- 1 -
ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ 1. ΕΙΣΑΓΩΓΗ:... - 1 - Γενικά περί Μετατροπής επιχειρήσεων...- 1-2. ΕΝΝΟΙΟΛΟΓΙΚΟΣ ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟΣ ΤΩΝ ΔΙΑΦΟΡΩΝ ΜΟΡΦΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ - 3 - Ατομική Επιχείρηση... - 3 - Ανώνυμη εταιρεία... - 4 - Ομόρρυθμη Εταιρεία (Ο.Ε.)... - 6 - Ετερόρρυθμη εταιρία (ΕΕ)...- 7 - Εταιρεία Περιορισμένης Ευθύνης...- 9-3. Κύρια Χαρακτηριστικά Ν.2166/93,Ν.Δ. 1297/92...- 11 - Ν.2166/93 :... - 11-4. ΠΟΤΕ ΠΡΕΠΕΙ ΝΑ ΕΦΑΡΜΟΖΟΥΜΕ ΤΟ Ν 2166/73 ΚΑΙ ΠΟΤΕ ΤΟ Ν.Δ. 1297/72, ΚΑΤΑ ΤΙΣ ΜΕΤΑΤΡΟΠΕΣ ΤΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ ΣΕ ΑΕ...- 15 - Αν μια επιχείρηση επιθυμεί να μετατραπεί σε Ε.Π.Ε. ή Α.Ε. και για τον μετασχηματισμό αυτό πληροί τις προϋποθέσεις που ορίζει ο Ν.2166/93 καθώς και το Ν.Δ. 1297/72, τότε θα προτιμήσει να κάνει την μετατροπή της με βάση το νόμο εκείνο που της παρέχει τα περισσότερα οφέλη... - 15 - Διαδικασία μετατροπής μιας ατομικής επιχείρησης σε Ο.Ε. ή Ε.Ε. ή σε Κοινωνία Αστικού Δικαίου... - 17 - Διαδικασία μετατροπής Ο.Ε σε Ε. Ε ή και το αντίθετο (Ο.Ε σε Ε.Ε.):...- 20 - Διαδικασία μετατροπής ατομικής επιχείρησης ή Ο.Ε. ή Ε.Ε...- 21 - σε Ε.Π.Ε.:... - 21-6. ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΜΕΤΑΤΡΟΠΗΣ ΑΤΟΜΙΚΗΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗΣ Ο.Ε., Ε.Ε. Ή Ε.Π.Ε.. ΣΕ Α.Ε. (με βάση το Ν.2166/93...- 24-7. ΜΕΤΑΤΡΟΠΕΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ ΜΕ ΒΑΣΗ ΤΟ Ν.2166/93...- 28-8. ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ ΜΕΤΑΤΡΟΠΗΣ Ο.Ε. ΣΕ Α.Ε. ΜΕ ΒΑΣΗ ΤΟ Ν.2166/93 (χωρίς σύνταξη νέου ισολογισμού)...- 38-9. ΜΕΤΑΤΡΟΠΕΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ ΜΕ ΒΑΣΗ ΤΟ Ν.Δ. 1297/72...- 58-10. ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑ ΜΕΤΑΤΡΟΠΗΣ ΟΜΟΡΡΥΘΜΗΣ ΕΤΑΙΡΙΑΣ, ΠΟΥ ΤΗΡΕΙ Γ' ΚΑΤΗΓΟΡΙΑΣ ΒΙΒΛΙΑ, ΣΕ Α.Ε. ΜΕ ΒΑΣΗ ΤΟ Ν.Δ. 1297/72...- 67-11.ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ...- 75 - - 2 -
1.ΕΙΣΑΓΩΓΗ: Γ ενικά περί Μετατροπής επιχειρήσεων1 Μετατροπή είναι η μεταβολή της νομικής μορφής της επιχείρησης κατόπιν τήρησης των προβλεπόμενων διαδικασιών. Η ατομική επιχείρηση ή προσωπική εταιρεία (Ο.Ε, Ε.Ε) μπορεί να μετατραπεί σε οποιοδήποτε άλλο είδος εταιρείας κάθε στιγμή. Κατά την μετατροπή της ατομικής επιχείρησης σε εταιρεία, αυτός που έχει την ατομική επιχείρηση μπορεί να εισφέρει ή μόνο το ενεργητικό ή το ενεργητικό και το παθητικό της επιχείρησης ή και μετρητά επιπλέον. Οι άλλοι που θα μετάσχουν στη νέα εταιρεία, μπορούν να εισφέρουν τις εισφορές τους σε μετρητά ή και σε είδος. Μπορεί και μια Ε.Π.Ε. ή Α.Ε. να μετατραπεί σε άλλου είδους εταιρεία, αλλά πιο συνηθισμένη μορφή μετατροπής είναι η μετατροπή εκείνη από ατομική επιχείρηση ή από άλλου είδους εταιρεία σε Ε.Π.Ε.. ή Α.Ε.. Οι επιχειρήσεις πολλές φορές προσαρμοζόμενες στα νέα οικονομικά δεδομένα και στις νέες προκλήσεις και σε συνδυασμό με την ταχύτητα των οικονομικών συναλλαγών και την τεχνολογική εξέλιξη αναζητούν νέες μορφές λειτουργίας και ανάπτυξης μέσω της αλλαγής νομικού τύπου ή μέσω της συγχώνευσης με άλλες επιχειρήσεις με στόχο να ανταποκριθούν στα ζητήματα που προκύπτουν από την σύγχρονη τεχνοοικονομική εξέλιξη. Έτσι σήμερα με την παγκοσμιοποίηση έχουμε πλέον τον παγκόσμιο πόλεμο των συγχωνεύσεων μεγάλων εταιρειών, συνεργασιών μέσω εξαγορών ή ανταλλαγών μετοχών, απορρόφηση της μιας εταιρείας από την άλλη, με αποτέλεσμα την έντονη συγκέντρωση των επιχειρήσεων. 2 Τα παραπάνω ήδη μετασχηματισμών αποτελούν σήμερα στη χώρα μας με την άνθιση των κεφαλαιαγορών καθημερινό φαινόμενο. 1http ://www.e-forologia. gr/cms/viewcontents.aspx?id=3614 2 http ://www.e-forologia. gr/cms/viewcontents.aspx?id=3614-1 -
Βέβαια εκτός από τους οικονομικούς λόγους, οι επιχειρήσεις μετατρέπονται ή μεταβάλλουν την νομική τους μορφή και για λόγους φορολογικούς, νομικούς και άλλους. Οι φορολογικοί λόγοι αποτελούν τον καταλυτικό παράγοντα στη λήψη αποφάσεων για μετασχηματισμό από τα αρμόδια όργανα των επιχειρήσεων. Η πολιτεία σήμερα έχοντας σκοπό την ενίσχυση της ιδιωτικής πρωτοβουλίας για την δημιουργία ισχυρών οικονομικών επιχειρήσεων δημιούργησε ένα θεσμικό πλαίσιο, μέσω των νομοθετημάτων που έχει σε ισχύ, δηλαδή το Ν.Δ. 1297/72 για μετατροπές και συγχωνεύσεις επιχειρήσεων ως 31/12/06 και αφετέρου τις διατάξεις των άρθρων 1-5 του Ν.2166/93, με τον οποίο πιο εύκολα οι επιχειρήσεις μπορούν να συγχωνευτούν ή να μετατραπούν σε Α.Ε. ή Ε.Π.Ε. με απλό και σύντομο τρόπο παρακάμπτοντας το πιο σύνθετο και χρονοβόρο από πλευράς διαδικασιών των μετασχηματισμών, Ν.Δ. 1297/72. Επίσης φορολογικά κίνητρα δίνονται με το άρθρο 18 του Ν 3296/04 για τις μικρές και μεσαίες επιχειρήσεις που δεν έχουν την μορφή της Α.Ε., προκειμένου να συγχωνευτούν μεταξύ τους και να ιδρύσουν νέα προσωπική εταιρεία ή Ε.Π.Ε.. - 2 -
2.ΕΝΝΟΙΟΛΟΓΙΚΟΣ ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟΣ ΤΩΝ ΔΙΑΦΟΡΩΝ ΜΟΡΦΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ Ατομική Επιχείρηση Η ατομική επιχείρηση δεν περιλαμβάνει εταίρους, αλλά ανήκει σε ένα αποκλειστικά άτομο, το οποίο μπορεί να εργάζεται μόνο του, ή και να απασχολεί υπαλλήλους3. Το κύριο πλεονέκτημα της Ατομικής Επιχείρησης είναι πως αποτελεί μία εξαιρετικά ευέλικτη μορφή επιχειρηματικής δραστηριότητας, καθώς ο επιχειρηματίας είναι σε θέση να ελέγχει κάθε τομέα της επιχείρησής του, να παίρνει ανεμπόδιστα αποφάσεις για το μέλλον της και να δρα γρήγορα και αποτελεσματικά. Τα μειονεκτήματα της Ατομικής Επιχείρησης αρχίζουν να φαίνονται όταν οι δραστηριότητες της επιχείρησης διευρύνονται, και οι αρμοδιότητες του επιχειρηματία απαιτούν όλο και περισσότερο χρόνο. Στην περίπτωση λοιπόν που το μέγεθος της επιχείρησης είναι τέτοιο, ώστε να μην αρκεί ο επιχειρηματίας για να καλύψει τις ανάγκες, περνάμε σε εταιρικές μορφές επιχείρησης. - 3 -
Ανώνυμη εταιρεία4 Η Ανώνυμη Εταιρεία (Α.Ε.) είναι κεφαλαιουχική εταιρεία, της οποίας το κεφάλαιο είναι διαιρεμένο σε μετοχές. Το νομικό της πλαίσιο διαμορφώθηκε από τον κωδικοποιημένο νόμο 2121/1920 «Περί Ανωνύμων Εταιριών», που αποτέλεσε και το επιμέρους «Δίκαιο της Α.Ε.». Σύμφωνα με το Εμπορικό Δίκαιο η Α.Ε., είναι πάντα εμπορική εταιρεία ακόμα και όταν δεν ασκεί εμπορία. Για την σύσταση της πρέπει να είναι συγκεντρωμένο το κατώτατο όριο μετοχικού κεφαλαίου (60.000 ευρώ). Η Ανώνυμη Εταιρεία πρέπει να διατηρεί ορισμένες διατυπώσεις δημοσιότητας, οι οποίες προστατεύουν τους καλόπιστους τρίτους και τους συναλλασσομένους. Μέσα σε αυτές, είναι η δημοσίευση των ετήσιων αποτελεσμάτων κατά ορισμένο τρόπο (δηλ. τον Ισολογισμό, τα Αποτελέσματα Χρήσεως και Αποτελέσματα Διαθέσεως τηρώντας το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο), στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως και σε μία πολιτική εφημερίδα. Στις Α.Ε., το εταιρικό κεφάλαιο διαιρείται σε ίσα μέρη, τις μετοχές, οι οποίες είναι ανώνυμες ή ονομαστικές, και μεταβιβάζονται ελεύθερα, εκτός αν το καταστατικό υποβάλλει το μεταβιβαστό σε ορισμένους περιορισμούς («δεσμευμένες μετοχές»). Κάθε μέτοχος ευθύνεται μέχρι και το ποσό της εισφοράς του. 4 4 http://www.gge.gr/09diadsvstasis/html/bodv ae.html - 4 -
