Τ.Ε.Ι. ΚΑΒΑΛΑΣ ΣΧΟΛΗ Σ.Δ.0. ΤΜΗΜΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΠΤΥΧΙΑΚΗ ΕΡΓΑΣΙΑ ΜΕ ΘΕΜΑ: ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΓΙΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ" ΠΑΡΤΣΑ ΕΥΑΓΓΕΛΟΥ.

Transcript

1 Τ.Ε.Ι. ΚΑΒΑΛΑΣ ΣΧΟΛΗ Σ.Δ.0. ΤΜΗΜΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΠΤΥΧΙΑΚΗ ΕΡΓΑΣΙΑ ΜΕ ΘΕΜΑ: ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΓΙΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ" ΠΑΡΤΣΑ ΕΥΑΓΓΕΛΟΥ ΕΙΓΗΓϋΤΡΙΑ: ΓΕΣΘΗΜΑΝΗ ΕΛΕΥΘΕΡΙΑΔΟΥ ΚΑΒΑΛΑ 1994

2 Τ.Ε.Ι. ΚΑΒΑΛΑΣ ΣΧΟΛΗ Σ.Δ.0. ΤΜΗΜΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΠΤΥΧΙΑΚΗ ΕΡ Γ ΑΣ ΙΑ ΜΕ ΘΕΜΑ: "ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΓΙΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ" ΠΑΡΤΣΑ ΕΥΑΓΓΕΛΟΥ ΕΙΣΗΓΗΤΡΙΑ: ΓΕΣΘΗΜΑΝΗ ΕΛΕΥΘΕΡΙΑΔΟΥ ΚΑΒΑΛΑ 1994 L riipi/\/t7b/ ^Β ΐϋΙηΐ! Γ6Λ Υ0ίΡ/^^θ\'

3 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ ΕΙΣΑΓΩΓΗ 6 ΓΕΝΙΚΑ 7 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1 8 Αποτίμηση των πάγιων στοιχείων ΚΕΦΑΛΑΙΟ II 10 Αποτίμηση των κυκλοφορούντων στοιχείων j 2.1. Σημασία της αποτίμησης των αποθεμάτων Περιεχόμενο και εννοιολογικός προσδιορισμός αποθεμάτων 2.3. Η μέθοδος αποτίμησης των αποθεμάτων που καθιερώνεται από την κείμενη νομοθεσία 2.4. Οι αρχές της αποτίμησης Μέθοδοι αποτιμήσεως των επιμέρους κατηγοριών 1 αποθεμάτων που καθιερώνονται από το ΕΓΛΣ και το 1 νόμο Αποτίμησης των αγοραζόμενων αποθεμάτων! "W Αποτίμηση των έτοιμων και ημιτελών προϊόντων Αποτίμηση υπολειμμάτων Αποτίμηση υποπροϊόντων Αποτίμηση των συμπαράγωγων προϊόντων Αποτίμηση των ελαττωματικών προϊόντων Οι κυριότερες μέθοδοι αποτίμησης των αποθεμάτων Μέθοδοι που βασίζονται στο κόστος κτήσεως Εννοια τιμή κτήσεως-τιμολογιακή αξία -ειδικά έσοδα 19 αγοράς 2.7.2, Αποτίμηση στην τιμή κτήσεως Η μέθοδος του μέσου σταθμικού κόστους.! ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ

4 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 2J.2.2. Η μέθοδος του κυκλοφοριακού μέσου όρου ή των διαδοχικών υπολοίπων Η μέθοδος της σειράς εξαντλήσεως Η μέθοδος της αντίστροφης σειράς προς τη σειρά 31 εξαντλήσεως i Η μέθοδος του βασικού αποθέματος I Η μέθοδος του εξατομικευμένου κόστους ; Η μέθοδος του πρότυπου κόστους Παρατηρήσεις επί των μεθόδων αποτιμήσεως στην τιμή 40 1 κτήσεως ; Αλλαγή μεθόδου προσδιορισμού της τιμής κτήσεως Η σημασία της αρχής της συνέπειας στην αποτίμηση 41, των αποθεμάτων Αλλαγή μεθόδου προσδιορισμού της τιμής κτήσεως από 43 άποψη κείμενης νομοθεσίας Ποια μέθοδος ροής κόστους ενδείκνυται για την 45 αποτίμηση των αποθεμάτων Μέθοδοι απομακρυνόμενες από το κόστος κτήσεως Έννοια της τρέχουσας τιμής Οριοθέτησή της τρέχουσας τιμής ' Αποτίμήση στην μικρότερη τιμή μεταξύ τιμής κτήσεως 1 και τρέχουσας τιμής Κριτική του κανόνα της χαμηλότερης τιμής μεταξύ κόστους κτήσεως και τρέχουσας τιμής , Κριτική του κανόνα της χαμηλότερης τιμής μεταξύ : κτήσεως και τρέχουσας όπως εφαρμόζεται στην χώρα Μέθοδοι εκτιμήσεως της αξίας των αποθεμάτων I Μέθοδος του μικτού περιθωρίου ή του μικτού κέρδους ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ

5 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 2.9,2. Μέθοδος των λιανικών τιμών πωλήσεων ή του λιανικού εμπορίου Κανόνας αποτιμήσεως με την τιμή αντικαταστάσεως , Ιστορικό κόστους παραγωγής Καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία. 65 ΚΕΦΑΛΑΙΟ III 66 Γενικά περί αποτιμήσεως των απαιτήσεων Αποτίμηση των ασφαλών απαιτήσεων Αποτίμηση των επισφαλών απαιτήσεων Αποτίμηση των ανεπίδεκτων εισπράξεων και 68 απαιτήσεων Αποτίμηση των απαιτήσεων στην συναλλαγή Συναλλαγματικές διαφορές απαιτήσεων και λοιπών υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα Συναλλαγματικές διαφορές λοιπών περιουσιακών 74 στοιχείων σε ξένο νόμισμα Συναλλαγματικές διαφορές απαιτήσεων και λοιπών υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα τραπεζικών επιχειρήσεων Τιμή συναλλάγματος που πρέπει να λάβουμε υπόψη μας : κατά την αποτίμηση. 3,5. Αποτίμηση των χρεογράφων και γραμματίων Αποτίμηση χρεογράφων Αποτίμηση γραμματίων εισπρακτέων. 80 ΚΕΦΑΛΑΙΟ IV Αποτίμηση των συμμετοχών των τίτλων με χαρακτήρα ακινητοποιήσεων και των χρεογράφων Αποτίμηση των μετοχών ανωνύμων εταιρειών και. λοιπών χρεογράφων S ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ

6 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 4.2. Αποτίμηση των συμμετοχών σε επιχειρήσεις άλλες εκτός από ανώνυμες εταιρείες και των τίτλων με χαρακτήρα ακινητοποιήσεων των επιχειρήσεων αυτών ' Αποτίμηση τίτλων με χαρακτήρα προθεσμιακής καταθέσεως. Παράρτημα 88 Κατάσταση ελέγχου εγγραφών. 89 ' Απογραφή Ο.Ε. Βασος & ΥΙΟΣ. 96 Ισολογισμός Ο Ε. Βάσος & ΥΙΟΣ 105 i Βιβλιογραφία ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ

7 ΑΠΟΤΙΜ ΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΕΙΣΑΓΩΓΗ Η ΕΝΝΟΙΑ ΤΗΣ ΑΠΟΤΙΜΗΣΗΣ Η απoτcμηση ε(ναι το σπουδαιότερο και δυσκολότερο τμήμα της απογραφής, γιατί λάθη σε αυτή οδηγούν σε λαθεμένα συμπεράσματα για τη δράση της επιχείρησης. Γενικά αποτίμηση ενός αγαθού σημαίνει προσδιορισμός της παρούσας αξίας με την οποία πρέπει να εγγραφή την ημέρα της απογραφής. Πέρα από τον προσδιορισμό της παρούσας αξίας των διαφορών περιουσιακών στοιχείων για τη σωστή αποτίμηση της οικονομικής καταστάσεως πρέπει στο σκέλος της αποτίμησης να περιλαμβάνεται και ο σαφής χαρακτηρισμός και προσδιορισμός των στοιχείων του κόστους για την εξαγωγή του σωστού αποτελέσματος. Η πραγματική οικονομική κατάστασή μιας επιχείρήσής μπορεί να προκύψει με ακρίβεια μόνο με τη σύνταξη απογραφής στην οποία περιλαμβάνεται η αποτίμηση. Η έννοια της αποτίμησης είναι ο σχηματισμός και καθορισμός ορισμένης χρηματικής αξίας, ενός περιουσιακού στοιχείου σε μια ορισμένη στιγμή.

8 ΑΠΟΤΙΜ ΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΓΕΝΙΚΑ Το θέμα της αποτψήσεως anaaxoxec πολύ αυτούς που ασχολούνται με τη λογιστι,κή και την οικονομική. Υπάρχει πλήθος απόψεων για τους τρόπους αποτψήσεως. Η αποτίμηση σύμφωνα με την ισχύουσα νομοθεσία για τις διάφορες κατηγορίες περιουσιακών στοιχείων πραγματοποιείται στις επιχειρήσεις όπως παρακάτω; α) Αποτίμηση πάγιων στοιχείων, β) Αποτίμηση αποθεμάτων, γ) Αποτίμηση απαιτήσεων δ) Αποτίμηση συμμετοχών και χρεογράφων. Αναλυτικά κάθε μια από τις ανωτέρω κατηγορίες έχουν ως εξής;

9 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 8 ΚΕΦΑΛΑΙΟ / ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΠΑΓΙΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Πάγια στοιχεία είναι εκείνα που δεν προορίζονται για μεταπώληση, αλλά χρησιμοποιούνται μόνιμα στην εκμετάλλευση από την επιχείρηση. Τα συνηθισμένα πάγια στοιχεία μιας επιχείρησης είναι τα υλικά και άυλα στοιχεία της, που χρησιμοποιεί η ίδια προς εκπλήρωση του σκοπού της. Υλικά είναι όσα έχουν υλική υπόσταση, όπως γήπεδα, κτήρια, εγκαταστάσεις, εξοπλισμός κ.α. Άυλα είναι εκείνα που δεν έχουν υλική υπόσταση, όπως είναι η φήμη, ένα δίπλωμα ευρεσιτεχνίας κ.α. Η αποτίμηση των πάγιων διενεργείται στην τιμή κτήσεως αυτών, που προσαυξάνεται κατά τις δαπάνες βελτιώσεως και αψαιρείται η απόσβεση αυτών. Παράδειγμα: Αγοράστηκε οικοδομή με δύο ορόφους, για εγκατάσταση επιχειρήσεως αντί Έγιναν πρόσθετα έξοδα δρχ. για την προσθήκη ενός ορόφου. Εδώ η οικοδομή θα αποτιμηθεί δρχ. και στο ποσό αυτό θα γίνει η απόσβεση. Εάν τον επόμενο χρόνο διατεθεί ποσό δρχ. για υδροχρωματισμό αυτής το ποσό αυτό δεν θα πάει στην αξία της οικοδομής, γιαί αυτό αφορά συντήρηση αυτής και όχι βελτίωση. Συνεπώς το ποσό του υδροχρωματισμού θα καταχωρηθεί στα έξοδα της επιχειρήσεως. Τα περιουσιακά στοιχεία της επιχείρησης κατά την απογραφή, αποτιμώνται σύμφωνα με το νόμο (Π.Δ. 99/77) ως εξής: ΑΠΟΤΙΜ ΗΣΗ ΤΩΝ ΠΑΠΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

10 ΑΠ Ο ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΒΑΚΩΝ Σ ΤΟ ΙΧ Ε ΙΓ^ 9 Η αποτίμηση των πάγιων: Κατά το άρθρο 41 του κώδικα φορολογικών στοιχείων τα πάγια στοιχεία αναγράφονται στην απογραφή με την αξία κτήσεως, προσαυξημένα με τις βελτιώσεις και ελαττωμένα με τις αποσβέσεις, πλην των επίπλων και σκευών για τα οποία δεν απαιτείται ανάλυση, λόγω του ότι κατά κανόνα δεν υπάρχουν βελτιώσεις. Επίσης για ολοσχερείς αποσβέσεις πάγιου στοιχείου, πρέπει να αναγράφεται ως υπόλοιπο μια δραχμή και εφ'όσον δεν αντικαταστάθηκε. Τα έξοδα πολυετούς αποσβέσεως, εφόσον δεν έχουν ενσωματωθεί στο κόστος αγαθών, αποσβένονται είτε εφάπαξ κατά το τέλος της πραγματοποιήσεως του είτε τμηματικά και ισόποσα σε μια πενταετία. Εάν τηρείται ιδιαίτερο αναλυτικό βιβλίο πάγιων περιουσιακών στοιχείων και αποσβέσεων (αντιθέτων λογαριασμών) δυνατόν να καταχωρείται στην απογραφή μ ένα ποσό κατά ομοειδείς κατηγορίες; α)το είδος του πάγιου στοιχείου, β)τις αποσβέσεις και γ)το υπόλοιπο της αξίας (την παρούσα αξία) του στοιχείου. Ουδεμία απόσβεση αναγνωρίζεται, αν αυτή ανήκει σε διαρρεύσασα χρήση εφ'όσον υπερβαίνει το ποσοστό. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΠΑΠΩΝΣΤΟίΧΒΩΝ

11 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 10 ΚΕΦΑΛΑΙΟ II Αποτίμηση των κυκλοφορούντων στοιχείων. Τα κυκλοφορούντο περιουσιακά στοιχεία, όπως εcvαl γνωστό, περιλαμβάνουν τα εμπορεύματα, τα έτοιμα προϊόντα, τα υπό κατεργασία, της πρώτες ύλες κ.α. Για την αποτίμηση των ανωτέρω περιουσιακών στοιχείων υπάρχουν διάφοροι τρόποι αποτιμήσεως. Στην αρχή θα αναφερθώ στην σημασία της αποτίμησης των αποθεμάτων και στους εννοιολογικούς προσδιορισμούς τους και στη συνέχεια θα αναφερθώ στους διάφορους τρόπους αποτιμήσεως. 2.1 Σημασία της αποτίμησης των αποθεμάτων Η αποτίμηση των αποθεμάτων στο τέλος της χρήσεως έχει σημαντική σπουδαιότητα για την οικονομική παρουσίαση της επιχειρήσεως, γιατί εξυπηρετεί τους εξής δύο, εξαιρετικής βαρύτητας, σκοπούς: α) Στοχεύει στο να προσδιορίσει την αξία με την οποία τα αποθέματα θα εμφανιστούν στον ισολογισμό, δηλαδή στοχεύει στην αλήθεια του ισολογισμού και, β) Στοχεύει στο να προσδιορίσει το κόστος των πωλημένων, το οποίο αντιπαραβάλεται με τα έσοδα από τις πωλήσεις, δηλαδή στοχεύει στον ακριβή προσδιορισμό του αποτελέσματος της χρήσεως. Στα τελευταία χρόνια επικράτησε να δίνεται μεγαλύτερη έμφαση στην ακριβέστερη μέτρηση του αποτελέσματος της χρήσεως, δηλαδή του κόστους των πωλημένων, παρά στην ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

12 ΑΠΟΤΙΜ ΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 11 αλήθεια του ισολογισμού, δηλαδή στην ακρίβεια της αξίας των αποθεμάτων λήξεως. Έτσι σύμφωνα με της απόψεις του AICPA^. ο κύριος σκοπός στη λογιστική των αποθεμάτων είναι η αντιπαράθεση του κατάλληλου κόστους με τα αντίστοιχα έσοδα, για να επιτυγχάνεται ο προσδιορισμός ακριβέστερου αποτελέσματος της χρήσεως. Επισημαίνεται όμως ότι, αφού κύριος στόχος της αποτιμήσεως των αποθεμάτων λήξεως είναι ο ακριβής προσδιορισμός του αποτελέσματος, θα πρέπει να είναι ακριβής και η αξία των αποθεμάτων λήξεως που αναγράφεται στους ισολογισμούς και η οποία αξία θα αποτελέσει το κόστος των πουλημένων στις επόμενες χρήσεις. Μόνο όταν το κόστος αυτό είναι ακριβές θα είναι ακριβή και τα αποτελέσματα των επόμενων χρήσεων. Η αποτίμηση, συνεπώς, των αποθεμάτων λήξεως πρέπει να γίνεται με στόχο την ορθότητα των αποτελεσμάτων, όχι μόνο της συγκεκριμένης χρήσεως, αλλά και των επόμενων χρήσεων. 2.2 Περιεχόμενο και εννοιολογικός προσδιορισμός αποθεμάτων. Στην ομάδα 2 παρακολουθούνται τα αποθέματα της οικονομικής μονάδας που προέρχονται, είτε από απογραφή, είτε από αγορά, είτε από ιδιοπαραγωγή και σε εξαιρετικές περιπτώσεις, είτε από ανταλλαγή, είτε από εισφορά σε είδος, είτε από δωρεά. Αποθέματα είναι τα υλικά αγαθά που ανήκουν στην οικονομική μονάδα τα οποία: AICPA AC Counting Research Bulletin No 43 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

13 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΒΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Προορίζονται να πωληθούν κατά τη συνήθη πορεία των εργασιών της. 2. Βρίσκονται στην διαδικασία της παραγωγής και προορίζονται να πωληθούν όταν πάρουν τη μορφή των έτοιμων προϊόντων. 3. Προορίζονται να αναλωθούν για την παραγωγή έτοιμων αγαθών ή την παροχή υπηρεσιών. 4. Προορίζονται να αναλωθούν για την καλή λειτουργία, τη συντήρηση ή επισκευή, καθώς και την ιδιοπαραγωγή πάγιων στοιχείων. 5. Προορίζονται να χρησιμοποιηθούν για τη συσκευασία π.χ. των παραγόμενων έτοιμων προϊόντων ή των εμπορευμάτων που προορίζονται για πώληση. Στην ομάδα 2 περιλαμβάνονται οι εξής μερικότερες κατηγορίες αποθεμάτων: Εμπορεύματα, έτοιμα προϊόντα, ημιτελή προϊόντα, υποπροϊόντα, υπολείμματα, παραγωγή σε εξέλιξη, πρώτες και βοηθητικές ύλες, υλικά συσκευασίας, αναλώσιμα υλικά, ανταλλακτικά πάγιων στοιχείων και είδη συσκευασίας Η μέθοδος αποτιμήσεως των αποθεμάτων που καθιερώνεται από την κείμενη νομοθεσία. Σύμφωνα με τη διάταξη του νόμου 2190/1920 "Τα αποθέματα αποτιμούνται, χωριστά για κάθε είδος, στην χαμηλότερη τιμή μεταξύ της τιμής κτήσης ή του κόστους παραγωγής τους και της τιμής στην οποία η εταιρεία μπορεί να αγοράσει ή να παράγει, κατά την ημέρα κλεισίματος του ισολογισμού, τα αποθέματα του κάθε είδους στην κατάσταση ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛΟ Φ Ο ΡΟ ΥΝ ΤΟ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

14 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 13 που βρίσκονται την ημέρα εκείνη όπως ορίζεται από τις διατάξεις της παρ του άρθρου 1του Π.Δ. 1123/1980". Εξάλλου, ο Κ.Φ.Σ. (Π.Δ. 99/1977), με τη διάταξη του ορίζει ότι "Τα εμπορεύσιμα περιουσιακά στοιχεία αποτιμώνται εις την απογραφήν έκαστον τούτων διακεκριμένως: α) Εις την τιμήν κτήσεως, εφόσον αυτή είναι μικροτέρα της τρεχούσης ή β) Εις την τρέχουσαν τιμήν, εφόσον αυτή είναι μικροτέρα της τιμής κτήσεως" Αρχές της αποτιμήσεως. Το πρόβλημα της αποτίμησης δημιουργείται κατά την απογραφή των περιουσιακών στοιχείων της επιχείρησης και προκειμένου να εκδοθεί ο ισολογισμός αυτής, ο οποίος πρέπει να είναι ακριβής ειλικρινής και πλήρης ώστε να εμφανίζει την πραγματική και ειλικρινή περιουσιακή κατάσταση της επιχείρησης κατά τη σύνταξη του. Την αποτίμηση των αποθεμάτων στα πλαίσια της λογιστικής του ιστορικού κόστους διέπουν οι ακόλουθες βασικές λογιστικές αρχές: α) Η αρχή του ιστορικού κόστος, δηλαδή του κόστος κτήσεως. Κατά την ημερομηνία αποκτήσεως τους. Τα αποθέματα καταχωρούνται στο κόστος κτήσεως τους σύμφωνα με την αρχή του κόστους. Όταν πωλούνται το κόστος αυτό αντιπαραβάλλεται με τα έσοδα σύμφωνα με την αρχή της αντιπαραθέσεως εσόδων - εξόδων. Τα αποθέματα τέλους χρήσεως αποτιμούνται επίσης με βάση την αρχή του κόστους κτήσεως εκτός αν η αξία τους μειώθηκε λόγω ζημιάς, αποζημειώσεως κ.τ.λ. οπότε αποτιμούνται σύμφωνα με την αρχή της συντηρητικότητας στην χαμηλότερη αξία. ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛΟΦΟΡΩ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

15 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΏΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 14 β) Η αρχή της συντηρητικότητας που ικανοποιείται όταν ως τιμή αποτιμήσεως των αποθεμάτων τέλους χρήσεως χρησιμοποιείται η κατώτερη δυνατή τιμή από τις περισσότερες τιμές που υπάρχει ευχέρεια να χρησιμοποιηθούν. γ) Η αρχή της συνέπειας σύμφωνα με την οποία οι μέθοδοι αποτιμήσεως δεν πρέπει να μεταβάλλονται από τη μία χρήση στην άλλη για να είναι οι χρηματοοικονομικές καταστάσεις συγκρίσιμες. δ) Η αρχή της συνεχιζόμενης δραστηριότητας της επιχειρήσεως σύμφωνα με την οποία οι καθιερωμένοι κανόνες αποτιμήσεως εφαρμόζονται υπό την προϋπόθεση ότι η επιχείρηση θα εξακολουθήσει τη δραστηριότητα της Μέθοδοι αποτιμήσεως των επιμέρους κατηγοριών αποθεμάτων που καθιερώνονται από το Ε.Γ.ΛΣ. και το νόμο. Για την αποτίμηση των αποθεμάτων ισχύουν ειδικότερα τα παρακάτω: Αποτίμηση των εργαζόμενων αποθεμάτων Τα αποθέματα που προέρχονται από αγορές (εμπορεύματα, πρώτες και βοηθητικές ύλες, υλικά συσκευασίας, αναλώσιμα υλικά, ανταλλακτικά πάγιων στοιχείων) αποτιμούνται στην κατά είδος χαμηλότερη τιμή μεταξύ της τιμής κτήσεως και της τρέχουσας τιμής αγοράς. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

