ΠΑΝΕΠΙΣΤΗΜΙΟ ΑΙΓΑΙΟΥ ΣΧΟΛΗ ΕΠΙΣΤΗΜΩΝ ΤΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΤΜΗΜΑ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ

Transcript

1 ΠΑΝΕΠΙΣΤΗΜΙΟ ΑΙΓΑΙΟΥ ΣΧΟΛΗ ΕΠΙΣΤΗΜΩΝ ΤΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΤΜΗΜΑ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ «ΟΙ ΑΛΛΑΓΕΣ ΣΤΗΝ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗ ΚΑΙ ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΤΩΝ ΕΛΛΗΝΙΚΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ ΑΠΟ ΤΗΝ ΕΦΑΡΜΟΓΗ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ» ΕΠΙΜΕΛΕΙΑ :ΔΙΑΚΟΜΙΧΑΛΗΣ ΧΑΡΑΛΑΜΠΟΣ ΕΠΙΒΛΕΠΩΝ ΚΑΘΗΓΗΤΗΣ : κ.μ.μπεκιαρησ ΧΙΟΣ 2005

2 «Οι αλλαγές στην κατάρτιση και παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων των ελληνικών επιχειρήσεων από την εφαρμογή των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων» Επιμέλεια : Διακομιχάλης Η. Χαράλαμπος Επιβλέπων Καθηγητής : κ. Μπεκιάρης Μιχάλης «Τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα εισάγουν τη «λογιστική της ουσίας» στη χώρα μας και αποκλείουν την εφαρμογή της «λογιστικής του τύπου», που επικρατούσε μέχρι σήμερα στη χώρα μας. Με απλά λόγια, δεν ενδιαφέρει πλέον, για τη λογιστική απεικόνιση μιας συναλλαγής, όχι ο τύπος της συναλλαγής αλλά η οικονομική της ουσία.» Ζαφειρόπουλος Παν. Πρόεδρος της Επιτροπής Λογιστικής Τυποποίησης και Ελέγχων.(Ε.Λ.Τ.Ε)

3 ΠΕΡΙΛΗΨΗ Αντικειμενικός σκοπός της παρούσας εργασίας είναι να παρουσιάσει τις αλλαγές που έχουν δημιουργηθεί στις οικονομικές καταστάσεις των ελληνικών επιχειρήσεων από την εφαρμογή των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων και των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης. Πολλές χώρες έχουν ήδη εφαρμόσει τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (Δ.Λ.Π), International Accounting Standards. Επιπρόσθετα, η Ευρωπαϊκή Ένωση έχει προτείνει την υποχρεωτική εφαρμογή των Δ.Λ.Π στις εισηγμένες εταιρείες των χωρών μελών από 1/1/2005 και έτσι αρκετές ξεκίνησαν να δημοσιεύουν οικονομικά στοιχεία με βάση τα Δ.Λ.Π. Η εφαρμογή των Δ.Λ.Π είναι σωστό και ουσιαστικό μέτρο εκσυγχρονισμού της ελληνικής αγορά, καθώς θα εξασφαλισθεί η ομοιομορφία των οικονομικών καταστάσεων των εταιρειών και συνεπώς η καλύτερη σύγκριση με αντίστοιχες εταιρείες του εξωτερικού. Τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα προβλέπουν τα παρακάτω σχετικά με τις οικονομικές καταστάσεις : Υποχρεωτική εφαρμογή των Δ.Λ.Π από τις Α.Ε. των οποίων οι μετοχές είναι εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αθηνών και προαιρετική από τις λοιπές επιχειρήσεις που έχουν την μορφή Α.Ε. και επιλέγουν τακτικούς ελεγκτές από το Σώμα Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών. Τα Δ.Λ.Π εφαρμόζονται κατά την κατάρτιση των δημοσιευόμενων οικονομικών καταστάσεων οι οποίες περιλαμβάνουν: I. Ισολογισμό II. Κατάσταση Αποτελεσμάτων Χρήσεως III. Κατάσταση Μεταβολών των Ιδίων Κεφαλαίων

4 IV. Κατάσταση Ταμιακών Ροών V. Προσάρτημα με Σημειώσεις επί των Οικονομικών Καταστάσεων Η εφαρμογή των ΔΛΠ αφορά τις ετήσιες και περιοδικές οικονομικές καταστάσεις που καταρτίζονται κατά τις διαχειριστικές χρήσεις ή περιόδους οι οποίες λήγουν μετά τις 31/12/2002. Η εργασία αυτή αναλύει ορισμένα βασικά Διεθνή Λογιστικά πρότυπα τα οποία εφαρμόζονται στην κατάρτιση και παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων και συγκεκριμένα τα παρακάτω : Δ.Λ.Π 1 Παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων Δ.Λ.Π 2 Αποθέματα Δ.Λ.Π 7 Κατάσταση ταμειακών ροών Δ.Λ.Π 12 Φόροι εισοδήματος Δ.Λ.Π 16 Ενσώματες ακινητοποιήσεις Δ.Λ.Π 18 Έσοδα Δ.Λ.Π 22 Ενοποιήσεις επιχειρήσεων

5 Δ.Λ.Π. 27 Ενοποιημένες και ατομικές καταστάσεις Δ.Λ.Π 28 Επενδύσεις σε συγγενείς επιχειρήσεις Δ.Λ.Π 31 Επενδύσεις σε κοινοπραξίες Για την πληρέστερη κατανόηση αυτού του νέου θεσμού στη χώρα μας, αλλά και στις υπόλοιπες χώρες της Ευρωπαϊκής Ένωσης, γίνεται ανάλυση του έργου του Συμβουλίου των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (I.A.S.B.). Επίσης, παρουσιάζονται τα πλεονεκτήματα, αλλά και τα κύρια προβλήματα που προκύπτουν από την υιοθέτηση και τη χρήση των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων.

6 ΕΥΧΑΡΙΣΤΙΕΣ Επιθυμώ να εκφράσω τις ευχαριστίες μου στον επιβλέποντα καθηγητή της πτυχιακής μου εργασίας κ. Μπεκιάρη Μιχάλη,καθηγητή του τμήματος διοίκησης και οργάνωσης επιχειρήσεων,για το ενδιαφέρον και την καθοδήγηση του κατά την διάρκεια της εργασίας μου. Επίσης θεωρώ χρέος μου να ευχαριστήσω τον κ. Διακομιχάλη Μιχάλη, καθηγητή εφαρμογών τμήματος λογιστικής του Τ.Ε.Ι Ηπείρου,για τις χρήσιμες συμβουλές και παρατηρήσεις του.

7 ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΠΙΝΑΚΩΝ ΠΙΝΑΚΑΣ ΤΙΤΛΟΣ ΣΕΛΙΔΑ 1.1 Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα Στοιχεία Ισολογισμού Υπόδειγμα Ισολογισμού Κατάσταση Αποτελεσμάτων Χρήσεως Κατά Είδος Κατάσταση Αποτελεσμάτων Χρήσεως Ανά Λειτουργία Οικονομικές Καταστάσεις Σύμφωνα με τα Διεθνή και τα Ελληνικά πρότυπα Υπόδειγμα Κατάστασης Ταμειακών Ροών-Άμεση Μέθοδος Υπόδειγμα Κατάστασης Ταμειακών Ροών-Έμμεση Μέθοδος Ισολογισμός Εταιρειών 86

8 5.2 Ενοποιημένος Ισολογισμός «Μ» Διαφορές Μεταξύ Δ.Π.Χ.Π 3 και Δ.Λ.Π Βασικές Διαφορές Δ.Λ.Π 16 και Ε.Γ.Λ.Σ 118

9 ΠΙΝΑΚΑΣ ΣΥΝΤΟΜΟΓΡΑΦΙΩΝ αρ. Δ.Λ.Π. Δ.Π.Χ.Π. Ε.Γ.Λ.Σ. κ.τ.λ. αριθμός Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο και τα λοιπά Ν. Νόμος No. π.χ. σελ. Νούμερο παραδείγματος χάριν σελίδα

10 ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ ΠΕΡΙΛΗΨΗ... 3 ΕΥΧΑΡΙΣΤΙΕΣ... 6 ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΠΙΝΑΚΩΝ... 7 ΠΙΝΑΚΑΣ ΣΥΝΤΟΜΟΓΡΑΦΙΩΝ... 9 ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ ΔΙΑΡΘΡΩΣΗ ΕΡΓΑΣΙΑΣ ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΤΑ ΟΦΕΛΗ ΑΠΟ ΤΗΝ ΕΦΑΡΜΟΓΗ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ ΚΥΡΙΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ ΕΠΙΤΡΟΠΗ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ (I.A.S.C.) ΣΩΜΑ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ (I.A.S.B) ΣΥΜΒΟΥΛΕΥΤΙΚΗ ΕΠΙΤΡΟΠΗ ΠΡΟΤΥΠΩΝ (SAC) ΕΠΙΤΡΟΠΗ ΔΙΕΡΜΗΝΕΙΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΗΣ ΠΛΗΡΟΦΟΡΗΣΗΣ (I.F.R.I.C) ΤΑ ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ ΣΤΗΝ ΕΥΡΩΠΑΪΚΗ ΕΝΩΣΗ & ΣΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ ΠΡΌΤΥΠΟ ΓΙΑ ΤΗΝ ΠΡΏΤΗ ΕΦΑΡΜΟΓΉ & ΤΗ ΜΕΤΆΒΑΣΗ ΣΤΑ ΔΙΕΘΝΉ ΛΟΓΙΣΤΙΚΆ ΠΡΌΤΥΠΑ ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΓΕΝΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗΣ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΕΥΛΟΓΗ ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΚΑΙ ΣΥΜΜΟΡΦΩΣΗ ΠΡΟΣ ΤΑ Δ.Π.Χ.Π ΕΠΙΛΟΓΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΜΕΘΟΔΩΝ ΔΙΑΡΚΗΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΗ ΔΡΑΣΤΗΡΙΟΤΗΤΑ ΟΜΟΙΟΜΟΡΦΙΑ ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗΣ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΟΥΣΙΩΔΗΣ ΠΛΗΡΟΦΟΡΗΣΗ ΣΥΜΨΗΦΙΣΜΟΣ ΣΥΓΚΡΙΤΙΚΗ ΠΛΗΡΟΦΟΡΗΣΗ ΑΝΑΛΥΣΗ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΧΡΟΝΙΚΗ ΠΕΡΙΟΔΟ ΠΟΥ ΚΑΛΥΠΤΟΥΝ ΟΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΕΣ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΙΣ ΔΟΜΗ ΚΑΙ ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΟ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΩΝ ΧΡΗΣΕΩΣ ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΜΕΤΑΒΟΛΩΝ ΤΩΝ ΙΔΙΩΝ ΚΕΦΑΛΑΙΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΤΑΜΕΙΑΚΩΝ ΡΟΩΝ ΠΡΟΣΑΡΤΗΜΑ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΣΥΝΟΠΤΙΚΉ ΑΝΆΛΥΣΗ ΤΩΝ ΚΟΝΔΎΛΩΝ ΤΟΥ ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΎ ΚΑΙ ΠΑ- ΡΑΠΟΜΠΈΣ ΣΤΑ ΑΝΤΊΣΤΟΙΧΑ Δ.Λ.Π ΒΑΣΙΚΕΣ ΔΙΑΦΟΡΕΣ ΜΕ ΤΟ ΕΛΛΗΝΙΚΟ ΓΕΝΙΚΟ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΣΧΕΔΙΟ (Ε.Γ.Λ.Σ.) ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΔΟΜΗ ΚΑΤΑΣΤΑΣΗΣ ΤΑΜΕΙΑΚΩΝ ΡΟΩΝ... 60

