ΑΝΩΤΑΤΟ ΤΕΧΝΟΛΟΓΙΚΟ ΕΚΠΕΔΕΥΤΙΚΟ ΙΔΡΥΜΑ ΑΤΕΙ ΣΕΡΡΩΝ ΣΧΟΛΗ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΚΑΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑΣ ΤΜΗΜΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ

Transcript

1 ΑΝΩΤΑΤΟ ΤΕΧΝΟΛΟΓΙΚΟ ΕΚΠΕΔΕΥΤΙΚΟ ΙΔΡΥΜΑ ΑΤΕΙ ΣΕΡΡΩΝ ΣΧΟΛΗ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΚΑΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑΣ ΤΜΗΜΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΠΤΥΧΙΑΚΗ ΕΡΓΑΣΙΑ ΘΕΜΑ: ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ (Δ.Λ.Π.) INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS (I.A.S.) ΑΝΑΛΥΣΗ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ 2 και 16 ΕΠΙΒΛΕΠΩΝ ΚΑΘΗΓΗΤΗΣ: κ. ΙΩΑΝΝΗΣ ΜΙΧΟΣ ΕΙΣΗΓΗΤΗΣ: ΑΡΑΜΠΑΤΖΗΣ ΝΤΑΜΙΡ Α.Μ ΣΕΡΡΕΣ 2010

2 Περιεχόμενα : Σελίδες. Εισαγωγή : 6 Σύντομο ιστορικό της υιοθέτησης από ΕΕ των ΔΛΠ.7 Κεφάλαιο 1 1.1Γενικά με την εφαρμογή των ΔΛΠ και οι κυριότερες επιδράσεις τους στην Ελληνική Νομοθεσία: Επιδράσεις στο Εμπορικό νόμο ΚΝ 2190/ Επιδράσεις στον Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων ΠΔ 186/ Επιδράσεις στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος ΚΝ 2238/94 11 Κεφάλαιο 2 (θεωρητικό μέρος) 2.1 ΔΛΠ 2. Αποθέματα [Inventories] Η έννοια των αποθεμάτων και το πεδίο εφαρμογής τους Τύποι επιχειρήσεων που εφαρμόζουν ΔΛΠ Η αποτίμηση αποθεμάτων Πίνακας Οι μέθοδοι προσδιορισμού του κόστους των αποθεμάτων..19 Κεφάλαιο 3 (πρακτικό μέρος) - 2 -

3 3.1 Αποθέματα Η αποτίμηση των αποθεμάτων Πίνακας με διαφορές ανάμεσα σε ΕΓΛΣ με τα ΔΛΠ Γνωστοποιήσεις..29 Κεφάλαιο 4 (θεωρητικό μέρος) ΔΛΠ 16 Ενσώματες ακινητοποιήσεις (Property, Plant and Equipment) 4.1 Γενικά περί των ενσώματων ακινητοποιήσεων Σκοπός του Προτύπου Πεδίο Εφαρμογής Ανταλλακτικά και είδη συντηρήσεως ενσώματων ακινητοποιήσεων Ακίνητα για Επένδυση Γενικός κανονισμός Πώς καταχωρούνται οι ενσώματες ακινητοποιήσεις Έξοδα που θεωρούνται κόστος κτίσης των παγίων Πρακτικές Οδηγίες Εφαρμογής του Γενικού Κανονισμού Αναγνώρισης Μεταγενέστερες Δαπάνες Μέθοδοι αποτίμησης στα πάγια στοιχεία Μοντέλο αναπροσαρμογής ΑΠΟΣΒΕΣΕΙΣ Αποσβεστέο Ποσό και Περίοδος Απόσβεσης Διαφορά μεταξύ ωφέλιμης ζωής και οικονομικής ζωής ενός παγίου στοιχείου Γη και Κτίρια

4 4.16 Μέθοδος κατανομής αποσβεστέου ποσού )Ευθεία Μέθοδος ή( σταθερή μέθοδος απόσβεσης) ) Μέθοδος Φθίνοντος Υπολοίπου ) Μέθοδος της λειτουργικής απόσβεσης Το φαινόμενο μη-απόσβεσης Αποζημίωση για απομείωση Διαφορές ΔΛΠ 16 και Ελληνικής Νομοθεσίας Ορισμοί ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ Πρακτικά παραδείγματα Συμπεράσματα.68 Βιβλιογραφία

5 - 5 -

6 ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ (Δ.Λ.Π.) INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS (I.A.S.) Εισαγωγή. Στην τελευταία μεγάλη χρηματιστηριακή κρίση που οδήγησαν τα σκάνδαλα των εταιρειών όπως ENRON, WorldCom, XEROX και άλλων, η λογιστική βρέθηκε στο στόχαστρο όλων των κλάδων της οικονομίας μιας και θεωρήθηκε ότι οι ασαφείς σε πολλές περιπτώσεις κανόνες έδωσαν τα περιθώρια σε επίορκες διοικήσεις εταιρειών να προβούν σε Δημιουργική Λογιστική με στόχο την παραπλάνηση των επενδυτών. Η Ευρωπαϊκή Επιτροπή στην προσπάθεια της να ενισχύσει την αξιοπιστία και συγκρισιμότητα των οικονομικών καταστάσεων, που δημοσιεύουν κυρίως οι εισηγμένες στα χρηματιστήρια εταιρείες, αποφάσισε να καταστήσει υποχρεωτική την εφαρμογή των ΔΛΠ από όλες τις Χώρες που συμμετέχουν σε αυτήν. Η Ελληνική πολιτεία εναρμονίσθηκε στις οδηγίες της Ευρωπαϊκής Επιτροπής αρχικά με τον νόμο 2992/2002 και στην συνέχεια με ένα πλήθος άλλων νόμων που προσαρμόζουν την Ελληνική Νομοθεσία στις απαιτήσεις των ΔΛΠ. Η ραγδαία μεταβαλλόμενες οικονομίες των κρατών μελών της Ε.Ε., αλλά και Διεθνώς, έχουν δημιουργήσει πολλές ευκαιρίες και ανάπτυξη των επιχειρήσεων μέσω της τεχνολογίας

7 Η παγκοσμιοποίηση αυτή, έχει δημιουργήσει τέτοιους οικονομικούς και επιχειρηματικούς δεσμούς που η οικονομική αλληλεξάρτηση μεταξύ των χωρών έχει αυξηθεί σημαντικά. Τα δεδομένα αυτά καθιστούν επιβεβλημένη την εφαρμογή διεθνών προτύπων τα οποία να διασφαλίζούν ψηλής ποιότητας οικονομική πληροφόρηση και η οποία να είναι συγκρίσιμη και κατανοητή, ανεξάρτητα από τη χώρα προέλευσης της. Σύντομο Ιστορικό της Υιοθέτησης από την Ε.Ε. των ΔΛΠ. Στην ανακοίνωση της Επιτροπής που εκδόθηκε στις 13 Ιουνίου 2000 με τίτλο «Στρατηγική χρηματοοικονομικής πληροφόρησης της Ε.Ε.: η μελλοντική πορεία» προτεινόταν να καταστεί υποχρεωτικό για όλες τις κοινοτικές επιχειρήσεις που είναι εισηγμένες σε οργανωμένη αγορά της Ε.Ε. να καταρτίζουν υποχρεωτικά τους ενοποιημένους λογαριασμούς τους σύμφωνα με τα διεθνή λογιστικά πρότυπα από το Στις 17 Ιουλίου, το Συμβούλιο ECOFIN χαιρέτησε αυτή την ανακοίνωση και τόνισε στα πορίσματά του ότι η συγκρισιμότητα, η αξιοπιστία και η διαφάνεια των λογαριασμών των ευρωπαϊκών επιχειρήσεων αποτελούν θεμελιώδες στοιχείο της ολοκλήρωσης και της διεθνούς ανταγωνιστικότητας των ευρωπαϊκών χρηματοπιστωτικών αγορών. Εξάλλου, η εναρμόνιση αυτού του θέματος θεωρείται σημαντική για το «πρόγραμμα δράσης για τις χρηματοπιστωτικές υπηρεσίες» -(ΠΔΧΥ). Επιπλέον, οι ενδιαφερόμενες επιχειρήσεις συμφωνούν με την έγκριση προτύπων ΔΛΠ, δεδομένου ότι αυτό θα διευκολύνει την εμπορευσιμότητα κινητών αξιών, τις διασυνοριακές συγχωνεύσεις και εξαγορές, καθώς και τις πράξεις χρηματοδότησης. Η κοινοτική λογιστική νομοθεσία της δεκαετίας του 1970 πρέπει να ενημερωθεί για να ανταποκριθεί στο αίτημα των σύγχρονων επενδυτών. Συγκεκριμένα, οι τίτλοι μιας εταιρείας συχνά ανήκουν σε επενδυτές προερχόμενους από διάφορα μέρη του κόσμου

8 Τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (ΔΛΠ) αποκαλούμενα «International Accounting Standards» (IAS) εκδίδονται από τον «Οργανισμό Διεθνών Λογιστικών Προτύπων» - ΟΔΛΠ ή Επιτροπή Διεθνών Λογιστικών Προτύπων ΕΔΛΠ ή Συμβούλιο Διεθνών Λογιστικών Προτύπων. [«International Accounting Standards Board» (IASB)] που είναι εγκατεστημένος στο Λονδίνο και στον οποίο θα εκπροσωπείται η Επιτροπή. Επίσης από το Μάρτιο του 2001 έχει αποφασισθεί ότι όλα τα πρότυπα που θα εκδίδονται στο μέλλον θα ονομάζονται Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς ΔΠΧΑ (International Financial Reporting Standards IFRS) ή «Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης» - ΔΠΧΠ, [«International Financial Reporting Standards» (IFRS)]. Σκοπός και στόχοι της Πτυχιακής εργασίας. Η πτυχιακή αυτή εργασία αναφέρεται στα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα και συγκεκριμένα στα Άρθρα 2 που είναι Αποθέματα και 16 Ενσώματες ακινητοποιήσεις, που είναι τα σημαντικότερα στοιχεία του ενεργητικού. Και ο στόχος της πτυχιακής εργασίας είναι, η ανάλυση και παρουσίαση των άρθρων αυτών με σκοπό να βοηθήσει στις Ελληνικές Επιχειρήσεις στην κατανόηση τους. 1. ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1.1 Γενικά με την εφαρμογή των ΔΛΠ και οι κυριότερες επιδράσεις τους στην Ελληνική Νομοθεσία. Τα ΔΛΠ αποτελούν μια κωδικοποιημένη μορφή των γενικά αποδεκτών Λογιστικών Αρχών, Μεθόδων, Κανονισμών και Πολιτικών, η καθιέρωση των οποίων οδηγεί σε ομοιομορφία σύνταξης των Χρηματοοικονομικών Καταστάσεων και συνεπώς στην αξιόπιστη και ομοιόμορφη πληροφόρηση των χρηστών

