ΣτΕ 3833/2014 ΘΕΜΑ: Φόρος ακίνητης περιουσίας φυσικών προσώπων. Αίτηση ακύρωσης της ΠΟΛ.1131/5.6.2013 αποφάσεως του Υφυπουργού Οικονομικών για τον καθορισμό της αξίας των οικοπέδων που βρίσκονται σε περιοχές εκτός αντικειμενικού προσδιορισμού. Ο υπουργός Οικονομικών οφείλει να συνεκτιμά και τις φορολογητέες αξίες των ακινήτων ομόρων περιοχών όπου εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα, για λόγους φορολογικής ισότητας. Κατά την αποκλίνουσα γνώμη ενός μέλους του Δικαστηρίου, αυτό απαιτείται μόνο αν υπάρχει ένα και μοναδικό επίκαιρο συγκριτικό στοιχείο στην επίμαχη περιοχή. Η αξία που καθορίστηκε με την προσβαλλόμενη απόφαση στηρίχθηκε σε ένα μόνο συγκριτικό στοιχείο και μη νόμιμα δεν συνεκτιμήθηκαν οι προκύπτουσες, κατ εφαρμογή του αντικειμενικού συστήματος, αξίες των ακινήτων που βρίσκονται στις λοιπές όμορες περιοχές του δήμου. Δεκτή η αίτηση ακύρωσης. Η υπόθεση εισήχθη στην επταμελή σύνθεση του Τμήματος μετά την αριθ. 1255/2014 απόφαση του ΣτΕ. Φόρος ακίνητης περιουσίας φυσικών προσώπων. Αίτηση ακύρωσης της ΠΟΛ.1131/5.6.2013 αποφάσεως του Υφυπουργού Οικονομικών για τον καθορισμό της αξίας των οικοπέδων που βρίσκονται σε περιοχές εκτός αντικειμενικού προσδιορισμού. Ο υπουργός Οικονομικών οφείλει να συνεκτιμά και τις φορολογητέες αξίες των ακινήτων ομόρων περιοχών όπου εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα, για λόγους φορολογικής ισότητας. Κατά την αποκλίνουσα γνώμη ενός μέλους του Δικαστηρίου, αυτό απαιτείται μόνο αν υπάρχει ένα και μοναδικό επίκαιρο συγκριτικό στοιχείο στην επίμαχη περιοχή. Η αξία που καθορίστηκε με την προσβαλλόμενη απόφαση στηρίχθηκε σε ένα μόνο συγκριτικό στοιχείο και μη νόμιμα δεν συνεκτιμήθηκαν οι προκύπτουσες, κατ εφαρμογή του αντικειμενικού συστήματος, αξίες των ακινήτων που βρίσκονται στις λοιπές όμορες περιοχές του δήμου. Δεκτή η αίτηση ακύρωσης. Η υπόθεση εισήχθη στην επταμελή σύνθεση του Τμήματος μετά την αριθ. 1255/2014 απόφαση του ΣτΕ. Το ΣτΕ έκρινε ότι έκρινε ότι ο υπουργός των Οικονομικών οφείλει μεν να λαμβάνει υπόψη κατά νόμο την «κατώτερη τιμή» ανά τετραγωνικό μέτρο, «δεν μπορεί όμως να μην συνεκτιμά και τις φορολογητέες αξίες των ακινήτων όμορων περιοχών στις οποίες εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα, τις οποίες (αξίες) ο ίδιος έχει προηγουμένως κανονιστικά καθορίσει, κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις των άρθρων 41 του νόμου 1249/1982». Και αυτό, για «λόγους φορολογικής ισότητας, ώστε να αποφεύγονται περιπτώσεις ευρείας απόκλισης μεταξύ των πραγματικών αγοραίων αξιών ακινήτων που βρίσκονται στον ίδιο ευρύτερο χώρο εξαιτίας της παράλληλης εφαρμογής των δύο ανωτέρω διαφορετικών συστημάτων που, αμφότερα, απολήγουν στον κανονιστικό προσδιορισμό των φορολογητέων αξιών των ακινήτων εκ μέρους του ίδιου υπουργού». Ο δικηγόρος των ιδιοκτητών της Νέας Μάκρης που είχαν προσφύγει στο ΣτΕ Νικ. Καραμέτος σε δήλωσή του υπογραμμίζει μετά την απόφαση του ΣτΕ, «ο υπουργός Οικονομικών υποχρεούται να προβεί σε εκ νέου προσδιορισμό της φορολογητέας αξίας των οικοπέδων της περιοχής της Νέας Μάκρης και σε επιστροφή της διαφοράς του φόρου που θα προκύψει από την επανέκδοση των θιγόμενων εκκαθαριστικών σημειωμάτων ΦΑΠ ετών 2011, 2012 και 2013 εάν αυτός έχει ήδη καταβληθεί ή σε διαγραφή οφειλής εάν η διαφορά του φόρου εξακολουθεί να οφείλεται». ΣτΕ 3833/2014 ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ ΤΜΗΜΑ Β Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 11 Ιουνίου 2014 με την εξής σύνθεση: Φ. Αρναούτογλου, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β Τμήματος, Ν. Μαρκουλάκης, Α.-Γ. Βώρος, Ε. Νίκα, Ηρ. Τσακόπουλος, Σύμβουλοι, Ι. Δημητρακόπουλος, Ο.-Μ. Βασιλάκη, Πάρεδροι. Γραμματέας ο Ι. Μητροτάσιος, Γραμματέας του Β Τμήματος. Για να δικάσει την από 29 Ιουλίου 2013 αίτηση:
των : 1. - 18..., κατοίκου Πύργου Ηλείας (οδός... αρ....), οι οποίοι δεν παρέστησαν, αλλά ο πληρεξούσιος δικηγόρος νομιμοποιήθηκε στην πρώτη επ ακροατηρίου συζήτηση, κατά του Υπουργού Οικονομικών, ο οποίος παρέστη με τη Δέσποινα Γάκη, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους. Με την αίτηση αυτή οι αιτούντες επιδιώκουν να ακυρωθεί η υπ αριθμ. ΠΟΛ. 1131/5.6.2013 απόφαση του Υφυπουργού Οικονομικών (ΦΕΚ Β 1499/20.6.2013). Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της εισηγήτριας, Παρέδρου Ο.-Μ. Βασιλάκη. Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε την αντιπρόσωπο του Υπουργού, η οποία ζήτησε την απόρριψη της υπό κρίση αιτήσεως. Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι Α φ ο ύ μ ε λ έ τ η σ ε τ α σ χ ε τ ι κ ά έ γ γ ρ α φ α Σ κ έ φ θ η κ ε κ α τ ά τ ο Ν ό μ ο 1. Επειδή, για την άσκηση της κρινομένης αιτήσεως έχει καταβληθεί το νόμιμο παράβολο (Α 3637862,1304599/2013 ειδικά έντυπα παραβόλου, σειράς Α). 2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται η ακύρωση της υπ αριθμ. ΠΟΛ: 1131/5.6.2013 αποφάσεως του Υφυπουργού Οικονομικών με τίτλο «Τιμή ανά τετραγωνικό μέτρο οικοπέδου δήμου ή κοινότητας, για τα έτη 2011, 2012 και 2013, στις περιοχές όπου δεν εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα, αποκλειστικά για τον προσδιορισμό του φόρου ακίνητης περιουσίας φυσικών προσώπων» (Β 1499/20.6.2013), κατά το μέρος που αφορά στην περιφέρεια του πρώην Δήμου Ν. Μάκρης Αττικής. 3. Eπειδή, η κρινόμενη αίτηση εισάγεται στην επταμελή σύνθεση του Τμήματος μετά την 1255/2014 απόφαση της πενταμελούς συνθέσεώς του, με την οποία, αφού απορρίφθηκε ως προς τον αιτούντα με αριθμό δικογράφου 11, λόγω μη νομιμοποιήσεως, ως προς αυτόν, του υπογράφοντος το δικόγραφο της αιτήσεως δικηγόρου, η υπόθεση παραπέμφθηκε κατά τα λοιπά ενώπιον της παρούσας συνθέσεως. 4. Επειδή, οι αιτούντες στηρίζουν το έννομο συμφέρον τους προς άσκηση της κρινομένης αιτήσεως στο ότι, όπως αναφέρουν, «τυγχάνουν κύριοι εμπράγματων δικαιωμάτων επί οικοπέδων ευρισκομένων στην 4η Πολεοδομική Ενότητα της Ν.Μάκρης υποκείμενων σε φόρο ακίνητης περιουσίας φυσικών προσώπων» και είναι υπόχρεοι στην καταβολή του. Εξ αυτών, όμως, οι αιτούντες με αριθμούς δικογράφου 2,3,4,8,9,10,12,13,15,16 και 18, παρόλο που ισχυρίζονται ότι είναι υπόχρεοι στην καταβολή του ένδικου φόρου, εντούτοις, δεν προσκόμισαν, και μάλιστα, κατ άρθρο 33 παρ.1 του π.δ. 18/1989, προαποδεικτικώς, μέχρι την προτεραία της συζήτησης (ΣτΕ 1878/2014, ΣτΕ 4961/2012), οποιοδήποτε στοιχείο για την απόδειξη του εν λόγω ισχυρισμού τους. Υπό τα δεδομένα αυτά, και εν όψει του ότι, κατά το αναφερόμενο στην επόμενη σκέψη, άρθρο 36 παρ. 2 του ν. 3842/2010 (Α 58), φόρος ακίνητης περιουσίας επιβάλλεται όχι σε κάθε ακίνητο, αλλά μόνο στην ακίνητη περιουσία φυσικού ή νομικού προσώπου η φορολογητέα αξία της οποίας υπερβαίνει τα 200.000 ευρώ, η κρινόμενη αίτηση είναι, ως προς τους αιτούντες αυτούς, απορριπτέα ως απαράδεκτη. Αντιθέτως, η κρινόμενη αίτηση ασκείται με έννομο συμφέρον από τους λοιπούς αιτούντες (με αριθμούς δικογράφου 1,5,6,7,14 και 17), εφόσον εκείνοι προσκόμισαν εγκαίρως στοιχεία, τα οποία αποδεικνύουν την ιδιότητα υπό την οποία ισχυρίζονται ότι υφίστανται βλάβη από την προσβαλλόμενη απόφαση. Περαιτέρω, οι αιτούντες αυτοί παραδεκτώς, περαιτέρω, ομοδικούν, καθόσον προβάλλουν λόγους ακυρώσεως, που στηρίζονται στην ίδια νομική και πραγματική βάση. Μειοψήφησε ο Σύμβουλος Ν.Μαρκουλάκης, με τη γνώμη του οποίου συντάχθηκε και η Πάρεδρος Ο-Μ.Βασιλάκη, οι οποίοι υποστήριξαν ότι η αίτηση ασκείται παραδεκτώς και από τους αιτούντες με αριθμό δικογράφου