11 4.2.1 ΤΑΜΕΙΑΚΕΣ ΡΟΕΣ ΑΠΟ ΛΕΙΤΟΥΡΓΙΚΕΣ ΔΡΑΣΤΗΡΙΟΤΗΤΕΣ ΤΑΜΕΙΑΚΕΣ ΡΟΕΣ ΑΠΟ ΕΠΕΝΔΥΤΙΚΕΣ ΔΡΑΣΤΗΡΙΟΤΗΤΕΣ ΤΑΜΕΙΑΚΕΣ ΡΟΕΣ ΑΠΟ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΕΣ ΔΡΑΣΤΗΡΙΟΤΗΤΕΣ ΕΙΔΙΚΑ ΘΕΜΑΤΑ ΣΥΝΑΛΛΑΓΕΣ ΣΕ ΞΕΝΟ ΝΟΜΙΣΜΑ ΤΟΚΟΙ ΚΑΙ ΜΕΡΙΣΜΑΤΑ ΦΟΡΟΙ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΕΠΕΝΔΥΣΕΙΣ ΣΕ ΘΥΓΑΤΡΙΚΕΣ,ΣΥΓΓΕΝΕΙΣ ΚΑΙ ΚΟΙΝΟΠΡΑΞΙΕΣ ΑΓΟΡΕΣ ΚΑΙ ΠΩΛΗΣΕΙΣ ΘΥΓΑΤΡΙΚΩΝ ΣΥΓΓΕΝΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ ΜΗ ΤΑΜΕΙΑΚΕΣ ΣΥΝΑΛΛΑΓΕΣ ΒΑΣΙΚΕΣ ΔΙΑΦΟΡΕΣ ΜΕ ΤΟ ΕΛΛΗΝΙΚΟ ΓΕΝΙΚΟ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΣΧΕΔΙΟ (Ε.Γ.Λ.Σ) ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΕΝΟΠΟΙΗΣΕΙΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ (Δ.Λ.Π 22) ΜΕΘΟΔΟΣ ΤΗΣ ΑΓΟΡΑΣ ΜΕΘΟΔΟΣ ΤΗΣ ΣΥΝΕΝΩΣΗΣ ΔΙΚΑΙΩΜΑΤΩΝ ΕΝΟΠΟΙΗΜΕΝΕΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΕΣ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΙΣ (Δ.Λ.Π. 27) ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ ΕΠΕΝΔΥΣΕΙΣ ΣΕ ΣΥΓΓΕΝΕΙΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΙΣ (Δ.Λ.Π 28) ΕΙΣΑΓΩΓΗ Η ΜΕΘΟΔΟΣ ΤΗΣ ΚΑΘΑΡΗΣ ΘΕΣΗΣ ΕΠΕΝΔΥΣΕΙΣ ΣΕ ΚΟΙΝΟΠΡΑΞΙΕΣ (Δ.Λ.Π. 31) ΜΟΡΦΕΣ ΚΟΙΝΟΠΡΑΞΙΩΝ ΜΕΘΟΔΟΙ ΕΝΟΠΟΙΗΣΗΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΔΙΑΦΟΡΕΣ ΑΠΟ ΤΟ ΕΛΛΗΝΙΚΟ ΓΕΝΙΚΟ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΣΧΕΔΙΟ (Ε.Γ.Λ.Σ) ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΤΩΝ Δ.Λ.Π,27, 28 & Διαδικασίες Ενοποίησης της «Θ» ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΕΝΟΠΟΙΗΣΗΣ ΤΗΣ «Σ» ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΕΝΟΠΟΙΗΣΗΣ ΤΗΣ «Κ» Προσδιορισμός Αποθεματικών Ομίλου ΔΙΕΘΝΕΣ ΠΡΟΤΥΠΟ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΗΣ ΠΛΗΡΟΦΟΡΗΣΗΣ ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΣΥΝΟΨΗ ΔΙΑΦΟΡΩΝ ΜΕΤΑΞΥ Δ.Π.Χ.Π 3 ΚΑΙ Δ.Λ.Π ΑΠΟΘΕΜΑΤΑ (Δ.Λ.Π 2) ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΑΠΟΘΕΜΑΤΩΝ ΜΕΘΟΔΟΙ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗΣ ΑΠΟΘΕΜΑΤΩΝ ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ ΒΑΣΙΚΕΣ ΔΙΑΦΟΡΕΣ ΜΕ ΤΟ ΕΛΛΗΝΙΚΟ ΓΕΝΙΚΟ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΣΧΕΔΙΟ (Ε.Γ.Λ.Σ) ΦΟΡΟΙ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ (Δ.Λ.Π 12) ΠΡΟΣΩΡΙΝΕΣ ΔΙΑΦΟΡΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΑΝΤΙΜΕΤΩΠΙΣΗ ΤΩΝ ΑΝΑΒΑΛΛΟΜΕΝΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΩΝ ΚΑΙ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΕΣ ΠΡΟΣΩΡΙΝΕΣ ΔΙΑΦΟΡΕΣ ΕΚΠΕΣΤΕΕΣ ΔΙΑΦΟΡΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΑΝΤΙΜΕΤΩΠΙΣΗ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ...107

12 6.2.5 Βασικές Διαφορές με το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο (Ε.Γ.Λ.Σ.) ΕΝΣΩΜΑΤΕΣ ΑΚΙΝΗΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ (Δ.Λ.Π 16) ΕΝΝΟΙΑ ΕΝΣΩΜΑΤΩΝ ΑΚΙΝΗΤΟΠΟΙΗΣΕΩΝ ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΕΝΣΩΜΑΤΩΝ ΑΚΙΝΗΤΟΠΟΙΗΣΕΩΝ ΕΝΑΛΛΑΚΤΙΚΗ ΜΕΘΟΔΟΣ ΑΠΟΤΙΜΗΣΗΣ ΜΕΘΟΔΟΙ ΑΠΟΣΒΕΣΕΩΝ ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ ΒΑΣΙΚΕΣ ΔΙΑΦΟΡΕΣ ΜΕ ΤΟ ΕΛΛΗΝΙΚΟ ΓΕΝΙΚΟ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΣΧΕΔΙΟ (Ε.Γ.Λ.Σ Δ.Λ.Π Ε.Γ.Λ.Σ Τα πάγια περιουσιακά στοιχεία εμφανίζονται στις οικονομικές καταστάσεις στην αξία κτήσεως και δεν επιτρέπεται η αναπροσαρμογή της αξίας αυτής. Κατ' εξαίρεση, η αναπροσαρμογή επιτρέπεται με εφαρμογή ειδικού νόμου. Ο φορολογικός νόμος 2065/1992 καθιέρωση αναπροσαρμογή της αξίας των ακινήτων (γηπέδων και κτιρίων) ανά τετραετία από τη χρήση Τα έξοδα κτήσης των ενσώματων ακινητοποιήσεων χαρακτηρίζονται ως έξοδα πολυετούς απόσβεσης ΕΣΟΔΑ (Δ.Λ.Π 18) ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΕΣΟΔΟΥ ΔΙΑΚΡΙΣΕΙΣ ΕΣΟΔΩΝ ΠΩΛΗΣΗ ΑΓΑΘΩΝ ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΤΟΚΟΙ ΔΙΚΑΙΩΜΑΤΑ ΜΕΡΙΣΜΑΤΑ ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ ΣΥΜΠΕΡΑΣΜΑΤΑ ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ

13 ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΣΤΑ ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1 ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΣΤΑ ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ 1.1 ΔΙΑΡΘΡΩΣΗ ΕΡΓΑΣΙΑΣ εργασία αυτή αποτελείται από τα παρακάτω κεφάλαια: Η Το κεφάλαιο 1, το οποίο περιέχει την διάρθρωση της εργασίας, μια εισαγωγή για το τι είναι τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα καθώς και τα οφέλη από την υιοθέτηση και την εφαρμογή τους. Το κεφάλαιο 2, στο οποίο αναλύονται το έργο και οι σκοποί του συμβουλίου των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων, το χρονικό διάστημα εφαρμογής των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων στην Ευρωπαϊκή Ένωση και στην Ελλάδα και παρουσιάζεται το Πρότυπο για την πρώτη εφαρμογή. Το κεφάλαιο 3 στο οποίο πραγματοποιείται λεπτομερέστατη ανάλυση του Δ.Λ.Π 1, Παρουσίαση Οικονομικών Καταστάσεων. Συγκεκριμένα αναλύονται οι οικονομικές καταστάσεις καθώς και οι γενικές αρχές παρουσίασης τους. Στην ανάλυση αυτή αναφέρεται τι ορίζει το πρότυπο για κάθε μία και ποιες οι διαφορές τους με το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο. Το κεφάλαιο 4, στο οποίο αναλύεται το Δ.Λ.Π 7, Καταστάσεις Ταμειακών Ροών. Στο συγκεκριμένο κεφάλαιο αναφέρεται ο σκοπός εφαρμογής, η ημερομηνία έναρξης ισχύος, οι κύριες γνωστοποιήσεις του Προτύπου και επεξηγούνται οι βασικές έννοιες. Επιπλέον, παρουσιάζονται οι κύριες διαφορές σε σχέση με τα ισχύοντα Ελληνικά Πρότυπα και, κυρίως, σε σχέση με το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο. Το κεφάλαιο 5 στο οποίο γίνεται αναφορά για τις Ενοποιημένες Οικονομικές Καταστάσεις.Για την ανάλυση των Ενοποιημένων Καταστάσεων χρησιμοποιούνται τα Δ.Λ.Π 22,27, 28,31 καθώς επίσης και το Διεθνές Πρότυπο Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης (Δ.Π.Χ.Π) 3. Τα συγκεκριμένα 15

