Στην έκδοση του παρόντος τεύχους εργάστηκαν από την επιστημονική ομάδα της AST books :

ΙΔΙΟΚΤΗΣΙΑ ΣΤΑΓΑΚΗ Ε.-ΣΤΑΓΑΚΗ Ο. Ο.Ε. ΤΗΛ. : 210.5442849 2110.128841-42 e-mail: info@astbooks.gr ΕΠΙΣΤΗΜΟΝΙΚΗ ΕΠΙΜΕΛΕΙΑ Στην έκδοση του παρόντος τεύχους εργάστηκαν από την επιστημονική ομάδα της AST books : Βεργόπουλος Ιωάννης: Λογιστής Καλοκύρη Ιωάννα: Λογίστρια Κοτσώνης Παναγιώτης: Λογιστής - Φοροτεχνικός Λαζανά Βασιλική : Βοηθός Λογιστή Πατίλας Θεόδωρος: Λογιστής Φοροτεχνικός Τσαρκαντόγλου Γαβρίλος: Λογιστής Φοροτεχνικός Τσώκου Ιωάννα: Λογίστρια ΕΠΙΜΕΛΕΙΑ ΚΕΙΜΕΝΟΥ Τσουφλιάς Κωνσταντίνος ΕΚΔΟΤΗΣ Σταγάκης Ανδρέας ISSN: 2459-3478 Τα κείμενα του περιοδικού αποτελούν πνευματική ιδιοκτησία της ASTbooks και απαγορεύεται η αναπαραγωγή τους με οποιονδήποτε τρόπο και χωρίς την έγγραφη άδεια του εκδότη. Τα κείμενα δεν εκφράζουν ούτε δεσμεύουν τις απόψεις του περιοδικού αλλά των συντακτών τους.

Εισαγωγικό σημείωμα Το συνεπές στο 15ήμερο ραντεβού με τους αναγνώστες του, έρχεται να προσφέρει υλικό για μελέτη, μέσα από τις κυριότερες εγκυκλίους και αποφάσεις των τελευταίων ημερών, τα χρήσιμα άρθρα του και τις εύστοχες απαντήσεις σε ερωτήματα που απασχολούν συναδέλφους. Στην ενότητα «Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα» μπορείτε να διαβάσετε τη διευκρίνιση που δίνει το ΣΛΟΤ για την έννοια του «Κόστους απόκτησης ποδοσφαιριστή», ύστερα από ερώτημα που υπέβαλε φορολογούμενος, καθώς υπήρχε σύγχυση, δεδομένου ότι η ερμηνεία της λογιστικής οδηγίας για τα ΕΛΠ ερχόταν σε αντίθεση με την έννοια, όπως αυτή ορίζεται από την UEFA. Ακόμη, το ΣΛΟΤ απάντησε με το υπ αριθ. 2861/20.1.2016 έγγραφό του, κάνοντας μη αποδεκτό, σχετικό αίτημα που υποβλήθηκε για ανάκληση της υπ αριθ. 1790/2015 γνωμοδότησής του, βάσει της οποίας οι εξωκεφαλαιακές εισφορές μίας ΙΚΕ δεν δύνανται να αναγνωρίζονται σε λογαριασμούς ουσίας, καθώς είναι δυσχερής η αξιόπιστη αποτίμησή της. Στην ενότητα του «Φ.Π.Α.» περιλαμβάνεται σχετική εγκύκλιος για τον καθορισμό της δασμολογικής κλάσης και του συντελεστή Φ.Π.Α. των παρασιτοκτόνων προϊόντων για εξωτερική χρήση σε ανθρώπους ή σε ζώα (Δ.Κ.3808). Η εγκύκλιος διαχωρίζει τα συγκεκριμένα προϊόντα από τα παρασιτοκτόνα που προορίζονται για ανάλωση από το στόμα ή σε ενέσιμη μορφή, τα οποία υπό προϋποθέσεις χαρακτηρίζονται δασμολογικάως φάρμακα για την ιατρική του ανθρώπου ή των ζώων (Δ.Κ.3004). Επιπλέον, καθορίζεται συντελεστής Φ.Π.Α. για τα προϊόντα της Δ.Κ 3808, που ανέρχεται σε 23%. Με την εγκύκλιο 1015/26.1.2016 ορίστηκαν τα στατιστικά κατώφλια που ισχύουν από 1.1.2016 έως 31.12.2016, πάνω από τα οποία οι επιχειρήσεις υποχρεούνται να υποβάλλουν δήλωση Intrastat. Σχετικό με τον αγροτικό κλάδο είναι το υπ αριθ. 1009946 έγγραφο της Διοίκησης, με το οποίο διευκρινίζεται το θέμα της επιβολής ή μη Φ.Π.Α. στο εκθλιπτικό δικαίωμα, το οποίο εισπράττεται σε είδος ως ποσοστό επί του παραχθέντος ελαιολάδου. Η Διοίκηση ξεκαθαρίζει ότι η ποσότητα του αγροτικού προϊόντος που λαμβάνεται ως αμοιβή σε είδος από τον εκμεταλλευτή του ελαιοτριβείου δεν επιβαρύνεται με Φ.Π.Α., όταν πρόκειται για αγρότη ειδικού καθεστώτος, ενώ επιβαρύνεται με Φ.Π.Α. 13%, όταν πρόκειται για αγρότη κανονικού καθεστώτος. Ακόμη, δημοσιεύουμε το έγγραφο με το οποίο ορίζεται η επιβολή Φ.Π.Α επί του ποσού που επιδικάζει, το δικαστήριο, ως αμοιβή στο σύνδικο πτώχευσης. Ένα επιπλέον έγγραφο σχετικά με τον αγροτικό κλάδο, περιλαμβάνεται σε αυτό το τεύχος, αναφορικά με το χαρακτηρισμό βοτάνων που συσκευάζονται με ιδία μέσα ως βιομηχανικά ή βιοτεχνικά προϊόντα και το ενδεχόμενο μη περαιτέρω υπαγωγής των αγροτών - λόγω της συγκεκριμένης δραστηριότητας- στο ειδικό καθεστώς Φ.Π.Α.. Στα λοιπά θέματα αυτού του τεύχους, περιλαμβάνεται μία εγκύκλιος που αφορά πλήθος φορολογουμένων καθώς σχετίζεται με την αντιμετώπιση υποθέσεων φόρου κληρονομιών, δωρεών, γονικών παροχών και μεταβίβασης ακινήτων μετά την αναδρομική αναπροσαρμογή των τιμών του συστήματος αντικειμενικού προσδιορισμού της αξίας ακινήτων. Η εγκύκλιος αναφέρει πως η αναδρομική ισχύς της αναπροσαρμογής δεν αφορά υποθέσεις και συμβόλαια μεταβίβασης πριν από 21.5.2015 (σ.σ. ημερομηνία της εγκυκλίου), εκτός από εκείνες για τις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννήθηκε από 21.5.2015 και μετά, κατά τα άρθρα 7, 8 και 40 του ν.2961/2001. Η δεύτερη εγκύκλιος (σ.σ. ΠΟΛ.1007/2016) αποτελεί κοινοποίηση της υπ αριθ. 228/2015 γνωμοδότησης του Ν.Σ.Κ. σχετικά με την επιβολή κυρώσεων σε περίπτωση μη απόδοσης, ανακριβούς ή εκπρόθεσμης απόδοσης στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. του ποσοστού 5% επί των νοσηλίων που εισπράττουν οι Μονάδες Χρόνιας Αιμοκάθαρσης (Μ.Χ.Α.). Αναλυτικά τη γνωμοδότηση μπορείτε να δείτε στην ιστοσελίδα μας taxpress.gr. Τέλος, ιδιαίτερα προσεκτικοί θα πρέπει να είναι οι ενδιαφερόμενοι, όσον αφορά την παράταση που δόθηκε μέχρι τις 29.2.2016, για την εκπρόθεσμη υποβολή δήλωσης διακοπής επιχειρηματικής δραστηριότητας, πέραν του έτους. Στην αρθρογραφία του περιοδικού, η επιστημονική ομάδα της ASTboοκs επέλεξε να παρουσιάσει δύο θέματα για τους αναγνώστες του ΤaxPress emagazine που αφορούν πλήθος λογιστών φοροτεχνικών. Καταρχάς, ένα αναλυτικό άρθρο με παραδείγματα για τη φορολογική αντιμετώπιση των μη εκπιπτόμενων