2,3,4,8,9,10,12,13,15,16 και 18. Και τούτο διότι εφόσον, κατά νόμο, ο ένδικος φόρος επιβάλλεται στην ακίνητη περιουσία κάθε φυσικού ή νομικού προσώπου, δεν ήταν εν προκειμένω αναγκαία, ενόψει του κατά τα ανωτέρω αφορολογήτου ορίου, η προσκόμιση στοιχείων περί του ότι πράγματι οι πιο πάνω αιτούντες είναι και υπόχρεοι στην καταβολή του ένδικου φόρου, γεγονός, άλλωστε, το οποίο δεν αμφισβήτησε το Δημόσιο, αλλά αρκεί το ότι οι αιτούντες αυτοί, κατά τα προσκομισθέντα από αυτούς στοιχεία, φέρονται ως έχοντες ιδιοκτησιακά δικαιώματα επί ακινήτων κειμένων εντός της πιο πάνω πολεοδομικής ενότητας, την οποία αφορά, κατά τα ανωτέρω, η συγκεκριμένη κανονιστική ρύθμιση της προσβαλλόμενης υπουργικής απόφασης, δεδομένου ότι ο καθορισμός της τιμής ανά τ.μ. των ακινήτων τους για τις ανάγκες επιβολής του φόρου ακίνητης περιουσίας επηρεάζει, πάντως, τη φορολογική βάση επί της οποίας υπολογίζεται ο ένδικος φόρος (πρβλ. ΣτΕ 3710/2011, ΣτΕ 2017/2012, ΣτΕ 2021/2012 7μ) 5. Επειδή, στο Κεφάλαιο Δ του ν. 3842/2010 «Αποκατάσταση φορολογικής δικαιοσύνης, αντιμετώπιση της φοροδιαφυγής και άλλες διατάξεις» (Α 58), όπως ο νόμος αυτός ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο, ορίζονται, υπό τον τίτλο «Φορολογία Ακίνητης Περιουσίας», τα εξής : «Αρθρο 27. Αντικείμενο του φόρου. 1. Από το έτος 2010 και για κάθε επόμενο, επιβάλλεται φόρος στην ακίνητη περιουσία που βρίσκεται στην Ελλάδα και ανήκει σε φυσικά ή νομικά πρόσωπα την 1η Ιανουαρίου κάθε έτους. 2. Στην έννοια του όρου ακίνητη περιουσία, για την εφαρμογή του νόμου αυτού, περιλαμβάνονται:», «Αρθρο 28. Υποκείμενο του φόρου. Κάθε φυσικό ή νομικό πρόσωπο, ανεξάρτητα από την ιθαγένεια, κατοικία ή έδρα του, φορολογείται για την ακίνητη περιουσία του που βρίσκεται στην Ελλάδα την 1η Ιανουαρίου του έτους φορολογίας, ανεξάρτητα από τις μεταβολές που τυχόν επέρχονται κατά τη διάρκεια του έτους αυτού. Υπόχρεοι σε φόρο είναι:», «Αρθρο 30. Προσδιορισμός αξίας ακινήτων. Γενικά. 1. Για τον υπολογισμό φόρου ακίνητης περιουσίας λαμβάνεται υπόψη η αξία που έχουν τα ακίνητα ή τα εμπράγματα σε αυτά δικαιώματα, κατά την 1η Ιανουαρίου του έτους φορολογίας. 2». Περαιτέρω, στην παρ. 1 του άρθρου 32 του ίδιου νόμου [όπως το τελευταίο εδάφιο της παραγράφου αυτής προστέθηκε με την παρ.1 του άρθρου 24 του Ν.3943/2011,Α 66/31.3.2011, με ισχύ από την 1η Ιανουαρίου 2011] ορίζεται ότι «Ως φορολογητέα αξία των ακινήτων ή των εμπράγματων σε αυτά δικαιωμάτων των φυσικών προσώπων ορίζεται το γινόμενο που προκύπτει από τις τιμές εκκίνησης ή αφετηρίας, που καθορίζονται σύμφωνα με τις διατάξεις των άρθρων 41 και 41Α του ν. 1249/1982, όπως ισχύει, όπου εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού αξίας ακινήτων, επί τους συντελεστές αυξομείωσης, όπως καθορίζονται κατωτέρω ανά είδος ακινήτου ή κτηρίου Για τις περιοχές δήμων ή κοινοτήτων όπου δεν εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα, η αξία των οικοπέδων καθορίζεται με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, με βάση την κατώτερη τιμή ανά τετραγωνικό μέτρο οικοπέδου του δήμου ή της κοινότητας, όπως προκύπτει σύμφωνα με την παράγραφο 2 του άρθρου 3 του α.ν. 1521/1950, όπως ισχύει. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών καθορίζονται, για τις περιοχές που εντάσσονται στο σύστημα του αντικειμενικού προσδιορισμού αξίας ακινήτων για πρώτη φορά, οι συντελεστές αξιοποίησης οικοπέδου, καθώς και κάθε άλλο θέμα για τον προσδιορισμό της αξίας των ακινήτων για τη φορολογία ακίνητης περιουσίας. Για την εφαρμογή των διατάξεων των προηγούμενων εδαφίων ως δήμοι και κοινότητες νοούνται οι δήμοι και κοινότητες του ν. 2539/1997 (ΦΕΚ 244 Α ).». Ακολούθως, το ίδιο ως άνω άρθρο (άρθρο 32 του ν.3842/2010) προβλέπει στην παρ.2 ότι- με την επιφύλαξη των προβλεπομένων από τον νόμο αυτόν- ο εντοπισμός, η κατάταξη των ακινήτων σε κατηγορία και οι ορισμοί των συντελεστών αυξομείωσης λαμβάνονται κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις των άρθρων 41 και 41Α του ν. 1249/1982 και στις κατ εξουσιοδότηση των άρθρων αυτών υπουργικές αποφάσεις, στην παρ. 3 ότι η φορολογητέα αξία των ακινήτων εντός συστήματος αντικειμενικού προσδιορισμού