«Σύσταση Ομόρρυθμης Εταιρείας και φορολογία αυτής.»

ΤΜΗΜΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ Θέμα πτυχιακής εργασίας: «Σύσταση Ομόρρυθμης Εταιρείας και φορολογία αυτής.» Φοιτητής: Παναγιωτάκης Θεόδωρος Α.Μ: 8765 Επιβλέπων καθηγητής: Παπαπαναγιώτου Κων/νος Καβάλα, Οκτώβριος 2012

2

Περίληψη Η παρούσα εργασία πραγµατεύεται τη φύση και τη θέση µιας Οµόρρυθµης Εταιρείας στον ανταγωνιστικό κόσµο των εταιρειών. Γίνεται αναφορά στα αρχικά στάδια της ίδρυσης και στις προϋποθέσεις που χρειάζεται να πληροί ώστε να συσταθεί. Σαφώς διενεργήθηκε µια γενική επισκόπηση και στις υπόλοιπες εταιρείες, µε τις οποίες στο τέλος υπήρξε σύγκριση, απ όπου προέκυψαν τα πλεονεκτήµατα και τα µειονεκτήµατά τους. Επίσης διερευνήθηκε το καθεστώς φορολογίας της και ο τρόπος που διανέµονται τα κέρδη. Τέλος έγινε αναφορά στα λογιστικά βιβλία που τηρεί και δόθηκαν σαφή παραδείγµατα σε κάθε κεφάλαιο όπου ήταν απαραίτητο. Στόχο έχει τη θεωρητική θεώρηση όλων των λειτουργιών, της δοµής και οργάνωσης µιας Οµόρρυθµης Εταιρείας που συνδυάζει τη βασική θεωρία µε την εφαρµογή της. 3

Ευχαριστίες Θα ήθελα να ευχαριστήσω εκ βαθέων τον καθηγητή µου κ Κων/νο Παπαπαναγιώτου για την δυνατότητα ανάληψης της διπλωµατικής εργασίας καθώς και την παροχή των υποδοµών για την εκτέλεση και ολοκλήρωση της. Η καθοδήγηση και η βοήθειά του σε κάθε φάση, υπήρξαν καθοριστικές για την ολοκλήρωση της πτυχιακής µου εργασίας. 4

ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ 1. Εισαγωγή...7 2. Περιληπτική ανάλυση των τύπων εταιρειών...9 2.1 Προσωπικές εταιρείες...9 2.2 Κεφαλαιουχικές εταιρείες...12 2.3 Μικτές εταιρείες...14 3. Ανάλυση της Ομόρρυθμης Εταιρείας (Ο.Ε)...15 3. 1 Έννοια και βασικά χαρακτηριστικά της Ομόρρυθμης Εταιρείας...15 3.2 Διοίκηση της Ομόρρυθμης Εταιρείας (Ο.Ε)...16 3.3 Σχέσεις εταίρων-εταιρείας...17 3.3.1 Αριθμητικό παράδειγμα...18 4. Δημιουργία και Λύση αυτής με πιθανές περιπτώσεις...20 4.1 Σύσταση Ομόρρυθμης Εταιρείας...20 4. 1.1 Εταιρικές Εισφορές...23 4.1.2 Αποτίμηση...23 4.2 Λογιστική απεικόνιση της σύστασης της Ομόρρυθμης Εταιρείας...25 4.2.1 Αριθμητικό Παράδειγμα...25 4.3 Λύση Ομόρρυθμης Εταιρείας...28 4.4 Εκκαθάριση της Ομόρρυθμης Εταιρείας...29 4.4.1 Αριθμητικό Παράδειγμα...31 5. Βιβλία Τήρησης...36 5.1 Εισαγωγή στον Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ)...36 5.2 Βιβλία τήρησης Ομόρρυθμης Εταιρείας...37 6. Πλεονεκτήματα και μειονεκτήματα της Ομόρρυθμης Εταιρείας έναντι άλλων εταιρειών....38 7. Καθεστώς φορολογίας και διανομής κερδών...41 7.1 Καθεστώς φορολογίας και διανομής κερδών της Ο. Ε...41 7.1.1 Αριθμητικό Παράδειγμα...42 5

7.2 Η επιχειρηματική αμοιβή...44 7.2.1 Αριθμητικό Παράδειγμα...45 8. Συμπεράσματα...52 9. ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ...54 10. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ...55 6

1. Εισαγωγή Η εργασία αυτή εκπονήθηκε στα πλαίσια της πτυχιακής εργασίας µε θέµα «Σύσταση Οµόρρυθµης Εταιρείας και φορολόγηση αυτής» µε σκοπό να γίνουν κατανοητές από τον αναγνώστη οι διαδικασίες που ακολουθούνται για τη σύσταση και τη φορολογία της Οµόρρυθµης Εταιρείας, κατανοώντας τη λειτουργία της. Το παρόν θέµα έχει µεγάλο ενδιαφέρον καθώς απαιτούσε την ολόπλευρη γνώση για όλες τις εταιρείες και ειδικά για την Οµόρρυθµη Εταιρεία. Χρειάστηκε,λοιπόν, χρόνος για να συγκεντρωθούν οι πληροφορίες που θα κάλυπταν κάθε πτυχή της εργασίας. Σκοπός µου εξ αρχής ήταν η αναλυτική παρουσίαση όλων των πληροφοριών για την Οµόρρυθµη Εταιρεία µε τέτοιο τρόπο ώστε να γίνονται κατανοητές κι από ανθρώπους εκτός του επαγγελµατικού µας κλάδου. Γι αυτό το λόγο διευκρινίζονται όλες οι έννοιες, γνωστές για µερικούς, άγνωστες για άλλους, ώστε η συµβολή της εργασίας στη νέα γνώση να είναι σίγουρη και ασφαλής. Η εργασία απαρτίζεται από 8 κεφάλαια. Στο πρώτο κεφάλαιο ανήκει η παρούσα εισαγωγή ενώ στο δεύτερο διευκρινίζεται ο όρος «εταιρεία» και αναλύονται περιληπτικά όλοι οι τύποι των εταιρειών (Οµόρρυθµη Εταιρεία, Ετερόρρυθµη Εταιρεία, Εταιρεία Περιορισµένης Ευθύνης και Ανώνυµη Εταιρεία), χωρίς να στερούνται των βασικών χαρακτηριστικών τους. Στο τρίτο κεφάλαιο γίνεται αναλυτική παρουσίαση ειδικά της Οµόρρυθµης Εταιρείας, του κυρίου θέµατος της εργασίας. Τονίζονται έτσι τα ιδιαίτερα χαρακτηριστικά και οι ιδιοµορφίες της. Αναφέρεται ο τρόπος διοίκησης της εταιρείας καθώς και οι πολυσύνθετες και ποικίλες σχέσεις που έχουν οι εταίροι µε την εταιρεία. Τέλος δίνεται αναλυτικό παράδειγµα για την κατανόηση των σχέσεων αυτών. Στο τέταρτο κεφάλαιο δίνεται η διαδικασία σύστασης µιας Οµόρρυθµης Εταιρείας και τα στάδια που ακολουθούνται για να φτάσει σ αυτήν. Έτσι καταγράφονται όλα τα έγγραφα που συγκεντρώνονται και οι δηµόσιες υπηρεσίες απ όπου αυτά εγκρίνονται. Γίνεται αναφορά στις εισφορές των εταίρων και στην αποτίµηση αυτών, στάδια απαραίτητα για να είναι όλα διευκρινισµένα µε σαφήνεια πριν από τη σύστασή της. Επίσης δίνεται παράδειγµα λογιστικής απεικόνισης της σύστασης µιας Οµόρρυθµης Εταιρείας. Στο δεύτερο σκέλος του κεφαλαίου εξετάζονται όλες οι πιθανές περιπτώσεις λύσης µιας Οµόρρυθµης Εταιρείας και βέβαια η εκκαθάριση που 7

αποτελεί αναπόσπαστο κοµµάτι της λύσης. Όπως και στη σύσταση έτσι και στη λύση-εκκαθάριση της Οµόρρυθµης Εταιρείας δίνεται αριθµητικό παράδειγµα. Στο πέµπτο κεφάλαιο αναλύεται ο όρος «λογιστικά βιβλία» και το εύρος των επιτηδευµατιών που ανήκουν σε κάθε κατηγορία βιβλίων σύµφωνα µε τον Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ). Επειδή το κοµµάτι αυτό ήταν καθαρά θεωρητικό, ελήφθησαν υπόψιν και οι δύο περιπτώσεις, δηλαδή, η περίπτωση µια Οµόρρυθµη Εταιρεία να τηρεί βιβλία β κατηγορίας και η περίπτωση να τηρεί βιβλία γ κατηγορίας. Στο έκτο κεφάλαιο γίνεται σύγκριση ανάµεσα στην Οµόρρυθµη Εταιρεία και στις υπόλοιπες εταιρείες (Ετερόρρυθµη Εταιρεία, Εταιρεία Περιορισµένης Ευθύνης και Ανώνυµη Εταιρεία). Από τη σύγκριση αυτή προέκυψαν τα πλεονεκτήµατα και τα µειονεκτήµατα της Οµόρρυθµης εταιρείας έναντι των άλλων εταιρειών. Τα πλεονεκτήµατα αφορούν τη σύσταση και τη λειτουργία της ενώ τα µειονεκτήµατα αφορούν τη µεταβίβαση των εταιρικών κεφαλαίων και την απεριόριστη ευθύνη των εταίρων. Στο έβδοµο κεφάλαιο αναφέρεται το καθεστώς φορολογίας της Οµόρρυθµης Εταιρείας και ο τρόπος που διανέµονται τα κέρδη. ίνεται επίσης εκτενές αριθµητικό παράδειγµα. Στο όγδοο κεφάλαιο δίνονται τα συµπεράσµατα της µελέτης και στο τέλος της εργασίας τα παραρτήµατα και οι βιβλιογραφικές αναφορές. 8