Π Ρ Ο Ε Γ Κ Ρ ΙΣ Η Ε Π Ο Ν /Μ ΙΑ Σ ' Δ ΙΚ Η Γ Ο Ρ ΙΚ Ο Σ Σ Υ Λ Α Ο Γ Ο Σ Καταβολή γρσμμαη'ου?γβ<ρ? Ρ &<ί ' ^ Σ Υ Μ Β Ο Λ Α ΙΟ Γ Ρ Α Φ Ο Σ Σό/τα ξη η β ι υΐγσνρο<ρη Κατοσταιικού παρουσία δικηγόρου 1 Ε Π ΙΜ Ε Λ Η Τ Η Ρ ΙΟ Έλεγχος εττωνμμίας Φ Α Ε /Φ Α Β Ε Καταβολή Φ Σ Κ (μέσα σ ε 1 5 μέρες οπό ιπ ρ υπσγρα<*ή του συμβολαίου 1 ώ*- ΓΛ ηρω μή Ταραβάλου 1 Εθνικ ή Τρ ά π εζα ιπ ςεα Α ά ό ο ς Α π ό δ ο σ η ιέλους υ π έρ Επ ιι ροπής Ανταγωνισμού Ν Ο Μ Α Ρ Χ ΙΑ ή Γ Γ Ε Μ Π Ο Ρ ΙΟ Υ Ά β ε π Σ ύ σ τα σ η ς,έ γ κ ρ ισ η Καταστατκούκαιεγγρα<ίήσιο ΜΑΙ ' Ανάγκη Φοττοττοιησεων * Έ γ κ ρ ισ η, Ε ΙΥ Μ Ε Λ Η Τ Η Ρ Ιέ Σ Υ Μ Β Ο Λ Α ΙΟ Γ Ρ Α Φ Ο Ι Έ λ ε γ χ ο ς Τ ρ σ π ο π ο η σ η α τ ω ν υ μ α ς Ε Θ Μ Κ Ο Τ Υ Π Ο Γ Ρ Α Φ Ε ΙΟ Δημοσίευση Α ν ά λ ω σ η ς ΡΤΡ.Φ.&Κ 1 Ε Π Μ Ε Λ Η Τ Η Ρ ΙΟ Εγγρ ο ά ή Γ 5 Φ Α Ε Β Φ Α Β Ε Έ ν α ρ ξη Εργα σιώ ν/ Θ εώ ρηση σ ι οικείων 5 http ://w w w.gge.gr/09diadsystasis/htm l/body_ ae.htm l - 5 -
Ομόρρυθμη Εταιρεία (Ο.Ε.) Η ομόρρυθμη εταιρεία είναι ένα νομικό πρόσωπο, που συνιστάται μεταξύ δύο ή περισσότερων προσώπων, φυσικών ή νομικών, που έχουν σκοπό να συνεμπορεύονται υπό εταιρική επωνυμία. Οι εταίροι της ομόρρυθμης εταιρείας ευθύνονται με ολόκληρη την περιουσία τους για όλες τις υποχρεώσεις της εταιρείας, με αλληλέγγυα ευθύνη τους. Με τη λύση της εταιρείας δεν παύει η ευθύνη τους. Η ομόρρυθμη εταιρεία δεν χρειάζεται συμβολαιογραφικό έγγραφο για την κατάρτισή της, αντιθέτως αρκεί ένα ιδιωτικό συμφωνητικό 6 6 http ://w w w.gge.gr/09diadsystasis/htm l/body_ oe.htm l - 6 -
Ετερόρρυθμη εταιρία (ΕΕ) Ετερόρρυθμη εταιρία (ΕΕ)7είναι η εταιρία που ιδρύεται από δύο ή περισσότερα πρόσωπα που έχουν σκοπό να εμπορεύονται με εταιρική επωνυμία. Ένας ή περισσότεροι εταίροι ευθύνονται απεριόριστα και αλληλέγγυα για τις εταιρικές υποχρεώσεις και λέγονται ομόρρυθμοι εταίροι. Και ένας ή περισσότεροι εταίροι ευθύνονται μέχρι του ποσού της εισφοράς τους και λέγονται ετερόρρυθμοι εταίροι. Σχηματίζεται μόνο από τα ονόματα όλων, μερικών ή και ενός από τους ομόρρυθμους εταίρους. Οι ομόρρυθμοι εταίροι της Ε.Ε. ευθύνονται για τις εταιρικές υποχρεώσεις όπως ακριβώς και οι εταίροι της Ο.Ε. Οι ετερόρρυθμοι εταίροι της Ε.Ε. ευθύνονται περιορισμένα και συνήθως μέχρι του ποσού εισφοράς τους και πέρα από αυτό δεν έχουνε καμία ευθύνη. 7 htto://www.gge.gr/09diadsvstasis/html/bodv ee.html - 7 -
8 8 http ://w w w.gge.gr/09diadsystasis/htm l/epe.htm l - 8 -
Εταιρεία Περιορισμένης Ευθύνης Η Ε.Π.Ε.9 είναι ένας ενδιάμεσος τύπος εταιρείας μεταξύ των προσωπικών εταιρειών (Ο.Ε, Ε.Ε κ.τ.λ.) και των καθαρά κεφαλαιουχικών εταιρειών, αντιπροσωπευτικός τύπος των οποίων είναι η Ανώνυμη Εταιρεία. Άρα, μπορούμε να πούμε ότι η Ε.Π.Ε., επιλέγετε ως τύπος εταιρείας από τους επενδυτές, οι οποίοι θέλουν να αποφύγουν τα μειονεκτήματα τόσο των προσωπικών εταιρειών, όσο και των καθαρά κεφαλαιουχικών εταιρειών. Στις προσωπικές, για παράδειγμα, εταιρείες υπάρχει η απεριόριστη ευθύνη των εταίρων, ενώ στην Ε.Π.Ε. όχι. Στην Α.Ε. υπάρχει συγκεκριμένο ύψος ως ελάχιστο όριο εταιρικού κεφαλαίου, το οποίο μπορεί να είναι δεσμευτικό για συγκεκριμένους επενδυτές, ενώ στην Ε.Π.Ε. το συγκεκριμένο ύψος ελάχιστου καταβεβλημένου εταιρικού κεφαλαίου είναι μικρότερο (18.000 ). Ο έλεγχος είναι επίσης μεγαλύτερος και εντονότερος στις Α.Ε. ενώ στις Ε.Π.Ε. δεν είναι τόσο έντονος λόγω μικρότερων κεφαλαίων. Στον φορολογικό τομέα επίσης πριν από τις τελευταίες φορολογικές ρυθμίσεις για κατάργηση της επιχειρηματικής αμοιβής στους ή στον διαχειριστή της Ε.Π.Ε., όπως ίσχυε με το ν. 2065/92, η φορολογική επιβάρυνση της Α.Ε. ήταν εντονότερη, γιατί φορολογούνταν το σύνολο των κερδών με 35% ή 40% ή με άλλους μειωμένους φορολογικούς συντελεστές αν είχαν κάποια φορολογικά κίνητρα, όπως απασχόλησης νέων ατόμων, με ειδικές ανάγκες και τα λοιπά. Όλα αυτά λοιπόν λαμβάνονται σοβαρά υπόψη από τους πιθανούς επενδυτές για ίδρυση και σύσταση της μιας ή της άλλης εταιρείας. 9 Γκίνογλου Δημήτρης, «Λογιστική Εταιριών, Φορολογία Εισοδήματος Φυσικών και Νομικών Προσώπων» Εκδόσεις Κθ8ΐ1ί 2004-9 -
Λ/νταςη Σχεδίου Καταστατκου Η επωνυμία δεν έχει δοθεί Ε Π ΙΜ ΕΛΗΤΗ ΡIΟ ;ει δοθε'ι η επωνυι. Υπάρχει ηδη η επωνυμία Π Ρ Ο Ε Γ Κ Ρ ΙΣ Η Β Ί Δ Μ ϊ Μ Ια Σ Δ 1ΗΗΙ Ο Ρ ΙΚ Ο Σ Σ ϊυ ν \υ ί Θ Σ Καταβολή γραμματίου προείσπραξης I Υ Μα ΟΛΑ]Ο Γ Ρ ΑΦ υ Σ Σύνταξη και υπογραφή ^ ταστατκου παρουσία δικηγόρου ΕΠΙΜΕΔΗ ΓΚΡΙ Ο Ε.ε επωνυμί Δ.Θ.Υ. Ε Δ Ρ Α Σ Καταβολή Φ Σ Κ. παράβολου & Τ Α Π Ε Τ ίμεσα σε 15 μερες απο την υπογραφή της σύμβασης Μ μ1ειι_ι Ν ϋ Μ ίκ υ Ν & Π Ρ Ο Ν ΟΙ Α ζ Δ IΚΗ Γυ ΡΩΝ Ποσοστο 1,5% του εταιρικού ψα Λάιου Π Ρ Ο Τ Ο Δ ΙΚ Ε ΙΟ Ε Δ Ρ Α Σ Αδεια σύστασης και έγγραφη στο μητρ ωο Ε Π Ε ΕΘ Ν ΙΚΟ Τ Ύ Π υ Γ Ρ Α Φ Β ϋ Δημοσίευση ΑαχκοΓνωσης στο ΦΕΚ ΕΙ ΙΙΜΕ,-.Η ΓΗ Ρ Ιϋ υ.υ Ε Δ Ρ Α Σ Ενα ρξη Εργασιώ ν/ θεώ ρηση στοιχείων 10 h ttp ://w w w.gge.gr/09diadsystasis/htm l/body_ ep e.htm l - 10 -
3.Κύρια Χαρακτηριστικά Ν.2166/93,Ν.Δ. 1297/9211 Ν.2166/93 : Οι διατάξεις των άρθρων 1-5 του Ν.2166/93 έχουν εφαρμογή επί όλων εν γένει των επιχειρήσεων που μετατρέπονται ή συγχωνεύονται σε Α.Ε. ή σε Ε.Π.Ε. ανεξάρτητα από το αντικείμενο των εργασιών τους. Οι παραπάνω διατάξεις δεν εφαρμόζονται επί των επιχειρήσεων των οποίων το αντικείμενο είναι κατά κύριο λόγω η κατασκευή ή εκμετάλλευση πάσης φύσεως ακινήτων πλην των ξενοδοχειακών Προϋπόθεση απαραίτητη, είναι οι μετασχηματιζόμενες επιχειρήσεις να τηρούν βιβλία Γ' κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και να έχουν συντάξει τουλάχιστον ένα ισολογισμό για 12μηνο ή μεγαλύτερο διάστημα. Η εκτίμηση της περιουσιακής κατάστασης των μετασχηματιζόμενων επιχειρήσεων για τον προσδιορισμό του εισφερόμενου κεφαλαίου αυτών, γίνεται από την Επιτροπή του άρθρου 9 του Ν.2190/20 ή ορκωτό ελεγκτή λογιστή ή από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ.. Μετά την λήψη απόφασης των αρμοδίων οργάνων για τον μετασχηματισμό, συντάσσεται απογραφή και ισολογισμός της μετασχηματιζόμενης επιχείρησης. Τα στοιχεία του ισολογισμού αυτού θα αποτελέσουν στοιχεία ισολογισμού έναρξης της νέας εταιρείας που θα προέλθει από το μετασχηματισμό. Όλες οι συναλλαγές που θα διενεργηθούν από την ημερομηνία σύνταξης του ισολογισμού θεωρούνται διενεργούμενες για λογαριασμό της νέας εταιρείας. Επομένως οι μετατρεπόμενες ή συγχωνευόμενες επιχειρήσεις, θα φορολογηθούν για το προκύψαν αποτέλεσμα με βάση τον κλεισθέντα ισολογισμό μετασχηματισμού. 11 Καραγιάννης Δημήτρης, «Συστάσεις, Μετατάξεις, Μετατροπές, Συγχωνεύσεις, Απορροφήσεις Λύσεις Και Εκκαθαρίσεις Επιχειρήσεων Στην Πράξη», Θεσσαλονίκη 2007-11 -