τόκων λόγω υποκεφαλαιοδότησης μίας επιχειρήσης. Και επιπλέον, ένα περιεκτικό άρθρο σχετικά με τα πρόστιμα που επιβάλλονται σε περίπτωση εκπρόθεσμης ή μη υποβολής της σχετικής προσωρινής δήλωσης του Φόρου Μισθωτών Υπηρεσιών (Φ.Μ.Υ.). Τέλος, μην παραλείψετε να διαβάσετε τις απαντήσεις που δίνει η Φορολογία στην πράξη σε τρία θέματα σχετικά με τη μεταβίβαση επιχείρησης μεταξύ συζύγων, την ανάλωση κεφαλαίου (σ.σ. περιλαμβάνει παράδειγμα) και τη φορολογική και ασφαλιστική αντιμετώπιση σε περίπτωση απασχόλησης καλλιτέχνη σε νυχτερινό μαγαζί, ο οποίος εκδίδει τιμολόγιο παροχής υπηρεσιών. Καλή ανάγνωση. Παναγιώτης Κοτσώνης

περιεχομενα Magazine

6 Φ.Π.Α. ΦΠΑ σε παρασιτοκτόνα προϊόντα για εξωτερική χρήση σε ανθρώπους ή σε ζώα ΠΟΛ.1014/25.1.2016 Δασμολογική κατάταξη και καθορισμός συντελεστή ΦΠΑ σε παρασιτοκτόνα προϊόντα για εξωτερική χρήση σε ανθρώπους ή σε ζώα Αναφορικά με το θέμα, και σε συνέχεια σχετικών ερωτημάτων τόσο από τελωνειακές και φορολογικές αρχές όσο και από οικονομικούς φορείς, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα, με σκοπό την ομοιόμορφη εφαρμογή του Κοινού Δασμολογίου καθώς και του Ν.2859/2000 (Κώδικας ΦΠΑ) για τα εν λόγω προϊόντα: Α. Γενικές παρατηρήσεις ως προς τον εφαρμοζόμενο συντελεστή ΦΠΑ και τη δασμολογική κατάταξη: 1. Σύμφωνα με το άρθρο 98 της οδηγίας 2006/112 του Συμβουλίου «σχετικά με το κοινό σύστημα του φόρου προστιθέμενης αξίας», αναφορικά με την εφαρμογή των μειωμένων συντελεστών ΦΠΑ, τα κράτη μέλη μπορούν να χρησιμοποιούν τη Συνδυασμένη Ονοματολογία για να οριοθετούν επακριβώς την οικεία κατηγορία των αγαθών για την οποία εφαρμόζονται οι μειωμένοι συντελεστές φόρου προστιθεμένης αξίας. 2. Οι διατάξεις της κοινοτικής οδηγίας ΦΠΑ ενσωματώνονται στο εθνικό μας δίκαιο με το άρθρο 21 σε συνδυασμό με το Παράρτημα III του ν.2859/2000 «Κώδικας ΦΠΑ» στο οποίο τα εμπορεύματα που υπόκεινται σε μειωμένο συντελεστή ΦΠΑ προσδιορίζονται πέραν της περιγραφής τους και με την αντίστοιχη Δασμολογική κλάση (ΔΚ) του Δασμολογίου της Ε.Ε. 3. Συνεπώς με την χρήση της Συνδυασμένης Ονοματολογίας καθίσταται σαφής η βούληση του νομοθέτη για την υπαγωγή συγκεκριμένων προϊόντων σε μειωμένο συντελεστή ΦΠΑ και διασφαλίζει ομοιόμορφη εφαρμογή συντελεστών ΦΠΑ από φορολογικές, τελωνειακές και ελεγκτικές αρχές καθώς και οικονομικούς φορείς Ευνόητο είναι με βάση τα ανωτέρω ότι οι σχετικές με τους συντελεστές ΦΠΑ διατάξεις εφαρμόζονται με βάση τις διατάξεις του νόμου περί ΦΠΑ (ν.2859/2000) και της Συνδυασμένη Ονοματολογία και όχι με βάση άλλες διατάξεις της εθνικής και κοινοτικής νομοθεσίας (π.χ. κώδικα τροφίμων και ποτών). 4. Ειδικότερα σας γνωρίζουμε ότι σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 21 του ν. 2859/2000 (ΦΕΚ Α 248) «Κύρωση Κώδικα ΦΠΑ» όπως τροποποιήθηκε και ισχύει, ο συντελεστής του ΦΠΑ ορίζεται σε είκοσι τρία τοις εκατό (23%) στη φορολογητέα αξία. Κατ εξαίρεση, για τα αγαθά που περιλαμβάνονται στο Παράρτημα III, του νόμου αυτού ο συντελεστής ΦΠΑ ορίζεται σε δεκατρία τοις εκατό (13%). Για τα αγαθά για τα οποία υπάρχει ειδική πρόβλεψη στο Παράρτημα III, o συντελεστής φόρου ορίζεται σε έξι τοις εκατό (6%). Β. Ως προς την δασμολογική κατάταξη: 1. Όπως είναι γνωστό, η δασμολογική κατάταξη όλων των εμπορευμάτων πραγματοποιείται αποκλειστικά με βάση τα προβλεπόμενα στο Κοινό Δασμολόγιο της Ευρ. Ένωσης [Κανονισμός (ΕΟΚ) 2658/87, όπως τροποποιήθηκε από τον Κανονισμό αριθμ. 1754/2015 (Συνδυασμένη Ονοματολογία - Σ.Ο.) για το έτος 2016], τους Γενικούς Κανόνες ερμηνείας αυτού καθώς και με τις Επεξηγηματικές Σημειώσεις της Συνδυασμένης Ονοματολογίας (Σ.Ο.) και του Παγκόσμιου Οργανισμού Τελωνείων. Γενικά, τα προϊόντα κατατάσσονται στο Δασμολόγιο σύμφωνα με τα χαρακτηριστικά που παρουσιάζουν και όχι σύμφωνα με την χρήση τους. 2. Συνεπώς, για τη δασμολογική κατάταξη των εμπορευμάτων δεν έχει προσδιοριστική και νομικά δεσμευτική αξία η περιγραφή οποιουδήποτε προϊόντος στην υπόλοιπη νομοθεσία της Ευρωπαϊκής Ένωσης (πλην της προαναφερόμενης Συνδυασμένης Ονοματολογίας), αλλά ούτε και στην εθνική νομοθεσία των Κρατών Μελών (π.χ. νομοθεσία ΕΟΦ κ.λπ.). 3. Σε ό,τι αφορά ειδικότερα τα παρασκευάσματα για την καταπολέμηση παρασίτων που προορίζονται για εξωτερική χρήση σε ανθρώπους ή σε ζώα, αυτά μπορούν να καταταγούν νόμιμα σύμφωνα με το κείμενο των κλάσεων και των σημειώσεων των τμημάτων ή των Κεφαλαίων της Σ.Ο, με βάση τα αναφερόμενα στον Γενικό Ερμηνευτικό Κανόνα 1 της ΣΟ.

