Φορολογική Διαδικασία

Transcript

1 Φορολογικό δίκαιο Φορολογική Διαδικασία Θ. Φορτσάκης Α. Τσουρουφλής Κ. Πέρρου Π. Πανταζόπουλος ΠΜΣ Δηµοσίου Δικαίου

2 Ο νέος Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας Ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α 170/ ) 2

3 Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας Τον Ιούλιο του 2013 ψηφίστηκαν ο νέος Κώδικας Φορολογίας Εισοδήµατος (Ν. 4172/2013) και ο Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας (Ν. 4174/2013, ΚΦΔ). Ήδη προ της θέσης του σε ισχύ ( ) ο ΚΦΔ τροποποιήθηκε σηµαντικά µε τον Ν. 4223/2013 (ΦΕΚ Α 287/ ). Τροποποιήθηκε τελευταία µε τον Ν. 4281/2014. Ο Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας αφορά τον προσδιορισµό και την είσπραξη των εσόδων που ο κώδικας αυτός αφορά καθώς και τις διοικητικές κυρώσεις για µη συµµόρφωση στη νοµοθεσία. Προ του Ν. 4223/2013, ο ΚΦΔ αφορούσε το φόρο εισοδήµατος, το ΦΠΑ και το φόρο κατοχής ακίνητης περιουσίας και όσους άλλους φόρους, τέλη κ.λπ. βεβαιώνονταν κατά τις διατάξεις του φόρου εισοδήµατος και του ΦΠΑ. Μετά το Ν. 4223/2013 ο ΚΦΔ καταλαµβάνει όλους τους παραπάνω φόρους και επιπλέον τη φορολογία κληρονοµιών, τον ΕΝΦΙΑ και όλους σχεδόν τους φόρους, όπως αυτοί καταγράφονται σε Παράρτηµα στον Κώδικα. 3

4 Ο νέος Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας Μέχρι την εισαγωγή του ΚΦΔ οι διαδικαστικές φορολογικές ρυθµίσεις (αυτές δηλαδή κυρίως που αφορούσαν τις φορολογικές δηλώσεις, το φορολογικό έλεγχο, τον καταλογισµό των φόρων, την παραγραφή κ.λπ.) καθώς και οι διατάξεις για τη βεβαίωση των φόρων ήταν διάσπαρτες σε διάφορα νοµοθετήµατα. 4

5 Ο νέος Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας Διαδικαστικές ρυθµίσεις περιελάµβαναν κυρίως ο π. Κώδικας Φορολογίας Εισοδήµατος (Ν. 2238/1994), ο Κώδικας ΦΠΑ (Ν. 2859/2000), ο Κώδικας Φορολογίας Κληρονοµιών (Ν. 2961/2001). Σε αυτούς κυρίως παρέπεµπαν πολλοί άλλοι φορολογικοί νόµοι για τη διαδικασία καταλογισµού και άλλων φόρων. 5

6 Ο νέος Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας Αποτέλεσµα ήταν να ισχύουν παράλληλα πολλές διαφορετικές διαδικαστικές ρυθµίσεις για κάθε φόρο. Συχνά ακόµη και η ορολογία της φορολογικής διαδικασίας ήταν διαφορετική (π.χ. η ονοµασία των φορολογικών καταλογιστικών πράξεων, φύλλο ελέγχου στη φορολογία εισοδήµατος, πράξη προσδιορισµού αποτελεσµάτων στο ΦΠΑ κ.λπ.). 6

7 Ο νέος Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας Σηµαντικά ζητήµατα δηµιουργούνταν επίσης π.χ. µε την παραγραφή, που ρυθµίζονταν διαφορετικά ανά φορολογία, συχνά και εκτός του κάθε Κώδικα (βλ. παρατάσεις µε άσχετα νοµοθετήµατα ή παρατάσεις µόνο για συγκεκριµένες φορολογίες και όχι για άλλες). 7

8 Ο νέος Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας Με το νέο Κώδικα ενοποιούνται κατά κύριο λόγο οι διατάξεις για τον προσδιορισµό των φόρων και για την είσπραξη τους, καθώς και οι διατάξεις για τις διοικητικές κυρώσεις λόγω µη συµµόρφωσης µε τη σχετική νοµοθεσία. Πρακτικά, ο ΚΦΔ ενοποιεί διατάξεις κυρίως του παλαιού ΚΦΕ, του ποινολογίου (Ν. 2523/1997) και του ΚΕΔΕ. 8

9 Ο νέος Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας Ο ΚΦΔ δεν προβλέπει, πάντως, ρητά τη κατάργηση των ρυθµίσεων για τα ζητήµατα που ο ίδιος πλέον ρυθµίζει. Προβλέπει µόνο την κατάργηση των αποφάσεων του ΦΠΑ, κατά το µέρος που οι διατάξεις των αποφάσεων αυτών καταργούνται από τον ΚΦΔ, από , εκτός αν οι σχετικές αποφάσεις εκδόθηκαν από τη ΓΓΔΕ πριν την ηµεροµηνία αυτή. Βλ. π.χ. την απόφαση ΓΓΔΕ ΔΕΛ Α ΕΞ 2014 (ΦΕΚ Β 550/ ) περί του τύπου της οριστικής πράξης διορθωτικού προσδιορισµού ΦΠΑ. 9

10 Ο νέος Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας Αποφάσεις του ΥπΟικ, που ρυθµίζουν θέµατα που υπάγονται στις διατάξεις του ΚΦΔ, οι οποίες έχουν εκδοθεί κατ εξουσιοδότηση των διατάξεων του Ν. 1587/1950 περί Φόρου Μεταβίβασης Ακινήτων (Φ.Μ.Α.), 23 και 23Α το Ν. 3427/2005 περί Δήλωσης Στοιχείων Ακινήτων (Ε9) και Περιουσιολογίου Ακινήτων, 15 έως και 18 του Ν. 3091/2002 και 58 του Ν. 3842/2010 περί Ειδικού Φόρου επί των Ακινήτων (ΕΦΑ), καθώς και οποιαδήποτε άλλη απόφαση του Υπουργού Οικονοµικών, η οποία ρυθµίζει θέµατα διαδικασιών των φορολογιών που επιβλήθηκαν µε τους ανωτέρω νόµους, καταργήθηκαν από

11 Ο νέος Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας Αποφάσεις του Υπουργού Οικονοµικών, που ρυθµίζουν θέµατα που υπάγονται στις διατάξεις του παρόντος νόµου, οι οποίες έχουν εκδοθεί κατ εξουσιοδότηση των διατάξεων που περιλαµβάνονται στο άρθρο 16 του Ν. 1882/1990 περί Φορολογίας Αυτοµάτου Υπερτιµήµατος, στα άρθρα 2 έως και 19 του Ν. 3427/2005 περί Φόρου Αυτοµάτου Υπερτιµήµατος (Φ.Α.Υ.) και Τέλους Συναλλαγής Ακινήτων (Τ.Σ.Α.), 21 έως και 35 του Ν. 2459/1997 περί Φόρου Μεγάλης Ακίνητης Περιουσίας (Φ.Μ.Α.Π.), 27 έως και 50 του Ν. 3842/2010 περί Φόρου Ακίνητης Περιουσίας (Φ.Α.Π.), 5 έως και 19 του Ν. 3634/2008 και 53 του Ν. 3842/2010 περί Ενιαίου Τέλους Ακινήτων (Ε.Τ.ΑΚ.), 53 του Ν. 4021/2011 περί Ε.Ε.Τ.Η.Δ.Ε και στο άρθρο πρώτο υποπαράγραφος Α7 του Ν. 4152/2013 περί Έκτακτου Ειδικού Τέλους Ακινήτων (Ε.Ε.Τ.Α.), καθώς και οποιαδήποτε άλλη απόφαση του Υπουργού Οικονοµικών, η οποία ρυθµίζει θέµατα διαδικασιών των φορολογιών που επιβλήθηκαν µε τους ανωτέρω νόµους, εξακολουθούν να ισχύουν µέχρι την έκδοση αποφάσεων του Γενικού Γραµµατέα Δηµοσίων Εσόδων, κατά τις διατάξεις του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, όπου αυτό απαιτείται. 11

12 Ο νέος Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας Σε περίπτωση σύγκρουσης (ρύθµισης του ιδίου ζητήµατος) θα εφαρµοστεί ο κανόνας ότι ο νεότερος νόµος (ΚΦΔ) επικρατεί του παλαιότερου (υπό την επιφύλαξη του κανόνα ότι ο ειδικότερος νόµος επικρατεί του γενικότερου). 12

13 ΚΦΔ Σηµαντικές καινοτοµίες Φορολογική Διοίκηση = Γενική Γραµµατεία Δηµοσίων Εσόδων (µε δυνατότητα µεταβίβασης αρµοδιοτήτων) Μεταβολές στον τρόπο κοινοποίησης των πράξεων (συστηµένη επιστολή, ηλεκτρονικά) Ορισµός φορολογικού εκπροσώπου για πρόσωπα µε κατοικία εκτός Ελλάδας. Έκδοση αποφάσεων και εγκυκλίων από τον ΓΓΔΕ. 13

14 ΚΦΔ Σηµαντικές καινοτοµίες Εισάγεται γενική διάταξη κατά της φοροαποφυγής (άρθρο 38). Μεταβάλλονται σηµαντικά οι διοικητικές κυρώσεις για παραβάσεις της φορολογικής νοµοθεσίας (διαδικαστικές παραβάσεις/παραβάσεις φοροδιαφυγής). Η είσπραξη των φόρων γίνεται µε βάση τον ΚΦΔ, όχι τον ΚΕΔΕ. 14

15 ΚΦΔ Σηµαντικές καινοτοµίες Μεταβάλλεται το πλαίσιο των φορολογικών ελέγχων ευρύτερες εξουσίες της φορολογικής διοίκησης (βλ. κυρίως δυνατότητα εκτιµώµενου και προληπτικού προσδιορισµού του φόρου). Αυστηρότερα µέτρα για τη διασφάλιση της είσπραξης των εσόδων του Δηµοσίου (συντηρητική κατάσχεση χωρίς δικαστική απόφαση, αγωγή καταδολίευσης). Επέκταση της αλληλέγγυας ευθύνης για την καταβολή φόρων και στους µετόχους εταιρειών. 15

