ΘΕΜΑ: Ο ΡΟΛΟΣ ΤΟΥ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ

Transcript

1 ΑΝΩΤΑΤΟ ΤΕΧΝΟΛΟΓΙΚΟ ΕΚΠΑΙ ΕΥΤΙΚΟ Ι ΡΥΜΑ ΣΕΡΡΩΝ ΣΧΟΛΗ ΙΟΙΚΗΣΗΣ ΚΑΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑΣ ΤΜΗΜΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΘΕΜΑ: Ο ΡΟΛΟΣ ΤΟΥ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ Υπό της φοιτήτριας: ΜΑΛΛΙΑΡΙ ΟΥ ΟΛΓΑΣ Επιβλέπων: ΡΟΓΑΛΑΣ ΓΕΩΡΓΙΟΣ Σέρρες, 2011

2 Αφιερώνεται: στην οικογένεια µου που µε στήριξαν σε όλη τη διάρκεια των φοιτητικών µου χρόνων και συγγραφής της πτυχιακής εργασίας. 2

3 Ευχαριστίες Μέσα στις επόµενες γραµµές θα ήθελα να εκφράσω τις ειλικρινείς µου ευχαριστίες στον επιβλέπων καθηγητή κ. ρογαλά Γ. που συνέβαλε µε τη βοήθεια του στην επιτυχή ολοκλήρωση της πτυχιακής εργασίας. Επίσης θα ήθελα να ευχαριστήσω το εκπαιδευτικό και διοικητικό προσωπικό του ΤΕΙ Σερρών για τις γνώσεις και τις πλούσιες εµπειρίες που αποκόµισα στα χρόνια της φοιτητικής µου δραστηριότητας. Πάνω από όλους θα ήθελα να εκφράσω τις ευχαριστίες µου στην οικογένεια µου για την ενθάρρυνση, ηθική συµπαράσταση και οικονοµική υποστήριξη που µου προσέφεραν όλα τα χρόνια των σπουδών µου. 3

4 Περίληψη Ως έννοια ο εσωτερικός έλεγχος διακρίνεται για το εύρος και το υψηλό επίπεδο υπηρεσιών που προσφέρει. Ύστερα από µια εκτεταµένη βιβλιογραφική ανασκόπηση, ο εσωτερικός έλεγχος των επιχειρήσεων θεωρείται από ερευνητές, πανεπιστηµιακούς και «ανθρώπους της αγοράς» το αποτελεσµατικότερο µέσω των οικονοµικών οργανισµών για την προάσπιση των εσόδων και των οικονοµικών οργανισµών. Σκοπός λοιπόν της παρούσας εργασίας είναι η ανάπτυξη ενός θεωρητικού πλαισίου για το Σύστηµα Εσωτερικού Ελέγχου, αλλά και η ανάπτυξη ενός ερωτηµατολογίου για τον ρόλο που διαδραµατίζει ο Εσωτερικός Ελεγκτής. Εντούτοις προτάσεις για µελλοντική έρευνα αποτελούν η σύνδεση της θεωρίας µε την πράξη, ώστε ο εσωτερικός έλεγχος να αποκτήσει την σηµασία που του αξίζει. 4

5 Περιεχόµενα ΕΥΧΑΡΙΣΤΙΕΣ 3 ΠΕΡΙΛΗΨΗ...4 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1 ΑΝΤΙΚΕΙΜΕΝΟ ΚΑΙ ΑΝΑΓΚΑΙΟΤΗΤΑ ΠΤΥΧΙΑΚΗΣ ΕΡΓΑΣΙΑΣ ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΑΝΑΓΚΑΙΟΤΗΤΑ ΠΤΥΧΙΑΚΗΣ ΕΡΓΑΣΙΑΣ ΙΑΡΘΡΩΣΗ ΠΤΥΧΙΑΚΗΣ ΕΡΓΑΣΙΑΣ..12 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2 ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΣ ΕΛΕΓΧΟΣ ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΓΕΝΙΚΑ ΕΝΝΟΙΟΛΟΓΙΚΟ ΠΛΑΙΣΙΟ ΕΝΝΟΙΑ ΣΥΣΤΗΜΑΤΟΣ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ Η ΑΝΑΓΚΑΙΟΤΗΤΑ ΤΟΥ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ΣΚΟΠΟΣ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ΕΙ Η ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ΓΕΝΙΚΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΟΙ ΕΛΕΓΧΟΙ ΙΟΙΚΗΤΙΚΟΙ ΕΛΕΓΧΟΙ ΛΕΙΤΟΥΡΓΙΚΟΙ ΕΛΕΓΧΟΙ ΕΛΕΓΧΟΙ ΠΑΡΑΓΩΓΗΣ.24 5

6 2.7 ΧΑΡΑΚΤΗΡΙΣΤΙΚΑ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΙΚΟΥ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ΓΕΝΙΚΑ ΟΡΓΑΝΩΤΙΚΟ ΣΧΕ ΙΟ ΣΥΣΤΗΜΑΤΑ ΕΞΟΥΣΙΟ ΟΤΗΣΗΣ, ΑΡΜΟ ΙΟΤΗΤΩΝ ΚΑΙ ΕΥΘΥΝΩΝ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΙΑΡΘΡΩΣΗ ΣΥΓΧΡΟΝΗ ΠΟΛΙΤΙΚΗ ΠΡΟΣΩΠΙΚΟΥ ΚΑΤΑΛΛΗΛΟ ΚΑΙ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΙΚΟ ΠΡΟΣΩΠΙΚΟ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ΜΕΤΡΟ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΙΚΟΤΗΤΑΣ ΡΟΛΟΣ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ΣΤΡΑΤΗΓΙΚΗ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ΕΤΑΙΡΙΚΗ ΙΑΚΥΒΕΡΝΗΣΗ ΕΠΙΚΟΙΝΩΝΙΑ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΚΤΗ ΜΕ ΤΟ.Σ., ΤΑ ΥΠΟΛΟΙΠΑ ΤΜΗΜΑΤΑ ΚΑΙ ΤΟΥΣ ΕΞΩΤΕΡΙΚΟΥΣ ΣΥΝΕΡΓΑΤΕΣ ΙΑΧΕΙΡΙΣΗ ΚΙΝ ΥΝΟΥ 34 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3 ΠΡΟΣΕΓΓΙΣΗ ΜΕΘΟ ΟΛΟΓΙΑΣ ΕΡΕΥΝΑΣ-ΕΡΩΤΗΜΑΤΟΛΟΓΙΟ ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΓΕΝΙΚΑ ΕΡΩΤΗΜΑΤΟΛΟΓΙΟ ΕΡΕΥΝΑΣ ΜΕΘΟ ΟΛΟΓΙΑ ΣΤΑΤΙΣΤΙΚΗΣ ΑΝΑΛΥΣΗΣ ΕΡΩΤΗΜΑΤΟΛΟΓΙΟΥ.41 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 4 ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΑ ΕΡΕΥΝΑΣ ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΠΑΡΟΥΣΙΑΣΗ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΩΝ ΕΡΩΤΗΜΑΤΟΛΟΓΙΟΥ 42 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 5 ΣΥΜΠΕΡΑΣΜΑΤΑ ΚΑΙ ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΓΙΑ ΜΕΛΛΟΝΤΙΚΗ ΕΡΕΥΝΑ 69 6

7 5.1 ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΕΙΣΑΓΩΓΗ ΣΥΜΠΕΡΑΣΜΑΤΩΝ ΣΥΜΠΕΡΑΣΜΑΤΑ ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΚΗΣ ΕΠΙΣΚΟΠΗΣΗΣ ΣΥΜΠΕΡΑΣΜΑΤΑ ΑΝΑΛΥΣΗΣ ΕΡΩΤΗΜΑΤΟΛΟΓΙΟΥ...71 ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΞΕΝΗ ΗΛΕΚΤΡΟΝΙΚΗ ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ 7

8 Ευρετήριο Πινάκων Πίνακας 1: Κατανοµή συχνότητας για την 1 η ερώτηση 43 Πίνακας 2: Κατανοµή συχνότητας για τη 2 η ερώτηση.44 Πίνακας 3: Κατανοµή συχνότητας για την 3 η ερώτηση...45 Πίνακας 4: Κατανοµή συχνότητας για την 4 η ερώτηση...46 Πίνακας 5: Κατανοµή συχνότητας για την 5 η ερώτηση 47 Πίνακας 6: Κατανοµή συχνότητας για την 6 η ερώτηση 48 Πίνακας 7: Κατανοµή συχνότητας για την 7 η ερώτηση 49 Πίνακας 8: Κατανοµή συχνότητας για την 8 η ερώτηση 51 Πίνακας 9: Κατανοµή συχνότητας για την 9 η ερώτηση 52 Πίνακας 10: Κατανοµή συχνότητας για τη 10 η ερώτηση.53 Πίνακας 11: Κατανοµή συχνότητας για τη 11 η ερώτηση.54 Πίνακας 12: Κατανοµή συχνότητας για τη 12 η ερώτηση.55 Πίνακας 13: Κατανοµή συχνότητας για τη 13 η ερώτηση.56 Πίνακας 14: Κατανοµή συχνότητας για τη 14 η ερώτηση.57 Πίνακας 15: Κατανοµή συχνότητας για τη 15 η ερώτηση.58 Πίνακας 16: Κατανοµή συχνότητας για τη 16 η ερώτηση.60 Πίνακας 17: Κατανοµή συχνότητας για τη 17 η ερώτηση.61 Πίνακας 18: Κατανοµή συχνότητας για τη 18 η ερώτηση.62 Πίνακας 19: Κατανοµή συχνότητας για τη 19 η ερώτηση.63 Πίνακας 20: Κατανοµή συχνότητας για την 20 η ερώτηση 64 Πίνακας 21: Κατανοµή συχνότητας για την 21 η ερώτηση 66 Πίνακας 22: Κατανοµή συχνότητας για την 22 η ερώτηση 67 Πίνακας 23: Κατανοµή συχνότητας για την 23 η ερώτηση 68 8

9 Ευρετήριο Γραφηµάτων Εικόνα 1: Ραβδόγραµµα για την 1 η ερώτηση 43 Εικόνα 2: Ραβδόγραµµα για τη 2 η ερώτηση..44 Εικόνα 3: Ραβδόγραµµα για την 3 η ερώτηση 45 Εικόνα 4: Ραβδόγραµµα για την 4 η ερώτηση 47 Εικόνα 5: Ραβδόγραµµα για την 5 η ερώτηση 48 Εικόνα 6: Ραβδόγραµµα για την 6 η ερώτηση 49 Εικόνα 7: Ραβδόγραµµα για την 7 η ερώτηση 50 Εικόνα 8: Ραβδόγραµµα για την 8 η ερώτηση 51 Εικόνα 9: Ραβδόγραµµα για την 9 η ερώτηση 52 Εικόνα 10: Ραβδόγραµµα για τη 10 η ερώτηση.53 Εικόνα 11: Ραβδόγραµµα για τη 11 η ερώτηση.54 Εικόνα 12: Ραβδόγραµµα για τη 12 η ερώτηση.55 Εικόνα 13: Ραβδόγραµµα για τη 13 η ερώτηση.56 Εικόνα 14: Ραβδόγραµµα για τη 14 η ερώτηση.58 Εικόνα 15: Ραβδόγραµµα για τη 15 η ερώτηση.59 Εικόνα 16: Ραβδόγραµµα για τη 16 η ερώτηση.60 Εικόνα 17: Ραβδόγραµµα για τη 17 η ερώτηση.61 Εικόνα 18: Ραβδόγραµµα για τη 18 η ερώτηση.62 Εικόνα 19: Ραβδόγραµµα για τη 19 η ερώτηση.64 Εικόνα 20: Ραβδόγραµµα για την 20 η ερώτηση...65 Εικόνα 21: Ραβδόγραµµα για την 21 η ερώτηση 66 Εικόνα 22: Ραβδόγραµµα για την 22 η ερώτηση 67 Εικόνα 23: Ραβδόγραµµα για την 23 η ερώτηση 68 9

10 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1 ΑΝΤΙΚΕΙΜΕΝΟ ΚΑΙ ΑΝΑΓΚΑΙΟΤΗΤΑ ΤΗΣ ΠΤΥΧΙΑΚΗΣ ΕΡΓΑΣΙΑΣ 1.1 Εισαγωγή Βιώνουµε µια εποχή όπου χαρακτηρίζεται από την απελευθέρωση των αγορών σε τοπικό και παγκόσµιο επίπεδο, οι ιδιωτικοποιήσεις σε όλες τις εκφάνσεις της οικονοµίας, η παγκοσµιοποίηση του κεφαλαίου, η δηµιουργία νέων αγορών, η εισαγωγή νέων τεχνολογιών, νέων προϊόντων και υπηρεσιών, οδήγησαν σε ραγδαίες εξελίξεις, στο παγκόσµιο επιχειρείν. Οι νέες ανακατατάξεις αποτελούν µια πολύπλοκη πραγµατικότητα, όπου ο ρόλος του management συνεχώς αναπροσαρµόζεται, η επιτυχία ή η αποτυχία εξαρτάται από το πόσο η διοίκηση θα περιορίζει τους κινδύνους, και από το πόσο θα αξιοποιήσει ή θα δηµιουργήσει το όποιο ανταγωνιστικό πλεονέκτηµα. Στη δηµιουργία ανταγωνιστικού πλεονεκτήµατος συµβάλει ένας ανεξάρτητος διοικητικός κλάδος, ο Εσωτερικός Έλεγχος, ο οποίος λειτουργεί συµβουλευτικά αποτρεπτικά και κατασταλτικά. Στην χώρα µας ο Εσωτερικός Έλεγχος άρχισε να εµφανίζεται δειλά, προς τα τέλη του 1970 και στις αρχές του 1980, µάλιστα το 1985 µε απόφαση του Πρωτοδικείου Αθηνών, ιδρύεται το <<ελληνικό ινστιτούτο εσωτερικών ελεγκτών>> (Ε.Ι.Ε.Ε), που είναι το καθ ύλην αρµόδιο συλλογικό όργανο που εκφράζει τον Εσωτερικό Έλεγχο στην Ελλάδα. 10