Φ.Π.Α. Επομένως, με βάση το Γενικό Κανόνα 1, λαμβάνεται κατ αρχήν υπόψη το κείμενο της Δ.Κ. 3808, σύμφωνα με το οποίο στην εν λόγω κλάση κατατάσσονται τα ακόλουθα προϊόντα: εντομοκτόνα, ποντικοφάρμακα, μυκητοκτόνα, ζιζανιοκτόνα, ανασχετικά της βλάστησης και ρυθμιστικά της ανάπτυξης των φυτών, απολυμαντικά, καθώς και παρόμοια προϊόντα με τα παραπάνω, με την προϋπόθεση ότι παρουσιάζονται με μία από τις ακόλουθες μορφές: σε μορφές ή συσκευασίες για τη λιανική πώληση, ή ως παρασκευάσματα, ή με μορφή ειδών όπως ταινίες, φιτίλια, θειαφοκέρια και μυγοκτόνο χαρτί. Κατά συνέπεια, όλα τα προαναφερόμενα προϊόντα που κατονομάζονται ρητά στο κείμενο της Δ.Κ. 3808 σύμφωνα με τα προαναφερόμενα, πρέπει να κατατάσσονται σε κάθε περίπτωση στην κλάση αυτή και, κατά συνέπεια, αποκλείονται από την κατάταξη στις κλάσεις 3004 ή 3003 ως φάρμακα για την ιατρική του ανθρώπου ή των ζώων. Σύμφωνα, εξάλλου, με τις Επεξηγηματικές Σημειώσεις του Εναρμονισμένου Συστήματος του Παγκόσμιου Οργανισμού Τελωνείων για τη Δ.Κ. 3808, η εν λόγω κλάση περιλαμβάνει, μεταξύ άλλων: - Προϊόντα για την καταπολέμηση των ψύλλων και των ψειρών με διάφορες μεθόδους, όπως είναι ο έλεγχος της ανάπτυξης τους, ο ψεκασμός χημικών ουσιών στην ατμόσφαιρα, χημικά που προκαλούν στείρωση του πληθυσμού τους, απωθητικές ουσίες ή ουσίες που τα προσελκύουν σε δηλητηριασμένα δολώματα, κλπ. - Παρασιτοκτόνα προϊόντα για την καταπολέμηση των ακάρεων και των τσιμπουριών. Επιπλέον, έχουν εκδοθεί από την Ε.Επιτροπή οι ακόλουθοι κανονισμοί κατάταξης για παρασιτοκτόνα προϊόντα που προορίζονται για εξωτερική χρήση σε ανθρώπους ή σε ζώα: Σύμφωνα με τον κανονισμό αριθ. 2147/2001 της Ε.Επιτροπής (Επίσημη Εφημερίδα της E.E., L), ισχύουν τα ακόλουθα: - Με τον εν λόγω κανονισμό, παρασκεύασμα σε μορφή διαλύματος συσκευασμένο για τη λιανική πώληση σε δοχεία ψεκασμού υπό πίεση που περιέχει εντομοκτόνα κατά της ψείρας και της κόνιδας, και το οποίο ψεκάζεται σε στεγνά μαλλιά και στο δέρμα της κεφαλής πριν από τη χρήση παρασκευασμάτων για το λούσιμο του κεφαλιού (σαμπουάν), κατατάσσεται στην κλάση 3808 του Κοινού Δασμολογίου (κωδικός Σ.Ο. 3808 91 90). - Σύμφωνα με την αιτιολογία του εν λόγω κανονισμού, το παρασκεύασμα δεν προορίζεται για θεραπευτική ή προφυλακτική χρήση, σύμφωνα με την έννοια της κλάσης 3004. Κατά συνέπεια αποκλείεται από την κατάταξη στην εν λόγω κλάση ως φάρμακο για την ιατρική του ανθρώπου. Σύμφωνα με τον κανονισμό αριθ. 455/2007 της Ε.Επιτροπής (Επίσημη Εφημερίδα της E.E., L109/25-4-2007), ισχύουν τα ακόλουθα: - Με τον εν λόγω κανονισμό, παρασιτοκτόνα παρασκευάσματα συσκευασμένα σε δοσομετρικά φιαλίδια ή σε αερόλυμα (ψεκαστήρα), που περιέχουν ουσία με εντομοκτόνο και ακαρεοκτόνο δράση για την καταπολέμηση παρασίτων όπως οι ψύλλοι, τα τσιμπούρια και οι ψείρες, και προορίζονται για εξωτερική χρήση σε σκύλους και γάτες, κατατάσσονται στην κλάση 3808 του Κοινού Δασμολογίου (κωδικός Σ.Ο. 3808 91 90). - Σύμφωνα με την αιτιολογία του εν λόγω κανονισμού, τα προϊόντα αυτά αποκλείονται από την Δ.Κ. 3004 ως φάρμακα για την ιατρική των ζώων, καθώς δεν έχουν θεραπευτική ή προφυλακτική δράση κατά την έννοια της κλάσης αυτής. Υπενθυμίζουμε ότι, σύμφωνα με τους ισχύοντες κανόνες δικαίου της Ε.Ε., οι προαναφερόμενοι κανονισμοί κατάταξης, όπως άλλωστε και όλοι οι κανονισμοί που εκδίδονται από τα αρμόδια προς τούτο θεσμικά όργανα της Ε.Ε., είναι δεσμευτικοί ως προς όλα τα μέρη τους και ισχύουν άμεσα σε κάθε κράτος μέλος. Τέλος επισημαίνεται ότι, σύμφωνα με την απόφαση του Δικαστηρίου της Ε.Ε. (Δ.Ε.Ε) αριθ. C-130/2002 (Υπόθεση Krings), οι κανονισμοί κατάταξης δεν εφαρμόζονται αποκλειστικά για το συγκεκριμένο προϊόν το οποίο περιγράφουν, αλλά έχουν εφαρμογή και σε προϊόντα ανάλογα με αυτό. Προκειμένου να καθοριστεί 7

8 Φ.Π.Α. το πεδίο εφαρμογής ενός τέτοιου κανονισμού, πρέπει να ληφθεί υπόψη, μεταξύ άλλων, η αιτιολογία του (βλ. σκέψεις 33 και 35 της προαναφερόμενης Απόφασης). 6. Συμπερασματικά: Από το πλέγμα των ανωτέρω διατάξεων, προκύπτει σαφώς ότι τα παρασιτοκτόνα προϊόντα για την καταπολέμηση ακάρεων όπως είναι οι ψύλλοι, τα τσιμπούρια, οι ψείρες κλπ., που παρουσιάζονται σε μια από τις μορφές που κατονομάζονται στο κείμενο της Δ.Κ. 3808 (βλ. σημείο Β.3 ανωτέρω), και τα οποία προορίζονται για εξωτερική χρήση σε ανθρώπους ή σε ζώα, κατατάσσονται σε κάθε περίπτωση στην κλάση 3808 του Κοινού Δασμολογίου και όχι στην Δ.Κ. 3004 ή την Δ.Κ. 3003. Τέλος, αναφορικά με τη δασμολογική κατάταξη παρασιτοκτόνων προϊόντων για ανθρώπους ή ζώα, άλλων από αυτών που αποτελούν αντικείμενο της παρούσας, όπως είναι ιδίως αυτά που προορίζονται για ανάλωση από το στόμα ή που παρουσιάζονται σε ενέσιμη μορφή, θα πρέπει να εφαρμόζονται σε κάθε περίπτωση οι προϋποθέσεις του Κοινού Δασμολογίου της Ε.Ε. για τη διαπίστωση της υπαγωγής τους ή μη στην κλάση 3004, ως φάρμακα για την ιατρική του ανθρώπου ή των ζώων. Οι προϋποθέσεις αυτές θα πρέπει να πληρούνται σωρευτικά και είναι συνοπτικά οι ακόλουθες: - Το προϊόν πρέπει να χρησιμοποιείται για τη θεραπεία ή πρόληψη ασθενειών και παθήσεων, με βάση συγκεκριμένη δραστική ουσία (ή περισσότερες). - Δραστική ουσία σημαίνει μια χημικώς καθορισμένη ουσία, μια χημικώς καθορισμένη ομάδα ουσιών (π.χ. αλκαλοειδή, πολυφαινόλες, ανθοκυάνες) ή ένα φυτικό εκχύλισμα. Αυτές οι δραστικές ουσίες πρέπει να διαθέτουν φαρμακευτικές ιδιότητες για την πρόληψη ή την θεραπεία συγκεκριμένων ασθενειών, αδιαθεσιών ή των συμπτωμάτων τους. Επισημαίνεται ότι, η αναγνώριση ή μη μιας ασθένειας σε νομοθέτημα της Ένωσης, άλλο από αυτά που αφορούν στην κατάταξη στο Κοινό Δασμολόγιο της Ε.Ε., δεν έχει καθοριστική σημασία για την κατάταξη ενός προϊόντος στην κλάση 3004 του Δασμολογίου (βλ. ΔΕΕ, απόφ. C-267/13, σκέψη αριθ. 24). Γ. Όσον αφορά τον συντελεστή φόρου προστιθέμενης αξίας, ΦΠΑ: Όσον αφορά τον εφαρμοστέο συντελεστή ΦΠΑ για τα παρασιτοκτόνα προϊόντα εξωτερικής χρήσης που χρησιμοποιούνται στην καταπολέμηση των ακάρεων στα ζώα και στους ανθρώπους, που αποτελούν αντικείμενο εξέτασης στο παρόν έγγραφο, σας γνωρίζουμε τα ακόλουθα: > Σύμφωνα με το άρθρο 21 σε συνδυασμό με το Παράρτημα III του ν.2859/2000 (ΦΕΚ Α 248) «Κύρωση Κώδικα ΦΠΑ», εφόσον σύμφωνα με τα ανωτέρω τα εν λόγω προϊόντα κατατάσσονται στη δασμολογική κλάση 3808, ο συντελεστής Φ.Π.Α. που εφαρμόζεται είναι εικοσιτρία τοις εκατό (23%). Δ. Παρακαλούμε για την πιστή εφαρμογή των ανωτέρω αναφορικά με τη δασμολογική κατάταξη και το εφαρμοζόμενο συντελεστή Φ.Π.Α. των παρασιτοκτόνων προϊόντων για εξωτερική χρήση σε ανθρώπους ή σε ζώα που αναφέρονται στην παρούσα. Οι αρμόδιες Τελωνειακές και Φορολογικές Αρχές καθώς και οι αρμόδιες Ελεγκτικές Αρχές, στις οποίες κοινοποιείται η παρούσα, παρακαλούνται να λάβουν υπόψη τους τα διαλαμβανόμενα σε αυτή, προκειμένου να προχωρήσουν, στα πλαίσια των αρμοδιοτήτων τους, σε διεξαγωγή εκ των υστέρων ελέγχων στις περιπτώσεις όπου αυτό κρίνεται σκόπιμο, αναφορικά με τη διαπίστωση της ορθής δασμολογικής κατάταξης και του εφαρμοζόμενου συντελεστή ΦΠΑ στα εν λόγω είδη.