Για τον μετασχηματισμό απαιτείται αυξημένο κεφάλαιο σε σχέση με αυτό που προβλέπεται από τις διατάξεις του Ν.2190/20, για την σύσταση Α.Ε. και Ε.Π.Ε. 300.000 και 146.735 αντίστοιχα. Οι μετοχές της νέας εταιρείας που θα εκδοθούν για το εισφερόμενο κεφάλαιο, μπορεί να είναι ανώνυμες ή ονομαστικές και δεν υπάρχει χρονικός προσδιορισμός για την μεταβίβαση αυτών. Το ίδιο ισχύει και για τα εταιρικά μερίδια που θα εκδοθούν από Ε.Π.Ε.. Παρέχεται δικαίωμα μεταφοράς του ακάλυπτου ποσού ζημιάς των μετασχηματιζόμενων επιχειρήσεων στη νέα εταιρεία. Η ζημιά αυτή όμως δεν αναγνωριζόταν φορολογικά ως 19/3/2002, δηλαδή δεν επιτρεπόταν ο συμψηφισμός αυτής με κέρδη που θα προκύψουν από τη νέα εταιρεία. Όμως, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 9 του Ν 2992/02 κατά τον μετασχηματισμό επιχειρήσεων με βάση τις διατάξεις των άρθρων 1-5 του Ν.2166/93 ή της παρ. 5 του άρθρου 16 του Ν.2515/97, η μεταφερόμενη στον ισολογισμό της νέας επιχείρησης ζημία και κατά το ποσό που τυχόν δεν συμψηφίζεται με κέρδη υφιστάμενα κατά το μετασχηματισμό, συμψηφίζεται με τα προκύπταντα κέρδη αυτής, των επόμενων δύο χρήσεων, μόνο κατά το μέρος που αναγνωρίζεται φορολογικά σύμφωνα με τις γενικές διατάξεις περί φορολογίας εισοδήματος. Οι διατάξεις του προηγούμενου εδαφίου δεν εφαρμόζονται σε περίπτωση διάσπασης Α.Ε. κατά την έννοια της παρ. 1 του άρθρου 81 του Κ.Ν.2190/20 Οι διατάξεις αυτές, εφαρμόζονται σύμφωνα με την παρ. 6 του άρθρου 9 για μετασχηματισμούς, για την πραγματοποίηση των οποίων συντάσσονται ισολογισμοί μετασχηματισμού από 20/3/2002 και μετά. κατάστασης Δεν προκύπτει η υπεραξία αφού γίνεται η διαπίστωση της περιουσιακής Δίνονται οι παρακάτω φορολογικές απαλλαγές -Φόρος μεταβίβασης ακινήτων -Απαλλαγή από κάθε εισφορά ή δικαιώματα υπέρ τρίτου - 12 -
Ν.1297/72: Εφαρμόζεται επί συγχωνεύσεως ή μετατροπής επιχειρήσεων οποιασδήποτε μορφής σε Α.Ε. ή με σκοπό ίδρυσης Α.Ε., καθώς και επί συγχωνεύσεως ή μετατροπής επιχειρήσεων οποιασδήποτε μορφής πλην Α.Ε. σε Ε.Π.Ε. ή με σκοπό την ίδρυση Ε.Π.Ε.. Επίσης σε περίπτωση συγχώνευσης βιομηχανικών ή βιοτεχνικών επιχειρήσεων οποιασδήποτε μορφής με σκοπό την δημιουργία βιομηχανικής ή βιοτεχνικής Ε.Π.Ε., με την προϋπόθεση ότι το κεφάλαιο της νέας εταιρείας δεν είναι κατώτερο των 5.870 και ότι η νέα επιχείρηση θα τηρεί βιβλία Γ' κατηγορίας. Οι παραπάνω διατάξεις δεν εφαρμόζονται επί των επιχειρήσεων των οποίων το αντικείμενο εργασιών είναι κατά κύριο λόγο η κατασκευή ή εκμετάλλευση πάσης φύσεως ακινήτων, πλην των ξενοδοχειακών. Η εκτίμηση της περιουσιακής κατάστασης των μετασχηματιζόμενων επιχειρήσεων γίνεται από την Επιτροπή του άρθρου 9 του ν.2190/20, η οποία έχει στην σύνθεση της δύο υπαλλήλους του Υπουργείου Ανάπτυξης και έναν υπάλληλο του Εμπορικού-Βιοτεχνικού Επιμελητηρίου. Η απόφαση των αρμοδίων οργάνων, καθορίζει την ημερομηνία σύνταξης του ισολογισμού της μετασχηματιζόμενης επιχείρησης, ο οποίος στην ουσία είναι ένας προσωρινός ισολογισμός αφού ο οριστικός ισολογισμός συντάσσεται κατά την ολοκλήρωση του μετασχηματισμού (εγκριτική απόφαση του νομάρχη και καταχώριση στο Μ.Α.Ε.), αφού οι πράξεις του μεσοδιαστήματος αυτού θεωρούνται για λογαριασμό της μετασχηματιζόμενης επιχείρησης και όχι της προερχόμενης από τον μετασχηματισμό επιχείρησης. Οι μετοχές της νέας εταιρείας που θα εκδοθούν θα είναι ονομαστικές για την αξία του εισφερόμενου κεφαλαίου και μη μεταβιβάσιμες σε ποσοστά 75% επί μία 5ετία από της συγχωνεύσεως ή της μετατροπής. Βάσει της εκτίμησης της επιτροπής του άρθρου 9 ίσως προκύψει υπεραξία, η οποία δεν φορολογείται με την προϋπόθεση ότι εμφανίζεται σε ιδιαίτερους λογαριασμούς μέχρι διαλύσεως αυτής. - 13 -
Κατά την ολοκλήρωση του μετασχηματισμού συντάσσεται απογραφή ενάρξεως με την κατάλληλη προσαρμογή του οριστικού ισολογισμού της μετασχηματιζόμενης εταιρείας και των αξιών της επιτροπής του άρθρου 9. Ισχύουν οι εξής φορολογικές απαλλαγές: -Φόρος μεταβίβασης ακινήτων με τις προϋποθέσεις που θέτει το Ν.Δ. 1297/72. -Απαλλαγή από φόρο εισοδήματος υπεραξίας. -Απαλλαγή από κάθε εισφορά ή δικαίωμα υπέρ τρίτου. - 14 -
4.ΠΟΤΕ ΠΡΕΠΕΙ ΝΑ ΕΦΑΡΜΟΖΟΥΜΕ ΤΟ Ν 2166/73 ΚΑΙ ΠΟΤΕ ΤΟ Ν.Δ. 1297/72, ΚΑΤΑ ΤΙΣ ΜΕΤΑΤΡΟΠΕΣ ΤΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ ΣΕ ΑΕ.12 Αν μια επιχείρηση επιθυμεί να μετατραπεί σε Ε.Π.Ε. ή Α.Ε. και για τον μετασχηματισμό αυτό πληροί τις προϋποθέσεις που ορίζει ο Ν.2166/93 καθώς και το Ν.Δ. 1297/72, τότε θα προτιμήσει να κάνει την μετατροπή της με βάση το νόμο εκείνο που της παρέχει τα περισσότερα οφέλη. Στην περίπτωση αυτή ο λογιστής θα πρέπει να αξιολογήσει τα εξής: 12 Καραγιάννης Δημήτρης, «Συστάσεις, Μετατάξεις, Μετατροπές, Συγχωνεύσεις, Απορροφήσεις Λύσεις Και Εκκαθαρίσεις Επιχειρήσεων Στην Πράξη», Θεσσαλονίκη 2007-15 -
-Όταν η επιχείρηση έχει μεγάλο πάγιο εξοπλισμό και έχει διενεργήσει ελάχιστες αποσβέσεις για τον εξοπλισμό αυτό (οπότε προκύπτει μεγάλη υπεραξία που αναλογεί στο αναπόσβεστο τμήμα του εξοπλισμού αυτού και κατά συνέπεια αυξημένες ετήσιες αποσβέσεις φορολογικά αναγνωρισμένες), τότε θα πρέπει για την μετατροπή αυτή να προτιμήσει το Ν.Δ. 1297/72. -Όταν η επιχείρηση έχει εξοπλισμό μεγάλο ή μικρό σχεδόν αποσβεσμένο, τότε συμφέρει, κατά την μετατροπή της, να εφαρμόζεται ο Ν.2166/93. - 16 -
5.ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΕΣ ΜΕΤΑΤΡΟΠΗΣ: Διαδικασία μετατροπή αια ατοαική επιχείρησή σε Ο.Ε. ή Ε.Ε. ή σε Κοινωνία Αστικού Δικαίου:13 Είναι πολύ συνηθισμένη η περίπτωση εκείνη που μία ατομική επιχείρηση μετατρέπεται σε Ο.Ε. ή Ε.Ε. καθώς επίσης και η περίπτωση μετατροπής μιας Ο.Ε. σε Ε.Ε. ή μίας Ε.Ε. σε Ο.Ε. ή σε Κοινωνία Αστικού Δικαίου κτλ. Στις περιπτώσεις αυτές γίνονται κυρίως μετατροπές από βιβλία β' κατηγορίας σε βιβλία β' κατηγορίας του Κ.Β.Σ. Η διαδικασία μετατροπής σε όλες τις παραπάνω περιπτώσεις είναι σε γενικές γραμμές ίδια. Για τον λόγο αυτό, αμέσως πιο κάτω, αναπτύσσεται μια διαδικασία μετατροπής ατομικής επιχείρησης σε προσωπική εταιρεία. Η ίδια αυτή διαδικασία ακολουθείται και στις άλλες περιπτώσεις (π.χ. μετατροπή Ο.Ε. σε Ε.Ε. κτλ.),λαμβάνοντας φυσικά υπόψη επί πλέον και τις ιδιαιτερότητες που έχει η κάθε περίπτωση χωριστά. Η διαδικασία λοιπόν μετατροπής μιας ατομικής επιχείρησης σε Ο.Ε. ή Ε.Ε. ή σε Κοινωνία Αστικού Δικαίου ακολουθεί τα εξής στάδια: 1) Συντάσσεται απογραφή στα βιβλία της ατομικής επιχείρησης. Αν η επιχείρηση τηρεί α' και β' κατηγορίας, τότε η απογραφή καταχωρείται στις τελευταίες σελίδες του βιβλίου αυτού. Κάτω από την απογραφή καταχωρείται ο ισολογισμός και τα αποτελέσματα χρήσης με την ίδια ημερομηνία μετατροπής. Επίσης, η συνιστώμενη Ο.Ε. ή Ε.Ε. αν είναι υποχρεωμένη να τηρήσει στο εξής βιβλία α' και β' κατηγορίας του Κ.Β.Σ., τότε θα πρέπει να καταχωρήσει τα εμπορεύσιμα περιουσιακά στοιχεία που πήρε αναλυτικά σε ξεχωριστές σελίδες του βιβλίου της. Φυσικά, αν η επιχείρηση που μετατρέπεται τηρεί βιβλία γ' κατηγορίας, τότε συντάσσεται κανονικά η απογραφή της, όπως ακριβώς γίνεται και στο τέλος της κάθε χρήσης. 13 Καραγιάννης Δημήτρης, «Συστάσεις, Μετατάξεις, Μετατροπές, Συγχωνεύσεις, Απορροφήσεις Λύσεις Και Εκκαθαρίσεις Επιχειρήσεων Στην Πράξη», Θεσσαλονίκη 2007-17 -