16 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Αποτίμηση των έτοιμων και ημιτελών προϊόντων Τα αποθέματα (εκτός από τα υπολείμματα και υποπροϊόντα) που προέρχονται από την παραγωγή της επιχειρήσεως και προορίζονται, είτε για πώληση ως έτοιμα προϊόντα, είτε για παραπέρα επεξεργασία προς παραγωγή έτοιμων προϊόντων, αποτιμούνται στην κατά είδος χαμηλότερη τιμή μεταξύ των τιμών ιστορικού κόστους παραγωγής και του κόστους στο οποίο η επιχείρηση μπορεί να παράγει τα αποθέματα κάθε είδους κατά το τέλος της χρήσεως. Στην περίπτωση που η επιχείρηση αδυνατεί να προσδιορίσει το τελευταίο αυτό κόστος, αντί αυτού λαμβάνεται υπόψη η καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία Αποτίμηση υπολειμμάτων. Τα υπολείμματα αποτιμούνται στην πιθανή τιμή πωλήσεως τους, μειωμένη με τα άμεσα έξοδα που υπολογίζεται ότι θα πραγματοποιηθούν για την πώληση τους Αποτίμηση υποπροϊόντων Τα υποπροϊόντα εφόσον προορίζονται για πώληση, αποτιμούνται στην πιθανή τιμή πωλήσεως τους, μειωμένη με τα άμεσα έξοδα πωλήσεως, όπως και στην περίπτωση των υπολειμμάτων. Όταν όμως προορίζονται να χρησιμοποιηθούν από την ίδια την οικονομική μονάδα, αποτιμούνται στην τιμή χρησιμοποιήσεως τους, δηλαδή στην τιμή που θα αγοράζονταν είτε τα συγκεκριμένα υποπροϊόντα είτε άλλα ισοδύναμης αξίας, με σκοπό να χρησιμοποιηθούν από αυτή. Οι οικονομικές μονάδες που εφαρμόζουν σύστημα πρότυπης κοστολόγησης έχουν τη δυνατότητα να αποτιμούν ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

17 ΑΠΟΤΙΜ ΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 16 τα αποθέματα τους στις τιμές του πρότυπου κόστους, με την προϋπόθεση ότι οι αποκλίσεις, που ενδεχόμενα θα προκόψουν ανάμεσα στο ιστορικό και στο πρότυπο κόστος, θα κατανέμονται στα μένοντα και στα πωλημένα αποθέματα τους. Το ποσό των αποκλίσεων που αναλογεί στα απόλυτα αποθέματα της απογραφής εμφανίζεται ιδιαίτερα, Αποτίμηση των συμπαραγωγών προϊόντων. Συμπαράγωγα είναι τα προϊόντα που παράγονται από την επεξεργασία της αυτής πρώτης ύλης κατά τη διάρκεια της αυτής παραγωγικής διαδικασίας. Τα συμπαράγωγα προϊόντα αποτιμούνται, στη χαμηλότερη τιμή μεταξύ των τιμών ιστορικού κόστους παραγωγής και καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας. Ειδικότερα ως προς τον τρόπο προσδιορισμού του ιστορικού κόστους κτήσεως αυτών ισχύουν τα εξής: Τα συμπαράγωγα προϊόντα, έχουν ενιαίο κόστος παραγωγής, το οποίο μετά τη μείωση του κατά την αξία αποτιμήσεως των τυχόν υποπροϊόντων και υπολειμμάτων, κατανέμεται μεταξύ αυτών με κριτήριο την αξία τους σε καθαρές τιμές πωλήσεως. ΠαράδΕίγμα: Από τη βιομηχανοποίηση της πρώτης ύλης Υ1 συμπαράγονται τα προϊόντα Π-ι και Π2 Κατά τη διάρκεια μίας κοστολογικής περιόδου (Π.χ. στο μήνα Μάρτιο) τα στοιχεία από λογιστικά δεδομένα έχουν ως εξής; Βιομηχανοποίηση πρώτης ύλης τιμών x10 > δρχ. Κόστος κατεργασίας δρχ. Συνολικό κόστος i 1.600,000 δρχ. Μείον;αξία αποτιμήσεως υποπροϊόντων και υπολειμμάτων I δρχ. Κόστος συμπαράγωγων προϊόντων i δρχ. ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΑ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

18 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 17 Παραγωγή προϊόντος Π, μον τιμής πωλήσεως δρχ. 25 κατά μονάδα. Παραγωγή προϊόντος Π2 μον τιμής πωλήσεως δρχ.20 κατά μονάδα. Η κατανομή του ενωμένου κόστους γίνεται ως εξής; Προϊόν Π, μον x25= χ( : )= Προϊόν Π, μον x20= χ( : )= Κόστος μονάδας προϊόντος Π, :40.000= 18,75 δρχ. Κόστος μονάδας προϊόντος :50.000= 15,00 δρχ Αποτίμηση των ελαττωματικών προϊόντων Ελαττωματικά είναι τα προϊόντα τα οποία, εξαιτίας ελαττωματικής παραγωγής ή κατασκευής διαφέρουν από τα λοιπά κανονικά προϊόντα και πωλούνται με χαρακτηρισμό του ελαττωματικού σε τιμή κατώτατη της κανονικής. Τα ελαττωματικά προϊόντα ανάλογα με τις περιπτώσεις που παρουσιάζονται αποτιμούνται ως εξής; Σε περίπτωση που το ελαττωματικό προϊόν πρόκειται να διατεθεί με το ελάττωμα του σε μικρότερη τιμή, η αποτίμηση του γίνεται στην πιθανή τιμή πωλήσεως του. Το κόστος που προκύπτει με τον τρόπο αυτό μειώνει το συνολικό κόστος παραγωγής, η διαφορά δεν αποτελεί το κόστος της παραγωγής του κανονικού ή των κανονικών προϊόντων. Σε περίπτωση που το ελαττωματικό προϊόν πρόκειται να διατεθεί με το ελάττωμα του με μικρή έκπτωση, αποτιμάται, (κοστολογείται) όπως και το κανονικό προϊόν. Στην περίπτωση δηλαδή αυτή το συνολικό κόστος παραγωγής ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

19 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 18 διαιρε[ται με τη συνολική σε μονάδες παραγωγή κανονικών και ελαττωματικών προϊόντων, και από τη διαίρεση αυτή προκύπτει ενιαίο κατά μονάδα κόστος παραγωγής. Σε περίπτωση που το ελαττωματικό προϊόν δεν είναι δυνατόν ή δε συμφέρει να διατεθεί στην αγορά με το ελάττωμα του και για το λόγο αυτό επαναεισάγεται στην παραγωγική διαδικασία με σκοπό την εξάλειψη του ελαττώματος, τα έξοδα της πρόσθετης κατεργασίας βαρύνουν το σύνολο της παραγωγής και όχι μόνο εκείνη που προέρχεται από την επεξεργασία των ελαττωματικών προϊόντων. Στην περίπτωση συνεπώς αυτή η αποτίμηση του ελαττωματικού προϊόντος γίνεται στο ιστορικό κόστος παραγωγής του. Σε περίπτωση που το ελαττωματικό προϊόν για διάφορους λόγους επαναχρησιμοποιείται στην παραγωγική διαδικασία σαν πρώτη ύλη, η αποτίμησή του γίνεται στην τιμή της πρώτης ύλης που υποκαθιστά Οι κυριότερες μέθοδοι αποτιμήσεως των αποθεμάτων. Η λογιστική θεωρεία διδάσκει πλειάδα μεθόδων αποτιμήσεως των αποθεμάτων, οι οποίες κατατάσονται συνήθως στις εξής τρεις κατηγορίες: Στις μεθόδους που βασίζονται στο κόστος κτήσεως, στις μεθόδους που απομακρύνονται από το κόστος κτήσεως και στις μεθόδους εκτιμήσεως της αξίας των αποθεμάτων. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

20 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Μέθοδοι που βασίζονται στο κόστος κτήσεως Έννοια τιμής κτήσεως - Τιμολογιακή αξία - Ειδικά έξοδα αγοράς. Τιμή κτήσεως: Είναι η τιμολογιακή αξία αγοράς των αποθεμάτων, αυξημένη με τα ειδικά έξοδα αγοράς και μειωμένη με τις εκπτώσεις (άμεσο κόστος αγοράς). Τιμολογιακή αξία; Είναι η αξία αγοράς που αναγράφεται στα τιμολόγια, μειωμένη κατά τις εκπτώσεις που κάθε φορά χορηγούνται από τους προμηθευτές και απαλλαγμένη από τους φόρους και τα τέλη που δε βαρύνουν τελικά την οικονομική μονάδα. Ειδικά έξοδα αγοράς; Είναι τα άμεσα έξοδα αγοράς που γίνονται μέχρι την παραλαβή και αποθήκευση του αγαθού και ιδιαίτερα οι δασμοί και λοιποί φόροι - τέλη εισαγωγής, καθώς και τα έξοδα μεταφοράς και παραλαβής των σχετικών ειδών Αποτίμηση στην τιμή κτήσεως. Αποτίμηση στην τιμή κτήσεως σημαίνει, κατανομή του συνολικού κόστους κτήσεως των προς πώληση εμπορευμάτων, μεταξύ μενόντων και πωληθέντων εμπορευμάτων. Η αποτίμηση των μενόντων και των πωληθέντων εμπορευμάτων θα ήταν μια απλή και εύκολη διαδικασία, εάν το κατά μονάδα κόστους των εμπορευμάτων παρέμενε σταθερό, δηλαδή εάν οι τιμές του δε μεταβάλλονταν ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

21 διαχρονικά το παρακάτω παράδειγμα δείχνει τη διαδικασία τής αποτιμήσεως. Δεδομένα Εμπορεύματος Απόθεμα αρχής ' μον. 1500x80 = Αγορές I μον X 80 = Συνολικό κόστος μονάδων προς πώληση!μον Πωλήσεις ' Μονάδες Απόθεμα τέλους Μονάδες Η αποτίμηση γίνεται ως εξής: Κόστος αποθέματος μον X 80= Κόστος πωληθέντων μον X 80 = Ol περιπτώσεις όμως κατά τις οπο[ες οι τιμές των διαφόρων εμπορευμάτων παραμένουν σταθερές για σημαντικό χρονικό διάστημα είναι ανύπαρκτες. Έτσι, για να προβούμε στην αποτίμηση πρέπει να γνωρίζουμε ή να υποθέσουμε από ποια ή ποιες αγορές προέρχονται τα μένοντα εμπορεύματα ή προήλθαν τα πωληθέντα, ώστε να χρησιμοποιήσουμε την ορθή τιμή ή τιμές κτήσεως. Το θέμα, λοιπόν, του καθορισμού τής προελεύσεως είτε του τελικού αποθέματος είτε των πωληθέντων αντιμετωπίζεται ως εξής: 1) Με τήρήση στοιχείων από τα οποία να εξάγεται η προέλευση των πωληθέντων και μενόντων. 2) Με παραδοχές, υποθέσεις αναφορικά με τη διακίνηση ή ροή των εμπορευμάτων. Με βάσή τους δύο αυτούς τρόπους καθορισμού τής προελεύσεως, έχουν αναπτυχθεί διάφοροι μέθοδοι ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

22 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 21 αποτιμήσεως στην τιμή κτήσεως, οι κυριότερες απ'αυτές είναι οι εξής; 1) Η μέθοδος του μέσου σταθμικού κόστους. 2) Η μέθοδος του κυκλοφοριακού μέσου όρου ή των διαδοχικών υπολοίπων. 3) Η μέθοδος της σειράς εξαντλήσεως (FIFO). 4) Η μέθοδος της αντίστροφης σειράς προς τη σειρά εξαντλήσεως (LIFO). 5) Η μέθοδος του βασικού αποθέματος. 6) Η μέθοδος του εξατομικευμένου κόστους. 7) Η μέθοδος του πρότυπου κόστους Η μέθοδος του μέσου σταθμικού κόστους. Κατά τη μέθοδο αυτή η μέση σταθμική τιμή κτήσεως υπολογίζεται με τον εξής τύπο: Η κατ'αυτόν τον τρόπο προσδιορισμένη μέση σταθμική τιμή μονάδας χρησιμοποιείται για την αποτίμηση των αποθεμάτων λήξεως και του κόστους πωληθέντων. Η παρούσα μέθοδος χρησιμοποιείται ευρύτατα στην πράξη, γιατί είναι εύκολης εφαρμογής, προσδιορίζει το κόστος μονάδας με μια αντικειμενική βάση, είναι απαλλαγμένη από περιθώρια υποκειμενικών χειρισμών και ελαχιστοποιεί τις επιδράσεις των ακραίων τιμών στην αγορά. Σε μια αγορά που οι τιμές παρουσιάζουν ανυψωτική τάση το μέσο κόστος είναι χαμηλότερο από το τρέχον κόστος, ενώ σε μια αγορά που οι τιμές παρουσιάζουν πτωτική τάση το μέσο κόστος ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

23 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΏΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 22 είναι υψηλότερο από το τρέχον κόστος. Γι'αυτό η μέθοδος αυτή κατακρίνεται, αφού στα τρέχοντα έσοδα πωλήσεων δεν αντιπαραθέτει το τρέχον κόστος κτήσεως των πωληθέντων. Η εφαρμογή της μεθόδου ενδείκνυται στις περιπτώσεις που η επιχείρηση εφαρμόζει το σύστημα της περιοδικής απογραφής των αποθεμάτων, οπότε στο τέλος της περιόδου που προσδιορίζεται το μέσο σταθμικό κόστος απογράφονται τα μένοντα και προσδιορίζεται η αξία αυτών και το κόστος των πωλημένων. Αν η επιχείρηση εφαρμόζει το σύστημα της διαρκούς απογραφής, επειδή το μέσο σταθμικό κόστος δεν είναι δυνατό να υπολογιστεί πριν από την τελευταία αγορά της περιόδου, οι εξαγωγές (αναλύσεις - πωλήσεις) και τα υπόλοιπα των αποθεμάτων παρακολουθούνται στη διάρκεια της περιόδου μόνο κατά ποσότητα. Η περίοδος σταθμίσεως είναι δυνατό να είναι: α) Ετήσια (ολόκληρη η χρήση), οπότε μιλούμε περί μέσου ετήσιου σταθμικού κόστους ή β) μικρότερη του έτους, συνήθως μηνιαία αλλά και τριμηνιαία κ.τ.λ. οπότε μιλούμε περί μέσου μηνιαίου ή τριμηνιαίου σταθμικού κόστους. Η παρουσίαση αυτής της μεθόδου θα γίνει με τη βοήθεια δύο παραδειγμάτων, τα οποία θα αναφέρονται το ένα παράδειγμα στην περιοδική απογραφή και το άλλο στην διαρκή απογραφή. Παράδειγμα: Τα δεδομένα του παραδείγματος αφορούν την κίνηση του εμπορεύματος <<Α>> κατά την περίοδο 1/1 έως 3/12. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

24 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Δεδομένα κινήσεως εμπορεύματος «Α» Αγορές Συναλλαγές 1μονάδες χ κόστ.μονάδ.=αξία Αναλωμένες Υπόλοιπες 1 (πουλημένες) μονάδες Αποθ. αρχής 1200x100 = /2! 300x110 = i / I /7 1400x116 = / ! 200 7/ X126 = = ! 1. Μέση σταθμική τιμή κτήσεως - περιοδική απογραφή. Στην περίπτωση αυτή ο υπολογισμός της μέσης τιμής γίνεται στο τέλος της χρήσεως. Η τιμή αυτή, η οποία καλείται περιοδική μέση τιμή κτήσεως, χρησιμοποιείται για την αποτίμηση των μονάδων που ευρέθησαν κατά την απογραφή, δηλαδή για τον προσδιορισμό του κόστους μενόντων, το κόστος των πωληθέντων μπορεί ή να προσδιοριστεί με εψαρμογή της μέσης αυτής τιμής ή να προκύψει ως διαφορά μεταξύ του συνολικού κόστους κτήσεως και του κόστους των μενόντων. Με βάση τα δεδομένα του παραδείγματος, ο προσδιορισμός του κόστους των μενόντων και του κόστους των πωληθέντων γίνεται ως εξής: ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

25 ΑΠΟΤΙΜ ΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ' Μονάδες Τιμή κτήσεως Συνολικό κόστος Απόθεμα αρχής X 100 = Αγορές 15/2 i 300 X 110 = Αγορές 12/7! 400 X 116 = Αγορές 7/ X 126 = ! άρα: Κόστος μενόντων: 300x112 = Κόστος πωληθέντων: 700x112 = δρχ. ή Συνολικό κόστος κτήσεως: (-) Κόστος μενόντων: Κόστος πωληθέντων: Μέση σταθμική τιμή κτήσεως - Διαρκής απογραφή. Στην περίπτωση αυτή ο υπολογισμός της μέσης τιμής γίνεται μετά από κάθε αγορά. Η τιμή αυτή, η οποία καλείται διαρκής μέση τιμή κτήσεως, χρησιμοποιείται για τον προσδιορισμό του κόστους των πωληθέντων μετά από κάθε πώληση. Έτσι τόσο το κόστος των πωληθέντων όσο και το κόστος των μενόντων προκύπτουν από τα τηρούμενα στοιχεία από τη διενέργεια απογραφής στο τέλος κάθε χρήσεως είναι υποχρεωτική, διότι μόνο έτσι γίνεται έλεγχος της ακρίβειας των στοιχείων που τηρούνται. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

26 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 25 Με βάση τα δεδομένα του παραδείγματος, ο προσδιορισμός του κόστους των μενόντων και του κόστους των πωληθέντων γίνεται ως εξής: Χρονολογία Α γ ο ρ έ ς : Π ω λ ή σ ε ις Υ π ό λ ο ι π ο Μον. 1Κοσ. ; Αξία Μον. Κοσ. 1Αξία Μον. ι Κοσ. : Αξία! μον. 1! 1μον. I! μον. i Απόθεμα αρχής 200! 100! ! - -! 200! 100! 20,000 15/ j - i i /4 -!!! ; /7 400 i 116 I I i /10 -!!! 300 i 114! ! 200! /11 IQQ i 1Z500 i -!! 300! 118 i I! I ' ' Το κόστος των πωληθέντων ανέρχεται σε δρχ. και το κόστος των μενόντων σε δρχ. Από τα παραπάνω εξάγεται ότι τα μεγέθη που προκύπτουν από τους δύο τρόπους λειτουργίας της μεθόδου αυτής διαφέρουν μεταξύ τους, πιο συγκεκριμένα, τα μεγέθή αυτά έχουν ως εξής: Περιοδική! Διαρκής Απογραφή Απογραφή Κόστος πωληθέντων (μον. 700)! ! Κόστος μενόντων (μον. 300) ι : : Οι διαφορές αυτές, όπως είναι φανερό, οφείλονται στο ότι σε κάθε τρόπο χρησιμοποιείται διαφορετική μέση τιμή ή τιμές για την κατανομή του συνολικού κόστους κτήσεως μεταξύ πωληθέντων και μενόντων. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

27 ΑΠΟΤΙΜ ΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Η μέθοδος του κυκλοφοριακού μέσου όρου ή των διαδοχικών υπολοίπων. Κατά τη μέθοδο αυτή, μετά από κάθε εισαγωγή καθορίζεται η μέση τιμή του υπολοίπου με τον εξής τύπο: (Αξία προηγούμενου υπολοίπου) +(Αξία νέας αγοράς στην τιμή κτήσεως) (ΠόάόάΥά ηρόήγόύμένόϋ ύπόλόιπόύ) +τπ'άά(5τηίά ύέάς ογόράς) Κατά την προηγούμενη μέθοδο είδαμε ότι ο προσδιορισμός του κόστους των μενόντων και του κόστους των πωληθέντων γίνεται είτε με περιοδική, είτε με διαρκή απογραφή. Εδώ χρησιμοποιούμε τον τρόπο της διαρκής απογραφής για να μπορούμε να αντιμετωπίσουμε τις τυχών δυσχέρειες που θα εμφανιστούν σε μια επιχείρηση που εφαρμόζει το σύστημα της διαρκούς απογραφής και δεν είναι σε θέση στη διάρκεια της χρήσης να προσδιορίσει το κόστος των αναλύσεων ή των πωλήσεων. Η προκειμένη μέθοδος είναι αντικειμενική, γιατί δεν αφήνει περιθώρια προσωπικών χειρισμών και δίνει ένα αντιπροσωπευτικό μέσο κόστος, το οποίο πλησιάζει περισσότερο στο τρέχον παρά στο μέσο σταθμικό. Παράδειγμα: Τα δεδομένα του παραδείγματος αφορούν την κίνηση του εμπορεύματος <<Β>> κατά την περίοδο 1/1 έως 28/1. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΤΉΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΟ^ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

28 ί i ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡίΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ i j Δεδομένα κινήσεως εμπορεύματος «Β» Αγορές Συναλλαγές μονάδες χ κόστ.μονάδ.=αξ(α!αναλωμένες : (πουλημένες), Υπόλοιπες μονάδες Αποθ. αρχής! 100 X 10 = i /1 400 X 12 = / /1 ; 500 X 15 = /1! ί /1 2QQ X 17 = ^ ; / ; ! i Με βάση τα δεδομένα του παραδείγματος έχουμε: Ημερομηνία Αγορές Πωλήσεις 1/1 Απόθεμα αρχής 10/1 Αγορά Μέση τιμή Χρέωση j Πίστωση 1 Υπόλοιπο μον χκόοτ.μον.^αξία! UOV.XKOOT.UOV.»Αζ(α 1 μον.χκόστ μον. *Α (α 400x12=4.800 ( 1 100x10=1.000 ί! 1 400x12= x11,60m= /1 Πώληση j 300x11,60= x11,60= /1 Αγορά 500x15=7,500 1 ί 700x14,03,2,= /1 Πώληση 500x14,03= x14.03=1,403 25/1 Αγορά 300x15,01,3, = x17= /1 Πώληση i 100x16,01= x15,01=3.202 Μέση τιμή υπόλοιπου ,60 (1) Μέση τιμή υπόλοιπου ,03 (2) ,803 Μέση τιμή υπόλοιπου = ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΑΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