Φ.Π.Α. Στατιστικά κατώφλια έτους 2016 για την υποβολή δήλωσης Intrastat 9 ΠΟΛ.1015/26.1.2016 Στατιστικά κατώφλια έτους 2016 για την υποβολή δήλωσης Intrastat. Σχετικά με το ανωτέρω θέμα σας γνωρίζουμε ότι, σύμφωνα με το αριθ. πρωτ. 546/Γ4-51/15.1.2016 έγγραφο της Ελληνικής Στατιστικής Αρχής προς την Υπηρεσία μας, τα στατιστικά κατώφλια που ισχύουν από 1.1.2016 έως 31.12.2016, πάνω από τα οποία οι επιχειρήσεις υποχρεούνται να υποβάλλουν δήλωση Intrastat, διαμορφώνονται ως εξής: α) Εκατόν πενήντα χιλιάδες ευρώ (150.000 ) για τις αφίξεις και β) Ενενήντα χιλιάδες ευρώ (90.000 ) για τις αποστολές. Επισημαίνεται ότι, σύμφωνα με το ανωτέρω έγγραφο, υπάρχει υποχρέωση υποβολής δήλωσης Intrastat για ενδοκοινοτικές συναλλαγές αγαθών που πραγματοποιούνται το έτος 2016 εφόσον, κατά το έτος 2015 οι συνολικές συναλλαγές (αφίξεων ή αποστολών) υπερέβησαν τα ανωτέρω στατιστικά κατώφλια του έτους 2016, ή στην περίπτωση κατά την οποία οι συνολικές συναλλαγές ενδοκοινοτικών αφίξεων και αποστολών αγαθών που πραγματοποιούνται κατά το έτος 2016 υπερβούν τα κατώφλια αυτά.

10 Φ.Π.Α. ΦΠΑ στο εκθλιπτικό δικαίωμα Σχετ: Το από 9.11.2015 ηλεκτρονικό σας μήνυμα. ΔΕΕΦ Α 1009946 ΕΞ 21.1.2016 Εφαρμογή διατάξεων ΦΠΑ στο εκθλιπτικό δικαίωμα. Σε απάντηση του ανωτέρω σχετικού, στα πλαίσια των αρμοδιοτήτων μας, προκύπτουν τα ακόλουθα: Το ερώτημα που τίθεται αφορά τη φορολογική αντιμετώπιση από πλευράς ΦΠΑ των αμοιβών που αφορούν εκθλιπτικά δικαιώματα τα οποία εισπράττονται σε είδος (ποσοστό επί του παραχθέντος ελαιολάδου) επί των φορολογικών παραστατικών που εκδίδουν οι εκμεταλλευτές ελαιοτριβείων στους παραγωγούς ελαιοκάρπου είτε αυτοί είναι αγρότες του ειδικού καθεστώτος είτε του κανονικού καθεστώτος. Με τις διατάξεις αρχικά του άρθρου 1 του νόμου 4334/2015 (ΦΕΚ 80 τ. Α716.7.15) και εν συνεχεία του νόμου4336/2015 (ΦΕΚ 94 τ. Α714.8.15) αντικαταστάθηκε, μεταξύ άλλων, το Παράρτημα ΙΙΙ του Κώδικα ΦΠΑ (ν. 2859/2000), το οποίο περιλαμβάνει τα αγαθά και τις υπηρεσίες για τα οποία εφαρμόζεται μειωμένος συντελεστής 13% και, επί ειδικής προβλέψεως, 6% στη φορολογητέα αξία. Στο εν λόγω νέο Παράρτημα ΙΙΙ στο Κεφάλαιο Β «Υπηρεσίες» δεν περιλαμβάνεται πλέον η παροχή υπηρεσιών για τη γεωργική παραγωγή και ως εκ τούτου στις εν λόγω υπηρεσίες εφαρμόζεται ΦΠΑ με συντελεστή 23%. Σύμφωνα με τις οδηγίες που έχουν δοθεί για το εν λόγω θέμα αρχικά με την εγκύκλιο Π0Λ.80/1988 και εν συνεχεία με τις εγκυκλίους ΠΟΛ.1035/1990 και ΠΟΛ.1296/1996 οι οποίες εξακολουθούν να ισχύουν, στο πλαίσιο που δεν έχουν κατά τα ανωτέρω τροποποιηθεί, στην περίπτωση που το εκθλιπτικό δικαίωμα του ελαιοτριβείου καταβάλλεται σε είδος (ποσοστό επί του παραχθέντος ελαιολάδου) από τους αγρότεςπαραγωγούς του ειδικού ή του κανονικού καθεστώτος ΦΠΑ για την παροχή υπηρεσιών προς αυτούς θεωρείται ότι συνίσταται ανταλλαγή υπηρεσιών με αγαθά. Πιο συγκεκριμένα, ο εκμεταλλευτής ελαιοτριβείου προσφέρει υπηρεσίες στον αγρότη -παραγωγό για την αμοιβή των οποίων αμείβεται σε είδος από τους αγρότες (είτε του ειδικού είτε του κανονικού καθεστώτος ΦΠΑ), ενώ ταυτόχρονα ο εκμεταλλευτής ελαιοτριβείου θεωρείται αγοραστής για τη λαμβανόμενη ως αμοιβή, από τον αγρότη, ποσότητα αγροτικού προϊόντος. Για την παροχή υπηρεσιών του ελαιοτριβείου ο συντελεστής ΦΠΑ που αναλογεί από 20.7.2015 είναι ο κανονικός 23%. Η ποσότητα του αγροτικού προϊόντος που λαμβάνεται ως αμοιβή σε είδος από τον εκμεταλλευτή του ελαιοτριβείου α) δεν επιβαρύνεται με ΦΠΑ, ως παράδοση αγροτικών προϊόντων από αγρότη του ειδικού καθεστώτος. β) επιβαρύνεται με ΦΠΑ 13%, ως παράδοση αγροτικών προϊόντων από αγρότη του κανονικού καθεστώτος. Τέλος, επειδή οι αγρότες του ειδικού καθεστώτος του άρθρου 41 του Κώδικα ΦΠΑ δικαιούνται επιστροφής με τον κατ αποκοπή συντελεστή από ακαθάριστα έσοδα που προκύπτουν, μεταξύ άλλων, από παράδοση αγροτικών προϊόντων παραγωγής τους και επειδή βάσει του άρθρου 1, της απόφασης ΠΟΛ.1066/2013 ως παράδοση αγαθών θεωρείται και η αξία αγροτικών προϊόντων που διατίθενται, ως αμοιβή σε είδος, για τη λήψη υπηρεσιών από άλλους υποκείμενους στο φόρο, όπως π.χ. για εκθλιπτικά δικαιώματα, το στοιχείο που εκδίδει ο εκμεταλλευτής ελαιοτριβείου προς τον αγρότη του ειδικού καθεστώτος αποτελεί γι αυτόν δικαιολογητικό επιστροφής ΦΠΑ με βάση κατ αποκοπή συντελεστή σύμφωνα με την απόφαση ΠΟΛ.1066/2013. Επισημαίνεται ότι στην περίπτωση αυτή ως βάση υπολογισμού για την επιστροφή ΦΠΑ με τον κατ αποκοπή συντελεστή αποτελεί μόνο η καθαρή αξία (χωρίς ΦΠΑ) που αναγράφεται στο φορολογικό στοιχείο που εκδίδεται από τον εκμεταλλευτή του ελαιοτριβείου.