2) Συντάσσεται καταστατικό της Ο.Ε ή Ε.Ε., σε 3 τουλάχιστον αντίγραφα, όπου αναγράφεται και ο ισολογισμός της ημέρας μετατροπής. Η καθαρή θέση που προκύπτει. κατά τη σύνταξη του ισολογισμού, θεωρείται ως ποσό εισφοράς της ατομικής επιχείρησης. 3) Τα δύο από τα τρία αντίγραφα του καταστατικού, υπογεγραμμένα από όλους τους εταίρους, στέλνονται στη Δ.Ο.Υ. της έδρας της εταιρείας και καταβάλλεται ο φόρος συγκέντρωσης του κεφαλαίου που είναι 1% πάνω στο εταιρικό κεφάλαιο. Το ένα αντίγραφο παραμένει στη Δ.Ο.Υ. και με το άλλο αντίγραφο, περνάει ο λογιστής πρώτα από το ανάλογο Επιμελητήριο όπου κάνει προεγγραφή της εταιρείας και στη συνέχεια το ίδιο αυτό αντίγραφο, σφραγισμένο και από το Επιμελητήριο πηγαίνει και το παραδίδει στο Πρωτοδικείο για δημοσίευση. Εκεί πληρώνονται διάφορα έξοδα όπως π.χ. για ταμείο σύνταξης των νομικών 0,5% του εταιρικού κεφαλαίου, για το ταμείο πρόνοιας των δικηγόρων και διάφορα έξοδα. Το αντίγραφο αυτό παραμένει στο Πρωτοδικείο, ενώ το τρίτο αντίγραφο επικυρωμένο από το Πρωτοδικείο επιστρέφεται στη Δ.Ο.Υ. (μαζί και με τα άλλα) και δημιουργείται έτσι ο φάκελος της εταιρείας. Η εταιρεία μπορεί να πάρει από το Πρωτοδικείο όσα αντίγραφα θέλει επικυρωμένα. 4) Στην συνέχεια, η Ο.Ε. ή Ε.Ε για να πάρει από την Δ.Ο.Υ. τον Α.Φ.Μ., εκτός από το επικυρωμένο από το Πρωτοδικείο αντίγραφο του εταιρικού, προσκομίζονται στην Δ.Ο.Υ. τα παρακάτω δικαιολογητικά: α)αντίγραφο ιδιωτικού συμφωνητικού μίσθωσης της επαγγελματικής εγκατάστασης θεωρημένο από την Δ.Ο.Υ. του ιδιοκτήτη ή επικυρωμένο αντίγραφο του τίτλου κυριότητας αν είναι ιδιόκτητη η εγκατάσταση ή υπεύθυνη δήλωση του Ν. 1599/86 όταν πρόκειται για δωρεάν παραχώρηση του χώρου για επαγγελματική εγκατάσταση. β)προσκομίζονται για το καθένα από τα μέλη της Ο.Ε. ή Ε.Ε., βεβαίωση εγγραφής ή απαλλαγής από το Τ.Ε.Β.Ε. ή Τ.Α.Ε. κτλ. γ)προσκομίζεται στην Δ.Ο.Υ. για το κάθε μέλος της Ο.Ε. ή Ε.Ε. και από μία βεβαίωση εγγραφής ή απαλλαγής από το Επιμελητήριο, όταν αυτό το απαιτεί ρητά ο νόμος. - 18 -
Τα μέλη της Ο.Ε. ή Ε.Ε. πρέπει να έχουν όλα Α.Φ.Μ., αλλιώς πρέπει να πάρουν πριν ακόμα γίνει έναρξη εργασιών στην Ο.Ε. ή Ε.Ε.. 5) Από το νόμιμο εκπρόσωπο της Ο.Ε. ή Ε.Ε. ή από τρίτο πρόσωπο (π.χ. από τον λογιστή) εξουσιοδοτημένο όμως με θεωρημένο το γνήσιο της υπογραφής συμπληρώνονται στην Δ.Ο.Υ. τα διάφορα έντυπα (π.χ. τα έντυπο Μ3-δήλωση έναρξης, το έντυπο Μ7 από τους διαχειριστές-,το έντυπο Μ8 από τα μέλη της Ο.Ε. ή Ε.Ε. με το είδος και τα ποσοστά συμμετοχής τους) το αργότερο μέσα σε 30 ημέρες από την ημερομηνία δημοσίευσης του καταστατικού. 6) Για την μεταβίβαση της ατομικής επιχείρησης ως «συνόλου», λόγω μετατροπής ή συγχώνευσης σε Ο.Ε. ή Ε.Ε. ή σε Κοινωνία Αστικού Δικαίου, η καθαρή της θέση δεν υπόκειται σε χαρτόσημο 2.4% αλλά σε φόρο συγκέντρωσης κεφαλαίου 1%.Θα επιβαρυνόταν η καθαρή θέση της ατομικής επιχείρησης σε χαρτόσημο 2.4% (και όχι σε φόρο συγκέντρωσης κεφαλαίου), όταν η ατομική επιχείρηση μεταβιβαζόταν σε άλλον λόγω πώλησης, διότι μόνο λόγω πώλησης η καθαρή θέση επιβαρύνεται με χαρτόσημο 2.4%. 7) Στην συνέχεια, η Ο.Ε. ή Ε.Ε. παίρνει από την Δ.Ο.Υ. τον Α.Φ.Μ. και θεωρεί τα βιβλία και στοιχεία της. Θα πρέπει να γνωρίζει ο λογιστής, ότι για την θεώρηση των βιβλίων και στοιχείων λαμβάνονται υπόψη οι υποχρεώσεις του Κ.Β.Σ. που απορρέουν από την ατομική επιχείρηση με βάση το ύψος των ακαθάριστων εσόδων αυτής (π.χ. από το ύψος των ακαθάριστων εσόδων της ατομικής επιχείρησης προκύπτει η υποχρέωση της συγκεκριμένης κατηγορίας βιβλίων του Κ.Β.Σ., του βιβλίου αποθήκης κτλ.). 8) Γίνεται διακοπή της δραστηριότητας της ατομικής επιχείρησης. Για τον λόγο αυτό, αφού γίνει πρώτα διακοπή από το αντίστοιχο Επιμελητήριο, προσκομίζονται στη συνέχεια στη Δ.Ο.Υ.: -Τα βιβλία (όταν αυτά είναι α' ή β' κατηγορίας του Κ.Β.Σ.) και όλα τα θεωρημένα στοιχεία του Κ.Β.Σ. για ακύρωση (τα θεωρημένα στοιχεία δεν ακυρώνονται) -Συμπληρώνεται μια υπεύθυνη δήλωση του Ν.155/86 ότι δεν υπάρχουν αποθέματα στην επιχείρηση, πάγια ή εμπορεύσιμα. - 19 -
-Συμπληρώνονται στη Δ.Ο.Υ. τα έντυπα Μ4-δήλωση διακοπής εργασιών και το Μ7-δήλωση σχέσεων φορολογουμένου επειδή έγινε η διακοπή λόγω μετατροπής σε Ο.Ε. ή Ε.Ε. Στη συνέχεια ο φορολογούμενος, συνήθως με όλες τις εκκαθαριστικές δηλώσεις του Φ.Π.Α. των τελευταίων ετών στα χέρια του, περνάει από τα διάφορα τμήματα της Δ.Ο.Υ., τα οποία βεβαιώνουν τη διακοπή και τελευταίο το τμήμα του Κ.Β.Σ. βεβαιώνει ότι ακυρώθηκαν τα βιβλία και στοιχεία. Στο τέλος, ο φορολογούμενος προσέρχεται στο τμήμα Μητρώου απ όπου και παίρνει την αντίστοιχη βεβαίωση για τη διακοπή των εργασιών της ατομικής του επιχείρησης. Στη συνέχεια, γίνεται διακοπή από το Τ.Ε.Β.Ε. ή Τ.Α.Ε. κτλ. Διαδικασία μετατροπής Ο.Ε σε Ε. Ε ή και το αντίθετο (Ο.Ε σε Ε.Ε.): 1) Η μετατροπή μιας Ο.Ε. σε Ε.Ε ή και το αντίθετο (Ε.Ε σε Ο.Ε.) επιτυγχάνεται με μια απλή τροποποίηση του καταστατικού της. Στο τροποιητικό αυτό αναφέρονται πρώτα τα στοιχεία της ίδρυσης, στη συνέχεια όλες οι μετέπειτα μεταβολές και μετά η συμφωνία για την μετατροπή. 2) Λαμβάνονται πρώτα οι ασφαλιστικές ενημερότητες (Τ.Ε.Β.Ε., Τ.Α.Ε., κτλ.) καθώς επίσης οι φορολογικές ενημερότητες των εταίρων. Στη συνέχεια, μαζί με τις ενημερότητες αυτές, υποβάλλεται στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. της εταιρείας το έντυπο δήλωσης διακοπής δραστηριότητας για την μετατρεπόμενη εταιρεία και το έντυπο δήλωσης έναρξης δραστηριότητας για την συνιστώμενη εταιρεία. Η Δ.Ο.Υ. εκδίδει στη συνέχεια τη βεβαίωση έναρξης εργασιών και την δίνει στη συνιστώμενη εταιρεία. 3)Δεν ισχύουν για τις μετατροπές αυτού του είδους τα φορολογικά και λοιπά κίνητρα που παρέχονται από το Ν.2166/93 και το Ν.Δ. 1297/72-20 -