9 Τα ΔΛΠ καλύπτουν ένα ευρύ φάσμα συναλλαγών όπου πολλές από αυτές δεν είναι συνηθισμένες στην πράξη για το μεγάλο αριθμό των ελληνικών επιχειρήσεων και πολλές άλλες ρυθμίσεις όμως δεν απέχουν από τις αντίστοιχες ρυθμίσεις των ελληνικών προτύπων. Το ισχύον Νομικό Πλαίσιο για τα ΔΛΠ είναι Ν.3301/2004 επιδρά σημαντικά στην Ελληνική Νομοθεσία επιφέροντας αρκετές αλλαγές που πρέπει να εφαρμόζονται από ελληνικές επιχειρήσεις και συγκεκριμένα επιδρούν Στον εμπορικό νόμο ΚΝ 2190/20 Στον Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων ΚΒΣ ΠΔ 186/92 Στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος ΚΝ 2238/ Επιδράσεις στο Εμπορικό νόμο ΚΝ 2190/20 Υποχρεούνται να εφαρμόζουν τα ΔΛΠ Οι εισηγμένες εταιρίες στο ΧΑΑ ή στο εξωτερικό για τις ετήσιες και ενδιάμεσες καταστάσεις Οι ενοποιημένες από αυτές, μη εισηγμένες, εφόσον συνολικά καλύπτουν το 5% του ενοποιούμενου τζίρου ή ενεργητικού ή αποτελεσμάτων, εκτός των δικαιωμάτων μειοψηφίας αν είναι ελληνικές. Αν είναι στο εξωτερικό, τότε με την προϋπόθεση ότι παρέχεται νόμιμη ευχέρεια δυνατότητας εφαρμογής. Οι μη εισηγμένες Α.Ε και Ε.Π.Ε μπορούν να τα εφαρμόσουν αν : πάρει σχετική απόφαση η Γ.Σ η απόφαση είναι δεσμευτική για μια πενταετία αν είναι μητρική θα τα εφαρμόσουν οι θυγατρικές της. Οι οικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με τα ΔΛΠ είναι Ισολογισμός, Αποτελέσματα χρήσεως, Κατάσταση ταμειακών ροών, Κατάσταση μεταβολών ιδίων κεφαλαίων και το Προσάρτημα τα οποία δημοσιεύονται στο: -Μ.Α.Ε, -Στο διαδίκτυο σε site προσπελάσιμο από το κοινό -Στην Ε.Κ. για της εισηγμένες -Στον Τύπο

10 Οι οικονομικές καταστάσεις πλέον ελέγχονται από τους Ορκωτούς Ελεγκτές. Οι αποτιμήσεις γίνονται με βάση τα ΔΛΠ και όχι τα σχετικά άρθρα του ΚΝ 2190/20 ( εμπορικό νόμο). Μπορούν οι εταιρίες να αποκλίνουν από τις διατάξεις του ΕΓΛΣ ή των Κλαδικών, όταν δικαιολογείται για την καλύτερη εφαρμογή των ΔΛΠ και είναι υποχρεωμένες να το κάνουν αν υπάρχει διαφορά. Η τήρηση των λογαριασμών του λογιστικού σχεδίου συνεχίζεται, εφόσον αφορούν το ίδιο περιεχόμενο και μπορούν να δημιουργούνται νέοι, για τις ανάγκες των ΔΛΠ. 1.3 Επιδράσεις στον Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων ΠΔ 186/92 Η εταιρία μπορεί να τηρεί εναλλακτικά τα βιβλία της με βάση ΔΛΠ ή τα ΕΛΠ. Αν είναι με βάση ΕΛΠ (φορολογική νομοθεσία ) τότε από αυτά θα προκύπτει το φορολογητέο εισόδημα, αν είναι με τα ΔΛΠ τότε η εταιρία είναι υποχρεωμένη να : - Να συντάσσει Πίνακα Συμφωνίας Λογιστικής Φορολογικής Βάσης (ΠΣΛΦΒ) και στον Πίνακα αυτό πρέπει να εμφανίζονται για κάθε πρωτοβάθμιο λογαριασμό 1) τα υπόλοιπα των λογαριασμών όπως προκύπτουν από τα Βιβλία.2) τα υπόλοιπα με βάση τη φορολογική νομοθεσία 3) και η διαφορά τους. - Να τηρεί Φορολογικό Μητρώο Παγίων που μπορεί να είναι μαζί με το μητρώο των ΔΛΠ. - Να συντάσσει Πίνακες 1)Φορολογικών αποτελεσμάτων 2) Σχηματισμού Αφορολόγητων Αποθεματικών 3) Ανακεφαλαιωτικό Πίνακα Φορολογικών Αποθεματικών. Οι πίνακες αυτοί πρέπει να καταχωρούνται στο Βιβλίο Απογραφών και τα δεδομένα τους να προκύπτουν με εγγραφές διπλογραφικά. Η μη σύνταξη Πίνακα Φορολογικών Αποτελεσμάτων, η μη καταχώρηση του στο βιβλίο απογραφών, η ανακριβής σύνταξη, συνιστούν λόγους απόρριψης των βιβλίων. Για τα αποθέματα στις εταιρίες που τηρούν τα ΔΛΠ : Μπορούν να κοστολογούν με βάση τα ΔΛΠ

11 Οι διαφορές στο κόστος, ανάμεσα στη φορολογία και τα ΔΛΠ, ποσοτικοποιούνται σε ετήσια βάση Καταχωρούνται στον Πίνακα Φορολογικών Αποτελεσμάτων και τον ΠΣΛΦΒ. 1.4 Επιδράσεις στον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος ΚΝ 2238/94 Δεν λαμβάνονται υπόψη τα αποτελέσματα που προκύπτουν από τα ΔΛΠ Για αυτούς που τηρούν τα βιβλία με τα ΕΛΠ, λαμβάνονται υπόψη τα αποτελέσματα των βιβλίων Για όσες τα τηρούν με ΔΛΠ, αυτά που προκύπτουν από τον Πίνακα Φορολογικών Αποτελεσμάτων. Τα έσοδα και τα έξοδα από την αρχική αναγνώριση χρηματοοικονομικών μέσων, γίνεται δεκτό ότι κατανέμονται στο χρόνο όπως προβλέπουν τα ΔΛΠ

12 Κεφάλαιο 2 Θεωρητικό μέρος

13 2.1 ΔΛΠ 2. Αποθέματα [ Inventories] Σε πολλές επιχειρήσεις η αποτίμηση και η διαχείριση των αποθεμάτων απαιτεί ιδιαίτερη προσοχή, καθώς είναι ένας σημαντικός παράγοντας για τον προσδιορισμό του κόστους πωληθέντων, του μικτού κέρδους, της διαμόρφωσης του κεφαλαίου κίνησης και των ταμειακών ροών της. Η αποτίμηση των αποθεμάτων είναι μια διαδικασία στην οποία απαιτείται υποκειμενική κρίση και για τον λόγο αυτό υπάρχουν διάφοροι τρόποι μεθόδων αποτίμησης. Το Διεθνές λογιστικό πρότυπο 2 <ΑΠΟΘΕΜΑΤΑ> ασχολείται με τον λογιστικό χειρισμό αποθεμάτων, σύμφωνα με την λογιστική του ιστορικού κόστους. Παρέχει δηλαδή τον οδηγό για τον τρόπο προσδιορισμού του κόστους των αποθεμάτων, που καταχωρούνται ως περιουσιακά στοιχεία μέχρις ότου καταστούν έξοδα με την πώληση τους και την τυχόν υποτίμηση τους έως τη ρευστοποιήσιμη αξία τους. Πριν όμως περάσω στην σημασία των αποθεμάτων για τις οικονομικές καταστάσεις ας αναφέρουμε τι περιλαμβάνει η έννοια αυτών. 2.2 Η έννοια των αποθεμάτων και το πεδίο εφαρμογής τους. Τα αποθέματα θεωρούνται εμπορεύματα και αποτελούν περιουσιακά στοιχεία μιας επιχείρησης εφόσον έχουν τα ακόλουθα χαρακτηριστικά : Είναι διαθέσιμα προς πώληση, κατά τη συνήθη

14 πορεία των εργασιών της επιχείρησης, υπό την μορφή εμπορευμάτων, ετοίμων ή ημικατεργασμένων προϊόντων ή και υπό μορφή πρώτων υλών και διατίθενται σε τρίτους προς επεξεργασία ή για μεταπώληση. Πρόκειται για προϊόντα που έχουν παραχθεί από την ίδια επιχείρηση και είναι διαθέσιμα προς πώληση. Είναι υλικά και πρώτες ύλες τα οποία θα χρησιμοποιηθούν από την ίδια επιχείρηση κατά την παραγωγική διαδικασία ή είναι προϊόντα μιας παραγωγικής ή μεταποιητικής διαδικασίας, τα οποία πρόκειται να διατεθούν στην αγορά ή να χρησιμοποιηθούν για περαιτέρω επεξεργασία ή μεταποίηση από την ίδια. Στην περίπτωση επιχείρησης παροχής υπηρεσιών, αποθέματα θεωρούνται τα κόστη των υπηρεσιών για τα οποία δεν έχει γίνει ακόμη η καταχώρηση των σχετικών εσόδων. Τα αποθέματα της επιχειρήσεως προέρχονται : I. από απογραφή II. από αγορά III. από ιδιοπαραγωγή IV. και σε εξαιρετικές περιπτώσεις από εισφορά σε είδος, από ανταλλαγή ή από δωρεά Συμπερασματικά καταλήγουμε πως τα ακίνητα (Οικόπεδα, διαμερίσματα,κτίρια), εφόσον κατέχονται για μεταπώληση και δεν υπόκεινται σε λογιστική απόσβεση,θεωρούνται αποθέματα

