Φορολογικό Δίκαιο. Η έννοια του φόρου Διακρίσεις των φόρων. Α. Τσουρουφλής

Transcript

1 Φορολογικό Δίκαιο Η έννοια του φόρου Διακρίσεις των φόρων Α. Τσουρουφλής 5/3/2018

2 Ο φόρος ως παροχή χωρίς ειδικό αντάλλαγμα Νομολογιακά πορίσματα για το ανταποδοτικό τέλος: Αντικρύζει ειδική παροχή του Δημοσίου ή ενός ΝΠΔΔ Δεν ωφελεί αόριστο κύκλο προσώπων Αντιστοιχία μεταξύ υποχρέωσης και παροχής Δεν απαιτείται η πραγματική χρήση της παροχής Πρέπει να τηρούνται οι αρχές της ανταποδοτικότητας και της ίσης μεταχείρισης

3 Ο φόρος ως παροχή χωρίς ειδικό αντάλλαγμα Ειδικό Τέλος για τη Μείωση Εκπομπών Αερίων Ρύπων (ΕΤΜΕΑΡ) Άρθρο 143 Ν. 4001/ Έσοδα του ειδικού Λογαριασμού είναι: (α) [ ]. (β) [ ]. (γ) Έσοδα από την επιβολή ειδικού τέλους για τη μείωση εκπομπών αερίων ρύπων (ΕΤΜΕΑΡ) επί της κατανάλωσης, που διαφοροποιείται ανά κατηγορία πελατών, περιλαμβανομένων και των αυτοπαραγωγών, ομοιόμορφα για όλη την ελληνική επικράτεια, σύμφωνα με μεθοδολογία η οποία καθορίζεται με απόφαση του Υπουργού Περιβάλλοντος, Ενέργειας και Κλιματικής Αλλαγής, που εκδίδεται μετά από γνώμη της ΡΑΕ.

4 ΣτΕ 4555/2013 (Β' Τμήμα) «11. Επειδή, το ΕΤΜΕΑΡ αποτελεί φόρο. Συγκεκριμένα, δεν έχει το χαρακτήρα ανταποδοτικού τέλους, διότι δεν αντικρύζει ειδική αντιπαροχή προς τις βαρυνόμενες με αυτό κατηγορίες προσώπων και, μάλιστα, σε κάποια αντιστοιχία προς το ύψος του, παρά σκοπεί στην οικονομική ενίσχυση του ειδικού λογαριασμού του άρθρου 40 του Ν. 2773/1999 (δια του οποίου η ΛΑΓΗΕ ΑΕ και η ΔΕΔΔΗΕ ΑΕ ανακτούν τα ποσά που καταβάλλουν στους παραγωγούς ηλεκτρικής ενέργειας από ΑΠΕ και ΣΗΘΥΑ), χάριν του γενικότερου δημόσιου συμφέροντος της προστασίας του φυσικού περιβάλλοντος, μέσω της χρήσης φιλικών προς αυτό πηγών ενέργειας, καθώς και της ενεργειακής αυτάρκειας της χώρας, στο πλαίσιο δε αυτό ωφελείται αόριστος κύκλος προσώπων και όχι ειδικά οι βαρυνόμενοι με το ένδικο τέλος. Εξάλλου, ούτε από το νομοθετικό χαρακτηρισμό του ως Ειδικού Τέλους Μείωσης Εκπομπών Αέριων Ρύπων ούτε από τη φύση του προκύπτει ότι αυτό αποτελεί κάποιου άλλου χαρακτήρα οικονομικό βάρος, όπως ασφαλιστική εισφορά.»