Διαδικασία μετατροπής ατομικής επιχείρησης ή Ο.Ε. ή Ε.Ε σε Ε.Π.Ε.: 1) Για να μετατραπεί η ατομική επιχείρηση σε Ε.Π.Ε., αποφασίζει μόνος του ο επιχειρηματίας. Για να μετατραπεί όμως μια Ο.Ε. (ή μια Ε.Ε.) σε Ε.Π.Ε. χρειάζεται πρώτα να συνταχθεί από το συμβολαιογράφο ένα συμφωνητικό των εταίρων της Ο.Ε. (ή της Ε.Ε). Στο συμφωνητικό αυτό αναγράφεται η επιθυμία των εταίρων να μετατρέψουν την εταιρεία τους σε Ε.Π.Ε., καθώς και τα κύρια σημεία του Ν.3290/55 που αναφέρονται στις Ε.Π.Ε.. 2) Από την Ο.Ε, την Ε.Ε ή την ατομική επιχείρηση υποβάλλεται αίτηση στη διεύθυνση του Υπουργείου Εμπορίου (αρμόδια Νομαρχία) με συνημμένο πρόσφατο ισολογισμό της επιχείρησης που μετατρέπεται και ζητείται η συγκρότηση της επιτροπής του άρθρου 9 του Ν.2190/20, για να εκτιμήσει τα περιουσιακά στοιχεία και να προσδιορίσει τη καθαρή θέση της επιχείρησης που μετατρέπεται σε Ε.Π.Ε.. 3) Στη συνέχεια, η επιτροπή του άρθρου 9 ελέγχει τα βιβλία της επιχείρησης που μετατρέπεται και συντάσσει σχετική έκθεση που την κοινοποιεί στην επιχείρηση που μετατρέπεται, η οποία και φροντίζει για την δημοσίευση της στο Φ.Ε.Κ. 4) Με βάση την παραπάνω έκθεση και το συμφωνητικό των εταίρων της Ο.Ε. (ή Ε.Ε), συντάσσεται από τον συμβολαιογράφο το καταστατικό ίδρυσης της Ε.Π.Ε.. λόγω μετατροπής της επιχείρησης. Σε μετατροπή ατομικής επιχείρησης, πρέπει να συμμετάσχει τουλάχιστον ένα ακόμα πρόσωπο, εκτός εάν πρόκειται για μονοπρόσωπο Ε.Π.Ε. Το κατώτερο κεφάλαιο της Ε.Π.Ε.. είναι σήμερα (έτος 2008) 18.000, από τα οποία, τουλάχιστον τα 9.000 θα πρέπει να είναι σε μετρητά (άρθρο 11 παρ.3 Ν.2579/98, άρθρο 4 παρ1 Ν.3190/55). Το εταιρικό κεφάλαιο της Ε.Π.Ε. διαιρείται σε μερίδια, που το καθένα από αυτά έχει ονομαστική αξία 30 ή πολλαπλάσιο των 30. Αν γίνει η μετατροπή με βάση το Ν.1297/72 ή το Ν.2166/93, τότε για να ισχύουν οι απαλλαγές που καθορίζονται από τους νόμους αυτούς θα πρέπει, το ελάχιστο κεφάλαιο της Ε.Π.Ε. που προέρχεται από την μετατροπή, να μην είναι κατώτερο από 146.735 (άρθρο 11-21 -
Ν.2579/98, άρθρο 2 και 4 του Ν.2166/93, άρθρο 11 παρ.1 Ν.2948/01, Κ.Υ.Α 1038678/πολ.1106/01). 5) Περίληψη του καταστατικού ίδρυσης της Ε.Π.Ε. δημοσιεύεται στο ΦΕΚ (παράβολο περίπου 350 ) 6) Δύο αντίγραφα από το καταστατικό ίδρυσης της Ε.Π.Ε. υποβάλλονται στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. και καταβάλλεται, με συμπληρωμένη τη σχετική έντυπη δήλωση, ο φόρος συγκέντρωσης του κεφαλαίου που είναι 1% πάνω στο κεφάλαιο της ατομικής επιχείρησης που μετατρέπεται σε Ε.Π.Ε.. Όταν πρόκειται για Ο.Ε ή Ε.Ε, τότε για το ποσό μέχρι το ύψος του κεφαλαίου της Ο.Ε. ή Ε.Ε. που μετατρέπεται σε κεφάλαιο της Ε.Π.Ε. δεν υπολογίζεται φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίου 1%, αλλά μόνο στο τυχόν επιπλέον ποσό που γίνεται κεφάλαιο της Ε.Π.Ε. Το ένα αντίγραφο του καταστατικού παραμένει στη Δ.Ο.Υ. και με το άλλο αντίγραφο, περνάει ο λογιστής πρώτα από το ανάλογο Επιμελητήριο όπου γίνεται προεγγραφή της εταιρείας και στη συνέχεια το ίδιο αυτό αντίγραφο, σφραγισμένο και από το Επιμελητήριο το προσκομίζει στο Πρωτοδικείο όπου καταβάλλεται ποσοστό 0,5% επί του κεφαλαίου στο Ταμείο Σύνταξης Νομικών και 1% στο Ταμείο Πρόνοιας Δικηγόρων. Το Πρωτοδικείο κρατά το πρώτο αντίγραφο και επικυρώνει όλα τα υπόλοιπα αντίγραφα του καταστατικού που προσκομίζονται για επικύρωση και τα οποία στη συνέχεια επιστρέφονται στην επιχείρηση. 7) Μέσα σε 30 ημέρες από τη νόμιμη σύσταση της Ε.Π.Ε., υποβάλλεται στη Δ.Ο.Υ. η δήλωση έναρξης εργασιών (έντυπο Μ3, καθώς και τα έντυπα Μ7 και Μ8, σε ειδικές περιπτώσεις) και συγχρόνως με τη δήλωση έναρξης εργασιών προσκομίζονται στη Δ.Ο.Υ.: - Το καταστατικό - Το ΦΕΚ ή υπεύθυνη δήλωση του Ν 1599/86 ότι θα προσκομιστεί το ΦΕΚ σε δύο αντίτυπα όταν κυκλοφορήσει - Μισθωτήριο συμβόλαιο ή τίτλο κυριότητας ή υπεύθυνη δήλωση του Ν. 1591/86 όταν πρόκειται για δωρεάν παραχώρηση του χώρου για επαγγελματική εγκατάσταση - Προσκομίζονται για το καθένα από τα μέλη της Ε.Π.Ε. βεβαιώσεις εγγραφής ή απαλλαγής από το Τ.Ε.Β.Ε., Τ.Α.Ε. κτλ. - 22 -
- Προσκομίζονται στη Δ.Ο.Υ. για το κάθε μέλος της ΕΠΕ και από μια βεβαίωση εγγραφής ή απαλλαγής από το Επιμελητήριο, όταν αυτό απαιτείται από το νόμο. - Εξουσιοδότηση του διαχειριστή θεωρημένη με το γνήσιο της υπογραφής του σε περίπτωση που τα δικαιολογητικά υποβάλλονται από τρίτο πρόσωπο. Οι αλλοδαποί που συμμετέχουν ως διαχειριστές σε Ε.Π.Ε., αν είναι υπήκοοι άλλου κράτους-μέλους της Ε.Ε υποβάλλουν πιστοποιητικό φορολογικής ενημερότητας της κατοικίας τους και αν είναι υπήκοοι χωρών-μελών εκτός Ε.Ε υποβάλλουν άδεια παραμονής και εργασίας καθώς και διαβατήρια επίσημα σφραγισμένα. 8) Για την μεταβίβαση της ατομικής επιχείρησης ή της Ο.Ε. ή της Ε.Ε σε Ε.Π.Ε. λόγω μετατροπής ή συγχώνευσης, δεν οφείλεται χαρτόσημο διότι η μεταβίβαση αυτή δε γίνεται λόγω πώλησης. Σε περίπτωση όμως μεταβίβασης ατομικής επιχείρησης ή Ο.Ε ή Ε.Ε λόγω πώλησης, τότε επιβάλλεται χαρτόσημο 2,4% πάνω στη καθαρή θέση με έκδοση δελτίου αποστολής-τιμολογίου πώλησης. 9) Στη συνέχεια, η Ε.Π.Ε.. παίρνει από την Δ.Ο.Υ. τον Α.Φ.Μ. και θεωρεί τα βιβλία και στοιχεία της. Οι υποχρεώσεις του Κ.Β.Σ. που απορρέουν (λόγω ακαθάριστων εσόδων) από την ατομική επιχείρηση ή από την Ο.Ε. ή από την Ε.Ε. που μετατρέπεται σε Ε.Π.Ε. (πχ για υποχρέωση τήρησης βιβλίου αποθήκης κτλ.) μεταφέρονται στην ΕΠΕ που προέρχεται από την μετατροπή αυτή. 10) Γίνεται διακοπή της δραστηριότητας της ατομικής επιχείρησης ή Ο.Ε. ή της Ε.Ε που μετατρέπεται σε Ε.Π.Ε. Για το λόγο αυτό, αφού γίνει διακοπή από το αντίστοιχο Επιμελητήριο, προσκομίζονται στη συνέχεια, στη Δ.Ο.Υ.. -Τα βιβλία (όταν αυτά είναι α' και β' κατηγορίας του Κ.Β.Σ.) και όλα τα θεωρημένα στοιχεία του Κ.Β.Σ. για ακύρωση, διότι τα αθεώρητα στοιχεία δεν ακυρώνονται. -Συμπληρώνονται στη Δ.Ο.Υ. τα έντυπα Μ4 -Δήλωση διακοπής εργασιών και Μ7-Δήλωση σχέσεων φορολογούμενων επειδή έγινε η διακοπή λόγω μετατροπής σε Ε.Π.Ε.. Στη συνέχεια ο λογιστής με όλες τις εκκαθαριστικές δηλώσεις του Φ.Π.Α. στα χέρια του και με τα βιβλία (α' ή β' κατηγορίας του Κ.Β.Σ.) και με όλα τα στοιχεία του Κ.Β.Σ. περνάει από τα διάφορα τμήματα της - 23 -