16 ΚΦΔ Δοµή Δώδεκα κεφάλαια (άρθρα 1 67) Πρώτο κεφάλαιο (άρθρα 1-9): γενικές διατάξεις Δεύτερο κεφάλαιο (άρθρα 10-11): φορολογικό µητρώο Τρίτο κεφάλαιο (άρθρο 12): αποδεικτικό ενηµερότητας Τέταρτο κεφάλαιο (άρθρα 13-17): τήρηση βιβλίων και στοιχείων, παροχή πληροφοριών, απόρρητο Πέµπτο κεφάλαιο (άρθρα 18-20): φορολογική δήλωση Έκτο κεφάλαιο (άρθρα 21-22): προεγκρίσεις τιµολόγησης ενδοοµιλικών συναλλαγών 16

17 ΚΦΔ Δοµή Έβδοµο κεφάλαιο (άρθρα 23-29): Φορολογικός έλεγχος, τεχνικές έµµεσου ελέγχου Όγδοο κεφάλαιο (άρθρα 30-39): τρόποι προσδιορισµού του φόρου, παραγραφή, φοροαποφυγής, φοροδιαφυγή Ένατο κεφάλαιο (άρθρα 40-52): είσπραξη του φόρου, ρύθµιση οφειλών, µέτρα διασφάλισης υπέρ του Δηµοσίου για την είσπραξη των φόρων, διαδικασίες αναγκαστικής εκτέλεσης, µέτρα για την αµοιβαία συνδροµή στην είσπραξη απαιτήσεων από φόρους στο πλαίσιο της Ευρωπαϊκής Ένωσης Δέκατο κεφάλαιο (άρθρα 53-62): τόκοι, πρόστιµα εκπρόθεσµης καταβολής, πρόστιµα για παραβάσεις Ενδέκατο κεφάλαιο: (άρθρα 63 65Α): ενδικοφανής προσφυγή, φορολογικό πιστοποιητικό Δωδέκατο κεφάλαιο (άρθρα 66-67) µεταβατικές διατάξεις, έναρξη ισχύος 17

18 Α. Γενικές Διατάξεις (Άρθρα 1-9) 18

19 Α. Γενικές Διατάξεις Με τον ΚΦΔ Καθορίζεται η διαδικασία προσδιορισµού και είσπραξης των εσόδων του Δηµοσίου καθώς και οι διοικητικές κυρώσεις για την παράβαση της φορολογικής νοµοθεσίας(άρθρα 1-2). Πριν τον Ν. 4223/2013 ο ΚΦΔ έκανε λόγο και για «βεβαίωση» των φορολογικών εσόδων. 19

20 Α. Γενικές Διατάξεις Ωστόσο, πλέον η βεβαίωση των εσόδων του Κώδικα γίνεται αυτόµατα, µε την υποβολή της αντίστοιχης δήλωσης. Επιπλέον, µε την πράξη προσδιορισµού του φόρου συνιστάται και βεβαιώνεται (βεβαίωση εν ευρεία εννοία) η φορολογική οφειλή. Δεν συντάσσεται χρηµατικός κατάλογος, αλλά τα στοιχεία του καταλόγου περιλαµβάνονται στην πράξη προσδιορισµού. Η πράξη αυτή καταχωρίζεται στα βιβλία εισπρακτέων της φορολογικής Διοίκησης. 20

21 Α. Γενικές Διατάξεις Πεδίο εφαρµογής α. Φόρος Εισοδήµατος. β. ΦΠΑ. γ. ΕΝΦΙΑ. δ. Φόρος Κληρονοµιών, Δωρεών, Γονικών Παροχών [από , εκτός από άρθρο 30 παρ. 1 (πράξη προσδιορισµού φόρου) και διατάξεις για την είσπραξη]. ε. Φόροι, τέλη, εισφορές ή χρηµατικές κυρώσεις που αναφέρονται στο Παράρτηµα του Κώδικα και κάθε άλλο φόρο, τέλος, εισφορά ή χρηµατική κύρωση για τη βεβαίωση ή είσπραξη των οποίων, κατά την έναρξη ισχύος του Κώδικα, εφαρµόζονται ανάλογα οι αντίστοιχες διατάξεις των φορολογιών των περ. α και β (Φορολογία εισοδήµατος και ΦΠΑ). στ. Χρηµατικές κυρώσεις και τόκοι. 21

22 Α. Γενικές Διατάξεις Φόρος µεταβίβασης ακινήτων Παράρτηµα Δήλωση στοιχείων ακινήτων (Ε9) και Περιουσιολόγιο ακινήτων Ειδικός Φόρος επί των Ακινήτων Τέλος Επιτηδεύµατος Φυσικών και Νοµικών Προσώπων Ειδική Εισφορά Αλληλεγγύης Φυσικών Προσώπων Φόρος Πολυτελούς Διαβίωσης Φόρος Πλοίων µε ελληνική και µε ξένη σηµαία Φόρος επί των µερισµάτων εταιριών του άρθρου 25 του Ν 27/1975 Έσοδα Εισιτηρίων Καζίνο Συµµετοχή του Ελληνικού Δηµοσίου στα Μικτά Κέρδη των Εταιρειών Παροχής Υπηρεσιών Στοιχηµάτων και Τυχερών Παιγνίων µέσω Διαδικτύου Τέλος Συνδροµητών Κινητής Τηλεφωνίας και Τέλος Καρτοκινητής Τηλεφωνίας (άρθρο 33 του Ν 3775/2009) Τέλη Διενέργειας Παιγνίων µε Παιγνιόχαρτα Φόρος Ασφαλίστρων 22

23 Α. Γενικές Διατάξεις Παράρτηµα Ετήσιο Τέλος για τη Λειτουργία Χώρου Καπνιζόντων Ειδικός Φόρος στις Διαφηµίσεις που προβάλλονται από την τηλεόραση Ειδικός Φόρος Ιδιωτικών Πλοίων Αναψυχής Φόρος Συγκέντρωσης Κεφαλαίου Τέλη Χαρτοσήµου Φόρος Ακίνητης Περιουσίας Φόρος Αυτοµάτου Υπερτιµήµατος Φόρος Αυτοµάτου Υπερτιµήµατος και Τέλος Συναλλαγής Ακινήτων Φόρος Μεγάλης Ακίνητης Περιουσίας Ενιαίο Τέλος Ακινήτων Έκτακτο Ειδικό Τέλος Ηλεκτροδοτούµενων Δοµηµένων Επιφανειών Έκτακτο Ειδικό Τέλος Ακινήτων Εισφορές Φυσικών Προσώπων, Έκτακτη Εισφορά στα Ιδιωτικά Πλοία Αναψυχής, Έκτακτες Εφάπαξ Εισφορές Κοινωνικής Ευθύνης των Νοµικών Προσώπων Ειδικός Φόρος Τραπεζικών Εργασιών 23

24 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Φορολογούµενος: κάθε πρόσωπο που υποχρεούται να καταβάλει φόρο, τέλος, εισφορά ή χρηµατική κύρωση που εµπίπτει στο πεδίο εφαρµογής του Κώδικα ή έχει οποιαδήποτε άλλη φορολογική υποχρέωση ή κάθε πρόσωπο που υποχρεούται να παρακρατεί φόρους και να τους αποδίδει στη Φορολογική Διοίκηση. 24

25 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Φορολογούµενος: Ευρύτερη διατύπωση από αυτή του ΚΦΕ ΚΦΕ (Ν. 4172/2013): κάθε πρόσωπο που υπόκειται σε φόρο εισοδήµατος, σύµφωνα µε τον ΚΦΕ 25

26 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Πρόσωπο: κάθε φυσικό ή νοµικό πρόσωπο, καθώς και κάθε είδους νοµική οντότητα (= ΚΦΕ). Νοµικό πρόσωπο: κάθε επιχείρηση ή εταιρεία µε νοµική προσωπικότητα ή και κάθε ένωση επιχειρήσεων ή εταιρειών µε νοµική προσωπικότητα (= ΚΦΕ). 26

27 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Νοµική οντότητα: κάθε µόρφωµα εταιρικής ή µη οργάνωσης και κερδοσκοπικού ή µη χαρακτήρα που δεν είναι φυσικό ή νοµικό πρόσωπο, όπως ιδίως συνεταιρισµός, οργανισµός, υπεράκτια ή εξωχώρια εταιρεία, κάθε µορφής εταιρεία ιδιωτικών επενδύσεων, κάθε µορφής καταπίστευµα ή εµπίστευµα ή οποιοδήποτε µόρφωµα παρόµοιας φύσης, κάθε µορφής ίδρυµα, σωµατείο ή οποιοδήποτε µόρφωµα παρόµοιας φύσης, κάθε µορφή προσωπικής επιχείρησης ή οποιαδήποτε οντότητα προσωπικού χαρακτήρα, κάθε µορφής κοινή επιχείρηση, κάθε µορφής εταιρεία διαχείρισης κεφαλαίου ή περιουσίας ή διαθήκης ή κληρονοµίας ή κληροδοσίας ή δωρεάς, κάθε φύσης κοινοπραξία, κάθε µορφής εταιρεία αστικού δικαίου, συµµετοχικές ή αφανείς εταιρείες, κοινωνίες αστικού δικαίου (= ΚΦΕ). 27

28 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Νόµιµη προθεσµία καταβολής: το χρονικό διάστηµα εντός του οποίου καταβάλλονται οι φόροι και τα πρόστιµα, όπως προβλέπεται στο νόµο που επιβάλλει την αντίστοιχη φορολογία και στις διατάξεις του Κώδικα. Βλ. π.χ. 67 παρ. 6 ΚΦΕ: ο φόρος εισοδήµατος φυσικών προσώπων καταβάλλεται σε 3 ίσες διµηνιαίες δόσεις, από τις οποίες η πρώτη καταβάλλεται µέχρι την τελευταία ηµέρα του επόµενου µήνα από την προβλεπόµενη προθεσµία υποβολής της δήλωσης και η καθεµία από τις επόµενες την τελευταία ηµέρα του τρίτου και πέµπτου µήνα αντίστοιχα από την υποβολή της δήλωσης, η οποία δεν µπορεί να εκτείνεται πέραν του ίδιου φορολογικού έτους. 28