5 ΣτΕ Ολομ /2015 « Η διαφορά κόστους παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας μεταξύ των συμβατικών μονάδων και των μονάδων ΑΠΕ απεικονίζει το ΕΤΜΕΑΡ, το οποίο αντικρίζει πραγματικό κόστος ενέργειας ΑΠΕ που παρήχθη και κατέληξε στην κατανάλωση μέσω του δικτύου διανομής ηλεκτρικής ενέργειας και εμφανίζεται στον Λογαριασμό Κατανάλωσης διακεκριμένως, για λόγους διαφάνειας της πληροφόρησης. Συνεπώς, κάθε καταναλωτής/πελάτης, προκειμένου να καλύψει τις καθημερινές του ανάγκες αγοράζει μίγμα ηλεκτρικής ενέργειας, και για το λόγο αυτό καταβάλλει μέσω του τιμολογίου προμήθειας ηλεκτρικής ενέργειας το αναλογούν τίμημα (ΕΤΜΕΑΡ) για το τμήμα της ενέργειας που έχει παραχθεί από ΑΠΕ, το οποίο στη συνέχεια ο Προμηθευτής αποδίδει στον Διαχειριστή για το σκοπό εξυπηρέτησης της πληρωμής των παραγωγών ΑΠΕ....»

6 ΣτΕ Ολομ /2015 « Υπό τα προεκτεθέντα δεδομένα, η υποχρέωση προς καταβολή του Ειδικού Τέλους Μείωσης Εκπομπών Αέριων Ρύπων του άρθρου 143 παρ. 2 περ. γ' του Ν. 4001/2011 συνδέεται με το κόστος παραγωγής ηλεκτρικής ενέργειας από ΑΠΕ, το οποίο τέλος συνιστά, ως εκ τούτου, τίμημα της αγοράς της ενέργειας αυτής, την οποία χρησιμοποιεί ο τελικός καταναλωτής.»

7 Ο φόρος ως παροχή χωρίς ειδικό αντάλλαγμα Έκτακτο Ειδικό Τέλος Ηλεκτροδοτούμενων Δομημένων Επιφανειών (Ε.Ε.Τ.Η.Δ.Ε.) Άρθρο 53 Ν. 4021/ Για επιτακτικούς λόγους εθνικού συμφέροντος που συνίστανται στην άμεση μείωση του δημοσιονομικού ελλείμματος, επιβάλλεται ειδικό τέλος υπέρ του Δημοσίου στις ηλεκτροδοτούμενες για οικιστική ή εμπορική χρήση δομημένες επιφάνειες των ακινήτων που υπάγονται κατά τη 17η Σεπτεμβρίου κάθε έτους στο τέλος ακίνητης περιουσίας που προβλέπεται στην παράγραφο 1 του άρθρου 24 του ν. 2130/1993 (Α` 62) σύμφωνα με τις επόμενες διατάξεις του παρόντος άρθρου.

8 Ο φόρος ως παροχή χωρίς ειδικό αντάλλαγμα ΣτΕ 1972/2012 «... εφ' όσον δηλαδή το επίδικο τέλος δεν επιβάλλεται σε ανταπόδοση συγκεκριμένης υπηρεσίας παρεχομένης από το Κράτος προς τους επιβαρυνομένους με αυτό, τα δε έσοδα από την είσπραξή του περιέρχονται στον κρατικό προϋπολογισμό προς κάλυψη του δημοσιονομικού ελλείμματος, ήτοι προς εξυπηρέτηση γενικοτέρου κρατικού σκοπού, δεν συνιστά ανταποδοτικό τέλος, αλλά φόρο κατά την έννοια του άρθρου 78 του Συντάγματος. Άλλωστε, η επίτευξη των δημοσιονομικών στόχων, από την οποία, σύμφωνα με την αιτιολογική έκθεση, εξαρτάται απολύτως η πραγματική αξία της βαρυνομένης με το επίδικο τέλος ακίνητης περιουσίας, συνιστά μεν σκοπό δημοσίου συμφέροντος, όχι, όμως παροχή ειδικής ωφελείας προς τους βαρυνομένους με αυτό, ώστε να αναιρείται ο χαρακτήρας του εν λόγω τέλους ως φορολογικής επιβαρύνσεως.»