Δ.Ο.Υ., τα οποία βεβαιώνουν την διακοπή και κυρίως από το τμήμα του Κ.Β.Σ. το οποίο βεβαιώνει ότι ακυρώθηκαν τα βιβλία και στοιχεία. Έπειτα ο λογιστής προσέρχεται στο τμήμα Μητρώου από όπου και παίρνει την αντίστοιχη βεβαίωση για την διακοπή των εργασιών της ατομικής επιχείρησης ή της Ο.Ε ή της Ε.Ε. που μετατράπηκε σε Ε.Π.Ε. 11) Γίνεται διακοπή από το αντίστοιχο ασφαλιστικό ταμείο Τ.Ε.Β.Ε. ή Τ.Α.Ε. που αφορά την δραστηριότητα που διακόπτεται. 6. ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΜΕΤΑΤΡΟΠΗΣ ΔΤΟΜΤΚΗΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗΣ Ο.Ε., Ε.Ε. Ή Ε.Π.Ε.. ΣΕ Α.Ε. (με βάση το Ν.2166/93)14 Η επιχείρηση που προέρχεται από τη μετατροπή αυτή δε πρέπει να έχει κεφάλαιο μικρότερο από 146.735 όταν πρόκειται για Ε.Π.Ε., ούτε μικρότερο από 300.000 όταν πρόκειται για Α.Ε. 1) Για να μετατραπεί η ατομική επιχείρηση σε Α.Ε. με βάση το Ν.2166/93, θα πρέπει πρώτα να το αποφασίσει αυτό ο ίδιος ο επιχειρηματίας. Για να μετατραπεί όμως μια Ο.Ε. ή μια Ε.Ε σε Α.Ε. με βάση το Ν.2166/93, θα πρέπει πρώτα να συνταχθεί από τον συμβολαιογράφο ένα συμφωνητικό των εταίρων της Ο.Ε. ή της Ε.Ε., όπου θα αναγράφεται η επιθυμία τους να μετατρέψουν την εταιρεία τους σε Α.Ε., καθώς και τα κύρια σημεία του Ν.2190/20 που αναφέρονται στις Α.Ε. Επίσης, για να μετατραπεί μια Ε.Π.Ε. σε Α.Ε. θα πρέπει πρώτα να αποφασίσει η γενική συνέλευση των εταίρων και το αντίγραφο του πρακτικού που αφορά τη μετατροπή (ή φωτοτυπία του πρακτικού αυτού από το βιβλίο «πρακτικών συνελεύσεων των εταίρων της Ε.Π.Ε..»), παραδίδεται στον συμβολαιογράφο (άρθρο 67 παρ.1 Ν.2190/20). 2) Ο διαχειριστής της προσωπικής εταιρείας (Ο.Ε., Ε.Ε και Ε.Π.Ε. ή ο ιδιοκτήτης της σε περίπτωση ατομικής επιχείρησης, υποβάλλει αίτηση στη Δ.Ο.Υ. με συνημμένο ισολογισμό της ημέρας που γίνεται η μετατροπή. Επειδή, η 14 Καραγιάννης Δημήτρης, «Συστάσεις, Μετατάξεις, Μετατροπές, Συγχωνεύσεις, Απορροφήσεις Λύσεις Και Εκκαθαρίσεις Επιχειρήσεων Στην Πράξη», Θεσσαλονίκη 2007-24 -
επιχείρηση που μετατρέπεται είναι υποχρεωμένη να τηρεί βιβλία γ' κατηγορίας του Κ.Β.Σ. για να έχει τις απαλλαγές του Ν.2166/93 θα πρέπει, ο παραπάνω ισολογισμός να συντάσσεται κανονικά με λογιστικές εγγραφές, όπως ακριβώς συντάσσεται και ο ισολογισμός στο τέλος κάθε χρήσης. Με την αίτηση αυτή ζητείται η διενέργεια ελέγχου και επαλήθευσης της λογιστικής αξίας των περιουσιακών στοιχείων της επιχείρησης που μετατρέπεται. Αντί να συντάσσεται καινούριος ισολογισμός, μπορεί για τις ανάγκες της μετατροπής, να λαμβάνεται υπόψη ο τελευταίος ισολογισμός που συντάχθηκε στο όνομα της Ο.Ε. ή της Ε.Ε. κτλ. η οποία μετατρέπεται σε Α.Ε. 3) Διενεργείται από την Δ.Ο.Υ. ο σχετικός έλεγχος επαλήθευσης της λογιστικής αξίας των περιουσιακών στοιχείων της επιχείρησης που ζητά τον έλεγχο. Η επιχείρηση μπορεί να ζητήσει έλεγχο από Ορκωτό Ελεγκτή ή από την επιτροπή του άρθρου 9 του Ν.2190/20 του Υπουργείου Εμπορίου και όχι από την Δ.Ο.Υ. 4) Με βάση την έκθεση αυτή που συντάσσεται από τη Δ.Ο.Υ. ή από τον Ορκωτό Ελεγκτή ή από την επιτροπή του άρθρου 9 συντάσσεται το καταστατικό της Α.Ε. Όταν η επιχείρηση που μετατρέπεται είναι ατομική τότε θα πρέπει να συμμετάσχει στη σύσταση της Α.Ε. και ακόμα ένα πρόσωπο με μετρητά, διότι δε μπορεί να συσταθεί μονοπρόσωπη Α.Ε. (άρθρο 8 παρ.1 Ν.2190/20). 5) Μέσα σε 15 μέρες από την υπογραφή του καταστατικού συμβολαίου ένα ή δύο αντίγραφα από το καταστατικό αυτό και με συμπληρωμένη τη δήλωση καταβολής του φόρου συγκέντρωσης κεφαλαίου, προσκομίζονται στην αρμόδια Δ.Ο.Υ., όπου καταβάλλεται ο τυχόν φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίων 1% (άρθρα17 έως 31 του Ν.1676/86, άρθρο 5 του Ν. 2954/01). 6) Στη συνέχεια, δύο αντίτυπα του καταστατικού της Α.Ε., υποβάλλονται στη Διεύθυνση του Υπουργείου Εμπορίου (το ένα μπορεί να επιστραφεί αργότερα πίσω στην επιχείρηση). 7) Ένα αντίγραφο του καταστατικού συμβολαίου ίδρυσης της Α.Ε. θεωρείται και από το οικείο Επιμελητήριο, όπου γίνεται και η σχετική εγγραφή της Α.Ε. - 25 -
8) Η Διεύθυνση του Υπουργείου Εμπορίου καταχωρεί την εταιρεία στα βιβλία της και εκδίδει την εγκριτική απόφαση για παροχή άδειας σύστασης και έγκρισης του καταστατικού της Α.Ε., καθώς και τον αριθμό μητρώου της εταιρείας. Από την ημερομηνία αυτή της καταχώρησης της στο Μητρώο Ανώνυμων Εταιρειών (Μ.Α.Ε.), υφίσταται και νόμιμα η νέα εταιρεία με τη μορφή της Α.Ε. (άρθρο 7 ΠΔ 409/86,άρθρο 7β παρ.10 Ν.2190/20). 9) Η εγκριτική αυτή απόφαση και μια περίληψη του καταστατικού της Α.Ε. στέλνονται από την Διεύθυνση του Υπουργείου Εμπορίου στο Εθνικό Τυπογραφείο για δημοσίευση. Επίσης ένα αντίγραφο της εγκριτικής αυτής απόφασης δίνεται και στην Α.Ε. για να θεωρήσει έτσι, με βάση αυτήν, τα βιβλία της στη Δ.Ο.Υ. που ανήκει. 10) Το Εθνικό Τυπογραφείο δίνει αριθμό ΦΕΚ και ημερομηνία δημοσίευσης του καταστατικού. 11) Από τη σύσταση της Α.Ε., δηλαδή από την ημερομηνία που η Α.Ε. καταχωρήθηκε στο Μ.Α.Ε.. και το πολύ μέχρι 30 ημέρες, μπορεί να χρησιμοποιούνται τα φορολογικά στοιχεία με την επωνυμία της μετατρεπόμενης επιχείρησης για λογαριασμό της Α.Ε. 12) Ένα αντίγραφο από το καταστατικό ίδρυσης της Α.Ε. υποβάλλεται στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. μέσα σε 30 ημέρες από τη νόμιμη σύσταση της Α.Ε. (άρθρο 36 παρ.1 Ν.2859/00), καθώς και η δήλωση σχέσεων φορολογουμένων (έντυπο Μ7) συγχρόνως υποβάλλονται στη Δ.Ο.Υ. και τα εξής δικαιολογητικά: - Αντίγραφο της εγκριτικής απόφασης της Νομαρχίας που αφορά την ίδρυση της Α.Ε. - Αντίγραφο ανακοίνωσης της Νομαρχίας - Τ.Α.Π.Ε.Τ. - Μισθωτήριο συμβόλαιο ή τίτλος κυριότητας ή υπεύθυνη δήλωση του Ν. 1591/86 όταν πρόκειται για δωρεάν παραχώρηση του χώρου της επαγγελματικής εγκατάστασης. - Υπεύθυνη δήλωση από τον εκπρόσωπο της Α.Ε. με την οποία να δηλώνεται ότι θα προσκομιστεί σε δύο αντίτυπα το ΦΕΚ στο οποίο καταχωρήθηκε η σύσταση της Α.Ε. μετά τη δημοσίευση. - 26 -
- Το καταστατικό ίδρυσης της Α.Ε. - Βεβαίωση εγγραφής ή απαλλαγής των μελών της Α.Ε. από ασφαλιστικό φορέα (Τ.Ε.Β.Ε. ή Τ.Α.Ε. κτλ.). - Απόφαση Γ.Σ. για τη σύνθεση του Δ.Σ. της Α.Ε., εφόσον έχει συγκροτηθεί. - Εξουσιοδότηση του εκπροσώπου, θεωρημένη για το γνήσιο της υπογραφής του σε περίπτωση που τα δικαιολογητικά υποβάλλονται από τρίτο πρόσωπο. 13) Επίσης, για την μεταβίβαση της ατομικής επιχείρησης της Ο.Ε., της Ε.Ε. ή της Ε.Π.Ε. λόγω μετατροπής σε Α.Ε. ή λόγω συγχώνευσης δεν οφείλεται χαρτόσημο, διότι η μεταβίβαση αυτή δε γίνεται λόγω πώλησης 14) Στη συνέχεια, η Α.Ε., παίρνει από τη Δ.Ο.Υ. τον Α.Φ.Μ. και θεωρεί τα βιβλία και στοιχεία της. Οι υποχρεώσεις που απορρέουν από τον Κ.Β.Σ. λόγω ύψους ακαθάριστων εσόδων και αφορούν την ατομική επιχείρηση, την Ο.Ε, την Ε.Ε., ή την Ε.Π.Ε. που μετατρέπεται σε Α.Ε. (πχ για υποχρέωση τήρησης βιβλίου αποθήκης κτλ.) μεταφέρονται και στην Α.Ε. που προέρχεται από την μετατροπή αυτή 15) Γίνεται διακοπή της δραστηριότητας της ατομικής επιχείρησης ή της Ο.Ε., της Ε.Ε. ή της Ε.Π.Ε.. που μετατρέπεται σε Α.Ε. για το λόγω αυτό, γίνεται διαγραφή από το αντίστοιχο Επιμελητήριο και προσκομίζονται στη Δ.Ο.Υ.: - Όλα τα θεωρημένα στοιχεία του Κ.Β.Σ. για ακύρωση (τα αθεώρητα στοιχεία δεν ακυρώνονται, πολ1264/6.11.00) και - Συμπληρώνονται στη Δ.Ο.Υ. τα έντυπα Μ4-δήλωση διακοπής εργασιών Μ7-Δήλωση σχέσης φορολογουμένου επειδή έγινε η διακοπή λόγω μετατροπής σε Α.Ε. Στη συνέχεια, ο λογιστής με όλες τις εκκαθαριστικές δηλώσεις του Φ.Π.Α. στα χέρια του και με τα στοιχεία του Κ.Β.Σ. περνάει από τα διάφορα τμήματα της Δ.Ο.Υ., τα οποία βεβαιώνουν τη διακοπή καθώς και από το τμήμα του Κ.Β.Σ. το οποίο βεβαιώνει ότι ακυρώθηκαν τα βιβλία και τα στοιχεία. Έπειτα ο λογιστής προσέρχεται στο τμήμα Μητρώου απ όπου και παίρνει την αντίστοιχη βεβαίωση για την διακοπή των εργασιών της ατομικής επιχείρηση, της Ο.Ε., της Ε.Ε. ή της Ε.Π.Ε. που μετατράπηκε σε Α.Ε. - Γίνεται διαγραφή από το Τ.Ε.Β.Ε. ή Τ.Α.Ε. κτλ. της δραστηριότητας που διακόπτεται. - 27 -