29 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Νόµιµη προθεσµία καταβολής Διορθωτικός ή εκτιµώµενος προσδιορισµός του φόρου: πληρωµή εντός 30 ηµερών από την κοινοποίηση της πράξης προσδιορισµού. 29

30 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Νόµιµη προθεσµία καταβολής Προληπτικός προσδιορισµός του φόρου: πληρωµή εντός 3 ηµερών από την κοινοποίηση της σχετικής πράξης. 30

31 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Νόµιµη προθεσµία καταβολής Οριστική απόφαση του διοικητικού δικαστηρίου: πληρωµή σε 2 ίσες µηνιαίες δόσεις. Η πρώτη δόση καταβάλλεται µέχρι την τελευταία εργάσιµη για τις δηµόσιες υπηρεσίες ηµέρα του επόµενου από την κοινοποίηση στον φορολογούµενο της πράξης εκκαθάρισης του φόρου που προκύπτει µε βάση το διατακτικό της απόφασης µήνα και η δεύτερη δόση µέχρι την τελευταία εργάσιµη ηµέρα του µήνα που ακολουθεί. 31

32 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Ληξιπρόθεσµα: νοούνται οι φόροι και τα πρόστιµα µετά την παρέλευση του ανωτέρου χρονικού διαστήµατος. Έτσι, Βεβαίωση: άµεσα, µε βάση τον εκτελεστό τίτλο (πράξη προσδιορισµού του φόρου, οριστική απόφαση διοικητικού δικαστηρίου, πράξη επιβολής προστίµου, απόφαση της ΔΕΔ) Ληξιπρόθεσµο: µετά το πέρας της εκάστοτε προθεσµίας πληρωµής 32

33 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Φορολογικός κάτοικος: οποιοδήποτε πρόσωπο θεωρείται φορολογικός κάτοικος, σύµφωνα µε τον Κώδικα Φορολογίας Εισοδήµατος 33

34 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Φορολογικός κάτοικος ΚΦΕ: Ένα φυσικό πρόσωπο είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, εφόσον έχει στην Ελλάδα τη µόνιµη ή κύρια κατοικία του ή τη συνήθη διαµονή του ή το κέντρο των ζωτικών του συµφερόντων ήτοι τους προσωπικούς ή οικονοµικούς ή κοινωνικούς δεσµούς του ΚΦΕ: Ένα φυσικό πρόσωπο που βρίσκεται στην Ελλάδα συνεχώς για χρονικό διάστηµα που υπερβαίνει τις 183 ηµέρες, συµπεριλαµβανοµένων και σύντοµων διαστηµάτων παραµονής στο εξωτερικό, είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδος από την πρώτη ηµέρα παρουσίας του στην Ελλάδα. 34

35 Α. Γενικές Διατάξεις - Ορισµοί Φορολογικός κάτοικος ΚΦΕ: Ένα νοµικό πρόσωπο ή µία νοµική οντότητα είναι φορολογικός κάτοικος Ελλάδας για οποιοδήποτε φορολογικό έτος, εφόσον: α) συστάθηκε ή ιδρύθηκε, σύµφωνα µε το ελληνικό δίκαιο, β) έχει την καταστατική έδρα του στην Ελλάδα ή γ) ο τόπος άσκησης πραγµατικής διοίκησης είναι στην Ελλάδα οποιαδήποτε περίοδο στη διάρκεια του φορολογικού έτους. 35

36 Α. Γενικές Διατάξεις Προβλέπεται η δυνατότητα µεταβίβασης και ανάθεσης από το Γενικό Γραµµατέα Δηµοσίων Εσόδων στα όργανα της Διοίκησης των αρµοδιοτήτων και καθηκόντων του ιδίου ή της Φορολογικής Διοίκησης. Η ανάκληση της µεταβίβασης επιτρέπεται ανά πάσα στιγµή (άρθρο 4). 36

37 Α. Γενικές Διατάξεις Απόφαση Δ6Α ΕΞ/ Μεταβίβαση αρµοδιοτήτων και εξουσιοδότηση υπογραφής «Με εντολή Γενικού Γραµµατέα Δηµοσίων Εσόδων» σε όργανα της Φορολογικής Διοίκησης, όπως τροποποιηθείσα ισχύει. 37

38 Α. Γενικές Διατάξεις Την υπογραφή και την θεώρηση των εκθέσεων ελέγχου. Μεταβίβαση αρµοδιότητας Ν. 4174/2013, άρθρα 28, 37και 66, σε συνδυασµο µε τις διατάξεις του Ν. 3691/2008 και του άρθ. 169 του Ν. 4099/2012, καθώς και οποιαδήποτε άλλη συναφη προϊσχύουσα ή υφιστάµενη διάταξη µε την οποία προβλέπεται έκθεση ελέγχου. Οι εκθέσεις ελέγχου υπογράφονται από τους υπαλλήλους που φέρουν την εντολή διενέργειας του ελέγχου, προσυπογράφονται από τον Προϊστάµενο του Τµήµατος Ελέγχου και τον Προϊστάµενο της Υποδιεύθυνσης, εφόσον υπάρχει και θεωρούνται, κατά περίπτωση, από τον Προϊστάµενο της Δ.Ο.Υ. ή του Ελεγκτικού Κέντρου ή του Ειδικού Συνεργείου Ελέγχου του άρθρου 39 του Ν. 1914/1990, όπως ισχύει, οι υπάλληλοι των οποίων φέρουν την εντολή του ελέγχου. Την έκδοση πράξης διορθωτικού προσδιορισµού φόρου, τελών και εισφορών, και οποιασδήποτε άλλης συναφούς καταλογιστικής πράξης µετά από έλεγχο, καθώς και πράξης διόρθωσης αυτών, όπου προβλέπεται. Μεταβίβαση αρµοδιότητας Ν. 4174/2013, άρθρα 25, 28, 34 και 66, σε συνδυασµο µε τις διατάξεις του Ν. 3691/2008 και του άρθ. 169 του Ν. 4099/2012, καθώς και οποιαδήποτε άλλη συναφη προϊσχύουσα ή υφιστάµενη διάταξη. Κατά περίπτωση, ο Προϊστάµενος της Δ.Ο.Υ. ή του Ελεγκτικου Κέντρου, στο οποίο υπηρετούν ο ι υπάλληλοι που φέρουν την εντολη διενέργειας του ελέγχου. 38

39 Α. Γενικές Διατάξεις Το ζήτηµα της αρµοδιότητας και της νοµιµότητας της µεταβίβασής της είναι σηµαντικό, καθ ότι η διενέργεια πράξης (π.χ. έκδοση εντολής ελέγχου, ελεγκτικές ενέργειες, υπογραφή σηµειώµατος µε τις διαπιστώσεις του ελέγχου, υπογραφή πράξης προσδιορισµού, κοινοποιήσεις κ.λπ.) από πρόσωπο που δεν δικαιούται, συνιστά πληµµέλεια της καταλογιστικής πράξης που µπορεί (υπό τις προϋποθέσεις του ΚΔΔ για τις τυπικές πληµµέλειες) να οδηγήσει στην ακύρωση του καταλογισµού. 39

40 Ε. Υποβολή δηλώσεων (Άρθρα 18-20) 40

41 Ε. Υποβολή δηλώσεων Φορολογική δήλωση: βασικός θεσµός της διοικητικής φορολογικής διαδικασίας, µε πολυσύνθετο νοµικό χαρακτήρα. Νοµική φύση: κατά την ορθότερη γνώµη δεν αποτελεί δήλωση βούλησης (έστω και εξαναγκαστή) συνεργασίας µε τη φορολογική Αρχή µε σκοπό την παραγωγή ορισµένου εννόµου αποτελέσµατος, καθώς η φορολογική ενοχή είναι ήδη γεγενηµένη από το νόµο. 41

42 Ε. Υποβολή δηλώσεων Με τη φορολογική δήλωση ο φορολογούµενος εξαναγκάζεται υπό την απειλή επιβολής διοικητικών κυρώσεων σε εξώδικη οµολογία σχετικά µε την οικονοµική του κατάσταση και εκπληρώνει τη δηµοσίου δικαίου υποχρέωσή του να γνωστοποιήσει στη φορολογική Αρχή τα στοιχεία που είναι αναγκαία για την εξατοµίκευση του φορολογικού νόµου. Περαιτέρω, µε τη φορολογική δήλωση ο φορολογούµενος παρέχει πληροφορίες σχετικά µε τα φορολογικά περιστατικά που θα καθορίσουν το φορολογικό του βάρος, ώστε η φορολογική δήλωση έχει και την έννοια της δήλωσης γνώσης. 42

43 Ε. Υποβολή δηλώσεων Με την υποβολή της φορολογικής δήλωσης ξεκινά, συνήθως, η διοικητική φορολογική διαδικασία, δεν αποκλείεται δε στην περίπτωση που η βεβαίωση του φόρου γίνει αποκλειστικά µε βάση τα δεδοµένα της δήλωσης, η διαδικασία να ολοκληρωθεί αµέσως µετά την υποβολή της φορολογικής δήλωσης. Άµεσος προσδιορισµός του φόρου: Είναι ο προσδιορισµός φόρου που προκύπτει χωρίς περαιτέρω ενέργεια, ταυτόχρονα µε την υποβολή της φορολογικής δήλωσης (άρθρο 31 ΚΦΔ). 43