της αξίας τους προσδιορίζεται ανά εκάστη κατηγορία ακινήτου (κατοικία- μονοκατοικία-διαμέρισμα, επαγγελματική στέγη, οικόπεδο κλπ) με την εφαρμογή των ρητώς οριζομένων για κάθε κατηγορία συντελεστών και στην παρ. 4 ότι για τα ακίνητα των οποίων η αξία των κτισμάτων τους (πλην των ειδικών) προκύπτει σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 41 Α του ν. 1249/1982 και τα οποία βρίσκονται είτε επί οικοπέδου, η αξία του οποίου προκύπτει σύμφωνα με την παρ. 2 του άρθρου 3 του 1 του ν 1521/1950, είτε επί αγροτεμαχίου, η φορολογητέα αξία τους προσδιορίζεται ξεχωριστά ανά κατηγορία (οικόπεδο, κατοικία κλπ). Περαιτέρω, το άρθρο 36 του αυτού νόμου, το οποίο φέρει τον τίτλο «Υπολογισμός του φόρου φυσικών προσώπων», προβλέπει στην παρ. 1 ότι η ακίνητη περιουσία κάθε φυσικού προσώπου φορολογείται χωριστά και στην παρ. 2 [όπως η παράγραφος αυτή αντικαταστάθηκε με το άρθρο 33 παρ.1 Ν.3986/2011 (Α 152/1.7.2011), με ισχύ από 1.1.2011], ότι ο φόρος
επιβάλλεται επί της συνολικής [«εκτός αν ορίζεται διαφορετικά», κατ άρθρο 71 παρ.2 του Ν.4042/2012 (Α 24/13.2.2012)] αξίας της ακίνητης περιουσίας κάθε προσώπου, με την εφαρμογή των οριζομένων στην παράγραφο αυτήν φορολογικών συντελεστών, ανά κλιμάκιο φορολογητέας αξίας ακίνητης περιουσίας, εκ των οποίων στο πρώτο κλιμάκιο, μέχρι ύψους φορολογητέας αξίας ακίνητης περιουσίας 200.000 ευρώ, επιβάλλεται μηδενικός φόρος. Εξάλλου, το μεν άρθρο 41 του ν. 1249/1982 (Α 43), στο οποίο παραπέμπουν οι ως άνω διατάξεις, όπως ίσχυε κατά τον κρίσιμο χρόνο, προβλέπει, μεταξύ άλλων, ότι για τον προσδιορισμό της φορολογητέας αξίας των μεταβιβαζομένων με αντάλλαγμα ή αιτία θανάτου, δωρεά, γονική παροχή ή προίκα ακινήτων, λαμβάνονται υπόψη οι τιμές εκκίνησης που είναι καθορισμένες από πριν κατά ζώνες ή οικοδομικά τετράγωνα και κατ είδος ακινήτου, ότι οι τιμές αυτές αυξάνονται ή μειώνονται ποσοστιαία ανάλογα με τους παράγοντες που επηρεάζουν την αξία των ακινήτων, ότι οι τιμές εκκίνησης και οι συντελεστές αυξομείωσης καθορίζονται με αποφάσεις του Υπουργού Οικονομικών, μετά από εισήγηση Επιτροπών, ότι οι εν λόγω τιμές αναπροσαρμόζονται το βραδύτερο ανά διετία και ότι με αποφάσεις του Υπουργού Οικονομικών καθορίζεται, μεταξύ άλλων, ο χρόνος έναρξης ισχύος των διατάξεων του εν λόγω άρθρου «σε ολόκληρη τη χώρα ή ορισμένες περιοχές αυτής ή πόλεις και για όλα τα ακίνητα ή ορισμένη κατηγορία τούτων» καθώς «και η εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου και για τον προσδιορισμό της φορολογητέας αξίας των μεταβιβαζόμενων εκτός σχεδίου ακινήτων», το δε άρθρο 41 Α του αυτού νόμου (προστεθέν με το άρθρο 10 παρ. 1 του ν. 2386/1996 Α 43), στο οποίο επίσης παραπέμπουν οι ως άνω διατάξεις, προβλέπει ότι η φορολογητέα αξία των μεταβιβαζομένων με επαχθή αιτία ή αιτία θανάτου, δωρεά ή γονική παροχή ακινήτων, τα οποία βρίσκονται σε περιοχές στις οποίες δεν έχει εφαρμοστεί το αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού της αξίας τους είτε αυτές είναι εντός είτε είναι εκτός σχεδίου πόλης υπολογίζεται χωριστά για τα επί του οικοπέδου τυχόν υφιστάμενα κτίσματα, με την εφαρμογή είδους αντικειμενικού συστήματος και χωριστά για το οικόπεδο ή γήπεδο, με την εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 3 παρ. 2 του αν 1521/1950. Τέλος, το άρθρο 3 παρ. 2 του, δια του ν. 1587/1950 (Α 294) κυρωθέντος, τροποποιηθέντος και συμπληρωθέντος, αν.ν. 1521/1950 «περί φόρου μεταβιβάσεως ακινήτων» (Α 245), στο οποίο επίσης παραπέμπουν οι ανωτέρω διατάξεις, ορίζει ότι : "διά τον προσδιορισμόν της αξίας του ακινήτου ή του πραγματικού επί του ακινήτου δικαιώματος ή του πλοίου λαμβάνονται υπ` όψει και συνεκτιμώνται τα στοιχεία μεταβιβάσεων παρομοίων περιουσιακών στοιχείων, τα οποία προκύπτουσιν εξ ετέρων συμβολαίων ή εξ εκτιμήσεως γενομένης διά την επιβολήν του φόρου κληρονομιών, δωρεών και προικών ή εξ άλλων εκτιμήσεων. Εν περιπτώσει καθ` ην ελλείπουν τα στοιχεία ταύτα ή, κατά την κρίσιν του Οικονομικού Εφόρου, τα υπάρχοντα είναι ανεπαρκή ή απρόσφορα ενεργείται υπό τούτου προσδιορισμός της αξίας διά χρήσεως παντός άλλου μέσου. 