29 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Η μέθοδος της σειράς εξαντλήσεως (fifo) Η μέθοδος αυτή βασίζεται στην εκδοχή ότι η πρώτη εισαγωγή εξάγεται πρώτη και ότι τα αποθέματα τέλος χρήσεως προέρχονται από τις τελευταίες αγορές και αποτιμούνται στις τιμές που αντίστοιχα αγοράστηκαν. Η αρχή των υπολογισμών της αποτιμήσεως των αποθεμάτων γίνεται από την τελευταία αγορά. Η αποτίμηση των πωλημένων - αναλωμένων γίνεται σύμφωνα με τη σειρά εισαγωγής τους, γι'αυτές και η μέθοδος αυτή λέγεται και <<μέθοδος πρώτη εισαγωγής - πρώτη εξαγωγής>>. Η παραπάνω εκδοχή της σειράς εξαντλήσεως στις περισσότερες επιχειρήσεις εναρμονίζεται με τη φυσική ροή των αποθεμάτων. Με τη μέθοδο αυτήν τα αποθέματα τέλους χρήσεως αποτιμούνται σε τιμές που πλησιάζουν προς τις τρέχουσες τιμές αγοράς και συνεπώς η αξία των αποθεμάτων που εμφανίζεται στον ισολογισμό είναι ορθότερη σε σύγκριση με εκείνη που προκύπτει με την εφαρμογή άλλων μεθόδων και ειδικότερα με τη LIfo. Εντούτοις, η μέθοδος παρουσιάζει βασική αδυναμία στην ορθή αντιπαράθεση των εσόδων με το κόστος των πωλήσεων, αφού στα τρέχοντα έσοδα από τις πωλήσεις δεν αντιπαραθέτει το τρέχον κόστος των πωλημένων, αλλά το κόστος κτήσεως των παλιότερων αγορών. Αυτό σημαίνει ότι σε περιόδους πληθωρισμού η μέθοδος υπερεκτιμά τα λογιστικά κέρδη σε σχέση με άλλες μεθόδους και ειδικότερα τη LIfo, με περαιτέρω συνέπεια την πληρωμή αυξημένου φόρου εισοδήματος. Αντίθετα, σε περιόδους μειώσεως των τιμών το αποτέλεσμα υπερεκτιμάται με συνέπεια και ο φόρος εισοδήματος να είναι μειωμένος. Παρά το παραπάνω βασικό μειονέκτημα της μεθόδου, δηλ. της απομακρύνσεως του ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

30 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 29 κόστους πωλήσεων από τις τρέχουσες συνθήκες αγοράς, η fifo χρησιμοποιείται ευρύτατα στην κοστολόγηση των αποθεμάτων, γιατί: α) Είναι εύκολης εφαρμογής, β) Είναι εφαρμόσιμη, είτε με το σύστημα της περιοδικής απογραφής, είτε με το σύστημα της διαρκούς απογραφής, γ) Η ροή του κόστους συμβαδίζει με τη φυσική ροή των αποθεμάτων, δ) Είναι συστηματική και αντικειμενική, αφού δεν επηρεάζεται από αντικειμενικούς υπολογισμούς και ε) Η αξία των αποθεμάτων στον ισολογισμό προσεγγίζει το τρέχον κόστος αντικαταστάσεως. Η μέθοδος μπορεί να εφαρμόζεται είτε: α) Σε τρέχουσα βάση, καθ'όλη τη διάρκεια της χρήσεως ή β) με το σύστημα της περιοδικής απογραφής, με τα ίδια αποτελέσματα. Με βάση τα δεδομένα της σελίδας 27 έχουμε: α) Με το σύστημα της περιοδικής απογραφής: i Απόθεμα ενάρξεως μονάδες 100x10 = δρχ. Πλέον: Αγορές μονάδες, 400x12 = x15 = 7.500! 200x17 = QQ δρχ δρχ. Μείον: Αποθέματα λήξεως μονάδες 200x17 = δογ. Κόστος Πωλήσεων δρχ. ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

31 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟ ΙΧ ΕΙΟΎ 30 β) Με το σύστημα της διαρκούς απογραφής: Η παρακολούθηση της ροής κόστους των αποθεμάτων και των πωλημένων σε κάθε συναλλαγή έχει ως εξής: ΤΡΕΧΟΥΣΑ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗ Ηιιερουηνία Χρέωση Πίστωση Υπόλοιπο μον,χκόστ. μο ν.=αξία μον.χκόστ. μο ν.=αξία μον.χκόστ.μον. =Αξία Απόθ.αρχής 100x10= /1 400x12= x12= /1 100x10= x12= x12= /1 500x15= x15= /1 200x12= x15= x15= /1 200x17= x17= /1 100x15= x17= ECvai δυνατό ο προσδιορισμός του κόστους των πωλημένων και του κόστους των μενόντων αποθεμάτων να μη γίνεται κατά το χρόνο κάθε συναλλαγής, αλλά στο τέλος της περιόδου. Στην περίπτωση αυτή θα έχουμε; ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

32 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΒΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Πωλημένες μονάδες 11/1 μονάδες x10 από το απόθ. αρχής = δρχ. 200x12 από την αγορά 10/1 = δρχ. 20/1 μονάδες 600 ί 200x12 από την αγορά 10/1 = δρχ. 400x15 από την αγορά 13/1 = δρχ. 28/1 μονάδες 100x15 από την αγορά 13/1 = δρχ. Κάοτος πωληθέντων μονάδες ι = δρχ. Μένοντα μονάδες 200x17 από την αγορά 25/1 = δον. Σύνολο μονάδες = δρχ. Από τα παραπάνω προκύπτει ότι με τη μέθοδο fifo το κόστος πωλήσεων και μενόντων προσδιορίζεται στο ίδιο ύψος, ανεξάρτητα από το σύστημα απογραφής που ακολουθεί η επιχείρηση και τον τρόπο που το εφαρμόζει (τρέχουσα κοστολόγηση ή κοστολόγηση στο τέλος της περιόδου) Η μέθοδος της αντίστροφης σειράς προς τη σειρά εξαντλήσεως (Llfo). Η μέθοδος αυτή βασίζεται στην εκδοχή ότι η πρώτη εξαγωγή προέρχεται από την τελευταία εισαγωγή και ότι τα αποθέματα τέλους χρήσεως προέρχονται από τις παλιότερες εισαγωγές. Η αρχή των υπολογισμών της αποτιμήσεως των αποθεμάτων τέλους χρήσεως γίνεται από την πρώτη αγορά της χρήσεως. Η αποτίμηση των πωλημένων - αναλωμένων γίνεται αντίθετα με τη σειρά της εισαγωγής τους. Η μέθοδος αυτή είναι ακριβώς αντίθετη με τη μέθοδο fifo. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ T f ^ ΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΟ^ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

33 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 32 Μολονότι για τις περισσότερες επιχειρήσεις η παραπάνω εκδοχή δεν είναι σύμφωνη με τη φυσική ροή των αποθεμάτων, εντούτοις η μέθοδος έχει υπέρ αυτής το ισχυρό επιχείρημα ότι για τη μέτρηση του αποτελέσματος η ροή του κόστους είναι πιο σημαντική από τη φυσική ροή των αποθεμάτων. Οι υποστηρικτές της Llfo ισχυρίζονται ότι η μέτρηση του αποτελέσματος πρέπει να βασίζεται στις τρέχουσες συνθήκες της αγοράς. Τα έσοδα από τις πωλήσεις, λοιπόν, πρέπει να συσχετίζονται με το τρέχον κόστος των πολωμένων. Με τη Llfo το κόστος των πωλημένων πλησιάζει το τρέχον κόστος αντικαταστήσεως του, αφού τα πωλημένα αποτελούνται, κατά τη μέθοδο από τις πιο πρόσφατες αγορές. Η μέθοδος αυτή, συνεπώς, οδηγεί στον περιορισμό των κερδών που προσδιορίζονται λογιστικά και στον προσδιορισμό του επ'αυτών φόρου εισοδήματος. Από τα παραπάνω προκύπτει ότι η εφαρμογή της παραπάνω μεθόδου ενδείκνυται σε περιόδους έντονου πληθωρισμού, αλλιώς ο επιχειρηματίας πληρώνει φόρο πάνω στο κεφάλαιο και όχι πάνω στα κέρδη. Υπάρχει παραλλαγή της Llfo που εφαρμόζεται στις αναπτυγμένες χώρες. Με την τροποποιημένη Llfo τα εμπορεύματα στα αποθέματα αποτιμούνται με την τιμή των τελευταίων αγορών. Με την τροποποιημένη Llfo έχουμε πρόσφατες τιμές, έχουμε πρόσφατο κόστος. Έστω ότι μια επιχείρηση λειτουργεί 5 χρόνια. Χρησιμοποιώντας την Llfo έχουμε υπολογισμό με τιμή κτήσεως εδώ και 5 χρόνια, οπότε ο ισολογισμός μας είναι ανακριβής (γιατί η αποτίμηση γίνεται με τιμή πριν 5 χρόνια. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

34 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 33 μιας και τα αποθέματα υπολογίζονται με τις πρώτες αγορές Llfo). Με την τροποποιημένη Llfo αποφεύγουμε σοβαρά λάθη στον ισολογισμό και έχουμε σωστά αποτελέσματα χρήσεως. ΓΓαυτό όταν χρησιμοποιούμε Llfo τροποποιούμε τον ισολογισμό κάνοντας αναπροσαρμογή της αξίας των αρχικών αποθεμάτων. Τροποποιούμε τα αποθέματα και τα φέρνουμε στη σύγχρονη τιμή τους. Αυτό γίνεται με την παρακάτω εγγραφή; Αποθέματα εμπορευμάτων Αποθεματικό κεφάλαιο από αποτιμήσεις αποθεμάτων Τώρα με βάση τα δεδομένα της σελίδας 27 έχουμε το εξής: Παράδειγμα: α) Με το σύστημα της περιοδικής απογραφής Απόθεμα έναρξης μονάδες 1100x10= Πλέον: Αγορές μονάδες 400x12=4.800 i 500x15= x17=3.400 X X δρχ. δρχ δρχ. Μείον; Αποθέματα λήξεως ι 100x10 από το απόθ.έναρξης δρχ. 200 j 100x12 από την αγορά 10/1= 12QQ δρχ. 2^0 δργ. Κόστος πωλήσεων i δρχ. Β) Με το σύστημα της διαρκούς απογραφής. Η παρακολούθηση της ροής κόστους των αποθεμάτων και των πωλημένων σε κάθε συναλλαγή έχει ως εξής: ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

35 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Τρέχουσα κοστολόγηση Ημερομηνία ' Χρέωση i Πίστωση 1Υπόλοιπο μον.χκόσ μον.=αξία 1μον.χκόσ.μον.=Αξία \ μον.χκόσ.μον.=αξία Απόθ.αρχής ι i ; 100x10 = /1 400x12= x12= /1 300x12= x10 = x12 = /1 500x15= x15= /1 500x15= 7.500! 100x12= x10= /1 200x17= x17= /1 100x17= x10 = x17=1 700! ,700 ECvql δυνατόν ο προσδιορισμός του κόστους των πωλήσεων και του κόστους των μενόντων αποθεμάτων να μη γίνεται κατά το χρόνο κάθε συναλλαγής, αλλά στο τέλος της περιόδου. Στην περίπτωση αυτή θα έχουμε; Πωλημένες μονάδες Πώληση 11/ x17 από την αγορά 25/1 = δρχ. 100x15 από την αγορά 25/1 = δρχ. Πώληση 20/ x15 από την αγορά 13/1 = δρχ x12 από την αγορά 10/1 = δρχ. Πώληση 23/1 i 100x12 από την αγορά 10/1 = δρχ δρχ. Μένοντα μονάδες 100x12 = δον. 100x10 = δρχ = δρχ. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

36 ΑΠΟΤΙΜ ΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 35 Όπως προκύπτει από την προηγούμενη ανάλυση το κόστος των πωλήσεων και μενόντων προσδιορίζεται, σε αυτά τα ύψη και στα δύο συστήματα διαρκούς και περιοδικής απογραφής, μόνο στήν περίπτωση που η διαρκής απογραφή δε γίνεται κατά το χρόνο κάθε συναλλαγής αλλά στο τέλος της χρήσεως. Αντίθετα, αν κατά το σύστημα της διαρκούς απογραφής εφαρμόζεται ο τρόπος της τρέχουσας κοστολόγησης (δηλαδή προσδιορίζεται το κόστος των πωλημένων μετά από κάθε πώληση) τότε το κόστος των πωληθέντων και το κόστος των μενόντων αποθεμάτων διαφέρουν από τα αντίστοιχα μεγέθη που προσδιορίζονται με την ίδια μέθοδο με βάση το σύστημα της περιοδικής απογραφής Η μέθοδος του βασικού αποθέματος. Το βασικό απόθεμα πρέπει να διατηρείται σε μια μόνιμη βάση για την εξασφάλιση της ομαλής λειτουργίας της επιχειρήσεως. Γι'αυτό το βασικό απόθεμα μοιάζει με πάγιο στοιχείο και ως προς την ποσότητα και ως προς την αξία και το οποίο πάγιο στοιχεία πρέπει να αποτιμάται, όπως είναι γνωστό, στην αξία κτήσεως του. Με την αποτίμηση του βασικού αποθέματος στη σταθερή αξία κτήσεως του, αποφεύγεται ο επηρεασμός των αποτελεσμάτων της χρήσεως με κέρδη ή ζημιές από την αποτίμηση των κατεχόμενων αποθεμάτων. Αλλά, για τη εύρρυθμη λειτουργία της, η επιχείρηση διατηρεί συνήθως αποθέματα μεγαλύτερα από τα κανονικά. Τα πέρα των κανονικών αποθέματα (υπεραποθέματα) θεωρούνται σαν προσωρινή αύξηση και καταχωρούνται στο κόστος κτήσεως. Οι εξαγωγές θεωρούνται ότι γίνονται από ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΑΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

37 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 36 τα υπεραποθέματα και αποτιμούνται με βάση τη μέθοδο Llfo, μολονότι για πρακτικούς λόγους, χρησιμοποιούνται συχνά η fifo, και το μέσο κόστος. Το Ε.Γ.Λ.Σ. υιοθετε[ τη μέθοδο αυτή και ορίζει ότι: Κατά τη μέθοδο αυτή τα αποθέματα τέλους χρήσεως διακρίνονται σε δύο μέρη. Το ένα αντιστοιχεί στο βασικό απόθεμα που αντιπροσωπεύει την ελάχιστη ποσότητα (στοκ ασφαλείας) η οποία κρίνεται αναγκαία για την ομαλή διεξαγωγή της συνήθως δραστήριότητας της οικονομικής μονάδας. Το άλλο προορίζεται για εξυπηρέτηση μελλοντικών αναγκών πωλήσεων, όταν πρόκειται για εμπορεύματα ή έτοιμα προϊόντα, ή αναγκών βιομηχανοποιήσεων, όταν πρόκειται για υλικά που αναλώνονται στην παραγωγική διαδικασία. Το βασικό απόθεμα αποτιμάται στην αξία της αρχικής κτήσεως του. Το υπόλοιπο μέρος (υπεραπόθεμα) αποτιμούνται με μία από τις εξής μεθόδους υπολογισμού τής τιμής κτήσεως: του μέσου σταθμικού κόστους, του κυκλοφοριακού μέσου όρου και της fifo. Σε περίπτωση που η ποσότητα του κατά είδος αποθεμάτων δε μεταβάλλεται σημαντικά από χρήση σε χρήση, είναι δυνατό να χαρακτηρίζεται ολόκληρη η ποσότητα αυτής σαν βασικό απόθεμα και ανάλογα να γίνεται η αποτίμηση της. Η μέθοδος του βασικού αποθέματος, όπως και η Llfo, στοχεύει στην αντιπαράθεση του τρέχοντος κόστους των πωλούμενων με τα τρέχοντα έσοδα των πωλήσεων και συνεπώς, ή μέθοδος πλησιάζει με τη Llfo. Δεν είναι όμως γενικής εφαρμογής, επειδή τα αποθέματα μεταβάλλονται κατά ποσότητα, ποιότητα και αξία. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

38 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 37 Παράδειγμα: Με βάση τα δεδομένα της σελίδας 27 έχουμε την εξής υπόθεση ότι το βασικό απόθεμα της επιχειρήσεως είναι 100 μονάδες με τιμή κτήσεως μονάδας 10. με το σύστημα της περιοδικής απογραφής θα έχουμε: Αποθέματα ενάρξεως: βασικό απόθεμα 100x10= Αγορές 400x12= x15= x17= Μένοντα: Βασικό απόθεμα 100x Έξτρα απόθεμα 100x Κόστος πωληθέντων: μον δρχ. Αν το απόθεμα λήξεως είναι μικρότερο του φυσιολογικού λ.χ. είναι 80 μονάδες, το απόθεμα λήξεως θα αποτιμηθεί ως εξής; Βασικό απόθεμα 100x10 = Έλλειμμα (20)χ17 = (3401 Αξία αποθέματος λήξεως Η μέθοδος του εξατομικευμένου κόστους Όταν τα αποθέματα αποτελούνται από ογκώδη αγαθά (π.χ. αυτοκίνητα, πλοία) ή από μικρές ποσότητες που έχουν μεγάλη αξία (π.χ. κοσμήματα, σπάνιοι πολύτιμοι λίθοι) και είναι κατορθωτό να αριθμούνται κατά τεμάχιο ή κατά παρτίδα κατά το χρόνο αγοράς ή παραγωγής αυτών, όταν δηλαδή τα επιμέρους στοιχεία έχουν εξατομικευμένα χαρακτηριστικά, είναι δυνατό τα αποθέματα να παρακολουθούνται με το πραγματικό κόστος κάθε στοιχείου. ^ Με βάση τη μέθοδο fifo ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΑΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

39 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 38 Έτσι, είναι δυνατό να προσδιορίζεται το πραγματικό ειδικό - εξατομικευμένο κόστος των πωλούμενων και των μενόντων αποθεμάτων. Με άλλα λόγια, αν είναι δυνατό να προσδιορίζεται από ποιες ειδικές αγορές προέρχονται οι ποσότητες που συγκροτούν τα αποθέματα τέλους χρήσεως, τα αποθέματα αυτά μπορεί να αποτιμούνται στις ειδικές τιμές κτήσεως αυτών. Η προκειμένη μέθοδος συσχετίζει τη ροή του κόστους με την ειδική ροή των φυσικών αγαθών και οδηγεί σε ικανοποιητική αντιπαράθεση εσόδων και κόστους και μπορεί να εφαρμόζεται με περιοδικές ή με διαρκή απογραφή των αποθεμάτων. Η μέθοδος απαιτεί εξατομικευμένη παρακολούθηση κάθε στοιχείου και γι'αυτό εφαρμόζεται σπάνια στην πράξη. Ακόμα, η μέθοδος στερείται συχνά αντικειμενικότητας, αφού παρέχει τη δυνατότητα επηρεασμού των αποτελεσμάτων, π.χ.: Ας υποθέσουμε ότι η επιχείρηση έχει προς πώληση 4 εξατομικευμένα στερεοφωνικά συγκροτήματα που απόκτησε αντί , , , δρχ. και ότι πωλεί ένα αντί δρχ. Το κόστος του συγκροτήματος που πωλήθηκε και το μικρό κέρδος εξαρτάται από το συγκρότημα που επιλέχθηκε προς πώληση. Το Ε.Γ.Λ.Σ. σχετικά με τη μέθοδο αυτή ορίζει τα εξής: Κατά τη μέθοδο αυτή τα αποθέματα παρακολουθούνται όχι μόνο κατ'είδος, αλλά και κατά συγκεκριμένες παρτίδες αγοράς ή παραγωγής, οι οποίες έτσι αποκτούν αυτοτέλεια κόστους (π.χ παρτίδα μαλλιών, ακατέργαστων δερμάτων, πλαστικών πρώτων υλών, μέρων μηχανημάτων). Κατά την αποτίμηση των αποθεμάτων της απογραφής, αυτά ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΑΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

40 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΏΑΚΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 39 αναλύονται σε ποσότητες κατά παρτίδα από την οποία προέρχονται και αποτιμούνται στο κόστος της συγκεκριμένης παρτίδας, ανεξάρτητα από το χρόνο παραγωγής ή αγοράς τους Η μέθοδος του πρότυπου κόστους. Οι σύγχρονες βιομηχανικές επιχειρήσεις χρησιμοποιούν το πρότυπο κόστος για τη λογιστική παρακολούθηση των αποθεμάτων και την για εσωτερική χρήση, αποτίμηση αυτών. Το πρότυπο κόστος αποτελεί ένα ιδεώδες ή προυπολογιζόμενο κόστος απαλλαγμένο από τις απώλειες και τα έξοδα που οφείλονται σε αναποτελεσματικότητα ή σε μη φυσιολογικές συνθήκες. Οι διαφορές μεταξύ πραγματικού (ιστορικού) και πρότυπου κόστους καταχωρούνται σε ιδιαίτερο λογαργιασμό, ο οποίος αποτελεί όργανο ελέγχου της παραγωγικής διαδικασίας και της συναλλακτικής δραστηριότητας της επιχειρήσεως. Το πρότυπο κόστος μπορεί να εφαρμόζεται για την παρακολούθηση των πρώτων υλών, των ημικατεργασμένων και των έτοιμων προϊόντων, τόσο ως προς τη εισαγωγή όσο και ως προς την εξαγωγή αυτών από τις οικείες λογιστικές αποθήκες, οι οποίες μπορούν να τηρηθούν μόνο κατά ποσότητα, αφού όλες οι εισαγωγές και εξαγωγές καταχωρούνται με την ίδια Standard τιμή. Γίνεται δεκτό ότι το πρότυπο κόστος έχει εσωτερική αξία για την επιχείρηση και δεν είναι δυνατό να χρησιμοποιείται για την αποτίμηση των αποθεμάτων που γίνεται για τη σύνταξη των δημοσιευόμενων οικονομικών καταστάσεων. Το Ε.Γ.Λ.Σ. ορίζει σχετικώς τα ακόλουθα: κατά τη μέθοδο αυτή τα αποθέματα αποτιμούνται στην τιμή του πρότυπου ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

41 ΑΠΟΤΙΜ ΗΣΗ ΠΑΠΩΝ Π ΕΡΙΟΥΣΙΑΚίΉΣΤΟΙΧΕΙΩ Ν 40 κόστους. Η μέθοδος του πρότυπου κόστους εφαρμόζεται με την προϋπόθεση ότι οι αποκλίσεις, που ενδεχομένα θα προκύψουν ανάμεσα στο ιστορικό και στο πρότυπο κόστος, θα κατανέμονται στα απώλητα (μένοντα) και στα πωλημένα αποθέματα τους. Το ποσό των αποκλίσεων που αναλογεί στα απώλητα αποθέματα της απογραφής εμφανίζεται ιδιαίτερα Παρατηρήσεις επί των μεθόδων αποτιμήσεως στην τιμή κτήσεως. Με βάση τα όσα αναπτύχθηκαν στις αμέσως προηγούμενες σελίδες, μπορούν να γίνουν ορισμένες βασικές παρατηρήσεις επί των τριών μεθόδων αποτίμησης (μέσης σταθμικής τιμής, fifo, Llfo). Όταν οι τιμές κτήσεως αυξάνουν, η μέθοδος Llfo δίνει, σε σχέση με τις άλλες μεθόδους, μεγαλύτερο κόστος πωληθέντων και μικρότερο κόστος μενόντων. Το αντίθετο συμβαίνει με τη fifo, ενώ η μέθοδος της μέσης σταθμικής τιμής δίνει μεγέθη που κινούνται μεταξύ των μεγεθών των δύο προηγούμενων μεθόδων. Σε περιόδους μειώσεως των τιμών πωλήσεως, η Llfo και fifo δίνουν τα αντίθετα αποτελέσματα. Όταν αυξάνουν οι τιμές και χρησιμοποιείται η Llfo, λόγω του μεγαλύτερου κόστους πωληθέντων που προσδιορίζει, καταλήγουμε να έχουμε μικρότερο μικτό και τελικά καθαρό κέρδος. Το μικρότερο κέρδος συνεπάγεται, όπως είναι φυσικό, και χαμηλότερο φόρο. Η εμφάνιση μικρότερου κέρδους είναι και ο βασικός λόγος για τον οποίο πολλές επιχειρήσεις χρησιμοποιούν τη μέθοδο αυτή. Επισημαίνεται ότι ενώ τα συνολικά κέρδη που εμφανίζει μια επιχείρηση κατά τη διάρκεια της ζωής της είναι τα ίδια. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

