ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ Αθήν, 15 Ιουνίου 2015 ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΙΑ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ ΓΕΝΙΚΗ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ ΑΜΕΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΤΜΗΜΑ: Β Τχ. Δ/νση : Κ. Σερβίς 10 Τχ. Κώδικς : 101 84 Αθήν Πληροφορίες : Μ. Χπίδης Τηλέφωνο : 210 3375312 ΦΑΞ: 210 3375001 ΠΟΛ: ΠΡΟΣ: Ως Π.Δ 8 ΘΕΜΑ: Φορολογική μετχείριση των μερισμάτων που λμβάνουν νομικά πρόσωπ πό την κοινοπρξί στην οποί συμμετέχουν. Με φορμή ερωτήμτ που έχουν υποβληθεί στην υπηρεσί μς, νφορικά με το πιο πάνω θέμ, σς γνωρίζουμε τ κόλουθ: 1. Με τις διτάξεις της πργράφου 1 του άρθρου 48 του ν.4172/2013 ορίζετι, ότι πρέχετι πλλγή πό το φόρο εισοδήμτος γι τ μερίσμτ που εισπράττει έν νομικό πρόσωπο που είνι φορολογικός κάτοικος Ελλάδς, εφόσον πληρούντι οι κόλουθες προϋποθέσεις: ) το νομικό πρόσωπο που προβίνει στη δινομή (κτβάλλων): i) περιλμβάνετι στους τύπους που πριθμούντι στο Πράρτημ Ι Μέρος Α της Οδηγίς 2011/96/ΕΕ, όπως ισχύει, ii) είνι φορολογικός κάτοικος κράτους - μέλους της ΕΕ, σύμφων με τη νομοθεσί του κράτους υτού κι δεν θεωρείτι κάτοικος τρίτου κράτους εκτός ΕΕ κτ εφρμογή όρων σύμβσης ποφυγής διπλής φορολογίς που έχει συνφθεί με υτό το τρίτο κράτος κι iii) υπόκειτι, χωρίς τη δυντότητ επιλογής ή πλλγής, σε ένν πό τους φόρους που νφέροντι στο Πράρτημ Ι Μέρος Β της Οδηγίς 2011/96/ΕΕ ή σε οποιονδήποτε άλλον φόρο ντικτστήσει ένν πό τους φόρους υτούς κι β) το νομικό πρόσωπο που λμβάνει τ μερίσμτ (λήπτης): Α θ ή ν κ δ η μ ί ς 6 8 1 &
i) κτέχει ελάχιστο ποσοστό συμμετοχής τουλάχιστον δέκ τοις εκτό (10%) της ξίς ή του πλήθους του μετοχικού ή βσικού κεφλίου ή των δικιωμάτων ψήφου του νομικού προσώπου που δινέμει κι ii) δικρτεί το ως άνω ποσοστό τουλάχιστον είκοσι τέσσερις (24) μήνες. 2. Όπως διευκρινίσθηκε με την ΠΟΛ.1039/26.1.2015 εγκύκλιό μς, νφορικά με την εφρμογή των διτάξεων του άρθρου 48 κι ειδικά ως προς τον κτβάλλοντ τ μερίσμτ, οι κοινοπρξίες, ν κι περιλμβάνοντι στο Πράρτημ Ι Μέρος Α της Οδηγίς Μητρικών Θυγτρικών (2011/96/ΕΕ), κθόσον με βάση τις διτάξεις του άρθρου 293 του ν. 4072/2012 χρκτηρίζοντι ως ετιρίες κι περιτέρω με βάση τις διτάξεις του νέου Κ.