7. ΜΕΤΑΤΡΟΠΕΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ ΜΕ ΒΑΣΗ ΤΟ Ν.2166/9315 Α) Σε ποιες περιπτώσεις παρέχονται τα φορολογικά κίνητρα ανάπτυξης του Ν.2166/93: Όσες επιχειρήσεις μετατρέπονται με βάση τα άρθρα 1 έως 5 του Ν.2166/93, έχουν ορισμένες φοροαπαλλαγές. Οι απαλλαγές αυτές, που χαρακτηρίζονται από το Ν.2166/93 και ως φορολογικά κίνητρα ανάπτυξης, παρέχονται στις περιπτώσεις που οι επιχειρήσεις οι οποίες είναι εγκατεστημένες στην Ελλάδα οποιασδήποτε μορφής ή αντικειμένου εργασιών, μετατρέπονται σε ημεδαπές Α.Ε. ή Ε.Π.Ε.. Οι επιχειρήσεις που μετατρέπονται θα πρέπει να τηρούν οπωσδήποτε βιβλία γ' κατηγορίας του Κ.Β.Σ. και να έχουν συντάξει τουλάχιστον έναν ισολογισμό για 12μηνο ή μεγαλύτερο χρονικό διάστημα. Β) Εισφερόμενο κεφάλαιο - Μεταφορά ζημίας: Για να γίνει μετατροπή με βάση το Ν.2166/93, θα πρέπει πρώτα να συνταχθεί ισολογισμός της επιχείρησης αυτής που μετατρέπεται, με σκοπό τη μετατροπή. Στη συνέχεια τα στοιχεία του ενεργητικού και του παθητικού της μετατρεπόμενης επιχείρησης μεταφέρονται ως στοιχεία απογραφής και ισολογισμού έναρξης στη νέα εταιρεία που προέρχεται από τη μετατροπή αυτή. Η παραπάνω απογραφή και ο ισολογισμός, καταχωρούνται υποχρεωτικά στο θεωρημένο βιβλίο απογραφών που τηρείται από τη μετατρεπόμενη επιχείρηση, διότι ο ισολογισμός αυτός αποτελεί και τον ισολογισμό λήξης της μετατρεπόμενης επιχείρησης. Ο ίδιος ισολογισμός και η απογραφή καταχωρούνται ως απογραφή και ως ισολογισμός έναρξης στη νέα εταιρεία που προέρχεται από τη μετατροπή αυτή. Όλες οι πράξεις που γίνονται μετά την ημερομηνία κατάρτισης του ισολογισμού μετατροπής και μέχρι να ολοκληρωθεί η διαδικασία της μετατροπής αυτής (σύσταση της νέας εταιρείας), θεωρείται ότι διενεργούνται για λογαριασμό 15 Καραγιάννης Δημήτρης, «Συστάσεις, Μετατάξεις, Μετατροπές, Συγχωνεύσεις, Απορροφήσεις Λύσεις Και Εκκαθαρίσεις Επιχειρήσεων Στην Πράξη», Θεσσαλονίκη 2007-28 -
της νέας εταιρείας και κατά συνέπεια, όλες οι πράξεις αυτές μεταφέρονται με συγκεντρωτική εγγραφή στα βιβλία της νέας εταιρείας αμέσως μετά τη σύσταση της. Όταν ολοκληρώνονται οι διαδικασίες του μετασχηματισμού δεν ξανασυντάσσεται ισολογισμός (απαγορεύεται), ακόμα και αν οι διαδικασίες ολοκλήρωσης του μετασχηματισμού συνεχίζονται και μετά τις 31/12 που είναι τελευταία μέρα της 12μηνης διαχειριστικής περιόδου (εγκ. Υπ.Οικ. 103979/πολ 1080/5.4.94). Οι μετατρεπόμενες επιχειρήσεις, για τα αποτελέσματα κέρδη ή ζημίες που προκύπτουν μέχρι την κατάρτιση του ισολογισμού μετασχηματισμού υποβάλλουν δήλωση φορολογίας εισοδήματος μέσα σε 4 μήνες και 15 μέρες αν είναι Α.Ε., ^,-ή^σχόλιο [.1]: Ποσοι μήνες???? Ε.Π.Ε.. ή συν/μοί (άρθρο 107 παρ. 1Ν.2238/94) και μέσα σε 3,5 μήνες αν είναι ατομικές επιχειρήσεις ή προσωπικές εταιρείες. Η τελευταία περιοδική δήλωση του Φ.Π.Α. υποβάλλεται μέσα σε 20 ημέρες από την ημερομηνία μετασχηματισμού και η εκκαθαριστική δήλωση του Φ.Π.Α. μέσα σε 130 ημέρες μετρούμενες από την ίδια ημερομηνία. Ως εισφερόμενο κεφάλαιο θεωρείται το εταιρικό ή μετοχικό κεφάλαιο της μετατρεπόμενης επιχείρησης και όχι η καθαρή θέση αυτής. Οι μετοχές ή τα μερίδια μπορούν να μεταβιβαστούν οποτεδήποτε και χωρίς κανέναν περιορισμό. Μεταφέρεται η ζημία που αναγνωρίζεται φορολογικά της μετατρεπόμενης επιχείρησης για να συμψηφιστεί με κέρδη των επόμενων 2 χρήσεων της προερχόμενης από την μετατροπή νέας εταιρίας. Δεν συμψηφίζεται η ζημία μόνο σε περίπτωση διάσπασης. Δηλαδή, αν η μετατρεπόμενη επιχείρηση έχει ζημιά φορολογικά αναγνωρίσιμη, η ζημιά αυτή μπορεί να συμψηφιστεί με κέρδη των 2 επόμενων χρήσεων της εταιρίας εκείνης που προέρχεται από την μετατροπή. Επομένως, η ζημιά της μετατρεπόμενης με βάση το Ν.2166/93 επιχείρησης θα πρέπει να εμφανίζεται σε 2 λογαριασμούς (σε ζημίες φορολογικά αναγνωρίσιμες και σε ζημίες φορολογικά μη αναγνωρίσιμες ) και στον ισολογισμό μετασχηματισμού που θα συντάξει η μετατρεπόμενη επιχείρηση αλλά και στον ισολογισμό της νέας εταιρείας που προέρχεται από την μετατροπή για να μπορεί έτσι να συμψηφιστεί η ζημιά που είναι φορολογικά αναγνωρίσιμη με τα κέρδη προ φόρου των 2 επόμενων χρήσεων (άρθρο 9 παρ. 5 Ν. 2992/02, Στ. 4039/87). - 29 -
Με απόφαση της γενικής συνέλευσης των εταίρων ή μετόχων της επιχείρησης που μετατρέπεται μπορεί να καθορίζεται η σχέση συμμετοχής αυτών στο κεφάλαιο της νέας εταιρείας Το κεφάλαιο της νέας εταιρείας προέρχεται από μετατροπή με βάση το Ν.2166/93 δε μπορεί να είναι μικρότερο από το ποσό 146.735 όταν πρόκειται για Ε.Π.Ε. ούτε μικρότερο από 300.000 όταν πρόκειται για Α.Ε. Αν είναι μικρότερο, τότε με τη διαφορά γίνεται αύξηση σε μετρητά είτε από τους παλιούς εταίρους ή μετόχους είτε από τους νέους εταίρους ή μετόχους Από την ημερομηνία που συντάσσεται ο ισολογισμός με σκοπό τη μετατροπή και μετά, όλες οι πράξεις που διενεργούνται από την μετατρεπόμενη επιχείρηση, θεωρείται ότι διενεργούνται για λογαριασμό της νέας εταιρείας που προέρχεται από τη μετατροπή αυτή. Για τον λόγο αυτό, μόλις συσταθεί νέα εταιρεία και αμέσως μετά τις εγγραφές της κάλυψης του κεφαλαίου που γίνονται στα βιβλία της, μεταφέρονται τα παραπάνω ποσά με συγκεντρωτικές εγγραφές από τα βιβλία της μετατρεπόμενης επιχείρησης στα βιβλία της νέας εταιρείας. Δηλαδή, μεταφέρονται τα ποσά όπως αυτά είναι γραμμένα στο αναλυτικό ισοζύγιο της τεταρτοβάθμιας ανάπτυξης με χρέωση των χρεωστικών υπολοίπων και με πίστωση των πιστωτικών υπολοίπων. Αντί να συντάσσεται καινούριος ισολογισμός, για τις ανάγκες της μετατροπής λαμβάνεται ο τελευταίος ισολογισμός με 31/12 του προηγούμενου έτους, που συντάχθηκε στο όνομα της επιχείρησης η οποία μετατρέπεται σε Α.Ε. ή Ε.Π.Ε.. Γ) Ποιες είναι οι φορολογικές απαλλαγές και οι διευκολύνσεις που παρέχονται από το Ν.2166/93 κατά την μετατροπή των επιχειρήσεων : Οι κυριότερες απαλλαγές που προβλέπονται από τις διατάξεις του Ν.2166/93 για τις μετατροπές των επιχειρήσεων, είναι οι εξής: α) Απαλλαγή από το φόρο συγκέντρωσης κεφαλαίων για το εισφερόμενο κεφάλαιο των επιχειρήσεων που μετατρέπονται. Σε περίπτωση μετατροπής Ο.Ε., Ε.Ε. ή Ε.Π.Ε.. σε Α.Ε. δεν οφείλεται φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίων. Αντίθετα, σε περίπτωση μετατροπής ατομικών επιχειρήσεων σε Ε.Π.Ε. ή Α.Ε., επιβάλλεται φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίου για ολόκληρο το κεφάλαιο της Ε.Π.Ε. ή Α.Ε., - 30 -