42 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 41 ανεξάρτητα από ποια μέθοδο χρησιμοποιεί, εντούτοις κάθε μέθοδος δίνει διαφορετικά ετήσια αποτελέσματα, λόγω της μη σταθερότητας των τιμών. Σημειώνεται ότι οι επιχειρήσεις υποχρεούνται να ακολουθούν παγίως τη μέθοδο που χρησιμοποιούν, ώστε να αποκλείεται ο επηρεασμός των αποτελεσμάτων από αλλαγή στη μέθοδο αποτιμήσεως. Αλλαγή της μεθόδου αποτιμήσεως επιτρέπεται σε ορισμένες περιπτώσεις, υπό την προϋπόθεση ότι η αλλαγή αυτή αιτιολογείται επαρκώς. Επιπροσθέτος και σύμψωνα με την αρχή της πλήρους αποκαλύψεως, πρέπει να αποκαλύπτονται οι επιδράσεις, δηλαδή τα αποτελέσματα, που προέκυψαν από την υιοθέτηση της νέας μεθόδου. Ένα σημαντικό μειονέκτημα της Llfo είναι ότι εμφανίζει το απόθεμα τέλους σε παλαιές τιμές, οι οποίες μπορεί να είναι σημαντικά μικρότερες από τις τιμές κτήσεως κατά το χρόνο συντάξεως του ισολογισμού. Το μειονέκτημα αυτό δεν το έχει η fifo, αλλά η fifo έχει το μειονέκτημα να αποτιμά το κόστος των πωληθέντων με παλαιές τιμές, με συνέπεια να προκύπτουν υψηλότερα κέρδη Αλλαγή μεθόδου προσδιορισμού της τιμής κτήσεως Η σημασία της αρχής της συνέπειας στην αποτίμηση των αποθεμάτων. Η βασική λογιστική αρχή της συνέπειας υπαγορεύει στην επιχείρηση την υποχρέωση να εφαρμόζει κατά τρόπο πάγιο τις μεθόδους που επέλεξε για την αποτίμηση των διαφόρων κατηγοριών αποθεμάτων της και να μην αλλάζει τις μεθόδους αυτές από χρήση σε χρήση. Αν η βασική αυτή αρχή ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

43 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 42 αγνοείται στο κύριο θέμα της αποτιμήσεως των αποθεμάτων η επιχείρηση θα είχε τη δυνατότητα να αυξομειώνει τα αποτελέσματα της, αλλάζοντας απλώς τις μεθόδους αποτιμήσεως των αποθεμάτων της. Η αρχή της συνέπειας δεν υπαγορεύει στις επιχειρήσεις του ίδιου κλάδου να εφαρμόζουν όλες την ίδια μέθοδο αποτιμήσεως των αποθεμάτων, αλλά επιβάλλει στη συγκεκριμένη επιχείρηση να μην αλλάζει τις μεθόδους αποτιμήσεως των αποθεμάτων στή διαδρομή των χρήσεων. Χάρη στην αρχή αυτή ο χρήστης των οικονομικών καταστάσεων είναι βέβαιος ότι η επιχείρηση ακολούθησε τις ίδιες λογιστικές μεθόδους που χρησιμοποίησε την προηγούμενη χρήση και συνεπώς ότι έχει τη δυνατότητα να κάνει διαχρονικές συγκρίσεις στα αποτελέσματα και στους ισολογισμούς της επιχείρησης. Η αρχή τής συνέπειας δε σημαίνει ότι η επιχείρηση δεν μπορεί ποτέ να αλλάξει τις μεθόδους αποτιμήσεως των αποθεμάτων που εφαρμόζει. Η επιχείρηση δικαιούται να επιλέξει άλλη μέθοδο στις περιπτώσεις που η μέθοδος αυτή ανταποκρίνεται περισσότερο στις παρούσες συνθήκες, αλλά υποχρεούται να αποκαλύψει τήν αλλαγή της μεθόδου και την επίδραση από την αλλαγή αυτή στα καθαρά αποτελέσματα της χρήσεως. Τέλος σημειώνεται ότι και όταν ακόμη η επιχείρηση εφαρμόζει με συνέπεια τις μεθόδους αποτιμήσεως των αποθεμάτων, οι χρησιμοποιούμενες μέθοδοι πρέπει να αποκαλύπτονται μέσω των οικονομικών καταστάσεων. ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

44 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Αλλαγή μεθόδου προσδιορισμού της τιμής κτήσεως από άποψη κείμενης νομοθεσίας. Ο νόμος απόλυτα εναρμονισμένος με το Ε.Γ.Λ.Σ. παρέχει στην επιχείρηση το δικαίωμα επιλογής μιας από τις μεθόδους που ανέφερα πιο πάνω προκειμένου να προσδιορίζει την τιμή κτήσεως ή κατά περίπτωση το κόστος παραγωγής των αποθεμάτων. Εξάλλου η βασική λογιστική αρχή Τής συνέπειας, υποχρεώνει την επιχείρηση να εφαρμόζει <<Πάγια χωρίς μεταβολές από χρήση σε χρήση>> τις μεθόδους αποτιμήσεως και ορίζει κατηγορηματικά ότι <<αλλαγή της εφαρμοζόμενης μεθόδου δεν επιτρέπεται>> (Ν, 2190/1920). Κατ'εξαίρεση ο νόμος επιτρέπει στην εταιρεία την αλλαγή της εφαρμοζόμενης μεθόδου μόνο αν <<υπάρχει μεταβολή συνθηκών ή άλλος σοβαρός λόγος, οπότε η αλλαγή της μεθόδου αναφέρεται και αιτιολογείται στο παράρτημα μαζί με την επίδραση της αλλαγής αυτής στη διαμόρφωση των αποτελεσμάτων χρήσης>> (Ν. 2190/1920). Η φορολογική νομοθεσία επιτρέπει επίσης στην επιχείρηση τον προσδιορισμό της τιμής κτήσεως <<επί της βάση μιας εκ των παραδεδειγμένων μεθόδων, ή τις παγίως ακολουθείται υπ'αυτό>> (Π.Δ.99/1977) και τούτο για να μην επέρχεται διαφοροποίηση των αποτελεσμάτων των χρήσεων. Εξάλλου, κατά τη σχετική ερμηνευτική εγκύκλιο (αριθ. 40/1977) του ΥΠ. Οικονομικών, <<μόνο σε περιπτώσεις σοβαρών και αναγκαίων αναδιοργανώσεων στη λειτουργία της επιχειρήσεως επιτρέπεται η αλλαγή της μεθόδου καθορισμού της τιμής κτήσεως των εμπορεύσιμων αγαθών, με την ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

45 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 44 προϋπόθεση ότι η αλλαγή αυτή θα δικαιολογείται και δε θα επαναλαμβάνεται συχνά>>. Η επιχείρηση μπορεί να αλλάξει τη μέθοδο προσδιορισμού του κόστους κτήσεως στις περιπτώσεις που η νέα μέθοδος προσδιορίζει ορθότερα το αποτέλεσμα της χρήσεως. Αν κατά τις απόψεις της φορολογούσας αρχής δε δικαιολογείται η αλλαγή της μεθόδου, πρέπει να προσδιορίζεται η επίδραση που είχε η αλλαγή αυτή στα αποτελέσματα της χρήσεως και να προσαυξάνονται ανάλογα τα φορολογητέα κέρδη της χρήσεως, αν η αλλαγή της μεθόδου οδήγησε στον προσδιορισμό μειωμένων κερδών. Αντίθετα, αν λόγω αλλαγής της μεθόδου προσδιορίζονται κέρδη μεγαλύτερα και συνεπώς και ο εξ'αυτών φόρος εισοδήματος ανέρχεται σε μεγαλύτερο ποσό, η φορολογούσα αρχή δεν πρέπει να έχει αντίρρηση, εκτός αν τα αυξημένα κέρδη της χρήσεως διατίθενται για την κάλυψη ζημιών προηγούμενων χρήσεων ή για τη δημιουργία αφορολόγητων αποθεμάτων και το σχετικό δικαίωμα της επιχείρησης για την κάλυψη των ζημιών ή τη δημιουργία των αφορολόγητων αποθεμάτων είναι χρονικά περιορισμένο ή έχει ήδη εκπνεύσει. Οι περισσότερες επιχειρήσεις στη χώρα μας εφαρμόζουν τις μεθόδους του μέσου κόστους και της fifo, ενώ σε περιόδους πληθωρισμού οι μέθοδοι αυτές αποτυγχάνουν να προσδιορίσουν ορθά αποτελέσματα. Γι'αυτό ο νομοθέτης με τη διάταξη του άρθρου 17 του Ν. 1731/1987, παρέχει τη δυνατότητα αλλαγής της μεθόδου καθορισμού της τιμής κτήσεως των εμπορεύσιμων περιουσιακών στοιχείων που εφαρμόζεται από της βιομηχανικές, βιοτεχνικές, μεταλλευτικές και λατομικές επιχειρήσεις που τηρούν ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

46 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 45 βιβλία τρίτης κατηγορίας του Κ.Φ.Σ. Η αλλαγή αυτή επιτρέπεται μόνο στην πρώτη απογραφή που πρόκειται να καταρτιστεί από τις εν λόγω επιχειρήσεις μετά την 30 Δεκεμβρίου 1987 και η μέθοδος που θα επιλεγεί κατά την απογραφή πρέπει να ακολουθείται παγίως Ποια μέθοδος ροής κόστους ενδείκνυται για την αποτίμηση των αποθεμάτων. Όλες οι μέθοδοι ροής κόστους που αναπτύχθηκαν παραπάνω εφαρμόζονται στην πράξη, καμία απ'αυτές δεν μπορεί να διεκδικεί τα πρωτεία και να θεωρείται ως η <<ορθότερη>> ή η <<καλύτερη>> μέθοδος. Γεννάται λοιπόν το σημαντικό ερώτημα ποια από τις μεθόδους αυτές πρέπει να επιλέγεται από την επιχείρηση στην συγκεκριμένη εκάστοτε περίπτωση. Κατά την επιλογή μιας από τις μεθόδους αυτές πρέπει να δίνεται ιδιαίτερη προσοχή στην επίδραση της στον ισολογισμό (αξία αποθεμάτων λήξεως), στο λογαριασμό αποτελεσμάτων και στο φορολογητέο εισόδημα (κόστος πωλήσεων) καθώς επίσης στον καθορισμό των τιμών πωλήσεως. Η έρευνα για την <<καλύτερη>> μέθοδο αποτιμήσεως των αποθεμάτων είναι δύσκολο έργο, γιατί η αποτίμηση των αποθεμάτων (μένοντων και πωλημένων) έχει επίπτωση τόσο στον ισολογισμό όσο και στο λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσεως, οι δύο δε αυτές οικονομικές καταστάσεις προορίζονται για διαφορετικούς σκοπούς. Στο λογαριασμό αποτελεσμάτων ο ρόλος της αξίας των αποθεμάτων είναι η αντιπαράθεση των εσόδων με το κόστος πωλήσεων. Στον ισολογισμό τα αποθέματα μαζί με τα άλλα κυκλοφορούντα στοιχεία θεωρούνται σαν ένα μέτρο της ικανότητας της ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

47 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 45 επιχειρήσεως να αντιμετωπίζει τις βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις της. Η επιλογή λοιπόν μιας μεθόδου ροής ή η απόφαση αλλαγής της εφαρμοζόμενης μεθόδου αποτελεί σύνθετο πρόβλημα. Μολονότι ή ορθή μέτρηση του αποτελέσματος πρέπει να είναι ο πρωταρχικός στόχος είναι δύσκολο να αγνοηθεί η επίπτωση του φόρου εισοδήματος στην οικονομική θέση της επιχειρήσεως. Επίσης στην επιδίωξη της ορθής μετρήσεως των αποτελεσμάτων δεν είναι ορθό να αγνοούνται τα κέρδη επί των αποθεμάτων. Η μέθοδος του εξατομικευμένου κόστους έχει το πλεονέκτημα της απεικονίσεως του κόστους σύμφωνα με τη φυσική ροή των αποθεμάτων. Μειονεκτεί όμως γιατί αφήνει περιθώρια προσωπικών χειρισμών (επιλογή των πωλούμενων) και γιατί είναι δυνατό να οδηγήσει σε εσφαλμένες αποφάσεις τιμολογήσε'^ώς των πωλούμενων, θεωρώντας ότι τα ίδια εμπορεύματα έχουν διαφορετική αξία. Οι επιμέρους μονάδες έχουν το ίδιο κόστος μόνο εφαρμόζοντας τη μέθοδο του μέσου σταθμικού κόστους. Η μέθοδος στηρίζεται στην υπόθεση ότι δεν πρέπει να γίνεται λογιστική παρακολούθηση των πωλούμενων αποθεμάτων όπως π.χ. όταν ο πελάτης αγοράζει ένα κιλό καρφιά ο λογιστής δεν είναι αναγκαίο να γνωρίζει από ποιο κιβώτιο ο πελάτης έτυχε να επιλέξει τα καρφιά, για να προσδιορίσει το μικτό κέρδος πωλήσεως. Αλλά μειονεκτεί η μέθοδος αυτή σε περιόδους πληθωρισμού γιατί το προσδιοριζόμενο αποτέλεσμα πωλήσεων δεν ανταποκρίνεται στις τρέχουσες συνθήκες της αγοράς. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΑΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

48 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 47 Ο πληθωρισμός των τελευταίων ετών είναι ένα ισχυρό επιχείρημα για τη χρήση της LIfo. Σε περιόδους υψώσεως των τιμών η LIfo τείνει να ελαχιστοποιεί τα κέρδη επί των αποθεμάτων, ενώ η fifo τείνει να τα μεγιστοποιεί. Η βαρύτητα που δίνεται στο λογαριασμό αποτελέσματα χρήσεως σε σύγκριση με τον ισολογισμό, οι υψηλοί ρυθμοί του πληθωρισμού και οι επιπτώσεις του φόρου εισοδήματος στην επιχείρηση έχει ωθήσει τις επιχειρήσεις στα τελευταία χρόνια να στραφούν προς τη LIfo που οδηγεί πλησιέστερα από κάθε άλλη μέθοδο στη σωστή μέτρηση του αποτελέσματος. Δεν πρέπει όμως να παραβλέπεται ό τι η LIfo σε περιόδους υψώσεως των τιμών οδηγεί στην αποτίμηση των μενόντων αποθεμάτων με συνέπεια οι σχετικοί αριθμοδείκτες που εξάγονται από την ανάλυση του ισολογισμού να είναι εσφαλμένοι. Τέλος πρέπει να σημειωθεί ότι η σύγχρονη αντίληψη στρέφεται στην άποψη, ότι κατά την επιλογή της προσφορότερης μεθόδου αποτιμήσεως των αποθεμάτων πρωταρχικός παράγων πρέπει να είναι η ρεαλιστική μέτρηση των αποτελεσμάτων Μέθοδοι απομακρυνόμενες από το κόστος κτήσεως Έννοια της τρέχουσας τιμής Η τρέχουσα τιμή για του σκοπούς της αποτιμήσεως των αποθεμάτων μπορεί να προσδιοριστεί ανάλογα με τις περιστάσεις, χρησιμοποιώντας τις ακόλουθες βάσεις: α) Τη βάση της αγοράς ή αντικαταστήσεως. ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

49 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 48 Η βάση αυτή εφαρμόζεται για τα εμπορεύματα ή υλικά που αγοράζονται από την επιχείρηση. Ως τρέχουσα τιμή υπό κανονικές συνθήκες νοείται η τρέχουσα τιμή αγοράς της μονάδας του αγαθού, η οποία επικρατεί στις πηγές εφοδιασμού της επιχειρήσεως κατά την ημέρα της απογραφής για κάθε αγαθό χωριστά. Επισημαίνεται ιδιαίτερα η αναφορά στην ποσότητα, η οποία αν αγνοηθεί δυνατό να οδηγήσει σε χρησιμοποίηση τρεχουσών τιμών που δεν ανταποκρίνονται στην πραγματική κατάσταση της αγοράς. Η λέξη αντικατάσταση είναι συνήθως πιο δόκιμη από τη λέξη αγορά, γιατί έχει ευρύτερη έννοια και περιλαμβάνει και τα ειδικά έξοδα αγοράς (ναύλα, δασμούς κ.τ.λ.). β) Τη βάση της αναπαραγωγής. Η βάση αυτή χρησιμοποιείται για τα παραγόμενα προϊόντα και τα προϊόντα υπό κατεργασία. Η τρέχουσα τιμή απαρτίζεται από το τρέχον κόστος: 1) των υλικών, 2) της άμεσης εργασίας, 3) των γενικών βιομηχανικών εξόδων. γ) Τη βάση της ρευστοποιήσεως (πραγματοποιήσεως). Για μερικά αγαθά, όπως τα παλιά απαξιωμένα ή τα επανακτώμενα από κατασχέσεις είναι ενδεχόμενο να μη μπορεί να προσδιοριστεί η τρέχουσα αξία αγοράς ή παραγωγής. Στις περιπτώσεις αυτές ως τρέχουσα τιμή νοείται η προσδοκούμενη τιμή πωλήσεως μειωμένη με τα σχετικά έξοδα πωλήσεως και με ένα λογικό κέρδος. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

50 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Οριοθέτηση της τρέχουσας τιμής Η τρέχουσα τιμή που όπως είπαμε είναι το τρέχον κόστος αντικαταστήσεως στην ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού, οριοθετείται ως εξής: α) Η τρέχουσα τιμή δεν πρέπει να υπερβαίνει την καθαρή πραγματοποιήσιμη αξία δηλ. την υπολογιζόμενη τιμή πωλήσεως κατά τη συνηθισμένη πορεία της επιχειρήσεως, μειωμένη με το λογικά προβλεπόμενο κόστος συμπληρώσεως και διαθέσεως. Η τιμή αυτή, δηλαδή είναι το ανώτατο όριο στο οποίο μπορεί να προσδιοριστεί η τρέχουσα τιμή. β) Η τρέχουσα τιμή δεν πρέπει να είναι χαμηλότερη από την καθαρή πραγματοποιήσιμη αξία μειωμένη με μια έκπτωση για ένα κατά προσέγγιση κανονικό περιθώριο κέρδους. Η τιμή αυτή, δηλαδή είναι το κατώτατο όριο στο οποίο μπορεί να προσδιοριστεί η τρέχουσα τιμή. Για την αποσαφήνιση των παραπάνω ορίων της τρέχουσας τιμής, έστω το εξής παράδειγμα; Εκτιμώμενη τιμή πωλήσεως ενός εμπορεύσιμου αγαθού Μείον: εκτιμώμενο κόστος διαθέσεως 300 Καθαρή πραγματοποιήσιμη αξία Μείον: Κανονικό κέρδος (2.000x20%) 400 Καθαρή πραγματοποιήσιμη αξία μείον περιθώριο κέρδους Η έκπτωση των εξόδων διαθέσεως και κάθε άλλου σχετικού εξόδου που είναι απαραίτητο για να καταστεί το στοιχείο έτοιμο για πώληση είναι αναγκαία για να αποφευχθεί η καταχώρηση του στοιχείου στην απογραφή με αξία μεγαλύτερη από την αξία που θα πραγματοποιηθεί θα ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

51 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 50 εισρρεύσει στην επιχείρηση εμπορεύσιμου στοιχείου. από διάθεση του Το ακόλουθο παράδειγμα δείχνει τα παραπάνω όρια κατά την αποτίμηση πέντε εμπορεύσιμων αγαθών. Τα υπογραμμισμένα ποσά δείχνουν τις τιμές αποτιμήσεως των αγαθών. Εμπορεύσιμα στοιχεία α) Κόστος κτήσεως β) Τρέχον κόστος αντικαταστάσεως γ) Καθαρή πραγματοποιήσιμή αξία (τιμή ί πωλήσεως μείον εκτιμούμενο κόστος συμπληρώσεως και διαθέσεως) δ) Καθαρή πραγματοποιήσιμη αξία μείον κανονικό : κέρδος Διευκρηνίσεις: Στοιχείο 1: Χρησιμοποιείται το κόστος κτήσεως, γιατί είναι χαμηλότερο από το τρέχον κόστος αντικαταστάσεως. Στοιχείο 2: Χρησιμοποιείται το τρέχον κόστος αντικαταστάσεως, γιατί είναι χαμηλότερο από το κόστος κτήσεως και δεν είναι μεγαλύτερο από το (γ) ούτε μικρότερο από το (δ). Στοιχείο 3: Το τρέχον κόστος αντικαταστάσεως είναι χαμήλότερο από το κόστος κτήσεως, αλλά δε χρησιμοποιείται επειδή είναι χαμήλότερο από το (δ). Στοιχείο 4: Το τρέχον κόστος αντικαταστάσεως είναι χαμήλότερο από το κόστος κτήσεως. Εντούτοις δε χρήσιμοποιείται, γιατί είναι χαμηλότερο από ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