6. Επειδή, η προαναφερθείσα εξουσιοδοτική διάταξη του άρθρου 32 παρ. 1 του ν. 3842/2010 επιτάσσει, κατά την έννοιά της, την έκδοση της προβλεπόμενης σε αυτήν υπουργικής αποφάσεως για τον καθορισμό της αξίας των οικοπέδων που βρίσκονται σε περιοχές που δεν ισχύει το αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού αξίας ακινήτων προκειμένου να επιβληθεί και σε αυτά ο φόρος ακίνητης περιουσίας, ο οποίος, όπως προαναφέρθηκε, επιβάλλεται «από το έτος 2010 και για κάθε επόμενο» στην ευρισκόμενη στην Ελλάδα ακίνητη περιουσία «κάθε φυσικού ή νομικού προσώπου» (άρθρα 27 και 28). Συνεπώς, η έκδοση της εν λόγω αποφάσεως είναι εκ του νόμου υποχρεωτική, χωρίς στην περίπτωση αυτή να τίθεται ζήτημα μη επιτρεπτής αναδρομικής ρυθμίσεως της εκδοθησόμενης υπουργικής αποφάσεως που θα κατέληγε σε ανεπίτρεπτη απαλλαγή των υπόχρεων φυσικών προσώπων για την καταβολή του. Υπό τα δεδομένα αυτά, ο λόγος ακυρώσεως, με τον οποίο προβάλλεται ότι η προσβαλλόμενη απόφαση, κατά το μέρος που αφορά στα έτη 2011 και 2012, παραβιάζει τις διατάξεις των άρθρων 26 και 43 του Συντάγματος, βάσει των οποίων είναι ανεπίτρεπτη αναδρομική κανονιστική ρύθμιση, την οποία δεν επιτρέπει και, μάλιστα, ρητώς ο εξουσιοδοτικός νόμος, είναι απορριπτέος ως αβάσιμος. 7. Επειδή, προβάλλεται ότι η προσβαλλόμενη απόφαση είναι μη νόμιμη, διότι κατά τον καθορισμό της τιμής οικοπέδων ανά τετραγωνικό μέτρο στην επίδικη περιοχή δεν ελήφθησαν υπόψη και δεν συνεκτιμήθηκαν οι προκύπτουσες βάσει του αντικειμενικού συστήματος τιμές οικοπέδων των όμορων πολεοδομικών ενοτήτων(3η,5η,6η, οικισμός Εφημεριδοπωλών),με αποτέλεσμα η προσδιορισθείσα με την προσβαλλόμενη απόφαση τιμή (620 ευρώ ανά τ.μ) να ανέρχεται σε ύψος τριπλάσιο από τις προκύπτουσες, κατ εφαρμογήν του αντικειμενικού συστήματος, τιμές οικοπέδων στις όμορες πολεοδομικές ενότητες, κατά παράβαση της αρχής της
φορολογικής ισότητας, χωρίς να συντρέχουν αποχρώντες λόγοι (ποιοτικά χαρακτηριστικά της 4ης Π.Ε. έναντι των λοιπών Π.Ε.) που να δικαιολογούν τέτοια υπέρμετρη διαφοροποίηση στον καθορισμό της φορολογητέας αξίας των ακινήτων. 8. Επειδή, το άρθρο 4 του Συντάγματος ορίζει στην παράγραφο 1 ότι «Οι Ελληνες είναι ίσοι ενώπιον του νόμου» και στην παράγραφο 5 ότι «Οι Ελληνες πολίτες συνεισφέρουν χωρίς διακρίσεις στα δημόσια βάρη, ανάλογα με τις δυνάμεις τους». Από τις διατάξεις αυτές, ιδίως δε από την παρ. 5 του ανωτέρω άρθρου, με την οποία θεσπίζεται η αρχή της φορολογικής ισότητας και της καθολικότητας του φόρου, δεν αποκλείεται η διαφορετική φορολογική μεταχείριση κατηγοριών φορολογουμένων, εφ όσον η μεταχείριση αυτή δεν είναι αυθαίρετη, αλλά στηρίζεται σε γενικά και αντικειμενικά κριτήρια, ανταποκρινόμενα στις ιδιαίτερες συνθήκες υπό τις οποίες τελεί κάθε κατηγορία. Παρέχεται δε ευρεία σχετική ευχέρεια στον κοινό νομοθέτη να διαμορφώνει το κατάλληλο, κατά την εκτίμησή του, φορολογικό σύστημα. (ΣτΕ 1685, 2531/2013 Ολομ, ΣτΕ 3931/2013 επταμ, ΣτΕ 2018/2012 επταμ, ΣτΕ 3485/2007, ΣτΕ 2974/2001 επταμ., ΣτΕ 444/1995 επταμ., ΣτΕ 3423/1991, ΣτΕ 1135/1991 επταμ., ΣτΕ 4912/1987 Ολομ, ΣτΕ 4354/1985 κ.ά.). 