Φ.Π.Α. ΦΠΑ στην αμοιβή για παροχή υπηρεσιών από σύνδικο πτώχευσης 11 Δ14Β 1082681 ΕΞ 17.6.2015 Εφαρμογή διατάξεων ΦΠΑ στην αμοιβή για παροχή υπηρεσιών από σύνδικο πτώχευσης. Σχετ: Τα από 9.4.2015,15.5.2015 και 19.5.2015 έγγραφά σας Με τα ανωτέρω σχετικά έγγραφά σας έχει τεθεί το θέμα της φορολογικής αντιμετώπισης, από πλευράς ΦΠΑ, της αμοιβής για παροχή υπηρεσιών από σύνδικο πτώχευσης σας γνωρίζουμε τα εξής: 1. Σύμφωνα με τις συνδυασμένες διατάξεις των άρθρων 2 και 8 του Κώδικα ΦΠΑ (ν.2859/2000), αντικείμενο του φόρου είναι (εκτός των άλλων) και η παροχή υπηρεσιών που πραγματοποιείται από επαχθή αιτία. Ειδικότερα σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 7 περιπτ. γ του άρθρου 36 ορίζεται ότι τις υποχρεώσεις των υποκειμένων στο φόρο έχουν ο προσωρινός ή οριστικός σύνδικος, σε περίπτωση πτώχευσης του υποκείμενου στο φόρο. 2. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι η αντιπαροχή που λαμβάνει ο οριζόμενος ως σύνδικος πτώχευσης υπάγεται σε κάθε περίπτωση σε ΦΠΑ, χωρίς να υφίσταται διαφοροποίηση από τον χαρακτηρισμό της αμοιβής αυτής ως δικηγορικής ή όχι. Τέλος, επισημαίνεται ότι ο ΦΠΑ υπολογίζεται επί του ποσού που επιδικάζει, το δικαστήριο, ως αμοιβή στο σύνδικο πτώχευσης.

12 Φ.Π.Α. Χαρακτηρισμός βοτάνων που συσκευάζονται με ιδία μέσα ως βιομηχανικά ή βιοτεχνικά προϊόντα ΔΕΕΦ Α 1010632 ΕΞ 25.1.2016 Διευκρινίσεις ως προς τον χαρακτηρισμό βοτάνων που συσκευάζονται με ιδία μέσα ως βιομηχανικά ή βιοτεχνικά προϊόντα. Σχετ.: Το από 8.10.2015 έγγραφό σας. Στο ανωτέρω έγγραφό σας, ζητάτε την παροχή διευκρινίσεων ως προς την ορθή εφαρμογή της διάταξης του άρθρου41.4.β του Κώδικα ΦΠΑ, (Ν.2859/2000), όπως ισχύει. Ειδικότερα, μας ζητάτε να σας γνωρίσουμε εάν αγρότης του ειδικού καθεστώτος που καλλιεργεί βότανα τα οποία εν συνεχεία τα συσκευάζει, με ιδία μέσα, σε μικρές σακούλες με σκοπό την πώληση, εξακολουθεί μετά από αυτή την επεξεργασία να θεωρείται αγρότης του ειδικού καθεστώτος ή η εν λόγω επεξεργασία των βοτάνων προσδίδει στα προϊόντα αυτά χαρακτήρα βιομηχανικό ή βιοτεχνικό με αποτέλεσμα ο εν λόγω αγρότης μην μπορεί να υπάγεται στο ειδικό καθεστώς ΦΠΑ αγροτών και κατά συνέπεια να στερείται του δικαιώματος υποβολής αιτήσεως επιστροφής ΦΠΑ. Σε απάντηση των ανωτέρω, κατά το μέρος των αρμοδιοτήτων μας, σας γνωρίζουμε τα εξής: 1. Σύμφωνα με τις διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 του άρθρου 41 του Κώδικα ΦΠΑ (ν.2859/2000), όπως ισχύει, οι αγρότες οι οποίοι κατά την προηγούμενη διαχειριστική περίοδο πραγματοποίησαν ακαθάριστα έσοδα από την πώληση αγροτικών προϊόντων παραγωγής τους και την παροχή αγροτικών υπηρεσιών κατώτερα των δεκαπέντε χιλιάδων (15.000) ευρώ και δικαιούνταν να λάβουν δικαιώματα ενιαίας ενίσχυσης κατώτερα των πέντε χιλιάδων (5.000) ευρώ, υπάγονται στο ειδικό καθεστώς του παρόντος άρθρου, με την επιφύλαξη των παραγράφων 4 και 5 του άρθρου 41, και δικαιούνται επιστροφή από το δημόσιο με την εφαρμογή κατ αποκοπή συντελεστή στην αξία των αγροτικών προϊόντων παραγωγής τους και της παροχής αγροτικών υπηρεσιών που πραγματοποιούν προς άλλους υποκείμενους στο φόρο. Επίσης, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 41 του Κώδικα ΦΠΑ (ν.2859/2000), όπως ισχύει, οι διατάξεις των παραγράφων 1 και 2 δεν εφαρμόζονται στους αγρότες που: α)..., β) πωλούν αγροτικά προϊόντα παραγωγής τους, ύστερα από επεξεργασία που μπορεί να προσδώσει σε αυτά χαρακτήρα βιομηχανικών ή βιοτεχνικών προϊόντων. 2. Περαιτέρω στο άρθρο 42 παρ.2 του Κώδικα ΦΠΑ (ν.2859/2000), όπως ισχύει, προβλέπεται, ότι για την εφαρμογή του άρθρου 41 ως αγροτικά προϊόντα θεωρούνται τα αγαθά που παράγονται από τους αγρότες στα πλαίσια των αγροτικών τους εκμεταλλεύσεων. Με τις διατάξεις της παραγράφου 4 ιδίου άρθρου και νόμου ως αγροτικές υπηρεσίες θεωρούνται οι παρεχόμενες από τους αγρότες με χειρωνακτική εργασία ή με το συνήθη εξοπλισμό της εκμετάλλευσης του οι οποίες συμβάλλουν στην παραγωγή αγροτικών προϊόντων. Σημειώνεται ότι κρίσιμο στοιχείο για την υπαγωγή στο ειδικό καθεστώς αγροτών, με συνέπεια την απαλλαγή τους από την υποχρέωση καταβολής ΦΠΑ για την παράδοση αγροτικών προϊόντων που ενεργούν, είναι εκτός των λοιπών προϋποθέσεων, τα προϊόντα αυτά να διατίθενται αυτούσια. 3. Με την υπ αριθ. 783/1995 Γνωμοδότηση του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, η οποία κοινοποιήθηκε με την εγκύκλιο ΠΟΛ.1132/10.4.1996 γίνεται δεκτό ότι ως αυτούσιο αγροτικό προϊόν θεωρείται όχι μόνο το ακατέργαστο αλλά και αυτό που έχει υποστεί στοιχειώδη επεξεργασία με την προϋπόθεση ότι η επεξεργασία αυτή είναι απαραίτητη για την προσήκουσα διάθεση του στην αγορά και εμφανίζεται ως προέκταση των αγροτικών ασχολιών. Σύμφωνα με τη γνωμοδότηση αυτή, επίσης, γίνεται δεκτό ότι εφόσον οι μεταποιητικές δραστηριότητες του αγρότη δεν φέρουν τα χαρακτηριστικά της βιομηχανικής ή βιοτεχνικής δραστηριότητας έτσι ώστε να δημιουργείται νέο προϊόν και εφόσον δεν έχουμε μαζική παραγωγή τότε οι μεταποιητικές δραστηριότητες του αγρότη βάσει του άρθρου 42.2 του ίδιου Κώδικα εντάσσονται στο πλαίσιο των αγροτικών δραστηριοτήτων και κατά συνέπεια ο αγρότης παραμένει στο ειδικό καθεστώς.