52 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 51 το (δ), επειδή δ χαμηλότερο από κόστος κτήσεως. ο κόστος κτήσεως είναι (δ) χρησιμοποιείται το Στοιχείο 5: Το τρέχον κόστος αντικαταστήσεως είναι χαμηλότερο από το κόστος κτήσεως, αλλά είναι υψηλότερο από το (γ) το οποίο συνεπώς χρησιμοποιείται Αποτίμηση στη μικρότερη τιμή μεταξύ τιμής κτήσεως και τρέχουσας τιμής. Όπως είναι φανερό η αποτίμηση των μενόντων γίνεται σε μια από τις δύο τιμές που ανάφερα στο παραπάνω τίτλο. Έτσι επιλέγεται η μικρότερη τιμή μεταξύ κτήσεως και τρέχουσας. Ως τρέχουσα τιμή θεωρείται από την Ελληνική νομοθεσία η τιμή αντικαταστήσεως. Σε άλλες χώρες για την εφαρμογή αυτής της μεθόδου λαμβάνεται υπόψη και η καθαρή ρευστοποιήσιμη τιμή. Η αποτίμηση των μενόντων στην μικρότερη τιμή μεταξύ κτήσεως και τρέχουσας μπορεί να γίνει κυρίως είτε στην κατ'είδος μικρότερη είτε στην συνολική μικρότερη τιμή. Πιο συγκεκριμένα στην πρώτη περίπτωση λαμβάνεται ως τιμή αποτιμήσεως η μικρότερη τιμή για κάθε εμπόρευμα χωριστά ενώ στη δεύτερη περίπτωση λαμβάνεται η μικρότερη τιμή για το σύνολο των εμπορευμάτων. Συνεπώς η αποτίμηση στη χαμηλότερη τιμή μπορεί να γίνει με δύο τρόπους ή μεθόδους. Πριν γίνει παρουσίαση αυτών των μεθόδων πρέπει να τονιστεί ότι ως τιμή κτήσεως λαμβάνεται η τιμή που έχει ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΑ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

53 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 52 προσδιοριστεί με βάση μια από τις μεθόδους αποτιμήσεως στην τιμή της κτήσεως όπως fifo, Llfo, κ.τ.λ. Στο παρακάτω πίνακα εμφανίζονται όλοι οι υπολογισμοί που απαιτούνται για την αποτίμηση των μενόντων εμπορευμάτων και με τους δύο τρόπους: Είδος Εμπ/τος Μονάδες i Τιμή i Τρεχον 1κτήσης τιμή i Συνολικό i Συνολική j Κατ'είδος κόστος j τρέχον ι μικρότερη : αξία τιμή ; Σύνολο A ί 52! ί i ;! Β 400 i 80 i 85 ' ! ^ Γ : : Δ : ' 85 ; ' ' 88 : ΐ i Εάν εφαρμόζεται η μέθοδος της κατ είδος μικρότερης τιμής, τότε η αποτίμηση του συνόλου των μενόντων εμπορευμάτων θα γίνει στο ποσό των δρχ. το οποίο εμφανίζεται στην τελευταία στήλη του πίνακα. Εάν όμως η αποτίμηση γίνεται στη συνολικά μικρότερη τιμή, τότε ως αξία μενόντων θα εμφανιστεί το ποσό των δρχ. που είναι το συνολικά μικρότερο ποσό μεταξύ του συνολικού κόστους κτήσης και της συνολικής τρέχουσας αξίας. Ο Κ.Φ.Σ. ορίζει ότι η αποτίμηση των μενόντων γίνεται στην κατ είδος μικρότερη τιμή το ίδιο προβλέπει και ο Ν. 2190/1920 σύμφωνα με την τελευταία τροποποίηση ενώ παλαιότερα απαιτούσε την αποτίμηση των μενόντων στη συνολικά μικρότερη τιμή. Διευκρινίζεται ότι σε περίπτωση που ένα εμπόρευμα αποτιμηθεί στην τρέχουσα τιμή, επειδή αυτή είναι μικρότερη της τιμής κτήσεως, η τιμή αυτή λαμβάνεται στο εξής ως τιμή ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

54 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 53 κτήσεως έστω και εάν η τιμή αυτή αυξηθεί μεταγενέστερα. Στο παράδειγμα μου τα εμπορεύματα A και Β αποτιμήθηκαν σε τρέχουσες τιμές. Το κόστος των μενόντων που προκύπτει από την αποτίμηση χρησιμοποιείται στη συνέχεια για τον προσδιορισμό των αποτελεσμάτων σύμφωνα με τα όσα αναπτύχθηκαν σε προηγούμενες σελίδες. Είναι όμως δυνατό να υπάρξει κάποιο μικρό πρόβλημα στην περίπτωση που μια επιχείρηση χρησιμοποιεί το σύστημα της διαρκούς απογραφής όπως είναι γνωστό όταν εφαρμόζεται το σύστημα αυτό το κόστος των πωληθέντων προσδιορίζεται μετά από κάθε πώληση, το δε κόστος των μενόντων προκύπτει από τους λογαριασμούς που τηρεί η επιχείρηση. Εάν στο τέλος της χρήσεως η αποτίμηση των μενόντων γίνει σε μικρότερο ποσό τότε θα υπάρξει μια διαφορά μεταξύ του ποσού που παρουσιάζουν τα βιβλία και του ποσού στο οποίο τελικά πρέπει να εμφανιστούν τα μένοντα. Ο συνήθης τρόπος τακτοποιήσεως της διαφοράς αυτής είναι αυτός κατά τον οποίο χρεώνεται ο λογαριασμός <<κόστος πωληθέντων>> και πιστώνεται ο λογαριασμός <<εμπορεύματος>> Κριτική του κανόνα της χαμηλότερης τιμής μεταξύ κόστους κτήσεως και τρέχουσας τιμής. Ο κανόνας της χαμηλότερης τιμής μεταξύ κόστους κτήσεως και τρέχουσας τιμής είναι πολύ δημοφιλής στη διεθνή πράξη. Ο ίδιος αυτός κανόνας εφαρμόζεται υποχρεωτικά και στη χώρα μας, με ρητές διατάξεις της κείμενης νομοθεσίας (εμπορική, φορολογική και Ε.Γ.Λ.Σ.). ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

55 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 54 Στις προηγμένες λογιστικά χώρες ο προκείμενος κανόνας είχε σχεδόν γενική εφαρμογή στη μακρόχρονη περίοδο που ο ισολογισμός θεωρείτο από τις τράπεζες, τους πιστωτές κ.τ.λ. ως η σπουδαιότερη χρηματοοικονομική κατάσταση λόγω της συντηρητικής αποτιμήσεως των αποθεμάτων που επιτυγχάνεται με την εφαρμογή του κανόνα αυτού. Με τήν προοδευτική όμως μετατόπιση του ενδιαφέροντος των Managers, των φορέων της επιχειρήσεως, των τραπεζών, πιστωτών κ.τ.λ.) στα αποτελέσματα που επιτυγχάνεται η επιχείρηση επειδή αυτά αποτελούν ένα αναμφισβήτητο μέτρο της ικανότητας της για εξόφληση των χρεών της και για αυτοχρηματοδότηση της, ο λογαριασμός των αποτελεσμάτων χρήσεως και η κερδοφόρα τάση της επιχειρήσεως απόκτησε σπουδαιότερη βαρύτητα έναντι του ισολογισμού και συνεπώς και η αξία του σχολιαζόμενου κανόνα της χαμηλότερης τιμής άρχισε να αμφισβητείται. Αυτό γιατί η αποτίμηση στη χαμηλότερη τρέχουσα τιμή οδήγεί σένα συντηρητικό ισολογισμό και σε μια συντηρητική εκτίμηση των αποτελεσμάτων της συγκεκριμένης χρήσεως σε όφελος των αποτελεσμάτων της επόμενης χρήσεως επειδή οι μειώσεις στις τρέχουσες τιμές των αποθεμάτων δε συνεπάγονται αναγκαίως και μειώσεις στις τιμές πωλήσεως αυτών ή τουλάχιστο σε ανάλογες μειωμένες τιμές πωλήσεως. Τα αποτελέσματα συνεπώς που προσδιορίζονται με τον προκείμενο κανόνα αποτιμήσεως είναι διαχρονικά εσφαλμένα. Εξ'αιτίας των παραπάνω μειονεκτημάτων του σχολιαζόμενου κανόνα αποτιμήσεως υποστηρίζεται ότι δεν είναι αναγκαίο η επιθυμητό να μειώνεται η αξία των ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

56 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΟΎ 55 αποθεμάτων στο κόστος αντικαταστάσεως τους στις ακόλουθες περιπτώσεις; α) Όταν δεν υπάρχει καμία πιθανότητα μειώσεως των τιμών πωλήσεως. β) Όταν ακόμη και αν μειώθηκαν οι τιμές πωλήσεως των αποθεμάτων ή αναμένεται ότι θα επέλθουν τέτοιες μειώσεις, τα αποθέματα είναι δυνατό να διατεθούν σε τιμές που καλύπτουν το κόστος και κάποιο κέρδος ή απλώς να διατεθούν χωρίς ζημιά, Κριτική του κανόνα της χαμηλότερης τιμής μεταξύ κλήσεως και τρέχουσας όπως εφαρμόζεται στη χώρα μας. Όπως ήδη αναπτύχθηκε οι επιχειρήσεις στη χώρα μας αποτιμούν τα αποθεματά του στην κατ'είδος χαμηλότερη τιμή μεταξύ κτήσεως και τρέχουσας συμμορφούμενες προς τις επιταγές του Κ.Φ.Σ. και του Ν. 2190/1920. Παρατηρούμε όμως ότι στη χώρα μας η λογιστική θεωρία και η κείμενη νομοθεσίας δεν προσδιορίζουν τα στοιχεία του κόστους κτήσεως και δεν οριοθετούν την τρέχουσα τιμή σύμφωνα με όσα η σύγχρονη λογιστική θεωρία διδάσκει και η αλλοδαπή πράξη εφαρμόζει. Ειδικότερα: α) Ως προς τον καθορισμό της τιμής κτήσεως Το Ε.Γ.Λ.Σ. και ο νόμος 2190/1920 οριοθετούν μεν την τιμή κτήσεως αλλά δεν προσδιορίζουν σωστά το βασικό στοιχείο της τιμής αυτή, την τιμολογιακή αξία ορίζοντας ότι είναι <<η αξία που αναγράφεται στα τιμολόγια...>> η οποία μπορεί να είναι <<τοις μετρητοίς>> ή <<επί πιστώσει>>. Η σωστή όμως τιμολογιακή αξία είναι η αξία <<τοις ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΑΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

57 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 56 μετρητο[ς>> οι δε τόκοι που περιλαμβάνονται στην <<επ( πιστώσει>> τιμολογιακή αξία δεν πρέπει να να βαραίνουν το κόστος κτήσεως αλλά τα έξοδα χρηματοδοτήσεως. Εξάλλου ο Κ.Φ,Σ. δεν περιορίζει τήν έννοια και το περιεχόμενο τής τιμής κτήσεως αλλά απλώς ορίζει ότι η επιχείρήση πρέπει να εφαρμόζει μία από τις παραδεγμένες μεθόδους (μέσου κόστους, fifo, Llfo κ.τ.λ.) για τον καθορισμό της τιμής κτήσεως δηλ. μια από τις μεθόδους ροής των αποθεμάτων αλλά δεν καθορίζει τις δαπάνες που πρέπει να περιλαμβάνονται στο κόστος κτήσεως. Γι αυτό στην πράξη βλέπουμε περιπτώσεις που στο κόστος κτήσεως περιλαμβάνονται τόκοι γραμματίων ή πιστώσεων συναλλαγματικές διαφορές και άλλα κονδύλια που δεν έχουν θέση σ'αυτό. β) Ως προς τον καθορισμό της έννοιας και την οριοθέτηση της τρέχουσας τιμής. Ο νόμος 2190/1920 δεν καθορίζει την έννοια της τρέχουσας τιμής. Αντίθετα όπως εκθέσαμε, ο Κ.Φ.Σ. ορίζει ότι τρέχουσα τιμή νοείται εκείνη στην οποία η επιχείρηση μπορεί να αγοράσει ή να παράγει το εμπορεύσιμο στοιχείο κατά τη μέρα της απογραψής σε όποια κατάσταση αυτό βρίσκεται. Ο παραπάνω ορισμός της τρέχουσας τιμής δεν είναι πλήρής συγκεκριμένος με τον ορισμό που δίνει η σύγχρονη λογιστική θεωρία τον οποίο έδωσα παραπάνω. Συγκεκριμένα δεν καθορίζεται ότι ή τρέχουσα τιμή πρέπει να αναφέρεται στις πήγές εφοδιασμού της επιχειρήσεως στις ποσότητες που η επιχείρηση συνήθως προμηθεύεται το ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

58 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 57 αγαθό και κάτω από κανονικές συνθήκες στην αγορά. Πέρα όμως αυτών ο Κ.Φ.Σ. δεν οριοθετεί την τρέχουσα τιμή μέσα σε ανώτατο και κατώτατο όριο όπως η σύγχρονη θεωρία απαιτεί και η αλλοδαπή πράξη εφαρμόζει και τα οποία όρια ανάπτυξα παραπάνω. Έτσι δεν είναι σπάνιες οι περιπτώσεις που επιχειρήσεις στη χώρα μας αποτιμούν τα προϊόντα που παράγουν στο κόστος παραγωγής αυτών ενώ οι τιμές πωλήσεως τους είναι χαμηλότερες από το κόστος παραγωγής με το αιτιολογικό ότι κατά'τον Κ.Φ.Σ. ως τρέχουσα τιμή νοείται η τιμή στην οποία η επιχείρηση μπορεί να παράγει τα προϊόντα κατά την ημερομηνία της απογραφής άσχετα αν το κόστος αυτό είναι μεγαλύτερο από την τιμή πωλήσεως τους. Αλλά και η αντιμετώπιση του θέματος από το νόμο και το Ε.Γ.Λ.Σ. δεν είναι άμοιρη ατελειών, συγκεκριμένα: Σε ότι αφορά την αποτίμηση των αποθεμάτων που προέρχονται από αγορές (εμπορεύματα, πρώτες ύλες, ανταλλακτικά) η τρέχουσα τιμή δεν οριοθετείται δηλαδή δεν καθορίζονται τα όρια ανώτατο και κατώτατο. Σε ότι αψορά τα προϊόντα προβλέπεται αποτίμηση αυτών στην κατ'είδος χαμηλότερη τιμή <<μεταξύ τιμών ιστορικού κόστους παραγωγής και καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας>>. Ως καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία όμως ορίζεται η τιμή πωλήσεως μειωμένη με το κόστος ολοκληρώσεως της επεξεργασίας και τα υπολογιζόμενα έξοδα πωλήσεως δηλαδή πρόκειται για το ανώτατο όριο της τρέχουσας τιμής χωρίς να προβλέπεται κατώτατο όριο αυτής, προκύπτει αν από αυτή την τιμή αψαιρεθεί ένα κανονικό περιθώριο κέρδους. Εξάλλου κατά το νόμο 2190/1920 η καθαρή ρευστοποιήσιμη ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

59 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 58 αξία λαμβάνεται υπόψη μόνο στην περίπτωση που η εταιρεία αδυνατεί να προσδιορίσει την τιμή στην οποία μπορεί να παράγει τα αποθέματα του κάθε είδους Μέθοδοι εκτψήσεως της αξίας των αποθεμάτων. Πολλές φορές οι επιχειρήσεις χρειάζονται πληροφορίες σχετικά με το κόστος των εμπορευμάτων που έχουν σε μια δεδομένη στιγμή καθώς και για το κόστος των πωληθέντων. Οι πληροφορίες αυτές μπορούν να εξασφαλιστούν εάν διενεργηθεί απογραφή ή εάν η επιχείρηση τηρεί το σύστημα της διαρκούς απογραφής. Αλλά η διενέργεια απογραφής ή η τήρηση του συστήματος της διαρκούς απογραφής συνεπάγεται υψηλές δαπάνες. Έτσι όπως ελέχθει σε προηγούμενες σελίδες το σύστημα αυτό χρησιμοποιείται από μεγάλες κατά κανόνα επιχειρήσεις. Προκειμένου να ικανοποιηθούν οι παραπάνω πληροφοριακές ανάγκες κατά τον οικονομικότερο δυνατό τρόπο η χρηματοοικονομική λογιστική έχει αναπτύξει δύο μεθόδους με τι οποίες γίνεται εκτίμηση του κόστους των μενόντων και του κόστους των πωληθέντων χωρίς τη διενέργεια απογραφής ή την τήρηση του παραπάνω συστήματος απογραφής. Οι μέθοδοι αυτές είναι οι εξής; 1. Η μέθοδος του μικτού περιθωρίου ή του μικτού κέρδους, 2. Η μέθοδος των λιανικών τιμών πωλήσεων ή του λιανικού εμπορίου. ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

60 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Μέθοδος του μικτού περιθωρίου ή του μικτού κέρδους. Η λειτουργία αυτής της μεθόδου στηρίζεται στο ποσοστό του μικτού περιθωρίου ή του μικτού κέρδους επί των πωλήσεων το οποίο υπολογίζεται ως εξής: Πωλήσεις - κόστος πωληθέντων Μικτό κέρδος Ποσοστό μικτού κέρδους= = Πωλήσεις Πωλήσεις Η παραπάνω σχέση καθορίζεται από τις εξής διαδικασίες εφαρμογής της μεθόδου του περιθωρίου μικτού κέρδους: 1) Κόστος Αρχικού αποθέματος + Κόστος Αγορών = συνολικό κόστος Αγορών 2) Καθαρά έσοδα από πωλήσεις - Μικτό κέρδος από πωλήσεις = κόστος πωλήσεων. 3) Συνολικό κόστος Αγορών - κόστος πωλήσεων = κόστος τελικού αποθέματος. Τα παραπάνω ποσά των πωλήσεων και του κόστους των πωληθέντων προέρχονται από στοιχεία προηγούμενων χρήσεων. Απλώς για την εφαρμογή της μεθόδου θεωρείται ότι το ποσοστό του μικτού κέρδους που πέτυχε η επιχείρηση κατά της προηγούμενες χρήσεις διατηρείται ή έχει διατηρηθεί το ίδιο και κατά την παρούσα χρήση. Εάν όμως η τιμολογιακή πολιτική της επιχειρήσεως έχει αλλάξει τότε πρέπει να γίνει ανάλογη προσαρμογή και στο ποσοστό μικτού κέρδους. Τα άλλα στοιχεία που απαιτούνται για την εφαρμογή της μεθόδου είναι το συνολικό κόστος κτήσεως των προς πώληση εμπορευμάτων καθώς και το σύνολο των καθαρών πωλήσεων της παρούσης περιόδου. Έτσι με τα ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

61 ΑΠ Ο ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ Σ ΤΟΙΧΕΙΩΝ 60 παραπάνω στοιχεία είναι δυνατός ο υπολογισμός του κόστους των μενόντων και του κόστους των πωληθέντων. Για την κατανόηση αυτής της μεθόδου έχουμε το εξής: Παράδειγμα: Υποθέτουμε ότι το ποσοστό μικτού κέρδους επί των πωλήσεων είναι 20%. Πωλήσεις Μείον; Κόστος πωληθέντων Απόθεμα αρχής Αγορές 36Q.QQQ Κόστος εμπ/των προς πώλήση ο, Μείον; Απόθεμα τέλους ,4) Μεικτό κέρδος ( x20%) ( ( Για τον προσδιορισμό των μεγεθών που μας ενδιαφέρουν υπολογίζεται και με τον εξής τρόπο στο επόμενο παράδειγμα. Δεδομένα παραδείγματος; Κόστος αρχικού αποθέματος Κόστος αγορών Πωλήσεις Περιθώριο μικτού κέρδους 20% και έχουμε; δρχ δρχ δρχ. 1) Μικτό κέρδος= χ 20% = δρχ. 2) Κόστος πωλήσεων^ = δρχ. 3) Συνολικό κόστος αγορών = = δρχ. 4) Κόστος τελικού αποθέματος = = δρχ. Η εγκυρότητα των αποτελεσμάτων από την εφαρμογή της ανωτέρω μεθόδου εξαρτάται από το βαθμό ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

62 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 61 αντικειμενικότητας που χαρακτηρίζει τον υπολογισμό του περιθωρίου μικτού κέρδους. Εάν το περιθώριο δεν ανταποκρίνεται στις παρούσες συνθήκες τότε η εφαρμογή του οδηγεί σε ανακριβή υπολογισμό του κόστους των πωλήσεων και του τελικού αποθέματος. Στις περιπτώσεις αυτές επιβάλλεται να γίνει αναπροσαρμογή του περιθωρίου στα δεδομένα της τρέχουσας χρήσεως. Η μέθοδος αυτή είναι ιδιαίτερα χρήσιμη όταν θέλουμε να καταρτίσουμε ενδιάμεσες λογιστικές καταστάσεις ή να υπολογίσουμε το κόστος των εμπορευμάτων που έχουν καταστραψεί από πυρκαγιά, πλημμύρα κ.τ.λ. ή έχουν κλαπεί Μέθοδος των λιανικών τιμών πωλήσεων ή του λιανικού εμπορίου Η μέθοδος αυτή χρησιμοποιείται από τις επιχειρήσεις λιανικού εμπορίου και κυρίως από πολυκαταστήματα, Super- Markets κ.τ.λ. Όταν εφαρμόζεται η μέθοδος αυτή, οι επιχειρήσεις τηρούν στοιχεία για τις αγορές τόσο σε τιμές κόστους όσο και σε τιμές πωλήσεως. Η μέθοδος βασίζεται στο ποσοστό συμμετοχής του κόστους στην τιμή πωλήσεως, το οποίο υπολογίζεται ως εξής; Κόστος εμορευμάτων προς πώληση Ποσοστό κόστους = Εμπορεύματα προς πώληση σε τιμές πωλήσεως Η ανωτέρω σχέσή εκφράζει την τιμή κτήσεως ως ποσοστό της τιμής πωλήσεως όπως η σχέση αυτή έχει διαμορφωθεί κατά τή διάρκεια της τρέχουσας χρήσεως. Αυτό το ποσοστό πολλαπλασιαζόμενο με την αξία (συνολική τιμή πωλήσεων) του τελικού αποθέματος δίνει ως γινόμενο το κόστος του τελικού αποθέματος σε τιμές κτήσεως, εάν το τελικό ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

63 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 62 απόθεμα διαχωρ[ζεται σε κατηγορίες ομοειδών εμπορευμάτων τότε χρειάζεται να καθοριστεί και να εφαρμοστεί ένα ιδιαίτερο ποσοστό (τιμή κτήσεως/τιμή πωλήσεως) για κάθε κατηγορία εμπορεύματος. Με γνωστό το κόστος του τελικού αποθέματος, ο καθορισμός του κόστους των πωλήσεων γίνεται με βάση της σχέσεις: 1) Κόστος πωλήσεων = Συνολικό κόστος αγοράς - κόστος τελικού αποθέματος. 2) Μικτό αποτέλεσμα=πωλήσεις- Κόστος πωλήσεων Τα ποσά που χρησιμοποιούνται για τον προσδιορισμό του ποσοστού του κόστους αναψέρονται στην παρούσα χρήση. Επίσης ένα άλλο στοιχείο που απαιτείται είναι οι συνολικές πωλήσεις της περιόδου. Δεδομένα παραδείγματος: Τιμές κτήσεως Τιμές πωλήσεως - Αρχικό απόθεμα! δρχ Αγορές ' δρχ Πωλήσεις Ανάπτυξη παραδείγματος: Συνολικό κόστος αγορών (α) δρχ. Αξία (τιμές πωλήσεως) εμπορευμάτων προς πώληση (β) ι δρχ Ποσοστό α/β = / = 89,% = 0,89 Τελικό απόθεμα σε τιμές: Πωλήσεως: = δρχ. Τελικό απόθεμα σε τιμές: Κτήσεως: 89% = δρχ. Κόστος πωλήσεων: = δρχ. Κέρδος από πωλήσεις: = δρχ. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΑΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