14 ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΣΤΑ ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ πρότυπα είναι τα εξής : 1.Ενοποιήσεις Επιχειρήσεων (Δ.Λ.Π 22), 2.Ενοποιημένες και Ατομικές Καταστάσεις (Δ.Λ.Π 27), 3.Επενδύσεις σε Συγγενείς Επιχειρήσεις (Δ.Λ.Π 28), 4.Επενδύσεις σε Κοινοπραξίες (Δ.Λ.Π 31) και 5. Ενοποιήσεις Επιχειρήσεων (Δ.Π.Χ.Π 3). Το κεφάλαιο 6 στο οποίο αναλύονται τέσσερα (4) επί μέρους στοιχεία των Οικονομικών Καταστάσεων με τις αντίστοιχές αναφορές στα συγκεκριμένα Πρότυπα, δηλαδή στα Δ.Λ.Π 2,12,16,18. Τα επί μέρους αυτά στοιχεία είναι 1.Τα Αποθέματα (Δ.Λ.Π 2), 2.Οι Φόροι Εισοδήματος (Δ.Λ.Π 12), 3. Οι Ενσώματες Ακινητοποιήσεις (Δ.Λ.Π 16) και 4.Έσοδα (Δ.Λ.Π 18). Το κεφάλαιο 7, το οποίο περιέχει συμπερασματικές σκέψεις. 1.2 ΕΙΣΑΓΩΓΗ Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα είναι ένα σύνολο Λογιστικών Αρχών, Κανόνων, Μεθόδων και Διαδικασιών, γενικά αποδεκτών, η καθιέρωση των οποίων οδηγεί σε ομοιομορφία καταρτίσεως των οικονομικών καταστάσεων και συνεπώς σε ακριβή, αληθή και ομοιόμορφη πληροφόρηση των χρηστών των Οικονομικών Καταστάσεων [Επενδυτών, Μετόχων, Πιστωτών, Εργαζομένων, Δημόσιου Τομέα κ.λ.π.]. 1 Τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα ήλθαν στην Ελλάδα το 1974 από το Σώμα Ορκωτών Λογιστών (Σ.Ο.Λ.), το οποίο υπήρξε μέλος της Επιτροπής Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Ε.Δ.Λ.Π) ή (I.A.S.B) σχεδόν από της ιδρύσεως της, δηλαδή από τις 29 Μαρτίου Πολύ περισσότερο παρουσίασε, μετέφρασε και διένειμε τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα στις επιχειρήσεις και τους επιστημονικούς φορείς της χώρας μας το Το Σώμα Ορκωτών Ελεγκτών Λογιστών (Σ.Ο.Ε.Λ.), ως διάδοχος του Σώματος Ορκωτών Λογιστών από το 1993, συνέχισε το έργο και την προσπάθεια αυτή. Πράγματι, έως σήμερα έχουν μεταφραστεί και εκδοθεί στην ελληνική γλώσσα τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα που έχουν τεθεί σε ισχύ και οι Διερμηνείες τους. 1 Πρωτοψάλτης.Ν, Βρουτσούρης.Π., ( 2002,σελ. 28 ) 16

15 ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΣΤΑ ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ Τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα είναι το κύριο και πλέον αποδεκτό μέσο έκφρασης ΠΡΟΤΥΠΑ της λογιστικής επιστήμης και ΑΡΧΙΚΗ αποτελούν ΥΙΟΘΕΤΗΣΗ μια κωδικοποιημένη / μορφή αρχών και κανόνων που θα πρέπει να ΤΡΟΠΟΠΟΙΗΣΕΙΣ εφαρμόζονται για την σύνταξη των οικονομικών καταστάσεων. Παρουσιάζουν Υιοθετήθηκε επίσης με τον τον 707/2004 τρόπο σύμφωνα με τον οποίο πρέπει να απεικονίζονται συγκεκριμένες Τροποποιήθηκε οικονομικές με τον 2236/2004: αλλαγές και γεγονότα, έτσι ώστε η συμμόρφωση με αυτούς ΔΠΧΠ τους 3: Τροποποίησε κανόνες να την θεωρείται παράγραφοβ1 αναγκαία για την εύλογη παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων. ΔΠΧΠ 1 ΔΠΧΠ 4: Τροποποίησε την Πρώτη Εφαρμογή Των Διεθνών Πρέπει να υπογραμμίσουμε ότι επιβάλλεται παράγραφο η πλήρης 12, εφαρμογή 13, 36Α. των Προτύπων Χρηματοοικονομικής Εισήγαγε την παράγραφο 25Δ Διεθνών Λογιστικών Προτύπων, γιατί θα εξασφαλίσουν την αξιοπιστία, Πληροφόρησης ΔΠΧΠ 5 : Τροποποίησε την ακρίβεια (IFRS 1 First-time και Adoption ομοιομορφία of Financial των οικονομικών καταστάσεων σε διεθνές παράγραφο 68, 81, 87 επίπεδο Reporting Standards) και θα ενισχύσουν την εμπιστοσύνη των χρηστών των Οικονομικών Τροποποιήθηκε με τον 2237/2004 Καταστάσεων όχι μόνο προς όφελος των ιδίων ΔΛΠ 32 αλλά : Τροποποίησε και της οικονομίας τις και της κοινωνίας γενικότερα. παραγράφους 12, 13 και εισήγαγε την παράγραφο 25Ε Τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα (Δ.Λ.Π) εκπονούνται από την Επιτροπή Τροποποιήθηκε με τον 2238/2004 Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Ε.Δ.Λ.Π), ΔΛΠ σκοπός 21 : Τροποποίησε της οποίας το είναι η δημιουργία μιας ενιαίας δέσμης παγκόσμιων Προσάρτημα λογιστικών Β προτύπων. Επ' ευκαιρία της αναδιάρθρωσης της Ε.Δ.Λ.Π, Τροποποιήθηκε το νέο διοικητικό με τον 211/2005 συμβούλιο της επιτροπής αυτής, με μία από τις πρώτες ΔΠΧΠ αποφάσεις 2 : Τροποποίησε που έλαβε τις την 1η Απριλίου 2001, μετονόμασε την Ε.Δ.Λ.Π σε παραγράφους Συμβούλιο 12, Διεθνών 13 και Λογιστικών Προτύπων (Σ.Δ.Λ.Π) ή (I.A.S.B), και στο προστέθηκαν μέλλον, όσον οι παράγραφοι αφορά τα 25Β Διεθνή και Λογιστικά Πρότυπα, μετονομάζονται 25Γ σε Διεθνή Πρότυπα ΔΠΧΠ 2 Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης (Δ.Π.Χ.Π). Τα πρότυπα αυτά θα Πληρωμές Βασιζόμενες Σε πρέπει, Συμμετοχικούς κατά Τίτλους το δυνατόν και εφόσον εξασφαλίζουν ένα υψηλό επίπεδο Υιοθετήθηκε με τον 211/2005 διαφάνειας και συγκρισιμότητας των οικονομικών εκθέσεων, να καταστούν υποχρεωτικά (IFRS 2 Share-based προς Payment) χρήση, από όλες τις εταιρείες οι οποίες είναι εισηγμένες ΔΠΧΠ3 στο χρηματιστήριο. Συνενώσεις Επιχειρήσεων (IFRS Τα 3 Διεθνή Business Πρότυπα Combinations) Χρηματοοικονομικής Υιοθετήθηκε Πληροφόρησης με τον όπως 2236/2004 ισχύουν σήμερα είναι τα εξής : ΔΠΧΠ 4 Πίνακας 1.1: Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης Ασφαλιστήρια Συμβόλαια (IFRS 4 Insurance Contracts) Τον Μάρτιο του 2001 αποφασίστηκε ότι όλα τα πρότυπα Υιοθετήθηκε που θα με εκδίδονται τον 2236/2004 πλέον θα ονομάζονται Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης.Τα πρότυπα, αντίθετα, που είχαν εκδοθεί κατά την περίοδο ονομάζονται Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα. 17

16 ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΣΤΑ ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ Τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα που έχουν εκδοθεί είναι τα εξής σαράντα ένα (41): Πίνακας 1.2: Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα 18