11 Επειδή ο χώρος που εφαρµόζεται ή µπορεί να εφαρµοστεί εσωτερικός έλεγχος είναι αχανής και µε τεράστια περιπτωσιολογία, ανάλογα µε την φύση και τις ιδιαίτερες λειτουργίες και δραστηριότητες κάθε οικονοµικής µονάδας, η παρούσα εργασία φιλοδοξεί µόνο να καταδείξει το ρόλο που διέπει τον εσωτερικό έλεγχο και την ανάπτυξη συστηµάτων εσωτερικού ελέγχου και να αποτελέσει ένα ερέθισµα για µια πρώτη ουσιαστική γνωριµία µαζί του. 11

12 1.2 Αναγκαιότητα της Πτυχιακής Εργασίας Στην παρούσα εργασία γίνεται προσπάθεια οριοθέτησης του Εσωτερικού Ελέγχου ως ιδιαίτερος κλάδος της ελεγκτικής επιστήµης και αποσαφήνισης των γενικών αρχών και των επιδιώξεων του. Παρουσιάζονται οι αρχές και οι τεχνικές εσωτερικού ελέγχου, γενικής ισχύος και αφορούν κάθε µορφή οικονοµικής δραστηριότητας, ανεξάρτητα µάλιστα από το εάν το κίνητρο της είναι το κέρδος. Υπό αυτό το πρίσµα, η εν λόγω εργασία απευθύνεται επίσης ανάλογα και κατά περίπτωση προς τους ελεγκτές, τα οικονοµικά στελέχη και τις διοικήσεις των διαφόρων επιχειρήσεων και εκµεταλλεύσεων του δηµοσίου και ιδιωτικού τοµέα. 1.3 ιάρθρωση της Πτυχιακής Εργασίας Η εργασία αναπτύσσεται στα επόµενα 5 κεφάλαια, εισάγοντας τον αναγνώστη στον εσωτερικό έλεγχο, στη µεθοδολογία της έρευνας και στην συνέχεια στα αποτελέσµατα και τα συµπεράσµατα του ερωτηµατολογίου για τον Ρόλο του Εσωτερικού Ελεγκτή. Στο πρώτο κεφάλαιο γίνεται αναφορά στο αντικείµενο, στην αναγκαιότητα της διατριβής και στην διάρθρωση αυτής. Στο δεύτερο κεφάλαιο αναλύεται το πλαίσιο του Εσωτερικού Ελέγχου, η αναγκαιότητα του, οι σκοποί και τα είδη, καθώς και τα χαρακτηριστικά ενός αποτελεσµατικού Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου. Στο τρίτο κεφάλαιο αναλύεται ο τρόπος διεξαγωγής του ερωτηµατολογίου για τον Ρόλο του Εσωτερικού Ελεγκτή, το οποίο εσωκλείει ερωτήσεις σχετικές µε τις αρµοδιότητες και υποχρεώσεις του Εσωτερικού Ελεγκτή στην οικονοµική µονάδα. 12

13 Στο τέταρτο κεφάλαιο αναλύονται τα αποτελέσµατα των απαντήσεων του ερωτηµατολογίου, οι οποίες συγκεντρώθηκαν από θεσµοθετηµένους και καταρτισµένους Εσωτερικούς Ελεγκτές των οικονοµικών µονάδων. Η παρούσα πτυχιακή ολοκληρώνεται µε την παράθεση των συµπερασµάτων στο πέµπτο κεφάλαιο. 13

14 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2 ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΣ ΕΛΕΓΧΟΣ 2.1 Εισαγωγή Στο Παρών κεφάλαιο αναλύεται η συνολική προσέγγιση του εσωτερικού ελέγχου. Συγκεκριµένα αναφέρεται το Εννοιολογικό πλαίσιο, η Αναγκαιότητα και ο Σκοπός, καθώς είναι σηµαντικά κοµµάτια του Εσωτερικού Ελέγχου. Επίσης επιµερίζονται τα Είδη και τα Χαρακτηριστικά Αποτελεσµατικότητας εσωτερικού ελέγχου και τέλος εξετάζεται, βάση ερωτηµατολογίου ο Ρόλος του Εσωτερικού ελέγχου. 2.2 Γενικά Όταν άρχισε να εφαρµόζεται για πρώτη φορά ο εσωτερικός έλεγχος στις επιχειρήσεις είχε διαφορετική µορφή από αυτή που έχει σήµερα. Αρχικά, ο εσωτερικός ελεγκτής ήταν υπεύθυνος µόνο για την επίβλεψη του έργου της διοίκησης ενώ δεν είχε συµβουλευτικές αρµοδιότητες. Αργότερα, η διοίκηση της επιχείρησης άσκησε πιέσεις ώστε να µεταβληθεί η προαναφερθείσα κατάσταση και να περιληφθούν στα καθήκοντα των εσωτερικών ελεγκτών και η παροχή συµβουλευτικών υπηρεσιών. Αυτό θα µπορούσε κανείς να πει ότι είχε σαν απώτερο στόχο τον περιορισµό του ελέγχου της διοίκησης καθώς και τη σύναψη στενότερων σχέσεων µεταξύ διοίκησης και εσωτερικών ελεγκτών. Σύµφωνα µε το Ινστιτούτο Εσωτερικών Ελεγκτών (Institute of Internal Auditors) ( ο εσωτερικός έλεγχος είναι µια ανεξάρτητη, αντικειµενική, εγγυητική και συµβουλευτική δραστηριότητα, ειδικά σχεδιασµένη ώστε να προσθέτει αξία και να βελτιώνει τις λειτουργίες της ελεγχόµενης επιχείρησης. Επίσης συµβάλει στη επίτευξη των αντικειµενικών στόχων της επιχείρησης επιβάλλοντας µια συστηµατική και πειθαρχηµένη µέθοδο αποτίµησης και βελτίωσης της 14

15 αποτελεσµατικότητας των διαδικασιών της διοίκησης, του ελέγχου και της εταιρικής διακυβέρνησης. (Colbert J. 2002, σελ Rittenberg L. 1999, σελ. 31). Εσωτερικός Έλεγχος. Ο όρος υιοθετήθηκε από τους Αγγλοσάξονες (Internal Audit), και αναφέρεται στην υπηρεσία εσωτερικού ελέγχου οποία αποσκοπεί στην αξιολόγηση της επάρκειας λειτουργίας του συστήµατος εσωτερικών ελέγχων, δηλαδή στις επιµέρους λειτουργίες (Controls), και προτείνει βελτιώσεις εκεί όπου διαπιστώνονται αδυναµίες (Οικονοµικός Ταχυδρόµος, 2004). Ενδεικτικό της σηµασίας που αποδίδεται στον εσωτερικό έλεγχο είναι το πλήθος των ορισµών που έχουν δοθεί για την περιγραφή του. Σύµφωνα µε την ASOBAC (Committee on Basic Auditing Concepts, 1973), ο εσωτερικός έλεγχος είναι µια συστηµατική διαδικασία αντικειµενικής αξιολόγησης στοιχείων για την εξακρίβωση του βαθµού συσχέτισης µεταξύ εκείνων των ισχυρισµών και καθιερωµένων κριτηρίων µε τα πραγµατικά αποτελέσµατα της επιχείρησης. Επιπρόσθετα, σύµφωνα µε την APC (Auditing Practices Committee, 1980), ο εσωτερικός έλεγχος είναι µια ανεξάρτητη εξέταση και γνωµοδότηση από έναν διορισµένο, από την επιχείρηση, ελεγκτή για τα οικονοµικά στοιχεία της, σύµφωνα µε το εκάστοτε ισχύον νοµικό καθεστώς. Σύµφωνα µε τους Miller και Bailley (1989), ο εσωτερικός έλεγχος είναι µια συστηµατική αναθεώρηση και αντικειµενική εξέταση ενός στοιχείου, και συµπεριλαµβάνει την επαλήθευση των συγκεκριµένων πληροφοριών όπως αυτή καθορίζεται από τον ελεγκτή ή όπως καθιερώνεται από την γενική πρακτική. Συµπερασµατικά από όλους τους παραπάνω ορισµούς, καθίσταται σαφές ότι ο εσωτερικός έλεγχος δεν είναι ένα µονοδιάστατο εργαλείου ελέγχου της ορθότητας των καταστάσεων, αλλά αποτελεί µέθοδο για την διεύρυνση της προστιθέµενης αξίας στην επιχείρηση µέσω της παροχής συµβουλευτικής δράσης προς την κατεύθυνση επίτευξης των δεικτών αποτελεσµατικότητας και αποδοτικότητας της επιχείρησης (Goodwin, 2004). Εξάλλου, σκοπός του ελέγχου είναι η σκόπιµη, προγραµµατισµένη και εστιασµένη επίδραση στην παρούσα κατάσταση της επιχείρησης, προκειµένου αυτή η κατάσταση µελλοντικά να αναµορφωθεί, και να µετασχηµατιστεί 15

16 προσεγγίζοντας το βέλτιστο ( Mcnamee και McNamee, 1995). Ο έλεγχος απόκλισης µεταξύ πραγµατοποιηθέντος και προγραµµατισθέντος, γίνεται εφικτός και µέσω του ελέγχου της παραµέτρου της σωστής διαχείρισης του κινδύνου. 2.3 Εννοιολογικό Πλαίσιο Έννοια συστήµατος εσωτερικού ελέγχου Το Σύστηµα Εσωτερικού Ελέγχου είναι ένα σύστηµα λειτουργιών και διαδικασιών µε σωστή οργάνωση και ορθούς κανόνες λειτουργίας που εφαρµόζονται από την διοίκηση µιας οικονοµικής µονάδας µε σκοπό να διασφαλίζει τα συµφέροντα του φορέα.(cheung, 1997). Το σύστηµα του εσωτερικού ελέγχου είναι το πλάνο της επιχείρησης και όλες οι µέθοδοι και διαδικασίες που ακολουθεί η διοίκηση για να διασφαλίσει, την όσο το δυνατόν, πιο αποδοτική συνεργασία µε τη διεύθυνση της επιχείρησης, τη διασφάλιση του κεφαλαίου, την πρόληψη και τον εντοπισµό της απάτης και του λάθους, την ακρίβεια και ολοκλήρωση των λογιστικών αρχείων, και την έγκαιρη προετοιµασία όλων των χρήσιµων οικονοµικών πληροφοριών (Meigs, 1984). Το σύστηµα του εσωτερικού ελέγχου εκτείνεται και πέρα των θεµάτων που σχετίζονται άµεσα µε τις λειτουργίες του λογιστικού συστήµατος. Ο εσωτερικός έλεγχος καλύπτει όλη την επιχείρηση και αφορά όλες τις δραστηριότητές της. Σε αυτά τα πλαίσια η έννοια του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου περιλαµβάνει όλα τα οργανωτικά µέτρα που αναπληρώνουν τη µείωση της προσωπικής επίβλεψης και εξασφαλίζουν την καλή λειτουργία και προστασία της περιουσίας και των συµφερόντων της επιχειρήσεως. Σύµφωνα µε τους Cook και Wincle (1976), το σύστηµα του εσωτερικού ελέγχου µιας επιχείρησης προσοµοιάζει µε το νευρικό σύστηµα του ανθρώπου δηλαδή 16

17 διακλαδώνεται σε όλη την επιχείρηση µεταφέροντας εντολές και αντιδράσεις από και προς τη διοίκηση της επιχειρήσεως. Συνδέεται δε άµεσα µε την οργανωτική δοµή και τους γενικούς κανόνες λειτουργίας της επιχείρησης (Cai, 1997). Υπό αυτό το πρίσµα, το σύστηµα του εσωτερικού ελέγχου περιλαµβάνει µια σειρά υπό συστηµάτων: Τον εσωτερικό έλεγχο που αξιολογεί την αποτελεσµατικότητα του συστήµατος αυτού, καθώς και επιµέρους λειτουργίες του. Συγκεκριµένο οργανόγραµµα µε πλήρη ανάπτυξη Εγχειρίδια από γραπτές εξετάσεις Βραχυπρόθεσµο και µακροπρόθεσµο προγραµµατισµό και λογισµό Πολιτική αγορών προµηθειών ιαχείριση χαρτοφυλακίου και παγίων Κύκλος παραγωγής προϊόντων υπηρεσιών κ.τ.λ. Αρκετές φορές στον οικονοµικό χώρο δηµιουργείται σύγχυση µεταξύ των όρων «Συστήµατα Εσωτερικού Ελέγχου-Εσωτερικοί Έλεγχοι» (internal controls) και «Εσωτερικός Έλεγχος» (internal audit). Ο όρος «Εσωτερικός Έλεγχος» χρησιµοποιείται για να αποδώσει δυο βασικές έννοιες θέτοντας παράλληλα και τα όρια και τις αρµοδιότητες αυτών. Συστήµατα εσωτερικού ελέγχου (internal controls) είναι το σύνολο των µέτρων ελέγχου (controls) εκείνων που έχουν επινοηθεί και χρησιµοποιούνται σε µια επιχείρηση για να προωθήσουν, να κατευθύνουν, να περιορίσουν, να διοικήσουν και να ελέγξουν τις διάφορες δραστηριότητες αποβλέποντας στην ικανοποίηση των στόχων της επιχείρησης. Τέτοια µέτρα ελέγχου, αλλά όχι και τα µοναδικά, είναι ο τρόπος οργάνωσης, οι πολιτικές, τα συστήµατα, οι διαδικασίες, οι εντολές, τα πρότυπα, οι επιτροπές, τα λογιστικά σχέδια, οι προϋπολογισµοί, τα χρονοδιαγράµµατα, οι εκθέσεις, η τεκµηρίωση της εργασίας και η υπηρεσία εσωτερικού ελέγχου (internal audit) (Φίλος Ι, 2004 ). Εσωτερικός έλεγχος (internal audit) είναι µια υπηρεσία της επιχείρησης η οποία είναι επιφορτισµένη κυρίως µε καθήκοντα διενέργειας ελέγχου. Η επισκόπηση των µέτρων ελέγχου είναι οπωσδήποτε µια από της σηµαντικότερες αποστολές και ευθύνες της υπηρεσίας εσωτερικού ελέγχου. Μπορεί ίσως να αναφερθεί ότι η υπηρεσία εσωτερικού ελέγχου είναι το το 17