9 Ο φόρος ως παροχή χωρίς ειδικό αντάλλαγμα ΑΠ 293/2014 (ΕΕΤΗΔΕ) «... Όπως αναφέρεται στην αρχή της πρώτης παραγράφου του ως άνω άρθρου 53 του ν. 4021/2011 και όπως αναλύεται στην αιτιολογική έκθεση που συνοδεύει το σχέδιο διατάξεως του άρθρου 53, το οποίο είχε κατατεθεί ως "προσθήκη-τροπολογία", η επιβολή του τέλους αυτού υπαγορεύθηκε από την επιτακτική ανάγκη να ληφθούν μέτρα έκτακτα και κατεπείγοντος χαρακτήρα, ώστε, πάρα την αναθεώρηση των προβλέψεων για το δημοσιονομικό έλλειμμα συνεπεία αναθεωρήσεως του βαθμού ύφεσης της ελληνικής οικονομίας, να καταστεί παρ` όλα αυτά δυνατόν να επιτευχθούν οι τεθέντες δημοσιονομικοί στόχοι μειώσεως του ελλείμματος τόσο για το 2011 όσο και για το »

10 Ο φόρος ως παροχή χωρίς ειδικό αντάλλαγμα ΑΠ 293/2014 (ΕΕΤΗΔΕ) «... Ως εκ τούτου, εφ` όσον δηλαδή το επίδικο τέλος δεν επιβάλλεται σε ανταπόδοση συγκεκριμένης υπηρεσίας παρεχομένης από το Κράτος προς τους επιβαρυνομένους με αυτό, τα δε έσοδα από την είσπραξη του περιέρχονται στον κρατικό προϋπολογισμό προς κάλυψη του δημοσιονομικού ελλείμματος, ήτοι προς εξυπηρέτηση γενικότερου κρατικού σκοπού, δεν συνιστά ανταποδοτικό τέλος, αλλά φόρο κατά την έννοια του άρθρου 78 του Συντάγματος. Άλλωστε, η επίτευξη των δημοσιονομικών στόχων, από την οποία, σύμφωνα με την αιτιολογική έκθεση, εξαρτάται απολύτως η πραγματική αξία της βαρυνομένης με το επίδικο τέλος ακίνητης περιουσίας, συνιστά μεν σκοπό δημοσίου συμφέροντος, όχι όμως παροχή ειδικής ωφελείας προς τους βαρυνομένους με αυτό, ώστε να αναιρείται ο χαρακτήρας του εν λόγω "τέλους" ως φορολογικής επιβαρύνσεως.»

11 ΑΠ Ολομ. 7/2016 (ΕΕΤΗΔΕ) «... Φόρος είναι η χάριν των κρατικών σκοπών και χωρίς ειδική αντιπαροχή επιβαλλομένη στους πολίτες αναγκαστική παροχή. Σε αντίθεση με το φόρο, το ανταποδοτικό τέλος αποτελεί και αυτό αναγκαστική παροχή, καταβαλλομένη όμως έναντι ειδικής αντιπαροχής. Λόγω του δημοσίου χαρακτήρα της ειδικής αντιπαροχής του κράτους, η υποχρέωση καταβολής του ανταποδοτικού τέλους δεν προϋποθέτει κατ ανάγκην ούτε την πραγματική χρησιμοποίηση της δημοσίας υπηρεσίας στη συγκεκριμένη περίπτωση, ούτε την ακριβή αντιστοιχία μεταξύ τέλους και κόστους παρεχομένης υπηρεσίας. Στη συγκεκριμένη περίπτωση το επίμαχο Ε.Ε.Τ.Η.Δ.Ε., ονομαζόμενο από τον νόμο 4021/2011 "τέλος", δεν συνιστά ανταποδοτικό τέλος, αλλά φόρο κατά την έννοια του άρθρου 78 του Συντάγματος, διότι δεν επιβάλλεται σε ανταπόδοση συγκεκριμένης υπηρεσίας παρεχομένης από το Κράτος προς τους επιβαρυνομένους με αυτό, τα δε έσοδα από την είσπραξή του περιέρχονται στον κρατικό προϋπολογισμό προς εξυπηρέτηση γενικοτέρου κρατικού σκοπού, δηλαδή προς κάλυψη του δημοσιονομικού ελλείμματος....»