17 ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΣΤΑ ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ ΝΟ ΤΙΤΛΟΣ ΕΝΑΡΞΗ Δ.Λ.Π 1 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΙΣΧΥΟΣ 1998 ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ Δ.Λ.Π 2 ΑΠΟΘΕΜΑΤΑ 1995 Δ.Λ.Π 3 ΕΝΟΠΟΙΗΜΕΝΕΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΕΣ Υπερκαλύφθηκε από ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΙΣ τα ΔΛΠ 27,28 Δ.Λ.Π 4 ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΑΠΟΣΒΕΣΕΩΝ Υπερκαλύφθηκε από τα ΔΛΠ 16,22,38 Δ.Λ.Π 5 ΠΛΗΡΟΦΟΡΙΕΣ ΠΟΥ ΠΡΕΠΕΙ ΝΑ Υπερκαλύφθηκε από ΓΝΩΣΤΟΠΟΙΟΥΝΤΑΙ ΜΕ ΤΙΣ το ΔΛΠ 1 ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΕΣ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΙΣ Δ.Λ.Π 6 ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΑΝΤΙΜΕΤΩΠΙΣΗ ΤΩΝ Υπερκαλύφθηκε από ΜΕΤΑΒΟΛΩΝ ΤΩΝ ΤΙΜΩΝ τα ΔΛΠ 15,29 Δ.Λ.Π 7 ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΤΑΜΕΙΑΚΩΝ ΡΟΩΝ 1994 Δ.Λ.Π 8 ΚΑΘΑΡΟ ΚΕΡΔΟΣ Η ΖΗΜΙΑ ΧΡΗΣΕΩΣ, 1995 ΒΑΣΙΚΑ ΛΑΘΗ ΚΑΙ ΜΕΤΑΒΟΛΕΣ ΣΤΙΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΕΣ ΜΕΘΟΔΟΥΣ Δ.Λ.Π 9 ΔΑΠΑΝΕΣ ΕΡΕΥΝΑΣ ΚΑΙ ΑΝΑΠΤΥΞΕΩΣ Υπερκαλύφθηκε από το ΔΛΠ 38 ΕΝΔΕΧΟΜΕΝΑ ΚΑΙ ΓΕΓΟΝΟΤΑ ΠΟΥ Δ.Λ.Π ΣΥΜΒΑΙΝΟΥΝ ΜΕΤΑ ΤΗΝ ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ 10 ΤΟΥ ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΥ 1980 Δ.Λ.Π 11 ΣΥΜΒΑΣΕΙΣ ΚΑΤΑΣΚΕΥΗΣ ΕΡΓΩΝ 1995 Δ.Λ.Π 12 ΦΟΡΟΙ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ 1998 ΕΜΦΑΝΙΣΗ ΤΟΥ ΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΟΣ Δ.Λ.Π Υπερκαλύφθηκε από ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ ΚΑΙ ΤΩΝ 13 το ΔΛΠ 1 ΒΡΑΧΥΠΡΟΘΕΣΜΩΝ ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΩΝ Δ.Λ.Π ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΕΣ ΠΛΗΡΟΦΟΡΙΕΣ ΚΑΤΑ 14 ΤΟΜΕΑ 1998 Δ.Λ.Π ΠΛΗΡΟΦΟΡΙΕΣ ΠΟΥ ΦΑΝΕΡΩΝΟΥΝ ΤΙΣ 15 ΕΠΙΔΡΑΣΕΙΣ ΑΠΟ ΤΙΣ ΜΕΤΑΒΟΛΕΣ ΤΩΝ 1983 ΤΙΜΩΝ Δ.Λ.Π ΕΝΣΩΜΑΤΕΣ ΑΚΙΝΗΤΟΠΟΙΗΣΕΙΣ Δ.Λ.Π ΜΙΣΘΩΣΕΙΣ 19

18 ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΣΤΑ ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ 1.3 ΤΑ ΟΦΕΛΗ ΑΠΟ ΤΗΝ ΕΦΑΡΜΟΓΗ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ Με την υιοθέτηση των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων από τις ελληνικές επιχειρήσεις, των οποίων οι μετοχές διαπραγματεύονται στο Χρηματιστήριο Αθηνών Αξιών, καθώς και από τους ομίλους τους, εξασφαλίζεται ομοιομορφία στις οικονομικές καταστάσεις. Πολύ περισσότερο, παρέχεται η δυνατότητα σύγκρισης με τις αντίστοιχες καταστάσεις των ξένων επιχειρήσεων, των οποίων οι μετοχές είναι εισηγμένες στα χρηματιστήρια του εξωτερικού. Με αυτό τον τρόπο, καθίσταται εφικτή και περισσότερο εύκολη η διαδικασία εισαγωγής και διαπραγμάτευσης των ελληνικών μετοχών των εισηγμένων επιχειρήσεων στις διεθνείς κεφαλαιαγορές. Η καταχώρηση των περιουσιακών στοιχείων αλλά και υποχρεώσεων καθώς επίσης η γνωστοποίηση των ταμειακών ροών των εταιρειών, κατά τρόπο ενιαίο, βασισμένο σε χρηματοοικονομικές/λογιστικές μεθόδους διεθνούς αναγνώρισης και παραδοχής, θα βοηθήσει τις ελληνικές εταιρείες να ανταγωνίζονται σε ισότιμη βάση για την εξεύρεση χρηματοοικονομικών πόρων, τόσο στις κοινοτικές όσο και στις διεθνείς κεφαλαιαγορές. Γενικότερα, η αξιοπιστία των ελληνικών εταιρειών θα τονωθεί έναντι των επενδυτών, αλλά και προμηθευτών, πελατών και δανειστών τους στις συναλλαγές μεταξύ τους. 20

19 ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΣΤΑ ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ Γίνεται αντιληπτό στο χώρο των επιχειρήσεων ότι το θέμα της εφαρμογής των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (Δ.Λ.Π) δεν είναι μόνο λογιστικό αλλά και αλλαγής στην νοοτροπία πληροφόρησης/δημοσιότητας όγκου στοιχείων. Μέχρι πρόσφατα ο ελληνικός επιχειρηματικός κόσμος ήταν εξοικειωμένος με το Ν. 2190/1920 (βασικό νομικό πλαίσιο), το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο, Κλαδικά Λογιστικά Πρότυπα (Τράπεζες, Ασφαλιστικές Εταιρείες, Ο.Τ.Α., Ν.Π.Δ.Δ κλπ) και τον -έστω περίπλοκο- Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων για την απόδοση των οικονομικών καταστάσεων των εταιρειών. Με την εισαγωγή των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων επιχειρείται, για λόγους εναρμόνισης και απλοποίησης, η διευκόλυνση της συντάσσουσας τις οικονομικές καταστάσεις επιχείρησης στην απεικόνιση της (όσο είναι πρακτικά εφικτό) πραγματικής χρηματοοικονομικής κατάστασης και των οικονομικών επιδόσεων της. Τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα συμβάλλουν ουσιαστικά στην ενίσχυση της πληροφόρησης και της αξιοπιστίας των δημοσιευόμενων χρηματοοικονομικών πληροφοριών. Η πληροφόρηση που παρέχουν οι οικονομικές καταστάσεις των επιχειρήσεων αποτελεί πολύτιμο εργαλείο για τις διοικήσεις, τους οικονομικούς αναλυτές, τις εποπτικές αρχές, τους θεσμικούς επενδυτές. Τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα συνεισφέρουν με τέτοιο τρόπο ώστε να έχει κανείς τη δυνατότητα να παρατηρήσει συγκριτικά τις διαφοροποιήσεις που επέρχονται στις οικονομικές καταστάσεις των εταιρειών μεταξύ των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων και των ελληνικών λογιστικών προτύπων. Ειδικότερα, τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα αναφέρονται στην παροχή χρηματοοικονομικών πληροφοριών τόσο προς τα διευθυντικά στελέχη μίας εταιρείας όσο και προς τους επενδυτές και τις εποπτικές αρχές. Η πρώτη περίπτωση είναι ουσιαστικά μια εσωτερική διαδικασία όπου οι πληροφορίες είναι περισσότερο υποκειμενικές αλλά ταυτόχρονα χρήσιμες και επιθυμητές από τη διοίκηση της επιχείρησης για τη λήψη των κατάλληλων επιχειρηματικών αποφάσεων. Η δεύτερη περίπτωση απευθύνεται στο επενδυτικό κοινό. Πράγματι, οι επενδυτές, για να έχουν εμπιστοσύνη στις επενδυτικές τους επιλογές, έχουν ανάγκη από έγκαιρες και έγκυρες πληροφορίες για την παρακολούθηση της πορείας των εταιρειών, με σκοπό τη διασφάλιση της απόδοσης των κεφαλαίων τους 2. 2 Στεργίου. Λ., ( 2002, σελ.48). 21

20 ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΣΤΑ ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ Τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα περιλαμβάνουν αυστηρότερες λογιστικές διαδικασίες ως προς την κατάρτιση των οικονομικών καταστάσεων και τη σύνταξη των οικονομικών εκθέσεων συγκριτικά με ότι έχουν συνηθίσει οι ελληνικές επιχειρήσεις. Πιο συγκεκριμένα, με τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα αποτυπώνεται η αξία μιας επιχείρησης, τα περιουσιακά της στοιχεία και οι χρηματιστηριακές της επενδύσεις σε τρέχουσες ή αγοραίες τιμές (fair value) και δεν ισχύει ο ιστορικός τρόπος υπολογισμού, τον οποίο προέβλεπε το ελληνικό γενικό λογιστικό σχέδιο. Σε περίπτωση που η αποτίμηση στις αγοραίες τιμές δεν είναι εφικτή, ορίζεται ειδικός εκτιμητής, ο οποίος αποφασίζει δίκαια και υπεύθυνα. Επίσης, τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα διαχωρίζουν και συνυπολογίζουν τα κέρδη μιας επιχείρησης που προέρχονται μόνο από τη βασική της δραστηριότητα. Για παράδειγμα μία ελληνική κατασκευαστική εταιρεία δεν θα μπορεί να εμφανίζει υψηλά κέρδη από επενδύσεις στο χρηματιστήριο, ενώ τα κέρδη της από την κατασκευαστική δραστηριότητα να είναι μηδαμινά. Τέτοιες περιπτώσεις, όμως, συνέβαιναν στη χώρα μας και προκαλούσαν δυσάρεστες επιπτώσεις στους επενδυτές. Σε ότι αφορά την πραγματική αξία και την κερδοφορία μίας επιχείρησης, συμπεραίνεται ότι με τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα εμποδίζονται φαινόμενα εκούσιας και ακούσιας παραπλάνησης του κοινού και εξασφαλίζεται η απαραίτητη διαφάνεια και αξιοπιστία 3. 3 Κοτόφωλος. Γ.( 2002, σελ. 11). 22

21 ΤΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2 ΤΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ 2.1 ΚΥΡΙΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ α βασικότερα όγρανα κατάρτισης Λογιστικών Προτύπων σε διεθνές Τεπίπεδο είναι η Επιτροπή Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (I.A.S.C.), το Σώμα Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (I.A.S.B.), η Συμβουλευτική Επιτροπή Προτύπων (S.A.C.), η Επιτροπή Διερμηνειών Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης (I.F.I.R.C.) και η Ευρωπαϊκή Ένωση ΕΠΙΤΡΟΠΗ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ (I.A.S.C.) Υπεύθυνη για τα Διεθνή Λογιστικά πρότυπα είναι η Επιτροπή Διεθνών Λογιστικών Προτύπων ( International Accounting Standards Committee I.A.S.C ). Η επιτροπή αυτή είναι ένας ιδιωτικός οργανισμός με έδρα το Λονδίνο, ο οποίος συγκροτήθηκε στις 29 Ιουνίου 1973 μετά από σχετική συμφωνία των επίσημων επαγγελματικών ενώσεων λογιστών της Αυστραλίας, του Καναδά, της Γαλλίας, της Γερμανίας, της Αγγλίας, της Ιρλανδίας, της Ολλανδίας, της Ιαπωνίας, του Μεξικού και των Ηνωμένων Πολιτειών της Αμερικής. Η επιτροπή αυτή αρχικά αποτελούνταν από το Συμβουλευτικό Συμβούλιο ( Standards Advisory Council S.A.C ) και την Μόνιμη Επιτροπή Ερμηνειών ( Standing Interpretations Committee S.I.C ) 4 4 Πέττας.Κ.( , σελ ) 23