18 µέτρο ελέγχου το οποίο µετρά και αξιολογεί την αποτελεσµατικότητα των υπολοίπων µέτρων ελέγχου. Εποµένως µε τον όρο control, (δηλαδή µέτρο ελέγχου, υπό αυτήν την έννοια) εννοείται το σύνολο των ελεγκτικών συστηµάτων ενώ µε τον όρο audit εννοείται ένα µέρος σε αυτό το σύστηµα το οποίο ελέγχει κατά πόσον τα συστήµατα εσωτερικού ελέγχου λειτουργούν σωστά, δηλαδή είναι κατά κάποιο τρόπο ελεγκτής του ελέγχου. Αυτό το όργανο ονοµάζεται internal auditor (εσωτερικός ελεγκτής). Ο Internal auditor είναι κάτι διαφορετικό από το υπόλοιπο σύστηµα ελέγχου. Είναι ένα πρόσωπο πρώτα που όµως δεν διεκπεραιώνει υποθέσεις. Ενεργεί εκ των υστέρων για λογαριασµό του διατάκτη, εφαρµόζοντας ελεγκτικές µεθόδους. 2.4 Η Αναγκαιότητα Εσωτερικού Ελέγχου Οι οικονοµικές µεγεθύνσεις των επιχειρήσεων οδηγούν στη δυσκολία διοίκησης και στη καθιέρωση σύγχρονών µορφών management, οι οποίες εκτιµούν ότι θα πρέπει να υπάρχει ένα άλλο τµήµα εκτός ιοίκησης, το οποίο θα διασταυρώνει τους σωστούς στόχους και στρατηγικές της επιχείρησης, θα βοηθάει στην επίτευξη των επιτυχών αποδόσεων, θα υπολογίζει τις αποκλίσεις, θα γνωστοποιεί στους υπεύθυνους τις απαραίτητες διορθωτικές ενέργειες και θα πιστοποιεί την αξιοπιστία των οικονοµικών καταστάσεων. Με άλλα λόγια, οι πολλές διευθύνσεις και τα τµήµατα των µεγάλων επιχειρήσεων και ο συντονισµός των χιλιάδων εργαζοµένων, οδήγησαν τις επιχειρήσεις, σε ένα σύγχρονο management, που θα µπορέσει να καλύψει τις απαιτήσεις τους. Επιπλέον, η µη αξιόπιστη πληροφόρηση οφείλεται σε προσωπικές αδυναµίες επίβλεψης λειτουργιών από τα επιβλέποντα στελέχη καθώς και τις οργανωτικές αδυναµίες που παρατηρούνται στους φορείς. 18

19 Η αναγκαιότητα του εσωτερικού ελέγχου είναι προφανής από τις ατέλειες και τις αδυναµίες που διακρίνουν τον ίδιο τον άνθρωπο ( ρογαλάς και συν., 2005). Ως φαινόµενο των αδυναµιών είναι τα λάθη που οφείλονται στις ατέλειες της ανθρώπινης ικανότητας. Οι κλοπές, οι απάτες και οι ατασθαλίες ανάγονται στις ατέλειες της ανθρώπινης φύσης και ηθικής. Επειδή είναι αδύνατον το ξερίζωµα των αδυναµιών αυτών όσα µέσα και να επιστρατευθούν, το µόνο που αποµένει είναι η καταπολέµηση τους από τον εσωτερικό έλεγχο, για να περιορισθούν κατά το δυνατόν περισσότερο. Την αναγκαιότητα του εσωτερικού ελέγχου τη δίνει µε γλαφυρότητα και απλότητα µε κλασσικό παράδειγµα ο Γάλλος Pierre A. Dussaulx, ο οποίος µεταξύ άλλων αναφέρει: <<κάθε ζωντανός οργανισµός, κάθε µηχανή, είναι προικισµένοι είτε από τη φύση, είτε από τον κατασκευαστή τους, µε ρυθµιστικές διευθετήσεις, προορισµένες να πειθαρχούν τις κινήσεις τους και να συγκρατούν τη συνοχή στις δοµές του. Υπό οµαλό καθεστώς πορείας ή καλής υγείας ο αντανακλαστικός χαρακτήρας των οργάνων τούτων εγγυάται την ασφάλεια της πορείας και προφυλάσσει το σύνολο από περιπέτειες, υπό τον όρο, ότι από καιρό σε καιρό µια ευσυνείδητη παρέµβαση θα επιβεβαιώνει την καλή τους λειτουργία. Στις επιχειρήσεις, όπως και στους ζωντανούς οργανισµούς, η χρήση γεννά φθορά και η διάρκεια το γήρας. Αυτό σηµαίνει, οι γενικά λεπτοί ρυθµιστικοί µηχανισµοί υπόκεινται και αυτοί σε φθορά ή στο γήρας, γι αυτό και επιβάλλονται, οι περιοδικές επαληθεύσεις, µέσω ενός συστήµατος που δεν είναι τίποτε άλλο από τον εσωτερικό έλεγχο. Από όλα τα παραπάνω καθίσταται εµφανές ότι ο εσωτερικός έλεγχος γίνεται όλο και πιο αναγκαίος. Ο εσωτερικός έλεγχος µε το αµάλγαµα των προσφερόµενων υπηρεσιών που δύναται να διαχειριστεί µε αποτελεσµατικότητα τις αδυναµίες της επιχείρησης και να ρυθµίσει τα γεγονότα ώστε να αποδοθεί ένα θετικό αποτέλεσµα. 19

20 2.5 Σκοπός Εσωτερικού Ελέγχου Σκοπός του εσωτερικού ελέγχου είναι η παροχή υψηλού επιπέδου υπηρεσιών προς τη ιοίκηση, µέσω επιστηµονικών αναλύσεων, µε σκοπό την αξιολόγηση του συστήµατος της και τον περιορισµό των επιχειρησιακών κινδύνων (Karagiorgos et al.,2006; Karagiorgos et al., 2009). Ο αντικειµενικός σκοπός του εσωτερικού ελέγχου είναι παροχή εξειδικευµένου και υψηλού επιπέδου υπηρεσιών προς τη διοίκηση, µέσω αξιολόγησης του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου, η προσφορά βοήθειας στα µέλη του οργανισµού, γενικότερα, ώστε να ασκούν αποτελεσµατικά τα καθήκοντά τους, µέσω επιστηµονικών αναλύσεων και αξιολογήσεων καθώς και η παροχή σχετικών συµβουλών µε το ελάχιστο δυνατό κόστος. Αναλυτικά, οι βασικές λειτουργίες του εσωτερικού ελέγχου, µεταξύ άλλων, είναι: (Dittenhofer M. 2001, σελ. 446). Ρύθµιση σχέσεων και συναλλαγών µε τρίτα πρόσωπα. Πιστοποίηση του τρόπου λειτουργίας της επιχείρησης και επαλήθευση αρχικών στόχων. Αποτίµηση της απόδοσης της διοίκησης όλων των τµηµάτων που εµπλέκονται µε την παραγωγική διαδικασία. Συστηµατική παρακολούθηση του επιχειρηµατικού κινδύνου. Αναγνώριση των επικερδών και ζηµιογόνων λειτουργιών και προσπάθεια µεταβολής αυτών που επιδέχονται βελτίωση. Αξιολόγηση της απόδοσης των επενδύσεων. Μέτρηση του λειτουργικού κόστους των επιµέρους τµηµάτων. Καταπολέµηση της ανθρώπινης απάτης, κλοπής ή παραπλάνησης. Εξακρίβωση της επαρκούς στελέχωσης των τµηµάτων και της κατάλληλης αξιοποίησης του προσωπικού. Εξασφάλιση της αξιοπιστίας των οικονοµικών καταστάσεων και βιβλίων. Παρακολούθηση της παραγωγικής αλυσίδας, της διαδικασίας αγορών και των όρων πωλήσεων και αγορών. ιασφάλιση της καλής εξωτερικής εικόνας της επιχείρησης. 20

21 Εξέταση και αξιολόγηση διαδικασιών και διεξαγωγή συµπερασµάτων, τα οποία απευθύνονται στη διοίκηση ώστε να διορθωθούν τυχόν αδυναµίες που εντοπίστηκαν. Εξασφάλιση της πληρότητας των χρηµατοοικονοµικών και λειτουργικών πληροφοριών και αναφορών. Εξακρίβωση ότι η επιχείρηση συµµορφώνεται µε τους νόµους, τις συνθήκες, τις πολιτικές, τις διαδικασίες και τα χρηµατοοικονοµικά όργανα. Παράλληλα, ο εσωτερικός έλεγχος σκοπεύει όχι µόνο στη συµµόρφωση µε κανόνες και ρυθµίσεις αλλά στην δηµιουργία αρχών, προτύπων και αξιών στα άτοµα της επιχείρησης µε αποτέλεσµα τη δηµιουργία ασφάλειας τόσο στους ιδιοκτήτες της οικονοµικής µονάδας όσο και στο ευρύτερο επιχειρησιακό περιβάλλον. Επιµέρους στόχοι του εσωτερικού ελέγχου είναι: Η λειτουργία των λογιστικών τµηµάτων της µονάδας σύµφωνα µε την ορθή πολιτική της ιοίκησης. Το ικανοποιητικό αποτέλεσµα της εσωτερικής οργάνωσης, η εκτίµηση του αποτελέσµατος και η επάρκεια των συστηµάτων οργάνωσης και ιοίκησης της µονάδας. Η ανίχνευση τυχόν κινδύνων από κλοπές και απάτες στην οργάνωση Η εισήγηση µέτρων βελτίωσης και διόρθωσης Και γενικότερα η προώθηση της αποτελεσµατικής λειτουργίας της οικονοµικής µονάδας (Karageorgos et al., 2009). Από όλα τα παραπάνω µπορεί να λεχθεί ότι ο εσωτερικός έλεγχος αποτελείται από όλα τα µέτρα, τις διαδικασίες και τις πολιτικές οι οποίες: 1. Προωθούν την ακρίβεια και την αξιοπιστία των λογιστικών και επιχειρηµατικών δεδοµένων. 2. Εξασφαλίζουν την περιουσία της επιχείρησης έναντι καταδολιεύσεως, απάτης, σπατάλης και µη αποτελεσµατικής χρήσεως. 3. Μετρούν την συµµόρφωση των επιχειρησιακών δραστηριοτήτων των υπηρεσιών της επιχειρήσεως προς την πολιτική αυτής. 4. Αξιολογούν την αποτελεσµατικότητα των επιχειρηµατικών λειτουργιών. 21

22 Σύµφωνα µε τους Bounton και KellWalter (1996), αντικειµενικός σκοπός του εσωτερικό ελέγχου είναι αφενός η παροχή εξειδικευµένου και υψηλού επιπέδου υπηρεσιών προς τη διοίκηση, και αφετέρου µέσω αξιολόγησης του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου, η παροχή βοήθειας στα µέλη του οργανισµού, για την αποτελεσµατικότερη άσκηση των καθηκόντων τους, κυρίως µέσω της παροχής σχετικών συµβουλών µε ελάχιστο δυνατό κόστος. Τα συστήµατα εσωτερικού ελέγχου εφαρµόζονται σε οργανισµούς και επιχειρήσεις ως εργαλεία που προσθέτουν αξία στην επιχείρηση. Επιτυγχάνεται µε αυτόν τον τρόπο η συστηµατική προσέγγιση της αποτελεσµατικότερης λειτουργίας του οργανισµού, ως σύνολο (Schleifer και Greenawalt, 1996). 22

23 2.6 Είδη Εσωτερικού Ελέγχου Γενικά Ύστερα από βιβλιογραφική έρευνα ο εσωτερικός έλεγχος διακρίνεται στις παρακάτω κατηγορίες: Έλεγχοι Παραγωγής (Production Audits ). Οικονοµικοί Λογιστικοί έλεγχοι (Financial Audits) ιοικητικοί έλεγχοι (Management Audits ). Λειτουργικοί έλεγχοι (Operational Audits) Λογιστικοί Έλεγχοι Ο Λογιστικός ή οικονοµικός έλεγχος πιστοποιεί την ορθότητα και την ακρίβεια των λογιστικών καταστάσεων. Με άλλα λόγια ο λογιστικός έλεγχος περιλαµβάνει τις δραστηριότητες εκείνες που σχετίζονται µε τη χρηµατοδότηση της επιχείρησης, δηλαδή µε τα κεφάλαια (ίδια ή ξένα) που είναι απαραίτητα για την οµαλή λειτουργία της. Ο κίνδυνος χαµένων κεφαλαίων και ο πιστωτικός κίνδυνος προβάλλονται ως καθοριστική για τη βιωσιµότητα της. Στα πλαίσια της µείωσης του κινδύνου και της σωστής κατάρτισης οικονοµικών καταστάσεων, διενεργούνται: Έλεγχοι εξουσιοδοτήσεων και διαδικασιών, όπου διαπιστώνεται αν οι επενδύσεις είναι πάντα σύµφωνα µε την εγκεκριµένη επενδυτική πολιτική. Έλεγχοι αξιολογήσεων και διαδικασιών όπου κυρίως συγκρίνεται το κόστος των επενδύσεων µε τις τρέχουσες αξίες και γίνεται συµφωνία των υπολοίπων βασικών λογαριασµών, δηλαδή του «ταµείου», των «καταθέσεων» και των «δανείων». Έλεγχοι διαθέσιµων, συµµετοχών, καταθέσεων σε τράπεζες και δανείων, όπου διαπιστώνεται η ενηµέρωση αυτών και η επιβεβαίωση των υπολοίπων της. 23