Φ.Ε. υπόκειντι σε φόρο εισοδήμτος νομικών προσώπων κι νομικών οντοτήτων στην Ελλάδ, δεν χρκτηρίζοντι ως νομικά πρόσωπ με βάση την περ. γ του άρθρου 2 του ν. 4172/2013, λλά ως νομική οντότητ κι ως εκ τούτου, δεν θεωρούντι ότι πληρούν τις προϋποθέσεις του νόμου υτού κι συνεπώς, τ μερίσμτ που εισπράττουν μέλη των προσώπων υτών δεν πλλάσσοντι της φορολογίς εισοδήμτος. 3. Περιτέρω, με τις διτάξεις της πργράφου 1 του άρθρου 63 του ν.4172/2013 ορίζετι, ότι δεν πρκρτείτι φόρος εισοδήμτος πό τους υπόχρεους του άρθρου 61 με συντελεστή δέκ τοις εκτό (10%) στ μερίσμτ κι πρόμοιες πληρωμές που δινέμοντι σε νομικό πρόσωπο, εφόσον ο λήπτης των μερισμάτων: i) κτέχει μετοχές, μερίδι ή συμμετοχή τουλάχιστον δέκ τοις εκτό (10%), βάσει ξίς ή ριθμού, στο μετοχικό κεφάλιο ή δικιώμτ σε κέρδη, δικιώμτ ψήφου του φορολογούμενου που προβίνει στη δινομή, ii) δικρτεί το ελάχιστο ποσοστό κτοχής μετοχών ή μεριδίων ή συμμετοχής γι τουλάχιστον είκοσι τέσσερις (24) μήνες, iii) περιλμβάνετι στους τύπους που πριθμούντι στο Πράρτημ Ι Μέρος Α της Οδηγίς 2011/96/ΕΕ (Οδηγί Μητρικών - Θυγτρικών), iv) είνι φορολογικός κάτοικος κράτους - μέλους της Ε.Ε, σύμφων με τη νομοθεσί του κράτους υτού κι δεν θεωρείτι φορολογικός κάτοικος τρίτου κράτους εκτός Ε.Ε. κτ εφρμογή όρων σύμβσης ποφυγής διπλής φορολογίς που έχει συνφθεί με υτό το τρίτο κράτος κι v) υπόκειτι, χωρίς τη δυντότητ επιλογής ή πλλγής, σε ένν πό τους φόρους που νφέροντι στο Πράρτημ Ι Μέρος Β της Oδηγίς Μητρικών - Θυγτρικών ή σε οποιονδήποτε άλλο φόρο ενδεχομένως στο μέλλον ντικτστήσει ένν πό τους φόρους υτούς. 4. Με την ίδι ως άνω εγκύκλιό μς διευκρινίσθηκε, νφορικά με την εφρμογή των διτάξεων του άρθρου 63, ότι στο πεδίο εφρμογής των διτάξεων του άρθρου υτού εμπίπτουν κι τ μερίσμτ που δινέμοντι πό τις κοινοπρξίες στ μέλη τους, σε 2
ντίθεση με όσ ισχύουν γι το άρθρο 48, κθόσον οι κοινοπρξίες περιλμβάνοντι στους υπόχρεους του άρθρου 61 του ν.4172/2013. Ειδικά στην περίπτωση που μέλος της κοινοπρξίς είνι υποκτάστημ λλοδπής ετιρίς εγκτεστημένο στην Ελλάδ κι δεδομένου ότι υτό θεωρείτι ως νομικό πρόσωπο, οι προϋποθέσεις του άρθρου 63, προκειμένου γι τη χορήγηση της