2. Περιληπτική ανάλυση των τύπων εταιρειών. Για την κατηγοριοποίηση και ανάλυση των διαφόρων εταιρειών θα πρέπει να ξεκαθαριστεί πρώτα η έννοια της εταιρείας. Με τον όρο εταιρεία εννοείται η οποιαδήποτε ένωση προσώπων φυσικών ή νοµικών προς επίτευξη κάποιου κοινού σκοπού. Οι εταιρικές επιχειρήσεις είναι αποτέλεσµα συνεργασίας δύο ή περισσοτέρων ατόµων ή φορέων µε σκοπό το καλύτερο δυνατό αποτέλεσµα. ιακρίνονται έτσι σε τρείς κατηγορίες, τις προσωπικές στις οποίες ανήκουν η Οµόρρυθµη Εταιρεία (Ο.Ε), η Ετερόρρυθµη Εταιρεία (Ε.Ε), τις κεφαλαιουχικές ή απρόσωπες στις οποίες ανήκουν η Ανώνυµη Εταιρεία (Α.Ε) και τις µικτές στις οποίες ανήκει η Εταιρεία Περιορισµένης Ευθύνης (Ε.Π.Ε). Αν η εταιρεία συσταθεί µε έγγραφη συµφωνία, η συµφωνία αυτή ονοµάζεται καταστατικό. Τόσο στις προσωπικές όσο και στις κεφαλαιουχικές εταιρείες το καταστατικό αποτελεί απαραίτητη προϋπόθεση για τη σύστασή τους. Για λόγους προστασίας των συναλλασσοµένων και ανάλογα µε τον τύπο της εταιρείας ο νόµος µπορεί να απαιτεί τη δηµοσίευση του καταστατικού µε σκοπό οι τρίτοι να διαπιστώνουν ποιος έχει εξουσία εκπροσώπησης της εταιρείας. Ωστόσο στις αφανείς εταιρείες η ύπαρξη γραπτού καταστατικού δεν είναι αναγκαία. 2.1 Προσωπικές εταιρείες. Οι προσωπικές εταιρείες δηµιουργούνται µε τη σύµβαση δύο ή περισσοτέρων προσώπων που επιδιώκουν ένα κοινό σκοπό, µε κοινές εισφορές, ισότητα δικαιωµάτων και συνεργασία. Σε µία τέτοια εταιρεία συµβάλλει προσωπικά και ασχολείται µε τη λειτουργία της κάθε εταίρος και ως προς την διοίκηση και εκπροσώπηση της εταιρείας αποφασίζει η πλειοψηφία των εταίρων και όχι η πλειοψηφία του κεφαλαίου. Οι ιδιαιτερότητες των προσωπικών εταιρειών είναι ότι δεν είναι αναγκαίο συµβολαιογραφικό έγγραφο αλλά αρκεί ένα ιδιωτικό συµφωνητικό και δεν απαιτείται ελάχιστο όριο στο ύψος του εταιρικού κεφαλαίου για την σύστασή τους. Ως προς τους εταίρους, ο αριθµός τους είναι περιορισµένος, περισσότερη σηµασία έχει η παρουσία των εταίρων και όχι το κεφάλαιο της εταιρείας, οι αποφάσεις παίρνονται οµόφωνα και η ευθύνη των εταίρων είναι προσωπική, εξ ολοκλήρου και απεριόριστη 9

απέναντι στις υποχρεώσεις της εταιρείας. Ακόµα, επιτρέπεται η προσωπική εργασία και στη δικαιοδοσία των εταίρων βρίσκεται η είσοδος και η έξοδος των συνεταίρων αλλά και η πραγµατοποίηση της αποτίµησης των περιουσιακών στοιχείων της εταιρείας. Τέλος, η διάρκεια της εταιρείας είναι συνήθως µικρή. Οµόρρυθµη Εταιρεία (Ο.Ε) Οµόρρυθµη εταιρεία είναι η εταιρεία που ιδρύεται από τουλάχιστον δύο εταίρους, εισφέροντας όσο κεφάλαιο τους χρειάζεται ή όσο διαθέτουν χωρίς να δεσµεύονται για συγκεκριµένο ποσό από το νόµο. Οι λεπτοµέρειες της συνεργασίας τους αναφέρονται στο καταστατικό, µε του οποίου τη δηµοσίευση ξεκίνα και τυπικά η ίδρυση της Οµόρρυθµης Εταιρείας. Αυτό υπογράφεται από όλους τους εταίρους και δεν χρειάζεται συµβολαιογράφος για την σύνταξή του. Χαρακτηριστικό γνώρισµα της Οµόρρυθµης Εταιρείας που τη διαφοροποιεί από άλλες προσωπικές εταιρείες είναι η ευθύνη των εταίρων που είναι ίδια για όλους. Καθένας ευθύνεται µε όλη του την περιουσία και το σύνολο των υποχρεώσεων της εταιρείας, όποιο κι αν είναι το ύψος της συµµετοχής στο κεφάλαιο. Στη διοίκηση συµµετέχουν ισότιµα όλοι οι εταίροι, ενώ η πιστοληπτική ικανότητα είναι αρκετά υψηλή. ιεξοδικότερα όµως η Οµόρρυθµη εταιρεία θα αναλυθεί παρακάτω. Ετερόρρυθµη εταιρεία (Ε.Ε) Η Ετερόρρυθµη Εταιρεία έχει τα ίδια βασικά χαρακτηριστικά µε την Οµόρρυθµη Εταιρεία και γι αυτό το λόγο αποτελεί παραλλαγή ή ειδική µορφή αυτής. Ετερόρρυθµη Εταιρεία είναι η εταιρεία η οποία ιδρύεται από δύο ή περισσότερα πρόσωπα που έχουν σκοπό να εµπορεύονται µε εταιρική επωνυµία. Η Ετερόρρυθµη Εταιρεία συνδυάζει δύο µορφές εταίρων τους οµόρρυθµους οι οποίοι ευθύνονται απεριόριστα και εξ ολοκλήρου για την επιχείρηση και τους ετερόρρυθµους οι οποίοι ευθύνονται µόνο µέχρι το ποσό της συνεισφοράς τους και δεν συµµετέχουν συνήθως στην διαχείριση της εταιρίας. 10

Για την ίδρυση της Ετερόρρυθµης Εταιρείας πρέπει να συµπράξουν δύο τουλάχιστον µέρη τα οποία κατά την έκφραση του νόµου υποχρεούνται αµοιβαίως στην επιδίωξη κοινού σκοπού (άρθρο 741, αστικού κώδικα).τα ιδρυτικά µέλη της Ετερόρρυθµης Εταιρείας µπορεί να είναι φυσικά ή νοµικά πρόσωπα. Τα φυσικά πρόσωπα πρέπει να έχουν συµπληρώσει το δέκατο όγδοο (18)έτος της ηλικίας τους. Συµµετοχή ανηλίκου στην ίδρυση προσωπικής εταιρείας επιτρέπεται µόνο κατόπιν δικαστικής άδειας. Για την σύσταση της ο νόµος δεν απαιτεί συγκεκριµένο ύψος εταιρικού κεφαλαίου γιατί όντως ή άλλως δεν διαχωρίζεται η περιουσία της εταιρείας από την περιουσία των οµόρρυθµων εταίρων, αφού αυτοί είναι υπεύθυνοι και µε την προσωπική τους περιουσία για τις υποχρεώσεις της εταιρείας. Για την σύσταση της Ετερόρρυθµης Εταιρείας θα πρέπει να γίνει η σύνταξη του καταστατικού της Ε.Ε. Το καταστατικό της Ε.Ε συντάσσεται συνήθως από δικηγόρο, λογιστή ή άλλο πρόσωπο µε σχετικές γνώσεις. Είναι η πρακτική µορφή υπό την οποία εµφανίζεται εγγράφως η εταιρική σύµβαση. Ακόµα χρησιµεύει και για την δηµοσιότητα. Το καταστατικό αναφέρει τους όρους συνεργασίας, δηλαδή τι κεφάλαιο εισέφεραν οι εταίροι, πως θα µοιράζονται τα κέρδη, ποιο θα είναι το αντικείµενο της Ετερόρρυθµης Εταιρίας, η επωνυµία της, η έδρα της, η διάρκεια συνεργασίας της κτλ. Τέλος για την έγκυρη σύσταση της Ε.Ε απαιτείται να κατατεθεί το καταστατικό στο Πρωτοδικείο της έδρας της εταιρείας µέσα σε 15 µέρες από την υπογραφή του από τους εταίρους και η περίληψη του καταχωρείται στο βιβλίο εταιριών της γραµµατείας του Πρωτοδικείου και τοιχοκολλάται επί τρεις µήνες στο ακροατήριο του Πρωτοδικείου ώστε να λάβει µε τον τρόπο αυτό την απαιτούµενη δηµοσιότητα. Η περίληψη αυτή πρέπει να περιέχει τα ουσιώδη στοιχεία που σύµφωνα µε το νόµο περιλαµβάνονται στο καταστατικό. Αυτά είναι τα ονοµατεπώνυµα των εταίρων, η εταιρική επωνυµία,το κεφάλαιο, η χρονική διάρκεια και το αντικείµενο εργασιών της εταιρείας. 11

2.2 Κεφαλαιουχικές εταιρείες. Σηµαντικό ρόλο στις εταιρείες αυτές παίζει το ύψος του κεφαλαίου που έχει εισφέρει στην εταιρεία ο κάθε εταίρος και το οποίο ελέγχει και όχι η προσωπικότητα του, όπως συµβαίνει στις προσωπικές εταιρείες. Τα χαρακτηριστικά στοιχεία αυτών είναι ότι µόνο η περιουσία της εταιρείας είναι η εγγύηση για τους πιστωτές της βάσει νόµου υπάρχει υποχρέωση σε ελάχιστο όριο στο ύψος του µετοχικού κεφαλαίου. Ως προς τους εταίρους, αυτοί αποφασίζουν βάσει του ποσοστού συµµετοχής τους στο εταιρικό-µετοχικό κεφάλαιο και δεν φέρουν καµία ευθύνη πέρα από αυτές που ορίζει το καταστατικό και η νοµοθεσία. Οι ευθύνες αυτές αφορούν ακάλυπτες επιταγές, οφειλές προς την εφορία και προς διάφορους ασφαλιστικούς οργανισµούς. Επίσης η απόκτηση ή απώλεια της εταιρικής ιδιότητας είναι ελεύθερη σε αντίθεση µε τους περιορισµούς και τις συνέπειες των προσωπικών εταιρειών. Τέλος έχει µακρά διάρκεια ζωής και η αποτίµηση των περιουσιακών στοιχείων της εταιρείας γίνεται από ειδικά θεσµοθετηµένο όργανο του Ν.2190/1920. Ανώνυµη Εταιρεία( Α.Ε) Η καθαρά κεφαλαιουχική εταιρεία είναι µόνο η Ανώνυµη Εταιρεία. Ως προς τη σύστασή της, η εταιρεία αυτή µπορεί να ιδρυθεί από ένα ή περισσότερα πρόσωπα και να καταστεί µονοπρόσωπη µε τη συγκέντρωση όλων των µετοχών σε ένα µόνο πρόσωπο. Τα ιδρυτικά της µέλη µπορεί να είναι νοµικά ή φυσικά πρόσωπα µε την προϋπόθεση οι τελευταίοι να έχουν συµπληρώσει το δέκατο όγδοο έτος της ηλικίας τους (σύµφωνα µε το άρθρο 27 Α.Κ). Το κεφάλαιό της Ανώνυµης Εταιρείας είναι διαιρεµένο σε µετοχές, ανώνυµες ή ονοµαστικές και µεταβιβάζονται ελεύθερα εκτός αν το καταστατικό υποβάλλει το µεταβιβαστό σε ορισµένους περιορισµούς («δεσµευµένες µετοχές»). Μία Ανώνυµη Εταιρεία µπορεί να εισαχθεί στο χρηµατιστήριο για διαπραγµάτευση της µετοχής της. Το νοµικό της πλαίσιο διαµορφώθηκε από τον κωδικοποιηµένο νόµο 2190/1920 «Περί ανώνυµων εταιρειών» που αποτέλεσε και το «ίκαιο της Ανώνυµης Εταιρείας». Σύµφωνα µε το Εµπορικό ίκαιο η Ανώνυµη Εταιρεία είναι πάντα εµπορική εταιρεία ακόµα κι αν δεν ασκεί εµπορία. Για τη σύστασή της πρέπει να συγκεντρωθεί το κατώτατο όριο µετοχικού κεφαλαίου που ανέρχεται στο ποσό των 12