9. Επειδή, ο ν. 3842/2010 προβλέπει στο άρθρο 32 αυτού την εφαρμογή δύο διαφορετικών μεθόδων κανονιστικού προσδιορισμού από τον Υπουργό των Οικονομικών της φορολογητέας αξίας των ακινήτων των φυσικών προσώπων ως βάσης επιβολής του ένδικου φόρου, μιας για τα ακίνητα εντός συστήματος αντικειμενικού προσδιορισμού της αξίας τους και μιας άλλης για τα οικόπεδα εκτός του συστήματος αυτού, κατά την οποία η αγοραία τους αξία προσδιορίζεται βάσει της «κατώτερης τιμής» ανά τετραγωνικό μέτρο συγκριτικού στοιχείου σε επίπεδο «δήμου ή κοινότητας». Και οι δυο αυτές μέθοδοι αποβλέπουν σε κοινό στόχο, τον προσδιορισμό της πραγματικής αγοραίας αξίας των εν λόγω ακινήτων ώστε να μην φορολογείται πλασματική φορολογητέα ύλη. Εν όψει του δεδομένου αυτού, ο Υπουργός των Οικονομικών, κατά την άσκηση της κατά την παρ. 1 του ανωτέρω άρθρου κανονιστικής του αρμοδιότητας προς έκδοση αποφάσεως περί καθορισμού της φορολογητέας αξίας των οικοπέδων σε περιοχές που --λόγω μη εκδόσεως σχετικής προς τούτο αποφάσεώς του-- δεν εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα, όπως εν προκειμένω, οφείλει μεν να λαμβάνει υπόψη κατά νόμο την «κατώτερη τιμή» ανά τετραγωνικό μέτρο κατά τα ανωτέρω, δεν μπορεί, όμως, κατά την έννοια της ως άνω εξουσιοδοτικής διατάξεως, να μην συνεκτιμά και τις φορολογητέες αξίες των ακινήτων ομόρων περιοχών στις οποίες εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα, τις οποίες (αξίες) ο ίδιος έχει προηγουμένως κανονιστικά καθορίσει, κατά τα οριζόμενα στις διατάξεις των άρθρων 41 του ν. 1249/1982. Και τούτο, για λόγους φορολογικής ισότητας, ώστε να αποφεύγονται περιπτώσεις ευρείας απόκλισης μεταξύ των πραγματικών αγοραίων αξιών ακινήτων που βρίσκονται στον ίδιο ευρύτερο χώρο εξαιτίας της παράλληλης εφαρμογής των δύο ανωτέρω διαφορετικών συστημάτων που, αμφότερα, απολήγουν στον κανονιστικό προσδιορισμό των φορολογητέων αξιών των ακινήτων εκ μέρους του ιδίου Υπουργού. Κατά την αποκλίνουσα, όμως, γνώμη του Παρέδρου Ι. Δημητρακόπουλου, η διάταξη του άρθρου 32 του ν. 3842/2010 η οποία ορίζει ότι «η αξία των οικοπέδων σε περιοχή εκτός αντικειμενικού συστήματος καθορίζεται με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, με βάση την κατώτερη τιμή ανά τετραγωνικό μέτρο οικοπέδου του δήμου ή της κοινότητας, όπως προκύπτει σύμφωνα με την παράγραφο 2 του άρθρου 3 του α.ν. 1521/1950», ερμηνευόμενη σύμφωνα και με τη συνταγματική αρχή της φορολογικής ισότητας, έχει την έννοια ότι σε περίπτωση, όπως η επίδικη, όπου υπάρχει ένα και μοναδικό επίκαιρο στοιχείο μεταβίβασης περιουσιακού στοιχείου σε ορισμένη περιοχή που δεν ισχύει το αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού της αξίας ακινήτων, ο Υπουργός, όταν προβαίνει, με κανονιστική απόφασή του, στον καθορισμό της αξίας των οικοπέδων που βρίσκονται στην εν λόγω περιοχή, δεν μπορεί να στηριχθεί απλώς στο στοιχείο αυτό, που είναι ανεπαρκές για να χρησιμοποιηθεί ως ασφαλής βάση θέσπισης της ρύθμισης, αλλά υποχρεούται να συνεκτιμήσει (και, δη, κατά τρόπο ειδικό) και κάθε άλλο πρόσφορο και επίκαιρο στοιχείο, όπως είναι, ιδίως, οι ισχύουσες βάσει του άρθρου 41 του ν. 1249/1982 αξίες των ακινήτων ομόρων περιοχών στις οποίες εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα, την υποχρέωση δε αυτή έχει και σε οποιαδήποτε άλλη περίπτωση τα σχετικά στοιχεία μεταβιβάσεων παρίστανται ανεπαρκή, ενόψει του πολύ περιορισμένου αριθμού τους. Αντίθετα, εφόσον υπάρχουν επίκαιρα, πρόσφορα και επαρκή στοιχεία μεταβιβάσεων στην επίμαχη, κείμενη εκτός του αντικειμενικού συστήματος, περιοχή, δεν δημιουργείται υποχρέωση λήψης υπόψη των φορολογητέων αξιών των ακινήτων ομόρων περιοχών στις οποίες εφαρμόζεται το
αντικειμενικό σύστημα, έστω κι αν προκύπτει σοβαρή απόκλιση μεταξύ των αξιών που ορίζονται για την επίμαχη περιοχή και εκείνων που ισχύουν για τις όμορες περιοχές που έχουν ενταχθεί στο αντικειμενικό σύστημα, αλλά, πάντως, κατά την έννοια του άρθρου 32 του ν. 3842/2010, ερμηνευόμενου υπό το φως των άρθρων 4 (παρ. 1 και 5) και 20 (παρ. 1) του Συντάγματος, ο υπόχρεος στο φόρο μπορεί, κατ εφαρμογή των διατάξεων του άρθρου 41 παρ. 6 του ν. 1249/1982, να αμφισβητήσει την εφαρμογή στην περίπτωσή του της σχετικής κανονιστικής ρύθμισης προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας του βαρυνόμενου ακινήτου (πρβλ. ΣτΕ επταμ. 2018/2012, σκέψη 6). 