24 2.6.3 ιοικητικοί Έλεγχοι Ο ιοικητικός έλεγχος περιέχει κανόνες που θεσπίζει η διοίκηση, στοχεύοντας την επιτυχία µε την µεγιστοποίηση των κερδών της και την σωστή λειτουργία της αποδοτικότητας υποβάλλοντας λογιστικές καταστάσεις και στοιχεία της πορείας της που ελέγχονται από τον εσωτερικό ελεγκτή. Στόχος τους είναι η σωστή διοίκηση των τµηµάτων. Εξετάζουν την ευρύτητα των λειτουργιών και αξιολογούν την αποτελεσµατικότητα για την επίτευξη των στόχων και γενικά όλες τις δραστηριότητες του φορέα ως προς την διοίκηση. Επίσης εξετάζουν τη συµµόρφωση των εργαζοµένων προς τα σχέδια και αποφάσεις της πολιτικής διοίκησης της εταιρίας. Γενικότερα αξιολογούν και αξιοποιούν το ανθρώπινο δυναµικό προσπαθώντας να καλυτερέψουν το εργασιακό περιβάλλον και να είναι ενήµερο για τους στόχους της στην υλοποίηση αυτών, µε στόχο το ελάχιστο δυνατό κόστος και το µεγαλύτερο όφελος Λειτουργικοί Έλεγχοι Οι Λειτουργικοί έλεγχοι αποβλέπουν στο αν λειτουργεί σωστά και αποτελεσµατικά ένα τµήµα και αν εφαρµόζονται οι προβλεπόµενες διαδικασίες. Οι λειτουργικοί έλεγχοι που γίνονται διαπιστώνουν κατά πόσο οι διαδικασίες στον τρόπο λειτουργίας του συστήµατος διοίκησης, είναι αποτελεσµατικές κατά την υλοποίηση των αποφάσεων Έλεγχοι Παραγωγής Ο έλεγχος παραγωγής αφορά την διαδικασία της παραγωγής. Σε αυτά τα πλαίσια ο έλεγχος παραγωγής στοχεύει στη διερεύνηση του κατά πόσο τηρούνται οι παραγωγικές διαδικασίες. Πιο συγκεκριµένα ο έλεγχος παραγωγής εξετάζει τον σωστό ανεφοδιασµό των πρώτων υλών στη διαδικασία παραγωγής, τον έλεγχο της ποιότητας τους, την τήρηση της διαδικασίας της συσκευασίας, παράδοσης 24

25 παραλαβής των προϊόντων και γενικότερα όλες τις απαραίτητες διαδικασίες που αφορούν την παραγωγή προϊόντων. 2.7 Χαρακτηριστικά Αποτελεσµατικού Εσωτερικού Ελέγχου Γενικά Για να χαρακτηριστεί ένα σύστηµα εσωτερικού ελέγχου ως αποτελεσµατικό θα πρέπει να πληροί ορισµένα κριτήρια που αν συνενωθούν µπορούν να εγγυηθούν την επιτυχία του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου µιας επιχείρησης (Weizhong C. and Shourong S. 1997, σελ. 197). Αναλυτικά: Ανεξαρτησία (Independence): Η ανεξαρτησία είναι πρωταρχικό στοιχείο κατά τη διενέργεια του εσωτερικού ελέγχου, αν και ο εσωτερικός ελεγκτής δε δύναται να είναι τόσο ανεξάρτητος όσο ένας εξωτερικός ελεγκτής (ορκωτός ελεγκτήςλογιστής) που εκφράζει απόψεις προερχόµενες από τα αποτελέσµατα του ελέγχου. Επιπλέον, το τµήµα του εσωτερικού ελέγχου δεν θα πρέπει να βρίσκεται κάτω από την ίδια διεύθυνση µε κανένα άλλο τµήµα. Υπευθυνότητα (Authoritativeness): Η υπευθυνότητα δηλώνει ικανότητα οργάνωσης και αποτελεσµατικότητας κατά την επίλυση προβληµάτων. Για να καταστεί αυτό δυνατό απαιτείται να προηγηθεί διαχωρισµός µεταξύ του οργάνου ελέγχου και διενέργεια ελέγχου. Αποδοτικότητα (Efficiency): Η δηµιουργία ενός τµήµατος εσωτερικού ελέγχου αποσκοπεί στην παραγωγή άµεσου ή έµµεσου κέρδους για την επιχείρηση. Για τον λόγο αυτό η εταιρεία θα πρέπει να επικεντρωθεί στη βελτίωση της διοίκησης και αποφυγής σφαλµάτων. Ωστόσο, αυτό που παρουσιάζει µεγάλη δυσκολία είναι η µέτρηση της αποτελεσµατικότητας του εσωτερικού ελέγχου. Η αποτελεσµατικότητα του 25

26 εσωτερικού ελέγχου διασφαλίζεται όταν εξακριβώνεται πιστή προσκόλληση στους στόχους και τους αντικειµενικούς του σκοπούς, ενώ η αποτίµηση της συµβάλει στον έλεγχο της εργασίας του εσωτερικού ελεγκτή (Dittenhofer M. 2001, σελ. 448). Κάθε επιχείρηση έχει διαφορετικές ανάγκες, µορφή και µέγεθος. Σε αυτά τα πλαίσια δεν µπορεί να θεωρηθεί κανένα συγκεκριµένο Σύστηµα Εσωτερικού Ελέγχου το µυστικό της επιτυχίας καθώς το επιχειρηµατικό περιβάλλον δραστηριοποίησης της κάθε επιχείρησης είναι διαφορετικό. Ανάλογα λοιπόν, µε τα χαρακτηριστικά της κάθε οικονοµικής µονάδας δηµιουργείται το κατάλληλο Σύστηµα Εσωτερικού Ελέγχου. Εντούτοις, όπως έχει αναφερθεί και παραπάνω, ορισµένα χαρακτηριστικά µπορούν να θεωρηθούν σαν κρίσιµα για την επιτυχία ενός Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου. Τέτοια λοιπόν χαρακτηριστικά είναι: 1. Οργανωτικό Σχέδιο 2. Ικανοποιητικό Σύστηµα Εξουσιοδότησης, Αρµοδιοτήτων και Ευθυνών 3. Λογιστική ιάρθρωση 4. Σύγχρονη Πολιτική Προσωπικού 5. Κατάλληλο και Λειτουργικό Προσωπικό Εσωτερικού Ελέγχου Οργανωτικό Σχέδιο Οι ασχολίες κάθε επιχείρησης, το µέγεθος της, ο χώρος, η δοµή αποτελούν σηµαντικούς παράγοντες για τη δηµιουργία ενός οργανωτικού σχεδίου. Η διοίκηση ενδιαφέρεται για ένα αποτελεσµατικό και λειτουργικό σύστηµα στο οποίο βασικές προϋποθέσεις είναι η αυτονοµία του και η σωστή κατανοµή των αρµοδιοτήτων µεταξύ των µελών του εσωτερικού ελέγχου. Ένα οργανωτικό σχέδιο πρέπει να προστατεύει τα περιουσιακά στοιχεία της επιχείρησης και να ελέγχει τη σωστή καταγραφή των λογιστικών στοιχείων. Έτσι κάθε τµήµα αναλαµβάνει τις αρµοδιότητες του χωρίς να επεµβαίνει στις αρµοδιότητες και στη λειτουργία των άλλων τµηµάτων, χωρίς βέβαια αυτό να σηµαίνει ότι θα λειτουργεί χωρίς τη συνεργασία µε τα υπόλοιπα τµήµατα. Άλλωστε όλοι έχουν 26

27 τους ίδιους στόχους και σκοπούς για την οµαλή λειτουργία της επιχείρησης µε αποτέλεσµα να επιδιώκουν όλοι την προστασία των περιουσιακών στοιχείων της. Κάθε ένας µέσα σε ένα τµήµα διαθέτει συγκεκριµένες αρµοδιότητες, οι οποίες ορίζονται ακριβώς έτσι ώστε να αποφευχθούν λάθη ηθεληµένα ή ακούσια. Σκοπός ενός οργανωτικού σχεδίου είναι να µην µπορεί ένα άτοµο µόνο να εκτελεί ολόκληρες λειτουργίες, δηλαδή από την αρχή ως το τέλος, αλλά να γίνεται σε περισσότερα στάδια. Θα πρέπει δηλαδή η συγκεκριµένη λειτουργία να εξουσιοδοτείται, να εγκρίνεται, να εκτελείται και να καταγράφεται Συστήµατα Εξουσιοδότησης, Αρµοδιοτήτων Ευθυνών Σε όλες τις επιχειρήσεις µεσαίου ή µεγάλου µεγέθους υπάρχει µια ιεραρχία κατανοµής προσωπικού, εργασιών και ευθυνών η οποία µπορεί να ξεκινάει από τους απλούς εργαζόµενους και να φτάνει στη Γενική Συνέλευση και τους διευθυντές. Η δηµιουργία ενός Συστήµατος Ελέγχου µε τα χαρακτηριστικά ενός συστήµατος εξουσιών, αρµοδιοτήτων και ευθυνών, πρέπει να εξασφαλίζει τις συναλλαγές όσον αφορά: 1. Πραγµατοποίηση των συναλλαγών: κατά τη διάρκεια των συναλλαγών ο εσωτερικός έλεγχος θα πρέπει να ελέγχει εάν έχουν τηρηθεί οι κατάλληλες διαδικασίες οι οποίες ορίζονται από αυτόν, και είναι σύµφωνες µε την πολιτική της εταιρείας. Γι αυτό οι συναλλαγές πρέπει να γίνονται από άτοµα τα οποία έχει ορίσει η εταιρεία. 2. Καταχώρηση των συναλλαγών: γίνεται από τα άτοµα που έχουν εξουσιοδοτηθεί για αυτήν τη δραστηριότητα και τηρούν σύµφωνα µε τις ηµεροµηνίες, τα ποσά και γενικά τις παραδεκτές αρχές της Λογιστικής. 3. Πρόσβαση στα περιουσιακά στοιχεία: η πρόσβαση στα περιουσιακά στοιχεία γίνεται ύστερα από έγκριση παραθέτοντας τα κατάλληλα δικαιολογητικά σύµφωνα πάντα µε το είδος της επιχείρησης. 4. Σύγκριση των υπολοίπων των βιβλίων µε την απογραφή: ανά µικρά, τακτά χρονικά διαστήµατα θα πρέπει να πρέπει να γίνονται έλεγχοι στα περιουσιακά στοιχεία της επιχείρησης π.χ. αποθέµατα, εµπορεύµατα, χρηµατικά διαθέσιµα κ.α. Με τον τρόπο αυτό ελέγχεται η εγκυρότητα 27

28 των βιβλίων και γίνεται σύγκριση αυτών µε την απογραφή ώστε να διαπιστωθούν τυχόν απώλειες ή κλοπές των περιουσιακών στοιχείων Λογιστική ιάρθρωση Για να είναι ικανοποιητικό ένα Σύστηµα Εσωτερικού Ελέγχου θα πρέπει να µετράει την αποτελεσµατικότητα των υπολοίπων οργανωτικών µονάδων δηµιουργώντας ένα λογιστικό σύστηµα το οποίο θα πρέπει να διαθέτει: ιάγραµµα λογαριασµών, σύµφωνα µε το Ενιαίο Γενικό Λογιστικό Σχέδιο Ένα εγχειρίδιο λογιστικών στόχων και διαδικασιών για το οποίο πρέπει να ενηµερωθούν όλοι όσοι έχουν τις ανάλογες αρµοδιότητες. Περιγραφή θέσεων, που παρουσιάζουν λεπτοµερώς το ρόλο, τις ευθύνες και το σκοπό κάθε εργαζόµενου µέσα στην εταιρεία. Χρησιµοποίηση πρωτοβάθµιων λογαριασµών ελέγχου που ανήκουν στο Γενικό Καθολικό, το οποίο πρέπει να ενηµερώνεται κανονικά. Απαραίτητο είναι το Αναλυτικό Καθολικό. Έτσι άλλος ενηµερώνει το Γενικό και άλλος το Αναλυτικό Καθολικό και γίνεται καταµερισµός εργασίας στο χειρόγραφο σύστηµα. Χρησιµοποίηση αριθµηµένων εσωτερικών εγγράφων, τα οποία είναι αριθµηµένα κατά αύξοντα αριθµό, θεωρηµένα και έτοιµα για έλεγχο. Έλεγχο των εισερχόµενων στοιχείων, ταξινόµηση και αρχειοθέτηση τους. Όταν γίνεται µια συναλλαγή τα χαρτιά που έρχονται πρέπει να κατανεµηθούν σωστά για τυχόν επόµενη χρήση τους Σύγχρονη Πολιτική Προσωπικού Κάθε Σύστηµα Εσωτερικού Ελέγχου δηµιουργεί ένα εξειδικευµένο σύστηµα πρόσληψης προσωπικού, εκπαίδευσης και επίβλεψης του. Οι προσλήψεις γίνονται µε την παρουσία βιογραφικού σηµειώµατος ή εγγυητικών επιστολών. Ακολουθεί συνέντευξη και σε ορισµένες περιπτώσεις γίνονται εξετάσεις για τις ικανότητες των υπαλλήλων. Οι καινούριοι υπάλληλοι θα πρέπει να εκπαιδεύονται κατάλληλα για την αποφυγή λαθών. Η εκπαίδευση τους γίνεται ανάλογα µε τη θέση την οποία 28