12 ΑΠ Ολομ. 7/2016 (ΕΕΤΗΔΕ) «... Η επιβολή του υπαγορεύθηκε από την επιτακτική ανάγκη να ληφθούν έκτακτα και κατεπείγοντος χαρακτήρα μέτρα, ώστε, παρά την αναθεώρηση των προβλέψεων για το δημοσιονομικό έλλειμμα συνεπεία αναθεωρήσεως του βαθμού υφέσεως της ελληνικής οικονομίας, να καταστεί παρ όλα αυτά δυνατόν να επιτευχθούν οι τεθέντες δημοσιονομικοί στόχοι μειώσεως του ελλείμματος τόσο για το 2011 όσο και για το Η επίτευξη των δημοσιονομικών στόχων, δεν συνιστά παροχή ειδικής ωφελείας προς τους βαρυνομένους με αυτό, αλλά σκοπό δημοσίου συμφέροντος, ώστε είναι πρόδηλον ότι δεν πρόκειται περί "τέλους" αλλά περί φορολογικής επιβαρύνσεως.»

13 ΣτΕ 1950/1956 «Επειδή, κατά τα παγίως υπό του δικαστηρίου τούτου κριθέντα, οι συνταγματικοί περιορισμοί (άρθρ. 59 παρ. 2), οι αναφερόμενοι εις τον τρόπον θεσπίσεως διατάξεων περί του αντικειμένου της φορολογίας και του φορολογικού συντελεστού, περί ων και κατωτέρω, δεν έχουσιν εφαρμογήν επί ανταποδοτικών τελών. Του δε τέλους καθαριότητος και αποκομιδής απορριμμάτων, κατά το άρθρον 21 ν.δ. 3033/1954, έχοντος τον χαρακτήρα τέλους ανταποδοτικού, αβάσιμος ο λόγος αναιρέσεως περί αντισυνταγματικότητος του άρθρου τούτου, ως μη καθορίζοντος το αντικείμενον και τον συντελεστήν του τέλους.»

14 ΣτΕ 1950/1956 «Επειδή η κατά την διάταξιν ταύτην οικονομική επιβάρυνσις, επιβαλλομένη ουχί εις μόνους τους τυχόν ποιουμένους ιδιαιτέραν χρήσιν δημοτικής ή κοινοτικής υπηρεσίας φωτισμού, αλλά προς αντιμετώπισιν των δαπανών, εις ας ο δήμος ή η κοινότης υποβάλλεται διά την εγκατάστασιν, συντήρησιν και ηλεκτρικήν ενέργειαν προς φωτισμόν των κοινοχρήστων χώρων, συνιστώντα στοιχειώδη των οργανισμών τοπικής αυτοδιοικήσεως υποχρέωσιν, ης τας προς αντιμετώπισιν δαπάνας οι οργανισμοί ούτοι αντλούσιν εκ των γενικών αυτών εσόδων, αποτελεί κατ' αντίθεσιν προς το κατά το άρθρο 19 παρ. 2 του προϊσχύσαντος αν.ν. 1910/1951 προβλεπόμενον τέλος προς ανταπόδοσιν της ιδιαιτέρας χρήσεως υφισταμένης τυχόν δημοτικής ή κοινοτικής υπηρεσίας φωτισμού, ουχί γνήσιον τέλος, αλλά, παρά την ως τέλους υπό του νόμου ονομασίαν του, φόρον, ου ο χαρακτήρ δεν αλλοιούται εκ του αφορισμού του εκ τούτου εσόδου εις τα ειρημένας δαπάνας φωτισμού των κοινοχρήστων δημοτικών χώρων.»