Φ.Π.Α. 4. Κατά συνέπεια σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην εν λόγω γνωμοδότηση τα βότανα, που διατίθενται σε πρόχειρα συσκευασμένα σακουλάκια (στοιχειώδης επεξεργασία), είναι αυτούσια αγροτικά προϊόντα. Το γεγονός ότι στα σακουλάκια αυτά τοποθετούνται κάποια αυτοκόλλητα με την επωνυμία του παραγωγού, δεν καθιστά το προϊόν βιοτεχνικό ή βιομηχανικό, δεδομένου ότι επεξεργασία αυτή είναι απαραίτητη για την προσήκουσα διάθεση του στην αγορά, και κατά συνέπεια ο αγρότης παραμένει στο ειδικό καθεστώς. 5. Τέλος, θα πρέπει να επισημανθεί ότι πότε η δραστηριότητα αυτή αποκτά χαρακτήρα μαζικής παραγωγής, με συνέπεια την μη δυνατότητα παραμονής σας στο ειδικό καθεστώς μόνο βέβαια για τα προϊόντα τα οποία επεξεργάζεστε όπως έχει διευκρινιστεί με την εγκύκλιο 10/Π.4336/3162/10.7.87, είναι αντικείμενο ελέγχου που άπτεται στην αρμοδιότητα της ΔΟΥ στην οποία φορολογείστε και στην οποία κοινοποιείτε το παρόν για τις απαραίτητες ενέργειες. 13

Ε.Λ.Π. Διευκρίνηση του ορισμού κόστος απόκτησης ποδοσφαιριστών 15 ΣΛΟΤ Αριθμ. Πρωτ. 9 ΕΞ 20.01.2016 Διευκρίνηση του ορισμού κόστος απόκτησης ποδοσφαιριστών ΕΡΩΤΗΜΑ Στη Λογιστική Οδηγία που έχετε εκδώσει για την εφαρμογή των Ελληνικών Λογιστικών Προτύπων (Ν.4308/14) στην παράγραφο 18.1.11 χρησιμοποιείτε την έκφραση «Κόστος απόκτησης ποδοσφαιριστών» και αναφέρεστε στα Άυλα Πάγια Περιουσιακά Στοιχεία. Όπως θα γνωρίζετε κατά τη μεταγραφή των ποδοσφαιριστών αλλά και άλλων αθλητών τα γεγονότα που λαμβάνουν χώρα είναι: - Οικονομική αποζημίωση της ΠΑΕ που ήδη εργάζεται ο ποδοσφαιριστής αν έχει συμβόλαιο που βρίσκεται σε ισχύ - Υπογραφή νέου συμβολαίου μεταξύ του ποδοσφαιριστή και της νέας ΠΑΕ (Αυτή που στο εξής θα εργάζεται) - Πιθανή γραπτή οικονομική συμφωνία μεταξύ του Διαμεσολαβητή - εκπροσώπου του ποδοσφαιριστή και της νέας ΠΑΕ για την αποζημίωσή του Με βάση το ΠΔ 1123/1980 στα Άυλα Πάγια Περιουσιακά Στοιχεία καταχωρούνταν: α) η οικονομική αποζημίωση της ΠΑΕ που εργαζόταν ο ποδοσφαιριστής β) το συνολικό τίμημα του συμβολαίου του με την νέα ΠΑΕ. Το συνολικό άθροισμα των α και β ποσών υπόκειτο σε αποσβέσεις προσμετρώντας ως ωφέλιμη οικονομική ζωή τη διάρκεια του νέου συμβολαίου του ποδοσφαιριστή. Η UEFA στον δικό της οικονομικό κανονισμό (Financial Fair Play) ορίζει ως κόστος απόκτησης ποδοσφαιριστή μόνο την οικονομική αποζημίωση της παλαιάς ΠΑΕ που εργάζονταν ο ποδοσφαιριστής (εφόσον υπήρχε). Θα θέλαμε να μας διευκρινίσετε τι νοείται ως «κόστος απόκτησης ποδοσφαιριστών» στη λογιστική οδηγία που αναφέρεται στον Ν.4308/2014. Τέλος θα θέλαμε να σας ζητήσουμε - αν είναι δυνατόν - να μας απαντήσετε άμεσα για να συνταχθούν και οι ενδιάμεσες οικονομικές καταστάσεις μας σύμφωνα με τον ορισμό που δίνετε. ΑΠΑΝΤΗΣΗ Κόστος απόκτησης ενός ποδοσφαιριστή, είναι το ποσό των χρημάτων ή η ισοδύναμη αξία μετρητοίς, ή η εύλογη αξία άλλου ανταλλάγματος που καταβάλλεται/δίδεται από μια οντότητα για την απόκτηση του δικαιώματος χρήσης του. Το κόστος αυτό περιλαμβάνει την αμοιβή της οντότητας από την οποία αποκτάται, αν υπάρχει και όλα τα λοιπά άμεσα σχετιζόμενα με τη συναλλαγή κόστη, όπως αμοιβές διαμεσολάβησης προς άλλη οντότητα, αμοιβές διαφόρων επαγγελματιών και φόροι.