πλλγής πό την πρκράτηση φόρου, θ πρέπει ν εξετάζοντι στο επίπεδο του κεντρικού του. 5. Εξάλλου, με τις διτάξεις της πρ.3 του άρθρου 68 του ν.4172/2013 ορίζετι μετξύ άλλων, ότι ειδικά γι τ μερίσμτ που εισπράττει ημεδπή μητρική ετιρεί πό ημεδπή ή λλοδπή θυγτρική της με έδρ σε άλλο κράτος μέλος της Ευρωπϊκής Ένωσης, ότν δεν εφρμόζοντι οι διτάξεις του άρθρου 48 περί πλλγής πό το φόρο των ενδοομιλικών μερισμάτων, πό το ποσό του φόρου εκπίπτει το ποσό του φόρου που κτβλήθηκε ως φόρος εισοδήμτος νομικών προσώπων κι νομικών οντοτήτων γι λογρισμό της ημεδπής ή της λλοδπής θυγτρικής της ετιρείς ντίστοιχ, γι τ εν λόγω μερίσμτ, κθώς κι το ποσό του φόρου που πρκρτήθηκε ως φόρος επί του μερίσμτος. 6. Μετά πό όλ όσ νφέρθηκν πιο πάνω κι δεδομένου ότι γι τ μερίσμτ που εισπράττουν μέλη των κοινοπρξιών λόγω της συμμετοχής τους σε υτές δεν εφρμόζοντι οι διτάξεις του άρθρου 48 του ν. 4172/2013, προκύπτει ότι τ υπόψη έσοδ δεν πλλάσσοντι της φορολογίς εισοδήμτος, λλά υπόκειντι σε φορολογί με τη μέθοδο της πίστωσης του φόρου που ορίζετι στις διτάξεις της πρ. 3 του άρθρου 68. Ειδικότερ κι δεδομένου ότι η κοινοπρξί, ν κι εμπίπτει στην έννοι των νομικών οντοτήτων με βάση τις διτάξεις της περ. γ του άρθρου 2 του ν.4172/2013, ποτελεί σε κάθε περίπτωση ετιρεί με βάση τις διτάξεις του άρθρου 293 του ν.4072/2013 (ΠΟΛ.1044/2015), συνάγετι ότι γι τ μερίσμτ που λμβάνουν τ μέλη της, έχουν εφρμογή οι διτάξεις της περ. γ της πρ. 3 του άρθρου 68, δηλδή τ έσοδ υτά φορολογούντι ως έσοδ πό επιχειρημτική δρστηριότητ με τους συντελεστές που ορίζοντι στ άρθρο 58 ή 29, κτά περίπτωση, συμψηφιζομένου τόσο του φόρου που τυχόν πρκρτήθηκε επί των μερισμάτων υτών, όσο κι του φόρου που κτβλήθηκε ως φόρος εισοδήμτος πό την κοινοπρξί. Γι πράδειγμ, νώνυμη ετιρεί μέσ στο φορολογικό έτος 2014, εισέπρξε 1.000.000 ευρώ (μικτό ποσό) μερίσμτ πό κοινοπρξί στην οποί είνι μέλος, γι τ οποί έχει κτβληθεί φόρος νομικού προσώπου 260.000 ευρώ λλά δεν διενεργήθηκε πρκράτηση φόρου (10%), κθόσον η υπόψη νώνυμη ετιρεί (λήπτης των μερισμάτων) πληρούσε τις προϋποθέσεις της πρ.1 του άρθρου 63. Με βάση όσ νφέρθηκν πιο πάνω, γι το ποσό των 1.000.000 ευρώ θ εφρμοστεί η μέθοδος της πίστωσης φόρου κι πό τον νλογούντ φόρο που θ προκύψει γι την νώνυμη ετιρεί θ συμψηφισθεί ο 3