29 καλούνται να καλύψουν και ανάλογα µε τις γνώσεις και την προϋπηρεσία τους. Η εκπαίδευση τους είναι κυρίως πρακτική και µετακινείται σε πολλά τµήµατα ελαχιστοποιώντας την πιθανότητα λαθών. Η επίβλεψη του προσωπικού πρέπει να γίνεται συνεχώς για να ελέγχεται η απόδοση τους και να γίνονται οι κατάλληλες διορθώσεις Κατάλληλο και Αποτελεσµατικό Προσωπικό Εσωτερικού Ελέγχου Το τµήµα του εσωτερικού ελέγχου πρέπει να απαρτίζεται από ικανά άτοµα γιατί ευθύνεται εξ ολοκλήρου για την επιτυχία του. Ο Ορκωτός Ελεγκτής-Λογιστής θα πρέπει να εξετάζει την απόδοση του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου. Σηµαντικός παράγοντας για την αποτελεσµατικότητα του είναι η ανεξαρτησία του από τις άλλες λειτουργίες, καθώς δεν µπορεί να ελέγχεται από τη διεύθυνση την οποία ελέγχει το ίδιο το σύστηµα. Γι αυτό και το τµήµα παίρνει εντολές µόνο από το ιοικητικό Συµβούλιο Μέτρο Αποτελεσµατικότητας Η αναφορά COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission, 1992) δηµοσιεύτηκε το Οι πιο γνωστοί και έγκυροι οργανισµοί, συνέθεσαν τις απόψεις τους σχετικά µε τον εσωτερικό έλεγχο, και διαµόρφωσαν το πλαίσιο µέσα στο οποίο κινείται το γνωστικό αντικείµενο. Στην αναφορά COSO, περιγράφονται οι συστατικοί παράγοντες από τους οποίους αποτελείται. Ο εσωτερικός έλεγχος ορίζεται όχι σαν µια απλή οικονοµική λειτουργία, αλλά σαν µια διαδικασία σχεδιασµένη για να παρέχει ουσιαστική ασφάλεια στην επιχείρηση αναφορικά µε την αξιοπιστία των οικονοµικών καταστάσεων. Συστατικά στοιχεία (Rezaee και Zabihollah, 1995) που βοηθούν στην εύρυθµη υιοθέτηση και αποδοτικότερη λειτουργία του είναι: Το περιβάλλον µέσα στο οποίο διάγεται η λειτουργία της επιχείρησης (The control environment) Εκτίµηση κινδύνων (Risk assessment), 29

30 Ελεγκτικές δραστηριότητες (Control activities) Ο Ρόλος του Εσωτερικού Ελέγχου Πληροφόρηση και Επικοινωνία (Information and Communication) και Επόπτευση (Monitoring). 2.8 Ρόλος Εσωτερικού Ελέγχου Στρατηγική Εσωτερικού Ελέγχου Η οργάνωση κα η στελέχωση του τµήµατος εσωτερικού ελέγχου εξαρτάται κυρίως από τη διοίκηση της εταιρείας αλλά και από τον αρµόδιο του τµήµατος εσωτερικού ελέγχου. Η εσωτερική οργάνωση και η διοίκηση του τµήµατος είναι αρµόδια του διευθυντή ελέγχου που είναι υπεύθυνος για την σύνταξη του κανονισµού λειτουργίας, για την κατάρτιση και την υποβολή του ετήσιου προγράµµατος δράσης προς τη διοίκηση και τον συντονισµό υλοποίησής του Εταιρική ιακυβέρνηση Σύµφωνα µε την ισχύουσα νοµοθεσία του Ελληνικού Χρηµατιστηρίου (άρθρο 24, ν. 3371/05), οι εισηγµένες στο Χρηµατιστήριο εταιρείες, πέραν από την συγκρότηση τµήµατος εσωτερικού ελέγχου, υποχρεούνται να σχηµατίσουν µια τριµελή ελεγκτική επιτροπή που εκλέγεται από το διοικητικό συµβούλιο της εταιρείας. Συνήθως, τα άτοµα που απαρτίζουν είναι µη εκτελεστικά µέλη του διοικητικού συµβουλίου και τα οποία αναφέρονται σε αυτό (δηλ. το.σ.) µέσω τακτικών αναφορών. Η ελεγκτική επιτροπή και το τµήµα εσωτερικού ελέγχου έχουν σχέσεις στενής συνεργασίας. Κατά αυτόν τον τρόπο, επιδιώκεται η διασφάλιση άριστων συνθηκών απαραίτητων για την αποτελεσµατική άσκηση του εσωτερικού ελέγχου, όπως η πρόσβαση στις ηλεκτρονικές ή έντυπες πληροφορίες της εταιρείας, η διαρκής εκπαίδευση σε νέα συστήµατα και τεχνικές εσωτερικού ελέγχου, η συγκρότηση οµάδων εργασίας για την εξέταση ειδικών τεχνικών θεµάτων καθώς και 30

31 η εξασφάλιση υψηλής ποιότητας εργασιακών συνθηκών για τους εσωτερικούς ελεγκτές. Είναι αυτονόητο ότι η επιτροπή δεν δύναται να συνίσταται από άτοµα που δεν σχετίζονται µε τον οικονοµικό χώρο. Ωστόσο, εδώ γεννάται το ερώτηµα αν τα µέλη θα πρέπει να έχουν γενικές οικονοµικές γνώσεις ή να είναι καταρτισµένα σε θέµατα που αφορούν τον εσωτερικό έλεγχο. Στην ερώτηση αυτή έρχεται να απαντήσει το Blue Ribbon Committee, όπου σ ένα πρόγραµµα που αφορούσε στη βελτίωση των ελεγκτικών επιτροπών, πρότεινε οι ελεγκτικές επιτροπές να απαρτίζονται τουλάχιστον από ένα µέλος το οποίο να έχει επαρκής χρηµατοοικονοµικές γνώσεις και ανάλογη εµπειρία. Η πρόταση αυτή αποσκοπούσε στη βελτίωση του έργου των ελεγκτικών επιτροπών και κατ επέκταση του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου. (Raghunandan et al 2001, σελ. 110). Ο ρόλος της τριµελούς επιτροπής είναι να ελέγχει την εκτέλεση των καθηκόντων του τµήµατος εσωτερικού ελέγχου και για αυτό το τελευταίο αναφέρεται σε αυτήν (Χρηµατιστήριο Αξιών, 2001). Το γεγονός αυτό επιβεβαιώνεται από έρευνα που έγινε (DeZoort T. 1997, σσ ), όπου µελετήθηκε ο ρόλος της ελεγκτικής επιτροπής για τις αµερικάνικες επιχειρήσεις. Τα αποτελέσµατα έδειξαν ότι πρώτη θέση καταλαµβάνει η αξιολόγηση του εσωτερικού ελέγχου, ενώ τη δεύτερη και την τρίτη καταλαµβάνουν η αξιολόγηση της αποτελεσµατικότητας του εσωτερικού και εξωτερικού (ορκωτού) ελεγκτή και η µελέτη των χρηµατοοικονοµικών καταστάσεων, αντίστοιχα 31

32 2.8.3 Επικοινωνία Εσωτερικού Ελεγκτή µε το.σ., τα υπόλοιπα τµήµατα και τους Εξωτερικούς Συνεργάτες Τόσο οι εσωτερικοί όσο και οι ορκωτοί ελεγκτές-λογιστές ενδιαφέρονται για τη διασφάλιση της αξιοπιστίας και της εγκυρότητας των πληροφοριών που εµφανίζονται στις χρηµατοοικονοµικές καταστάσεις. Για το λόγο αυτό, θα πρέπει οι εξωτερικοί ελεγκτές (ορκωτοί ελεγκτές-λογιστές) να εµπιστεύονται την εργασία των εσωτερικών, χωρίς να προκύπτουν αµφιβολίες. Ωστόσο, αυτό είναι αδύνατο να συµβεί αν δε διαπιστωθεί η σωστή λειτουργία του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου καθώς και η εφαρµογή των κατάλληλων ελεγκτικών προτύπων όπως ορίζει ο έλεγχος της αποτελεσµατικότητας του συστήµατος. Στην περαίωση του έργου αυτού συµβάλλουν οι εσωτερικοί ελεγκτές, οι οποίοι πρέπει να επεξηγήσουν αναλυτικά στους ορκωτούς τον τρόπο µε τον οποίο έχει στηθεί ένα σύστηµα πριν αρχίσει οποιαδήποτε εργασία ή ουσιαστικός έλεγχος (Hanon et al. 2004, σσ ). Σε περίπτωση που βρεθεί ότι είτε το σύστηµα εσωτερικού ελέγχου δεν είναι αξιόπιστο ή ο εσωτερικός ελεγκτής δε δώσει στον ορκωτό σαφείς οδηγίες, τότε ο τελευταίος θα αναγκαστεί να προβεί σε επιπρόσθετες, χρονοβόρες ελεγκτικές διαδικασίες επαλήθευσης, ώστε να κατορθώσει να κατανοήσει εις βάθος την κατάσταση που επικρατεί στην επιχείρηση. Πέραν από την αξιοπιστία του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου, άλλοι τοµείς στους οποίους ο εσωτερικός ελεγκτής φαίνεται χρήσιµος στους ορκωτούς είναι: (α) Επιλογή δείγµατος προς εξέταση. (β) Αποστολή επιβεβαιωτικών επιστολών στους πιστωτές και τις τράπεζες. (γ) Παράθεση αναφορών εσωτερικού ελέγχου, ώστε να µελετηθούν τα σχόλια των ελεγκτών πάνω στο σύστηµα εσωτερικού ελέγχου και στις ακόλουθες ελεγκτικές διαδικασίες. (Hanon et al. 2004, σελ. 1155). Προκειµένου να επιτευχθεί ικανοποιητική συνεργασία των εσωτερικών και εξωτερικών ελεγκτών κρίνονται αναγκαίες ορισµένες ενέργειες. Σε αυτές συµπεριλαµβάνονται οι περιοδικές συναντήσεις τους, ο προγραµµατισµός της συνδυαστικής εργασίας, η ελεύθερη πρόσβαση στην εργασία των εσωτερικών ελεγκτών καθώς και η επιθεώρηση των εξερχόµενων ελεγκτικών αναφορών. (Lampe J. and Sutton S. 1994, σελ. 336). 32

33 Οι εσωτερικοί ελεγκτές υποχρεούνται να συζητούν διάφορα θέµατα που αφορούν στη λειτουργία και την απόδοση της επιχείρησης µε τη διοίκηση. Η υποχρέωση αυτή επιβάλλεται από τα θεσπισµένα ελεγκτικά πρότυπα. Συγκεκριµένα, το Ινστιτούτο Εσωτερικών Ελεγκτών (Institute of Internal Auditors-I.I.A.) έχει ορίσει ένα πρακτικό συµβουλών, που µεταξύ άλλων προβλέπει την υποχρέωση των εσωτερικών ελεγκτών για επικοινωνία µε το κυβερνητικό σώµα ενός οργανισµού, τον προσδιορισµό της βέλτιστης οµάδας συζήτησης, τον κανονισµό και τον σχεδιασµό του εσωτερικού ελέγχου καθώς και το συντονισµό των σχέσεων των εσωτερικών ελεγκτών µε τους εξωτερικούς συνεργάτες. Ειδικότερα για την επικοινωνία των εσωτερικών ελεγκτών µε τη διοίκηση της επιχείρησης, το πρακτικό ορίζει ότι ο επικεφαλής του τµήµατος (Chief Audit Executive-C.A.E.) πρέπει να αναφέρεται στην ελεγκτική επιτροπή, στο διοικητικό συµβούλιο ή σε άλλη κυβερνητική αρχή. Επιπλέον, ορίζει ότι ανεξάρτητα από το ποια θέση κατέχει αυτός στον οποίο αναφέρεται ο εσωτερικός ελεγκτής, για να θεωρηθεί κατάλληλο το άτοµο αυτό θα πρέπει να είναι γενικότερα υπεύθυνο για τον έλεγχο, τις χρηµατοοικονοµικές αναφορές, την οργανωσιακή διακυβέρνηση και την εποπτεία. Ο επικεφαλής του τµήµατος εσωτερικού ελέγχου θα πρέπει να έχει άµεση και συχνή επαφή µε το συµβούλιο, ώστε να διασφαλιστεί ότι τα δύο µέρη επικοινωνούν αποτελεσµατικά για θέµατα που αφορούν την επιχείρηση. Επιπρόσθετα, µε την ολοκλήρωση των ελεγκτικών εργασιών, το τµήµα πρέπει να παρουσιάσει, υπό µορφήν αναφοράς, τις δραστηριότητες στη διοίκηση και το διοικητικό συµβούλιο. Η αναφορά πραγµατοποιείται τουλάχιστον µια φορά το χρόνο και εµπεριέχονται σε αυτήν παρατηρήσεις και συµβουλές βελτίωσης που αφορούν σε ανωµαλίες, παράνοµες πράξεις, λάθη, απώλειες, ανεπάρκειες, ανικανότητες, σύγκρουση ενδιαφερόντων και αδυναµίες του ελέγχου. Αφού ενηµερωθεί η διοίκηση για την κατάσταση που επικρατεί στην επιχείρηση εξαρτάται από την ίδια κατά πόσο θα αποφασίσει να ακολουθήσει τις συµβουλές που έχουν συντάξει οι εσωτερικοί ελεγκτές ή αν θα λειτουργήσει ανεξάρτητα από αυτές ή αν δεν θα ενεργήσει καθόλου (Colbert J. 2002, σελ. 148). 33