10. Επειδή, εν προκειμένω, με το από 9-5/14-6-1988 προεδρικό διάταγμα (Δ 413 ) είχε εγκριθεί η πολεοδομική μελέτη της Πολεοδομικής Ενότητας (Π.Ε) 4, περιοχής δεύτερης κατοικίας της (τότε) κοινότητας Ν. Μάκρης (Αττικής), με τη δε υπ αριθμ. 1009707/58/Γ0013 ΠΟΛ.1015/30.1.1992 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών (Β 51), η εν λόγω περιοχή εντάχθηκε στο αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού της αξίας των περιλαμβανόμενων σε αυτή ακινήτων [ως μέρος της ζώνης ΙΑ, και εν συνεχεία, με την υπ αριθμ. 1108283/383/Γ0013/25.9.1995 απόφαση του αυτού Υπουργού (Β 824), ως μέρος της ζώνης ΙΗ, σύμφωνα με τα συνοδεύοντα τις πιο πάνω υπουργικές αποφάσεις διαγράμματα]. Ομως, με την 1993/1994 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας, το πιο πάνω π. δ/γμα ακυρώθηκε, ακολούθως δε, με την υπ αριθμ. 1133392/341/Γ0013/23.12.1997 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών με τίτλο «Αναπροσαρμογή τιμών του αντικειμενικού συστήματος προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας των ακινήτων που βρίσκονται σε περιοχές εντός σχεδίου της Περιφέρειας Αττικής» (Β 1151), η εν λόγω περιοχή εξαιρέθηκε ρητώς της εφαρμογής του αντικειμενικού συστήματος. Με το από 5.4/27.5.2002 π.δ/γμα, με τίτλο «Εγκριση πολεοδομικής μελέτης τμήματος της πολεοδομικής ενότητας 4, περιοχής δεύτερης κατοικίας του δήμου Νέας Μάκρης (ν. Αττικής )» (Δ 433) εγκρίθηκε το πολεοδομικό σχέδιο και ο πολεοδομικός κανονισμός τμήματος της ως άνω Πολεοδομικής ενότητας, δεν ακολούθησε όμως επανυπαγωγή της στο αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού της αξίας των περιλαμβανόμενων σε αυτήν ακινήτων. Ετσι, κατ εξουσιοδότηση της παραγράφου 1 του άρθρου 32 του ν. 3842/2010, με την μεν από 16.11.2010 απόφαση του Υπουργού Οικονομικών (B 1811/18.11.2010), με την οποία καθορίστηκαν, για το έτος 2010, για όλη την Επικράτεια, οι τιμές ανά τετραγωνικό μέτρο οικοπέδου δήμου ή κοινότητας στις περιοχές όπου δεν εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού της αξίας, αποκλειστικά και μόνο για τις ανάγκες επιβολής του φόρου ακίνητης περιουσίας (ΦΑΠ) στα φυσικά πρόσωπα, η τιμή οικοπέδων ως προς τον Δήμο Ν.Μάκρης Αττικής ορίσθηκε σε 370 ευρώ ανά τετραγωνικό μέτρο, με την δε ήδη προσβαλλόμενη ΠΟΛ:1131/5.6.2013 απόφαση του Υφυπουργού Οικονομικών (Β 1499), ορίσθηκε σε 620 ευρώ ανά τετραγωνικό μέτρο. Όπως προκύπτει από τα στοιχεία του φακέλου, για τον καθορισμό αυτό της τιμής των οικοπέδων ειδικώς για τον (πρώην) δήμο της Νέας Μάκρης στο πιο πάνω ύψος (των 620 ευρώ ανά τμ), ελήφθη υπόψη ένα μόνο συγκριτικό στοιχείο, περιλαμβανόμενο σε πίνακα, που συνοδεύει το υπ αριθμ. 15701/27.6.2011 έγγραφο του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Παλλήνης προς το Υπουργείο Οικονομικών και αφορά σε ακίνητο εντός της 4ης Π.Ε. Ν.Μάκρης, που μεταβιβάσθηκε με την 1502/2010 δήλωση Φ.Μ.Α. Οπως δε, περαιτέρω, μνημονεύεται στο, μεταγενέστερο της προσβαλλόμενης πράξης, υπ αριθμ. 34280/17/09/2013/18-9- 2013 έγγραφο του ιδίου Προϊσταμένου προς το Υπουργείο Οικονομικών, το προαναφερθέν ακίνητο ευρίσκεται ειδικότερα στο ΟΤ 573 της πιο πάνω Π.Ε. (το δεύτερο, όπως αναφέρεται, οικοδομικό τετράγωνο από την περιμετρική περιτοίχιση του Νεκροταφείου Ν. Μάκρης), με πρόσοψη επί της οδού 203, εντός δε αυτού υπάρχει ισόγεια οικία επιφανείας 43,18 τμ, πρόχειρης κατασκευής. Εξ άλλου, όπως επίσης προκύπτει από τα στοιχεία του φακέλου, η ως άνω 4η Π.Ε του πρώην Δήμου Ν.Μάκρης στην οποία φέρεται να έχουν εμπράγματα δικαιώματα οι αιτούντες, είναι όμορη με τις Π.Ε 3, 5 και 6, καθώς και τους οικισμούς «Λιβίσι» και «Εφημεριδοπώλες», όπου εφαρμόζεται αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας των ακινήτων, η δε προκύπτουσα τιμή οικοπέδων στις εν λόγω περιοχές (ανάλογα με την Τ.Ζ και τον Σ.ΑΟ.) κατ εφαρμογήν του τελευταίου αυτού συστήματος (βλ. τον οικείο πίνακα της υπ αριθμ. 