φόρος που κτβλήθηκε ως φόρος νομικού προσώπου (κοινοπρξίς), σύμφων με τις διτάξεις της πρ. 3 του άρθρου 68 του ν.4172/2013, δηλδή το ποσό 260.000 ευρώ. Αν στην προκειμένη περίπτωση το υπόψη νομικό πρόσωπο (νώνυμη ετιρεί) δεν πληρούσε τις προϋποθέσεις της πρ.1 του άρθρου 63 κι είχε διενεργηθεί πρκράτηση φόρου 10%, θ συμψήφιζε κι το ποσό του πρκρτηθέντος φόρου. Τέλος, επισημίνετι, ότι τ νωτέρω έχουν εφρμογή κι στην περίπτωση που μέλος της κοινοπρξίς είνι υποκτάστημ λλοδπής ετιρίς εγκτεστημένο στην Ελλάδ, κθόσον όπως ήδη νφέρθηκε κι στην πράγρφο 4 της προύσς, υτό θεωρείτι ως νομικό πρόσωπο με τη νομική μορφή του κεντρικού του. Ακριβές ντίγρφο Η Προϊστμένη της Αυτοτελούς Τμήμτος Διοίκησης Η ΓΕΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΤΕΑΣ ΔΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟΔΩΝ ΑΙΚΑΤΕΡΙΝΗ ΣΑΒΒΑΪΔΟΥ 4
ΠΙΝΑΚΑΣ ΔΙΑΝΟΜΗΣ Ι. ΑΠΟΔΕΚΤΕΣ ΓΙΑ ΕΝΕΡΓΕΙΑ 1. Αποδέκτες πίνκ Β (εκτός του ριθμού 2 υτού) 2. Κεντρική Υπηρεσί ΣΔΟΕ κι τις Περιφερεικές Διευθύνσεις της 3. Διεύθυνση Ηλεκτρονικής Δικυβέρνησης (e - ΕΦΑΡΜΟΓΕΣ) 4. Διεύθυνση Υποστήριξης Ηλεκτρονικών Υπηρεσιών (e-υπηρεσίες) (με την πράκληση ν νρτηθεί στην ιστοσελίδ της Γ.Γ.Δ.Ε.) ΙΙ. ΑΠΟΔΕΚΤΕΣ ΓΙΑ ΚΟΙΝΟΠΟΙΗΣΗ 1. Αποδέκτες πινάκων Α, ΣΤ (εκτός των ριθ.1 κι 2 υτού), Ζ (εκτός των ριθμών 3, 4 κι 7), Η, Θ, Ι, ΙΑ, ΙΒ, ΙΓ, ΙΔ, ΙΕ, ΙΣΤ, ΙΖ, ΙΗ, ΙΘ, Κ, ΚΑ, ΚΒ κι ΚΓ 2. Υπουργείο Ανάπτυξης κι Αντγωνιστικότητς, Διεύθυνση Ανωνύμων Ετιριών κι Πίστεως, Πλ. Κάνιγγος - 101 81 ΑΘΗΝΑ 3. Υπουργείο Οικονομικών, Επιτροπή Λογιστικής Τυποποίησης κι Ελέγχων (ΕΛΤΕ), Βουλής 7-105 62 ΑΘΗΝΑ 4. HOCHTIEF SOLUTIONS AG, 5 Ο χλμ ΣΠΑΤΩΝ-ΛΟΥΤΣΑΣ Τ.Κ. 190 04 ΣΠΑΤΑ 5. ΠΑΝΕΛΛΗΝΙΟΣ ΣΥΝΔΕΣΜΠΣ ΤΕΧΝΙΚΩΝ ΕΤΑΙΡΕΙΩΝ, Φειδίου 14-16 Αθήν Τ.Κ. 106 78 ΙΙΙ. ΕΣΩΤΕΡΙΚΗ ΔΙΑΝΟΜΗ 1. Γρφείο κ. Υπουργού 2. Γρφείο κς Ανπληρώτρις Υπουργού 3. Γρφείο κς Γενικής Γρμμτέως Δημοσίων Εσόδων 4. Γρφείο κ. Γενικού Δ/ντή Φορολογικής Διοίκησης 5. Γρφεί κ.κ. Γενικών Δ/ντών 6. Δ/νση Εφρμογής Άμεσης Φορολογίς Τμήμτ Α (3), Β (6) 7. Γρφείο Τύπου κι Δημοσίων Σχέσεων 8. Γρφείο Επικοινωνίς κι Πληροφόρησης Πολιτών 9. Δ/νσεις, Αυτοτελή Τμήμτ κι Αυτοτελή Γρφεί της Γ.Γ.Δ.Ε. 5