64 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 63 Κατά τον υπολογισμό του ποσοστού κόστους μπορεί να λαμβάνονται υπ'όψιν τυχόν μεταβολές στις αρχικές τιμές πωλήσεων, όπως εκπτώσεις και αυξήσεις. Η μέθοδος αυτή χρησιμοποιείται στις περιπτώσεις που εφαρμόζεται και η προηγούμενη μέθοδος ή ακόμα και σε άλλες περιπτώσεις. Η ορθολογική εφαρμογή της μεθόδου του λιανικού εμπορίου εξασφαλίζεται στις περιπτώσεις εκείνες που; α) η σχέση μεταξύ της τιμής πωλήσεως και τις τιμής κτήσεως κάθε κατηγορίας εμπορεύματος παραμένει σταθερή και β) η σύνθεση των εμπορευμάτων που πουλήθηκαν είναι η ίδια με αυτή των εμπορευμάτων που έμειναν στην αποθήκη. Οι περισσότερες επιχειρήσεις λιανικού εμπορίου προσπαθούν να διατήρήσουν σταθερά τη σχέση της τιμής κτήσεως προς την τιμή πωλήσεως και δεν ευνοούν ραγδαίες αλλαγές στη σύνθεση των εμπορευμάτων που διακινούν. Επισημαίνεται ότι οι παραπάνω δύο μέθοδοι μπορούν να χρησιμοποιηθούν όχι μόνο για εκτίμηση του κόστους των πωληθέντων και του κόστους των μενόντων ολόκληρης της επιχείρησης, αλλά και τμήματος ή τμημάτων αυτής Κανόνας αποτιμήσεως με την τιμή αντικαταστάσεως Με τις μεθόδους αποτιμήσεως που ανάλυσα μέχρι τώρα προσδιορίζεται η οικονομική θέση της επιχειρήσεως και το αποτέλεσμα της εκμεταλλεύσεως με βάση το επιχειρησιακό κύκλωμα, των εξόδων-εσόδων που ακολουθεί την τροχιά; Χρήμα-αγαθό-χρήμα. Δηλαδή η επιχείρηση την αγοραστική δύναμη που έχει σε χρήμα ή λοιπές εκφράσεις χρήματος (απαιτήσεις-καταθέσεις όψεως, συνάλλαγμα κ.τ.λ.) τη μετατρέπει μέσω των εξόδων σε αγαθά και στην συνέχεια με ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

65 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ Σ Τ ΟΙΧΕΙΩΝ 64 τη διάθεση των αγαθών επαναφέρει την αγοραστική δύναμη ως έσοδο. Η διαφορά που υπάρχει ανάμεσα στα δύο άκρα του κυκλώματος (έσοδα-έξοδα) μας δίνει το οικονομικό αποτέλεσμα. Πρέπει όμως να σημειώσω ότι επειδή τα έξοδα και τα έσοδα πραγματοποιούνται σε χρονικές στιγμές που απέχουν συνήθως πολύ μεταξύτουςτο αποτέλεσμα αυτό σε περιόδους οικονομικής και νομισματικής αστάθειας δεν είναι είναι πραγματικό. Επομένως η επιχείρηση διανέμοντας το παραπάνω αποτέλεσμα διανέμει και μέρος των κεφαλαίων της. Πρέπει δηλαδή να εξετάσουμε εάν αυτά που έχουν δαπανηθεί για την παραγωγή αγαθών ή την προσφορά υπηρεσιών επανέρχονται ως έσοδα έχουν την ίδια αγοραστική δύναμη που είχαν την στιγμή που δαπανήθηκαν. Δηλαδή με άλλα λόγια πρέπει να εξετάσουμε εάν με τα χρήματα που αποκτάμε με τη διάθεση ορισμένου αγαθού μπορούμε να απαιτήσουμε την στιγμή της πώλησης την ίδια μεγαλύτερη ή μικρότερη ποσότητα του αγαθού. Το αποτέλεσμα επομένως για να είναι πραγματικό πρέπει να στηρίζεται σε σύγκριση πραγματικών κονδυλίων και όχι ονομαστικών κονδυλίων. Η σύγκριση αυτή πρέπει να βασίζεται στο οικονομικό κύκλωμα: Αγαθό-χρήμα-αγαθό. Πρέπει δηλαδή τα συστατικά στοιχεία του κόστους ενός προϊόντος να αποτιμώνται με την τιμή που ισχύει την ημέρα ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΚΥΚΛ ΟΦΟΡΟ ΥΝΤΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

66 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡίΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 65 που πωλήθηκε το προϊόν και όχι την στιγμή που πραγματοποιήθηκαν τα έξοδα. Η τιμή αυτή ονομάζεται τιμή αντικαταστάσεως ή αναπαραγωγής των πωλήθέντων Ιστορικό κόστος παραγωγής. Είναι το αμέσο κόστος αγοράς (τιμή κτήσεως) των πρώτων υλών και των διάφορων υλικών που χρησιμοποιήθηκαν στην παραγωγή των αγαθών προσαυξημένο με τα γενικά έμμεσα έξοδα αγορών καθώς και με τα άμεσα και έμμεσα έξοδα παραγωγής που δαπανήθηκαν για να φτάσουν τα παραγόμενα αγαθά στη θέση και κατάσταση που βρίσκονται κατά την απογραφή. Το ιστορικό κόστος παραγωγής υπολογίζεται με μία από τις μεθόδους που υπολογίζεται και η τιμή κτήσεως Καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία Είναι η τιμή πωλήσεως του αποθέματος στην οποία υπολογίζεται ότι αυτό θα πωληθεί κάτω από συνθήκες ομαλής πορείας των εργαλείων της οικονομικής μονάδας, μειωμένη με το κόστος ολοκληρώσεως της επεξεργασίας όταν πρόκειται για ημιτελή αποθέματα ή αποθέματα που βρίσκονται στο στάδιο της κατεργασία και με τα έξοδα που υπολογίζεται ότι θα πραγματοποιηθούν για την επίτευξη της πωλήσεως. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝΤΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

67 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ _ 66 ΚΕΦΑΛΑΙΟ /// Αποτίμηση των απαιτήσεων Γενικά περί αποτιμήσεως των απαιτήσεων Σύμφωνα με την αρχή της πραγματικής εικόνας που καθιερώνεται με τις διατάξεις του άρθρου 42α του Ν.2190/1920 οι απαιτήσεις έπρεπε να εμφανίζονται στον ισολογισμό στην πραγματική του αξία κατά την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού. Πραγματική αξία των απαιτήσεων είναι η παρούσα αυτών αξία δηλαδή, η αξία που προκύπτει αν από την ονομαστική τους αξία αψαιρεθεί ο τόκος της περιόδου από την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού μέχρι την είσπραξη του, ο οποίο τόκος συνιστά αναμφισβήτητα έξοδο που πρέπει να βαρύνει τα αποτελέσματα της χρήσεως. Εντούτοις η αποτίμηση των απαιτήσεων έχει καθιερωθεί να γίνεται στην ονομαστική τους αξία και ειδικότερα: Οι μεν έντοκες απαιτήσεις στην ονομαστική τους αξία αυξήμένες με το δεδουλευμένο μέχρι την ημερομηνία κλεισίματος του ισολογισμού τόκος, Οι δε άτοκες στην ονομαστική τους αξία. Η αποτίμηση των απαιτήσεων μιας επιχείρησης αφορά της εξής περιπτώσεις: α) Αποτίμηση ασφαλών απαιτήσεων. β) Αποτίμηση επισφαλών απαιτήσεων. γ) Αποτίμηση ανεπίδεκτων είσπραξης απαιτήσεων. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

68 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 67 δ) Αποτίμηση των απαιτήσεων σε συνάλλαγμα. ε) Αποτίμηση των χρεογράφων και γραμματίων. Κάθε μια από τις ανωτέρω περιπτώσεις έχει ως εξής: 3.1. Αποτίμηση των ασφαλών απαιτήσεων. Αυτή αφορά τους αναμφισβήτητους ασφαλείς οφειλέτες της επιχείρησης, είτε από πώληση αγαθών σε αυτούς είτε από οφειλέτες τους εκ δανείων ή άλλης αιτίας. Αυτοί αποτιμώνται με την αξία την οποία εμφανίζονται στους λογαριασμούς της επιχειρήσεως και ακόμη με τυχόν τόκους της οφειλής τους, εάν και όπου τούτο προβλέπεται σε κάθε περίπτωση οφειλέτου Αποτίμηση των επισφαλών απαιτήσεων. Αυτή αφορά χρέη από τρίτους διαφόρων λόγων, προς την επιχείρηση και για τα οποία χρέη υπάρχουν σοβαρές ενδείξεις ή αποδείξεις ότι πολύ πιθανό να μην εισπράξουμε ολικώς ή μερικώς τα οφειλόμενα στην επιχείρηση ποσά. Π.χ. Πληροφορούμαστε εγκαίρως, από τράπεζες ότι η <<Δ>> επιχείρηση "έπαυσε της πληρωμές της" ή ότι της τάδε επιχειρήσεως τα γραμμάτια διαμαρτύρονται αλληλοδιαδόχως. Τότε η δική μας επιχείρηση πρέπει να προνοήσει, όπως ο καλός νοικοκύρης για την απόσβεση αυτών των δικαιωμάτων της με βάση ισχυρά και αντικειμενικά κριτήρια ώστε η απόσβεση αυτών των απαιτήσεων να γίνει βαθμιαίως κάθε έτος και όχι σε μια χρήση έως ότου αποσβεσθεί όλο το χρέος πλην μιας δραχμής που παραμένει ως "αξία μνήμης". ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

69 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 68 Στην προκειμένη περίπτωση πρέπει η επισφαλής απαίτηση να μεταφερθεί εκ της ασφαλούς π.χ. οι επισφαλείς χρεώστες μεταφέρονται εκ του λογαριασμού "Χρεώστες" στον λογαριασμό "επισφαλείς χρεώστες" και αποσβένονται πάντοτε κατά τον έμμεσο τρόπο Αποτίμηση των ανεπίδεκτων εισπράξεων και απαιτήσεων Αυτή αφορά απαιτήσεις για τις οποίες είναι απολύτως βέβαιο ότι παραιτούμαστε ή ότι ζημιωθήκαμε όπως είναι π.χ. η απαίτηση μας με συμβιβασμό ή δικαστική απόφαση ή ακόμα μια απόφαση δικαστηρίου ότι πτώχευσε, ο οφειλέτης τίμια και συνεπώς τίποτα δε διακαιούμαστε. Τότε μεταφέρεται η αξία από το λογαριασμό των ασφαλών απαιτήσεων στον λογαριασμό "ανεπίδεκτοι εισπράξεως χρεωστές" και αποσβένεται ολοσχερώς κατά τον άμεσο τρόπο μέσω του λογαριασμού "Αποτελέσματα χρήσεως". Σημειώνεται ότι τόσο οι επισφαλείς απαιτήσεις όσο και οι ανεπίδεκτοι εισπράξεως απαιτήσεως διενεργούνται κατά τρόπο εξατομικευμένο δηλαδή ονομαστικώς κάθε ένα και όχι συνολικώς και ανωνύμως. Κατά το νόμο δηλαδή βάσει του κώδικα φορολογικών στοιχείων, άρθρου 41, οι επισφαλείς απαιτήσεις απογράφονται ως εξής; Αναγράφεται το αρχικό ποσό, το ποσό της αποσβέσεως και το υπόλοιπο αυτής της απαιτήσεως. Εάν η επιχείρηση έχει ιδιαίτερο βιβλίο επισφαλών απαιτήσεως και αποσβέσεων είναι δυνατόν να καταχωρηθεί ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

70 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 69 στην απογραφή κατά τη λήξη της διαχειριστικής χρήσεως το υπόλοιπο όλων των απαιτήσεων αυτών Αποτίμηση των απαιτήσεων σε συνάλλαγμα. Σύμφωνα με τη διάταξη του Ν. 2190/1920 <<Οι απαιτήσεις... σε ξένο νόμισμα... εμφανίζονται στον ισολογισμό με το ποσό των δραχμών που προκύπτει από τη μετατροπή του ξένου νομίσματος με βάση την επίσημη τιμή του κατά την ημέρα κλεισίματος του ισολογισμού... Οι συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση των απαιτήσεων... σε ξένο νόμισμα καταχωρούνται σε ιδιαίτερους λογαριασμούς, κατά ξένο νόμισμα χωριστούς για τις βραχυπρόθεσμες απαιτήσεις... και χωριστούς για τις μακροπρόθεσμες και μεταφέρονται στα αποτελέσματα χρήσεως όπως ορίζεται από τις σχετικές διατάξεις της περιπτώσεως 4 της παραγράφου του άρθρου 1 του Π.Δ. 1123/1980, όπως τροποποιήθηκε και συμπληρώθηκε με τη διάταξη της παραγράφου 23 του μοναδικού άρθρου του Π.Δ. 502/1984. Με βάση τη διάταξη αυτή λοιπόν οι απαιτήσεις τόσο οι μακροπρόθεσμες όσο και οι βραχυπρόθεσμες αποτιμούνται στην επίσημη τιμή του ξένου νομίσματος κατά την ημέρα κλεισίματος του ισολογισμού που είναι η τιμή αγοράς της διατραπεζικής αγοράς συναλλάγματος. Σύμφωνα με τη διάταξη όλα τα περιουσιακά στοιχεία που εκφράζονται στο ξένο νόμισμα όπου και αν βρίσκονται είτε στο εσωτερικό είτε στο εξωτερικό (σε υποκαταστήματα) μετατρέπονται και αποτιμώνται σε δραχμές κατά την απογραφή ως εξής: ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

71 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 70 α) Οι μακροπρόθεσμες και βραχυπρόθεσμες απαιτήσεις, οι μακροπρόθεσμες και οι βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις και τα διαθέσιμα περιουσιακά στοιχεία μετατρέπονται σε δραχμές με βάση την επίσημη τιμή του ξένου νομίσματος κατά την ημέρα της απογραφής. β) Τα κάθε φύσεως χρεόγραφα και οι τίτλοι γενικά, τα κάθε φύσης αποθέματα αγαθών και τα στοιχεία του πάγιου ενεργητικού με εξαίρεση τις μακροπρόθεσμες απαιτήσεις μετατρέπονται σε δραχμές με βάση την επίσημη τιμή του ξένου νομίσματος κατά το χρόνο κτήσης τους (τιμή κατά την ημέρα αγοράς ή ιδιοκατασκευής ή παραγωγής κατά περίπτωση). Οι συναλλαγματικές διαφορές αποτελούν έκτακτα ή ανόργανα έξοδα ή έσοδα και μεταφέρονται στα αποτελέσματα χρήσεως. Ακόμη εξαίρεση αποτελούν οι συναλλαγματικές διαφορές που προέρχονται από πιστώσεις και δάνεια που χρησιμοποιούνται για την αγορά, κατασκευή, εγκατάστασή κ.τ.λ. πάγιων περιουσιακών στοιχείων. Αυτές παρακολουθούνται με το λογαριασμό <<συναλλαγματικές διαφορές από πιστώσεις και δάνεια για κτήσεις πάγιων στοιχείων>> που χρεώνεται και πιστώνεται με τις συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν από τις αποτιμήσεις των χρήσεων και κατά την εξόφληση. Κατά το τέλος κάθε χρήσης έχει χρεωστικό υπόλοιπο κάθε υπολογαριασμού πολυετούς απόσβεσης κατά πίστωση ή δάνειο αποσβένεται ανάλογα με την υπόλοιπη κανονική πίστωση χρονική διάρκεια της πίστωσης ή του δανείου π.χ. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

72 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 71 πίστωση λήξης 31/12/1997: $1.000 ο λογαριασμός του δανείου είναι πιστωμένος με $1.000x150= Στο τέλος της χρήσης 31/12/1994 γίνεται αποτίμηση $1.000x155 = Άρα προέκυψαν χρεωστικές συναλλαγματικές διαφορές Για την εξόφληση του δανείου υπολείπονται 3 χρόνια. Άρα απόσβεση συναλλαγματικές διαφορές χρήσης 1994 = : 3 = δρχ. Δηλαδή οι συναλλαγματικές διαφορές είναι χρεωστικές και επαυξάνεται με αυτές η αξία κτήσεως του πάγιου περιουσιακού στοιχείου ή αποσβένονται σε κάθε χρήση με το ποσό του δανείου που εξοφλείτε στην ίδια χρήση και μεταφέρονται στα αποτελέσματα χρήσεως. Κατά το τέλος κάθε χρήσης έχει πιστωτικό υπόλοιπο κάθε υπολογαριασμός πολυετούς απόσβεσης κατά πίστωση ή δάνειο μειωμένο κατά τις μεταφερόμενες στα αποτελέσματα χρήσης συναλλαγματικές διαφορές που αντιστοιχούν στο μέρος που πληρώθηκε μέσα στη χρήση, μεταφέρεται σε λογαριασμό πρόβλεψης, ο οποίος αναλύεται κατά πίστωση ή δάνειο. Στο τέλος της επόμενης χρήσης το πιστωτικό υπόλοιπο κάθε υπολογαριασμού πρόβλεψης μεταφέρεται στον αντίστοιχο υπολογαριασμό πολυετούς απόσβεσης και εκεί συμψηφίζεται με τυχόν χρεωστικές συναλλαγματικές διαφορές της χρήσης αυτής. Σε περίπτωση που μετά το συμψηφισμό αυτό παραμένει πιστωτικό υπόλοιπο από το υπόλοιπο αυτό το μέρος που αντιστοιχεί στο ποσό της πίστωσης ή του δανείου που πληρώθηκε μέσα στην κλειώμενη χρήση μεταφέρεται στα αποτελέσματα της χρήσης αυτής, ενώ το υπόλοιπο μεταφέρεται στον αντίστοιχο λογαριασμό πρόβλεψης. Η ίδια διαδικασία ακολουθείται στο τέλος κάθε ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

73 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 72 χρήσης μέχρι την κανονική λήξη της πίστωσης ή του δανείου στην οποία αντιστοιχεί κάθε υπολογαριασμός πολυετούς απόσβεσης και πρόβλεψης. Σε περίπτωση ληξιπρόθεσμων πιστώσεων ή δανείων κατά το όλο ή μέρος αυτών τα υπόλοιπα των αντίστοιχων λογαριασμών πολυετούς απόσβεσης και πρόβλεψης που αντιστοιχούν στο ληξιπρόθεσμο μέρος μεταφέρονται στα αποτελέσματα της χρήσης μέσα στην οποία οι αντίστοιχες πιστώσεις ή τα αντίστοιχα δάνεια έγιναν ληξιπρόθεσμα. Η επιχείρηση υποχρεούται να εφαρμόζει πάγια τον ένα από τους τρόπους αυτούς Συναλλαγματικές διαφορές απαιτήσεων και λοιπών υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα. Ο χειρισμός των συναλλαγματικών διαψορών για την εφαρμογή των διατάξεων αυτών γίνονται οι ακόλουθες διευκρινήσεις: Οι συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση των απαιτήσεων και των λοιπών υποχρεώσεων τόσο οι χρεωστικές όσο και οι πιστωτικές καταχωρούνται σε ιδιαίτερους λογαριασμούς προβλέψεων κατά ξένο νόμισμα. Χωριστούς για τις συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση των βραχυπρόθεσμων απαιτήσεων και υποχρεώσεων και χωριστούς για εκείνες που προκύπτουν κατά την αποτίμηση των μακροπρόθεσμων απαιτήσεων και υποχρεώσεων. Τα χρεωστικά υπόλοιπα των κατά ξένο νόμισμα υπολογαριασμών προβλέψεων για συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση των βραχυπρόθεσμων ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

74 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 73 απαιτήσεων και υποχρεώσεων μεταφέρονται στο λογαριασμό αποτελεσμάτων της κλειόμενης χρήσης. Τα πιστωτικά υπόλοιπα των κατά ξένο νόμισμα υπολογαριασμών προβλέψεων για συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση των βραχυπρόθεσμων απαιτήσεων και υποχρεώσεων παραμένουν στους οικείους λογαριασμούς προβλέψεων της κλειόμενης χρήσης και μεταφέρονται στο λογαριασμό αποτελεσμάτων της επόμενης χρήσης. Τα χρεωστικά υπόλοιπα των κατά ξένο νόμισμα υπολογαριασμών προβλέψεων για συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση των μακροπρόθεσμων απαιτήσεων και υποχρεώσεων, μεταφέρονται στο λογαριασμό αποτελεσμάτων της κλειόμενης χρήσης. Τα πιστωτικά υπόλοιπα των κατά ξένο νόμισμα υπολογαριασμών προβλέψεων για συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση των μακροπρόθεσμων απαιτήσεων και υποχρεώσεων παραμένουν στους οικείους λογαριασμούς προβλέψεων της κλειόμενης χρήσης και κατά την επόμενη ή τις επόμενες χρήσεις είτε συμψηφίζονται μερικώς ή ολικώς με τυχόν χρεωστικές συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση των μακροπρόθεσμων απαιτήσεων και υποχρεώσεων που είναι εκφρασμένες στο ίδιο νόμισμα, είτε μεταφέρονται στο λογαριασμό αποτελεσμάτων της χρήσης εκείνης μέσα στην οποία εισπράχθηκαν οι σχετικές απαιτήσεις ή πληρώθηκαν οι σχετικές υποχρεώσεις. Σε περίπτωση που δεν προηγήθηκαν μερική συμψηφισμοί των πιστωτικών υπολοίπων των κατά ξένο νόμισμα ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