60.000 ευρώ αλλά υπάρχουν και περιπτώσεις που το ποσό είναι µεγαλύτερο σύµφωνα µε νόµο. Αυτό πρέπει να έχει καταβληθεί ήδη από τη σύστασή της και δεν κρίνεται απαραίτητο να είναι σε µετρητά. Μπορεί να είναι εισφορά σε είδος όπως για παράδειγµα ένα ακίνητο. Στην περίπτωση που µέρος ή και το σύνολο του αρχικού µετοχικού κεφαλαίου καλύπτεται µε εισφορά σε είδος, προηγείται αποτίµηση αυτού σύµφωνα µε το άρθρο 9 του Κ.Ν. Βασικά χαρακτηριστικά της είναι πρώτα η διατήρηση δηµοσιότητας που προστατεύει τρίτους και συναλλασσόµενους. ηµοσιεύονται έτσι στην εφηµερίδα Κυβερνήσεως και σε µία πολιτική εφηµερίδα,τηρώντας το ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο, ο Ισολογισµός, τα Αποτελέσµατα Χρήσεως και τα Αποτελέσµατα ιαθέσεως. Κατά την ίδρυση πρέπει να επισηµανθεί ότι η Ανώνυµη Εταιρεία χρειάζεται έγκριση είτε από το Υπουργείο Ανάπτυξης είτε από την αρµόδια Νοµαρχία αν το κεφάλαιο υπερβαίνει το ποσό των 3.000.000 ευρώ. Τελευταίο χαρακτηριστικό είναι τα όργανα της Ανώνυµης Εταιρείας. Το ανώτατο όργανό της είναι η Γενική Συνέλευση (Γ.Σ) στην οποία λαµβάνονται όλες οι σηµαντικές υποθέσεις και την απαρτίζουν οι µέτοχοι της εταιρείας. Σηµειώνεται ότι συνελεύσεις συγκαλούνται έκτακτα και τακτικά. Ακολουθεί το ιοικητικό Συµβούλιο (.Σ) που παρακολουθεί την πορεία της εταιρείας στην αγορά και το οποίο αποτελείται από τα µέλη που έχουν ψηφιστεί στη Γενική Συνέλευση. Καθήκον της είναι η επίβλεψη της εταιρείας και η χάραξη στρατηγικής πολιτικής. Συνοπτικά για να ιδρυθεί µια Ανώνυµη Εταιρεία θα πρέπει να βρεθεί ή να υπάρχει πρώτα χώρος εγκατάστασης αυτής, να καταρτισθεί το καταστατικό σύστασης της µε συµβολαιογραφικό έγγραφο και να δηµοσιευτεί στο Φ.Ε.Κ η ανακοίνωση της Νοµαρχίας για την κατάρτιση της ιδρυτικής πράξης στα Μητρώα. Ακολουθεί η ασφάλιση των µελών του ιοικητικού συµβουλίου, η παραλαβή της βεβαίωσης Έναρξης ραστηριότητας και το Α.Φ.Μ από την αρµόδια.ο.υ. και η εγγραφή της εταιρείας στο κατά τόπον επιµελητήριο. Τέλος πρέπει να θεωρηθούν τα βιβλία και στοιχεία του Κ.Β.Σ από την αρµόδια.ο.υ και να εκδοθεί η Άδεια Λειτουργίας για συγκεκριµένες δραστηριότητες. 13

2.3 Μικτές εταιρείες. Οι µικτές εταιρείες είναι αυτές που έχουν χαρακτηριστικά τόσο των προσωπικών όσο και των κεφαλαιουχικών εταιρειών. Τέτοιου είδους εταιρεία είναι η Εταιρεία Περιορισµένης Ευθύνης. Εταιρεία Περιορισµένης Ευθύνης Ο νόµος δεν δίνει τον ορισµό της εταιρείας αυτής, βασιζόµενοι όµως στα γενικά χαρακτηριστικά της µπορεί να γίνει µία προσέγγιση. Η Εταιρεία Περιορισµένης Ευθύνης, λοιπόν, είναι µια εµπορική εταιρεία που έχει νοµική προσωπικότητα, τα µέλη της οποίας δεν ευθύνονται προσωπικά για τις εταιρικές υποχρεώσεις και της οποίας το κεφάλαιο διαιρείται σε ίσα τµήµατα που µπορούν να µεταβιβαστούν και δεν παριστάνονται µε µετοχές. Τα χαρακτηριστικά της µοιάζουν και µε αυτά της Ανώνυµης Εταιρείας, όπως για παράδειγµα η περιορισµένη ευθύνη και οι συνελεύσεις των εταίρων κ.α, αλλά και µε αυτά της Προσωπικής εταιρείας όπως για παράδειγµα η ύπαρξη διαχειριστή και όχι ιοικητικού Συµβουλίου. Επίσης δεν έχει τα µειονεκτήµατα της Ανώνυµης εταιρείας όπως για παράδειγµα την ανάγκη µεγάλου κεφαλαίου αλλά ούτε και το πλεονέκτηµα της Προσωπικής εταιρείας όπως το απεριόριστο της ευθύνης των οµόρρυθµων εταίρων. Η µεγαλύτερη οµοιότητα της Ε.Π.Ε µε την Α.Ε είναι ότι για τις εταιρικές υποχρεώσεις ευθύνεται η ίδια η εταιρεία και η περιουσία της. Αυτό σηµαίνει ότι δεν υπάρχουν εταίροι στην Ε.Π.Ε που ευθύνονται για τα χρέη της εταιρείας µε ολόκληρη την περιουσία τους, όπως γίνεται στις προσωπικές εταιρείες. Απαραίτητα στοιχεία για τη σύσταση της Εταιρείας Περιορισµένης Ευθύνης είναι η σύνταξη του καταστατικού-που πρέπει να είναι συµβολαιογραφικό έγγραφοανάµεσα σε δύο τουλάχιστον πρόσωπα φυσικά ή νοµικά, η κάλυψη του εταιρικού κεφαλαίου, η δηµοσίευση αυτού, η εγγραφή στο οικείο Επιµελητήριο και τέλος η έναρξη εργασιών στην αρµόδια.ο.υ και η απόδοση Α.Φ.Μ.. Ανάµεσα σ αυτά απαραίτητη είναι και η προέγκριση επωνυµίας, η επίσκεψη στο ικηγορικό Σύλλογο, στο Ταµείο Νοµικών και Ταµείο Πρόνοιας ικηγόρων, το Πρωτοδικείο και το Εθνικό Τυπογραφείο. 14

3. Ανάλυση της Ομόρρυθμης Εταιρείας (Ο.Ε). 3. 1 Έννοια και βασικά χαρακτηριστικά της Οµόρρυθµης Εταιρείας. Οµόρρυθµη Εταιρεία ονοµάζεται η ατοµιστική και προσωπική εταιρεία που έχει νοµική προσωπικότητα και σκοπός της είναι η διενέργεια εµπορικών πράξεων. Τα µέλη ευθύνονται έναντι τρίτων για τις εταιρικές υποχρεώσεις άµεσα, προσωπικά, απεριόριστα και εξ ολοκλήρου. Τα βασικά χαρακτηριστικά της είναι: Η απεριόριστη ευθύνη των εταίρων. Σύµφωνα µε το άρθρο 22 Ε.Ν οι οµόρρυθµοι εταίροι, που αναφέρονται στο καταστατικό, ευθύνονται απεριόριστα και εξ ολοκλήρου µε την ατοµική τους περιουσία για όλες τις υποχρεώσεις της εταιρείας, ακόµα κι αν είναι υπογεγραµµένες από έναν από τους εταίρους, στην εταιρική της επωνυµία. Εδώ θα πρέπει να τονιστούν οι έννοιες αυτές. Με τον όρο «απεριόριστα» εννοείται ότι οι οµόρρυθµοι εταίροι ευθύνονται µε όλη την περιουσία τους και µε τον όρο «εξ ολοκλήρου» εννοείται η αλληλέγγυα ευθύνη µεταξύ των εταίρων. Την ίδια ευθύνη φέρουν τόσο το νοµικό πρόσωπο της εταιρείας όσο και τα µέλη της για τις υποχρεώσεις που έχει αποκτήσει νόµιµα η εταιρεία. Συνεπώς κάποιος από τους δανειστές µπορεί να απαιτήσει το χρέος της εταιρείας, όποτε εκείνος θελήσει είτε εν µέρει είτε εν λόγω. Ακόµα και σε περίπτωση λύσης της εταιρείας, η ευθύνη των εταίρων δεν παύει να υπάρχει µέχρι να εξοφληθούν τα χρέη της. Έτσι οι συµβάσεις της δεν λύονται έστω κι αν αναφέρονται σε µεταγενέστερο χρόνο λύσης και γι αυτό το λόγο ο κάθε δανειστής µπορεί να απαιτήσει το χρέος του. Η χρήση ιδιωτικού συµφωνητικού. Για τη σύσταση µιας Οµόρρυθµης Εταιρείας δεν χρειάζεται συµβολαιογραφικό έγγραφο, όπως γίνεται στις κεφαλαιουχικές και στις µικτές. Για το καταστατικό όµως υπάρχει ενδελεχής ανάλυση στο επόµενο κεφάλαιο. Ξεχωριστή νοµική προσωπικότητα της εταιρείας. Η Οµόρρυθµη Εταιρεία έχει ξεχωριστή νοµική προσωπικότητα από αυτή των εταίρων. Η έναρξη της νοµικής της προσωπικότητας έρχεται µε τη δηµοσίευση του καταστατικού στα βιβλία του Πρωτοδικείου και το τέλος αυτής µε την εκκαθάριση και τη διανοµή του καθαρού 15