34 Ο εσωτερικός έλεγχος στις καινοτόµες επιχειρήσεις δείχνει ότι θα αναπτύσσεται συνεχώς και θα προσαρµοστεί πλήρως στο συνεχώς µεταβαλλόµενο περιβάλλον. Θα παρέχει τις υπηρεσίες και θα ικανοποιεί τις προσδοκίες της ανώτατης ηγεσίας και των λειτουργικών σηµείων µιας επιχείρησης, θα συµβάλλει σηµαντικά στη βελτίωση της εταιρικής διοίκησης, θα αναπτύσσει νέες στρατηγικές και θα αυξήσει τα οικονοµικά οφέλη. Εξαιτίας των σηµαντικών ευθυνών, ο εσωτερικός έλεγχος θα πρέπει να αναδιαµορφώνει συνεχώς την οργανωσιακή του δοµή καθώς και την στελέχωση του. Τα άτοµα που εργάζονται ως εσωτερικοί ελεγκτές θα πρέπει να έχουν γνώσεις πάνω σε µεγάλη ποικιλία θεµάτων, ανώτατη µόρφωση και σηµαντική εργασιακή εµπειρία. Οι εσωτερικοί ελεγκτές πρέπει να συλλέγουν, αναλύουν προσεκτικά ποικίλες πληροφορίες καθώς και να ενδυναµώνουν την ποιότητα των ελέγχων και των αξιολογήσεων µε στόχο να αυξήσουν την ποιότητα των παρεχοµένων υπηρεσιών. (Guoming B. 1997, σελ.245) ιαχείριση Κινδύνου Βασική µεταβλητή στο σχεδιασµό ελέγχου, είναι η εκτίµηση του κινδύνου των λαθών. Σύµφωνα µε τον Williams (1995), η αναγνώριση του κινδύνου είναι το πιο σηµαντικό και δύσκολο στάδιο στη διαχείριση των κινδύνων. Η βασική µεταβλητή για τη αναγνώριση του κινδύνου είναι η επισταµένη αξιολόγηση των ιδιαίτερων χαρακτηριστικών της κατάστασης που θα οδηγήσουν στο δυσµενές γεγονός (Godfrey, 1996). Η αντιµετώπιση των κινδύνων στα πλαίσια του εσωτερικού ελέγχου γίνεται κεντρικά, καθώς η φύση των διευρυµένων επιπτώσεων τους αλυσιδωτά µπορεί να επεκταθεί ακόµη και στους κανόνες της ηθικής και δεοντολογίας. Παραβίαση αυτών, αυξάνει την γενική ευπάθεια της επιχείρησης, πράγµα το οποίο την κύρια ευθύνη φέρει ο εσωτερικός έλεγχος. Ο εσωτερικός έλεγχος καθίσταται η καίρια µεταβλητή για την επίτευξη της αποτελεσµατικής διαχείρισης των κινδύνων. Η µεθοδολογία της διοίκησης (Ρογδάνη, 2002) για τη εκτίµηση των κινδύνων είναι βηµατική, και αποτελείται από τα παρακάτω στάδια: Αναγνώριση τους, αξιολόγηση, κατάταξη σε σηµαντικούς ή µη και ιεράρχηση τους µε την χρήση της θεωρίας των πιθανοτήτων. 34

35 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3: ΠΡΟΣΕΓΓΙΣΗ ΜΕΘΟ ΟΛΟΓΙΑΣ ΕΡΕΥΝΑΣ- ΕΡΩΤΗΜΑΤΟΛΟΓΙΟ 3.1 Εισαγωγή Στο κεφάλαιο αυτό παρουσιάζεται και αναλύεται το περιεχόµενο του ερωτηµατολογίου της έρευνας καθώς επίσης και η µεθοδολογία στατιστικής ανάλυσης του ερωτηµατολογίου. Επιπλέον πληροφορίες αναφορικά µε την αποστολή και το δείγµα που χρειάστηκε για τον ερευνητικό σκοπό και την εξαγωγή συµπερασµάτων δεν θα µπορούσαν να παραλειφθούν. 3.2 Γενικά Σκοπός της παρούσας έρευνας είναι η διερεύνηση της σηµασίας της ύπαρξης του εσωτερικού ελέγχου. Έτσι το ερωτηµατολόγιο επικεντρώνεται στον βαθµό στον οποίο πραγµατοποιείται εσωτερικός έλεγχος στις εταιρείες Για την διενέργεια της έρευνας επιλέχθηκαν µόνο Εισηγµένες εταιρείες, καθώς αυτές είναι υποχρεωµένες βάσει της απόφασης της Επιτροπής Κεφαλαιαγοράς 5/204/2000 να έχουν κανονισµό εσωτερικής λειτουργίας, καθώς και τµήµα εσωτερικού ελέγχου. Η αποστολή των ερωτηµατολογίων έγινε µέσω ηλεκτρονικού ταχυδροµείου ( ). Θα πρέπει να σηµειωθεί πως ελάχιστες ήταν οι επιχειρήσεις που ανταποκρίθηκαν χωρίς να χρειαστεί να προηγηθεί τηλεφωνική επικοινωνία µαζί τους και µε τα αρµόδια πρόσωπα. 35

36 3.3 Ερωτηµατολόγιο Έρευνας Στο ερωτηµατολόγιο της έρευνας, χρησιµοποιήθηκαν ερωτήσεις κλειστού τύπου, πολλαπλής επιλογής και ερωτήσεις στις οποίες χρησιµοποιήθηκε η κλίµακα του Likert ( πενταβάθµια κλίµακα), όπου ο ερωτώµενος καλείται να δηλώσει το βαθµό συµφωνίας ή διαφωνίας του µε µια σειρά προτάσεων σχετικά µε το αντικείµενο του εσωτερικού ελέγχου. Το ερωτηµατολόγιο έχει σχεδιαστεί µε τρόπο που να διευκολύνει την ταχεία συµπλήρωσή του. Χωρίζεται για το λόγο αυτό σε δύο τµήµατα, η διάρθρωση των οποίων έχει ως εξής: 1) Το Τµήµα Α περιλαµβάνει Γενικές προσωπικές ερωτήσεις 2) Το Τµήµα Β αφορά θέµατα γενικής αξιολόγησης της υπηρεσίας και των συστηµάτων εσωτερικού ελέγχου. Το ερωτηµατολόγιο ξεκινά µε τέσσερις ερωτήσεις (Ι-ΙV) οι οποίες αφορούν στοιχεία της εκάστοτε επιχείρησης και η συµπλήρωση των οποίων είναι προαιρετική, διασφαλίζοντας έτσι την τήρηση ανωνυµίας και εµπιστευτικότητας, όπως ρητά αναφέρεται στο εισαγωγικό σηµείωµα του ερωτηµατολογίου. Τα στοιχεία αυτά είναι η Επωνυµία της Επιχείρησης, η Κατηγορία ραστηριότητας, η Θέση Ευθύνης του προσώπου που συµπληρώνει το ερωτηµατολόγιο καθώς και το Έτος Εισαγωγής του εσωτερικού ελέγχου. Το Τµήµα Α αποτελείται από τις πρώτες τρεις ερωτήσεις (1-3), οι οποίες αναφέρονται γενικά στην οργάνωση και τη λειτουργία της υπηρεσίας του εσωτερικού ελέγχου. Πιο συγκεκριµένα, ερωτάται, ποια είναι η θέση εργασίας του προσώπου που απαντά το ερωτηµατολόγιο (ερώτηση 1), αν η πρακτική εµπειρία του προσώπου είναι πάνω από 3 έτη (ερώτηση 2) και τέλος που παραδίδεται η τελική αναφορά ελέγχου δηλαδή η έκθεση ελέγχου (ερώτηση 3). 36

37 Το Τµήµα Β, περιλαµβάνει ερωτήσεις (4-23) οι οποίες αφορούν τον εσωτερικό έλεγχο και την αξιολόγηση αυτού. Οι θεµατικές ενότητες ελέγχου που πραγµατοποιούνται είναι οι ακόλουθες: Γενικός Ρόλος Ρόλος στην Ανάπτυξη του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου Ρόλος στην Λειτουργία του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου Ρόλος στην επικοινωνία του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου Στην ενότητα Γενικός Ρόλος (Β1), αντιστοιχούν οι ερωτήσεις (4-8) και διερευνάται µέσα από αυτές εάν και κατά ποιο τρόπο ο εσωτερικός έλεγχος είναι οργανωµένος σε θέµατα τεχνικών διαδικασιών, λήψης αποφάσεων και εφαρµογής προτύπων εσωτερικού ελέγχου, για να εκπληρωθούν στο µέγιστο οι στόχοι του εσωτερικού ελεγκτή για την συγκεκριµένη οικονοµική µονάδα. Συγκεκριµένα η ερώτηση 4 εξετάζει την ύπαρξη των τεχνικών διαδικασιών, όπου η καταγραφή τους γίνεται µέσα από τις δοκιµές των ελέγχων, στις οποίες συλλέγονται και ελέγχονται δοκιµαστικά µερικά οικονοµικά στοιχεία, αλλά και µέσα από την εφαρµογή και τον προγραµµατισµό των ελέγχων. Η ερώτηση 5 αξιολογεί σε ποιο βαθµό επιβλέπονται, συνήθως από τους προϊσταµένους του τµήµατος ελέγχου, εάν οι τεχνικές διαδικασίες είναι σωστά οργανωµένες και εγκεκριµένες, όπως επίσης το σύστηµα εσωτερικού ελέγχου. Η ερώτηση 6 εκτιµά τη συνεισφορά του εσωτερικού ελεγκτή στις αποφάσεις, που παίρνει κατά καιρούς η εκάστοτε ιοίκηση, σε θέµατα τα οποία αφορούν τα υπόλοιπα τµήµατα της επιχείρησης ή του οργανισµού όπως για παράδειγµα τα τµήµατα Παραγωγής, Σχεδιασµού, Έρευνας και Ανάπτυξης κ.α. 37

38 Σαν συνέχεια της προηγούµενης η ερώτηση 7 εξετάζει τη συνεισφορά του εσωτερικού ελεγκτή στη λήψη των αποφάσεων για θέµατα εντός της ιοικήσεως. Θέλοντας οι οικονοµικές µονάδες να έχουν ένα σωστό αποτέλεσµα µετά το πέρας του εκάστοτε ελέγχου, καλό είναι να ακολουθούνται τα πρότυπα, που αφορούν τις δραστηριότητες του κύκλου εργασιών του εσωτερικού ελέγχου. Για το λόγο αυτό η ερώτηση 8 εξετάζει εάν τηρούνται και εφαρµόζονται τα πρότυπα αυτά. Στην ενότητα ο Ρόλος στην Ανάπτυξη του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου (Β2), αντιστοιχούν οι ερωτήσεις (9-13), και διερευνάται µέσα από αυτές εάν και κατά ποιο τρόπο εξετάζονται η θέσπιση και η υιοθέτηση στρατηγικών και εταιρικών στόχων, ώστε να είναι εφικτή η αξιολόγηση και η αντιµετώπιση ποικίλων κινδύνων που µπορεί να εµφανιστούν, όπως ο εταιρικός κίνδυνος (audit risk), και ο κίνδυνος συστήµατος εσωτερικού ελέγχου (control risk). Τέλος θέτονται ερωτήσεις σχετικά µε τον προγραµµατισµό και την τεκµηρίωση του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου. Συγκεκριµένα η ερώτηση 9 αξιολογεί την ύπαρξη καταγεγραµµένης και εγκεκριµένης εταιρικής στρατηγικής, η οποία οφείλει να εφαρµόζεται συνεχώς και µε τους εκάστοτε επιχειρησιακούς στόχους και το ισχύον θεσµικό πλαίσιο, ακολουθώντας τους νόµους και τους κανόνες της σχετικής εταιρικής διακυβέρνησης. Η ερώτηση 10 εξετάζει κατά πόσο εντοπίζεται και αξιολογείται ο εταιρικός κίνδυνος, (audit risk) ο οποίος αφορά τις υποχρεώσεις και τους κινδύνους που αντιµετωπίζει µια εταιρεία. Η διαχείριση κινδύνων είναι µια σειρά διαδικασιών που ελαχιστοποιεί τους κινδύνους και το κόστος για τις επιχειρήσεις. Η δουλεία του τµήµατος διαχείρισης του κινδύνου της εταιρείας είναι να εντοπίζει τις πιθανές εστίες προβληµάτων, να τις αναλύουν, και να αναλαµβάνουν τα αναγκαία µέτρα για τη πρόληψη των ζηµιών. Σαν συνέχεια της προηγούµενης η ερώτηση 11 εντοπίζει και αξιολογεί τον κίνδυνο του Συστήµατος εσωτερικού ελέγχου, (control risk), όπου ο ρόλος του 38

39 εσωτερικού ελέγχου στη διαχείριση του επιχειρηµατικού κινδύνου, περιλαµβάνει την εστίαση της εργασίας του εσωτερικού ελέγχου στον κίνδυνο του συστήµατος από την διοίκηση. Η ερώτηση 12 αναφέρεται στον προγραµµατισµό που κάνει ο εσωτερικός ελεγκτής πριν αρχίσει ο εκάστοτε έλεγχος, ενώ στην ερώτηση 13 ερωτάται σε ποιο βαθµό γίνεται η τεκµηρίωση και ο απολογισµός του συστήµατος του εσωτερικού ελέγχου µετά το πέρας αυτού. Στην ενότητα ο Ρόλος στη Λειτουργία του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου, αντιστοιχούν οι ερωτήσεις (14-18) και διερευνάται µέσα από αυτές εάν και κατά ποιο τρόπο ο έλεγχος έχει τεθεί και θεσπίσει σε εφαρµογή τους νόµους και τις νοµικές απαιτήσεις της επιχείρησης, ενώ ταυτόχρονα θέτονται ερωτήσεις για τη διαχείριση των πληροφοριακών συστηµάτων, όπως και των λειτουργικών διαδικασιών. Η χρήση των τεχνικών αυτών µπορεί να συµβάλει στην πληρέστερη εξακρίβωση της ορθότητας του πληροφοριακού συστήµατος που ελέγχει ο ελεγκτής. Η ερώτηση 14 αξιολογεί την ανάπτυξη των λειτουργικών διαδικασιών. Η ερώτηση 15 εξετάζει κατά πόσο καθορίζονται τα κριτήρια, όσο αναφορά το προσωπικό της επιχείρησης που διαχειρίζεται τα ηλεκτρονικά και πληροφοριακά συστήµατα. Στην ερώτηση 16 γίνεται αναφορά στον έλεγχο των πληροφοριών που εισάγονται και επεξεργάζονται από τα πληροφοριακά συστήµατα της επιχείρησης. Σύµφωνα µε διάφορες αναφορές, η ερώτηση 17 είναι η σηµαντικότερη όλων, διότι εξετάζει εάν µέσω του ελέγχου υπάρχει συµµόρφωση στους κανόνες, στους νόµους και τις απαιτήσεις,που6 έχει ορίσει η ιοίκηση της εκάστοτε οικονοµικής µονάδας. 39