75 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ Σ ΤΟΙΧΕΙΩΝ 74 υπολογαριασμών προβλέψεων για συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση των μακροπρόθεσμων απαιτήσεων και υποχρεώσεων από τα πιστωτικό αυτά υπόλοιπα μεταφέρονται στο λογαριασμό αποτελεσμάτων κάθε χρήσης οι πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές που αντιστοιχούν στις απαιτήσεις και τις υποχρεώσεις του ίδιου νομίσματος που εισπράχθηκαν ή πληρώθηκαν μέσα στη χρήση αυτή, Σε περίπτωσή όμως που προηγήθηκαν μερικοί συμψηφισμοί το μέρος των πιστωτικών υπολοίπων που μεταφέρεται στο λογαριασμό αποτελεσμάτων κάθε χρήσης μειώνεται κατά αναλογία με βάση τα αρχικά πιστωτικό υπόλοιπα και τα μετά τους μερικούς συμψηφισμούς αντίστοιχα πιστωτικά υπόλοιπα. Δηλαδή στην περίπτωση αυτή, πρώτα προσδιορίζονται οι πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές που αντιστοιχούν στις απαιτήσεις και στις υποχρεώσεις του ίδιου νομίσματος που εισπράχθηκαν ή πληρώθηκαν μέσα στην κλειόμενη χρήση, έπειτα προσδιορίζονται οι μερικοί συμψηφισμοί με χρεωστικές συναλλαγματικές διαφορές που προηγήθηκαν σε ποσοστό "επί τοις εκατό (%)", με βάση τα αρχικά πιστωτικά υπόλοιπα και στη συνέχεια μεταφέρεται στο λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης το μειωμένο, με βάση τους πιο πάνω προηγηθέντες μερικούς συμψηφισμούς μέρος των πιστωτικών συναλλαγματικών διαφορών Συναλλαγματικές διαφορές λοιπών περιουσιακών στοιχείων σε ξένο νόμισμα. Οι συναλλαγματικές διαφορές τόσο οι χρεωστικές όσο και οι πιστωτικές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση σε δραχμές των λοιπών περιουσιακών στοιχείων σε ξένο νόμισμα, δηλαδή των χρεογράφων και γενικό των τίτλων. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

76 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ _ 75 των στοιχείων του πάγιου ενεργητικού εκτός από τις μακροπρόθεσμες απαιτήσεις (εξόδων πολυετούς απόσβεσης, ασώματων, ενσώματων, συμμετοχών και τίτλων με χαρακτήρα πάγιο), των κάθε μορφής αποθεμάτων αγαθών (εμπορευμάτων. ετοίμων και ημιτελών προϊόντων, προϊόντων σε κατεργασία, πρώτων και βοηθητικών υλών, αναλώσιμων υλικών, ανταλλακτικών πάγιων στοιχείων και ειδών συσκευασίας) και των διαθεσίμων περιουσιακών στοιχείων (μετρητών, επιταγών καταθέσεων όψεως, ληξιπρόθεσμων τοκομεριδίων), μεταφέρονται στο λογαριασμό αποτελεσμάτων της κλειόμενης χρήσης Συναλλαγματικές διαφορές, απαιτήσεων και λοιπών υποχρεώσεων σε ξένο νόμισμα τραπεζικών επιχειρήσεων. Με τις διατάξεις που υπάρχουν παρέχεται στις τραπεζικές επιχειρήσεις η δυνατότητα να μεταφέρουν στο λογαριασμό των αποτελεσμάτων της χρήσης μέσα στην οποία δημιουργήθηκαν, τις συναλλαγματικές διαφορές τόσο τις χρεωστικές όσο και της πιστωτικές που προκύπτουν κατά την αποτίμηση των απαιτήσεων και των λοιπών υποχρεώσεών τους σε ξένο νόμισμα με την προϋπόθεση ότι θα διενεργούν πρόβλεψη για το μέρος των πιστωτικών συναλλαγματικών διαφορών που η πραγματοποίηση τους κρίνεται αβέβαιη. Σύμφωνα με τις παραπάνω διατάξεις οι τραπεζικές επιχειρήσεις καταρχήν εφαρμόζουν τις διατάξεις, όπως επεξηγούνται και πιο πάνω. Σε περίπτωση όμως που οι τραπεζικές επιχειρήσεις κάνουν χρήση της δυνατότητας που ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

77 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 76 τους παρέχεται και μεταφέρουν στο λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές οι οποίες σύμφωνα με τις διατάξεις φέρονται σε λογαριασμούς προβλέψεων και τακτοποιούνται κατά την επόμενη ή τις επόμενες χρήσεις για τις πιστωτικές συναλλαγματικές διαφορές που η πραγματοποίησή τους κρίνεται αβέβαιη υποχρεούνται να διενεργούν αντίστοιχη πρόβλεψη προς κάλυψη του κινδύνου της μη πραγματοποίησης των συναλλαγματικών αυτών διαφορών με χρέωση του λογαριασμού αποτελεσμάτων χρήσης Τιμή συναλλάγματος που πρέπει να λάβουμε υπόψη μας κατά την αποτίμηση. α) Υποχρέωση σε συνάλλαγμα. Για να εξοφληθεί μια υποχρέωση σε συνάλλαγμα πρέπει η επιχείρηση που οφείλει να αγοράσει συνάλλαγμα από την τράπεζα. Η τράπεζα θα πωλήσει το συνάλλαγμα στην τιμή πώλησης που έχει ανακοινώσει. Άρα η τιμή πώλησης του συναλλάγματος είναι τιμή αγοράς για την επιχείρηση και η τιμή υπολογισμού των υποχρεώσεών της σε συνάλλαγμα, δηλαδή οι υποχρεώσεις σε συνάλλαγμα αποτιμούνται με την τιμή πώλησης που ανακοινώνει η τράπεζα στην συγκεκριμένη ημερομηνία. β) Απαιτήσεις σε συνάλλαγμα. Όταν εισπραχθεί μια απαίτηση σε συνάλλαγμα, τότε η επιχείρηση πρέπει να το δραχμοποιήσει στην τράπεζα. Η τράπεζα κατά τη δραχμοποίηση πραγματοποιεί αγορά συναλλάγματος στην τιμή αγοράς που έχει ανακοινώσει. Άρα η τιμή αγοράς είναι η τιμή πώλησης συναλλάγματος για την ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

78 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 77 επιχείρηση και η τιμή υπολογισμού των απαιτήσεων της σε συνάλλαγμα, δηλαδή οι απαιτήσεις σε συνάλλαγμα αποτιμούνται με την τιμή αγοράς που ανακοινώνει η τράπεζα στη συγκεκριμένη ημερομηνία Αποτίμηση των χρεογράφων και γραμματίων Αυτή αφορά αφ ενός τις μετοχές και ομολογίες τις οποίες κατέχει η επιχείρηση και αφετέρου τα γραμμάτια εισπρακτέα αυτής Αποτίμηση χρεογράφων Από την παρ. 5 του άρθρου 41 ορίζεται ότι πραγματοποιείται κατά την ημερομηνία της απογραφής μ ένα μονίμως επί των κάτωθι τρόπων: α) Με την τιμή κτήσεως ή αποτιμήσεως των στην προηγούμενη απογραφή και β) Με το μέσο όρο της τρέχουσας τιμής κατά το τελευταίο προ της ημέρας της απογραφής δεκαπενθήμερο και στην συνολικά για όλες μαζί τις μετοχές και ομολογίες χαμηλοτέρα τιμή. Στην πράξη εφαρμόζεται η β' περίπτωση. Δηλαδή για την αποτίμηση των χρεογράφων υπολογίζουμε κατ'αρχήν δύο τιμές: α) Την τιμή κτήσεως εάν τα χρεόγραφα έχουν αποκτηθεί μέσα στη διαχειριστική χρήση ή την τιμή αποτιμήσεως της προηγούμενης διαχειριστικής περιόδου εάν τα χρεόγραφα έχουν αποκτηθεί παλαιότερα. β) Το μέσο όρο της τρέχουσας τιμής κατά το τελευταίο πριν την απογραφή δεκαπενθήμερο. Σαν δεκαπενθήμερο ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

79 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 78 πα[ρνουμε ένα ολόκληρο ημερολογιακό δεκαπενθήμερο ανεξάρτητα από τις αργίες που μπορεί να περιλαμβάνει. Στην συνέχεια βρίσκουμε τις συνολικές τιμές των χρεογράφων (με τις τιμές κτήσεως και τρέχουσας) και η αποτίμησή γίνεται στήν χαμήλότερη τιμή μεταξύ των δύο κατηγοριών. Η τράπεζα και κάθε επιτηδευματίας έχει το δικαίωμα σύμφωνα με το Κ.Φ.Σ. να αυξομειώνει την τιμή κτήσεως κάθε μετοχής ή ομολογίας πάντοτε όμως στα όρια της συνολικώς χαμηλότερης αξίας που έχει αναγραφεί στην απογραφή. Η παραπάνω αυξομείωση δεν επιτρέπεται για τις ομολογίες α) του Ελληνικού Δημοσίου, β) των ημεδαπών νομικών προσώπων δημοσίου, γ) των ημεδαπών ανωνύμων εταιριών των εμπραγμάτως ασφαλισμένων και δ) της Εθνικής Τραπέζης της Ελλάδος. Σε καμία περίπτωση τα παραπάνω νομικά πρόσωπα δεν μπορούν να αυξήσουν την τιμή των ομολογιών τους πέρα από την τιμή κτήσεως. Επομένως επιτρέπεται η αποτίμηση των ομολογιών σε τιμή χαμηλότερη της τιμής κτήσεως με αντίστοιχη αύξηση της τιμής των άλλων χρεογράφων. Παρόλο που ο κώδικας δεν αναφέρεται στον προσδιορισμό της τιμής κτήσεως, ο προσδιορισμός της τιμής αυτής γίνεται με τήν εφαρμογή μιας από τις μεθόδους αποτιμήσεως στην τιμή τής κτήσεως που χρησιμοποιούνται για την αποτίμηση των εμπορευμάτων δηλαδή fifo, Llfo κ.τ.λ. Ως τρέχουσα τιμή των χρεογράφων θεωρείται η μέσή χρηματιστηριακή τιμή κατά τον τελευταίο μήνα της λογιστικής χρήσεως. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

80 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Δίνεται παρακάτω χρεογράφων. Παράδειγμα: παράδειγμα αποτιμήσεως των Είδος Κόστος Μέσή τρέχουσα 1Αποτίμήση Χρεογράφου Κτήσεως αξία Ομολογίες Ελληνικού Δημοσίου Ε.Τ.Ε i Μετοχές! Α.Ε. <<Α>> ! Α.Ε. <<Β>> ! Α.Ε. <<Γ>> ; ί Η συνολικά μικρότερη τιμή είναι δρχ. Στην τιμή αυτή θα γίνει και ή αποτίμήση των χρεογράφων. Επειδή όμως υπάρχει ο περιορισμός που αναψέρθηκε πιο πάνω, οι ομολογίες του Ελληνικού Δημοσίου δε θα αποτιμηθούν στις δρχ. αλλά στις δρχ. ή και σε μικρότερη ακόμη τιμή. Εδώ δεχόμαστε τις δρχ., δηλαδή την τιμή κτήσεως. Η μείωση αυτή των δρχ. πρέπει να καλυφθεί με ανάλογη αύξηση της τιμής αποτιμήσεως άλλων χρεογράφων. Στο παράδειγμα μας η αύξηση αυτή γίνεται στις μετοχές τής Α.Ε. <<Α>>. Η λογιστική μονάδα μπορεί επίσης να αυξομειώσει την τιμή αποτιμήσεως και άλλων χρεογράφων Π.χ. μπορεί να αυξήσει τήν τιμή των μετοχών της Α.Ε. <<Β>> κατά δρχ. και να μειώσει με το ποσό αυτό την τιμή των μετοχών της Α.Ε. <<Γ>>. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

81 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ Αποτίμηση γραμματίων εισπρακτέων Σύμφωνα με τη θεωρητικά ορθή άποψη, η αποτίμηση των γραμματίων εισπρακτέων στο τέλος της χρήσεως πρέπει να γίνεται όχι στην ονομαστική του αξία, αλλά στο ποσό που αντιστοιχεί στην παρούσα του αξία. Παρούσα αξία μιας συναλλαγματικής είναι η ονομαστική αξία αυτής μειωμένη κατά τον τόκο της για το χρονικό διάστημα από το τέλος της χρήσεως μέχρι τήν ημερομηνία λήξεως της. Έτσι οι τόκοι που αναλογούν στην χρονική περίοδο μετά το τέλος της χρήσεως οι οποίοι ως γνωστό καλούνται μή δεδουλευμένοι τόκοι πρέπει να αφαιρούνται από τήν ονομαστική αξία των γραμματίων εισπρακτέων ώστε τα γραμμάτια αυτά να εμφανίζονται στον ισολογισμό με την παρούσα τους αξία. Για την καλύτερη κατανόηση του όλου θέματος έχουμε το εξής παράδειγμα; Έστω ότι η επιχείρηση <<Α>> πωλεί εμπορεύματα αντί , έναντι αποδοχής συναλλαγματικής στην οποία προστίθεται τόκος Γραμμάρια εισπρακτέα Πωλήσεις ' Μη δεδουλευμένοι τόκοι γραμματίων εισπρακτέων : Ως γνωστό, ο λογαριασμός <<Μη δεδουλευμένοι τόκοι γραμματίων εισπρακτέων>> είναι αντίθετος λογαριασμός του λογαριασμού <<Γραμμάτια εισπρακτέα>>. Εάν η παραπάνω συναλλαγματική δε λήξει μέχρι το τέλος της χρήσεως, τότε στο τέλος της χρήσεως πρέπει να ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

82 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 81 'υπολογιστούν οι μη δεδουλευμένοι τόκοι, δηλαδή οι τόκοι της επόμενης χρήσεως ώστε να γίνει κατάλληλη εγγραφή προσαρμογής. Έστω λοιπόν ότι οι τόκοι αυτοί είναι Η εγγραφή προσαρμογής θα είναι: Μη δεδουλευμένοι τόκοι γραμματίων εισπρακτέων Τόκοι πιστωτικοί Τόκοι πιστωτικοί Μη δεδουλευμένοι τόκοι γραμματίων εισπρακτέων ^ Μετά την κατάλληλη εγγραφή προσαρμογής και ανεξάρτητα από το ποιος λογαριασμός χρησιμοποιήθηκε για τους τόκους κατά την αρχική εγγραφή το υπόλοιπο του λογαριασμού <<Μη δεδουλευμένοι τόκοι γραμματίων εισπρακτέων>> είναι ενώ εκείνο του λογαριασμού <<τόκοι πιστωτικοί>> είναι Στον ισολογισμό τα <<γραμμάτια εισπρακτέα>> θα εμφανιστούν ως εξής: ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΣ Γραμμάτια εισπρακτέα Μείον: Μη δεδουλευμένοι τόκοι γραμματίων εισπρακτέων Ο παραπάνω λογιστικός χειρισμός πάσης πλευράς διότι: είναι άμεμπτος από ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

83 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ 82 α) Τα έσοδα από πωλήσεις εμφανίζονται με το ορθό ποσό, δηλαδή με την τιμή πωλήσεως της μετρητοίς. β) Τα γραμμάτια εισπρακτέα εμφανίζονται στην πραγματική τους αξία, δηλαδή την παρούσα τους αξία, γ) Τα έσοδα από τόκους, δηλαδή οι τόκοι πιστωτικοί εμφανίζονται με το δεδουλευμένο ποσό. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΑΠΑΙΤΗΣΕΩΝ

84 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΏΑΚΩΝ 83 ΚΕΦΑΛΑΙΟ IV Αποτίμηση των συμμετοχών των τίτλων με χαρακτήρα ακινητοποιήσεων και των χρεογράφων Αποτίμηση των μετοχών ανώνυμων εταιριών και λοιπών χρεογράφων. Οι κατεχόμενες από την οικονομική μονάδα μετοχές εκδόσεως ανωνύμων εταιριών, ανεξάρτητα αν χαρακτηρίζονται συμμετοχές ή τίτλοι ακινητοποιήσεων ή χρεόγραφα <<αποτιμούνται στη συνολικά χαμηλότερη τιμή, μεταξύ τής τιμής κτήσης ή αποτίμηση τους στην προηγούμενη απογραφή και της τρέχουσας τιμής τους. Η διαφορά μεταξύ της συνολικής τιμής κτήσης και της αντίστοιχης χαμηλοτέρας τρέχουσας τιμής που προκύπτει από την αποτίμηση της περίπτωσης αυτής, καταχωρείται σε λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης με χρεωπίστωση των οικείων λογαριασμών συμμετοχών, τίτλων με χαρακτήρα ακινητοποιήσεων και χρεογράφων>> (Ν, 2190/1920 άρθρο 43 παρ. 6α). Ως τρέχουσα τιμή θεωρείται (Ν.2190/1920 άρθρο 43 παρ. 6γ): <<Για τους εισαγόμενους στο χρηματιστήριο τίτλους, (μετοχές, ομολογίες κ.τ.λ.), ο μέσος όρος της χρηματιστηριακής τιμής τους κατά τον τελευταίο μήνα της χρήσης. Για τις μετοχές ανωνύμων εταιρειών, που δεν είναι εισαγμένες στο χρηματιστήριο...η εσωτερική λογιστική αξία των μετοχών... όπως προκύπτει από το νόμιμα συνταγμένο αποποίηση ΣΥΜΚίΕΤΟΧΩΝ ΤΩΝ ΤΤΓΛΩΝ ΜΕ ΧΑΡΑΚΤΗΡΑ ΑΚΝΗΤΟΠΟΙΗΣΕΩΣ ΚΑΙ ΤΩΝ ΧΡΕΟΓΡΑΦΩΝ

85 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ 84 τελευταίο ισολογισμό των εταιρειών που εξέδωσαν τις μετοχές. Για τα μη εισαγμένα στο χρηματιστήριο χρεόγραφα η τιμή κτήσεως τους (δηλ. για χρεόγραφα αλλά εκτός από μετοχές Α.Ε.). Για τα μερίδια αμοιβαίων κεφαλαίων, ο μέσος όρος της καθαρής τιμής τους κατά τον τελευταίο μήνα της χρήσης>>. Σημειώνεται ότι σύμφωνα με όσα ορίζει το Ε.Γ.Λ.Σ. στην περίπτωση που ο τελευταίος δημοσιευμένος ισολογισμός με βάση τον οποίο έγινε η αποτίμηση των μη εισαγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών ή συμμετοχών δεν έχει ελεγχθεί από αναγνωρισμένο κατά νόμο λογιστή στο κάτω μέρος του ισολογισμού της οικονομικής μονάδας που έχει τις συμμετοχές και τα χρεόγραφα αναγράφεται σημείωση που αναφέρει ότι στις συμμετοχές και στα χρεόγραφα περιλαμβάνονται και μετοχές ανωνύμων εταιρειών ή συμμετοχές σε λοιπές (πλην Α.Ε.) επιχειρήσεις, αξίας κτήσεως ή αποτιμήσεως δρχ. και αντίστοιχα μη εισαγμένες στο χρηματιστήριο και ότι ο ισολογισμός με βάση τον οποίο έγινε ο προσδιορισμός της εσωτερικής λογιστικής αξίας αυτών των μετοχών και συμμετοχών δεν έχει ελεγχθεί από αναγνωρισμένο κατά νόμο λογιστή Αποτίμηση των συμμετοχών σε επιχειρήσεις άλλες εκτός από Ανώνυμες Εταιρείες και των τίτλων με χαρακτήρα ακινητοποιήσεων των επιχειρήσεων αυτών. <<Οι συμμετοχές σε άλλες επιχειρήσεις που δεν έχουν τη μορφή της Ανώνυμης Εταιρείας και οι τυχόν τίτλοι με AnOmmZH ΣΥΜΜΕΤΟΧΩΝ ΤΩΝ ΤΤΤΛΩΝ ΜΕ ΧΑΡΑΚΤΗΡΑ ΑΚΜΗΤΟΠΟΕΙΣΕΩΣ ΚΑΙ ΤΩΝ ΧΡΕΟΓΡΑΛΎ!

86 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ 85 χαρακτήρα ακινητοποιήσεων των επιχειρήσεων αυτών, αποτιμούνται στην κατ'είδος χαμηλότερη τιμή μεταξύ της τιμής κτήσης και της τρέχουσας τιμή τους. Οι τυχόν διαφορές που προκύπτουν από την αποτίμηση της περίπτωσης αυτής καταχωρούνται σε λογαριασμό αποτελεσμάτων χρήσης με πίστωση του οικείου λογαριασμού προβλέψεων>> (άρθρο 43 παρ. 63 του Ν.2190/1920). Ως τρέχουσα τιμή των εν λόγω συμμετοχών και τίτλων που εκδίδονται από εταιρείες που συντάσσουν οικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με το νόμο 2190/1920 (δηλ. από Ε.Π.Ε. και Ετερόρρυθμες κατά μετοχές εταιρείες) θεωρείται <<η εσωτερική λογιστική αξία των συμμετοχών ή των τίτλων αυτών όπως προκύπτει από το νόμιμα συνταγμένο τελευταίο ισολογισμό των επιχειρήσεων αυτών. Για τις λοιπές συμμετοχές σε Ο.Ε., Ε.Ε., συνεταιρισμούς κ.τ.λ. και τους λοιπούς τίτλους με χαρακτήρα ακινητοποιήσεων η τιμή τους>>. (άρθρο 43 παρ. 6γ του Ν. 2190/1920) Αποτίμηίΐη τίτλων με χαρακτήρα προθεσμιακής καταθέσεως. <<Τα κάθε φύσης χρεόγραφα και τίτλοι που έχουν χαρακτήρα προθεσμιακή κατάθεσης και δεν είναι εισαγμένα στο χρηματιστήριο, όπως είναι τα έντοκα γραμμάτια Δημοσίου, αποτιμούνται στην κατ'είδος παρούσα αξία τους κατά την ημέρα κλεισίματος του ισολογισμού. Η αξία αυτή προσδιορίζεται με βάση το ετήσιο επιτόκιο του κάθε χρεογράφου ή τίτλου >> (άρθρο 43 παρ. 6δ του Ν.2190/1920). ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΣΥΜΜΈΤΟΧΩΝ ΤΩΝ ΤΙΤΛΩΝ ΜΕ ΧΑΡΑΚΤΗΡΑ ΑΚΤ^ΤΟΠΟΙΗΣεΩΣ ΚΑΙ ΤΩΝ ΧΡΕΟΓΡΑΦΟ^!