22 ΤΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ Στις 24 Μαΐου πραγματοποιήθηκε διάσκεψη στο Εδιμβούργο ( Σκωτία ) κατά την διάρκεια της οποίας η Επιτροπή των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων ενέκρινε νέο καταστατικό το οποίο είναι γνωστό ως καταστατικό της Επιτροπής των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων ( I.A.S.C Foundation Constitution ). Εγκρίθηκε η νέα οργανωτική δομή της επιτροπής από τα μέλη της και συγκεκριμένα η Επιτροπή Επιλογής Υποψηφίων όρισε τους πρώτους επιτρόπους ( Trustees ). Οι επίτροποι απαρτίζονται από δεκαεννέα μέλη (19) από διάφορες χώρες και με διαφορετικό επαγγελματικό και λειτουργικό υπόβαθρο. Οι αρμοδιότητες των Επιτρόπων είναι: Να διορίζουν τα μέλη του Συμβουλίου, της Μόνιμης Επιτροπής Διερμηνειών και του Συμβουλευτικού Συμβουλίου Να καταγράφουν την αποτελεσματικότητα του Συμβουλίου Να εγκρίνουν τον προϋπολογισμό Να τροποποιούν το καταστατικό Στις 6 Φεβρουαρίου του 2001 οι Επίτροποι ίδρυσαν ένα μη κερδοσκοπικό ίδρυμα, το Ίδρυμα Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (International Accounting Standards Committee Foundation I.A.S.C Foundation), το οποίο θα αναλάμβανε την επιτήρηση του Συμβουλίου των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων. Συγχρόνως, η Μόνιμη Επιτροπή Ερμηνειών (Standing Interpretations Committee S..IC) αντικαταστάθηκε από την Επιτροπή Διεθνούς Ερμηνείας Χρηματοοικονομικών Αναφορών (International Financial Reporting Interpretations Committee I.F.R.I.C) ύστερα από απόφαση των μελών της Επιτροπής Διεθνών Λογιστικών Προτύπων 5. 5 Site (a) 24

23 ΤΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ Τον Απρίλιο του 2001 η Επιτροπή Διεθνών Λογιστικών Προτύπων μετονομάστηκε σε Συμβούλιο Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (International Accounting Standards Board I.A.S.B) προκειμένου να υπάρχει ομοιομορφία με την επωνυμία του Αμερικάνικου Συμβουλίου Λογιστικών Προτύπων (Financial Accounting Standards Board F.A.S.B) 6. Ειδικότερα, σύμφωνα με το Καταστατικό, η επωνυμία του οργανισμού ορίζεται ως Ίδρυμα Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (I.A.S.C Foundation). To Συμβούλιο Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (I.A.S.B) αποτελεί τον βασικό κορμό του Ιδρύματος. Τον Μάρτιο του 2001 η επιτροπή των διεθνών λογιστικών προτύπων (I.A.S.C) προχώρησε σε αναδιοργάνωση του τρόπου λειτουργίας της λαμβάνοντας υπόψη τις προτάσεις μελέτης με τίτλο «Προτάσεις για την δόμηση της I.A.S.C στο μέλλον» 7. Το αποτέλεσμα της αναδιοργάνωσης ήταν να συσταθεί ως μη κερδοσκοπικός οργανισμός, με έδρα την πολιτεία του Delaware των Η.Π.Α. Αποτελεί τη μητρική εταιρεία του Σώματος Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (I.A.S.B.) με έδρα το Λονδίνο, της ανεξάρτητης αρχής η οποία έχει την ευθύνη κατάρτισης και έκδοσης των Λογιστικών Προτύπων. Με βάση το νέο οργανόγραμμα η επιτροπή έχει την ακόλουθη δομή : 6 Site (b) 7 Grant Thornton (2004,σελ.19) 25

24 ΤΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ Οι κύριοι σκοποί της Επιτροπής, όπως ορίζονται στο Καταστατικό, περιλαμβάνουν: Tη διαμόρφωση και τη δημοσίευση λογιστικών προτύπων υψηλής ποιότητας, τα οποία πρέπει να εφαρμόζονται κατά την παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων προς όφελος του επενδυτικού κοινού. Tην προώθηση της παγκόσμιας τήρησης και αποδοχής τους. Tην εναρμόνιση μεταξύ των τοπικών και των διεθνών λογιστικών προτύπων με λύσεις υψηλής ποιότητας. Η Επιτροπή έχει εκδώσει συνολικά σαράντα ένα (41) Πρότυπα, τριάντα τρεις (33) Διερμηνείες και πέντε (5) Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης που υιοθετούνται από τους επαγγελματίες λογιστές - ελεγκτές και τις εποπτικές αρχές των χωρών εφαρμογής. 26

25 ΤΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ ΣΩΜΑ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ (I.A.S.B) Αποτελείται από δώδεκα μέλη πλήρους απασχόλησης και δύο μέλη μερικής απασχόλησης. Τα μέλη του Σώματος επιλέγονται από την Επιτροπή Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (I..A.S.C). Το κριτήριο της επιλογής είναι η επάνδρωση μίας ομάδας που θα συνδυάζει τις τεχνικές ικανότητες, την εμπειρία σε θέματα διεθνών αγορών και επιχειρήσεων και την ευρύτερη γνώση των συνθηκών που επικρατούν στις αγορές, με σκοπό τη συνεισφορά στην ανάπτυξη παγκοσμίων Λογιστικών Προτύπων υψηλής ποιότητας. Το σώμα έχει ως βασικές αρμοδιότητες την ανάπτυξη και έκδοση των Δ.Π.Χ.Π. καθώς και προσχέδια Προτύπων (exposure drafts). Πριν από την έκδοση κάθε Προτύπου, η επιτροπή θα πρέπει να δημοσιεύει ένα προσχέδιο του Προτύπου, το οποίο και θα τίθεται στη διάθεση των ενδιαφερομένων για σχόλια ΣΥΜΒΟΥΛΕΥΤΙΚΗ ΕΠΙΤΡΟΠΗ ΠΡΟΤΥΠΩΝ (SAC) Αποτελείται από πενήντα περίπου μέλη. Για την επίτευξη των σκοπών της προβλέπονται ανά έτος τρεις τακτικές δημόσιες συνεδριάσεις με το I.A.S.B., οι οποίες έχουν ως σκοπό: Την παροχή συμβουλών προς το I.A.S.B. σχετικά με τα τρέχοντα έργα. Την πληροφόρηση του I.A.S.B. για τις επιπτώσεις των προτεινόμενων Προτύπων στους χρήστες αυτών. Τα μέλη της S.A.C. προέρχονται από διαφορετικές γεωγραφικές περιοχές και διαφορετικούς επαγγελματικούς χώρους και διορίζονται για χρονικό διάστημα τριών ετών. 27

26 ΤΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ ΕΠΙΤΡΟΠΗ ΔΙΕΡΜΗΝΕΙΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΗΣ ΠΛΗΡΟΦΟΡΗΣΗΣ (I.F.R.I.C) Αποτελείται από δώδεκα μέλη, τα οποία διορίζονται από τους επιτρόπους (trustees) και η διάρκεια της θητείας τους ανέρχεται σε τρία έτη. Η επιτροπή συνεδριάζει δημόσια κάθε δεύτερο μήνα και η βασική αρμοδιότητα της είναι η ερμηνεία των Προτύπων και η έγκαιρη παροχή οδηγιών σχετικά με θέματα που δεν αναλύονται επαρκώς στα εκδοθέντα Πρότυπα (Δ.Λ.Π. ή Δ.Π.Χ.Π.). 2.2 ΤΑ ΔΙΕΘΝΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΑ ΠΡΟΤΥΠΑ ΣΤΗΝ ΕΥΡΩΠΑΪΚΗ ΕΝΩΣΗ & ΣΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ Στην Επίσημη Εφημερίδα των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων (L243 / 1 / ) δημοσιεύτηκε ο Κανονισμός 1606 / 2002 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και Συμβουλίου για τη χρήση των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων με πρωταρχικό σκοπό την υιοθέτηση και την εφαρμογή τους. Η Ευρωπαϊκή Ένωση, στην επιδίωξη της να ενισχύσει την ομοιομορφία, τη συγκρισιμότητα και την αξιοπιστία των οικονομικών καταστάσεων σε διεθνές επίπεδο, ανακοίνωσε την υποχρέωση όλων των εισηγμένων επιχειρήσεων στις κεφαλαιαγορές των χωρών - μελών να ακολουθήσουν τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα για τις χρήσεις που θα αρχίζουν μετά την Αποφασίστηκε, επίσης, να μην υπάρξει σταδιακή ή επιλεκτική υιοθέτηση και παράλληλο σύστημα με τα ισχύοντα σε κάθε χώρα πρότυπα, αλλά καθολική εφαρμογή τους. Η Ελλάδα αν και έχει νομοθετήσει τα δικά της Λογιστικά Πρότυπα, τα έχει προσαρμόσει προς τις απαιτήσεις της Ευρωπαϊκής Κοινοτικής Νομοθεσίας. Οι Λογιστικές Οδηγίες (directives) οι οποίες εκδίδονται κατά καιρούς από την Ευρωπαϊκή Ένωση, έχουν ενσωματωθεί στην Ελληνική εμπορική νομοθεσία και στη νομοθετημένη λογιστική τυποποίηση (Ελληνικό Γενικό και Κλαδικό Λογιστικό Σχέδιο ). Ενδεικτικά αναφέρουμε τις Οδηγίες υπ' αριθμό. 78/660, 83/349, 86/635 κ.λ.π. 28