διότι δεν έχει καταβληθεί προηγουμένως ο φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίου (λόγω του ότι ήταν ατομική η επιχείρηση και δεν υπαγόταν στο φόρο συγκέντρωσης κεφαλαίου). Φυσικά, τα παραπάνω ισχύουν σήμερα και για τις μετατροπές που γίνονται με βάση τις γενικές διατάξεις (άρθρο 5 Ν.2954/01, εγκ.πολ.1388/28.12.01). β) Απαλλαγή από το φόρο μεταβίβασης ακινήτων. Η απαλλαγή αυτή αφορά τα εισφερόμενα ακίνητα, τα οποία ανήκουν στην κυριότητα των επιχειρήσεων που μετατρέπονται κατά το χρόνο που γίνεται ο μετασχηματισμός. Η απαλλαγή από το φόρο μεταβίβασης παρέχεται σε όλα τα ακίνητα που ανήκουν στις μετατρεπόμενες επιχειρήσεις, ανεξάρτητα αν αυτά χρησιμοποιούνται για τις ανάγκες της επιχείρησης ή είναι εκμισθωμένα σε τρίτους κατά το χρόνο του μετασχηματισμού. γ) Απαλλαγή από το φόρο εισοδήματος των μεταβιβαζόμενων ακινήτων. Οι επιχειρήσεις που μετατρέπονται, μπορούν με αίτηση τους προς την αρμόδια Δ.Ο.Υ. να ζητήσουν την διενέργεια τακτικού φορολογικού ελέγχου για το σκοπό της μετατροπής και του ελέγχου του ύψους της λογιστικής αξίας των περιουσιακών τους στοιχείων κατά την ημερομηνία της μετάταξης. Με την αίτηση αυτή συνυποβάλλονται: - Αντίγραφο του ισολογισμού που έχει συνταχθεί για το σκοπό της μετατροπής. - Αντίγραφο της απόφασης του αρμόδιου οργάνου της (πχ του ΔΣ, του διαχειριστή κτλ.) που θα αναφέρονται τα στοιχεία εκείνα που αφορούν τη μορφή της μετατροπής (πχ μετατροπή σε Ε.Π.Ε.. ή Α.Ε. κτλ.). Το αποτέλεσμα του ελέγχου αυτού κοινοποιείται από τη Δ.Ο.Υ. προς την αιτούσα, μέσα σε 3 μήνες από την ημερομηνία της υποβολής της αίτησης ή μέσα σε 6 μήνες όταν πρόκειται για εξαιρετικούς λόγους (π.χ. λόγω μεγέθους επιχείρησης, ύπαρξη παραβάσεων, επισχεθέντα βιβλία κτλ.). Ο έλεγχος της Δ.Ο.Υ. γίνεται μόνο στις εκκρεμείς φορολογικές δηλώσεις και όχι για την τρέχουσα χρήση, διότι για τη χρήση αυτή που λαμβάνει χώρα η μετατροπή δεν έχει υποβληθεί ακόμα η φορολογική δήλωση. Μετά τον έλεγχο από τη Δ.Ο.Υ. συντάσσεται έκθεση για την επιχείρηση που μετατρέπεται. Στη συνέχεια, χορηγείται από τον προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. - 31 -
στην επιχείρηση, πιστοποιητικό, με το οποίο πιστοποιείται ότι τα «Εισφερόμενα περιουσιακά στοιχεία είναι αυτά που εμφανίζονται στο βιβλίο απογραφών της επιχείρησης στις σελίδες... έως... και η αξία αυτών που εμφανίζονται στον ισολογισμό προκύπτει από τα δεδομένα της απογραφής». Το πιστοποιητικό αυτό μαζί με αντίγραφο του ισολογισμού μετατροπής, θεωρημένο από τη Δ.Ο.Υ. για την ακρίβεια του, θα το χρησιμοποιήσει η επιχείρηση για την παραπέρα διαδικασία του μετασχηματισμού. Οι επιχειρήσεις που μετατρέπονται μπορεί να μη ζητήσουν τη διενέργεια ελέγχου από τις αρμόδιες Δ.Ο.Υ. Στην περίπτωση αυτή, είναι υποχρεωμένες οι επιχειρήσεις αυτές να ζητήσουν τη διενέργεια ελέγχου και διαπίστωσης της λογιστικής αξίας των περιουσιακών τους στοιχείων από Ορκωτό Ελεγκτή με ημερομηνία την ημέρα που μετατρέπονται. Στην περίπτωση αυτή ο Ορκωτός Ελεγκτής θα χορηγήσει στην επιχείρηση που μετατρέπεται το παραπάνω πιστοποιητικό και θα θεωρήσει τον ισολογισμό για το σκοπό της μετατροπής. Οι επιχειρήσεις όμως μπορούν να ζητήσουν να γίνει ο έλεγχος και η διαπίστωση της λογιστικής αξίας των περιουσιακών τους στοιχείων από την επιτροπή του άρθρου 9 του Ν.2190/20 (και όχι από τον ορκωτό ελεγκτή ούτε από τη Δ.Ο.Υ.). Σε περίπτωση μετατροπής επιχειρήσεων με τις διατάξεις του Ν.2166/93 τα παρερχόμενα φορολογικά ευεργετήματα στις μετατρεπόμενες επιχειρήσεις από τους αναπτυξιακούς νόμους Ν.Δ.4002/1959, Ν.289/1976, Ν.1828/1989, Ν. 1882/1990, Ν. 1892/1990 και Ν.2601/98, ισχύουν και για τις νέες εταιρείες που προκύπτουν από τη μετατροπή, κατά το μέτρο φυσικά που οι επιχειρήσεις αυτές δεν έκαναν χρήση των κινήτρων αυτών. Δηλαδή οι νέες εταιρείες έχουν δικαίωμα να σχηματίζουν π.χ. αφορολόγητα αποθεματικά του Ν. 2601/98 για την ακάλυπτη αξία επενδύσεων του νόμου αυτού που ενδεχόμενα υφίσταται κατά το χρόνο της μετατροπής, αλλά έχουν όμως και την υποχρέωση να καλύπτουν με επενδύσεις τα ειδικά αφορολόγητα αποθεματικά επενδύσεων π.χ. του άρθρου 22 του Ν. 1828/89 τα οποία ενδεχόμενα έχουν σχηματιστεί από τις μετατρεπόμενες επιχειρήσεις μέσα στα χρονικά όρια που ορίζει ο νόμος κλπ. Οι αφορολόγητες κρατήσεις από τα κέρδη ή τα ειδικά αφορολόγητα αποθεματικά από τα μη διανεμόμενα κέρδη που υφίστανται στις μετατρεπόμενες επιχειρήσεις, εφόσον μεταφέρονται και εμφανίζονται αυτούσια σε ειδικούς - 32 -
λογαριασμούς στη νέα εταιρεία, δεν υπόκεινται σε φορολογία κατά το χρόνο της μετατροπής. Δ) Πόσο διαρκεί η πρώτη διαχειριστική περίοδος της εταιρείας που προέρχεται από μετατροπή με βάση το Ν.2166/93 (Εχκ. Υπ.Οικ. 1055240/439/0015/πολ. 1131/9.5.95) Η εταιρεία, που προέρχεται από τη μετατροπή, υποχρεούται να κλείσει την πρώτη διαχειριστική της περίοδο στις 30/6 ή στις 31/12 του έτους μέσα στο οποίο έχει ολοκληρωθεί η μετατροπή και αν πρόκειται για Α.Ε. του έτους που πήρε τον αριθμό Μ.Α.Ε. από το Υπουργείο Εμπορίου. Σε περίπτωση όμως που δεν έχει ασκηθεί κατά το παρελθόν το δικαίωμα της υπερδωδεκάμηνης διαχειριστικής περιόδου από την εταιρεία που μετατράπηκε, τότε η πρώτη διαχειριστική περίοδος της νέας εταιρείας που προέρχεται από μετατροπή μπορεί να έχει διάρκεια μέχρι 24 μήνες μετρούμενες από την ημέρα που συντάσσεται ο ισολογισμός με σκοπό τη μετατροπή. Ε) Ποιες είναι οι υποχρεώσεις της εταιρείας που προέρχεται από τη μετατροπή χια την τήρηση του βιβλίου αποθήκη (Εχκ.Υπ.Οικ.1055240/0015/πολ.1131/9.5 95) Αν η επιχείρηση που μετατρέπεται είχε υποχρέωση τήρησης βιβλίου αποθήκης, τότε και η νέα εταιρεία που προέρχεται από τη μετατροπή αυτή είναι υποχρεωμένη να τηρεί βιβλία αποθήκης από την ημερομηνία σύνταξης του ισολογισμού της μετατροπής. Αν η επιχείρηση που μετατρέπεται έχει υπερβεί μια φορά μόνο το όριο τήρησης βιβλίου αποθήκης, τότε η νέα εταιρεία θεωρείται ότι έχει ξεπεράσει και αυτή μια φορά το όριο και θα υποχρεωθεί να τηρήσει βιβλίο αποθήκης, αφού ξεπεράσει σε μία ακόμα χρήση το όριο της αποθήκης. Αν η πρώτη διαχειριστική περίοδος της νέας εταιρείας είναι μικρότερη ή μεγαλύτερη από 12 μήνες, τότε τα ακαθάριστα έσοδα ανάγονται σε ετήσια για να προσδιοριστεί αν υπερβαίνει ή όχι το κατώτερο όριο στη τήρηση της αποθήκης. Επίσης, αν η τελευταία διαχειριστική περίοδος της παλαιάς εταιρείας που μετατρέπεται δεν ήταν 12 μήνες, τότε και στην περίπτωση αυτή γίνεται αναγωγή των ακαθάριστων εσόδων σε ετήσια. - 33 -