ενεργητικού στους πρώην εταίρους. Πριν τη δηµοσίευση του καταστατικού δεν µπορεί να γίνεται υποκείµενο δικαιωµάτων. Σε περίπτωση που οι εταίροι της υπό σύσταση ακόµα Οµόρρυθµης Εταιρείας συνάψουν δικαιοπραξίες µε τρίτους, πριν τη δηµοσίευση του καταστατικού, γίνονται οι ίδιοι φορείς των δικαιωµάτων ακόµα κι αν οι συναλλασσόµενοι αποβλέπουν στην εταιρεία. Αφού η εταιρεία είναι νοµικό πρόσωπο, έχει ορισµένες νοµικές συνέπειες. Αυτό σηµαίνει ότι έχει επωνυµία, έδρα, όργανα (φυσικά πρόσωπα) που διαχειρίζονται αυτή και την περιουσία της. Επίσης η εταιρεία έχει την ικανότητα να αποκτά την κυριότητα επικινητών και ακίνητων πραγµάτων και άλλα δικαιώµατα. Αυτό δηλώνει ότι έχει τη δική της περιουσία που δεν έχει καµία σχέση µε την περιουσία των εταίρων της. Τα ακίνητα που ανήκουν στην εταιρεία καταχωρούνται σε ειδική µερίδα του υποθηκοφυλακείου. Τέλος η εταιρεία µπορεί να συµµετέχει ως µέλος άλλης εταιρείας οποιουδήποτε τύπου- και να παρίσταται στο δικαστήριο ως διάδικο µέρος µε την εκπροσώπηση των νοµικών της. 3.2 ιοίκηση της Οµόρρυθµης Εταιρείας (Ο.Ε) Όσον αφορά στη διοίκηση της Οµόρρυθµης Εταιρείας, η υπογραφή κάθε εταίρου κάτω από την εµπορική επωνυµία δεσµεύει την εταιρεία. Εποµένως η διαχείριση των υποθέσεων της εταιρείας ανήκει σε όλους τους εταίρους. Για την διεκπεραίωση των λειτουργιών της δεν είναι αναγκαστικός κάποιος αντιπρόσωπος αλλά πολλές εταιρείες, για την οµαλή λειτουργία τους, ορίζουν εκπροσώπους, έναν ή περισσότερους εταίρους. Υπενθυµίζεται εδώ, ότι αν έχει οριστεί από το καταστατικό, οι αποφάσεις να παίρνονται µε απόλυτη πλειοψηφία, τότε αυτή αναφέρεται σε πλειοψηφία εταίρων και όχι κεφαλαίου. Για παράδειγµα, έστω ο Α εταίρος συµµετέχει µε ποσοστό 20% στο κεφάλαιο της εταιρείας, ο Β µε ποσοστό 20% και ο Γ µε ποσοστό 60%. Για τα θέµατα που αφορούν το εσωτερικό της εταιρείας, αν υποθέσουµε ότι το καταστατικό αναφέρεται σε πλειοψηφία και ότι ο Γ διαφωνεί µε τη σύµφωνη γνώµη των άλλων δύο, η πλειοψηφία, σύµφωνα µε το νόµο, ανήκει στον Α και στον Β αφού αυτοί αποτελούν την απαραίτητη πλειοψηφία ατόµων. Για τα θέµατα όµως που δεν αφορούν το εσωτερικό της εταιρείας, αν για παράδειγµα ο Γ εταίρος ενεργήσει για λογαριασµό της εταιρείας ακόµα και µε πιθανή άγνοια των Α και Β εταίρων, η ενέργεια του αυτή δεσµεύει τόσο την ίδια την εταιρεία όσο και τους άλλους δύο εταίρους. 16

Επίσης αν το καταστατικό ορίζει την ύπαρξη πολλών διαχειριστών, τότε οι υπόλοιποι εταίροι αποκλείονται από τη διαχείριση και ισχύει πάλι η αρχή της πλειοψηφίας (πλειοψηφία ατόµων και όχι κεφαλαίου). Στη µόνη περίπτωση που ο διαχειριστής µπορεί να ενεργεί µόνος του, χωρίς τη συναίνεση των υπόλοιπων διαχειριστών είναι όταν πρέπει να ληφθεί κάποιο επείγον µέτρο, του οποίου η παράλειψη θα αποτελέσει σοβαρή ζηµιά για την εταιρεία. Το δικαίωµα της διαχείρισης δεν είναι µόνιµο αλλά µπορεί να ανακληθεί για λόγους που θίγουν την αξιοπιστία και την βιωσιµότητα της επιχείρησης, όπως η βαριά παράβαση καθηκόντων και η ανικανότητα για τακτική διαχείριση. Σε αυτές τις περιπτώσεις, αν το καταστατικό δεν ορίζει το αντίθετο, είναι απαραίτητη η οµόφωνη απόφαση όλων των άλλων εταίρων. Κάθε άλλη ρήτρα εκτός της ανάκλησης της διαχείρισης είναι παράνοµη. Επιπλέον κάποιος εταίρος που συγχρόνως είναι και διαχειριστής µπορεί να παραιτηθεί από τη διαχείριση µόνο για σπουδαίους λόγους. Κάθε ρήτρα που απαγορεύει την παραίτησή του, έστω και για σοβαρό λόγο είναι άκυρη. Τέλος αξίζει να σηµειωθεί ότι αν ο διαχειριστής είναι συγχρόνως και εταίρος δεν λαµβάνει πρόσθετη αµοιβή, εκτός αν ορίζει κάτι τέτοιο το καταστατικό. 3.3 Σχέσεις εταίρων-εταιρείας. Οι σχέσεις που αναπτύσσονται µεταξύ εταίρων και εταιρείας είναι πολλές και σύνθετες και περιορισµός σε αυτές δεν υπάρχει, εκτός αν ορίζει διαφορετικά το καταστατικό. Έτσι οι σχέσεις αυτές κατηγοριοποιούνται σε τέσσερις βασικές κατηγορίες. Πρώτον σε προσωρινές ταµειακές διευκολύνσεις τόσο της εταιρείας από τους εταίρους όσο και των εταίρων από την εταιρεία. εύτερον σε δάνεια υπό προθεσµία που οι εταίροι µπορεί να παραχωρήσουν στην εταιρεία. Τρίτον σε ατοµικές απολήψεις των εταίρων, δηλαδή ανάληψη χρηµατικών ποσών από εταίρους, έναντι του κέρδους τους, για την κάλυψη προσωπικών τους αναγκών. Τέταρτον σε πιθανές αµοιβές κάποιων εταίρων (φυσικό/νοµικό πρόσωπο) για τις υπηρεσίες που προσφέρουν στην εταιρεία. Από φορολογική άποψη η αµοιβή κάποιων εταίρων για την προσφορά εργασίας τους στην εταιρεία δηλώνεται στο λογαριασµό 61.90 «Αµοιβές τρίτων µη υποκείµενες σε παρακράτηση φόρου εισοδήµατος» και δεν συµπεριλαµβάνεται στο έξοδα χρήσης. 17

Έτσι υπάρχουν δύο περιπτώσεις λογιστικής αντιµετώπισης της αµοιβής. Είτε θα συµπεριληφθεί στα έξοδα και αργότερα µε την υποβολή της αναµορφωµένης φορολογικής δήλωσης, θα συνυπολογιστεί στο φορολογητέο εισόδηµα της Οµόρρυθµης Εταιρείας ως λογιστική διαφορά προσαυξάνοντάς το, είτε δε θα συµπεριληφθεί στα έξοδα αλλά θα επηρεάσει τα κέρδη προς διάθεση. Στην περίπτωση που ο διαχειριστής εκπροσωπεί κάποιο νοµικό πρόσωπο που έχει εταιρική ιδιότητα, η αµοιβή του διαχειριστή δεν συµπεριλαµβάνεται στα έξοδα της εταιρείας αλλά επιβαρύνει το νοµικό πρόσωπο που εκπροσωπεί. Στην περίπτωση που οι αµοιβές υπόκεινται σε ασφαλιστικές διαφορές, αυτές αντιµετωπίζονται ως έξοδο για το τµήµα που επιβαρύνει τον εργοδότη. Λογιστικά η πρώτη και δεύτερη κατηγορία δηλαδή, οι προσωρινές ταµειακές διευκολύνσεις και τα δάνεια δηλώνονται στο λογαριασµό 33.07 «οσοληπτικός Λογαριασµός εταίρων». Οι χρηµατικές δοσοληψίες της Οµόρρυθµης Εταιρείας µε τα όργανα διοίκησης δηλώνονται στο λογαριασµό 33.08 «οσοληπτικός Λογαριασµός ιαχειριστών». Το χρεωστικό υπόλοιπο του λογαριασµού 33.08 µαζί µε τα χρεωστικά υπόλοιπα του 33.07 εµφανίζεται ενοποιηµένο στο ενεργητικό του ισολογισµού και απεικονίζει την απαίτηση της εταιρεία έναντι των εταίρων και διαχειριστών της για ποσά που ενώ έπρεπε, δεν έχουν καταβληθεί. Τα πιστωτικά υπόλοιπα του 33.07 και 33.08 θα µεταφερθούν στο λογαριασµό 53.14 «Βραχυπρόθεσµες υποχρεώσεις προς εταίρους» και θα εµφανιστούν στο παθητικό του ισολογισµού µαζί µε τους υπόλοιπους πιστωτές, και θα απεικονίζει µη ικανοποιηµένη υποχρέωση της εταιρείας έναντι των εταίρων και των διαχειριστών της. 3.3.1 Αριθµητικό παράδειγµα Κατά τη διάρκεια της οικονοµικής περιόδου η εταιρεία «Χ» ενήργησε τις παρακάτω πράξεις: 1. Κατέβαλε στους εταίρους τις ατοµικές απολήψεις, που ορίζει το καταστατικό, για τον Γιαλελάκη 7.000 ευρώ και για τον Παναγιωτάκη 5.000 ευρώ. 18