27 ΤΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ Η Ελληνική Πολιτεία αποφάσισε την πρόωρη, σε σχέση με τα υπόλοιπα κράτη -μέλη της Ευρωπαϊκής Ένωσης, υιοθέτηση των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων. Συγκεκριμένα, προχώρησε στην ψήφιση του Ν.2992 / 2002 (ΦΕΚ Α' 54 / ) «Μέτρα για την ενίσχυση της κεφαλαιαγοράς και την ανάπτυξη της επιχειρηματικότητας και άλλες διατάξεις». Σύμφωνα με την συγκεκριμένη νομοθετική ρύθμιση (άρθρο 1) καθίσταται υποχρεωτική η εφαρμογή των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων κατά την κατάρτιση των δημοσιευμένων οικονομικών καταστάσεων στις ελληνικές ανώνυμες εταιρείες των οποίων οι μετοχές είναι εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αθηνών Αξιών και προαιρετικά για τις υπόλοιπες ανώνυμες εταιρείες από Εντούτοις, αναβάλλεται η εφαρμογή των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων στις ασφαλιστικές εταιρείες που είναι εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αθηνών Αξιών. Επειδή η υιοθέτηση των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων από το διαχειριστικό έτος 2003 προκαλεί προβλήματα στις ασφαλιστικές εταιρείες, παρέχεται η δυνατότητα προαιρετικής εφαρμογής για τις χρήσεις 2003 και Επίσης, για λόγους συγκρισιμότητας μαζί με τον ισολογισμό του 2003 κατά τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, θα δημοσιευτούν και οι ισολογισμοί του 2003 και 2002 κατά τα ελληνικά πρότυπα. Το Υπουργείο Οικονομίας και Οικονομικών έδωσε προσωρινές λύσεις, δηλαδή για το έτος 2003, σε δύο καίρια σημεία. Απάλλαξε τις εισηγμένες επιχειρήσεις από την υποχρέωση να συντάξουν τους τριμηνιαίους και εξαμηνιαίους ισολογισμούς του 2003 κατά τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα. Συγχρόνως, όρισε ότι οι εισηγμένες επιχειρήσεις δεν θα έχουν φορολογικές υποχρεώσεις που θα συνδέονται με την εφαρμογή των προτύπων. Με τη ρύθμιση αυτή έγινε προσπάθεια εκ μέρους της Ελλάδας να εναρμονισθεί πλήρως με τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, ούτως ώστε να υπάρχει δυνατότητα σύγκρισης των οικονομικών καταστάσεων των ελληνικών εισηγμένων επιχειρήσεων με τις αντίστοιχες των ξένων επιχειρήσεων και να ενισχυθεί η εμπιστοσύνη όσων συμβουλεύονται αυτές τις οικονομικές καταστάσεις. 8 Πρωτοψάλτης.Π, (2002, σελ.20-21) 29

28 ΤΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ Ωστόσο, τον Απρίλιο του 2003 ψηφίστηκε τροπολογία στη Βουλή και αποφασίστηκε χρονική μετάθεση της εφαρμογής των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων κατά ένα οικονομικό έτος (2005 αντί 2004). Βασικός λόγος αυτής της επανεξέτασης του χρόνου ισχύος των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων αποτελεί η μη υιοθέτηση, από την Επιτροπή, των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων 32 και 39, τα οποία αφορούν την αποτίμηση, καταχώριση και γνωστοποίηση των χρηματοπιστωτικών μέσων. 2.3 ΠΡΌΤΥΠΟ ΓΙΑ ΤΗΝ ΠΡΏΤΗ ΕΦΑΡΜΟΓΉ & ΤΗ ΜΕΤΆΒΑΣΗ ΣΤΑ ΔΙΕΘΝΉ ΛΟΓΙΣΤΙΚΆ ΠΡΌΤΥΠΑ Το Συμβούλιο Διεθνών Λογιστικών Προτύπων εξέδωσε Πρότυπο για την Πρώτη Εφαρμογή (First Time Application). Πρόκειται για ένα Πρότυπο που απευθύνεται στις επιχειρήσεις εκείνες που δεν εφάρμοζαν στο παρελθόν πλήρως τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης (International Financial Reporting Standards I.F.R.S) ή Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, όπως ήταν η προηγούμενη ονομασία τους. Το Σχέδιο αυτού του Προτύπου (Exposure Draft) είχε δοθεί στη δημοσιότητα από τα τέλη Ιουλίου Το εν λόγω Πρότυπο έχει ιδιαίτερη σημασία για τις ελληνικές και κυρίως τις εισηγμένες επιχειρήσεις, δεδομένου ότι όλες είναι υποχρεωμένες να πράξουν σύμφωνα με αυτό, εκτός ορισμένων εξαιρέσεων προηγούμενης εφαρμογής. Ειδικότερα, το Πρότυπο τίθεται σε εφαρμογή όταν μία επιχείρηση υιοθετεί τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης για πρώτη φορά ως λογιστική βάση με ρητή και ανεπιφύλακτη δήλωση για πλήρη συμμόρφωση με αυτά. Η επιχείρηση υποχρεώνεται να συμμορφωθεί πλήρως και αναδρομικά με κάθε Πρότυπο, όπως ισχύει κατά την ημερομηνία αναφοράς, χωρίς να απαιτείται η αναδρομή σε προηγούμενες εκδόσεις. Το συγκεκριμένο Πρότυπο εφαρμόζεται για τις οικονομικές καταστάσεις τέλους χρήσης και για κάθε ενδιάμεση περίοδο που παρουσιάζονται οικονομικές καταστάσεις. Ως ημερομηνία μετάβασης στα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης θεωρείται η έναρξη της 30

29 ΤΑ ΟΡΓΑΝΑ ΚΑΤΑΡΤΙΣΗΣ ΤΩΝ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΠΡΟΤΥΠΩΝ τελευταίας συγκρίσιμης λογιστικής περιόδου, η οποία παρουσιάζεται από την επιχείρηση στις οικονομικές της καταστάσεις κατά την Πρώτη Εφαρμογή. Αν υποτεθεί ότι μια οικονομική μονάδα αποφασίζει να υιοθετήσει τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης για τη χρήση 2003, ως ημερομηνία μετάβασης θεωρείται η ή , καθώς χρειάζεται να παρουσιαστούν συγκριτικά στοιχεία τουλάχιστον μίας χρήσεως, δηλαδή της χρήσεως Κάθε επιχείρηση θεωρείται ότι θέτει σε Πρώτη Εφαρμογή τα Πρότυπα όταν συντάσσει τις πρώτες οικονομικές καταστάσεις, εφαρμόζει τα Πρότυπα πλήρως και αποκλειστικά για εσωτερική χρήση, δεν καταρτίζει τις δημοσιευμένες οικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με τα Πρότυπα ή τις καταρτίζει εν μέρει σύμφωνα με αυτά. Αντίθετα, δεν θεωρείται Πρώτη Εφαρμογή όταν η επιχείρηση : Έπαψε να παρουσιάζει τις οικονομικές της καταστάσεις σύμφωνα με τα Εθνικά Πρότυπα και υπήρχε παράλληλη εφαρμογή των Διεθνών Λογιστικών Προτύπων σε προηγούμενες χρήσεις, Παρουσίασε τις οικονομικές καταστάσεις της προηγούμενης χρήσης σύμφωνα με τα Εθνικά Πρότυπα και συγχρόνως υπέβαλλε δήλωση για πλήρη συμμόρφωση με τα ευρισκόμενα σε ισχύ Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα Παρουσίασε τις οικονομικές καταστάσεις της προηγούμενης χρήσης σύμφωνα με τα Εθνικά Πρότυπα και δεσμεύτηκε για πλήρη συμμόρφωση με τα ευρισκόμενα σε ισχύ Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα, παρόλο που ο έλεγχος από τους ελεγκτές βασίστηκε στα Εθνικά Πρότυπα. 9 Σιμωνετάτος.Α, ( 2003, σελ ) 31

30 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΔΙΕΘΝΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟ ΠΡΟΤΥΠΟ ΕΙΣΑΓΩΓΗ ο πρώτο διεθνές λογιστικό πρότυπο αναφέρεται στην παρουσίαση Ττων οικονομικών καταστάσεων (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements). Εκδόθηκε το 1997 και άρχισε να εφαρμόζεται από τις χρήσεις που άρχιζαν από ή μετά την 1η Ιουλίου Αντικατέστησε δύο πρότυπα : το Διεθνές Λογιστικό Πρότυπο 5 «Πληροφορίες που πρέπει να γνωστοποιούνται με τις οικονομικές καταστάσεις» και το Διεθνές Λογιστικό Πρότυπο 13 «Εμφάνιση του κυκλοφορούντος ενεργητικού και των βραχυπρόθεσμων υποχρεώσεων». Ο κύριος σκοπός του προτύπου είναι να καθορίσει τη βάση σύμφωνα με την οποία θα πρέπει να παρουσιάζονται οι οικονομικές καταστάσεις προκειμένου να μπορούν να συγκριθούν τόσο με τις οικονομικές καταστάσεις της ίδιας επιχείρησης μεταξύ διαφορετικών χρήσεων όσο και με τις οικονομικές καταστάσεις άλλων επιχειρήσεων κατά την ίδια χρήση. Για την επίτευξη του σκοπού αυτού το εν λόγω Πρότυπο θέτει γενικές αρχές, οδηγίες και τις ελάχιστες δυνατόν απαιτήσεις για το περιεχόμενο και κατ' επέκταση την παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων. Συνεπώς, οι διατάξεις αυτού του Προτύπου χαρακτηρίζονται από ευελιξία και μπορούν να εφαρμοστούν από κάθε επιχείρηση ανεξαρτήτου κλάδου. Ωστόσο, σε ορισμένους κλάδους τηρούνται και επιπρόσθετες διατάξεις, οι οποίες υπάγονται σε άλλα πρότυπα. Ως χαρακτηριστικό παράδειγμα αναφέρεται ο τραπεζικός κλάδος όπου οι τράπεζες θα πρέπει να τηρούν και τις διατάξεις του Διεθνούς Λογιστικού Προτύπου 30 «Γνωστοποιήσεις με τις οικονομικές καταστάσεις των τραπεζών και των ομοίων χρηματοπιστωτικών ιδρυμάτων». 32