16 Ε.Λ.Π. Αίτημα για ανάκληση γνωμοδότησης της ΕΛΤΕ αναφορικά με τις εξωκεφαλαιακές εισφορές ΣΛΟΤ 2861/20.1.2016 Αίτημα για ανάκληση και επανεξέταση της υπ αριθμ. πρωτ. 1790/2015 γνωμοδότησης της ΕΛΤΕ αναφορικά με τις εξωκεφαλαιακές εισφορές Ως άμεσα επηρεαζόμενοι από την σχετική γνωμοδότηση σας, σχετικά με τις εξωκεφαλαιακές και εγγυητικές εισφορές των εταίρων Ιδιωτικής Κεφαλαιουχικής εταιρείας στην οποία γνωμοδοτείτε πως: «(β) Οι εξωκεφαλαιακές εισφορές, όπως εργασία και εγγυήσεις των εταίρων, δεν μπορούν να αποτιμηθούν αξιόπιστα και συνεπώς δεν αναγνωρίζονται σε λογαριασμούς ουσίας (χρέωση περιουσιακών στοιχείων και πίστωση κεφαλαίου ή άλλου λογαριασμού της καθαρής θέσης). Οι εν λόγω εισφορές μπορούν να παρακολουθούνται σε λογαριασμούς τάξεως ή με κάθε πρόσφορο τρόπο και αναλυτικές πληροφορίες που διέπουν τους όρους τους, παρέχονται σε σημείωση του Προσαρτήματος.» Σας καλούμε να επανεξετάσετε την εν λόγω γνωμοδότηση σας και να την τροποποιήσετε ανάλογα λαμβάνοντας υπόψη τα ακόλουθα: 1. Όσον αφορά τις εξωκεφαλαιακές εισφορές, με βάση τις παραγράφους 3 και 4 του άρθρου 78 του Ν.4072/2012 «3. Σε περίπτωση μη παροχής της εξωκεφαλαιακής εισφοράς η εταιρεία μπορεί να ζητήσει από το δικαστήριο είτε την εκπλήρωση είτε την ακύρωση των μεριδίων που αντιστοιχούν στην εισφορά η οποία δεν παρασχέθηκε. Περαιτέρω αξίωση αποζημίωσης της εταιρείας δεν αποκλείεται. 4. Στις περιπτώσεις ακύρωσης εταιρικών μεριδίων λόγω εξόδου ή αποκλεισμού εταίρου, καθώς και στην περίπτωση αναγκαστικής εκποίησης εταιρικών μεριδίων ο εταίρος που δεν έχει παράσχει πλήρως την εξωκεφαλαιακή εισφορά του, υποχρεούται να καταβάλει στην εταιρεία σε μετρητά το μέρος των παροχών που δεν εκτέλεσε. Ως αξία των παροχών λογίζεται εκείνη της εισφοράς, όπως προσδιορίστηκε στο καταστατικό, ή του μέρους της εισφοράς.» Από την στιγμή που οι εξωκεφαλαιακές εισφορές δύνανται να μετατραπούν σε ισόποση χρηματική οφειλή, θα έπρεπε να παρακολουθούνται σε λογαριασμούς ουσίας, ώστε να καλύπτονται οι περιπτώσεις των παραγράφων 3 και 4 του άρθρου 78. 2. Όσον αφορά τις εγγυητικές εισφορές, κακώς στην γνωμοδότηση σας τις προσομοιάζετε με τις εξωκεφαλαιακές, δεδομένου ότι στον Ν.4072/2012 σαφώς διαχωρίζονται και κατηγοριοποιούνται στα άρθρα 78 και 79. Περαιτέρω, οι εγγυητικές εισφορές συνιστούν για τον εταίρο-εγγυητή υποχρέωση άμεσης καταβολής χρεών της εταιρείας, οι οποίες κατά την καταβολή τους συνιστούν καταβολή οφειλόμενου κεφαλαίου και όχι αύξηση κεφαλαίου (σχετική η παράγραφος 7 του άρθρου 79) Κατόπιν των ανωτέρω, σας παρακαλώ να εκδώσετε νέα γνωμοδότηση επί του θέματος, συμπεριλαμβάνοντας τον προτεινόμενο λογιστικό χειρισμό των προαναφερθέντων περιπτώσεων. ΑΠΑΝΤΗΣΗ Το ΣΛΟΤ γνωμοδοτεί βάσει των διεθνώς γενικά αποδεκτών λογιστικών αρχών που καθιερώνονται πλέον και στη χώρα μας με το Ν. 4308/2014, προκειμένου να απεικονίζεται με εύλογο τρόπο η χρηματοοικονομική θέση και η επίδοση των οντοτήτων και όχι για να καταχωρούνται σε κωδικούς οι νομικές προβλέψεις διαφόρων νόμων όπως, ο4072/2012. Άλλωστε, η χρήση κωδικών είναι πλέον ελεύθερη βάσει των προβλέψεων του νόμου 4308/2014. Σημειώνουμε ότι, μεταξύ άλλων διατάξεων νόμου, τα άρθρα 80, 96 και 97 του ν. 4072/2012 έχουν ρητά καταργηθεί από το άρθρο 38 του ν. 4308/2014, όπως και κάθε κανονιστική πράξη, εγκύκλιος ή οδηγία έχει εκδοθεί δυνάμει των καταργηθέντων διατάξεων. Επί της λογιστικής ουσίας του ερωτήματος, βάσει των γενικά αποδεκτών λογιστικών αρχών της παραγράφου 26.1.1 της εγκυκλίου της ΕΛΤΕ αναφορικά με την ερμηνεία των διατάξεων του Ν. 4308/2014, οι εξ κεφαλαιακές εισφορές και οι εγγυήσεις των εταίρων των ΙΚΕ, δεν μπορούν να αποτελέσουν κεφάλαιο. Για παράδειγμα, αν η εργασία αποτελέσει κεφάλαιο πρέπει να χρεωθεί ένας λογαριασμός στο ενεργητικό με αύξηση (πίστωση) του κεφαλαίου, ο οποίος όμως πρέπει να μεταφερθεί άμεσα στα αποτελέσματα γιατί δεν πληροί τον ορισμό του περιουσιακού στοιχείου και συνεπώς η καθαρή θέση θα μειωθεί ισόποσα μέσω του υπολοίπου αποτελεσμάτων εις νέο, δηλαδή δεν θα προκύψει από το γεγονός αυτό αύξηση της καθαρής θέσης. Σε διαφορετική περίπτωση, δηλαδή αν οι λογιστικοί κανόνες επέτρεπαν την κεφαλαιοποίηση της εργασίας, θα μπορούσε κάποιος να ισχυρισθεί και να ορίσει την εργασία του στο καταστατικό σε εκατομμύρια ευρώ

Ε.Λ.Π. σχηματίζοντας ένα τεράστιο κεφάλαιο χωρίς κανένα αντίκρισμα, γεγονός που θα υπέσκαπτε ανεπανόρθωτα την χρηματοοικονομική πληροφόρηση. Αν ένας εταίρος υποχρεωθεί από το δικαστήριο όπως αναφέρετε στην επιστολή σας να καταβάλει την μη παρασχεθείσα εισφορά του, σε χρήμα ή άλλο στοιχείο, βεβαίως κατά τον χρόνο εκείνο η εν λόγω εισφορά θα αναγνωρισθεί στο ενεργητικό ως πραγματικό στοιχείο. Το ίδιο ακριβώς ισχύει και για τις εγγυήσεις, οι οποίες εφόσον δεν έχουν καταβληθεί από τους εταίρους για κάλυψη εταιρικών υποχρεώσεων, δεν μπορούν να θεωρηθούν ως αυξητικά στοιχεία των ιδίων κεφαλαίων. 17

ΛΟΙΠΑ ΘΕΜΑΤΑ 19 Αντιμετώπιση υποθέσεων φόρου κληρονομιών, δωρεών, γονικών παροχών και μεταβίβασης ακινήτων μετά την αναδρομική αναπροσαρμογή των τιμών του συστήματος αντικειμενικού προσδιορισμού της αξίας ακινήτων ΠΟΛ.1019/3.2.2016 Αντιμετώπιση υποθέσεων φόρου κληρονομιών, δωρεών, γονικών παροχών και μεταβίβασης ακινήτων μετά την αναδρομική αναπροσαρμογή των τιμών του συστήματος αντικειμενικού προσδιορισμού της αξίας ακινήτων με την ΠΟΛ. 1009/2016 απόφαση του Αν. Υπουργού Οικονομικών. Σε εκτέλεση της 4446/2015 ακυρωτικής απόφασης της Ολομέλειας του Σ.τ.Ε., με την ΠΟΛ.1009/2016 (Β 48/20.1.2016) απόφαση του Αναπληρωτή Υπουργού Οικονομικών αναπροσαρμόστηκαν αναδρομικά από 21.5.2015 οι τιμές ζώνης και οι συντελεστές εμπορικότητας για τον προσδιορισμό της φορολογητέας αξίας των εντός σχεδίου πόλης ή ορίου οικισμού ακινήτων που μεταβιβάζονται με επαχθή αιτία ή αιτία θανάτου, δωρεά ή γονική παροχή, σύμφωνα με τα οριζόμενα ειδικότερα στην απόφαση αυτή. Για την ορθή αντιμετώπιση των υποθέσεων φόρου κληρονομιών, δωρεών, γονικών παροχών και μεταβίβασης ακινήτων, παρέχουμε τις ακόλουθες οδηγίες: 1. Σύμφωνα με τα οριζόμενα στον Κώδικα διατάξεων φορολογίας κληρονομιών, δωρεών, γονικών παροχών και κερδών από τυχερά παίγνια (ο οποίος κυρώθηκε με το πρώτο άρθρο του ν.2961/2001) καθώς και στον α.ν.1521/1950 (ο οποίος κυρώθηκε με το ν.1587/1950) περί φόρου μεταβίβασης ακινήτων στις μεταβιβάσεις ακινήτων αιτία θανάτου, δωρεάς, γονικής παροχής ή με επαχθή αιτία χρόνος φορολογίας είναι κατά κανόνα ο χρόνος θανάτου ή της σύνταξης του συμβολαίου αντίστοιχα και κατά συνέπεια για τον προσδιορισμό του οικείου φόρου λαμβάνονται υπόψη οι αξίες και οι κλίμακες φορολογικοί συντελεστές του χρόνου αυτού. Κατ εξαίρεση, η φορολογική υποχρέωση γεννιέται σε μεταγενέστερο χρονικό σημείο στις περιπτώσεις που τούτο ορίζεται ρητά στο νόμο π.χ. σε αναβλητική αίρεση, επιδικία κ.λπ. (άρθρα 7, 8 και 40 του Κώδικα). Οι οικείες φορολογικές δηλώσεις υποβάλλονται μέσα στην προθεσμία που ορίζεται στην κείμενη νομοθεσία και, εφόσον δηλώνονται με αυτές ακίνητα στα οποία εφαρμόζεται το σύστημα αντικειμενικού προσδιορισμού αξίας, συνυποβάλλονται υποχρεωτικά και τα φύλλα αντικειμενικού προσδιορισμού. 2. Με τις διατάξεις των άρθρων 19 και 34 του Κ.Φ.Δ. (ν.4174/2013) ορίζεται ότι τροποποιητική φορολογική δήλωση υποβάλλεται οποτεδήποτε μέχρι την έκδοση εντολής ελέγχου από τη Φορολογική Διοίκηση ή μέχρι την παραγραφή του δικαιώματος της Φορολογικής Διοίκησης για έλεγχο της αρχικής δήλωσης με όλες τις συνέπειες περί εκπρόθεσμης δήλωσης. Τροποποιητική δήλωση που υποβάλλεται μέσα στην προθεσμία για υποβολή της δήλωσης επέχει θέση αρχικής δήλωσης. Την υποβολή τροποποιητικής φορολογικής δήλωσης ακολουθεί η έκδοση πράξης διορθωτικού ή διοικητικού προσδιορισμού του φόρου, ανάλογα με τον αν η τροποποιητική δήλωση υποβάλλεται εμπρόθεσμα ή εκπρόθεσμα. Σε περίπτωση που η μεταβολή της φορολογητέας ύλης γεννά αξίωση για επιστροφή του φόρου εφαρμόζονται οι διατάξεις του άρθρου 42 του Κ.Φ.Δ., σύμφωνα με το οποίο η Φορολογική Διοίκηση, αφού συμψηφίσει τους οφειλόμενους από το φορολογούμενο φόρους με το ποσό προς επιστροφή, προβαίνει στην επιστροφή της τυχόν προκύπτουσας διαφοράς, η οποία καταβάλλεται κατά κανόνα στο φορολογούμενο εντός ενενήντα (90) ημερών από την υποβολή έγγραφου αιτήματός του (εν προκειμένω, από την υποβολή της τροποποιητικής δήλωσης). Η αξίωση για επιστροφή φόρου, ο οποίος καταβλήθηκε αχρεώστητα, παραγράφεται κατά το χρόνο παραγραφής του δικαιώματος της Φορολογικής Διοίκησης για έκδοση πράξης προσδιορισμού φόρου κατά το άρθρο 36 του Κ.Φ.Δ.. 3. Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι: Η αναδρομική αναπροσαρμογή των αντικειμενικών αξιών καταλαμβάνει υποθέσεις που αφορούν θανάτους, που έχουν συμβεί, και συμβόλαια μεταβίβασης ακινήτων από οποιαδήποτε αιτία, που έχουν συνταχθεί, από 21.5.2015 και εφεξής καθώς και υποθέσεις φορολογίας κληρονομιών, δωρεών και γονικών παροχών με χρόνο θανάτου ή σύνταξης του συμβολαίου πριν την 21.5.2015, αλλά στις οποίες η φορολογική υποχρέωση γεννήθηκε από 21.5.2015, κατά τα προαναφερθέντα άρθρα 7, 8 και 40 του Κώδικα, ανεξάρτητα αν έχουν