2. Έλαβε από τον εταίρο Συσκάκη δάνειο χρονικής διάρκειας πέντε µηνών ποσού 15.000 ευρώ. 3. Κατέβαλε στον διαχειριστή Ρουµπελάκη αµοιβή ύψους 2.000 ευρώ. Οι ηµερολογιακές εγγραφές θα είναι της µορφής: 33.07 οσοληπτικοί λογ/σµοί εταίρων 12.000 33.07.00 Έταιρος Γιαλελάκη 7.000 33.07.01 Έταιρος Παναγιωτάκης 5.000 38.00 Ταµείο 12.000 Αιτ. Καταβολή ατοµικών απολήξεων. 38.00 Ταµείο 15.000 53.14 Βραχυπρόθεσµες υποχρεώσεις προς εταίρους 15.000 53.14 Έταιρος Συσκάκη λογ/σµός δανείου 15.000 Αιτ. Λήψη βραχυπρόθεσµου δανείου. 33.08 οσοληπτικοί λογ/σµοί διαχειριστών 2.000 33.08.01 Έταιρος Ρουµπελάκης 2.000 38.00 Ταµείο 2.000 Αιτ. Καταβολή αµοιβής διαχειριστή Ρουµπελάκη. 19

4. Δημιουργία και Λύση αυτής με πιθανές περιπτώσεις 4.1 Σύσταση Οµόρρυθµης Εταιρείας. Με τον όρο σύσταση εννοούµε την τυπική συγκρότηση της επιχειρησιακής δραστηριότητας των εταίρων σε ενιαία επιχειρησιακή µονάδα, η οποία διακρίνεται για τη νοµική της υπόσταση. Απαραίτητα στοιχεία για τη σύσταση της Οµόρρυθµης Εταιρείας είναι : Συναίνεση µεταξύ τουλάχιστον δύο προσώπων. Η σύσταση της Οµόρρυθµης Εταιρείας προϋποθέτει τη σύµπραξη τουλάχιστον δύο νοµικών ή φυσικών προσώπων και αποτελεί µια µορφή ατοµικής εταιρείας που ασκείται συγχρόνως από τους εταίρους. Ο κάθε εταίρος φέρει απεριόριστη ευθύνη και µε ολόκληρη την προσωπική του περιουσία. Για τους τρίτους η Οµόρρυθµη Εταιρεία είναι µια συµπαγής και δεσµευτική σύµπραξη εµπορευόµενων µε εγγυητές τον καθένα από τους εταίρους. Προέγκριση Επωνυµίας. Αφού επιλεχθεί η επωνυµία της νέας εταιρείας, πρέπει να βεβαιωθεί απ το επιµελητήριο ότι η επωνυµία δεν χρησιµοποιείται ήδη από άλλη Οµόρρυθµη Εταιρεία και είναι σύµφωνα µε τις απαιτήσεις του νόµου. Συµπληρώνεται έτσι µια αίτηση και κατατίθεται µε το ανάλογο παράβολο. Αν η επωνυµία γίνει αποδεκτή το επιµελητήριο χορηγεί βεβαίωση προέγκρισης επωνυµίας. Αν η επωνυµία χρησιµοποιείται ήδη ή δεν είναι σύµφωνα µε το νόµο, θα πρέπει να επιλεγεί νέα επωνυµία. Σύνταξη Καταστατικού 1. Μετά την σύµπραξη των εταίρων συντάσσεται το καταστατικό, όπου περιλαµβάνονται οι όροι λειτουργίας της εταιρείας και κατατίθεται στο πρωτοδικείο της έδρας της Οµόρρυθµης Εταιρείας. Το καταστατικό είναι συνήθως ιδιωτικό έγγραφο. Υπάρχουν περιπτώσεις όπου το καταστατικό πρέπει να είναι δηµόσιο ( µε τη σύµπραξη συµβολαιογράφου), όπως όταν οι εταίροι µεταβιβάζουν, ως αντικείµενα εισφοράς, ακίνητα ή άλλα δικαιώµατα που θα είναι έγκυρα µόνο αν συνταχθεί συµβολαιογραφικό έγγραφο. Το καταστατικό πρέπει να περιλαµβάνει µε λεπτοµέρεια και σαφήνεια όλους τους όρους λειτουργίας της εταιρείας µε την απαραίτητη οµοφωνία των εταίρων. 1 Βλ. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ 1 20

Τα βασικά στοιχεία του καταστατικού είναι πρώτα ο τόπος και ο χρόνος σύνταξής του όπως και τα ονοµατεπώνυµα των ιδρυτών, η ιδιότητα, η διεύθυνση κατοικίας, τα στοιχεία ταυτότητας και το Α.Φ.Μ τους. Αναφέρεται αναγκαστικά η εταιρική επωνυµία και ο τύπος της εταιρείας. Η επωνυµία µπορεί να περιλαµβάνει είτε τα ονοµατεπώνυµα όλων των µελών της εταιρείας µε την προσθήκη της φράσης «Ο.Ε» (π.χ «Β.Παπαδάκης &.Γιαχνάκης» Ο.Ε) ή το ονοµατεπώνυµο ενός ή περισσοτέρων από τα µέλη µε την προσθήκη «και ΣΙΑ» (π.χ. «Β.Παπαδάκης και ΣΙΑ» Ο.Ε). Το καταστατικό συµπεριλαµβάνει επίσης την έδρα της εταιρείας, µε την πλήρη διεύθυνσή της, καθώς και τον σκοπό της, δηλαδή το αντικείµενο εργασιών της και τα ονοµατεπώνυµα των διαχειριστών της. Ακόµη αναφέρεται το εταιρικό κεφάλαιο και η αναλογία συµµετοχής των εταίρων, ο καθορισµός των εισφορών τους και η συµµετοχή τους στα κέρδη και τις ζηµιές της εταιρείας. Τέλος αναγράφονται η διάρκεια (αρχή και λήξη) της εταιρείας και οι ρήτρες του καταστατικού σε περίπτωση αποχώρησης ή πρόσληψης εταίρου, παράταση διάρκειας της εταιρείας κλπ. Αφού συµπληρωθούν αυτά, ολόκληρο το καταστατικό ή περίληψη αυτού, σε δύο αντίγραφα θεωρηµένα από το επιµελητήριο, την ηµόσια Οικονοµική Υπηρεσία ( ΟΥ), το ταµείο Νοµικών και το ταµείο Πρόνοιας ικηγόρων, κατατίθενται στο Πρωτοδικείο της έδρας της εταιρείας για δηµοσίευση µέσα σε 15 µέρες από τη µέρα σύστασης της Οµόρρυθµης Εταιρείας. Είναι απαραίτητη η συνεχής δηµοσίευση της περίληψης αυτού για διάστηµα 3 µηνών καθώς και η δηµοσίευση κάθε πιθανής τροποποίησής του. Βασική παράµετρος που πρέπει να ληφθεί υπόψιν είναι και τα έξοδα σύστασης της Οµόρρυθµης Εταιρείας. Έτσι υπάρχουν τρείς κατηγορίες εξόδων: Οι φόροι και τα τέλη για τη σύσταση. Όταν το καταστατικό της Οµόρρυθµης Εταιρείας κατατίθεται στη ηµόσια Οικονοµική Υπηρεσία ( ΟΥ) καταβάλλεται Φόρος Συγκέντρωσης Κεφαλαίου (Φ.Σ.Κ) 2 που είναι το 1% επί του κεφαλαίου της εταιρείας. Αυτός υπολογίζεται αν από την τρέχουσα αξία των περιουσιακών στοιχείων που έχουν εισφέρει οι εταίροι αφαιρεθούν τα βάρη των εταίρων που πιθανόν έχουν αναλάβει και τα εκκαθαρισµένα έξοδα σύστασης µε εφαρµογή στο ποσό αυτό, το ποσοστό του 1%. 2 Βλ. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ 2 21

Εισφορές προς διάφορα Ταµεία. Μετά τη ηµόσια Οικονοµική Υπηρεσία ( ΟΥ), το καταστατικό οδηγείται για θεώρηση στο Ταµείο Νοµικών, όπου καταβάλλεται εισφορά 0,5% επί του κεφαλαίου. Ακολουθεί η θεώρηση του από το Ταµείο Πρόνοιας ικηγόρων, όπου καταβάλλεται εισφορά 1% επί του κεφαλαίου. Τέλος, αν πολλαπλασιαστεί το εταιρικό κεφάλαιο µε το ποσοστό του 2% προκύπτει το ποσό του οποίου το 50% κατατίθεται στο Ταµείο Συντάξεως Νοµικών. Συµβολαιογραφικά έξοδα. Όπως αναφέρθηκε παραπάνω, αν το καταστατικό είναι δηµόσιο, οπότε και είναι απαραίτητη η παρουσία δικηγόρου, και το ύψος του εταιρικού κεφαλαίου είναι µεγαλύτερο από 15.000 ευρώ (για περιφέρειες Αθηνών και Πειραιά) ή πάνω από 2.200 ευρώ (για την υπόλοιπη Ελλάδα), τότε η αµοιβή του δικηγόρου διαµορφώνεται σε ποσοστό 1% για τα πρώτα 15.000 ευρώ του εταιρικού κεφαλαίου ή 0,5% για το υπόλοιπο ποσό του εταιρικού κεφαλαίου. Επίσης στα συµβολαιογραφικά έξοδα συµπεριλαµβάνεται και µία πάγια αµοιβή βάσει του αριθµού φύλλων του συµβολαίου και του αριθµού αντιγράφων όπως και των χαρτόσηµων και µεγαρόσηµων. Βεβαίωση Έναρξης Επιτηδεύµατος. Το τελευταίο στάδιο στη διαδικασία σύστασης της Οµόρρυθµης εταιρείας είναι η έναρξη εργασιών στη ηµόσια Οικονοµική Υπηρεσία ( ΟΥ) ώστε να της χορηγηθεί Α.Φ.Μ (Αριθµός Φορολογικού Μητρώου) και να θεωρηθούν τα βιβλία και τα στοιχεία της. Για την έναρξη εργασιών απαιτούνται δικαιολογητικά όπως το έντυπο έναρξης δραστηριότητας Μ3 3, το καταστατικό θεωρηµένο από το Πρωτοδικείο, βεβαίωση εγγραφής σε επιµελητήριο και βεβαίωση εγγραφής των µελών σε ασφαλιστικό φορέα (Ο.Α.Ε.Ε, ΤΑΕ κ.λ.π). 3 Βλ. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ 3 22