1020564/487/00ΤΥ/Δ /27-2-2007 αποφάσεως του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών «Αναπροσαρμογή τιμών του συστήματος αντικειμενικού προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας των με οποιαδήποτε αιτία μεταβιβαζομένων ακινήτων, που βρίσκονται σε περιοχές εντός σχεδίου όλων των περιφερειών της χώρας», Β 269) ανέρχεται πράγματι, όπως προβάλλεται, σε ύψος υποπολλαπλάσιο της καθορισθείσας με την προσβαλλόμενη απόφαση τιμής οικοπέδων στις εκτός αντικειμενικού συστήματος περιοχές του ίδιου ως άνω Δήμου (λχ. για οικόπεδο 500 τ.μ: 227 ευρώ ανά τετραγωνικό μέτρο στην 6η Π.Ε., 274 στην 5η Π.Ε., 203,75 στην 3η Π.Ε., 184,5 στον οικισμό «Εφημεριδοπώλες» κλπ). Ετσι, όμως, μεταξύ των
αξιών που καθόρισε ο Υπουργός Οικονομικών βάσει των δύο διαφορετικών συστημάτων παρουσιάζεται μια ευρεία απόκλιση χωρίς, ούτε από την προσβαλλόμενη απόφαση, ούτε από άλλα στοιχεία του φακέλου να προκύπτει ότι ο νεότερος διοικητικός καθορισμός, στο πιο πάνω ύψος, της τιμής των οικοπέδων ανά τετραγωνικό μέτρο στις περιοχές του πρώην Δήμου Ν.Μάκρης στις οποίες δεν εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα, έγινε μετά από συνεκτίμηση και των προκυπτουσών κατ εφαρμογήν του αντικειμενικού συστήματος φορολογητέων/αγοραίων αξιών των ακινήτων που βρίσκονται στις λοιπές όμορες περιοχές του αυτού Δήμου, στις οποίες εφαρμόζεται το τελευταίο αυτό σύστημα, είτε, εν πάση περιπτώσει, ότι, παρά την κατά τα ανωτέρω ευρεία απόκλιση, ελήφθησαν εν τέλει υπόψη και συναξιολογήθηκαν και άλλα στοιχεία από τα οποία να προκύπτει ότι συντρέχουν πράγματι, αποχρώντες λόγοι που την δικαιολογούν, καθώς και τα δύο πιο πάνω διαφορετικά συστήματα προσδιορισμού της φορολογητέας αξίας των ακινήτων οφείλουν να αποβλέπουν στην πραγματική αγοραία τους αξία. Με τα δεδομένα αυτά, δεν προκύπτει το έρεισμα της επίμαχης ρύθμισης της προσβαλλόμενης κανονιστικής απόφασης, κατά το μέρος που αυτή παραδεκτά προσβάλλεται με την κρινόμενη αίτηση, ώστε να δύναται να ελεγχθεί αν εξεδόθη εντός των ορίων της παραπάνω νομοθετικής εξουσιοδότησης.συνεπώς, για το λόγο αυτό και εν όψει των όσων εκτέθηκαν στη σκέψη 9, πρέπει να ακυρωθεί η προσβαλλόμενη απόφαση του Υφυπουργού Οικονομικών, κατά το μέρος που αναφέρεται στον καθορισμό τιμής ανά τετραγωνικό μέτρο των οικοπέδων για τις ανάγκες επιβολής του ΦΑΠ στην περιφέρεια του πρώην Δήμου Νέας Μάκρης Αττικής, παρέλκει δε η εξέταση των λοιπών προβαλλομένων λόγων ακυρώσεως. Κατά την ειδικότερη συγκλίνουσα άποψη του Παρέδρου Ι. Δημητρακόπουλου και σύμφωνα με τη γνώμη που υποστήριξε στην προηγούμενη σκέψη, η προσβαλλόμενη απόφαση πρέπει να ακυρωθεί κατά το επίδικο μέρος της, διότι αυτή στηρίχθηκε σε ένα μοναδικό και, συνεπώς, ανεπαρκές, στοιχείο μεταβίβασης ακινήτου, ενώ δεν (προκύπτει ότι) συνεκτιμήθηκαν και άλλα πρόσφορα και επίκαιρα στοιχεία, όπως οι ισχύουσες βάσει του άρθρου 41 του ν. 1249/1982 αξίες των ακινήτων ομόρων περιοχών στις οποίες εφαρμόζεται το αντικειμενικό σύστημα. Δια ταύτα Απορρίπτει την αίτηση ως προς τους αιτούντες με αριθμούς δικογράφου 2,3,4,8,9,10,12,13,15,16 και 18. Δέχεται την αίτηση ως προς τους λοιπούς αιτούντες και ακυρώνει εν μέρει την υπ αριθμ. ΠΟΛ.1131/5.6.2013 απόφαση του Υφυπουργού Οικονομικών (Β 1499) κατά το σκεπτικό. Διατάσσει την απόδοση του καταβληθέντος παραβόλου. Επιβάλλει συμμέτρως στους αιτούντες με αριθμούς δικογράφου 2,3,4,8,9,10, 11, 12,13,15,16 και 18 τη δικαστική δαπάνη του Δημοσίου, που ανέρχεται σε 920 ευρώ. Επιβάλλει στο Δημόσιο τη δικαστική δαπάνη των λοιπών αιτούντων (με αριθμούς δικογράφου 1,5,6,7,14 και 17), η οποία ανέρχεται σε χίλια τριακόσια ογδόντα (1380) ευρώ. Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 19 Ιουνίου, 16 Σεπτεμβρίου και 15 Οκτωβρίου 2014 και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 5ης Νοεμβρίου 2014. Ο Πρόεδρος του Β Τμήματος Φ. Αρναούτογλου Ο Γραμματέας του Β Τμήματος Ι. Μητροτάσιος