15 ΣτΕ 2081/2009 (Β' Τμήμα 5μ.) «12. Επειδή, όπως προκύπτει από τις ως άνω διατάξεις των άρθρων 21 και 22 του β.δ. της 4.9/ και του άρθρου 25 παρ. 12 του Ν. 1828/1989, το ενιαίο τέλος καθαριότητας και φωτισμού προβλέπεται ως ανταποδοτικό και επιβάλλεται για παρεχόμενες από τους δήμους ή τις κοινότητες υπηρεσίες καθαριότητας των οδών, πλατειών και κοινόχρηστων εν γένει χώρων, περισυλλογής, αποκομιδής και διαθέσεως απορριμμάτων, κατασκευής και λειτουργίας κοινόχρηστων αποχωρητηρίων, καθώς και για δαπάνες φωτισμού των κοινόχρηστων χώρων. Ωστόσο οι εν λόγω υπηρεσίες, η παροχή των οποίων σκοπεί στην εξυπηρέτηση σκοπών γενικού συμφέροντος, αναγόμενων, ιδίως, στο σεβασμό από την πολιτεία της ανθρώπινης αξιοπρέπειας και στην προστασία της δημόσιας υγείας, της δημόσιας τάξεως, καθώς και του περιβάλλοντος, ωφελούν, από τη φύση τους, και μάλιστα άμεσα, αόριστο κύκλο προσώπων, και όχι ειδικώς τη βαρυνόμενη με το τέλος κατηγορία υποχρέων. Συνεπώς, το εν λόγω τέλος, αφού δεν αντικρύζει ειδική αντιπαροχή προς τους βαρυνόμενους με αυτό, δεν έχει ανταποδοτικό χαρακτήρα, αλλά στην πραγματικότητα συνιστά φόρο».

16 ΣτΕ 60/2010 (Β' Τμήμα 7μ.) «8. Επειδή, το κατά το άρθρο 25 παρ. 12 του Ν. 1828/1989 ενιαίο τέλος προβλέπεται από τον νόμο ως ανταποδοτικό και επιβάλλεται για παρεχόμενες από τους δήμους ή τις κοινότητες υπηρεσίες καθαριότητας των οδών, πλατειών και κοινόχρηστων εν γένει χώρων, περισυλλογής, αποκομιδής και διαθέσεως απορριμμάτων, κατασκευής και λειτουργίας κοινόχρηστων αποχωρητηρίων, φωτισμού των κοινόχρηστων χώρων, καθώς και για κάθε άλλη παγίως παρεχόμενη στους πολίτες δημοτική ή κοινοτική υπηρεσία ανταποδοτικού χαρακτήρα. Δεδομένου ότι οι εν λόγω υπηρεσίες ωφελούν προεχόντως τους εγκατεστημένους στην περιοχή του οικείου οργανισμού τοπικής αυτοδιοίκησης που βαρύνονται με την καταβολή του, το τέλος αυτό έχει πράγματι ανταποδοτικό χαρακτήρα και δεν συνιστά φόρο, με συνέπεια να μην το αφορά η διάταξη του άρθρου 78 παρ. 4 του Συντάγματος».

17 Ο φόρος ως παροχή των ιδιωτών προς το Κράτος ή τα ΝΠΔΔ Φορολογικά υποκείμενα: φυσικά ή νομικά πρόσωπα Έλληνες ή αλλοδαποί Μη υπαγωγή του Κράτους και των ΝΠΔΔ όταν ενεργούν ως φορείς δημόσιας εξουσίας Φορολόγηση του Κράτους και των ΝΠΔΔ όταν ενεργούν ως fiscuss

18 Ο φόρος ως παροχή προς εκπλήρωση δημοσίων σκοπών Ταμιευτικός σκοπός του φόρου Οικονομικός σκοπός του φόρου Κοινωνικός σκοπός του φόρου

19 Ο φόρος ως παροχή προς εκπλήρωση δημοσίων σκοπών Μη ταμιευτικές λειτουργίες του φόρου Ανακατανομή του εισοδήματος Αναπτυξιακή πολιτική Προστασία ευπαθών κοινωνικών ομάδων Προστασία του περιβάλλοντος Προστασία της υγείας

20 Στοιχεία εξατομίκευσης του φόρου Αντικείμενο του φόρου Υποκείμενο του φόρου Προσδιορισμός του οφειλομένου φόρου Φορολογική βάση Συντελεστής