44 Ε. Υποβολή δηλώσεων Η φορολογική δήλωση δεσµεύει κατ αρχήν τόσο το φορολογούµενο (υπό την επιφύλαξη τροποποίησης ή ανάκλησής της, αν εξακολουθεί να υφίσταται υπό τον ΚΦΔ) όσο και τη φορολογική αρχή. ΣτΕ 3029/1981: Η δήλωση του φορολογούµενου δεσµεύει τη φορολογούσα Αρχή, η οποία δεν µπορεί να προσδιορίσει φορολογητέα ύλη µικρότερη τη δήλωσης. 44

45 Ε. Υποβολή δηλώσεων Υπό το παλιό καθεστώς υπήρχε η αρχική δήλωση, η συµπληρωµατική, η ανακλητική και η δήλωση µε επιφύλαξη. Υπό τον ΚΦΔ προβλέπεται η αρχική, η τροποποιητική και η δήλωση µε επιφύλαξη. 45

46 Ε. Υποβολή δηλώσεων Αν η φορολογική Αρχή αποστεί από τα δηλούµενα στοιχεία, δεν µπορεί να το κάνει παρά µόνον µε αιτιολογηµένη απόφασή της. Άρθρο 32 παρ. 3 ΚΦΔ: Εάν η Φορολογική Διοίκηση προσδιορίσει το φόρο ολικά ή µερικά µε βάση στοιχεία διαφορετικά από αυτά που περιέχονται σε φορολογική δήλωση του φορολογούµενου, οφείλει να αναφέρει ειδικά τα στοιχεία αυτά στα οποία βασίστηκε ο προσδιορισµός του φόρου. 46

47 Ε. Υποβολή δηλώσεων Άρθρο 18: Ο υπόχρεος σε υποβολή φορολογικών δηλώσεων υποβάλλει τις φορολογικές δηλώσεις στη Φορολογική Διοίκηση κατά το χρόνο που προβλέπεται από την οικεία φορολογική νοµοθεσία. 47

48 Ε. Υποβολή δηλώσεων Παράταση της προθεσµίας χωρεί σε περιπτώσεις συνδροµής λόγων ανωτέρας βίας, εξαιτίας των οποίων διακόπηκε η λειτουργία της αρµόδιας ΔΟΥ για την υποβολή της δήλωσης. Με υπουργική απόφαση (υπό τον παλαιό ΚΦΕ) έχουν αναγνωρισθεί ορισµένες εξαιρετικές περιπτώσεις κατά τις οποίες παρατείνεται η προθεσµία υποβολής της δήλωσης. Τέτοιες περιπτώσεις είναι η διακοπή της λειτουργίας της ΔΟΥ λόγω µεταστέγασής της, λόγω διακοπής του ηλεκτρικού ρεύµατος, λόγω απεργίας των εφοριακών ή τραπεζικών υπαλλήλων, λόγω γενικής συνέλευσης των εφοριακών υπαλλήλων σε εργάσιµες ώρες ή λόγω βλάβης του συστήµατος TAXIS. 48

49 Ε. Υποβολή δηλώσεων Άρθρο 18: Ο υπόχρεος σε υποβολή φορολογικών δηλώσεων υποβάλλει τις φορολογικές δηλώσεις στη Φορολογική Διοίκηση κατά το χρόνο που προβλέπεται από την οικεία φορολογική νοµοθεσία. Φορολογία εισοδήµατος: Η δήλωση υποβάλλεται µέχρι και την 30ή Απριλίου του αµέσως επόµενου φορολογικού έτους. Φορολογία εισοδήµατος-υπόχρεος σε δήλωση: Ο φορολογούµενος που έχει συµπληρώσει το 18ο έτος της ηλικίας του υποχρεούται να δηλώνει όλα τα εισοδήµατά του, τα φορολογούµενα µε οποιοδήποτε τρόπο ή απαλλασσόµενα, στη Φορολογική Διοίκηση ηλεκτρονικά. 49

50 Ε. Υποβολή δηλώσεων Εκπρόθεσµη φορολογική δήλωση υποβάλλεται οποτεδήποτε µέχρι την έκδοση εντολής ελέγχου (όχι την επίδοση;) από τη φορολογική Διοίκηση ή µέχρι την παραγραφή του δικαιώµατος της Φορολογικής Διοίκησης για έλεγχο της αρχικής δήλωσης µε όλες τις συνέπειες περί εκπρόθεσµης δήλωσης. (= εντός πέντε ετών από τη λήξη του έτους, εντός του οποίου λήγει η προθεσµία υποβολής της δήλωσης). 50

51 Ε. Υποβολή δηλώσεων Συνέπειες εκπρόθεσµης δήλωσης: διαδικαστική παράβαση, πρόστιµο ανάλογα µε τη κατηγορία των βιβλίων του υπόχρεου. 100, αν δεν προκύπτει φόρος 1.000, αν ο υπόχρεος τηρεί απλοποιηµένα βιβλία 2.500, αν ο υπόχρεος τηρεί διπλογραφικά βιβλία 51

52 Ε. Υποβολή δηλώσεων Δίδεται η εξουσιοδότηση στο Γενικό Γραµµατέα να ορίζει τη µορφή των φορολογικών δηλώσεων, των πληροφοριών και στοιχείων που πρέπει να αναφέρονται στη φορολογική δήλωση και τα τυχόν συνοδευτικά έγγραφα της καθώς και τον τρόπο υποβολής των δηλώσεων. Ο τύπος και το περιεχόµενο της δήλωσης φορολογίας εισοδήµατος, τα δικαιολογητικά ή άλλα στοιχεία που πρέπει να συνυποβάλλονται µε τη δήλωση, ο τρόπος και ο χρόνος υποβολής της καθορίζονται µε απόφαση του Υπουργού Οικονοµίας και Οικονοµικών (62 παρ. 6 παλαιού ΚΦΕ). 52

53 Ε. Υποβολή δηλώσεων Τροποποιητική δήλωση: Αν ο φορολογούµενος διαπιστώσει, ότι η φορολογική δήλωση που υπέβαλε στη Φορολογική Διοίκηση περιέχει λάθος ή παράλειψη, υποχρεούται να υποβάλει τροποποιητική φορολογική δήλωση. Δ12Α ΕΞ 2014/ : Δεν απαιτείται η υποβολή τροποποιητικής δήλωσης όταν στα πλαίσια και κατά τη διάρκεια του διενεργούµενου ελέγχου παρέχονται από τον φορολογούµενο διευκρινίσεις ή προσκοµίζονται από το φορολογούµενο υποστηρικτικά έγγραφα ή άλλα στοιχεία ή υποβάλλονται έγγραφα, τα οποία παραλαµβάνει η φορολογική αρχή µε απλή αίτηση του φορολογούµενου. 53

54 Ε. Υποβολή δηλώσεων Αν ο φορολογούµενος υποβάλει τροποποιητική φορολογική δήλωση εντός της προθεσµίας υποβολής της αρχικής φορολογικής δήλωσης, τότε και η τροποποιητική φορολογική δήλωση επέχει θέση αρχικής δήλωσης και θεωρείται ότι και οι δύο, αρχική και τροποποιητική έχουν υποβληθεί εµπρόθεσµα. 54

55 Ε. Υποβολή δηλώσεων Τροποποιητική φορολογική δήλωση υποβάλλεται οποτεδήποτε µέχρι την έκδοση (όχι επίδοση) εντολής ελέγχου από τη Φορολογική Διοίκηση ή µέχρι την παραγραφή του δικαιώµατος της Φορολογικής Διοίκησης για έλεγχο της αρχικής δήλωσης µε όλες τις συνέπειες περί εκπρόθεσµης δήλωσης. 55

56 Ε. Υποβολή δηλώσεων Τροποποιητική φορολογική δήλωση µε όλες τις συνέπειες περί εκπρόθεσµης δήλωσης Πολ. 1174/2014: «οι εκπρόθεσµες τροποποιητικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήµατος φυσικών προσώπων παρελθόντων ετών (οικ. ετών 2013 και προηγούµενα), µπορούν να υποβληθούν µέσα στη προθεσµία που ορίζεται µε τις διατάξεις του άρθρου 19 του Κ.Φ.Δ. (ν.4174/2013). Για τις δηλώσεις αυτές θα επιβάλλονται οι ανάλογες κυρώσεις που προβλέπονται από τον Κ.Φ.Δ. (ν.4174/2013). 4. Περαιτέρω, διευκρινίζεται ότι οι εν λόγω εκπρόθεσµες τροποποιητικές δηλώσεις που συµπληρώνουν ποσά τα οποία ορίζονταν ρητά στην παρ.2 του άρθρου 19 του ν.2238/1994 και µε τα οποία καλύπτεται ή περιορίζεται η προστιθέµενη διαφορά δαπάνης, υποβάλλονται χωρίς την επιβολή κυρώσεων, µέσα στη προθεσµία που ορίζεται µε τις διατάξεις του άρθρου 19 του Κ.Φ.Δ. (ν.4174/2013) και εφόσον µε την παράλειψη δήλωσης αυτών των ποσών στην αρχική δήλωση δεν παραβιάστηκε φορολογική διάταξη διότι εκείνο το έτος δεν υπήρχε υποχρέωση συµπλήρωσής τους στο έντυπο της φορολογικής δήλωσης. Στην περίπτωση όµως που το κρίσιµο έτος έχει παραγραφεί το δικαίωµα της Φορολογικής Διοίκησης για έλεγχο της αρχικής δήλωσης, τότε µόνο γι αυτά τα ποσά, και εφόσον αποδεδειγµένα δεν έχουν αναλωθεί, µπορεί να υποβληθεί τροποποιητική δήλωση στο επόµενο µη παραγραφόµενο έτος και εφεξής.» 56

57 Ε. Υποβολή δηλώσεων Προηγούµενο καθεστώς: Τροποποιητική φορολογική δήλωση υποβαλλόταν µέχρι την επίδοση της πράξης προσδιορισµού ή επιβολής προστίµου. 57

58 Ε. Υποβολή δηλώσεων Ο φορολογούµενος µε την τροποποιητική καταβάλλει την επιπλέον διαφορά φόρου ή δικαιούται επιστροφή του υπερβάλλοντος φόρου, σύµφωνα µε το άρθρο 42 ΚΦΔ. Ο άµεσος προσδιορισµός φόρου που προκύπτει από την τροποποιητική δήλωση υποκαθιστά τον αρχικό άµεσο προσδιορισµό φόρου. 58

59 Ε. Υποβολή δηλώσεων Ο φορολογούµενος µπορεί να ζητά την έκδοση πράξης διόρθωσης διοικητικού προσδιορισµού φόρου, σε περίπτωση υποβολής τροποποιητικής δήλωσης σχετικά µε την οποία έχει εκδοθεί πράξη διοικητικού προσδιορισµού του φόρου. Η Φορολογική Διοίκηση υποχρεούται να εκδώσει πράξη διορθωτικού προσδιορισµού φόρου µόνο εφόσον κάνει αποδεκτή την τροποποιητική δήλωση. 59

60 Ε. Υποβολή δηλώσεων Σηµειώνεται ότι σε περίπτωση που ο φορολογούµενος υποβάλει αρχική ή τροποποιητική δήλωση εντός του πέµπτου έτους της προθεσµίας παραγραφής, η παραγραφή του δικαιώµατος του Δηµοσίου για έκδοση πράξης προσδιορισµού του φόρου παρατείνεται για περίοδο ενός έτους από τη λήξη της πενταετίας. 60

61 Ε. Υποβολή δηλώσεων Σε περίπτωση εκπρόθεσµης ή τροποποιητικής δήλωσης, ως αφετηρία υπολογισµού των τόκων λαµβάνεται η λήξη της προθεσµίας κατά την οποία θα έπρεπε να είχε αρχικά καταβληθεί, βάσει του νόµου, ο φόρος που προκύπτει από την εκπρόθεσµη ή τροποποιητική δήλωση ή από την πράξη προσδιορισµού. 61

62 Ε. Υποβολή δηλώσεων Ανάκληση υπό τον ΚΦΔ; Η ανάκληση προβλεπόταν ρητά υπό τον παλαιό ΚΦΕ: άρθρο

63 Ε. Υποβολή δηλώσεων Η ανάκληση της δήλωσης του φόρου εισοδήµατος υπό το παλαιό καθεστώς ενεργούνταν µε την υποβολή εντός του οικονοµικού έτους, στο οποίο αφορά δήλωσης προς τον Προϊστάµενο της ΔΟΥ, µε την οποία ανακαλούνταν η δηλωθείσα φορολογητέα ύλη ή η πραγµατική ή αντικειµενική δαπάνη ή οποιοδήποτε προσδιοριστικό στοιχείο που επιτρέπει τον προσδιορισµό του εισοδήµατος βάσει των προβλεπόµενων στα άρθρα 16 και 17 ΚΦΕ τεκµηρίων. Ανάκληση µέσω ΔΟΥ ως προϋπόθεση του παραδεκτού της προσφυγής: µόνο για την ανάκληση λόγω πραγµατικής και όχι λόγω νοµικής πλάνης. 63

64 Ε. Υποβολή δηλώσεων Ανάκληση υπό τον ΚΦΔ; Από τη διατύπωση για την υποβολή τροποποιητικής δήλωσης δεν προκύπτει κατ αρχήν αν αυτή η διαδικασία αφορά και την ανάκληση δήλωσης. Πολ. 1174/2014: «1. Με την παράγραφο 25 του άρθρου 72 του ν. 4172/2013 ορίζεται ότι από την έναρξη ισχύος του ν.4172/2013 παύουν να ισχύουν οι διατάξεις του ν.2238/1994 (Α 151), συµπεριλαµβανοµένων και όλων των κανονιστικών πράξεων και εγκυκλίων που έχουν εκδοθεί κατ εξουσιοδότηση αυτού του νόµου. Εποµένως, οι διατάξεις του άρθρου 61 του ν.2238/1994 περί ανακλητικών δηλώσεων φορολογίας εισοδήµατος φυσικών προσώπων και οι διατάξεις του άρθρου 62 του ν.2238/1994 περί συµπληρωµατικών δηλώσεων φορολογίας εισοδήµατος φυσικών προσώπων δεν έχουν πλέον εφαρµογή από » 64

65 Ε. Υποβολή δηλώσεων Πολ. 1174/2014: «2. Οπότε, οι δηλώσεις φορολογίας εισοδήµατος, σύµφωνα µε τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 19 του Κ.Φ.Δ. (ν. 4174/2013), όταν διαπιστωθεί από τον φορολογούµενο ότι περιέχουν λάθη ή παραλείψεις, πρέπει από την έναρξη ισχύος του Κ.Φ.Δ. (ν. 4174/2013), ήτοι από και µετά να τροποποιούνται µε την υποβολή τροποποιητικής φορολογικής δήλωσης.» 65

66 Ε. Υποβολή δηλώσεων Δ12Α ΕΞ 2014/ : «Εποµένως, τροποποιητικές δηλώσεις πρέπει να υποβάλλονται όταν γίνεται µεταβολή στη δηλούµενη φορολογητέα ύλη ή δηλώνεται νέα φορολογητέα ύλη ή τροποποιούνται ή συµπληρώνονται ουσιαστικά στοιχεία της δήλωσης, σύµφωνα µε την οικεία απόφαση που καθιερώνει τον τύπο και το περιεχόµενό της.» Εποµένως: δεν αποκλείεται η υποβολή ανακλητικής υπό τη µορφή της τροποποιητικής δήλωσης 66

67 Ε. Υποβολή δηλώσεων Ο φορολογούµενος έχει το δικαίωµα να τροποποιήσει - ανακαλέσει τη δήλωση ολικά ή µερικά για συγγνωστή πλάνη, φέροντας το βάρος της απόδειξης των πραγµατικών περιστατικών που τη συνιστούν Η νοµική πλάνη δεν χρήζει απόδειξης. 67

68 Ε. Υποβολή δηλώσεων Η ανάκληση δικαιολογείται όταν ο φορολογούµενος διαπιστώσει ότι από πραγµατικό ή νοµικό σφάλµα έχει περιληφθεί στη δήλωση φορολογητέα ύλη ανύπαρκτη ή µεγαλύτερη από την πραγµατική ή απαλλασσόµενη από το φόρο, εφόσον το σφάλµα οφείλεται σε πλάνη ή ψυχολογική βία ή άλλη εύλογη αιτία που αποδεικνύει φορολογούµενος, εκτός αν το σφάλµα ανάγεται σε «εκτίµηση πραγµάτων». Η απόδειξη πως το σφάλµα οφείλεται σε µια από τις αιτίες αυτές βαρύνει το φορολογούµενο, εκτός αν πρόκειται για πλάνη περί το δίκαιο. 68

69 Ε. Υποβολή δηλώσεων Στην περίπτωση απόρριψης της τροποποιητικής (ανακλητικής) δήλωσης ο φορολογούµενος πρέπει να δικαιούται να προσφύγει ενώπιον της ΔΕΔ. Η ανάκληση της δήλωσης πρέπει να µπορεί να γίνει και αυτοτελώς, µε προσφυγή για την ανάκληση της δήλωσης και την επιστροφή του φόρου που έχει καταβληθεί βάσει αυτής, αν η ΦΔ αρνείται την υποβολή ενδικοφανούς. 69

70 Ε. Υποβολή δηλώσεων Δήλωση µε επιφύλαξη: Όταν ο φορολογούµενος αµφιβάλλει σχετικά µε την υποχρέωση υποβολής φορολογικής δήλωσης, έχει δικαίωµα να υποβάλει φορολογική δήλωση µε επιφύλαξη. Δήλωση µε επιφύλαξη: Όταν ο φορολογούµενος αµφιβάλλει σε ό,τι αφορά το χαρακτηρισµό της φορολογητέας ύλης και την υπαγωγή της σε άλλη φορολογία, σε άλλη κατηγορία, σε µειωµένο φορολογικό συντελεστή ή σε σχέση µε τυχόν εφαρµοστέες εκπτώσεις και απαλλαγές. 70

71 Ε. Υποβολή δηλώσεων Η επιφύλαξη πρέπει να είναι ειδική και αιτιολογηµένη. Κάθε γενική ή αόριστη επιφύλαξη θεωρείται άκυρη και δεν επιφέρει κανένα αποτέλεσµα. 71

72 Ε. Υποβολή δηλώσεων Ο Γενικός Γραµµατέας δύναται να δεχθεί την επιφύλαξη και να διαγράψει το ποσό της φορολογητέας ύλης για την οποία διατυπώθηκε η επιφύλαξη εντός ενενήντα (90) ηµερών από την υποβολή της δήλωσης. Σε περίπτωση απόρριψης της επιφύλαξης ή παρέλευσης άπρακτης της προθεσµίας απάντησης, ο φορολογούµενος µπορεί να προσφύγει στην Ειδική Διοικητική Διαδικασία, σύµφωνα µε το άρθρο 63 του ΚΦΔ. 72

73 Ε. Υποβολή δηλώσεων Ειδικά, προκειµένου για την υπαγωγή σε άλλη φορολογία ή κατηγορία, αν γίνει δεκτή η επιφύλαξη, η δήλωση θεωρείται ότι υποβλήθηκε εµπρόθεσµα για τη φορολογία ή κατηγορία αυτή. Η επιφύλαξη δεν συνεπάγεται την αναστολή της είσπραξης του φόρου. Σε περίπτωση αποδοχής της επιφύλαξης από τον Γενικό Γραµµατέα, ο φόρος που τυχόν καταβλήθηκε αχρεωστήτως, επιστρέφεται. 73

74 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι (Άρθρα 23-29) 74

75 Z. Φορολογικοί έλεγχοι Γενική ελεγκτική αρµοδιότητα της φορολογικής διοίκησης Μπορεί να επαληθεύει, να ελέγχει και να διασταυρώνει την εκπλήρωση των φορολογικών υποχρεώσεων του φορολογούµενου Μπορεί να ελέγχει την ακρίβεια των φορολογικών δηλώσεων Μπορεί να ελέγχει έγγραφα, λογιστικά στοιχεία, στοιχεία γνωστοποιήσεων και παρόµοιες πληροφορίες Μπορεί να θέτει ερωτήσεις στο φορολογούµενο και σε τρίτα πρόσωπα Μπορεί να ερευνά εγκαταστάσεις και µέσα µεταφοράς που χρησιµοποιούνται για τη διενέργεια επιχειρηµατικών δραστηριοτήτων 75

76 Z. Φορολογικοί έλεγχοι Άρθρο 14 ΚΦΔ Κατόπιν εγγράφου αιτήµατος της Φορολογικής Διοίκησης, αντίγραφα µέρους των βιβλίων και στοιχείων ή οποιουδήποτε συναφούς εγγράφου, πρέπει να παρέχονται στη Φορολογική Διοίκηση εντός 5 εργασίµων ηµερών από την κοινοποίηση του σχετικού αιτήµατος, εκτός εάν ο φορολογούµενος προσκοµίσει επαρκείς αποδείξεις για πιθανές δυσχέρειες κατά την προετοιµασία και παράδοση των πληροφοριών που του ζητήθηκαν, εφόσον οι δυσχέρειες αυτές οφείλονται σε πράξεις ή παραλείψεις της Δηµόσιας Διοίκησης ή σε λόγους ανωτέρας βίας. Άρθρο 24 ΚΦΔ Η Φορολογική Διοίκηση έχει δικαίωµα να λαµβάνει αντίγραφα των βιβλίων και στοιχείων, καθώς και λοιπών εγγράφων, για τα οποία ο φορολογούµενος δηλώνει ότι αντιπροσωπεύουν ακριβή αντίγραφα. Σε περίπτωση που ο φορολογούµενος αρνείται να προβεί στην ανωτέρω δήλωση, ο οριζόµενος από τη Φορολογική Διοίκηση υπάλληλος προβαίνει σε σχετική επισηµείωση επί των εγγράφων. Ο οριζόµενος υπάλληλος δύναται ταυτόχρονα να απαιτεί από το φορολογούµενο ή τον φορολογικό εκπρόσωπό του να παρίσταται στον τόπο όπου διενεργείται ο φορολογικός έλεγχος και να απαντά σε ερωτήµατα που του τίθενται, ώστε να διευκολύνεται η διενέργεια του φορολογικού ελέγχου. 76

77 Z. Φορολογικοί έλεγχοι Άρθρο 14 ΚΦΔ Όταν τα βιβλία τηρούνται ηλεκτρονικά, παρέχονται αντίγραφα των ηλεκτρονικών αρχείων. Παραδίδεται στο φορολογούµενο αποδεικτικό παράδοσης, µε µνεία όλων των παραδοθέντων εγγράφων ή αρχείων. Άρθρο 24 ΚΦΔ Αν τα βιβλία τηρούνται σε ηλεκτρονική µορφή, η φορολογική διοίκηση έχει δικαίωµα πρόσβασης σε οποιαδήποτε αρχεία και σε λογιστικά προγράµµατα και τις πληροφορίες που έχουν καταχωριστεί σε αυτά. Η φορολογική διοίκηση µπορεί να λαµβάνει τα ηλεκτρονικά αρχεία σε ηλεκτρονική ή έντυπη µορφή. 77

78 Z. Φορολογικοί έλεγχοι Άρθρο 14 ΚΦΔ Παραδίδεται στο φορολογούµενο αποδεικτικό παράδοσης, µε µνεία όλων των παραδοθέντων εγγράφων ή αρχείων. Άρθρο 24 ΚΦΔ Ο υπάλληλος που έχει ορίσει η Φορολογική Διοίκηση δύναται να κατάσχει βιβλία και στοιχεία που τηρούνται ή διαφυλάσσονται σύµφωνα µε τη φορολογική νοµοθεσία και οποιαδήποτε άλλα ανεπίσηµα βιβλία, έγγραφα, αρχεία ή στοιχεία, εφόσον το θεωρήσει αναγκαίο, προκειµένου να διασφαλισθεί η αποδεικτική αξία αυτών. 78

79 Z. Φορολογικοί έλεγχοι Άρθρο 24 ΚΦΔ Ο υπάλληλος που έχει ορίσει η Φορολογική Διοίκηση δύναται να κατάσχει βιβλία και στοιχεία που τηρούνται ή διαφυλάσσονται σύµφωνα µε τη φορολογική νοµοθεσία και οποιαδήποτε άλλα ανεπίσηµα βιβλία, έγγραφα, αρχεία ή στοιχεία, εφόσον το θεωρήσει αναγκαίο, προκειµένου να διασφαλισθεί η αποδεικτική αξία αυτών. 79

80 Z. Φορολογικοί έλεγχοι Άρθρο 24 ΚΦΔ Για την κατάσχεση συντάσσεται έκθεση, µε υπογραφή από αυτόν που ενεργεί την κατάσχεση και το φορολογούµενο ή τον υπάλληλο ή τον εκπρόσωπο ή το λογιστή του ή (για ΝΠ) οποιονδήποτε εταίρο ή µέλος της διοίκησης ή φορολογικό εκπρόσωπο 80

81 Z. Φορολογικοί έλεγχοι Άρθρο 24 ΚΦΔ Αν αυτοί αρνούνται να υπογράψουν, η έκθεση θυροκολλάται. Αν έχουν υπογράψει, αντίγραφο της έκθεσης παραδίδεται σε αυτόν που υπέγραψε. 81

82 Z. Φορολογικοί έλεγχοι Άρθρο 24 ΚΦΔ Ο καθού η κατάσχεση µπορεί να λάβει αντίγραφα ή φωτοτυπίες των κατασχεθέντων. Για την κατάσχεση βιβλίων κ.λπ. τρίτου προσώπου, δεν απαιτείται επίδοση της έκθεσης κατάσχεσης σε αυτόν. 82

83 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Παλαιότερο καθεστώς Είδη φορολογικού ελέγχου: τακτικός, προσωρινός και προληπτικός Τακτικός: άρθρα 66 του Ν 2238/1994 (Εισόδηµα) 48 του Ν 2859/2000 (ΦΠΑ) και 73 του Ν 2961/2001 (Κληρονοµιές, δωρεές, γονικές παροχές) Προληπτικός: άρθρα 15, 16 ΠΔ 16/1989, άρθρο 3 παρ. 2 Ν 2343/1995, 30 παρ. 2 περ. β Ν 3296/2004 Προσωρινός: άρθρα 67 Ν 2238/1994 άρθρο 67Α ΚΦΕ για τον έλεγχο από το γραφείο 83

84 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Παλαιότερο καθεστώς Tακτικός: αποβλέπει κατʼ αρχήν στην επαλήθευση της ακρίβειας των δεδοµένων που εµφαίνονται στις φορολογικές δηλώσεις των φορολογουµένων. Στην περίπτωση που δεν έχει υποβληθεί καθόλου φορολογική δήλωση, ο τακτικός έλεγχος αποσκοπεί στον εντοπισµό και προσδιορισµό της φορολογικής υποχρέωσης του υποκείµενου στον έλεγχο. 84

85 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Παλαιότερο καθεστώς Τακτικός: συνοπτικός Τακτικός: λεπτοµερής Τακτικός: έλεγχος από το γραφείο 85

86 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Παλαιότερο καθεστώς Οριστικό φύλλο ελέγχου Μερικό φύλλο ελέγχου Συμπληρωματικό φύλλο ελέγχου Επανέλεγχος 86

87 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Παλαιότερο καθεστώς Προσωρινός έλεγχος: αφορά στις επιχειρήσεις και τους ελεύθερους επαγγελµατίες των οποίων το εισόδηµα εξευρίσκεται βάσει λογιστικού προσδιορισµού και οι οποίοι δεν έχουν υπαχθεί σε οριστικό (τακτικό) έλεγχο Προσωρινός έλεγχος: αφορά επιχειρήσεις και υπόχρεους που δεν έχουν υποβάλλει φορολογικές δηλώσεις για όλα ή µερικά φορολογικά αντικείµενα ή υποβάλλουν αρνητικές-πιστωτικές φορολογικές δηλώσεις που είτε είναι συνεχείς είτε δεν δικαιολογούνται κυρίως λόγω του αντικειµένου εργασιών 87

88 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Παλαιότερο καθεστώς Προσωρινός: διενεργείται για τη διαπίστωση: ανακριβούς µεταφοράς δεδοµένων βιβλίων και στοιχείων στις φορολογικές δηλώσεις και τα συµπληρωµατικά έντυπα αθροιστικών λαθών στα έσοδα και τα έξοδα καταχώρησης στα βιβλία δαπανών χωρίς στοιχεία ή καταχώρησης επιπλέον ποσών δαπανών από τα αναγραφόµενα στα στοιχεία που έχουν ληφθεί µη καταχώρησης ή ανακριβούς καταχώρησης εσόδων που προκύπτουν από τα στοιχεία του υποχρέου καταχώρησης στα βιβλία µη επαγγελµατικών δαπανών. 88

89 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Πλήρης έλεγχος (αντικατέστησε τον τακτικό έλεγχο): ο έλεγχος που διενεργείται για όλες τις φορολογίες και όλα τα αντικείµενα, ο οποίος είναι και οριστικός. Μερικός έλεγχος (αντικατέστησε όλα τα άλλα είδη ελέγχου : αυτός που δεν συγκεντρώνει τα στοιχεία του πλήρους ελέγχου 89

90 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Αρµοδιότητα διενέργειας ελέγχων ΚΕΦΟΜΕΠ ΚΕΜΕΠ ΔΟΥ Επιχειρησιακή Μονάδα Είσπραξης ΣΔΟΕ ΓΓΔΕ Οικονοµική Αστυνοµία 90

91 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Η Φορολογική Διοίκηση επιλέγει τις προς έλεγχο υποθέσεις µε βάση κριτήρια ανάλυσης κινδύνου ή εξαιρετικά µε βάση άλλα κριτήρια, τα οποία καθορίζονται µε πράξη του Γενικού Γραµµατέα, η οποία δεν δηµοσιοποιείται. Συστήµατα ανάλυσης κινδύνου: ά. 80 Ν. 3842/2010, όπως ισχύει µετά το ά. 7 παρ. 6 Ν. 4141/

92 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Η επιλογή των υποθέσεων, καθώς και των ετών που θα ελεγχθούν γίνεται µε τη χρησιµοποίηση µεθόδων ανάλυσης κινδύνου, οι οποίες βασίζονται: α) Σε ποιοτικά χαρακτηριστικά, όπως τη νοµική µορφή, την κατηγορία των τηρουµένων βιβλίων του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (π.δ.186/1992, Α' 84) και του Κώδικα Φορολογικής Απεικόνισης Συναλλαγών (ν.4093/2012, Α' 222), τον κλάδο ή τοµέα δραστηριότητας, ανάλογα µε την επικινδυνότητα και παραβατικότητα αυτού, την ύπαρξη παραβάσεων και παραλείψεων των διατάξεων της φορολογικής και τελωνειακής νοµοθεσίας, ανάλογα µε το είδος, τη βαρύτητα και τη συχνότητα εµφάνισής τους, την ύπαρξη στοιχείων από διασταυρώσεις του πληροφοριακού συστήµατος ή από ελέγχους σε τρίτους υπόχρεους ή από τρίτες πηγές για απόκρυψη φορολογητέας ύλης ή διάπραξη φορολογικών αδικηµάτων και την εν γένει φορολογική εικόνα και συµπεριφορά των υπόχρεων. β) Σε οικονοµικά δεδοµένα, όπως ακαθάριστα έσοδα, δαπάνες, καθαρά κέρδη ή ζηµιές, συντελεστές µικτού και καθαρού κέρδους, δεδοµένα από δηλώσεις άµεσης και έµµεσης φορολογίας, καθώς και διαθέσιµα στοιχεία από βάσεις δεδοµένων, στατιστική ανάλυση, εφαρµογή τεχνικών εξόρυξης δεδοµένων και άλλες πηγές πληροφοριών. γ) Σε χωροταξικά και χρονικά δεδοµένα, όπως τόπος παραγωγής και διακίνησης, εποχιακές δραστηριότητες και τοπικές ιδιαιτερότητες. 92

93 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Ο έλεγχος µπορεί να είναι από το γραφείο ή επιτόπιος. Ο έλεγχος εκκινεί από την ηµεροµηνία έκδοσης της εντολής ελέγχου (και όχι από την ηµεροµηνία θεώρησης των βιβλίων, όπως προηγουµένως) Πρβλ. απαγόρευση υποβολής δηλώσεων µετά την έναρξη του ελέγχου. 93

94 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Ο έλεγχος από το γραφείο στηρίζεται στις οικονοµικές καταστάσεις, δηλώσεις, και λοιπά έγγραφα που υποβάλλει ο φορολογούµενος, καθώς και έγγραφα και πληροφορίες που έχει στην κατοχή της. Η απόφαση για τη διενέργεια πλήρους επιτόπιου φορολογικού ελέγχου πρέπει να κοινοποιείται στο φορολογούµενο µε προηγούµενη έγγραφη ειδοποίηση. Σε εξαιρετικές περιπτώσεις µε απόφαση του ΓΓΕ µπορεί να διενεργείται πλήρης επιτόπιος φορολογικός έλεγχος χωρίς προηγούµενη ειδοποίηση, σε περιπτώσεις όπου υπάρχουν ενδείξεις ότι έχει διαπραχθεί φοροδιαφυγή. 94

95 ΕΛΕΓΚΤΙΚΗ ΥΠΗΡΕΣΙΑ Προς.. Α.Φ.Μ... Διεύθυνση.. ΕΙΔΟΠΟΙΗΣΗ Σε εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 23 παρ. 2β του ν. 4174/2013 (Φ.Ε.Κ. Α170/ ) σας γνωρίζουμε ότι έχετε επιλεγεί για τη διενέργεια πλήρους επιτόπιου φορολογικού ελέγχου και έχει εκδοθεί η αριθμ.. εντολή ελέγχου. Ο ΕΛΕΓΚΤΗΣ 95

96 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Ο επιτόπιος έλεγχος διενεργείται στις εγκαταστάσεις του ελεγχόµενου και στο επίσηµο ωράριο της φορολογικής διοίκησης, µπορεί να παρατείνεται µέχρι την ολοκλήρωσή του. Αν απαιτείται από τη δραστηριότητα του ελεγχόµενου, επιτόπιος έλεγχος µπορεί να γίνει και εκτός του ωραρίου της φορολογικής διοίκησης πρέπει να γίνει ειδική µνεία στην εντολή ελέγχου. 96

97 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Εκτός του ωραρίου της φορολογικής διοίκησης µπορεί να διεξαχθεί και επιτόπιος µερικός έλεγχος σε φορολογούµενους ορισµένης δραστηριότητας και περιοχής («προληπτικός έλεγχος»). Είσοδος σε κατοικία µόνο µε εντολή του αρµόδιου Εισαγγελέα, χωρίς παρουσία δικαστικού (βλ. και Γνωµ. ΝΣΚ 256/2014 και ΓνωµΕισΑΠ 6/2014) 97

98 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Η εντολή ελέγχου πρέπει να περιλαµβάνει τουλάχιστον τα εξής: α) τον αριθµό και την ηµεροµηνία της εντολής, β) το ονοµατεπώνυµο του υπαλλήλου ή των υπαλλήλων, στους οποίους έχει ανατεθεί ο φορολογικός έλεγχος, γ) το ονοµατεπώνυµο ή την επωνυµία, τη διεύθυνση και τον αριθµό φορολογικού µητρώου του φορολογούµενου, αν αυτός έχει αποδοθεί στον φορολογούµενο δ) τη φορολογική περίοδο ή υπόθεση και το είδος φορολογίας που αφορά ο φορολογικός έλεγχος, ε) τη διάρκεια του φορολογικού ελέγχου, και στ) το χαρακτηρισµό «πλήρης» ή «µερικός» έλεγχος, κατά περίπτωση. Η εντολή διενέργειας φορολογικού ελέγχου δεν δηµοσιεύεται. Τροποποίηση της εντολής ελέγχου για παράταση του φορολογικού ελέγχου πρέπει να εκδίδεται πριν τη λήξη της ισχύος της αρχικής. 98

99 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Η εντολή ελέγχου για την περίπτωση του µερικού επιτόπιου ελέγχου («προληπτικός έλεγχος») για ορισµένη περιοχή ή δραστηριότητα περιλαµβάνει αντί για το (γ) [το ονοµατεπώνυµο ή την επωνυµία, τη διεύθυνση και τον αριθµό φορολογικού µητρώου του φορολογούµενου, αν αυτός έχει αποδοθεί στον φορολογούµενο] και το (δ) [τη φορολογική περίοδο ή υπόθεση και το είδος φορολογίας που αφορά ο φορολογικός έλεγχος], την περιοχή και τον κλάδο δραστηριότητας που αφορά ο έλεγχος. 99

100 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Ελεγκτικές επαληθεύσεις Χρήσεις µέχρι 2009 : Πολ. 1072/2011 (για υποθέσεις που έχουν τις προϋποθέσεις υπαγωγής) και µετά ΚΦΔ Χρήσεις µέχρι 2009: Πολ. 1072/2011 (για υποθέσεις που δεν έχουν τις προϋποθέσεις υπαγωγής) και µετά ΚΦΔ Χρήσεις µετά το 2009: Πολ. 1037/2005 και µετά ΚΦΔ Επιχειρήσεις µε βιβλία Γ κατηγορίας: Πολ. 1159/

101 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Μεταβατικές διατάξεις ΚΦΔ Μετά την , για υποθέσεις προσωρινού ή οριστικού φορολογικού ελέγχου, που αφορά χρήσεις, περιόδους, φορολογικές υποθέσεις ή υποχρεώσεις πριν από την έναρξη ισχύος του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, εκδίδεται πράξη διορθωτικού προσδιορισµού του φόρου. 101

102 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Μεταβατικές διατάξεις ΚΦΔ Κατά παρέκκλιση του δεύτερου εδαφίου του άρθρου 34 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, πράξεις διορθωτικού προσδιορισµού φόρου, τέλους ή εισφοράς, που έχουν εκδοθεί ή εκδίδονται κατόπιν προσωρινού φορολογικού ελέγχου, ο οποίος διατάχθηκε µέχρι την , δεν κωλύουν τη µετά από νέο έλεγχο µεταγενέστερη διόρθωσή του. Το προηγούµενο εδάφιο ισχύει και για πράξεις διορθωτικού προσδιορισµού που έχουν εκδοθεί ή εκδίδονται µετά από τακτικό (οριστικό) φορολογικό έλεγχο που διατάχθηκε έως την , στις περιπτώσεις στις οποίες σύµφωνα µε τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 68 του Ν 2238/1994, της παρ. 2 του άρθρου 49 του Ν 2859/2000 και κάθε άλλης συναφούς διάταξης, εκδίδεται µερική καταλογιστική πράξη. 102

103 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Μεταβατικές διατάξεις ΚΦΔ Για χρήσεις, περιόδους, φορολογικές υποθέσεις ή υποχρεώσεις για τις οποίες έχει εκδοθεί µέχρι την εντολή ελέγχου, εφαρµόζονται οι διατάξεις του κεφαλαίου 7 του Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, εφόσον κατά το χρόνο έναρξης ισχύος αυτού δεν έχει γίνει έναρξη του ελέγχου. Ως έναρξη του ελέγχου για την εφαρµογή του προηγούµενου εδαφίου λογίζεται η θεώρηση των βιβλίων του φορολογουµένου από όργανο της Φορολογικής Διοίκησης ή η κοινοποίηση πρόσκλησης για επίδειξη βιβλίων στον έλεγχο, στην περίπτωση που δεν είναι δυνατή η θεώρηση των βιβλίων ή η έκδοση της εντολής ελέγχου στην περίπτωση που δεν τηρούνται βιβλία. 103

104 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι Μεταβατικές διατάξεις ΚΦΔ Ως έναρξη ελέγχου κατά την έννοια του πρώτου εδαφίου θεωρείται και η αποστολή έως τις επιστολής στο φορολογούµενο, µε την οποία του γνωστοποιείται ότι έχει εκδοθεί εντολή φορολογικού ελέγχου. Σε περίπτωση κατά την οποία, έως τις , είχε εκδοθεί εντολή φορολογικού ελέγχου και για οποιονδήποτε λόγο, µετά την ηµεροµηνία αυτή, για την ίδια χρήση, περίοδο, φορολογική υπόθεση ή υποχρέωση, εκδοθεί νέα εντολή ελέγχου, οι έννοµες συνέπειες της έκδοσης της αρχικής εντολής δεν θίγονται. 104

105 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Εκτός των κλασικών και βάσει πραγµατικών δεδοµένων ελέγχων καθιερώνεται η δυνατότητα της φορολογικής αρχής να χρησιµοποιεί έµµεσες τεχνικές ελέγχου προκειµένου να προσδιορίσει το φορολογητέο εισόδηµα. Το φορολογητέο εισόδηµα που προκύπτει από τις έµµεσες µεθόδους µπορεί να χρησιµοποιηθεί για την έκδοση εκτιµώµενης, διορθωτικής ή προληπτικής πράξης προσδιορισµού του φόρου. Βλ. και άρθρο 67Β παλαιού ΚΦΕ (Ν. 2238/1994). Έµµεσες τεχνικές ελέγχου εναλλακτικός (= τεκµαρτός) τρόπος προσδιορισµού του εισοδήµατος 105

106 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Η έµµεση τεχνική ελέγχου που επιλέγεται αξιοποιεί τα στοιχεία, τις πληροφορίες και τα δεδοµένα για έσοδα κάθε πηγής και πραγµατοποιηθείσες δαπάνες πάσης φύσεως, που η Φορολογική Διοίκηση διαθέτει ή συγκεντρώνει, για τον ίδιο τον/την σύζυγο του και τα προστατευόµενα µέλη αυτών. 106

107 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Η επιλογή της κατάλληλης µεθόδου ή των συνδυασµών µεθόδων πραγµατοποιείται από τη φορολογική διοίκηση κατά περίπτωση µε βάση τα κριτήρια ανάλυσης κινδύνου (άρθρο 26 ΚΦΔ). Η επιλογή γίνεται µε µε αιτιολογηµένη απόφαση του Προϊστάµενου της Δ.Ο.Υ. ή του Ελεγκτικού Κέντρου που εκδίδεται από κοινού µε τον υποδιευθυντή και τον προϊστάµενο του τµήµατος έλεγχου, µετά από εισήγηση του υπαλλήλου που φέρει την εντολή ελέγχου, αξιολογώντας τα στοιχεία που η ελεγκτική υπηρεσία έχει στη διάθεσή της. 107

108 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Σε περίπτωση προσδιορισµού διαφορών βάσει των έµµεσων τεχνικών, το βάρος ανταπόδειξης π έ φ τ ε ι σ τ ο ν φορολογούµενο που θα πρέπει να αποδείξει µε πραγµατικά δεδοµένα την ειλικρίνεια των δηλώσεων του. 108

109 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Οι διαφορές µεταξύ προσδιορισθείσας βάσει τεχνικών ελέγχου και δηλωθείσας φορολογητέας ύλης αιτιολογούνται µε τεκµηριωµένα στοιχεία που προσκοµίζονται από τον φορολογούµενο και δικαιολογούν έσοδα αποκτηθέντα και µη δηλωθέντα σε κάθε ελεγχόµενη/νο φορολογική περίοδο/ διαχειριστικό έτος. 109

110 Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Πωλητήρια συµβόλαια, δηλώσεις φόρου δωρεάςκληρονοµιάς χρηµάτων, κέρδη από τυχερά παίγνια γενικά, συµβάσεις δανείων και κάθε σχετικό έγγραφο το οποίο θα φέρει βεβαία ηµεροµηνία και στοιχεία νοµιµότητας. Θα πρέπει να αποδεικνύεται το πραγµατικό στοιχείο της συναλλαγής, όπως η πίστωση των ποσών σε λογαριασµό/ούς του ελεγχόµενου, του/ της συζύγου ή των προστατευόµενων µελών αυτών. 110

111 Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ 1. Αρχή των αναλογιών (δεν εφαρµόζεται ακόµα). 2. Ανάλυση ρευστότητας του φορολογούµενου. 3. Καθαρή θέση του φορολογούµενου. 4. Σχέση της τιµής πώλησης προς το συνολικό όγκο κύκλου εργασιών (δεν εφαρµόζεται ακόµα). 5. Ύψος των τραπεζικών καταθέσεων και των δαπανών σε µετρητά. 111

112 Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Η αδικαιολόγητη προσαύξηση περιουσίας θεωρείται φορολογητέο εισόδηµα και σύµφωνα µε τον νέο Κώδικα Φορολογίας Εισοδήµατος (Ν. 4172/2013) θεωρείται ως εισόδηµα από επιχειρηµατική δραστηριότητα δραστηριότητα και φορολογείται µε συντελεστή 33% ανεξαρτήτως ποσού. 112

113 Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Υποθέσεις υπαγόµενες στις έµµεσες τεχνικές ελέγχου 1) οι ανέλεγκτες υποθέσεις φορολογίας εισοδήµατος φορολογουµένων φυσικών προσώπων, που αναφέρονται στο άρθρο 28 του ΚΦΕ, για τα φορολογικά έτη από και µετά. Άσκηση επιχειρηµατικής δραστηριότητας α) όταν τα λογιστικά αρχεία δεν τηρούνται ή οι οικονοµικές καταστάσεις δεν συντάσσονται σύµφωνα µε τον νόµο για τα λογιστικά πρότυπα, β) όταν τα φορολογικά στοιχεία ή τα λοιπά προβλεπόµενα σχετικά δικαιολογητικά δεν συντάσσονται σύµφωνα µε τον Κώδικα Φορολογικής Διαδικασίας, γ) όταν τα λογιστικά αρχεία ή φορολογικά στοιχεία δεν προσκοµίζονται στη Φορολογική Διοίκηση µετά από σχετική πρόσκληση. 113

114 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Υποθέσεις υπαγόµενες στις έµµεσες τεχνικές ελέγχου 1) οι ανέλεγκτες υποθέσεις φορολογίας εισοδήµατος φορολογουµένων φυσικών προσώπων, που αναφέρονται στο άρθρο 28 του ΚΦΕ, για τα φορολογικά έτη από και µετά. Ανεξάρτητα από άσκηση επιχειρηµατικής δραστηριότητας Όταν το ποσό του δηλούµενου εισοδήµατος δεν επαρκεί για την κάλυψη των προσωπικών δαπανών διαβίωσης ή σε περίπτωση που υπάρχει προσαύξηση περιουσίας η οποία δεν καλύπτεται από το δηλούµενο εισόδηµα. 114

115 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Υποθέσεις υπαγόµενες στις έµµεσες τεχνικές ελέγχου 2) Οι ανέλεγκτες υποθέσεις φορολογίας εισοδήµατος φορολογουµένων φυσικών προσώπων για διαχειριστικές περιόδους που έληγαν πριν την έναρξη εφαρµογής του ΚΦΕ, για τις οποίες δεν έχει γίνει έναρξη ελέγχου µέχρι και συντρέχει µία από τις παρακάτω περιπτώσεις: α) υφίσταται αδικαιολόγητος πλουτισµός (περιουσιακά στοιχεία και καταθέσεις), β) παρουσιάζονται µεγάλες δαπάνες που δεν δικαιολογούνται από τα δηλωθέντα εισοδήµατα του φορολογούµενου φυσικού προσώπου(ατοµικά και οικογενειακά), 115

116 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Υποθέσεις υπαγόµενες στις έµµεσες τεχνικές ελέγχου 2) Οι ανέλεγκτες υποθέσεις φορολογίας εισοδήµατος φορολογουµένων φυσικών προσώπων για διαχειριστικές περιόδους που έληγαν πριν την έναρξη εφαρµογής του ΚΦΕ, για τις οποίες δεν έχει γίνει έναρξη ελέγχου µέχρι και συντρέχει µία από τις παρακάτω περιπτώσεις: γ) Είναι µέλη εταιρειών (οποιασδήποτε µορφής) µε ζηµιογόνα αποτελέσµατα, δ) δεν τηρούνται ή δεν επιδεικνύονται τα βιβλία και τα στοιχεία ΚΒΣ/Κ.Φ.Α.Σ., ε) υφίστανται πληροφορίες για παράνοµα ή/και αδήλωτα εισοδήµατα/αγορές/ δαπάνες (επαγγελµατικές, ατοµικές, οικογενειακές). 116

117 Ζ. Φορολογικοί έλεγχοι ΕΜΜΕΣΕΣ ΤΕΧΝΙΚΕΣ ΕΛΕΓΧΟΥ Τεχνική ανάλυσης ρευστότητας του φορολογούµενου. Η τεχνική ανάλυσης ρευστότητας του φορολογούµενου βασίζεται στη θεώρηση ότι αν τα έξοδα υπερβαίνουν το δηλωθέν εισόδηµα µαζί µε το εισόδηµα από µη δηλωθείσες πηγές για µία συγκεκριµένη περίοδο, αυτή η υπέρβαση αντανακλά εισόδηµα από φορολογητέες πηγές που δεν έχει δηλωθεί. (Αυξήσεις περιουσιακών στοιχείων + Μειώσεις χρεών + εκπεστές δαπάνες σύµφωνα µε τη φορολογική δήλωση + µη εκπεστέες δαπάνες ) - (Μειώσεις περιουσιακών στοιχείων + αυξήσεις χρεών + µη φορολογητέα εισοδήµατα + δηλωθέν εισόδηµα) = µη φορολογητέο εισόδηµα ή υπερβολικά δηλωθείσες δαπάνες. 117