15 2.3 Τύποι επιχειρήσεων που εφαρμόζουν ΔΛΠ 2. Το ΔΛΠ 2 εφαρμόζεται για δύο τύπους επιχειρήσεων και συγκεκριμένα για τις εμπορικές και βιομηχανικές επιχειρήσεις. Οι εμπορικές επιχειρήσεις ( συνήθως λιανέμποροι και χονδρέμποροι ) που διαθέτουν αποθέματα, τα οποία είναι τελικά προϊόντα έτοιμα για μεταπώληση. Οι βιομηχανικές επιχειρήσεις διαθέτουν αποθέματα τριών ειδών α)πρώτες ύλες β)παραγωγή σε εξέλιξη και γ) τελικά προϊόντα.οι πρώτες ύλες αφορούν σε αγορές αγαθών, τα οποία θα χρησιμοποιηθούν κατά την παραγωγική διαδικασία που θα οδηγήσει στο τελικό προϊόν.η παραγωγή σε εξέλιξη αφορά σε αγαθά που έχουν εισέλθει στην παραγωγική διαδικασία, αλλά δεν είναι ακόμη ολοκληρωμένα. Τα τελικά προϊόντα αποτελούν ολοκληρωμένα προϊόντα έτοιμα προς πώληση. Το πρότυπο αυτό αντίθετα δεν εφαρμόζεται σε : - Παραγωγή σε Εξέλιξη (εργασία υπό κατασκευή) που αφορά Κατασκευαστικά Συμβόλαια (έργα). Η λογιστική αυτής της κατηγορίας αποθεμάτων καλύπτεται από ΔΛΠ 11 1 Κατασκευαστικά Συμβόλαια. 1 Σύμφωνα με το ΔΛΠ 11 Ο όρος κατασκευαστική σύμβαση αναφέρεται στη σύμβαση με την οποία αναλαμβάνεται υποχρέωση για την κατασκευή ενός συγκεκριμένου παγίου στοιχείου ή την κατασκευή περισσοτέρων παγίων τα οποία πιθανόν να σχετίζονται μεταξύ τους από πλευράς σχεδιασμού ή τεχνολογίας και λειτουργίας και εξυπηρετούν τον ίδιο σκοπό. -Ως συμβάσεις παγίας αξίας ( Fixed price) θεωρούνται αυτές με τις οποίες ο κατασκευαστής συμφωνεί να κατασκευάσει ένα συγκεκριμένο πάγιο στοιχείο με αντάλλαγμα είτε κάποιο σταθερό χρηματικό ποσό είτε ένα σταθερό ποσοστό αμοιβής για το κάθε κατασκευαζόμενο μέρος. -Άλλη μορφή σύμβασης κατασκευαστικού έργου είναι εκείνη σύμφωνα με την οποία η κατασκευαστική εταιρία αμείβεται βάσει ενός σταθερού ποσοστού επί του προκαθορισμένου και συμφωνημένου κόστους κατασκευής ( Cost plus )

16 - Χρηματοπιστωτικά Μέσα. Αυτά Καλύπτονται από το ΔΛΠ 32, Στις περιπτώσεις κατά τις οποίες μια σύμβαση προβλέπει την κατασκευή διαφορετικών παγίων, τότε τα έργα αυτά θα πρέπει να παρακολουθούνται ξεχωριστά και ο λογιστικός χειρισμός για το κάθε ένα θα εμφανίζεται σε διαφορετικούς λογαριασμούς, με την προϋπόθεση ότι τι κόστος κατασκευής και τα έσοδα του κάθε έργου μπορούν να κατανεμηθούν ξεχωριστά κατά έργο. -Στην αντίθετη περίπτωση, όπου υπάρχόυν πολλά συμβόλαια για την κατασκευή ενός συγκεκριμένου έργου, τότε αυτά μπορεί να θεωρούνται ότι αφορούν το ίδιο έργο με της ακόλουθες περιπτώσεις : 1) Τα συμβόλαια είναι στενά συνδεδεμένα μεταξύ τους έτσι ώστε όλα μαζί να αφορούν ένα έργο.2) Τα έργα που περιγράφονται στα συμβόλαια αυτά κατασκευάζονται παράλλήλα ή είναι συμπληρωματικά μεταξύ τους, οπότε με την ολοκλήρωση του ενός μέρους συνεχίζεται η κατασκευή του επόμενου. 2 Σύμφωνα με το ΔΛΠ 32 Τα χρηματοοικονομικά μέσα συνίστανται σε οποιοδήποτε σύμβαση, η οποία δημιουργεί χρηματοοικονομικό στοιχείο ενεργητικού και παθητικού σε μια επιχείρηση ή παρέχει δικαίωμα συμμετοχής στην καθαρή θέση μίας άλλης επιχείρησης. Συμβάσεις συναλλαγών με αγαθά, στις οποίες το κάθε μέρος έχει το δικαίωμα εξόφλησης με μετρητά ή με άλλο χρηματοοικονομικό μέσο, θα πρέπει να αναγνωρίζονται ως χρηματοοικονομικά μέσα, με εξαίρεση την ακόλουθη περίπτωση, κατά την οποία : Συνεχίζουν να υφίστανται τυχόν αξιώσεις της επιχείρησης, οι οποίες από την εν λόγω σύμβαση και αφορούν οποιαδήποτε συναλλαγή αφορά σε εμπορεύματα. Οι αξιώσεις καθορίστηκαν από την σύναψη της σύμβασης και αναμένεται να εκπληρωθούν με την παράδοση των αγαθών. Ως χρηματοοικονομικά μέσα ενεργητικού θεωρούνται τα ακόλουθα. 1 Μετρητά 2 Συμβατικά δικαιώματα εισπράξεις μετρητών ή οποιοδήποτε άλλου χρηματοοικονομικού μέσου άλλης επιχείρησης. 3 Οποιοδήποτε συμβατικό δικαίωμα ανταλλαγής χρηματοοικονομικών μέσων με άλλη επιχείρηση. 4 Τίτλοι συμμετοχής στα ίδια κεφάλαια μίας επιχείρησης. Εάν μια εταιρία αποκτήσει οποιοδήποτε δικαίωμα αγοράς των ιδίων μετοχών, αυτό δεν αποτελεί χρηματοοικονομικό στοιχείο ενεργητικού. Ως χρηματοοικονομικά μέσα παθητικού θεωρούνται : Η απόδοση μετρητών ή άλλου χρηματοοικονομικού στοιχείου του ενεργητικού προς άλλη επιχείρηση ή Η ανταλλαγή οποιωνδήποτε χρηματοοικονομικών μέσων με άλλη επιχείρηση. Παραδείγματα χρηματοοικονομικών στοιχείων ενεργητικού και παθητικού :

17 - Βιολογικά περιουσιακά στοιχεία που αφορούν γεωργική δραστηριότητα και παραγωγή μέχρι και την στιγμή της συγκομιδής (δηλ. κατά το χρονικό σημείο της συγκομιδής και πριν την συγκομιδή) Τα σχετικά περιουσιακά στοιχεία μέχρι και το σημείο συγκομιδής καλύπτονται από το ΔΛΠ 41. Μετά την συγκομιδή τους και εφόσον ακολουθούν τα στάδια της μεταγενέστερης επεξεργασίας τους καλύπτονται από το παρόν πρότυπο 2.4 Η αποτίμηση αποθεμάτων : Η αποτίμηση των αποθεμάτων πρέπει να γίνεται στη χαμηλότερη τιμή ανάμεσα στην αξία κτήσης και της καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας 3. (Δηλαδή στην αποτίμηση δεν λαμβάνεται καθόλου υπόψη η τρέχουσα τιμή της αγοράς όπως αυτό ορίζεται στο ΕΓΛΣ). Η μέθοδος προσδιορισμού του κόστους θα πρέπει να χρησιμοποιείται για όλα τα αποθέματα που έχουν την ίδια φύση και χρήση. Διαφορές στη γεωγραφική περιοχή ή στις φορολογικές αρχές δεν δικαιολογούν τη χρήση διαφορετικής μεθόδου αποτίμησης για ομοειδή αποθέματα. Αξίζει να σημειωθεί ότι οι βασικές παράμετροι που προσδιορίζουν το κόστος κτήσης είναι: το κόστος αγοράς (ή κόστος κτήσης), κόστος παραγωγής( ή μετατροπής) και άλλα κόστη. Ενεργητικό Μετρητά Χρεώστες Διάφοροι Γραμμάτια Εισπρακτέα Πληρωτέα Δάνεια Εισπρακτέα Ομόλογα Εισπρακτέα Πληρωτέα. Παθητικό Πιστωτές Εμπορίου Γραμμάτια Δάνεια Πληρωτέα Ομόλογα 3 Καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία =Αξία προϊόντος κόστος παραγωγής κόστος διάθεσης(στην αγορά)