4. 1.1 Εταιρικές Εισφορές. Απαραίτητη προϋπόθεση για να επιτελέσει η Οµόρρυθµη Εταιρεία τον επιχειρησιακό της σκοπό για τον οποίο συστάθηκε είναι οι εισφορές των εταίρων. Το ύψος των εισφορών αυτών είναι ανάλογο και ισόποσο του εταιρικού µεριδίου καθενός από τους εταίρους και αποτελεί κάλυψη του εταιρικού κεφαλαίου ή και ανάληψη για κάλυψη του συνολικού κεφαλαίου. Κριτήριο για τη διάκριση των εισφορών σε κατηγορίες είναι το αντικείµενο της εισφοράς. Οι διάφορες εισφορές µπορούν να διακριθούν και σύµφωνα µε τη φύση τους (υλικές/ άυλες) αλλά επειδή οι παρακάτω κατηγορίες µπορούν να περιέχουν τόσο υλικά όσο και άυλα στοιχεία είναι περιττή η περαιτέρω ανάλυσή των δύο αυτών κατηγοριών. Οι κατηγορίες σύµφωνα µε αυτό το κριτήριο είναι οι εισφορές σε χρήµα, οι εισφορές σε είδος (καταθέσεις, εµπορεύµατα, µηχανήµατα, υπεραξία, πνευµατικά δικαιώµατα, διπλώµατα ευρεσιτεχνίας κ.α.) και οι εισφορές εργασίας. 4.1.2 Αποτίµηση. Αποτίµηση εισφορών των εταίρων. Η αποτίµηση εισφορών των εταίρων είναι η πλέον σηµαντική διαδικασία κατά τη σύσταση της Οµόρρυθµης Εταιρείας. Θεωρείται αναγκαία καθώς οι εισφορές αυτές δηλώνουν το ύψος του κεφαλαίου και τα ποσοστά συµµετοχής του κάθε εταίρου στο κεφάλαιο της Οµόρρυθµης Εταιρείας. Αποτίµηση Απαιτήσεων-Υποχρεώσεων. Για να προσδιοριστεί η αξία των απαιτήσεων λαµβάνεται υπόψιν η παρούσα αξία του, η οποία έχει µεταβληθεί µε τις διάφορες απαιτούµενες προσαρµογές όπως για παράδειγµα πιθανές απώλειες και έξοδα είσπραξης απαιτήσεων. Σε περίπτωση που δεν είναι σηµαντική η διαφορά ονοµαστικής-τρέχουσας αξίας, δεν κρίνεται απαραίτητη η προεξόφληση βραχύχρονων απαιτήσεων. Με τον ίδιο τρόπο και οι υποχρεώσεις αποτιµώνται στην παρούσα αξία τους, µε ενδεχόµενη πρόσθεση ή αφαίρεση των παραγόντων (έξοδα για εξόφληση υποχρέωσης, εκπτώσεις αγορών κ.α.) που επηρεάζουν την τελική τους αξία. 23

Αποτίµηση Αποθεµάτων. Το κριτήριο για την αποτίµηση τους είναι η φύση των αποθεµάτων και ακολουθείται διαφορετική διαδικασία για την κάθε κατηγορία. Έτσι διαφορετικά αντιµετωπίζονται αποθέµατα ετοίµων προϊόντων και εµπορευµάτων, ηµικατεργασµένων προϊόντων και αποθέµατα πρώτων και βοηθητικών υλών. Αποτίµηση χρεογράφων. Το κριτήριο για την αποτίµηση χρεογράφων είναι το κατά πόσο αυτά έχουν εισαχθεί στο χρηµατιστήριο ή όχι. Έτσι αν τα χρεόγραφα βρίσκονται στο χρηµατιστήριο αποτιµώνται στις τρέχουσες αξίες της αγοράς, ενώ σε αντίθετη περίπτωση αποτιµώνται σε εκτιµώµενες αξίες. Αποτίµηση Πάγιων Στοιχείων. Τα πάγια στοιχεία υπολογίζονται ανάλογα µε το είδος και τη χρήση τους. Η αποτίµηση κτιρίων και γηπέδων γίνεται στην αγοραία αξία τους για την χρήση που προορίζονται ενώ αν υπάρχει πιθανότητα µεταπώλησης η αποτίµηση γίνεται στην καθαρή αξία ρευστοποίησης, δηλαδή αν από την τιµή πώλησης αφαιρεθούν τα έξοδα πώλησης της εταιρείας που θα τα αποκτήσει. Τα άλλα πάγια εκτιµώνται από τους ειδικούς στην τρέχουσα αξία τους. Αν αυτά µεταπωληθούν και δεν χρησιµοποιηθούν σε επιχείρηση, αποτιµώνται στην καθαρή αξία ρευστοποίησης αλλιώς στην τρέχουσα τιµή αντικατάστασής τους. 24

4.2 Λογιστική απεικόνιση της σύστασης της Οµόρρυθµης Εταιρείας. 33.03 Εταίροι λογαριασµός καλύψεως κεφαλαίου Χ Αιτ. Κάλυψη του Εταιρικού Κεφαλαίου. 40.06 Εταιρικό κεφάλαιο Χ 33.04 Οφειλόµενες εισφορές εταίρων Χ Αιτ. Εµφάνιση υποχρέωσης για καταβολή οφειλόµενης εταιρικής εισφοράς. 33.03 Εταίροι λογαριασµός καλύψεως κεφαλαίου Χ 4.2.1 Αριθµητικό Παράδειγµα Έστω ότι συγκροτείται Ο.Ε και ο εταίρος Θ. Παναγιωτάκης θα εισφέρει 1.500 ευρώ ενώ ο εταίρος Α. Γιαλελάκης σκοπεύει να εισφέρει 3.000 ευρώ. Οι λογιστικές εγγραφές θα είναι: 33.03 Εταίροι λογαριασµός καλύψεως κεφαλαίου 4.500 33.03.00 Έταιρος Θ. Παναγιωτάκης 1.500 33.03.01 Έταιρος Α. Γιαλελάκης 3.000 40.06 Εταιρικό Κεφάλαιο 4.500 25

40.06.00 Μερίδα Θ.Παναγιωτάκη 1.500 40.06.01 Μερίδα Α. Γιαλελάκη 3.000 Αιτ. Κάλυψη του Εταιρικού Κεφαλαίου. 33.04 Οφειλόµενες εισφορές εταίρων 4.500 33.04.00 Έταιρος Θ. Παναγιωτάκης 1.500 33.04.01 Έταιρος Α. Γιαλελάκης 3.000 33.03 Εταίροι λογαριασµός καλύψεως κεφαλαίου 4.500 33.03.00 Έταιρος Θ. Παναγιωτάκης 1.500 33.03.01 Έταιρος Α. Γιαλελάκης 3.000 Αιτ. Εµφάνιση υποχρέωσης για καταβολή οφειλόµενης εταιρικής εισφοράς. Και όταν οι έταιροι πληρ ωσουν στο ταµείο της νεοϊδρυόµενης εταιρείας τις εισφορές τους, θα γίνει η ακόλουθη εγγραφή: 38.00 Ταµείο 4.500 33.03 Εταίροι λογαριασµός καλύψεως κεφαλαίου 4.500 33.03.00 Θ. Παναγιωτάκης 1.500 33.03.01 Α. Γιαλελάκης 3.000 26

Αιτ. Καταβολή της εισφοράς των εταίρων σύµφωνα µε το καταστατικό.. Στην περίπτωση, που δεν χρησιµοποιηθεί ο λογαριασµός των οφειλόµενων εισφορών, από τη χρονική στιγµή της σύστασης µέχρι την ηµεροµηνία της καταβολής της εταιρικής µερίδας των εταίρων στο ταµείο, και τα χρήµατα καταβληθούν κατευθείαν µε τη σύσταση της εταιρείας, τότε η αντίστοιχη εγγραφή είναι: 33.03 Εταίροι λογαριασµός καλύψεως κεφαλαίου 4.500 33.03.00 Έταιρος Θ. Παναγιωτάκης 1.500 33.03.01 Έταιρος Α. Γιαλελάκης 3.000 40.06 Εταιρικό κεφάλαιο 4.500 40.06.00 Μερίδα Θ. Παναγιωτάκη 1.500 40.06.01 Μερίδα Α. Γιαλελάκη 3.000 Αιτ. Κάλυψη εταιρικού κεφαλαίου 38.00 Ταµείο 4.500 33.03 Εταίροι λογαριασµός καλύψεως κεφαλαίου 4.500 33.03.00 Έταιρος Θ. Παναγιωτάκη 1.500 33.03.01 Έταιρος Α. Γιαλελάκης 3.000 Αιτ. καταβολή εταιρικών εισφορών 27

4.3 Λύση Οµόρρυθµης Εταιρείας. Με τον όρο λύση εννοείται η διακοπή ενεργειών και δραστηριοτήτων που έχουν να κάνουν µε τον επιχειρηµατικό σκοπό της εταιρείας ώστε να επέλθει ο τερµατισµός της καθώς και η παύση ύπαρξης της ως νοµικό πρόσωπο. Λόγοι που οδηγούν σε πιθανή λύση µίας Οµόρρυθµης Εταιρείας είναι: Σε περίπτωση που κάποιος από τους εταίρους είτε πεθάνει, είτε βρίσκεται σε θέση δικαστικής συµπαράστασης. Ακόµα και σε περίπτωση πτώχευσης, εκτός αν το καταστατικό ορίζει διαφορετικά. Σε περίπτωση που το σύνολο των εταιρικών µεριδίων συγκεντρωθεί σε ένα πρόσωπο, οπότε και η εταιρεία µεταβάλλεται σε ατοµική. Σε περίπτωση παρέλευσης του χρόνου για τον οποίο έχει συσταθεί. Σύµφωνα µε τις διατάξεις των άρθρων 765&769 Α.Κ, η εταιρεία που έχει συσταθεί για συγκεκριµένο χρόνο λύεται αυτοδικαίως, δηλαδή χωρίς καµία ενέργεια των εταίρων, µετά την παρέλευση του χρόνου αυτού. Αν η εταιρεία συνεχίζει σιωπηρά τις δραστηριότητές της, σύµφωνα µε το άρθρο 769 Α.Κ, δεν επέρχεται η λύση αυτής αλλά ανανεώνεται η λειτουργία της σιωπηρά για αόριστο χρόνο. Σε περίπτωση που είτε έχει πραγµατοποιηθεί είτε αδυνατεί να εκπληρώσει τον εταιρικό σκοπό της. Σε περίπτωση καταγγελίας. Είναι η µονοµερής δήλωση βούλησης ενός εταίρου που απευθύνεται σε όλους τους εταίρους. Σύµφωνα µε διατάξεις των άρθρων 766&767 Α.Κ η εταιρεία που έχει συσταθεί για ορισµένο χρόνο λύεται µε καταγγελία και πριν περάσει ο χρόνος διάρκειάς της, αν υπάρχει σπουδαίος λόγος. Λόγοι που µπορούν να οδηγήσουν σε καταγγελία είναι η κακή πορεία εργασιών της εταιρείας, οι σοβαρές διαφωνίες µεταξύ των εταίρων και τέλος, η αδυναµία ενός εταίρου να ανταποκριθεί στις υποχρεώσεις του. Κατά το νόµο η εταιρεία λύεται και χωρίς την ύπαρξη σπουδαίου λόγου µε τη διαφορά ότι ο καταγγέλλων λαµβάνει την ευθύνη αποζηµίωσης των υπόλοιπων εταίρων (ΕφΑθ 823/1981 ΕΕµπ 1982). Επίσης όταν η εταιρεία έχει αόριστη διάρκεια, λύεται µε καταγγελία οποιουδήποτε εταίρου και όποια χρονική στιγµή θελήσει. Στις εταιρείες αορίστου χρόνου περιλαµβάνεται και η εταιρεία που έχει συσταθεί για όλη τη ζωή κάποιου εταίρου (άρθρο 768 Α.Κ). 28

Σε περίπτωση κοινής απόφασης των εταίρων. Το ποσοστό πλειοψηφίας των εταίρων για την απόφαση λύσης καθορίζεται στο καταστατικό. Η γραπτή αυτή συµφωνία ακολουθεί την ίδια διαδικασία δηµοσίευσης µε αυτήν της σύστασης της Οµόρρυθµης Εταιρείας ( ΟΥ, Επιµελητήριο, Ταµείο Νοµικών, Ταµείο Πρόνοιας ικηγόρων, Πρωτοδικείο, ΟΥ για εγγραφή στο µητρώο.). Σε περίπτωση πτώχευσης. Άµεση συνέπεια της πτώχευσης της Οµόρρυθµης Εταιρείας είναι και η πτώχευση των εταίρων. Αυτό συνεπάγεται τη λύση της εταιρείας, εκτός αν υπάρχει αντίθετη συµφωνία των µερών. 4.4 Εκκαθάριση της Οµόρρυθµης Εταιρείας. Μετά τη λύση έπεται το στάδιο εκκαθάρισης που αποτελεί µια µεταβατική περίοδο κατά την οποία η εταιρεία εξακολουθεί να διατηρεί την επωνυµία της, ακολουθούµενη από τη φράση «υπό εκκαθάριση». Βασικό µέληµα κατά την εκκαθάριση της Οµόρρυθµης Εταιρείας είναι η ρευστοποίηση όλων των στοιχείων του ενεργητικού µε σκοπό την είσπραξη των απαιτήσεων της εταιρείας και την εξόφληση των υποχρεώσεών της. Ως προς τις υποχρεώσεις της, προηγούνται αυτές προς το ηµόσιο, το ΙΚΑ, τους εργαζοµένους της εταιρείας, ακολουθούν οι δανειστές και τέλος οι εταίροι. Επιπλέον απαραίτητη κρίνεται η επιστροφή των πραγµάτων που έχουν εισφερθεί στην εταιρεία για χρήση καθώς και η κεφαλαιακή εισφορά στους εταίρους. Τέλος διανέµεται µεταξύ των εταίρων το ενδεχόµενο πλεόνασµα της εκκαθάρισης, βάσει του ποσοστού συµµετοχής τους στα κέρδη της εταιρείας και όχι στο κεφάλαιο. Από την έναρξη της εκκαθάρισης, η εταιρεία διατηρεί την νοµική της προσωπικότητα αλλά διοικείται από τον εκκαθαριστή, του οποίου έργο είναι η διεκπεραίωση της διαδικασίας της εκκαθάρισης. ιορίζεται µε κοινή απόφαση των εταίρων και αν αυτοί δεν συµφωνούν, διορίζεται από το δικαστήριο. Υπάρχει περίπτωση να είναι κάποιος από τους εταίρους ή και τρίτο πρόσωπο. Η αρχή του έργου του εκκαθαριστή είναι η απογραφή των στοιχείων του ενεργητικού και του παθητικού της εταιρείας προκειµένου να συνταχθεί ο αρχικός ισολογισµός εκκαθάρισης, του οποίου τα στοιχεία θα έχουν αποτιµηθεί στις προσδοκώµενες τιµές ρευστοποίησης ή εξόφλησης. Οι διαφορές που προκύπτουν κατά την αποτίµηση 29

καταχωρούνται στο λογαριασµό 81 «Έκτακτα & ανόργανα αποτελέσµατα» µε τίτλο 81.ΧΧ «ιαφορές Αποτιµήσεως». Ο λογαριασµός αυτός χρεώνεται µε τη ζηµιά που αναµένεται να προκύψει επειδή είτε κάποιο στοιχείο του ενεργητικού προσδοκάται να ρευστοποιηθεί σε αξία µικρότερη από την αξία της τιµής µε την οποία παρουσιάζεται στα λογιστικά βιβλία της εταιρείας είτε κάποιο στοιχείο του παθητικού προσδοκάται να εξοφληθεί σε αξία µεγαλύτερη από αυτήν που αναφέρεται στον ισολογισµό. Ο λογαριασµός αυτός πιστώνεται µε το κέρδος που αναµένεται να προκύψει επειδή είτε κάποιο στοιχείο του ενεργητικού προσδοκάται να ρευστοποιηθεί σε αξία µεγαλύτερη της τιµής µε την οποία παρουσιάζεται στα λογιστικά βιβλία της εταιρείας είτε κάποιο στοιχείο του παθητικού αναµένεται να εξοφληθεί σε αξία µικρότερη από την αξία που παρουσιάζεται στον ισολογισµό. Το υπόλοιπο του 81.ΧΧ «ιαφορές Αποτιµήσεως», το οποίο εµφανίζει το προσδοκώµενο αποτέλεσµα από την εκκαθάριση, µε το τέλος αυτής της διαδικασίας µεταφέρεται για να κλείσει στον 81.ΧΧ «Αποτελέσµατα Εκκαθαρίσεως». Ο διαχειριστής µε την ρευστοποίηση των στοιχείων του ενεργητικού και την εξόφληση των υποχρεώσεων του παθητικού, εµφανίζει όλες τις διαφορές που προκύπτουν µεταξύ των αξιών µε τις οποίες εµφανίζονται τα στοιχεία του ισολογισµού και των αξιών στις οποίες τα στοιχεία αυτά πραγµατικά ρευστοποιήθηκαν ή εξοφλήθηκαν. Οι διαφορές αυτές µαζί µε το υπόλοιπο του 81.ΧΧ «ιαφορές Αποτιµήσεως» καταχωρούνται στον 81.ΧΧ «Αποτελέσµατα εκκαθαρίσεως» ο οποίος χρεώνεται τη ζηµιά που έχει προκύψει επειδή είτε ένα στοιχείο του ενεργητικού ρευστοποιήθηκε σε αξία µικρότερη από αυτήν µε την οποία εµφανίζεται στον αρχικό ισολογισµό είτε κάποιο στοιχείο του παθητικού εξοφλήθηκε σε αξία µεγαλύτερη από αυτήν µε την οποία έχει παρουσιαστεί στον ισολογισµό. Ο λογαριασµός πιστώνεται µε το κέρδος που έχει προκύψει επειδή είτε κάποιο στοιχείο του ενεργητικού ρευστοποιήθηκε σε αξία µεγαλύτερη από αυτήν που µε την οποία εµφανίζεται στον αρχικό ισολογισµό εκκαθαρίσεως είτε κάποιο στοιχείο του παθητικού εξοφλήθηκε σε αξία µικρότερη της ονοµαστικής του. Με το τέλος της εκκαθάρισης, συντάσσεται ο τελικός ισολογισµός εκκαθάρισης και διανέµεται η καθαρή θέση στους εταίρους µε την πίστωση των αντίστοιχων δοσοληπτικών τους λογαριασµών. Σε περίπτωση που κάποιος δοσοληπτικός 30

λογαριασµός εµφανίσει χρεωστικό υπόλοιπο ο εν λόγω εταίρος οφείλει να καταβάλλει το ποσό αυτό µε το οποίο ο δοσοληπτικός του λογαριασµός έχει χρεωθεί. Επιπλέον το υπόλοιπο του λογαριασµού 81.ΧΧ «Αποτελέσµατα Εκκαθαρίσεως» κατανέµεται στους εταίρους µε βάση το ποσοστό συµµετοχής αυτών στα αποτελέσµατα. Εάν η διαδικασία εκκαθάρισης διαρκέσει για χρονικό διάστηµα µιας χρήσεως, τότε ο εκκαθαριστής πρέπει να υποβάλλει δήλωση στην αρµόδια ΟΥ για το αποτέλεσµα που πραγµατοποιήθηκε µέσα στη χρήση. Η αµοιβή του εκκαθαριστή µαζί µε ότι έξοδα πραγµατοποιηθούν µε την εκκαθάριση καταλογίζονται στον 81.00 «Έκτακτα & ανόργανα έξοδα» ο οποίος κλείνει µε µεταφορά του στον 81.ΧΧ «Αποτελέσµατα Εκκαθαρίσεως». Τέλος αν ο εκκαθαριστής διαπιστώσει ότι τα περιουσιακά στοιχεία της εταιρείας δε επαρκούν να ικανοποιήσουν τις υποχρεώσεις της προς τρίτους, τότε οφείλει να ζητήσει την κήρυξη της εταιρείας σε κατάσταση πτώχευσης. Με το πέρας της εκκαθάρισης παύει η νοµική προσωπικότητα της εταιρείας όµως η ευθύνη των εταίρων έναντι τρίτων εξακολουθεί να υπάρχει. 4.4.1 Αριθµητικό Παράδειγµα Κατά την ηµεροµηνία της λύσεως της, τα υπόλοιπα των λογαριασµών της οµορρύθµου εταιρεία «Θ. Παναγιωτάκης και ΣΙΑ Ο.Ε», έχει ως εξής: 12.00 Μηχανήµατα 70.000 12.99 Αποσβεσµένα µηχανήµατα 64.000 14.00 Έπιπλα 10.000 14.99 Αποσβεσµένα έπιπλα 9.000 24.00 Αποθέµατα α υλών 12.000 30.00 Πελάτες εσωτερικού 22.000 38.00 Ταµείο 5.000 40.06 Εταιρικό κεφάλαιο 24.000 50.00 Προµηθευτές εσωτερικού 20.000 31