87 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ _86 Για την εμπέδωση του τρόπου αποτιμήσεως των τίτλων που προβλέπει η παραπάνω διάταξη έχουμε το εξής παράδειγμα: Ας υποθέσουμε ότι την 30/9/1994 η εταιρεία αγοράζει τα ακόλουθα έντοκα γραμμάτια: Διάρκεια 1 Έκδοση Λήξη Ονομαστική αξία Επιτόκιο 3 μηνών i 30/9/ /12/ ! 17 % 6 μηνών ί 30/9/ /3/ ,5% 12 μηνών ί 30/9/1994 ^ 30/9/ ,5% Σύνολο! ! Κατά την αγορά καταβλήθηκε η παρούσα αξία των έντοκων γραμματίων δρχ. (ονομαστική αξία μη δεδουλευμένοι τόκοι (1)) και θα γίνει η εγγραφή: Έντοκα γραμμάτια Ελληνικού Δημοσίου Ταμείο Έσοδα χρεογράφων (τόκοι εντόκων γραμ. Ελλ. Δημοσίου) Μεταβατικοί λογαριασμοί παθητικού (έσοδα επόμενων χρήσεων) Στον ισολογισμό της 31/12/1994 τα μη λήξαντα έντοκα γραμμάτια δηλαδή τα εξάμηνης και δωδεκάμηνης λήξεως θα εμφανιστούν με αξία δρχ. ( ). (1) Υπολογίζονται με βάση τον τύπο: Κ.Ε.Χ Τ= Ε.Χ. απο τίμ ηση ΣΥΜΜΕΤΟΧΩΝ ΤΩΝ ΤΙΤΛΩΝ ΜΕ ΧΑΡΑΚΤΗΡΑ ΑΚΝΗΤΟΠΟΙΗΣΕΩΣ ΚΑ! ΤΩΝ ΧΡΕΟΓΡΑΦΩΝ

88 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ x17x (17x90) Επιμερισμός τόκων Χρήστν19_9Α Χρήση χ(17,5x180) (17,5x180) =321839χ(91/180)= x18,5x360 Δωδεκ.Τ= (18,5x360) =780591χ(91/360)= Σημειώνεται ότι η μέρα εκδόσεως είναι τοκοφόρος (30/9) ενώ δεν είναι ημέρα λήξεως. ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ Ση,ΙΜΕΤΟΧΩΝ ΤΩΝ ΤίΤΛΩΝ ΜΕ ΧΑΡΑΚΤΗΡΑ ΑΚΜπΟΠΟΙΗΣΕΩΣ ΚΑ) ΤΩΝ ΧΡΕΟΓΡΑΦΩΝ

89 A n o ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ Π ΕΡΙΟ ΥΣΙΑ ΚΩΝ Σ ΤΟΙΧΕΙΩΝ 88 ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ Στο δεύτερο μέρος της πτυχιάκης μου εργασίας παραθέτω τα παρακάτω στοιχεία για την <<Α>> επιχείρηση που έχει αντικείμενο απασχόλησης την παρασκευή τυροκομικών προϊόντων. Πρώτα γίνονται οι σχετικές εγγραφές στο ημερολόγιο της επιχείρησης με τις αποσβέσεις των περιουσιακών στοιχείων, την τακτοποίηση των λογαριασμών και το αποτέλεσμα της χρήσης. Έπειτα συντάσσεται η απογραψή που είναι η λεπτομεριακή ταξινόμηση, καταμέτρηση, καταγραφή και αποτίμηση όλων των περιουσιακών στοιχείων της επιχείρησης σε μία ορισμένη στιγμή (31/12) και σε ορισμένο νόμισμα. Η απογραφή περιλαμβάνει δύο στάδια εργασιών. Το πρώτο στάδιο κατά το οποίο διενεργείται η ταξινόμηση, η καταμέτρηση και καταγραφή, κατά ποσότητα και κατά είδος και το δεύτερο στάδιο όπου διενεργείται η αποτίμηση σε ορισμένη νομισματική μονάδα. Στο τέλος συντάσσεται ο ισολογισμός της επιχείρησης, ο οποίος αποτελεί <<περίληψη>> της απογραφής. Ένας παράγοντας που επιδρά στη διαμόρφωση της απογραφής και συνεπώς και του ισολογισμού είναι η αποτίμηση των περιουσιακών στοιχείων που πρέπει να τακτοποιηθούν, και όπου έχω αναφερθεί στο πρώτο μέρος της πτυχιακής μου εργασίας. Κ ΑΤΑΣΤΑΣΗ Ε ΛΕ ΓΧ Ο Υ ΕΓΓΡΑΦΩΝ

90 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΕΛΕΓΧΟ Υ ΕΓΓΡΑΦΕΑ

91 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ί 1'ί i 11I ί *'*Ππ 1i'.«!ί ΝHi,. 1iliisiiiiliiiiss iililiii iiililii iiliih ii i i i i i l S jhjlii Ι^ Τ Α Σ Τ Α Σ Η Ε Λ Ε Γ Χ Ο Υ ΕΓΓΡΑΦΩΝ'

92 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ? S [uy ^ Sggggggjto^ <2<«11 << ^ 2s? ' ίϊΐι;: s s^ii iifi : S ><^< iiiil i: iliiiiii ;ϋρ;. 5 ^Boaggtill e ps ;! a 5a is^st<ss2, c ^ oo 2^ 9S^S';o^2< <idw.v bpg^g ' SStf5 is2g2s=a -<^<?l=i< i i i i i i i i i i i l i l i i i i l i i i a l i i l i i i i ' i i i i i i i i i l l I i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i l i p i I i i l i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i i y i l l l i i l i t i i l i l i i i i l i i i i i l i i l i l i l i Ι ^ ^ Τ Α Σ Η Ε Λ Ε Γ Ξ Ο Υ ΕΓΓΡΑΦΩΝ^

93 N U 0VdJJ3 A O X J 3 V 3 H lv llv lv y f SSSS2SS2SS ii: 2 2 S S S S S S S S S S S S S S 2 S S 2 S S 2 S S S S S 2 S 2 S 2 οοοδδοδ δοοδ ;όδ88όδδ8εδό8βό iiillilllilliiilsiiiiliiii lifliilf I filiiiilifllfiiiriilifiiif ilhibffi i iihlihbhgiilifiilgiiiiigiia ipiii Hl i i P i i i i i i i i i i iiiiipi p i niliiiiisiiiiiii i!iii iiiiili 111 s * i i r B wri III i! 1 i i i i i i i i i i N U I3 XI01 I NU>fVIIAOId3U NUUVU H IH tm lo U V

94 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΒΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΕΛΕΓΧΟ Υ ΕΓΓΡΑ Φ ίή

95 -Λ ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΕΛΕΓΧΟ Υ ΕΓΓΡΑΦΩΝ

96 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ δ I ϊ l l p g ί 22S2.? ο ο ο ο <ί seee ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΕΛΕΓΧΟ Υ ΕΓΓΡΑΦΩΝ

97 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ -ΑΠΟΓΡΑΦΗ-ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΣ

98 ΑΠΟΓΡΑΦΗ - ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΣ

99

100 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ. ΑΠΟ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΙΓ ; ΕΜΠΟΡΕΥΜΑΤΑ ΥΠΟΚΑΤΑΣΤΗΜΑΤΟΣ Φ.Π Α 8% 1 Φιλέτο κιλά 12,20x ; Κολιός φόρμα κασέρι κιλά ί 14,2x : Ένταμ μπάλα κιλά : 12,8x ! Σαλάμι Τ. Ουγγαρίας κιλά 1 3,8x Σαλάμι Τ. Θήρας κιλά i 5,10x1355 : 6911 i Λουκάνικα Coctail κιλά i 4,30x1164 ' Φιλετάκι κιλά i 5,60x Μπριζόλα καπνιστή κιλά i 4,20x2102 : 8828!! Μπέικον ρολλό κιλά i 2,10x Σπάλα βραστή κιλά 13,50x1485 ί 5198!! Γιαούρτι TOTAL κιλά 132x ; Ρεγκάτο Ιρλανδίας κιλά 112,40x1610 i ; Κασέρι Μετσοβόνε κιλά ί 1,80x2700! 4860! Γκούτα Ολανδίας κιλά 113,40x ' Μανούρι κιλά 1,10x1590 I Ροκφορ Δανίας κιλά 12,10x1490 ; Λουκάνικα ριγανάτα κιλά 1x Σαλάμι Τ. ΣΙερρών κιλά 4,20x1485 ; ' Λουκάνικα Φραγκφούρτης κιλά 3,10x ; Μπέικον φέτες κιλά 1,40x1980 : Λουκάνικα καραμανλίδικα κιλά 3,10x Κεφαλογραβιέρα κιλά 12,10x ; Παριζάκι βραστό κιλά 1 9,20x1134 i ; : Κασέρι κολλιός συσκευασίας κιλά i 10,4x ! Κεφαλοτύρι Δανίσς κιλά I34,5x1425 i ί Σαλάμι σκορδάτο κιλά i 3,30x i Σαλάμι σπέσιαλ κιλά! 1,30x2055 : : Σαλάιαι κρεσερίνο κιλά! 2,70x1222 I 3299! Μορταδέλα βραστή κιλά ί 3x ! Σαλάμι αέρος κιλά 12,10x1904! 3998 >Κασέρι τρικαλλινό κιλά! 4x i 1Κασέρι σιαφαρίνα φλωρίνης κιλά ' 210x1600 i ' Λαβάς τεμ. 5x ΙΔ' : ΓΓΟΙΜΑ ΠΡΟΪΟΝΤΑ ΚΕΝΤΡΙΚΟΥ Φ Π A 8% ; i Τυρί φέτα σε δοχεία κιλά 22,104x1240 i ί Κρέμα βουτύρου κιλά 13051x1240! ! Ούρδα τρίμμα κιλά 2137x i ΙΕ' : ΕΤΟΙΜΑ ΠPOIO^Π AYΠOKATA ΟΣ Φ.Π.Λ 8% 1 Τυρί φέτα σε δοχεία κιλά 11088x i ΙΣΤ' ' ΒΟΗΘΙΤΤΙΚΕΣ ΥΛΕΣ ΚΕΚΤΡΙΚΟΥ Φ.Π./λ 8% ί Τυροκομικό αλάτι κιλά 14000x37, i Ζ' i ΒΟΗΘΗΤΙΚΕΣ ΥΛΕΣ KENIP1KQY Φ.ΠΑ 18% i Τυρομαγιες κιλά 6x20000 ; Καυστική σόδα κιλά 100x130! i , ΣΕ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ; ΑΠΟΓΡΑΦΗ - ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΣ

101 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ί ΑΠΟ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ι ΙΗ i ΥΛΙΚΑ ΙΥΙΚΕΥΑΣ1ΑΣ ΥΠΟΚΑΤΑΣΤΗΝίΑΤΟΣ Φ.ΠΑ 18% Σακκούλες ναύλον κιλά 3,50x350! 1225 ^ Χαρτί περιτυλίγματος κιλά ί 78x ι Κουπάιαα κιλά 11x425! Καπάκια κιλό! 5x470! 2350 I ΙΘ' ΥΛΙΚΑ ΣΥΣΚΕΥΑΣ1ΑΣ ΚΕΝΤΡΙΚΟΥ Φ.ΠΑ 18% ί Χαρτί τυριού κιλά i 80x695 ι ι Κ' I ΕΙΔΗ ΣΥΣΚΕΥΑΙΙΑΣ KE^Π^P^KQY Φ.ΠΑ 18% Δοχεία καινούργια ΕΛΣΑ17 κιλ τεμ 1220x365 i ! Δοχεία καινούργια ΕΛΣΑ 8 κιλ τεμ 405x I Δοχεία καινούργια ΕΛΣΑ 4 κιλ τεμ ι 410x : Δοχεία μεταχειριοτμένα τεμ i 460x Φιάλες κενές τεμ \ 8x QQ! ΚΑ I ΠΕΛΑΤΕΣ I ι i ' Βουλγαρίσης Νικος!! 60696! I Σκαρλάτου Ευδοκία j I 39784! I Σιδηρόπουλος Α. Ι I Τ σέλιος Γεώργιος! Τ ριανταφυλλίδου Βασιλική Ψευτίδης Θεόδωρος ΚΒ' ΠΕΛΑΤΕΣ ΕΠΙΣΦΑΛΕΙΣ 1 i Φέσσα Αναστασία &ΣιαΟ.Ε. I i ' ΚΓ' EAAH^IKO ΔΗΜΟΣΙΟ ΠΡΟΙ^ΠΑΡΑΚΡ. CΧΟΡΟΙ 1 Προκαταβολή Φ.Π.Α. 25% ; ! ΚΔ' ΕΠΙΤΑΓΈΣ ΕΙΣΠΡΑΚΤΕΕΣ i 1 ΚΕ' Επιταγή No λήξη 21/1/ ΛΟΙΠΟΙ ΧΡΕΩΣΤΕΣ ΔΙΑΦΟΡΟΙ Ο.Τ.Ε. IS 18 ΚΣΤ' ΤΑΜΕΙΟ ΚΕΝΤΡΙΚΟΥ ΚΖ ΚΑΤΑΡΕΣΕΙΣ ΟΦΕΟΣ 1 Εθνική τράπεζα λογ/σμός !! δ1 81 ΚΗ' ΚΑΤΑΘΕΣΕΙΣ ΠΡΟΘΕΣΜΙΑΣ ί ΚΘ' Τράπεζα πίστεως λογ/σμός i ι ΠΡΟΚΑΤΑΒΟΛΕΣ ΣΕ ΠΡΟΜΗΘΕΥΤΕΣ Παπαδημητρίου Θεώφ. καισια Ε.Ε. I Αλεπίδης Αναστάσιος i Αρβανιτίδης Δράκος I Αγελαστόπουλος Χαράλαμπος Αράπικος ΜΛττάδης Αγεγαστόπουλος Στέλιος Βουλγαρίσης Σάββας! Γαζέτης Σωκράτης i Γαζέτη Αντωνία Γούλας Βασίλειος 1 ί Γράφος Έλληνας I Δεληφώτης Χρ. I ί ΣΕ ΜΕΤΑΦΟΡΑ 1 1! ΑΠΟ ΓΡΑΦΗ - ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΣ

102 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΓ^ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ i I I ί ί i ί ΑΠΟ ΜΕΤΑΦΟΡΑ! ' Διαμαντίδου θεοδώρα! AcXrigxjj-ni Αναστασία ! Δεληφώτης Κων/νος ί Δημήσιου Χρυσάνθη Ελευθεριάδης Κων/νος! Κάλλιας Γιώργος Κεχαγιάς Ελευθέριος i /\ιόλιος Χάρης /ίιόλιος Αγγελος /ίιόλιος Θεόφιλος /ιιόλιος Γ εώργιος Μπασδάνης χρήστος Μπιτίλης Βασίλαος Μυτόπουλος Δημήτριος ^ Πιασάτης Ιαιάννης Πολυχρονιάδης Αθανάσιος ^ Πολυχρονιάδης Θωμάς Παραοιμόπουλος Κων/νος Περιστεράς Σάβ 1ας Παρακευάς Ανδρέας Πλασάτη Αναστασία Πουρβαίτης Παύλος Στέφος Αριστείδης Σαυτογιάννης Γ εώργιος Τοπαλόγλου Περιστέρα Τασίκας Αναστάσιος! Τσοτσόπουλος Παύλος Τσοτοόπουλος Γεώργιος Τσακτουρίδης Κυριάκος Φουριάρης Κων/νος Χρόνης Νίκος Χρόνης Γ εώργιος! ! Βασιλειάδης Αντώνιος ι Χρόνης Νίκος του Αθαν. Ι i Ανδρεάδης Κων/νος ι Κεχαϊδης Παναγιώτης! Καρασπύρης Φίλιππος Κελέοης Απόστολος Κωστέλης Ιοχτννης! ! Κατσαμακισής Απόστολος Καοαπαπάζογλου Γεώργιος! Μυλόπουλος Χρήστος Γ εώργιος Ιωάννης 1 i ο ΣΥΝΟΛΟ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ ΑΠΟΓΡΑΦΗ- ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΣ

103 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΓΙΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ί ί i I i i j i \ ΠΑΘΗΤΙΚΟ 1 Α' ΕΤΑΙΡΙΚΟ ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1 Βάσσου BaoiXacx; ! 1Βάσσου Όλγα i Βάσσου Αικατερίνη ι ί Βάσου Ευδοξία!! Β 1 ΤΑΚΤΙΚΟ ΑΠΟΘΡΜΑΤΙΚΟ Γ 1ΑΦΟΡΟΛΟΠΤΟ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΟ Ν 1262/ Δ' ΠΡΟΒΛΕΨΕΙΣ ΠΑ ΕΠ17Φ ΑΠΑΓΓΗΣΕΙΣ I Ε 1ΠΡΟΚΑΤΑΒΟΛΕΣ ΠΕΛΑΤΩΜ!! Okisiam Fotis ΠΡΟΜΗΘΕΥΤΕΣ Αλεξιάδης Δημήτριος! Δαούκας Νικόλαος ; Καφρίτσας Δημήτριος Μουτσάκης Δ. Σπανδωνίκης Γ Ξένος Αντώνης & ΥΟΙ Ο.Ε Παπάίωάννου Δ. Σταμπάλογλου Β Σιδηρόπουλ(χ; Α Σιαφαρίκας Ν. Γιαννάκης Ν. Ε.Ε Σιαψαρίκας /Νεωνίδας! 4720 ΣΥΚ Καβάλας ΣΥΝ.Π.Ε ΤΕΜΑΚΑΕ. ^ ! ΧΑΝ ΣΕΝ ΕΛΛΑΣ ΑΒΕΕ! Κεκροπούλου Δ. & Σία Ο.Ε Αράπικος ΜΛτιάδης i Αγελαστόπουλος Χαράλαμπος Αθανασιάδης Ιωάννης ΑναγναχΓΓου Ιωάννης Αρβαννηδου Δήμητρα Γ ούλας Βασΐλαος Γ αζέτης Αναστάσιος ί Γκόγκου Κρυστάλλω Γαζέτης Σωκράτης i Γ αζέτη Αντωνία Γ ράφος Έλληνας Γιουρούκης Σάββας Πανιός Βασίλαος i Γούλας Αλκιβιάδης ίδεληγιώργης Κωνσταντίνος Δαλαβέρας Μιχαήλ! Δεληφώτης Λάζαρος Δεληφώτη Ελένη Ελευθεριάδης Κωνσταντίνος Ζέρβας Αθανάσιος Κωστέλης Χαράλαμπος Κεχαγιάς Γεώργιος! ΣΕ ΜΕΤΑΦΟΡΑ! ΑΠΟΓΡΑΦΗ - ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΣ

104 ΑΠΟ ΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟ ΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ί ί i I ί ί Ι! ί ί! ι ΑΠΟ ΜΕΤΑΦΟΡΑ Κουτουζιάδης ΓΕ^γιος Καραίσκος Δημήτριος Κοίχιλης Πασχάλης Καραμανλής Δημήττριος Καρανικολής Θεόδωρος! Κοτσαμακτσής Απόστολος Λιόλιος Άδαμος Λιόλιος Χάρης Λέφα Αγόρω Μπάϊος Δημήτριος Μανώλκας Απόστολος Μπανάσος Ιωάννης Μπίκου Φωτανή Μπίκας Γ εώρνιος Μπουζούσης θωμάς Μπίκος Ελευθέριος Μπαλταδάκης παναγιώτης Μοστάφης Θεόδωρος Οικονόμου /^μητριός Πολυχρονιάδης Αθανάαος Πολυχρονιάδης Θωμάς Πασχαλίδης Ιωάννης! Παρασκευόπουλος Βασίλαος ^ Σουμάντης Αναστάσιος Σαβ^δης Κωνσταντίνος Σίτουνα Θωμαή Σακελλαρίδης Κωνσταντίνος Τσοτσόπουλος Γεώργιςς Τσοτσόπουλος Παύλος Τσαιαρίδης Μιχαήλ 3990 Τοπάλογλου Περιστέρα Τσιόγγας Γεώργιος Τσιγαράκης Ιωάννης Χρόνης Γεώργιος X' σταύρου Σταματία X σταύρου Αθανάσιος Κεχαγιάς Ελευθέριος Κελέσης Χρήστος - Κυριακή Κάλλιας Γεώργιος Κελεσίδου Δήμητρα Καλειράδη Παναγιώτα Καβουκίδης Νεκηφόρος ΜουζίδηςΣΤράτος Μπαρτσιος Βασίλης Μουζίδου Αικατερίνη Μορούλας Ιιοάννης ι ΣΕ ΜΕΤΑΦΟΡΑ ΑΠΟΓΡΑΦΗ - ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΣ

105 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΑΠΟ METAC50PA i ^ ι τ ΤΡΑΠΕΖΕΣ-ΛΟΓΑΡΑΣΜΟΙ ΒΡΑΧΥΠΡΟΘ. ΥΠΟΧΡ. I Εθνική τράπεζα λογ/σρός ! : Η' ΒΡΑΧΥΠΡΟΘ. ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΙΣ ΣΕ ΕΤΑΙΡ(ΊΠ. \ Βάσσου Βασίλειος ' Βάσσου Όλγα Βάσσου Αικατερίνη i Βάσσου Ευδοξία j i Θ' ΕΠΙΤΑΓΈΣ ΠΛΗΡΩΤΕΕΣ Επιταγή ΕΤΕ No Λ 5/1/94! Επιταγή ΕΤΕ No Α20/1/94 ^ Επιταγή ΕΤΕ No Λ10/1/ ! Επιταγή ΕΤΕ No Λ10/4/ Επιταγή ΕΤΕ No Α25/2/94 I ' ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΙΣ ΑΠΟ ΦΟΡΟΥΣ - ΤΕΛΗ Φ.Π.Α Δεκεμβρίου Χαρτόσημο & ΟΓΑ μισθ. υπηρεσιών Φόρος αμοιβών ελευθέρων επαγγ ΕΛΓΑ 3430 Ασμός Εκκαθάρισης φόρων τελών ΙΑ' ΑΣΦΑΛΙΣΤΙΚΟΙ ΟΡΓΑΝΙΣΜΟΙ 1 1ΚΑ ΣΥΝΟΛΟ ΠΑΘΗΤΙΚΟΥ ΑΠΟΓΡΑΦΗ- ΙΣΟΛΟΓΙΣΜΟΣ

106 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ ΠΑΠΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝZTOIXEJC^ l i : l ; I I - Γ ^ ΐρΐΙΙί ίi l l i l l 1 1 ill II ill :ii; II I : fillll ΑΠΟΓΡΑΦΗ - ΙΣ Ο Α Ο Π Σ Μ Ο Τ

107 ΑΠΟΤΙΜΗΣΗ Π Α Π ί^ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ 1. ΕΜΜΑΝΟΥΗΛ 1. ΣΑΚΕΛΛΗ "ΤΟ ΕΛΛΗΝΙΚΟ ΓΕΝΙΚΟ ΛΟΠΣΤΙΚΟ ΣΧΕΔΙΟ" 2. ΔΗΜΗΤΡΗΣ ΠΑΡ. ΣΤΑΜΑΤΟΠΟΥΛΟΣ ΚΩΔΙΚΑΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΒΙΒΛΙΩΝ ΚΑΙ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ" 3. ΧΡΗΣΤΟΣ ΒΑΣ. ΝΑΟΥΜ "ΜΑΘΗΜΑΤΑ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΗΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ" 4. ΜΙΧΑΗΛ ΚΟΤΙΤΣΑ 'ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ III' 5. ΑΓΓΕΛΟΣ Α. ΤΣΑΚΛΑΓΚΑΝΟΣ 'ΘΕΩΡΙΑ ΚΑΙ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΚΟΣΤΟΥΣ ΓΙΑ ΤΗ ΛΗΨΗ ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΩΝ ΑΠΟΦΑΣΕΩΝ'. 6. ΑΝΤΩΝΗΣ Α. ΠΑΠΑΣ "ΠΡΟΧΩΡΗΜΕΝΗ ΧΡΗΜΑΤΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ'