* Φ.Π.Α. * Νο. 23

Transcript

1 * Φ.Π.Α. * Νο. 23 ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ Αθήνα ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ Αριθ. Πρωτ: /4067/1060/Α0014 ΓΕΝΙΚΗ Δ/ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ 1. Δ/νση 14 ΦΠΑ - Τμήμα Α/Ι ΠΟΛ.: Δ/νση Τελών & Ειδ. Φορολογιών - Τμήμα Α 3. Δ/νση 15 ΚΒΣ - Τμήμα Β ΘΕΜΑ: Κοινοποίηση Γνωμοδότησης Νομικού Συμβουλίου του Κράτους αριθ. 781/97. Επιβολή ΦΠΑ στη συμπληρωματική τιμή που καταβάλλεται στα πλαίσια ανέγερσης ακινήτου με το σύστημα της αντιπαροχής. Κοινοποιούμε την υπ' αριθμ. 781/97 Γνωμοδότηση της Ολομέλειας του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, η οποία έγινε αποδεκτή από τον Υφυπουργό Οικονομικών, ως προς την άποψη της πλειοψηφίας και παρέχουμε τις κατωτέρω διευκρινίσεις. Σύμφωνα με τη γνωμοδότηση αυτή, προβλέπεται ότι κατά την ανέγερση ακινήτου, σε εκτέλεση εργολαβικού προσυμφώνου με το σύστημα της αντιπαροχής, στην περίπτωση κατά την οποία καταβάλλεται από τον οικοπεδούχο συμπληρωματική αμοιβή, προκειμένου να αυξηθεί το ποσοστό που παραχωρείται από το εργολάβο στον οικοπεδούχο, θεωρείται ότι πρόκειται για δύο διακεκριμένες πράξεις, οι οποίες πρέπει για την επιβολή του ΦΠΑ να αντιμετωπιστούν αυτοτελώς. Ειδικότερα :! Όσον αφορά το προσύμφωνο ανέγερσης οικοδομών με το σύστημα της αντιπαροχής, η αξία αυτού υπάγεται σε χαρτόσημο, σύμφωνα με τις συνδυασμένες διατάξεις της παραγράφου 8 του άρθρου 56 του νόμου 1642/86, και του άρθρου 15ε του Κώδικα Χαρτοσήμου, καθόσον χρόνο ισχύει η αναστολή επιβολής ΦΠΑ. Επισημαίνεται ότι σύμφωνα με τη διάταξη της παραγράφου 6 του άρθρου 22 του νόμου 2443/1996, δεν επιβάλλεται ΦΠΑ στα εργολαβικά προσύμφωνα, τα οποία συντάχθηκαν μετά την και η άδεια κατασκευής των οικοδομών εκδίδεται μέχρι Επισημαίνεται ότι στη γνωμοδότηση δεν ελήφθη υπόψη η τελευταία τροποποίηση της σχετικής διάταξης που έγινε με το ν.2443/96.! Όσον αφορά το εις χρήμα συμφωνηθέν εργολαβικό αντάλλαγμα το οποίο καταβάλλεται από τον οικοπεδούχο, τούτο συνιστά εργολαβία, η οποία σύμφωνα με τη διάταξη της περίπτωσης β της παραγράφου 2 του άρθρου 6 του νόμου 1642/86, υπάγεται σε ΦΠΑ, από της ενάρξεως εφαρμογής του φόρου προστιθέμενης αξίας. Συνέπεια της ανωτέρω θέσης που υιοθετήθηκε με την εν λόγω γνωμοδότηση είναι ότι ο εργολάβος, ο οποίος πραγματοποιεί τις δύο ανωτέρω αναφερόμενες διακεκριμένες πράξεις, πραγματοποιεί, τόσο φορολογητέες, όσο και απαλλασσόμενες πράξεις, έχοντας συγχρόνως μερικό δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών, κατά το μέρος που οι εισροές χρησιμοποιούνται για την εκτέλεση της εργολαβίας, η οποία υπάγεται σε ΦΠΑ, σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 23 εως 26 του νόμου 1642/86. Για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή της ανωτέρω γνωμοδότησης παρέχουμε της κατωτέρω διευκρινίσεις. 1. Όπως έχει ήδη κριθεί στο παρελθόν, στην περίπτωση εργολαβικού προσυμφώνου ανέγερσης οικοδομών με το σύστημα της αντιπαροχής, ως φορολογητέα αξία για την επιβολή αναλογικού τέλους χαρτοσήμου λαμβάνεται η αξία κατασκευής των διαμερισμάτων, που περιέρχονται στους οικοπεδούχους κατά το χρόνο κατάρτισης της εν λόγω σύμβασης. Στην περίπτωση κατά την οποία έχει συμφωνηθεί επί πλέον αντάλλαγμα, το αντάλλαγμα αυτό υπάγεται σε φόρο προστιθέμενης αξίας και κατά συνέπεια, η αξία κατασκευής των διαμερισμάτων μειώνεται ισόποσα, για την επιβολή του αναλογικού τέλους χαρτοσήμου. 2. Όσον αφορά το χρόνο, κατά τον οποίο ο φόρος προστιθέμενης αξίας γίνεται απαιτητός από το δημόσιο, εφαρμόζονται οι διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 13 του νόμου 1642/86, όπως αυτές ερμηνεύτηκαν από τη διοίκηση, ήτοι ο φόρος καθίσταται απαιτητός κατά το χρόνο έκδοσης του τιμολογίου ή άλλου στοιχείου που επέχει θέση τιμολογίου.

2 Ειδικά για την εκτέλεση τεχνικών έργων ο χρόνος έκδοσης των φορολογικών στοιχείων έχει ως ακολούθως: 3.1. Εκτέλεση Τεχνικών έργων σε Επιτηδευματίες, Δημόσιο, Ν.Π.Δ.Δ. κλπ. Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 12, παρ. 15 του π.δ.186/92 (Κ.Β.Σ), όπως αυτές ερμηνεύτηκαν με την εγκύκλιο 3/ (παρ ), το τιμολόγιο τεχνικών έργων εκδίδεται όταν ολοκληρωθεί και παραδοθεί το έργο, όχι όμως πέραν της διαχειριστικής περιόδου των συμβαλλομένων. Όταν δε το έργο συνεχίζεται και μετά τη λήξη της διαχειριστικής περιόδου, τιμολογείται το τμήμα του έργου που έχει εκτελεσθεί μέσα στη χρήση. Επισημαίνεται ότι όταν γίνονται προσωρινές επιμετρήσεις, το τιμολόγιο εκδίδεται σ' ένα μήνα από την προσωρινή επιμέτρηση και πάντως μέσα στην ίδια φορολογική περίοδο που έγινε η επιμέτρηση. Στο σημείο αυτό, διευκρινίζεται, ότι για τα δημόσια τεχνικά έργα εκδίδονται τιμολόγια από τον εργολήπτη κατασκευαστή του έργου για τα πιστοποιούμενα εντός της χρήσεως εργολαβικά ανταλλάγματα Εκτέλεση τεχνικών έργων σε Ιδιώτες- μη Επιτηδευματίες Σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 13, παρ. 3, η Απόδειξη εκδίδεται κατά την παράδοση του έργου ή της εγκατάστασης και πάντως πριν το τέλος της διαχειριστικής περιόδου για το έργο που έχει εκτελεστεί. 4. Για τον προσδιορισμό του δικαιώματος έκπτωσης του φόρου εισροών, λαμβάνεται υπόψη το ποσοστό που αντιπροσωπεύει το εργολαβικό αντάλλαγμα που καταβάλλεται από τον οικοπεδούχο σε σχέση με την αξία κατασκευής του συνόλου της οικοδομής, περιλαμβανομένων των κτισμάτων που περιέρχονται στην κυριότητα του εργολάβου. Διευκρινίζεται ότι κατά τον προσδιορισμό της αξίας της οικοδομής, δεν λαμβάνεται υπόψη η αξία του οικοπέδου, αλλά μόνο η αξία των κτισμάτων. Επισημαίνεται ότι για τον προσδιορισμό του δικαιώματος έκπτωσης, λαμβάνεται υπόψη η διαφορά που ενδεχομένως υπάρχει, όσον αφορά το κόστος των κτισμάτων που περιέρχονται στην κυριότητα του εργολάβου και των κτισμάτων που παραδίδονται στον οικοπεδούχο. 5. Οι εργολάβοι-υποκείμενοι που αναλαμβάνουν την ανέγερση οικοδομής με το σύστημα της αντιπαροχής, στην περίπτωση που συμφωνείται και καταβολή συμπληρωματικού εργολαβικού ανταλλάγματος, υποχρεούνται στην υποβολή δήλωσης μεταβολών, στην αρμόδια ΔΟΥ, με την οποία γνωστοποιούν τη διενέργεια και φορολογητέων πράξεων, εκτός και αν από άλλη αιτία έχει ήδη γνωστοποιηθεί η διενέργεια φορολογητέων και αφορολόγητων πράξεων. Επίσης υποχρεούνται στην υποβολή προσωρινών και εκκαθαριστικών δηλώσεων, με τις οποίες καταβάλλεται στο δημόσιο ο αναλογών ΦΠΑ, μετά τη διενέργεια της νόμιμης έκπτωσης του φόρου εισροών. Εξαιρετικά, στην περίπτωση που υποκείμενος δεν επιθυμεί τη διενέργεια έκπτωσης του φόρου εισροών, μπορεί να καταβάλει τον αναλογούντα ΦΠΑ με έκτακτη προσωρινή δήλωση, απαλλασσομένου της υποχρέωσης υποβολής προσωρινών και εκκαθαριστικών δηλώσεων. Προς το σκοπό αυτό υποχρεούται να γνωστοποιήσει την πρόθεσή του αυτή μέσα σε προθεσμία 10 ημερών από τη σύνταξη του εργολαβικού. Στην περίπτωση αυτή ο φόρος καταβάλλεται σε προθεσμία 15 ημερών μετά την έκδοση των φορολογικών στοιχείων, σύμφωνα με τα αναφερόμενα στις ανωτέρω παραγράφους 2 και Για πράξεις που έχουν ήδη πραγματοποιηθεί μέχρι την έκδοση της παρούσας εγκυκλίου και αντιμετωπίστηκαν διαφορετικά, γίνεται δεκτό από τη διοίκηση να καταβληθεί ο αναλογών ΦΠΑ, χωρίς κυρώσεις, με την προϋπόθεση ότι θα υποβληθούν δηλώσεις (αρχικές ή συμπληρωματικές) μέχρι Με τις ίδιες δηλώσεις θα διενεργηθεί και η προβλεπόμενη έκπτωση του φόρου εισροών, με την προϋπόθεση ότι δεν έχει παρέλθει η τριετής προθεσμία παραγραφής έναντι του δημοσίου. Η ανωτέρω παράγραφος 5, εφαρμόζεται και στην περίπτωση αυτή δηλαδή για τις πράξεις που έχουν ήδη πραγματοποιηθεί, μπορεί ο υποκείμενος στο φόρο να μην ασκήσει το δικαίωμα έκπτωσης του φόρου εισροών. Εννοείται ότι το εις χρήμα καταβαλλόμενο αντάλλαγμα, που σύμφωνα με τα ανωτέρω, υπάγεται σε ΦΠΑ, δεν υπάγεται σε τέλη χαρτοσήμου. Εφόσον για το αντάλλαγμα αυτό έχει καταβληθεί τέλος χαρτοσήμου, τούτο επιστρέφεται λόγω αχρεώστητης καταβολής, ύστερα από αίτηση του δικαιούχου, επιφυλλασσομένων των διατάξεων περί παραγραφής. 7. Η ανωτέρω τακτοποίηση πρέπει να γίνει για όλες τις υποθέσεις, οι οποίες δεν έχουν, κατά οποιοδήποτε τρόπο, καταστεί οριστικές, μέχρι την ημερομηνία έκδοσης της παρούσας εγκυκλίου. Ακριβές Αντίγραφο Η Προϊσταμένη της Γραμματείας Ο Υφυπουργός Οικονομικών Γεώργιος Δρυς

3 ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ ΥΠΟΥΡΓΟΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΝΟΜΙΚΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΟΥ ΚΡΑΤΟΥΣ Αριθμός Γνωμοδοτήσεως: 781/97 Η ΟΛΟΜΕΛΕΙΑ ΤΟΥ Ν.Σ.Κ. Συνεδρίαση της Σύνθεση: Πρόεδρος: Λεωνίδας Παπίδας Αντιπρόεδροι: Πέτρος Κυριαζής, Δημήτριος Παπαπετρόπουλος, Αριστομένης Κομισόπουλος. Νομικοί Σύμβολοι: Γ. Πατρινέλης, Γ. Παπασωτηρίου, Ν. Πούλος, Θ. Αμηλιανίτης, Χ. Φραγκούλης, Ν. Γεράσιμος, Κ. Βολτής, Χ. Τσεκούρας, Ε. Βολάνης, Γ. Πουλάκος, Σ. Σκουτέρης, Π. Κισσούδης, Δ. Λάκκας, Η. Παπαδόπουλος, Γ. Κρόμπας, Κ. Μπακάλης, Θ. Ρεντζεπέρης, Ε. Λουδάρος, Ν. Κατσίμπας, Θ. Θεοφανόπουλος, Ι. Πράσινος, Γ. Κατράνης, Ν. Μαυρίκας, Χ. Θωμόπουλος, Δ. Παπαγεωργόπουλος, Ε. Τριτάς, Ι. Μασβούλας, Φ. Γεωργακόπουλος, Γ. Γαβαλάς, Σ. Παπαγεωργακόπουλος. Εισηγητής: Ο Πρόεδρος Ν. Σ. Κ. Σπύρος Παπαγιαννόπουλος. Αριθμός Ερωτήματος: /2152/638/0014/ Ερωτώσα Υπηρεσία: Γεν. Δ/νση Φορολογίας/ Δ/νση Φ.Π.Α. Περίληψη Ερωτήματος: Περί υπαγωγής ή μη σε Φ.Π.Α. προσυμφώνου το οποίο έχει συνταχθεί, σύμφωνα με το άρθρο 56 παρ. 8 ν. 1642/1986, προ της , όταν το εργολαβικό αντάλλαγμα αποτελείται τόσο από τα ποσοστά εξ αδιαιρέτου που θα μεταβιβαστούν στον εργολάβο (αντιπαροχή) όσο και από την καταβολή σ' αυτόν χρηματικού ποσού.... Ι. Δίδονται τα εξής: Μεταξύ του Κοινοφελούς Ιδρύματος Ερρίκος Ντυνάν, με έδρα την Αθήνα (Ελληνικός Ερυθρός Σταυρός) και της Κοινοπραξίας "ΒΑΚΩΝ", στην οποία μετέχουν τέσσερις κατασκευάστριες εταιρίες και δυνάμει του με αριθμό 6536/1994 συμβολαίου του συμβολαιογράφου Αθηνών Χρήστου Στείρου περί συμβάσεως εργολαβίας και προσυμφώνου μεταβιβάσεως ποσοστών οικοπέδου, προσυμφωνήθηκε η μελέτη και η κατασκευή του κτιρίου του Νοσοκομείου, των λοιπών κτιρίων και των χωρών στάθμευσης αυτοκινήτων, καθώς και η μελέτη, διαμόρφωση και κατασκευή του περιβάλλοντος τα κτίρια χώρου του ακινήτου, κυριότητας του Ιδρύματος, εκτάσεως τ.μ. Η έκταση αυτή κείται εντός του εγκεκριμένου σχεδίου πόλεως των Αθηνών. Ως εργολαβικό αντάλλαγμα (παρ. 46 της σύμβασης) ορίστηκε χρηματικό ποσό και μέρος του ακινήτου υπό την μορφήν των προβλεπομένων από την σύμβαση ανεξαρτήτων ιδιοκτησιών και ποσοστών συνιδιοκτησίας, που κατά την σύμβαση ο ανάδοχος δικαιούται να λάβει. Ειδικότερα στην παρ. 120 επομ. προσυμφωνείται ότι το ακίνητο θα χωριστεί σε δύο διηρημένες κάθετες ιδιοκτησίες, από τις οποίες, θα αντιστοιχεί η μία στο νοσοκομείο και η άλλη στα λοιπά κτίρια. Από αυτές, η πρώτη, αντιστοιχούσα στα 600 χιλιοστά εξ αδιαιρέτου του ακινήτου θα παραμείνει στο Ίδρυμα (εργοδότη) και η άλλη αντιστοιχούσα στα 400 χιλιοστά εξ αδιαιρέτου, θα μεταβιβαστεί στον ανάδοχο ως εργολαβικό αντάλλαγμα (την αντιπαροχή). Η μεταβίβαση αυτή θα γίνει σταδιακά, ανάλογα με την πρόοδο των εργασιων, όπως αυτές περιγράφονται, στην ήδη γενομένη οριστική μελέτη εφαρμογής. Ομοίως, προσυμφωνήθηκε να καταβληθεί σταδιακά, ανάλογα με την πρόοδο των εργασιών και ποσό δρχ. ως πρόσθετο εργολαβικό αντάλλαγμα. ΙΙ. Σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 8 του άρθρου 56 του ν. 1642/1986, η οποία προστέθηκε με την παρ. 21 του άρθρου 4 του ν. 1676/1986: 8. "Στο φόρο προστιθέμενης αξίας υπάγονται και τα εργολαβικά προσύμφωνα ανέγερσης οικοδομών με το σύστημα της αντιπαροχής τα οποία συντάχθηκαν μετά την και η σχετική άδεια θα εκδοθεί μετά την ".

4 Της προθεσμίας αυτής παραταθείσης επανειλημμένως, τελικώς ορίστηκε, με το άρθρο έβδομο παρ. 7 υπό "άρθρον 36β" του ν. 2275/1994, με το οποίο η ως άνω παρ. 8 του άρθρου 56 του ν. 1642/1986 αντικαταστάθηκε, ότι: "8. Στο φόρο προστιθέμενης αξίας υπάγονται και τα προσύμφωνα ανέγερσης οικοδομών με το σύστημα της αντιπαροχής, τα οποία συντάχθηκαν μετά την και η σχετική άδεια εκδίδεται μετά την ". Περαιτέρω, φορολογητέα πράξη υποκειμένη σε ΦΠΑ, είναι η κατά το άρθρο 6 του ν. 1642/1986 παράδοση ακινήτων, ως δε τοιαύτη παράδοση λογίζεται κατά την παρ. 2 περ. β' του ως άνω άρθρου και: "β) η εκτέλεση εργασιών στα ακίνητα με μίσθωση έργου, ανεξάρτητα αν διαθέτει τα υλικά ο εργοδότης ή ο εργολάβος". Ενόψει των ανωτέρω ρυθμίσεων ερωτάται από την αρμόδια υπηρεσία εάν στο ως άνω προσύμφωνο θα πρέπει να καταβληθεί ή όχι ο ΦΠΑ καθόσον κατά την άποψη της υπηρεσίας οι ως άνω διατάξεις απαλλάσσουν από τον ΦΠΑ τα προσύμφωνα που έχουν συναφθεί πριν την και περιλαμβάνουν ως εργολαβικό αντάλλαγμα μόνο την αντιπαροχή ποσοστών επί του οικοπέδου και των αναλογούντων σ' αυτό κτισμάτων, δεν υφίσταται δε απαλλαγή από τον ΦΠΑ όταν το εργολαβικό αντάλλαγμα πλην της ως άνω αντιπαροχής, περιλαμβάνει και καταβολή χρηματικού ποσού στον εργολάβο, θα πρέπει δε