18 Κόστος κτήσης = Κόστος αγοράς + Κόστος μετατροπής + Κόστος απομάκρυνσης ή αποσυναρμολόγησης + Λοιπές δαπάνες Παρακάτω ακολουθεί σύντομος πίνακας που σχετίζεται με τα κόστη των αποθεμάτων. 2.5 Πίνακας Κοστών των Αποθεμάτων : ΚΟΣΤΟΣ Κόστος αγοράς Λαμβανόμενες εκπτώσεις (μόνο οι εμπορικές εκπτώσεις) Τόκοι για αργοπορημένη εξόφληση ΦΠΑ που δεν μπορεί να ανακτηθεί Εισαγωγικοί Δασμοί Κόστος μεταφοράς στην αποθήκη Έξοδα διακίνησης του τμήματος αγορών Κόστος αποθήκευσης Κόστος για εσωτερικές μεταφορές Προμήθειες Κόστος Νομικής Συμβουλής Κόστος επιδιορθώσεων λόγω ελαττωματικής κατασκευής (αφορά ίδια παραγωγή) Ασυνήθιστα κόστη για υλικά, εργατικά κατά την παραγωγή ΣΥΜΠΕΡΙΛΑΜΒΑΝΟΝΤΑΙ ΣΤΟΝ ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟ ΤΟΥ ΚΟΣΤΟΥΣ ΤΩΝ ΑΠΟΘΕΜΑΤΩΝ Ναι Ναι Όχι Ναι Ναι Ναι Όχι Όχι Όχι Ναι Όχι Όχι Όχι

19 Κόστη πώλησης, διανομής Όχι Σημειώνουμε ότι ως κόστος αποθέματος σε αυτούς που παρέχουν υπηρεσίες θεωρείται κατά κύριο λόγο η εργασία και λοιπές δαπάνες του άμεσα απασχολούμενου προσωπικού για την παροχή των υπηρεσιών. Με άλλα λόγια, στις επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών, ως απόθεμα στο τέλος της χρήσης παίρνεται το κόστος από υπηρεσίες εκείνες για τις οποίες η επιχείρηση δεν έχει καταχωρήσει ακόμα τα αντίστοιχα έσοδα. 2.6 Οι μέθοδοι προσδιορισμού του κόστους των αποθεμάτων Σύμφωνα με το ΔΛΠ 2 το κόστος των αποθεμάτων προσδιορίζεται με βάση τη χρήση της μεθόδου FIFO ή του μέσου σταθμικού κόστος 4. Μια επιχείρηση πρέπει να χρησιμοποιεί τον ίδιο τύπο προσδιορισμού του κόστους για όλα τα αποθέματα που έχουν την ίδια φύση και χρήση από αυτήν. Διαφορετικοί τύποι προσδιορισμού του κόστους μπορεί να δικαιολογηθούν για αποθέματα με διαφορετική φύση ή χρήση. Το κόστος αποθεμάτων των ειδών που αντικαθίστανται με κανονική ροή, καθώς και των αγαθών ή υπηρεσιών που παράγονται και προορίζονται για ειδικούς σκοπούς, καθορίζονται με βάση την εξατομίκευση του μεμονωμένου κόστους κάθε είδους δηλαδή εξατομικευμένο κόστος. Η μέθοδος LIFO δεν επιτρέπεται για τον προσδιορισμό του κόστους. 4 ΜΣΚ =WAC= Αξία Αρχικού Αποθέματος +Αξία αγορών προς Μονάδες Αρχικού Αποθέματος + Μονάδες Αγορών

20 Κεφάλαιο 3 Πρακτικό μέρος. Σε αυτό το κεφάλαιο θα προσπαθήσω να αναλύσω τα θέματα που σχετίζονται με το λογιστικό χειρισμό των αποθεμάτων, αναφέροντας και αναλύοντας τα θεωρητικά θέματα μέσω των παραδειγμάτων. 3.1 Αποθέματα. Ως αποθέματα θεωρούνται εμπορεύματα ( δηλαδή αγαθά που αγοράζονται και μεταπωλούνται στην κατάσταση που είναι ) τα έτοιμα και ημιτελή προϊόντα, οι α και β ύλες, τα οικόπεδα, τα διαμερίσματα ή τα κτήρια γενικά που αγοράζονται για μεταπώληση. Τα αποθέματα αυτά αποτιμούνται στην χαμηλότερη αξία μεταξύ της αξίας κτήσης και της ρευστοποιήσιμης αξίας. Το κόστος αποθεμάτων πρέπει να περιλαμβάνει όλες τις δαπάνες αγοράς, το κόστος μετατροπής και τις λοιπές δαπάνες που πραγματοποιήθηκαν, προκειμένου να φθάσουν τα αποθέματα στη θέση και την κατάσταση που βρίσκονται τη συγκεκριμένη χρονική στιγμή. Σε μερικές περιπτώσεις, κοστολογούνται και οι τόκοι δανείων, όπως είναι π.χ. περίπτωση παλαίωσης οινοπνευματωδών ποτών, ωρίμανση τυριού κλπ., όπου δηλαδή χρειάζεται να περάσει σημαντικό χρονικό διάστημα μέχρι να καταστούν τα προϊόντα αυτά κατάλληλα για πώληση. Παράδειγμα. Η εταιρία Χ Α.Ε. έχει,την 31/12/20.x, τα ακόλουθα στοιχεία για τα αποθέματα της. Προϊόν Κόστος Κτήσης Τιμή Πώλησης Έξοδα Πώλησης Χ Υ

21 Ζ Ποια θα είναι η καταχώρηση για τα αποθέματα στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις ; Δεδομένου ότι η αποτίμηση των αποθεμάτων γίνονται στην χαμηλότερη τιμή ανάμεσα στην τιμή κόστους και την ρευστοποιήσιμη αξία. Έχουμε: καθαρή Πρώτα υπολογίζουμε την ΚΡΑ.= τιμή πώλησης κόστος παραγωγής κόστος πώλησης. Έχουμε Για το Χ : 13-4 = 9, για το Υ: 7 1=6 και Ζ: 9-3 = 6 Και το Κόστος Κτίσης είναι 10, 5,και 7 αντίστοιχα.οπότε σύμφωνα με την θεωρία εμείς πρέπει να πάρουμέ τα χαμηλότερα για την αποτίμηση των αποθεμάτων, Τα οποία είναι για το Χ: ΚΡΑ=6, και για το Υ: Κ.Κ.=5,και για το Ζ: ΚΡΑ = 6. Η εγγραφή θα είναι : Χρέωση Πίστωση Αποθέματα εις 20 μεταφορά Κόστος πωλήσεων 20 Σε περίπτωση που η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία είναι μικρότερη από την μέση τιμή κτήσης, τότε θα πρέπει να σχηματίζεται πρόβλεψη με την διαφορά. Στην συνέχεια σε μεταγενέστερη περίοδο, αν η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία είναι μεγαλύτερη από τη μέση τιμή κτήσης ή μεγαλύτερη από την προηγούμενη καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία, τότε γίνεται εγγραφή αναστροφής για το ποσό της προηγούμενης πρόβλεψης. Η εγγραφή γίνεται με ολόκληρο το ποσό πρόβλεψης αν η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία είναι μεγαλύτερη από τη μέση τιμή κτήσης ή με διαφορά αν η καινούργια καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία είναι μεγαλύτερη από τη παλαιότερη καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία αλλά μικρότερη όμως από τη μέση τιμή κτήσης. Παράδειγμα. Στην απογραφή χχ προέκυψαν από το προϊόν Α 1000 κιλά ως απόθεμα που γράφεται και στο βιβλίο απογραφών.με την μέθοδο FIFO που εφαρμόζεται για την αποτίμηση, προέκυψε 200 ευρώ ανά

22 κιλό. Λόγω όμως μεγάλου ανταγωνισμού η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία του προϊόντος είναι 150 ευρώ. Μέσα όμως στην επόμενη χρονιά η κατάσταση ομαλοποιήθηκε και η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία ανήλθε στο ποσό 220 ευρώ χχ η τιμή κτήσης είναι 200 ευρώ και καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία είναι 150 ευρώ ανά κιλό. Επειδή, η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία είναι μικρότερη από την τιμή κτήσης με την διαφορά που είναι (1000*50 = ) Εγγραφή πρόβλεψης χχ Χρέωση Πίστωση 68 προβλέψεις εκμετάλλευσης ζημίες από απομείωση προϊόντων προϊόντα έτοιμα και ημιτελή έτοιμα προϊόντα στις αποθήκες Αργότερα μέσα στην επόμενη χρονιά η καθαρή ρευστοποιήσιμη είναι 220 ευρώ δηλαδή μεγαλύτερη από την τιμή κτήσης που είναι 200 ευρώ. Στην περίπτωση αυτή στο τέλος της διαχειριστικής γίνεται αναστροφή με ολόκληρο ποσό πρόβλεψης, που είναι ευρώ χχ προϊόντα έτοιμα και ημιτελή έτοιμα προϊόντα στις αποθήκες έσοδα παρεπόμενων ασχολιών κέρδη από αναστροφή απομείωσης προϊόντων

23 3.2 Η αποτίμηση των αποθεμάτων. Προτού αναφερθούμε στην αποτίμηση των αποθεμάτων, εκτιμάται ότι, πρώτα πρέπει να προσδιορίσουμε την πιθανότητα υποτίμησης τους. Η δυνατότητα της υποτίμησης των αποθεμάτων κάτω του κόστους στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία, παρέχεται στις περιπτώσεις κατά τις οποίες το κόστος ενός αποθέματος μπορεί να μην είναι ανακτήσιμο ( δεν μπορεί να διορθωθεί) και αυτό συμβαίνει όταν 1) το απόθεμα έχει υποστεί ζημία, που το καθιστά ολικά ή μερικά άχρηστο (π.χ. πυρκαγιά ) 2) οι τιμές πώλησης του έχουν μειωθεί ( π.χ. εποχικότητα) 3)οι προβλεπόμενες δαπάνες ολοκλήρωσης παραγωγής του έχουν αυξηθεί,έτσι ώστε να καταστούν έτοιμα προς πώληση.. Δεν υποτιμούνται όμως κάτω του κόστους οι πρώτες ύλες και τα υλικά που διατηρούνται για χρήση στην παραγωγή αποθεμάτων, αν τα προϊόντα στα οποία θα ενσωματωθούν αναμένεται να πωληθούν στο κόστος ή πάνω σε αυτό. Η επιλογή της μεθόδου αποτίμησης αποτελεί μια βασική απόφαση της Διοίκησης, για τον λόγω του ότι τα αποθέματα αποτελούν τμήμα του κυκλοφορούν ενεργητικού και η μέθοδος αποτίμησης τους (των τελικών αποθεμάτων) επηρεάζει σημαντικά το κόστος πωληθέντων και το Μεικτό Κέρδος και τα οποία με την σειρά τους διαμορφώνουν σημαντικά τις οικονομικές καταστάσεις της επιχείρησης όπως είναι τα Αποτελέσματα χρήσεις και ο Ισολογισμός. Τα αποτελέσματα χρήσης 5 επηρεάζονται άμεσα από την αποτίμηση των αποθεμάτων και η σχέση που τους συνδέει είναι αντιστρόφως ανάλογη δηλαδή, Υψηλά αποθέματα τέλους αντιστοιχεί στο μικρό αποτέλεσμα χρήσης άρα και το μεγαλύτερο Μεικτό κέρδος 6 της Επιχείρησης. 5 Κόστος Πωληθέντων = Αρχικό Απόθεμα + Αγορές Τελικό Απόθεμα 6 Μεικτά Κέρδη = Πωλήσεις Κόστος Πωληθέντων

24 Αξίζει να σημειωθεί ότι τα τελικά αποθέματα στην νέα διαχειριστική χρήση αποτελούν αρχικά αποθέματα τα οποία συμπεριλαμβάνονται στο κόστος πωληθέντων. Ας δούμε την παραδείγματος. αναλυτική πορεία των αποθεμάτων μέσω ενός Παράδειγμα. 1) Αγοράστηκαν 10 μονάδες και καταχωρήθηκαν με κόστος 10 χρηματικές μονάδες ανά μονάδα προϊόντος. 2) Αγοράστηκαν 10 μονάδες και καταχωρήθηκαν με κόστος 12 χρηματικές μονάδες ανά μονάδα προϊόντος. 3) 15 μονάδες πωλήθηκαν στο τέλος της περιόδου με τιμή 18 χρηματικές μονάδες ανά μονάδα προϊόντος Επίδραση στα αποτελέσματα

25 Όπως φαίνεται από τα παραπάνω πίνακα οι διαφορετικοί μέθοδοι αποτίμησης μας δίνουν διαφορετικά αποτελέσματα στο τέλος της χρήσης. Παρακάτω αναφέρεται η πορεία των αποθεμάτων στους λογαριασμούς του ΓΛΣ στο τέλος της διαχειριστικής χρήσης όπου προσδιορίζεται το αποτέλεσμα χρήσης. Στην πρώτη εγγραφή θα πιστωθούν το Αρχικό απόθεμα και οι Αγορές χρήσεις με χρέωση του λογαριασμού Λογ. Γενικής Εκμετάλλευσης. Στην επόμενη εγγραφή χρεώνεται ο λογαριασμός Τελικά αποθέματα με πίστωση του λογαριασμού Γενικής Εκμετάλλευσης Στην συνέχεια ο λογαριασμός Γενικής εκμετάλλευσης πάει στο Μικτά κέρδη χρήσης πάει στο Αποτελέσματα Χρήσης τα οποία με την σειρά τους πάνε στα Καθαρά Κέρδη Χρήσης (ή Ζημίες Χρήσης ) Λογ και αντίστοιχα

26 Αποτίμηση Αποθεμάτων Επηρεάζουν Αποτελέσματα Χρήσης Κατάσταση ταμειακών ροών Κέρδη Χρήσης Φορολογία Ισολογισμός ΧΡΕΩΣΗ ΠΙΣΤΩΣΗ 1) Λογ. Γενικής Εκμετάλλευσης Αρχικό απόθεμα Αγορές Χρήσεις. 2) 20.00Τελικά αποθέματα Λογ. Γενικής Εκμετάλλευσης. 3) Λογ. Γενικής Εκμετάλλευσης Μικτά κέρδη χρήσης. 4) Μικτά κέρδη χρήσης Αποτελέσματα Χρήσης. 5) Αποτελέσματα Χρήσης Καθαρά Κέρδη Χρήσης

27 3.3 Οι κυριότερες διαφορές ανάμεσα σε ΕΓΛΣ με τα ΔΛΠ : Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα α)κόστος Κτήσης α)κόστος Κτήσης Είναι δυνατό, εφόσον συντρέχουν οι Ο τόκοι δανείων δεν κοστολογούνται προϋποθέσεις που καθορίζει το ΔΛΠ ακόμη και στην περίπτωση που τα 23, το κόστος κτήσης των αποθέματα χρειάζονται χρόνο αποθεμάτων με τόκους δανείων ωρίμανσης β)κοστολόγηση μέθοδοι β)κοστολόγηση μέθοδοι προσδιορισμού της τιμής κτήσης προσδιορισμού της τιμής κτήσης Το κόστος αποθεμάτων που Η τιμή κτήσης υπολογίζεται με αντικαθίσταται με μία κανονική ροή οποιαδήποτε παραδεγμένη μέθοδο, (μαζική επαναλαμβανόμενη και με άλλες μεθόδους π.χ. LIFO. παραγωγή, αγοραζόμενη με σειρά) προσδιορίζεται μόνο με FIFO ή Μέσου σταθμικού κόστους δ) Αποτίμήση Αποθεμάτων δ) Αποτίμήση Αποθεμάτων Ο προσδιορισμός του κόστους κτήσης Ο προσδιορισμός του κόστους κτήσης γίνεται μόνο με μία από τις μεθόδους γίνεται με οποιαδήποτε παραδεγμένη ή με Μέσου Σταθμικού Κόστους μέθοδο προσδιορισμού του κόστους Τα αποθέματα αποτιμούνται στην Η αποτίμηση των αποθεμάτων γίνεται κατά είδος χαμηλότερη τιμή μεταξύ στην χαμηλότερη τιμή μεταξύ κτήσης και καθαρής αξίας ρευστοποίησης Δεν και τρέχουσας και μόνον αν η χρησιμοποιείται ως μέγεθος τρέχουσα είναι χαμηλότερη από την σύγκρισης των τιμών και η κατά την καθαρή αξία ρευστοποίησης, η ημερομηνία κλεισίματος του αποτίμηση γίνεται στην χαμηλότερη ισολογισμού, τρέχουσα τιμή. αυτή αξία Τα μεγάλου αριθμού και μεγάλης Δεν επιτρέπεται η αποτίμηση ταχύτητας κυκλοφορίας αποθέματα αποθεμάτων με την μέθοδο των δυνατό να αποτιμούνται με την Λιανικών τιμών πωλήσεων μέθοδο των Λιανικών τιμών πώλησης. Επιτρέπεται η αλλαγή μεθόδου Εκτός ελάχιστων εξαιρέσεων, η αποτίμησης εφόσον η αλλαγή θα αλλαγή της μεθόδου αποτίμησης

28 οδηγήσει σε ορθότερη παρουσίαση των γεγονότων ή των συναλλαγών να αναφερθεί η επίπτωση στα αποτελέσματα της αλλαγής της μεθόδου Σε μερικές περιπτώσεις το πρότυπο επιτρέπει ση συνολική αποτίμηση ομαδοποιημένων ή συγγενών ειδών π.χ. όταν είδη αποθεμάτων αφορούν την ίδια παραγωγική γραμμή, έχουν όμοιους σκοπούς ή τελικές χρήσεις, παράγονται και διατίθενται στην αγορά της ίδιας γεωγραφικής περιοχής και πρακτικά δεν μπορούν να αποτιμηθούν από άλλα είδη της παραγωγικής γραμμής Επί υποτίμησης αποθεμάτων κάτω του κόστους κτήσης αυτών, η διαφορά βαρύνει το κόστος των πωληθέντων.σε περίπτωση μεταγενέστερης αύξησης της αξίας ρευστοποίησης του υποτιμηθέντος αποθέματος, η διαφορά υποτίμησης αντιλογίζεται και το αποτέλεσμα από την πώληση του, προσδιορίζεται από την διαφορά τιμή πώλησης αρχικό κόστος κτήσης Τα υλικά που κατέχονται για παραγωγή αποθεμάτων (λογ. 24,25,26.) δεν αποτιμούνται κάτω του κόστους κτήσης τους στην περίπτωση που η αξία ρευστοποίησης τους είναι χαμηλότερη του κόστους, όταν τα έτοιμα προϊόντα στα οποία θα ενσωματωθούν αναμένεται να προϋποθέτει έγκριση της επιτροπής λογιστικών βιβλίων. Σε κάθε περίπτωση εφαρμόζεται ο κανόνας της κατ είδος χαμηλότερης τιμής και δεν επιτρέπεται η ομαδοποίηση όμοιων ή συγγενών ειδών,τα οποία να αποτιμούνται στην συνολικά χαμηλότερη αξία τους. Επί της υποτίμησης του αποθέματος, η αξία αποτίμησης συνιστά εφεξής το κόστος κτήσης. Δεν αντιλογίζεται η μείωση της αξίας του αποθέματος σε περίπτωση μεταγενέστερης υπερτίμησης του υποτιμηθέντος αποθέματος. Σε κάθε περίπτωση εφαρμόζεται ο κανόνας της αποτίμησης στην κατ είδος χαμηλότερη τιμή

29 πωληθούν στο κόστος ή πάνω από αυτό. 3.4 Γνωστοποιήσεις. 1) Γράφονται οι Λογιστικές μέθοδοι που υιοθετούνται για την αποτίμηση των αποθεμάτων, συμπεριλαμβανόμενης και της μεθόδου που χρησιμοποιήθηκε για να προσδιοριστεί το κόστος 2) Η συνολική λογιστική αξία των αποθεμάτων καθώς και η λογιστική αξία ανά κατηγορία αποθεμάτων, όπως ταιριάζει στην επιχείρηση 3) Γνωστοποιείται η λογιστική αξία των αποθεμάτων που αποτιμήθηκαν στην καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία 4) Το ποσό που προέρχεται από αναστροφή της πρόβλεψης υποτίμησης, το οποίο θεωρείται ως έσοδο χρήσης για την επιχείρηση 5) Γνωστοποιούνται οι συνθήκες ή τα γεγονότα που οδήγησαν στην αναστροφή της υποτίμησης στα αποθέματα 6) Η λογιστική αξία των αποθεμάτων που έχουν ενεχυριασθεί για να εξασφαλιστούν οι διάφορες υποχρεώσεις 7) Γνωστοποιείται το κόστος των αποθεμάτων που βάρυνε τα αποτελέσματα κατά την διάρκεια της χρήσης ή αντί αυτού οι δαπάνες εκμετάλλευσης που αντιστοιχούν στα έσοδα και οι οποίες βαρύνουν τα αποτελέσματα κατά την διάρκεια της χρήσης, ταξινομημένες κατά είδος δαπάνης

30 8) Το ποσό σε αξία που μειώθηκαν τα αποθέματα και το οποίο ποσό θεωρήθηκε ως έξοδο για την επιχείρηση

31 Κεφάλαιο 4 Θεωρητικό μέρος. ΔΛΠ 16 Ενσώματες ακινητοποιήσεις [ Property, Plant and Equipment ]

32 4.1 Γενικά περί των ενσώματων ακινητοποιήσεων. Πάγια ενεργητικά στοιχεία χαρακτηρίζονται τα περιουσιακά στοιχεία που αποκτώνται από την επιχείρηση όχι με πρόθεση μεταπώλησης αλλά μακροχρόνιας επιχειρηματικής κατοχής και εκμετάλλευσης με την ίδια περίπου μορφή. Στην κατηγορία αυτή ανήκουν και τα ενσώματα πάγια στοιχεία. Ως ενσώματα χαρακτηρίζονται εκείνα τα υλικά αγαθά που αποκτάει η επιχείρηση με σκοπό να τα χρησιμοποιήσει ως μέσα δράσης κατά τη διάρκεια της ωφέλιμης ζωής τους, π.χ. κτήρια-εγκαταστάσεις Οι ενσώματες ακινητοποιήσεις αποτελούν συχνά το μεγαλύτερο μέρος των στοιχείων του ενεργητικού μιας επιχείρησης και, για το λόγο αυτό, παίζουν σημαντικό ρόλο στην παρουσίαση της χρηματοοικονομικής Θέσης της. Επιπλέον, ο προσδιορισμός αν μια δαπάνη αντιπροσωπεύει στοιχείο του ενεργητικού ή των εξόδων, μπορεί να έχει σημαντική επίδραση στα εμφανιζόμενα αποτελέσματα εκμεταλλεύσεως μιας επιχείρησης. Τα ενσώματα πάγια περιουσιακά στοιχεία αποτελούνται από το σύνολο των αγαθών και ακινητοποιήσεων που προορίζονται να παραμείνουν μακροχρόνια, (δηλαδή πέραν του ενός έτους), με την ίδια περίπου μορφή, στην οικονομική μονάδα. Τέτοια περιουσιακά στοιχεία είναι τα γήπεδα και τα οικόπεδα, τα κτίρια και οι κτιριακές εγκαταστάσεις (αποθήκες, βιομηχανοστάσια, κ.λπ.), τα παραγωγικά μηχανήματα και ο λοιπός εξοπλισμός που μπορεί να κατέχει η επιχείρηση. Η ιδιαίτερη φύση της ομάδας αυτής των περιουσιακών στοιχείων της επιχείρησης υπαγορεύει μια ξεχωριστή αντιμετώπισή της, μέσω λογιστικών χειρισμών, λογισμών και απεικονίσεων. Το πάγιο ενεργητικό, κυρίαρχο μέρος του οποίου αποτελείται από τα ενσώματα πάγια στοιχεία, συνιστά ένα μεγάλο ποσοστό του συνολικού ενεργητικού της επιχείρησης. Τα ενσώματα πάγια, πέρα από τις μεγάλες, κατά κανόνα, αξίες τους, έχουν την ικανότητα να αποφέρουν μελλοντικές χρηματορροές (εισροές) προς όφελος της ιδιοκτήτριας επιχείρησης. Η απεικόνιση, τόσο των αξιών των

33 στοιχείων αυτών σε μια εύλογη βάση, όσο και της αναγνώρισης των χρηματικών εισροών από αυτά, αποτέλεσαν ζητήματα που απασχόλησαν επιστήμονες και ρυθμιστές της λογιστικής. Σπουδαίο θέμα είναι ο τρόπος που γίνεται η αποτίμηση των ενσώματων πάγιων περιουσιακών στοιχείων. Τα στοιχεία αυτά αποτιμώνται στην αξία της τιμής κτίσης ή του κόστους ιδιοκατασκευής τους, προσαυξημένη με τις τυχόν δαπάνες προσθηκών και βελτιώσεων και μειωμένη με τις αντίστοιχες διενεργημένες αποσβέσεις. Τα πράγματα, όμως, δεν είναι τόσο απλά, καθώς ορισμένοι ερευνητές έθεσαν το ζήτημα κατά πόσο οι τιμές αυτές των στοιχείων παρέχουν ικανοποιητική σχετικότητα (relevance) και ορθή πληροφόρηση για αυτά, παρά την αδιαμφισβήτητη αξιοπιστία που τις διακρίνει (reliability). Οι περισσότερες από τις λύσεις που προτείνονται κι εφαρμόζονται ενσωματώνουν μια αναπροσαρμογή των αξιών των πάγιων στοιχείων του ενεργητικού, με την αλλαγή στην προστιθέμενη αξία να συσσωρεύεται σε ένα αποθεματικό αναπροσαρμογής. Οι αναπροσαρμογές των πάγιων στοιχείων του ενεργητικού από τις ελληνικές εταιρίες παρουσιάζουν μια ενδιαφέρουσα πτυχή: ο φορολογικός νόμος στην Ελλάδα επιτρέπει την αφαίρεση της πρόσθετης απομείωσης / απαξίωσης που προκύπτει από την αναπροσαρμογή των πάγιων στοιχείων του ενεργητικού στον προσδιορισμό του φορολογήσιμου εισοδήματος. Κατά συνέπεια, οι ανατιμήσεις που εμφανίζονται στην Ελλάδα έχουν άμεσες επιπτώσεις στις ταμειακές ροές, ενώ αυτό δεν συνέβαινε με τις αντίστοιχες αναπροσαρμογές που πραγματοποιούνται σε άλλες χώρες. Επιπλέον, οι αναπροσαρμογές στην Ελλάδα καθιερώθηκαν από τις νομοθετικές διατάξεις, ενώ οι αναπροσαρμογές σε άλλες χώρες έγιναν εθελοντικά από τη διοίκηση, όπως συμβαίνει με τα ΔΛΠ. Οι αρχικές λογιστικές επιπτώσεις της διαδικασίας της αναπροσαρμογής είναι μια αύξηση στη λογιστική αξία των πάγιων στοιχείων του ενεργητικού και μια αύξηση στην καθαρή θέση των ιδιοκτητών. Η υψηλότερη λογιστική αξία των περιουσιακών στοιχείων παράγει υψηλότερη απομείωση για λόγους, τόσο χρηματοοικονομικής λογιστικής, όσο και φορολογίας, καθώς τα διαφορετικά νομοθετικά τμήματα επιτρέπουν τη φορολογική

34 αφαίρεση της πρόσθετης απομείωσης. Χαμηλότερα κέρδη, αυξημένα συνολικά περιουσιακά στοιχεία και υψηλότερες λογιστικές αξίες της καθαρής θέσης παρέχουν χαμηλότερα ποσοστά απόδοσης επί των περιουσιακών στοιχείων της καθαρής θέσης, καθώς, επίσης, και χαμηλότερο δείκτη χρέους. Η υψηλότερη υποτίμηση για φορολογικούς σκοπούς οδηγεί στη φορολογική αποταμίευση ή φορολογικά κέρδη και ένα υψηλότερο ποσό πόρων παραμένει στην εταιρία για να ωφελήσει τους κατόχους κοινών μετοχών. Ως εκ τούτου, η αναπροσαρμογή των πάγιων στοιχείων του ενεργητικού έχει θετικό αντίκτυπο στις ταμιακές ροές, αλλά αρνητική επίδραση στα κέρδη των εταιριών που αναπροσαρμόζουν τα πάγια στοιχεία τους. ΔΛΠ 16 Εισαγωγή. 4.2 Σκοπός του Προτύπου. Ο σκοπός του ΔΛΠ 16 είναι να καθορίσει τον πρότυπο λογιστικό χειρισμό για τα υλικά πάγια στοιχεία ενεργητικού (ακίνητη ιδιοκτησία, μηχανήματα και εξοπλισμό), ούτως ώστε οι χρήστες των χρηματοοικονομικών καταστάσεων να διακρίνουν και να κατανοήσουν πληροφορίες για την επένδυση της οντότητας στα υλικά πάγια στοιχεία του ενεργητικού της καθώς και τις μεταβολές στην εν λόγω επένδυση. Τα κύρια Θέματα στη λογιστικοποίηση των υλικών πάγιων στοιχείων ενεργητικού είναι: 1. (α) η αναγνώριση των στοιχείων ενεργητικού 2. (β) ο καθορισμός της λογιστικής τους αξίας, και 3. (γ) ο καθορισμός των αποσβέσεων και των ζημιών απομείωσής τους

35 4.3 Πεδίο Εφαρμογής. Το ΔΛΠ 16 πρέπει να εφαρμόζονται για όλα τα υλικά πάγια στοιχεία ενεργητικού εκτός εάν υπάρχει επιτρεπόμενος ή υποχρεωτικός εναλλακτικός χειρισμός, για συγκεκριμένο στοιχείο, ο οποίος ορίζεται από άλλο ΔΛΠ/ΔΠΧΑ π.χ. ΔΛΠ 17. Σημειώνεται ότι το Δ.Λ.Π. 16 «Περί ενσώματων ακινητοποιήσεων» δεν εφαρμόζεται για τα δάση και τους παρόμοιους φυσικούς πόρους πού μπορεί να αναγεννιούνται ΔΛΠ 41 Γεωργία καθώς επίσης και για τα δικαιώματα ορυχείων, μεταλλείων, την αναζήτηση και εξόρύξη ορυκτών, πετρελαίου, φυσικού αερίου και ομοίων πόρων που δεν αναγεννιούνται, ΔΠΧΠ 6 Έρευνα και αξιολόγηση ορυκτών πόρων στις ενσώματες ακινητοποιήσεις που κατατάσσονται ως κατεχόμενες προς πώληση. Σε αυτή τη περίπτωση εφαρμόζεται το ΔΠΧΠ 5 Μη κυκλοφορούντα Περιουσιακά στοιχεία που Κατέχονται προς Πώληση και Διακοπείσες Δραστηριότητες Εφαρμόζεται, όμως, για τις ενσώματες ακινητοποιήσεις που χρησιμοποιούνται στην ανάπτυξη ή στη διατήρηση των δασών, ορυχείων κ.λ.π. αρκεί να είναι δυνατός ο διαχωρισμός από τα τελευταία. Το ΔΛΠ 16 θα πρέπει επίσης να συνδυάζεται με τα ΔΛΠ 36 Απομείωση Αξίας Περιουσιακών Στοιχείων 7 και το ΔΛΠ 40 Επενδύσεις σε ακίνητα 7 Το ΔΛΠ 36 έχει κυρίως εφαρμογή στην λογιστική αντιμετώπιση της υποτίμησης των ασώματων περιουσιακών στοιχείων. Κάθε επιχείρηση θα πρέπει να διαπιστώνει κατά την ημερομηνία του Ισολογισμού αν και κατά πόσο υπάρχει ένδειξη απομείωσης της αξίας του περιουσιακού στοιχείου. Σε περίπτωση ύπαρξης τέτοιας ένδειξής η επιχείρηση θα πρέπει να εκτιμά το ανακτήσιμο ποσό του περιουσιακού στοιχείου. Για την εκτίμηση αν και κατά πόσο υπάρχεί ένδειξη για την απομείωση της αξίας ενός περιουσιακού στοιχείου η επιχείρηση θα πρέπει να συνεκτιμά τόσο εξωτερικές όσο και εσωτερικές πηγές πληροφόρησης.σε περίπτωση που η ανακτήσιμη αξία του περιουσιακού στοιχείου είναι μικρότερη από την λογιστική του αξία, τότε η επιχείρηση θα πρέπει να αναγνωρίζει την σχετική ζημία.σύμφωνα με το ΔΛΠ 36, η ανακτήσιμη αξία ορίζεται ως αξία μεγαλύτερη αξία μεταξύ της εύλογης αξίας του απομειωμένης κατά το κόστος της πώλησης και της

36 Για τον προσδιορισμό του, συνιστά ξεχωριστό στοιχείο των ενσώματων ακινητοποιήσεων, απαιτείται κρίση κατά την εφαρμογή των κριτηρίων του ορισμού στις συγκεκριμένες περιστάσεις ή στους συγκεκριμένους τύπους επιχειρήσεων. Μπορεί να σνναθροισθούν τα επί μέρους επουσιώδη στοιχεία, όπως καλούπια, εργαλεία και μήτρες και να εφαρμοσθούν τα κριτήρια στη συνολική αξία. 4.4.Ανταλλακτικά και είδη συντηρήσεως ενσώματων ακινητοποιήσεων. Πολλά ανταλλακτικά και είδη συντηρήσεως καταχωρούνται συνήθως στα αποθέματα και βαρύνουν τα έξοδα όταν αναλώνονται Όμως, μεγαλύτερης αξίας ανταλλακτικά και εφεδρικός εξοπλισμός χαρακτηρίζονται ως ενσώματες ακινητοποιήσεις, όταν η επιχείρηση αναμένει να τα χρησιμοποιήσει για περισσότερες της μιας χρήσεως. Ομοίως, αν τα ανταλλακτικά και τα είδη συντηρήσεως μπορεί να χρησιμοποιούνται μόνο σε σχέση με ένα στοιχείο των ενσώματων ακινητοποιήσεων και η χρήση τους αναμένεται να είναι ακανόνιστη, λογιστικοποιούνται ως ενσώματες ακινητοποιήσεις και αποσβένονται σε μια χρονική περίοδο που δεν υπερβαίνει την ωφέλιμη ζωή τον αντίστοιχου πάγιου στοιχείου. αξίας λόγω της χρήσης του. Ανακτήσιμη Αξία = MAXIMUM (Καθαρή Τιμή Πώλησης / Αξία Χρήσης ) Αν δεν μπορεί να καθορισθεί η έυλογη αξία απομειωμένη κατά το κόστος πώλησης, ως ανακτήσιμη αξία ορίζεται η αξία λόγω της χρήσης του. Για την μέτρηση της αξίας χρήσης, χρησιμοποιείται η εκτίμηση των μελλοντικών ταμειακών ροών, οι οποίες σχετίζονται με την χρησιμοποίηση του περιουσιακού στοιχείου, προεξοφλημένες με κατάλληλους συντελεστές προεξόφλησης.οι εκτιμήσεις των μελλοντικών ταμειακών ροών θα πρέπει να υποστηρίζονται επαρκώς και να αφορούν το περιουσιακό στοιχείο στην παρούσα κατάσταση. Ο συντελεστής προεξόφλησης ο οποίος χρησιμοποιείται θα πρέπει να είναι προ φόρου επιτοκίου και να αντικατοπτρίζει τις εκτιμήσεις της αγοράς του στοιχείου αυτού. Η εκτίμηση της απομείωσης της αξίας θα πρέπει να γίνεται για κάθε στοιχείο ξεχωριστά. Η ζημία, η οποία προκύπτει από την απομείωση της αξίας, θα πρέπει να αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα χρήσεως που αφορά, εκτός εάν το περιουσιακό στοιχείο απεικονίζεται σε αναπροσαρμοσμένη αξία, οπότε η ζημία θα πρέπει να αντιμετωπίζεται ως μείωση της αναπροσαρμογής (θα αναφερθεί το σχετικό θέμα με ανάλυση παρακάτω.)

37 4.5 Ακίνητα για Επένδυση H οντότητα πρέπει να εφαρμόζει το ΔΛΠ 16 σε ακίνητα τα οποία κατασκευάζονται ή αναπτύσσονται για μελλοντική χρήση ως ακίνητα για επένδυση τα οποία όμως δεν πληρούν ακόμη τον ορισμό «ακίνητα για επένδυση» του ΔΛΠ 40. Όταν ολοκληρωθεί η κατασκευή ή η ανάπτυξή του, το ακίνητο γίνεται «ακίνητο για επένδυση» και η οντότητα υποχρεούται να εφαρμόσει το ΔΛΠ 40. Το ΔΛΠ 40 επίσης εφαρμόζεται για ακίνητα για επένδυση τα οποία αναπτύσσονται (σε ακίνητα που είναι ανακατασκευή) εκ νέου για συνεχιζόμενη μελλοντική χρήση ως ακίνητα για επένδυση. Μία οντότητα η οποία χρησιμοποιεί το μοντέλο κόστους του ΔΛΠ 40 για λογιστικοποίηση των ακινήτων για επένδυση, Θα πρέπει να χρησιμοποιεί το μοντέλο κόστους που επεξηγείται στο ΔΛΠ Γενικός κανονισμός. Το κόστος υλικών παγίων στοιχείων του ενεργητικού πρέπει να αναγνωρίζεται ως στοιχείο ενεργητικού μόνο όταν : αναμένονται πιθανά μελλοντικά οικονομικά οφέλη από την χρήση του το κόστος του στοιχείου μπορεί να αναμετρηθεί αξιόπιστα Παράδειγμα 1. Ερώτηση 1 Μία αποθήκη που κόστισε στην εταιρεία 1 εκατ. πριν από 2 χρόνια (λογιστική αξία 0.8 εκατ. και. υπολειμματική αξία μηδέν) η οποία λόγω πρόσφατης νομοθεσίας δεν Θα μπορεί πλέον να χρησιμοποιηθεί. Επιπλέον, λόγω της λειτουργίας της αποθήκης τα τελευταία χρόνια έχει δημιουργηθεί ρύπανση και θα πρέπει να καθαρισθεί το περιβάλλον με κόστος 0.1 εκατ

38 Σε αυτή τη περίπτωση η αποθήκη δεν αποτελεί πλέον στοιχείο ενεργητικού της οντότητας καθώς δεν αναμένεται να φέρει μελλοντικά οικονομικά οφέλη. Η λογιστική αξία πρέπει να διαγραφεί στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων. Επιπρόσθετα θα πρέπει να αναγνωρισθεί ποσό 0.1 εκατ. ως παρούσα υποχρέωση. Ερώτηση 2 Ένα αυτοκίνητο Χ που αξίζει 0.2 εκατ. που δόθηκε στην εταιρεία ως δώρο από την εταιρεία Ψ. Το αυτοκίνητο είναι πάγιο στοιχείο ενεργητικού αλλά δεν έχει κόστος. Δεν μπορεί να αναγνωρισθεί. 4.7 Πώς καταχωρούνται οι ενσώματες ακινητοποιήσεις (τα πάγια στοιχεία): Όταν αποκτούνται τα πάγια περιουσιακά στοιχεία, τότε χρεώνονται οι αντίστοιχοι λογαριασμοί του πάγιου ενεργητικού με τα κόστος κτήσης τους. Στο κόστος κτήσης περιλαμβάνονται και όλα τα έξοδα που γίνονται μέχρις ότου τα συγκεκριμένο στοιχείο τεθεί σε λειτουργία. 4.8 Τέτοια έξοδα που θεωρούνται κόστος κτίσης πάγιών στοιχείων είναι : τιμολογιακή αξία μείον πιθανές εκπτώσεις α) Τα μεταφορικά μέχρι να εγκατασταθεί το πάγιο στοιχείο. β) Ο φόρος μεταβίβασης ακινήτων. γ) Τα έξοδα δικηγόρων, τα συμβολαιογραφικά έξοδα και τα μεσιτικά έξοδα που αφορούν την απόκτηση του πάγιου στοιχείου. δ) Τα έξοδα εγκατάστασης του πάγιου στοιχείου