31 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ Στο σημείο αυτό κρίνεται σκόπιμο να αναφερθεί ότι το συγκεκριμένο πρότυπο απευθύνεται, κατά κύριο λόγω, σε οικονομικές μονάδες που έχουν ως βασικό στόχο την επίτευξη κέρδους ή, με άλλα λόγια, τη μεγιστοποίηση του πλούτου των μετόχων. Γενικότερα τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα έχουν συνταχθεί για κερδοσκοπικές οικονομικές μονάδες και χρειάζεται να υποστούν σημαντικές αλλαγές για να εφαρμοστούν και σε μη κερδοσκοπικές οικονομικές μονάδες. 3.2 ΓΕΝΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗΣ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΕΥΛΟΓΗ ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΚΑΙ ΣΥΜΜΟΡΦΩΣΗ ΠΡΟΣ ΤΑ Δ.Π.Χ.Π Οι οικονομικές καταστάσεις θα πρέπει να παρουσιάζουν με εύλογο τρόπο την οικονομική θέση, την απόδοση και τις ταμειακές ροές της επιχείρησης. Η συμμόρφωση με τα Δ.Π.Χ.Π. θα πρέπει να γνωστοποιείται, καθώς με την εφαρμογή τους επιτυγχάνεται η εύλογη παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων. Οι οικονομικές καταστάσεις δε χαρακτηρίζονται ως συμμορφούμενες με τα Δ.Π.Χ.Π. παρά μόνο όταν συμμορφώνονται με όλα τα Πρότυπα και όλες τις Διερμηνείες. Με τον όρο εύλογη παρουσίαση εννοείται η συμμόρφωση, από κάθε ουσιώδη άποψη, με τα Δ.Π.Χ.Π. και ειδικότερα προϋποθέτει να : Επιλέγονται και εφαρμόζονται οι λογιστικές πολιτικές. Παρέχονται πληροφορίες από τις οποίες σε συνδυασμό με τις λογιστικές πολιτικές, να προκύπτει η παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων με τρόπο αξιόπιστο, συγκρίσιμο και κατανοητό. Παρέχονται πρόσθετες γνωστοποιήσεις όταν οι ρυθμίσεις στα 33

32 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ Δ.Π.Χ.Π. είναι ανεπαρκείς, δηλαδή δεν επιτρέπουν στους χρήστες να αντιληφθούν την επίδραση των ειδικής φύσης συναλλαγών ή οικονομικών γεγονότων, στην οικονομική θέση και στην απόδοση της επιχείρησης. Όταν ερευνάται η μη συμμόρφωση από κάθε ουσιώδη άποψη με τα Δ.Π.Χ.Π. θα πρέπει να δίνεται προσοχή: Στο σκοπό της ρύθμισης και στο λόγο για τον οποίο ο σκοπός αυτός δεν επιτυγχάνεται ή δεν είναι σχετικός με τις συγκεκριμένες περιστάσεις. Στον τρόπο κατά τον οποίο οι σχετικές με την επιχείρηση περιστάσεις διαφέρουν από εκείνες άλλων επιχειρήσεων, οι οποίες εφαρμόζουν τη ρύθμιση. Επειδή οι περιστάσεις που απαιτούν μία παρέκκλιση είναι σπάνιες, είναι σημαντικό να πληροφορούνται οι χρήστες των οικονομικών καταστάσεων ότι η επιχείρηση δεν έχει συμμορφωθεί με όλες τις απαιτήσεις των Δ.Π.Χ.Π. και συγκεκριμένα πρέπει να παρέχονται αναλυτικά οι ακόλουθες πληροφορίες: Η διοίκηση θεωρεί ότι οι οικονομικές καταστάσεις παρουσιάζουν εύλογα την οικονομική θέση, την απόδοση και τις ταμειακές ροές της επιχείρησης. Η επιχείρηση έχει συμμορφωθεί με τα Δ.Π.Χ.Π. και οι παρεκκλίσεις δεν αντιβαίνουν τις ουσιώδεις απαιτήσεις αυτών. Αναφορά του Προτύπου από το οποίο η επιχείρηση έχει παρεκκλίνει, της φύσης της παρέκκλισης, καθώς και του λόγου για τον οποίο ο προτεινόμενος χειρισμός του Προτύπου θα ήταν παραπλανητικός για τους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων. Η οικονομική επίπτωση της παρέκκλισης (στο κέρδος ή στη ζημιά, στο ενεργητικό, στα ίδια κεφάλαια, στις ταμειακές ροές) για κάθε παρουσιαζόμενη περίοδο. 34

33 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΕΠΙΛΟΓΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΩΝ ΜΕΘΟΔΩΝ Η διοίκηση πρέπει να επιλέγει και να εφαρμόζει τις λογιστικές μεθόδους ούτως ώστε οι οικονομικές καταστάσεις να συμμορφώνονται με όλες τις ρυθμίσεις κάθε εφαρμοστέου Διεθνούς Λογιστικού Προτύπου. Όπου δεν υπάρχει ειδική ρύθμιση, η Διοίκηση πρέπει να αναπτύξει μεθόδους που να εξασφαλίζουν ότι οι οικονομικές καταστάσεις παρέχουν πληροφορίες οι οποίες είναι: Συναφείς προς τις ανάγκες για την λήψη αποφάσεων από τους χρήστες. Αξιόπιστες ως προς το ότι: Απεικονίζουν πιστά τα αποτελέσματα και την οικονομική θέση της επιχείρησης. Αντανακλούν την οικονομική ουσία των γεγονότων και συναλλαγών και όχι απλώς το νομικό τύπο. Είναι ουδέτερες, δηλαδή ελεύθερες από προκατάληψη. Έχουν καταρτισθεί με σύνεση. Είναι πλήρεις, από όλες τις ουσιαστικές απόψεις ΔΙΑΡΚΗΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΗ ΔΡΑΣΤΗΡΙΟΤΗΤΑ Οι οικονομικές καταστάσεις θα πρέπει να συντάσσονται στη βάση της διαρκούς επιχειρηματικής δραστηριότητας (Going Concern), εκτός από τις περιπτώσεις που συντρέχουν λόγοι για τους οποίους δεν μπορεί να ικανοποιηθεί αυτή η παραδοχή. Η διοίκηση μίας επιχείρησης θα πρέπει να προβαίνει σε εκτίμηση της δυνατότητας της διαρκούς επιχειρηματικής της δραστηριότητας, τουλάχιστον για χρονικό διάστημα δώδεκα μηνών. 35

34 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ Μετά τα αποτελέσματα της εκτίμησης και κατά την ύπαρξη σημαντικών αμφιβολιών σχετικά με την αρχή της διαρκούς επιχειρηματικής δραστηριότητας της επιχείρησης, θα πρέπει να γνωστοποιούνται τα ακόλουθα: Οι αβεβαιότητες που οδηγούν στην αμφιβολία συνέχισης της διαρκούς επιχειρηματικής δραστηριότητας. Ο λόγος για τον οποίο η επιχείρηση θεωρεί ότι δε μπορεί να συνεχιστεί η επιχειρηματική της δραστηριότητα. Η βάση κατάρτισης των οικονομικών καταστάσεων, η οποία διαφέρει από αυτή της συνεχούς δραστηριότητας ΟΜΟΙΟΜΟΡΦΙΑ ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗΣ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ Η εμφάνιση και η ταξινόμηση των στοιχείων στις οικονομικές καταστάσεις πρέπει να διατηρείται όμοια από χρήση σε χρήση εκτός αν : Μία μεταβολή στη φύση των επιχειρηματικών δραστηριοτήτων ή μια επανεξέταση του τρόπου παρουσιάσεως των οικονομικών καταστάσεων προβλέπεται ότι θα καταλήξει σε μια καταλληλότερη παρουσίαση των γεγονότων και συναλλαγών. Μία μεταβολή απαιτείται από ένα Δ.Λ.Π. 'Όταν γίνεται μια τέτοια μεταβολή, τότε επαναταξινομούνται και οι συγκριτικές πληροφορίες. 36

35 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΟΥΣΙΩΔΗΣ ΠΛΗΡΟΦΟΡΗΣΗ Κάθε ουσιώδες στοιχείο θα πρέπει να απεικονίζεται ξεχωριστά στις οικονομικές καταστάσεις. Επουσιώδη στοιχεία θα πρέπει να συναθροίζονται με ποσά όμοιας φύσης ή λειτουργίας και δε χρειάζεται να παρουσιάζονται ξεχωριστά. Ουσιώδη στοιχεία είναι εκείνα τα στοιχεία, η μη γνωστοποίηση των οποίων, θα μπορούσε να επηρεάσει τις οικονομικές αποφάσεις των χρηστών που λαμβάνονται με βάση τις οικονομικές καταστάσεις. Ένα στοιχείο κρίνεται ουσιώδες ή επουσιώδες ανάλογα με τη φύση και το μέγεθος του, στις ειδικές συνθήκες της παράλειψης του. Για την απόφαση αν ένα στοιχείο (ή μία ομάδα στοιχείων) είναι ουσιώδης, συνεκτιμώνται η φύση και το μέγεθος του. Αναλόγως των συνθηκών ο καθοριστικός παράγοντας θα μπορούσε να είναι η φύση ή το μέγεθος του στοιχείου. Στοιχεία, για παράδειγμα, του ενεργητικού με την ίδια φύση και λειτουργία συγκεντρώνονται ακόμη και αν τα κατ' ιδίαν ποσά είναι μεγάλα. Μεγάλα, όμως, κονδύλια τα οποία διαφέρουν στη φύση ή τη λειτουργία, παρουσιάζονται ξεχωριστά ΣΥΜΨΗΦΙΣΜΟΣ Στοιχεία του ενεργητικού και υποχρεώσεις, έσοδα και έξοδα δεν πρέπει να συμψηφίζονται κατά την παρουσίαση τους στις οικονομικές καταστάσεις, παρά μόνο στις περιπτώσεις που κάτι τέτοιο ορίζεται από συγκεκριμένο Πρότυπο. Στοιχεία εσόδων και εξόδων συμψηφίζονται όταν, και μόνο όταν, συγκεκριμένο Πρότυπο το επιτρέπει ή όταν κέρδη, ζημιές, έσοδα και έξοδα που προκύπτουν από όμοιες οικονομικές συναλλαγές, είναι επουσιώδη και για την κατανόηση τους απαιτείται παρουσίαση μετά από συμψηφισμό. 37