40 Μέσω της ερώτησης 18 εξετάζεται σε ποιο βαθµό επιλύονται τα προβλήµατα που προκύπτουν µέσα στο Σύστηµα Εσωτερικού ελέγχου. Στην ενότητα ο Ρόλος στην Επικοινωνία του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου (Β4), αντιστοιχούν οι ερωτήσεις (19-23), και διερευνάται µέσα από αυτές εάν και κατά ποιο τρόπο υπάρχει επικοινωνία µεταξύ του εσωτερικού ελεγκτή και του τµήµατος πληροφοριακών συστηµάτων, αλλά και των υπολοίπων τµηµάτων της επιχείρησης, όπως επίσης µε τους εξωτερικούς ορκωτούς λογιστές. Τέλος ερωτάται σε ποιο βαθµό δηµοσιεύονται οι εκθέσεις ελέγχου. Στην ερώτηση 19 αξιολογείται η επικοινωνία του εσωτερικού ελέγχου µε το τµήµα των Πληροφοριακών Συστηµάτων και Ηλεκτρονικής Υποστήριξης της οικονοµικής µονάδας. Η ερώτηση 20 αναφέρεται στη δηµοσιοποίηση της έκθεσης ελέγχου, η οποία κατά βάση συµπληρώνεται από τους εξωτερικούς ορκωτούς λογιστές. Το κύριο µέληµα του Εσωτερικού Ελεγκτή είναι να προσέχει εάν τηρούνται οι νόµοι και οι νοµικές απαιτήσεις της επιχείρησης, όπως αναφέρθηκε παραπάνω. Εάν αυτό δεν είναι εφικτό, τότε είναι αναγκασµένος να κάνει µερικές συστάσεις στη ιοίκηση και στα τµήµατα τα οποία δεν συµµορφώνονται. Στις ερωτήσεις 21 και 22 εξετάζεται η επικοινωνία µεταξύ του εσωτερικού ελεγκτή και των προαναφερθέντων αντίστοιχα, ώστε να διερευνηθεί εάν υλοποιήθηκαν οι συστάσεις. Τέλος η ερώτηση 23 αξιολογεί την επικοινωνία και τη συνεργασία του εσωτερικού ελεγκτή και του εξωτερικού ορκωτού λογιστή. 40

41 3.4 Μεθοδολογία Στατιστικής Ανάλυσης Ερωτηµατολογίου Για την Στατιστική επεξεργασία και ανάλυση των δεδοµένων χρησιµοποιήθηκε το Στατιστικό πρόγραµµα S.P.S.S. statistics 19.0, µε τη βοήθεια του οποίου ερµηνεύονται τα αποτελέσµατα που προκύπτουν από το σύνολο των ερωτηµατολογίων που επεστράφησαν. Τα ευρήµατα µας καθοδηγούν στη εξαγωγή συµπερασµάτων και κατευθύνσεων για τη βελτίωση του εσωτερικού ελέγχου, καθώς και την αύξηση της αποτελεσµατικότητας του κατά την εφαρµογή του στις ελληνικές επιχειρήσεις. Παρατίθενται προτάσεις για περαιτέρω έρευνα. 41

42 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 4: ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΑ ΕΡΕΥΝΑΣ Ο Ρόλος του Εσωτερικού Ελέγχου 4.1 Εισαγωγή Την συλλογή, επεξεργασία και ανάλυση των απαντηµένων ερωτηµατολογίων, διαδέχεται η παρουσίαση των αποτελεσµάτων που προκύπτουν. Για την καλύτερη και ευκολότερη κατανόηση των αποτελεσµάτων, η απόδοση τους γίνεται τόσο περιγραφικά όσο και σχηµατικά. Στο κεφάλαιο αυτό παρουσιάζονται τα αποτελέσµατα των ερωτήσεων, όπως αυτά προέκυψαν από το σύνολο των ερωτηµατολογίων που επεστράφησαν, µετά από στατιστική ανάλυση µε το λογισµικό πακέτο SPSS Παρουσίαση Αποτελεσµάτων Ερωτηµατολογίου Τµήµα Α: Γενικές Προσωπικές Πληροφορίες Οι πρώτες τρεις ερωτήσεις (1-3) του Α τµήµατος του ερωτηµατολογίου, αναφέρονται γενικά σε προσωπικά στοιχεία των ερωτηθέντων, για την υπηρεσία του εσωτερικού ελέγχου. Στην ερώτηση 1 καλείται ο ερωτώµενος να επιλέξει εάν είναι εργαζόµενος ως Εσωτερικός Ελεγκτής σε Ιδιωτική επιχείρηση, εάν είναι Εσωτερικός Ελεγκτής σε ηµόσια οργανισµό, εάν είναι Ορκωτός Ελεγκτής-Λογιστής ή κάτι άλλο. Από τον παρακάτω πίνακα είναι φανερό πως το 100% των ερωτηθέντων συµπλήρωσε πως είναι Εσωτερικοί Ελεγκτές σε Ιδιωτική επιχείρηση. Κάτι τέτοιο ήταν αναµενόµενο καθώς το ερωτηµατολόγιο στάλθηκε σε επιχειρήσεις που είναι εισηγµένες στο Χρηµατιστήριο Αξιών, και εκεί επί το πλείστον οι επιχειρήσεις είναι ιδιωτικές. 42

43 Valid Esoterikos Elektis se Idiotiki Epixirisi Ερώτηση 1 Q.1 Ο Ρόλος του Εσωτερικού Ελέγχου Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Πίνακας 1: Κατανοµή συχνότητας για την 1 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος: Ερ.1: Είστε εργαζόµενος ως; Εικόνα 1: Ραβδόγραµµα για τη 1 η ερώτηση Η δεύτερη ερώτηση εξετάζει εάν ο ερωτηθέµενος έχει πρακτική εµπειρία στον Εσωτερικό Έλεγχο, από 3 χρόνια και πάνω. Στις απαντήσεις υπήρχαν µόνο δυο επιλογές. Έτσι τα αποτελέσµατα διαµορφώθηκαν ως εξής: Το 52,9% απάντησε πως δεν έχει, δηλαδή όχι, ενώ λίγο λιγότερο, το 47,1% σηµείωσε πως έχει πρακτική εµπειρία πάνω από 3 χρόνια. 43

44 Ερώτηση 1 Q.2 Valid Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Nai Oxi Total Πίνακας 2: Κατανοµή συχνότητας για την 2 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος: Ερ.2: Έχετε πρακτική εµπειρία στον εσωτερικό έλεγχο από 3 χρόνια και πανω; Εικόνα 2: Ραβδόγραµµα για τη 2 η ερώτηση Η τρίτη ερώτηση εξετάζει που παραδίδεται η τελική αναφορά του εσωτερικού ελέγχου. Και πάλι υπήρχαν µόνο δύο επιλογές, οι οποίες ήταν, στον πρόεδρο του.σ. και στην Επιτροπή Ελέγχου. Τα αποτελέσµατα των απαντήσεων είχαν αρκετή 44

45 διαφορά µεταξύ τους, καθώς το 64,7% επέλεξε την Επιτροπή Ελέγχου, ενώ το 35,3% απάντησε στον πρόεδρο του.σ. Valid Ερώτηση 3 Q.3 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Ston proedro tou DS Stin epitropi Elegxou Total Πίνακας 3: Κατανοµή συχνότητας για την 3 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.3: Την τελική αναφορά του εσωτερικού ελέγχου (Έκθεση Ελέγχου) την παραδίδετε Εικόνα 3: Ραβδόγραµµα για την 3 η ερώτηση Τµήµα Β: Ρόλος του Εσωτερικού Ελεγκτή 45

46 Β1: Γενικός Ρόλος Οι ερωτήσεις του Β τµήµατος του ερωτηµατολογίου εξετάζουν θέµατα που αφορούν τον Ρόλο του Εσωτερικού Ελεγκτή. Συγκεκριµένα, οι ερωτήσεις της πρώτης ενότητας, αναφέρονται στο Γενικό Ρόλο. Στην ερώτηση 4, η οποία εξετάζει την εφαρµογή των τεχνικών διαδικασιών, το ποσοστό ύψους 35,3%, απάντησε πως υπάρχει σε µεγάλο βαθµό, το 29,4% των ερωτηθέντων υποστηρίζει πως υπάρχει αλλά σε µέτρια κλίµακα και ίσο ήταν το ποσοστό εκείνων που απάντησαν «Πάρα πολύ». Τέλος, µόλις το 5,9% των ερωτηθέντων απάντησαν πως υπάρχει σε µικρό βαθµό, ενώ δεν υπήρχε καµία αρνητική απάντηση. Valid Ερώτηση 4 Q.1 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se mikri Klimaka Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 4: Κατανοµή συχνότητας για την 4 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος. 46

47 Ερ.4: Η εφαρµογή τεχνικών διαδικασιών όπως οι δοκιµές ελέγχων, η εφαρµογή ελέγχων και ο προγραµµατισµός των ελέγχων; Εικόνα 4: Ραβδόγραµµα για την 4 η ερώτηση Στην επόµενη ερώτηση εξετάζεται η επίβλεψη των διαδικασιών κα του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου. Και σε αυτή την ερώτηση το µεγαλύτερο ποσοστό των ερωτηθέντων απάντησε πως και τα δύο επιβλέπονται σε µεγάλο βαθµό (58,8%), σε µέτριο βαθµό απάντησε ποσοστό της τάξης του 23,5%, πάρα πολύ απάντησε ποσοστό 11,8% και τέλος σε µικρή κλίµακα µόνο 5,9%. Και πάλι δεν υπήρχε καµία αρνητική απάντηση. Valid Ερώτηση 5 Q.2 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se mikri Klimaka Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 5: Κατανοµή συχνότητας για την 5 η ερώτηση 47

48 Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.5: Η επίβλεψη των διαδικασιών και του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου; Εικόνα 5: Ραβδόγραµµα για την 5 η ερώτηση Η ερώτηση 6 εξετάζει τη συνεισφορά του Εσωτερικού Ελέγχου στη λήψη των αποφάσεων άλων τµηµάτων της επιχείρησης. Το µεγαλύτερο ποσοστό των ερωτηθέντων απάντησε πως αυτό συµβαίνει σε µεγάλο βαθµό 52,9%. Σε µικρότερο ποσοστό ύψους 29,4% ήταν αυτοί που απάντησαν σε πολύ µεγάλο βαθµό, ενώ λιγό λιγότερες ήταν οι απαντήσεις που αφορούν τη µέτρια κλίµακα, δηλαδή 17,6%. Τέλος δεν υπήρχαν απαντήσεις για τη µικρή κλίµακα, όπως επίσης δεν υπάρχε καµία αρνητική απάντηση. Valid Ερώτηση 6 Q.3 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 6: Κατανοµή συχνότητας για την 6 η ερώτηση 48

49 Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.6: Η συνεισφορά στη λήψη αποφάσεων άλλων τµηµάτων της επιχείρησης; Εικόνα 6: Ραβδόγραµµα για την 6 η ερώτηση Η ερώτηση 7, σαν συνέχεια της προηγούµενης, εξετάζει τη συνεισφορά του Εσωτερικού Ελέγχου στη λήψη αποφάσεων όσο αναφορά θέµατα της ιοίκησης. Ετσι σχεδόν όπως και πρι οι απαντήσεις κυµάνθηκαν από το 47,1% που βρίσκεται στη µεγάλη κλίµακι, στο 35,3% των απαντήσεων για τη στήλη «Πάρα πολύ». Επίσης υποστηρίζεται πως υπάρχει αλλά σε µικρό βαθµό µε ποσοστό 11,8%, ενώ ακόµα λιγότεροι ήταν εκείνοι που απάντησαν πως υφησταται σε µικρή κλίµακα, µολις 5,9%. Ερώτηση 7 Q.4 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Valid Se mikri Klimaka Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 7: Κατανοµή συχνότητας για την 7 η ερώτηση 49

50 Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα σε µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.7: Η συνεισφορά στη λήψη αποφάσεων της ιοίκησης; Εικόνα 7: Ραβδόγραµµα για την 7 η ερώτηση Επειτα, η ερώτηση 8, εξετάζει την τήρηση και την εφαρµογή των προτύπων του εσωτερικού ελέγχου. Από τα παρακάτω αποτελέσµατα, γίνεται ξεκάθαρο πως η τήρηση των προτύπων αποτελεί σηµαντικό ζήτηµα για τις περισσότερες επιχειρήσεις, καθώς το 58,8% των ερωτηθέντων απάντησε «Πάρα πολύ». Ακολουθεί το ποσοστό 35,3% που απάντησε πως βρίσκεται σε µεγάλη κλίµακα, ενώ τέλος µόνο το 5,9% σηµείωσε τη µέτρια κλίµακα. 50

51 Valid Ερώτηση 8 Q.5 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 8: Κατανοµή συχνότητας για την 8 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα σε µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.8: Η τήρηση και η εφαρµογή των προτύπων του εσωτερικού ελέγχου; Εικόνα 8: Ραβδόγραµµα για την 8 η ερώτηση Β2: Ρόλος στην Ανάπτυξη του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου Στη συνέχεια, ακολουθούν οι ερωτήσεις της δεύτερης ενότητας που αφορούν στην ανάπτυξη του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου. 51

52 Αρχικά, η ερώτηση 9 εξετάζει την αξιολόγηση της εταιρικής στρατηγικής, όπως επίσης και των εσωτερικών στόχων. Σύµφωνα µε τις απαντήσεις το 35,3% των ερωτηθέντων απάντησε σε «Μεγάλη κλίµακα» και ίσο ήταν το ποσοστό εκείνων που απάντησαν σε «Μέτρια κλίµακα». Λιγότερες ήταν οι απαντήσεις των ερωτηθέντων που ισχυρίζονται ότι κάτι τέτοιο συµβαίνει σε πολύ µεγάλη και µικρή κλίµακα συγκεντρώνοντας τα ποσοστά της τάξης του 23,5% και 5,9% αντίστοιχα. Ερώτηση 9 Q.6 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Valid Se mikri Klimaka Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 9: Κατανοµή συχνότητας για την 9 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.9: Η αξιολόγηση της εταιρικής στρατηγικής και των εταιρικών στόχων; Εικόνα 9: Ραβδόγραµµα για την 9 η ερώτηση 52