39 ε) Την αρχική εκτίμηση του κόστους κατεδάφισης/αχρήστευσης και απόσυρσης του στοιχείου και αποκατάστασης του χώρου όπου είχε εγκατασταθεί, για τα οποία (κόστη) δημιουργήθηκε η υποχρέωση όταν το στοιχείο αποκτήθηκε ή ως αποτέλεσμα της χρήσης του κατά τη διάρκεια μίας συγκεκριμένης περιόδου για σκοπούς άλλους εκτός από την παραγωγή αποθεμάτων κατά τη διάρκεια της εν λόγω περιόδου. στ) Οι επαγγελματικές αμοιβές για αρχιτέκτονες και μηχανικούς. η) Οι τόκοι της κατασκευαστικής περιόδου. Δεν θεωρούνται "κόστος κτήσης πάγιων στοιχείων" τα εξής: α) Τα διοικητικά και τα άλλα γενικά έξοδα, εκτός αν συσχετίζονται άμεσα με την απόκτηση του πάγιου στοιχείου. β) Τα έξοδα που σχετίζονται με τη δοκιμαστική λειτουργία του πάγιου στοιχείου, εκτός αν είναι απαραίτητα για να φέρουν αυτό το στοιχείο σε κατάσταση λειτουργίας. γ) Οι αρχικές ζημίες εκμετάλλευσης που πραγματοποιήθηκαν πριν από την προγραμματισμένη έναρξη εκμετάλλευσης του πάγιου στοιχείου. Για καλύτερη κατανόηση ακολουθεί το παρακάτω παράδειγμα. Παράδειγμα 2. Μια εταιρία Α A.E. αγόρασε ένα αυτοκίνητο από το Λονδίνο για 100,000 και ζήτησε από τον κατασκευαστή να το μεταφέρει στην Ελλάδα με ειδικό αεροπλάνο (κόστος 30,000) αντί της συνηθισμένης μεθόδου (οδικώς) που κόστιζε 1,000. Επιπρόσθετα έξοδα ήταν φόροι εισαγωγής 1 5,000, άδεια κυκλοφορίας και ασφάλειας πρώτου έτους 1,500, και άλλα συνήθη μεταφορικά κόστη 200. Ποιο είναι το αρχικό κόστος ;

40 Το αρχικό κόστος θα είναι Κόστος αγοράς Κανονικό κόστος μεταφοράς Φόροι εισαγωγής Μεταφορικά 200 Αρχικό Κόστος Το κόστος μεταφοράς με αεροπλάνο θεωρείται ασυνήθιστο κόστος και αναγνωρίζεται μόνο το κανονικό το υπόλοιπο ( ) καταχωρείται ως έξοδο περιόδου.η άδεια κυκλοφορίας και η ασφάλεια είναι έξοδα εισοδηματικής φύσης. 4.9 Πρακτικές Οδηγίες Εφαρμογής του Γενικού Κανονισμού Αναγνώρισης. Οι μεταγενέστερες δαπάνες πρέπει να κεφαλαιοποιούνται στη λογιστική αξία του παγίου όταν βελτιώνουν τη λειτουργική δυνατότητά του πέραν της αρχικά εκτιμώμενης δυνατότητας. Αυτό θα συμβαίνει όταν οι δαπάνες αυξάνουν τα μελλοντικά οικονομικά οφέλη από τη χρήση του παγίου πέραν των αρχικά εκτιμώμενων οφελών. Παραδείγματα συμπεριλαμβάνουν: (α) δαπάνες που αυξάνουν την ωφέλιμη οικονομική ζωή του παγίου (β) δαπάνες που βελτιώνουν σημαντικά την παραγωγική δυνατότητα του παγίου, και (γ) δαπάνες που μειώνουν σημαντικά το σύνηθες λειτουργικό κόστος του παγίου Μεταγενέστερες Δαπάνες. Το Θέμα των μεταγενέστερων δαπανών είναι ένα θέμα που απαιτεί ιδιαίτερη προσοχή, καθώς πολύ συχνά εφαρμόζεται «δημιουργική λογιστική» για «εξωραϊσμό» της Κατάστασης Αποτελεσμάτων και «διόγκωση» των κερδών

41 Συνήθως οι δαπάνες για επιδιορθώσεις και συντήρηση των παγίων είναι εισοδηματικής φύσης και πρέπει να διαγράφονται στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων της περιόδου κατά την οποία πραγματοποιούνται, ενώ οι δαπάνες που αυξάνουν τη λειτουργική αποδοτικότητα του παγίου είναι κεφαλαιουχικής φύσης και θα πρέπει να κεφαλαιοποιούνται ( να καταχωρούνται στο κόστος παγίου ). Λόγω του ότι σε αρκετές περιπτώσεις ο διαχωρισμός μεταξύ των δαπανών αυτών είναι πολύ υποκειμενικός, με αποτέλεσμα πολλές εταιρίες κεφαλαιοποιούν σημαντικά ποσά των δαπανών που στην ουσία θα έπρεπε να καταχωρισθούν στα έξοδα της περιόδου ( αποτελέσματα χρήσης) 4.11 Μέθοδοι αποτίμησης στα πάγια στοιχεία. Τα πάγια περιουσιακά στοιχεία μπορούν ν' αποτιμώνται με μία από τις παρακάτω δύο μεθόδους. 1. Βασική Μέθοδος ή Μέθοδος αποτίμησης μέσω αποσβέσεων (βασική μέθοδος) Το πάγιο στοιχείο αποτιμάται κάθε φορά με τα ποσά που απομένει, αν από την αρχική αξία κτήσης αφαιρεθούν οι οι σωρευμένες αποσβέσεις, δηλαδή όλες οι αποσβέσεις μετρούμενες από την πρώτη χρησιμοποίηση του πάγιου στοιχείου, καθώς και οι σχηματισμένες προβλέψεις (ή αλλιώς απομειώσεις). Για να υπολογιστούν οι ετήσιες αποσβέσεις, θα πρέπει πρώτα να προσδιοριστεί ο ωφέλιμος χρόνος ζωής του πάγιου στοιχείου (με κριτήριο το χρονικά διάστημα που αναμένεται να χρησιμοποιηθεί και όχι το πότε το πάγιο αυτό θα αχρηστευτεί, που αποτελεί το ανώτατο όριο του χρόνου ωφέλειας). Έτσι, η αξία κτήσης μείον την υπολειμματική αξία κατανέμεται με τη μέθοδο απόσβεσης που εφαρμόζεται στα ωφέλιμα χρόνια ζωής του πάγιου στοιχείου και το ποσό που προκύπτει αποτελεί την απόσβεση στο αντίστοιχα χρονικά διάστημα (έτος κλπ.)

42 Παράδειγμα 3. Ένα μηχάνημα "Α με βάση τις τεχνικές προδιαγραφές του, υπολογίζεται ότι Θα παράγει συνολικά κατά το χρόνο χρησιμοποίησής του μονάδες. Αν η επιχείρηση σκοπεύει να πωλήσει το μηχάνημα "A" μόλις παραχθούν μονάδες, τότε ως "ωφέλιμος χρόνος ζωής" παίρνονται οι μονάδες και ως " αποσβεστέα αξία" το 75% (75.000/ ) της αξίας κτήσης, ενώ ως υπολειμματική αξία το υπόλοιπο 25% (25.000/ ) της αξίας κτήσης. Στο τέλος της κάθε χρήσης, ο λογιστής της επιχείρησης θα πρέπει να εξετάζει το καθένα από τα πάγια περιουσιακά στοιχεία χωριστά, όσον αφορά του ωφέλιμο χρόνο ζωής και τη μέθοδο απόσβεσης που εφαρμόζονται, αν ισχύουν ακόμα οι αρχικές εκτιμήσεις ή αν έχουν αλλάξει οπότε θα πρέπει να αναπροσαρμόσει και τις αποσβέσεις αλλά και τον ωφέλιμο χρόνο ζωής ανάλογα, για οποιαδήποτε χρήση που διαπιστώνονται αλλαγές καθώς και για τις επόμενες χρήσεις. Τότε για τα στοιχεία αυτά δεν γίνεται πρόβλεψη αλλά απομείωση (άρθρο περίπτωση που διαπιστώνεται ότι υπάρχει απαξίωση σε ορισμένα πάγια περιουσιακά στοιχεία, 42ε παρ. 14 Κ.Ν. 2190/20). 2. Μέθοδος αναπροσαρμογής (ή αποτίμησης ) στην πραγματική (τρέχουσα) αξία (εναλλακτική μέθοδος ) Όταν η επιχείρηση ακολουθεί τη μέθοδο αυτή τότε, ύστερα από την αρχική καταχώρηση στο ενεργητικό του πάγιου περιουσιακού στοιχείου, στη συνέχεια θα πρέπει να εμφανίζεται το πάγιο αυτό στοιχείο στις οικονομικές καταστάσεις με την αναπροσαρμοσμένη αξία του που είναι ίση με την πραγματική του αξία την ημέρα της αναπροσαρμογής μειωμένη με τις αποσβέσεις από την ημερομηνία της αναπροσαρμογής και μετά. Οι αναπροσαρμογές για τις εδαφικές εκτάσεις και τα κτίρια γίνονται σε τακτά χρονικά διαστήματα (από 3-5 έτη) και με βάση εκτιμήσεις από επαγγελματίες ανεξάρτητους και εξειδικευμένους εκτιμητές. Οι σωρευμένες αποσβέσεις μέχρι την ημέρα της αναπροσαρμογής