στην τελευταία αυτή περίπτωση να εφαρμοστεί το άρθρο 6 παρ. 2 περ. β' κατά το οποίο επιβάλλεται ΦΠΑ στην εκτέλεση εργασιών σε ακίνητα με μίσθωση έργου, για το σύνολο του εργολαβικού ανταλλάγματος (αντιπαροχής και μετρητών). ΙΙΙ. Κατά την πλειοψηφήσασα γνώμη, με την οποία ετάχθησαν ο Πρόεδρος Λ. Παπίδας και οι Νομικοί Σύμβουλοι Γ. Παπασωτηρίου, Ν. Πούλος, Θ. Αμπλιανίτης, Χ. Φραγκούλης, Ν. Γεράσιμος, Κ. Βολτής, Χ. Τσεκούρας, Ε. Βολάνης, Γ. Πουλάκος, Σ. Σκουτέρης, Π. Κισσούδης, Η. Παπαδόπουλος, Κ. Μπακάλης, Θ. Ρεντζεπέρης, Ε. Λουδάρος, Ν. Κατσίμπας, Ι. Πράσινος, Γ. Κατράνης, Χ. Θωμόπουλος, Δ. Παπαγεωργόπουλος, Ε. Τριτάς, Ι. Μάσβουλας, Φ. Γεωργόπουλος, Γ. Γαβλάς, Σ. Παπαγεωργακόπουλος, από την ορθή ερμηνεία των προπαρατιθεμένων διατάξεων, συνάγεται ότι ο νομοθέτης θέλησε την μη καταβολή του ΦΠΑ για προσύμφωνα που συντάχθηκαν μέχρι την , στις περιπτώσεις όπου έχουμε ανέγερση κτισμάτων "επί αντιπαροχή". Περί της "αντιπαροχής" δεν υφίσταται κάποιο ειδικό νομικό καθεστώς, έχει δε γίνει δεκτό από τη νομολογία ότι σε αυτήν, ο κύριος του οικοπέδου συμφωνεί με τον εργολάβο την ανέγερση πολυορόφου οικοδομής (έργο) στο οικόπεδό του, η οικοδομή δε διέπεται από τις διατάξεις περί οριζοντίου ιδιοκτησίας (ν. 3741/1929 και άρθρα 1002 και 1117 ΑΚ, αλλά και των ν.δ. 1003/1971 και 1024/1971 προκειμένου περί καθέτου ιδιοκτησίας). Η παροχή του οικοπεδούχου συνίσταται στην αναλαμβανόμενη με την σύμβαση υποχρέωση προς μεταβίβαση στον εργολάβο - ή σε τρίτα πρόσωπα που θα υποδειχθούν από αυτόν - ορισμένων ποσοστών εξ αδιαιρέτου επί του οικοπέδου μετά των οριζοντίων (ή καθέτων) ιδιοκτησιών που αντιστοιχούν σε αυτά τα ποσοστά, η δε αντιπαροχή του εργολάβου συνίσταται στην εκτέλεση του έργου επί του οποίου ο οικοπεδούχος διατηρεί την κυριότητα των υπολοίπων ποσοστών εξ αδιαιρέτου επί του οικοπέδου, μετά των οριζοντίων (ή καθέτων) ιδιοκτησιών που αντιστοιχούν σε αυτά τα ποσοστά. Η αμοιβή του εργολάβου συνίσταται στην ανωτέρω υποχρέωση του οικοπεδούχου εργοδότου, όπως μεταβιβάσει σ' αυτόν ή σε τρίτα πρόσωπα που υποδεικνύονται από αυτόν τα συμπεφωνημένα ποσοστά μετά των οριζοντίων ή καθέτων ιδιοκτησιών που αντιστοιχούν σ' αυτά. (βλ. ΑΠ 379/1976 ΝοΒ επομ. ΑΠ 983/1973 Νο Β , κ.