53 Στην επόµενη ερώτηση εξετάζεται η αξιολόγηση και ο εντοπισµός του εταιρικού κινδύνου (audit risk). Τα αποτελέσµατα που συλλέχθηκαν, αποδυκνείουν ότι παίζει σχετικό ρόλο, καθώς το 52,9% των ερωτηθέντων απάντησαν ότι υπάρχει σε µεγάλο βαθµό. Ακολουθεί η κλίµακα του «Πάρα πολύ», µε ποσοστό 29,4%, ενώ τέλος η µέτρια κλίµακα συγκέντρωσε 17,6%. εν αναφέρθηκαν καθόλου απαντήσεις που να αφορούν τη στήλες «Μικρή κλίµακα» και «Καθόλου». Valid Ερώτηση 10 Q.7 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 10: Κατανοµή συχνότητας για τη 10 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.10: Η αξιολόγηση και ο εντοπισµός του εταιρικού κινδύνου (audit risk); Εικόνα 10: Ραβδόγραµµα για τη 10 η ερώτηση 53

54 Στη συνέχεια η ερώτηση 11 αναφέρεται στην αξιολόγηση και τον εντοπισµό του κινδύνου του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου (control risk). Οι απαντήσεις που δόθηκαν ήταν ανάλογες της προηγούµενης ερώτησης, καθώς το 58,8% των ερωτηθέντων απάντησαν σε µεγάλο βαθµό, ενώ το 29,4% συµπληρώθηκε για την πολύ µεγάλη κλίµακα. Τέλος η µέτρια κλίµακα συγκέντρωσε το ποσοστό της τάξης του 11,8%. Οι δύο άλλες κατηγορίες δεν αναφέρθηκαν καθόλου. Valid Ερώτηση 11 Q.8 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 11: Κατανοµή συχνότητας για την 11 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα σε µορφή ραβδογράµµατος Ερ.11: Η αξιολόγηση και ο εντοπισµός του κινδύνου του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου (control risk); Εικόνα 11: Ραβδόγραµµα για την 11 η ερώτηση 54

55 Στην ερώτηση 12, η οποία εξετάζει την ύπαρξη του προγραµµατισµού στον εσωτερικό έλεγχο. Ποσοστό ύψους 47,1%, απάντησε πως υπάρχει σε µεγάλο βαθµό, το 29,4% των ερωτηθέντων υποστηρίζει ότι υπάρχει αλλά σε µέτρια κλίµακα, ενώ ακόµα λιγότεροι ήταν εκείνοι που απάντησαν πως υπάρχει σε πολύ µεγάλο βαθµό, 23,5%.Τέλος δεν δόθηκαν αρνητικές απαντήσεις όπως επίσης απαντήσεις που αφορούν τη µικρή κλίµακα. Valid Ερώτηση 12 Q.9 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 12: Κατανοµή συχνότητας για τη 12 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.12: Ο Προγραµµατισµός του εσωτερικού ελέγχου; Εικόνα 12: Ραβδόγραµµα για τη 12 η ερώτηση 55

56 Στην επόµενη ερώτηση εξετάζεται η τεκµηρίωση του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου. Και σε αυτή την ερώτηση το µεγαλύτερο ποσοστό των ερωτηθέντων απάντησε πως η τεκµηρίωση γίνεται, σε µεγάλο βαθµό (58,8%), πολύ µεγάλο βαθµό απάντησε ποσοστό της τάξης του 29,4%, σε µέτρια κλίµακα απάντησε ποσοστό 11,8%, ενώ τέλος δεν υπήρχαν αρνητικές απαντήσεις, όπως επίσης απαντήσεις που αφορούν τη µικρή κλίµακα. Valid Ερώτηση 13 Q.10 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 13: Κατανοµή συχνότητας για τη 13 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.13: Η τεκµηρίωση του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου Εικόνα 13: Ραβδόγραµµα για τη 13 η ερώτηση 56

57 Β3: Ρόλος στη Λειτουργία του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου Ο Ρόλος του Εσωτερικού Ελέγχου Στη συνέχεια, ακολουθούν οι ερωτήσεις της τρίτης ενότητας που αφορούν στη Λειτουργία του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου. Αρχικά η ερώτηση 14 εξετάζει εάν και σε ποιο βαθµό οι επιχειρήσεις έχουν ανάπτυξη των λειτουργικών διαδικασιών. Οι απαντήσεις εδώ ποικίλουν καθώς µε µεγάλη διαφορά ξεχωρίζουν οι απαντήσεις που αφορούν τη µεγάλη κλίµακα οι οποίες ανέρχονται σε ποσοστό 70,6%, ακολουθούν οι απαντήσεις που αναφέρονται στην µέτρια κλίµακα καθώς φτάνουν στο 17,6% και λίγο πιο κάτω συναντάµε το ποσοστό 11,8% που αφορά την πολύ µεγάλη κλίµακα. εν υπάρχουν αρνητικές απαντήσεις, όπως επίσης απαντήσεις που αφορούν τη µικρή κλίµακα. Ερώτηση 14 Q.11 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Valid Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 14: Κατανοµή συχνότητας για τη 14 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος. 57

58 Ερ.14: Η ανάπτυξη των λειτουργικών διαδικασιών; Εικόνα 14: Ραβδόγραµµα για τη 14 η ερώτηση Η ερώτηση 15 εξετάζει σε ποίο βαθµό περιλαµβάνεται ο καθορισµός των κριτηρίων για το προσωπικό που διαχειρίζεται τα πληροφοριακά συστήµατα. Και εδώ τα αποτελέσµατα των απαντήσεων ποικίλουν καθώς υπάρχουν απαντήσεις σε όλες τις κατηγορίες. Το µεγαλύτερο ποσοστό των ερωτηθέντων σηµείωσε πως αυτό συµβαίνει σε µεγάλο βαθµό (47,1%), το 23,5% υποστηρίζει πως υπάρχει αλλά σε µέτρια κλίµακα, ενώ ακόµα λιγότεροι ήταν εκείνοι που απάντησαν σε πολύ µεγάλο βαθµο (17,6%). Ιδιο ήταν το ποσοστό των απαντήσεων που δόθηκαν στη συγκεκριµένη απάντηση και αντοιστοιχούν στις κλίµακες «Μικρή κλίµακα» και «Καθόλου» και αυτό ανέρχεται στο 5,9%. Ερώτηση 15 Q.12 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Valid Katholou Se mikri Klimaka Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 15: Κατανοµή συχνότητας για τη 15 η ερώτηση 58

59 Με τη βοήθεια το SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα σε µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.15: Ο καθορισµός κριτηρίων για το προσωπικό που διαχειρίζεται τα πληροφοριακά συστήµατα; Εικόνα 15: Ραβδόγραµµα για τη 15 η ερώτηση Έπειτα, η ερώτηση 16 εξετάζει κατά πόσο γίνεται έλεγχος των πληροφοριών που εισάγονται και επεξεργάζονται από τα πληροφοριακά συστήµατα. Από τα παρακάτω αποτελέσµατα γίνεται ξεκάθαρο πως η οργάνωση του ελέγχου αποτελεί σχεδόν σηµαντικό ζήτηµα για τις περισσότερες επιχειρήσεις καθώς το 58,8% των ερωτηθέντων απάντησε σε «Μεγάλη κλίµακα». Λιγότερες ήταν οι απαντήσεις των ερωτηθέντων που ισχυρίζονται ότι γίνεται έλεγχος σε πολύ µεγάλο βαθµό και αντίθετα σε µικρό βαθµό συγκεντρώνοντας τα ποσοστά της τάξης του 29,4% και 11,8% αντίστοιχα. Ακόµα δεν υπήρχαν ποσοστά που να αναφέροντα στο µικρό βαθµό, όπως επίσης δεν υποστηρίχθηκε η στήλη «Καθόλου». 59

60 Valid Ερώτηση 16 Q.13 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 16: Κατανοµή συχνότητας για τη 16 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα σε µορφή ραβδογράµµατος, Ερ.16: Ο έλεγχος των πληροφοριών που εισάγονται και επεξεργάζονται από τα πληροφοριακά συστήµατα; Εικόνα 16: Ραβδόγραµµα για τη 16 η ερώτηση Έπειτα περνώντας στην ερώτηση 17, την πιο σηµαντική ερώτηση, καθώς αρκετοί ήταν εκείνοι που την σηµείωσαν σαν τον πιο βαρυσήµαντο ρόλο του εσωτερικού 60

61 ελεγκτή, ανακαλύπτουµε ότι το ποσοστό που άγγιξε το 70,6% αντιστοιχεί στο βαθµό πάρα πολύ, ενώ το 29,4% αναφέρεται στην µεγάλη κλίµακα. Όπως ήταν αναµενόµενο δεν υπήρχαν ποσοστά που να περιγράφουν τις υπόλοιπες τρεις κατηγορίες, δηλαδή τη µεσαία, τη µικρή κλίµακα αλλά και το καθόλου. Valid Ερώτηση 17 Q.14 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 17: Κατανοµή συχνότητας για τη 17 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.17:Σε ποιο βαθµό ελέγχεται ότι υπάρχει συµµόρφωση µε τους νόµους και τις νοµικές απαιτήσεις; Ραβδόγραµµα για τη 17 η ερώτηση Εικόνα 17: 61

62 Στη ερώτηση 18, η οποία εξετάζει την επίλυση των προβληµάτων του του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου, ποσοστό ύψους 52,9% των ερωτηθέντων, υποστηρίζει πως επιλύονται σε µεγάλο βαθµό, ακολουθεί το 35,3% των απαντήσεων που πιστεύει ότι γίνεται σε πολύ µεγάλο βαθµό, ενώ το 11,8% των ερωτηθέντων υποστηρίζει ότι υπάρχει αλλά σε µέτρια κλίµακα. Ακόµη µια φορά δεν υπάρχουν αρνητικές απαντήσεις, όπως επίσης απαντήσεις που αφορούν τη µικρή κλίµακα. Valid Ερώτηση 18 Q.15 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 18: Κατανοµή συχνότητας για τη 18 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα σε µορφή ραβδοργάµµατος. Ερ.18: Η επίλυση των προβληµάτων του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου; Εικόνα 18: Ραβδόγραµµα για τη 18 η ερώτηση Β4: Ρόλος στην Επικοινωνία του Συστήµατος Εσωτερικού Ελέγχου 62

63 Συνεχίζοντας, ακολουθούν οι ερωτήσεις της τέταρτης ενότητας που αφορούν την επικοινωνία του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου. Πιο συγκεκριµένα η ερώτηση 19, εξετάζει σε ποίο βαθµό υπάρχει επικοινωνία µεταξύ του τµήµατος πληροφοριακών συστηµάτων και του εσωτερικού ελεγκτή. Οι απαντήσεις που δόθηκαν ήταν, πως το ποσοστό 58,8% αντιστοιχεί στη µεγάλη κλίµακα, ενώ ακολουθεί η απάντηση «Πάρα πολύ» µε ποσοστό ύψους 29,4%. Λιγότεροι ήταν εκείνοι που σηµπλήρωσαν την στήλη «µέτρια κλίµακ» µε ποσοστό που φτάνει το 11,8%. Τέλος δεν υπήρχαν αρνητικές απαντήσεις, όπως επίσης απαντήσεις που αφορούν τη µικρή κλίµακα. Valid Ερώτηση 19 Q.16 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 19: Κατανοµή συχνότητας για τη 19 η ερώτηση Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα σε µορφή ραβδογράµµατος. 63

64 Ερ.19: Επικοινωνία µε το τµήµα πληροφοριακών συστηµάτων; Ο Ρόλος του Εσωτερικού Ελέγχου Εικόνα 19: Ραβδόγραµµα για τη 19 η ερώτηση Ακολουθεί η ερώτηση 20, η οποία εξετάζει σε ποιο βαθµό δηµοσιεύονται οι εκθέσεις ελέγχου. Από τα παρακάτω αποτελέσµατα γίνεται ξεκάθαρο πως η δηµοσίευση των ελέγχων αποτελεί σοβαρό θέµα για τις επιχειρήσεις, καθώς το 47,1% των ερωτηθέντων απάντησε «Πάρα πολύ» και ίσο ήταν το ποσοστό εκείνων που συµπλήρωσαν σε µεγάλη αλλά και σε µέτρια κλίµακα, και αυτό το ποσοστό φτάνει το 23,5%. Ως προς έκπληξη δεν υπάρχουν απαντήσεις που να αναφέρονται στη µικρή κλίµακα, ενώ υπάρχει ένα ποσοστό 5,9% που σηµείωσε τη στήλη «Καθόλου». Valid Ερώτηση 20 Q.17 Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Katholou Se metria Klimaka Se Megali Klimaka Para Polu Total Πίνακας 20: Κατανοµή συχνότητας για την 20 η ερώτηση 64

65 Με τη βοήθεια του SPSS, εµφανίζονται τα παρακάτω αποτελέσµατα µε τη µορφή ραβδογράµµατος. Ερ.20: Η δηµοσίευση των εκθέσεων ελέγχου; Εικόνα 20: Ραβδόγραµµα για την 20 η ερώτηση Η ερώτηση 21 η οποία εξετάζει σε ποιο βαθµό υπάρχει επικοινωνία µεταξύ του εσωτερικού ελεγκτή και των υπόλοιπων τµηµάτων της επιχείρησης, ώστε να διερευνηθεί εάν υλοποιήθηκαν οι συστάσεις του πρώτου, έχει ως αποτέλεσµα των ερωτηθέντων να διαµορφώνεται έτσι ώστε να µας δείχνουν το 52,9% απάντησε σε µεγάλο βαθµό, το 35,3% υποστηρίζει πως γίνεται σε πολύ µεγάλο βαθµό, ενώ ακόµα λιγότεροι ήταν εκείνοι που συµπλήρωσαν τη στήλη «Μέτρια κλίµακα». Και πάλι δεν υπήρχαν απαντήσεις που να αφορούν τις δυο πρώτες στήλες. 65