Με την κάλυψη των καθηκόντων του, ο εκκαθαριστής έκανε απογραφή και υπολόγισε τη ρευστοποίηση των στοιχείων του ενεργητικού και εξόφληση των στοιχείων του παθητικού στις παρακάτω τιµές: Μηχανήµατα 12.000 Έπιπλα 2.500 Αποθεµατα α υλών 10.000 Πελάτες εσωτερικού 26.000 (δεν είχαν υπολογιστεί τόκοι σε βάρος τους) Προµηθευτές εσωτερικού 21.000 (δεν είχαν υπολογιστεί τόκοι σε βάρος τους) Με βάση τα παραπάνω δεδοµένα θα γίνουν οι ακόλουθες ηµερολογιακές εγγραφές: 12.99 Αποσβεσµένα µηχανήµατα 64.000 Αιτ. µεταφορά του α στον β 14.99 Αποσβεσµένα Έπιπλα 9.000 Αιτ. µεταφορά του α στον β 12.000 Μηχανήµατα 64.000 14.00 Έπιπλα 9.000 12.00 Μηχανήµατα 6.000 14.00 Έπιπλα 1.500 30.00 Πελάτες 4.000 81.ΧΧ ιαφορές αποτίµησης 11.500 Αιτ. Αναπροσαρµογή αξίας µηχανηµάτων κ.λ.π. στις προσδοκώµενες αξίες ρευστοποίησης 81.ΧΧ ιαφορές αποτίµησης 3.000 24.00 Αποθέµατα α υλών 2.000 50.00 Προµηθευτές εσωτερικού 1.000 Αιτ. ιόρθωση αξίας αποθεµάτων κ.λ.π. στις προσδοκώµενες αξίες ρευστοποίησης Μετά τις παραπάνω εγραφές συντάσσεται ο αρχικός ισολογισµός εκκαθάρισης,ο οποίος έχει ως εξής: 32

Αρχικός Ισολογισµός Μηχανήµατα 12.000 Εταιρικό κεφάλαιο 26.000 Έπιπλα 2.500 ιαφορές 8.500 αποτίµησης Αποθέµατα α υλών 10.000 Προµηθευτές 21.000 Πελάτες εσωτερικού 26.000 Ταµείο 5.000 Σύνολο ενεργητικού 55.500 Σύνολο Παθητικού 55.500 Κατά το στάδιο της εκκαθάρισης, τα στοιχεία του ενεργητικού ρευστοποιήθηκαν στις εξής αξίες : Μηχανήµατα 13.000 Έπιπλα 3.000 Αποθέµατα α υλών 8.000 Πελάτες εσωτερικού 26.000 Προµηθευτές 22.000 Έξοδα εκκαθάρισης 4.000 Οι ηµερολογιακές εγγραφές που εµφανίζουν τις παραπάνω πράξεις είναι: 38.00 Ταµείο 16.000 Αιτ. Πώληση µηχανηµάτων και επίπλων. 14.00 Έπιπλα 2.500 12.00 Μηχανήµατα 12.000 81.ΧΧ Αποτελέσµατα εκκαθάρισης 1.500 38.00 Ταµείο 8.000 81.ΧΧ Αποτελέσµατα εκκαθάρισης 2.000 33

Αιτ. Πώληση αποθεµάτων α υλών 24.00 Αποθέµατα α υλών 10.000 38.00 Ταµείο 26.000 Αιτ. Είσπραξη απαιτήσεων από πελάτες. 50.00 Προµηθευτές εσωτερικού 21.000 Αιτ. Πληρωµή υποχρεώσεων σε προµηθευτές. 30.00 Πελάτες εσωτερικού 26.000 38.00 Ταµείο 21.000 81.00 Έκτακτα και ανόργανα έξοδα 4.000 81.00.ΧΧ Έξοδα εκκαθάρισης 4.000 Αιτ. Καταλογισµός εξόδων εκκαθάρισης. 38.00 Ταµείο 4.000 81.ΧΧ Αποτελέσµατα εκκαθάρισης 4.000 Αιτ. Μεταφορά του β στον α. 81.00 Έκτακτα και ανόργανα έξοδα 4.000 81.00.ΧΧ Έξοδα εκκαθάρισης 4.000 81.ΧΧ ιαφορές αποτίµησης 8.500 Αιτ. Μεταφορά του α στον β. 81.ΧΧ Αποτελέσµατα εκκαθάρισης 8.500 34

ιαφορές αποτίµησης Αποτελεσµα εκκαθάρισης Ταµείο 4.000 12.500 2.000 1.500 5.000 21.000 8.500 4.000 8.500 16.000 4.000 8.000 26.000 30.000 Ο τελικός ισολογισµός εκκαθάρισης θα είναι: Ενεργητικό Παθητικό Ταµείο 30.000 Εταιρικό κεφάλαιο 26.000 Αποτελέσµατα εκκαθάρισης 4.000 Σύνολο ενεργητικού: 30.000 Συνολο ΚΘ & Παθητικού 30.000 Εάν υποθέσουµε ότι η συµµετοχή του εταίρου στο κεφάλαιο είναι 70% για τον Α και 30% για τον Β, τότε οι εγγραφές που ακολουθούν είναι (δεν µας ενδιαφέρει η συµµετοχή στα αποτελέσµατα γιατί στο παράδειγµα µας, η ετειρεία δεν έχει αποθεµατικά κεφάλαια που να προέρχονται από τα κέρδη και διανέµονται µε βάση τη συµµετοχή στα αποτελέσµατα): 40.06 Εταιρικό κεφάλαιο 26.000 81.ΧΧ Αποτελέσµατα εκκαθάρισης 4.000 33.07 οσοληπτικός λογ/σµός εταίρων 30.000 33.07.00 Εταιρος Α (70%) 21.000 33.07.01 Εταιρος Β (30%) 9.000 Αιτ. ιανοµή εταιρικού κεφαλαίου και αποτελέσµατα εκκαθάρισης. 33.07 οσοληπτικός λογ/σµός εταίρων 30.000 33.07.00 Έταιρος Α (70%) 21.000 33.07.01 Έταιρος Β (30%) 9.000 Αιτ. Εξόφληση υποχρεώσεων προς εταίρους. 38.00 Ταµείο 30.000 35

5. Βιβλία Τήρησης. 5.1 Εισαγωγή στον Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ) Με το Προεδρικό ιάταγµα 186/1992 το Υπουργείο Οικονοµικών δηµιούργησε τον Κ.Β.Σ ο οποίος περιέχει νόµους για τις καθηµερινές συναλλαγές των επιχειρήσεων ώστε να υπάρχει διαφάνεια στις δοσοληψίες και να εφαρµόζονται οι φορολογικοί µηχανισµοί. Τα άρθρα του ορίζουν τις υποχρεώσεις και τα δικαιώµατα των επιτηδευµατιών όσον αφορά στην τήρηση βιβλίων και την έκδοση στοιχείων ώστε να εκπληρώνονται οι φορολογικές τους υποχρεώσεις. Με αυτόν τον τρόπο υπάρχει νοµιµότητα στις συναλλαγές και αυτές αποδεικνύονται αντικειµενικά και αδιάψευστα. Με τα χρόνια για την ύπαρξη ενός απλούστερου Κ.Β.Σ το Υπουργείο Οικονοµικών προέβη σε αναθεωρήσεις αυτού µε τους νόµους Ν.2523/1997, Ν.1809/1998 και Ν.38242/2010. Με το άρθρο 15 του Ν.3888/2010 αποφασίστηκε η κατάργηση του και η δηµιουργία νέου κώδικα (Κ.Α.Σ) από την 1/1/2012 πράγµα που δεν έχει εφαρµοστεί ακόµα. Τα πρόσωπα στα οποία απευθύνεται ο Κ.Β.Σ είναι όλα αυτά που φέρουν εµπορική ή άλλη δραστηριότητα. Καθορίζει έτσι τον τρόπο που θα αποδεικνύουν τα πρόσωπα αυτά τις συναλλαγές στις οποίες προβαίνουν και από τις οποίες έχουν φορολογικές ευθύνες. Υπόχρεες στην τήρηση βιβλίων και στοιχείων είναι όλες οι εταιρείες, οι προσωπικές, οι κεφαλαιουχικές και οι µικτές. Ωστόσο, υπενθυµίζεται εδώ ότι οι προσωπικές εταιρείες έχουν µεγάλη νοµική ευθύνη αφού σηµαντικό ρόλο παίζουν οι εταίροι κι όχι το κεφάλαιο. Αντίθετα οι εταίροι των κεφαλαιουχικών και µικτών εταιρειών δεν ευθύνονται νοµικά αφού σηµασία σ αυτές έχει το ύψος των κεφαλαίων των µετόχων. Αυτό συνεπάγεται ότι οι τελευταίες είναι οικονοµικά µεγαλύτερες από τις πρώτες και άρα έχουν διαφορετικές διατάξεις του Κ.Β.Σ να τηρήσουν. Σύµφωνα µε τις διατάξεις του Κ.Β.Σ η διάκριση των επιτηδευµατιών γίνεται σύµφωνα µε το είδος του επαγγέλµατός τους. Έτσι είναι εκείνοι που πωλούν αγαθά χονδρικά ή λιανικά, αυτούσια ή επεξεργασµένα ή συναρµολογηµένα, διασκευασµένα ή συσκευασµένα. Εδώ πρέπει να διασαφηνιστούν οι έννοιες χονδρική και λιανική. Με τον όρο χονδρική εννοείται η πώληση αγαθών από επιτηδευµατία σε άλλο επιτηδευµατία ενώ µε τον όρο λιανική εννοείται η πώληση αγαθών σε φυσικά 36