36 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ Ο συμψηφισμός στερεί από τους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων τη δυνατότητα να αντιλαμβάνονται τις οικονομικές συναλλαγές που έγιναν και να εκτιμούν τις μελλοντικές ταμειακές ροές της επιχείρησης. Η παρουσίαση των στοιχείων του ενεργητικού στην καθαρή τους αξία (π.χ. τις απαιτήσεις μείον τις προβλέψεις για επισφαλείς απαιτήσεις) δεν αποτελεί συμψηφισμό ΣΥΓΚΡΙΤΙΚΗ ΠΛΗΡΟΦΟΡΗΣΗ Η συγκριτική πληροφόρηση πρέπει να γνωστοποιείται σε σχέση με την προηγούμενη χρήση για όλες τις αριθμητικές πληροφορίες στις οικονομικές καταστάσεις εκτός αν ένα Δ.Λ.Π. επιτρέπει ή απαιτεί διαφορετικά. Όταν η παρουσίαση ή η κατάταξη των στοιχείων στις οικονομικές καταστάσεις μιας χρήσης μεταβάλλεται, τα συγκριτικά κονδύλια πρέπει να ανακατατάσσονται εκτός αν αυτό δεν είναι πρακτικά δυνατό. Επίσης, για κάθε ανακατάταξη, γνωστοποιείται η φύση της, το ποσό και η αιτία. Όταν δεν είναι δυνατό να γίνει ανακατάταξη συγκριτικών ποσών, πρέπει να γνωστοποιείται η αιτία της μη ανακατάταξης και η φύση των μεταβολών που θα είχαν γίνει, αν τα ποσά είχαν ανακαταταγεί. Η συγκριτική πληροφόρηση πρέπει να εκτείνεται και στις επεξηγηματικές σημειώσεις που συνοδεύουν τις οικονομικές καταστάσεις, όταν κάτι τέτοιο κρίνεται απαραίτητο για την κατανόηση των οικονομικών καταστάσεων της τρέχουσας χρήσεως. 3.3 ΑΝΑΛΥΣΗ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΕΙΣΑΓΩΓΗ Οι οικονομικές καταστάσεις αποτελούν μια δομημένη απεικόνιση της οικονομικής θέσης μιας επιχείρησης και των συναλλαγών που έχουν αναληφθεί από αυτή συμβάλλοντας στη λήψη σωστών επιχειρηματικών 38

37 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ αποφάσεων από ένα ευρύ κύκλο χρηστών. Πρέπει να εμφανίζουν με απόλυτη σαφήνεια την πραγματική εικόνα της περιουσιακής διάρθρωσης της επιχείρησης, της χρηματοοικονομικής θέσης και των αποτελεσμάτων χρήσεως αυτής και να παρέχουν πληροφορίες σχετικά με την απόδοση, τις ταμιακές ροές και τα αποτελέσματα της διαχείρισης από τη Διοίκηση αλλά και των πόρων που της εμπιστεύθηκαν. Το σύνολο των οικονομικών καταστάσεων μίας επιχείρησης πρέπει να περιλαμβάνει τις ακόλουθες υποχρεωτικές καταστάσεις : 1.Ισολογισμό 2.Κατάσταση Αποτελεσμάτων Χρήσεως 3.Κατάσταση μεταβολής των Ιδίων Κεφαλαίων 4.Κατάσταση Ταμειακών Ροών 5.Λογιστικές Μέθοδοι και Επεξηγηματικές Σημειώσεις 10. Ο σκοπός των οικονομικών καταστάσεων είναι να παρέχουν πληροφορίες σχετικά με την χρηματοοικονομική θέση, την αποδοτικότητα και τις μεταβολές στην χρηματοοικονομική θέση μιας επιχείρησης. Οι πληροφορίες σχετικά με την χρηματοοικονομική θέση αποτυπώνονται στον Ισολογισμό και είναι χρήσιμες για την εκτίμηση της ικανότητας της επιχείρησης να διαχειρίζεται τους οικονομικούς πόρους της και να ανταποκρίνεται στις βραχυπρόθεσμες και μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις της. Οι πληροφορίες για την αποδοτικότητα της επιχείρησης αποτυπώνονται στα Αποτελέσματα Οι ομάδες-χρήστες είναι κυρίως η ομάδα των επενδυτών, των δανειστών, των εργαζόμενων, των αναλυτών-συμβούλων, η ομάδα που είναι σε επαφή με την επιχείρηση (πιστωτές, προμηθευτές, ανταγωνιστές, επιχειρησιακοί αντίπαλοι), η Κυβέρνηση (Φορολογική Αρχή και Υπηρεσίες σχετικές με τον Έλεγχο του Εμπορίου, Βιομηχανίες, τις Τοπικές αρχές κλπ). Το κοινό (φορολογούμενοι, καταναλωτές και άλλες κοινωνικές και ειδικού ενδιαφέροντος ομάδες όπως πολιτικά κόμματα, σωματεία προστασίας καταναλωτών, περιβάλλοντος κλπ), αλλά και τα στελέχη επιχειρήσεων, Τράπεζες, Κρατικοί Οργανισμοί. Αν προσθέσουμε και την υπερεθνική διάσταση με το διεθνές εμπόριο, τις διεθνείς συναλλαγές, τις πολυεθνικές εταιρείες, τα Διεθνή Πιστωτικά Ιδρύματα, τις Οικονομικές Ενώσεις Κρατών (Ευρωπαϊκή Ένωση, ΟΟΣΑ κλπ), τότε ο κύκλος των χρηστών διευρύνεται περισσότερο. 10 Σιμωνετάτος Α., ( 2002, σελ. 16 ) 39

38 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ Χρήσεως και είναι χρήσιμες για την εκτίμηση της ικανότητας της επιχείρησης να δημιουργεί ταμιακές ροές από τους χρησιμοποιούμενους από αυτήν πόρους. Οι πληροφορίες για τις μεταβολές στην χρηματοοικονομική θέση αποτυπώνονται στις καταστάσεις των Ταμιακών Ροών και των Μεταβολών των Ιδίων Κεφαλαίων και είναι χρήσιμες για την εκτίμηση της ικανότητας της επιχείρησης να δημιουργεί ταμιακές ροές και της ανάγκης αυτής να τις χρησιμοποιεί. 11 Αν και στις περισσότερες χώρες,οι οικονομικές καταστάσεις φαίνονται κάπως όμοιες,υπάρχουν αρκετές διαφορές εξαιτίας κοινωνικών, νομικών και οικονομικών παραμέτρων. Η I.A.S.C, έρχεται να αμβλύνει αυτές τις διαφορές με την καθιέρωση των Λογιστικών Προτύπων επικεντρώνοντας την προσοχή της σε μορφές σύνταξης των οικονομικών καταστάσεων οι οποίες θα βοηθούν τους χρήστες αυτών στη λήψη οικονομικών αποφάσεων. Τέτοιες αποφάσεις μπορεί να αφορούν : Πότε θα αγορασθεί ή πωληθεί μια συμμετοχή. Την εκτίμηση ικανότητας μιας επιχείρησης να αποπληρώνει τα δάνεια. Τον καθορισμό των διανεμομένων κερδών κ.λ.π ΧΡΟΝΙΚΗ ΠΕΡΙΟΔΟ ΠΟΥ ΚΑΛΥΠΤΟΥΝ ΟΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΕΣ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΙΣ Οι οικονομικές καταστάσεις πρέπει να παρουσιάζονται τουλάχιστον ετησίως και να συμπεριλαμβάνουν πληροφορίες σχετικά με την επωνυμία της επιχείρησης, την περίοδο που καλύπτουν (εάν είναι μεγαλύτερη ή μικρότερη του έτους, πρέπει να αναφερθεί και ο λόγος που χρησιμοποιήθηκε περίοδος διαφορετική από αυτή του ενός έτους), το τηρούμενο νόμισμα, το βαθμό ακρίβειας των ποσών που παρουσιάζονται και το αν αφορούν την επιχείρηση μεμονωμένα ή όμιλο επιχειρήσεων Πρωτοψάλτης Ν, Βρουτσούρης Π., (2002,σελ. 42) 12 Παράγραφος 49, Δ.Λ.Π 1 40

39 ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ Η ισχύουσα Ελληνική νομοθεσία διαφοροποιείται από την ανωτέρω διάταξη του Δ.Λ.Π 1 στο βαθμό που η εταιρεία είναι νεοσυσταθείσα και έχει μετοχές εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αξιών Αθηνών. Κατά την έναρξη εργασιών της επιχείρησης η διαχειριστική περίοδος μπορεί να είναι μικρότερη του δωδεκαμήνου ή μεγαλύτερη αρκεί να μην ξεπερνάει τους εικοσιτέσσερις μήνες. Αυτό σημαίνει πως οι οικονομικές καταστάσεις της πρώτης εταιρικής χρήσης οι οποίες θα καταρτιστούν στη λήξη της θα καλύπτουν διάστημα μικρότερο ή μεγαλύτερο των δώδεκα μηνών 13. Επιπρόσθετα, εάν πρόκειται για εταιρείες των οποίων οι μετοχές έχουν εισαχθεί προς διαπραγμάτευση στο Χρηματιστήριο Αξιών Αθηνών, οι οικονομικές καταστάσεις θα καταρτίζονται και θα δημοσιεύονται ανά τρίμηνο, στην ελληνική γλώσσα, ώστε να ενημερώνουν τους επενδυτές μεταξύ άλλων για τη δραστηριότητα τους και τα αποτελέσματα τους. Η υποχρέωση αυτή είναι απόρροια του Προεδρικού Διατάγματος 360/1985 το οποίο εκδόθηκε σε συμμόρφωση προς τις διατάξεις της Οδηγίας υπ' αρίθμ.82/121/εοκ του Συμβουλίου της 15ης Φεβρουαρίου 1982 «περί της περιοδικής πληροφόρησης που πρέπει να δημοσιεύουν οι εταιρίες των οποίων οι μετοχές είναι εισηγμένες σε Χρηματιστήρια Αξιών» ΔΟΜΗ ΚΑΙ ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΟ ΤΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΣ Ο ισολογισμός παρουσιάζει τη χρηματοοικονομική διάρθρωση και το σύνολο των περιουσιακών στοιχείων που στην πραγματικότητα είχε η εταιρία κατά την ημέρα κλεισίματος του ισολογισμού της, ταξινομημένα συστηματικά, κατά κατηγορίες και με απόλυτα σαφείς τίτλους λογαριασμών, έτσι ώστε να μην δημιουργείται, καμία αμφιβολία για το περιεχόμενο τους, το οποίο πρέπει να ανταποκρίνεται απόλυτα με την πραγματικότητα. 13 Άρθρο 42 α του Ν.2190/