α. και Σταθόπουλος - Γεωργιάδης: "Αστικός Κώδικας - σελ. 591). Είναι όμως δυνατόν η αμοιβή του εργολάβου να μην συνίσταται μόνο στην ανωτέρω υποχρέωση αλλά να συμπληρώνεται, προς εξίσωση της παροχής τούτου με την "αντιπαροχή", με την συμφωνία τμηματικής καταβολής στον εργολάβο χρηματικού ποσού ανάλογα με την πρόοδο των εργασιών. Στην περίπτωση αυτή, η παροχή του οικοπεδούχου - εργοδότου (εργολαβικόν αντάλλαγμα) έχει μικτή μορφή, το μεν εις είδος (υποχρέωση μεταβίβασης ποσοστών - ήτοι αντιπαροχοί) το δε εις χρήμα (αμοιβή εργολάβου λόγω μισθώσεως έργου), υπό την έννοιαν ότι υφίστανται δύο μικρότερες, διακεκριμένες και νομικώς αυτοτελείς παροχές. Η διάκριση αυτή των δύο παροχών εξ απόψεως αστικού δικαίου άγει και στην διαφορετική φορολογική αντιμετώπιση εκάστης τούτων, καθόσον και υπό την ισχύ ν. 1642/1986 στο άρθρο 2 και επόμ. αυτού, αντικείμενα του ΦΠΑ είναι ορισμένες παροχές αγαθών ή υπηρεσιών. Επομένως, είναι δυνατό η προς τον εργολάβο παροχή εις είδος (αντιπαροχή) να απαλλαγεί του ΦΠΑ (και να επιβληθεί συνακόλουθα το ισχύον στις περιπτώσεις αυτές αναλογικό τέλος χαρτοσήμου) όχι όμως και η προς αυτόν παροχή σε χρήμα λόγω μίσθωσης του έργου, για την οποία θα ισχύσει το ως άνω άρθρο 6 παρ. 2 περ. β' ν. 1642/1986, κατά το οποίο

5 φορολογητέα πράξη (παροχή) είναι και "...η εκτέλεση εργασιών σε ακίνητα με μίσθωση έργου, ανεξάρτητα αν διαθέτει τα υλικά ο εργοδότης ή ο εργολάβος". Εξάλλου, θα ήτο ευθεία αντίθεση προς το νόμο να επιβληθεί ΦΠΑ επί του εις είδος ανταλλάγματος ή να επιβληθεί αναλογικό τέλος χαρτοσήμου επί του εις χρήμα τοιούτου. Ούτω, για μεν το εις είδος προσυμφωνούμενο εργολαβικόν αντάλλαγμα θα επιβληθεί αναλογικό τέλος χαρτοσήμου, εφόσον τούτο απαλλάσσεται από τον ΦΠΑ κατά τις οικείες διατάξεις, δια το δε εις χρήμα εργολαβικόν αντάλλαγμα θα επιβληθεί κανονικά ο ΦΠΑ, διότι τούτο ουδόλως απαλλάσσεται. Κατά την μειοψηφήσασα γνώμη, με την οποία ετάχθησαν οι Αντιπρόεδροι Π. Κυριαζής, Α. Κομισόπουλος και οι Νομικοί Σύμβουλοι Γ. Πατρινέλλης, Δ, Λάκκας, Γ. Κρόμπας, Θ. Θεοφανόπουλος και Ν. Μαυρίκας, η ως άνω σύμβαση θα πρέπει να αντιμετωπιστεί ενιαία, τόσο για την μεταβίβαση κτισμάτων όσο και για την καταβολή μετρητών, καθότι η έννοια της αντιπαροχής τίθεται εν προκειμένω υπό την οικονομικήν σημασίαν του όρου. Το γεγονός συνεπώς, ότι προσυμφωνείται η καταβολή και ορισμένων χρηματικών ποσών, ανάλογα με την πρόοδο των εργασιών, προς εξίσωση παροχής και αντιπαροχής δεν αλλοιώνει τον χαρακτήρα της εν λόγω συμβάσεως ως συμβάσεως επί αντιπαροχή. Ενόψη τούτων θα έπρεπε να απαλλαγεί όλον το εργολαβικόν αντάλλαγμα-και η καταβολή μετρητών-από το Φ.Π.Α. και ορθώς εισπράχθηκε από την αρμόδια Δ.Ο.Υ. αναλογικό τέλος χαρτοσήμου για την όλη αντιπαροχή. Ενόψη των ανωτέρω στο ερώτημα αρμόζει η ως άνω δεδομένη ως γνώμη της πλειοψηφίας απάντηση. Αθήνα ΕΘΕΩΡΗΘΗ Ο Πρόεδρος του Ν.Σ.Κ. Λεωνίδας Παπίδας Ο Εισηγητής Ο Σπύρος Α. Παπαγιαννόπουλος