20 ΛΟΙΠΑ ΘΕΜΑΤΑ υποβληθεί οι οικείες δηλώσεις ή αν έχει εκδοθεί πράξη προσδιορισμού του φόρου ή αν εκκρεμεί η έκδοση πράξης ή αν έχει ήδη καταβληθεί ο φόρος κ.λπ.. Για δηλώσεις που υποβάλλονται μετά την ισχύ της ΠΟΛ.1009/2016, αλλά αναφέρονται/αφορούν χρόνο φορολογίας πριν την ισχύ αυτής, ο υπολογισμός της αντικειμενικής αξίας των ακινήτων πραγματοποιείται με βάση τις ισχύουσες κατά το χρόνο φορολογίας και όχι κατά το χρόνο υποβολής της δήλωσης αξίες. Μετά την υποβολή τροποποιητικής δήλωσης από τον υπόχρεο σε φόρο, με την οποία θα συνυποβάλλονται και τα έντυπα υπολογισμού της φορολογητέας αξίας των ακινήτων, όπως αυτή έχει αναπροσαρμοστεί και ισχύει σύμφωνα με την ΠΟΛ.1009/2016, η Δ.Ο.Υ. υποχρεούται να προβεί σε έκδοση πράξης διορθωτικού ή διοικητικού προσδιορισμού του φόρου ανάλογα. Σημειώνεται ότι η διαδικασία υποβολής τροποποιητικής δήλωσης εφαρμόζεται σε κάθε περίπτωση υποβολής τροποποιητικής δήλωσης φόρου μεταβίβασης με επαχθή αιτία, δωρεάς ή γονικής παροχής, ανεξάρτητα αν έχει συνταχθεί το μεταβιβαστικό συμβόλαιο ή μη. Η μόνη διαφοροποίηση που προκύπτει είναι ότι, εφόσον έχει συνταχθεί το μεταβιβαστικό συμβόλαιο, με την υποβολή τροποποιητικής δήλωσης εκδίδεται πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, άλλως, εφόσον δεν έχει συνταχθεί το μεταβιβαστικό συμβόλαιο, η υποβαλλόμενη δήλωση είναι εμπρόθεσμη, άρα αντιμετωπίζεται ως αρχική. Μετά την υποβολή της τροποποιητικής δήλωσης και εφόσον ο φορολογούμενος δικαιούται επιστροφής φόρου, η Φορολογική Διοίκηση, αφού συμψηφίσει τους οφειλόμενους από το φορολογούμενο φόρους με το προς επιστροφή ποσό, προβαίνει στην επιστροφή της τυχόν προκύπτουσας διαφοράς μέσα σε προθεσμία ενενήντα (90) ημερών. Για τις τροποποιητικές δηλώσεις που υποβάλλονται σε εφαρμογή των οριζομένων στην ΠΟΛ.1009/2016 δεν επιβάλλονται τα πρόστιμα του άρθρου 54 του Κ.Φ.Δ., δεδομένου ότι ο φορολογούμενος δεν έχει διαπράξει παράβαση κατά την υποβολή της αρχικής δήλωσης, αφού υπέβαλε αυτή με βάση τα ισχύοντα κατά το χρόνο φορολογίας, προβαίνει δε σε υποβολή τροποποιητικής δήλωσης όχι από υπαιτιότητά του (λανθασμένη εφαρμογή των φορολογικών διατάξεων ή παράλειψη κ.λπ.) αλλά κατ εφαρμογή της νομοθεσίας δηλαδή λόγω της αναδρομικής αναπροσαρμογής των τιμών του συστήματος αντικειμενικού προσδιορισμού της αξίας ακινήτων σε εκτέλεση της απόφασης του ΣτΕ. Σε κάθε περίπτωση όμως, εφόσον με τις υποβαλλόμενες δηλώσεις, εκτός από τη διόρθωση των τιμών, όπως αυτές καθορίζονται με την ΠΟΛ.1009/2016, τροποποιούνται και λοιπά στοιχεία της δήλωσης, εφαρμόζονται οι αντίστοιχες διατάξεις της φορολογικής νομοθεσίας και του Κ.Φ.Δ. (π.χ. επιβολή τόκων και προστίμων κ.λπ.).

ΛΟΙΠΑ ΘΕΜΑΤΑ Επιβολή κυρώσεων σε περίπτωση μη απόδοσης, ανακριβούς ή εκπρόθεσμης απόδοσης του ποσοστού 5% επί των νοσηλίων που εισπράττουν οι Μονάδες Χρόνιας Αιμοκάθαρσης (Μ.Χ.Α.) ΠΟΛ.1012/14.1.2016 Κοινοποίηση της υπ. αρ. 258/2015 γνωμοδότησης του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους σχετικά με την επιβολή κυρώσεων σε περίπτωση μη απόδοσης, ανακριβούς ή εκπρόθεσμης απόδοσης στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. και την διαδικασία βεβαίωσης κατόπιν φορολογικού ελέγχου του ποσοστού 5% επί των νοσηλίων που εισπράττουν και υποχρεούνται να καταβάλλουν στο Δημόσιο οι Μονάδες Χρόνιας Αιμοκάθαρσης (Μ.Χ.Α.) που λειτουργούν βάσει των διατάξεων του π.δ. 225/2000 Σχετικά με το παραπάνω θέμα, σας κοινοποιούμε προς ενημέρωση σας την υπ. αρ. 258/2015 γνωμοδότηση του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους (Β Τμήμα), η οποία έγινε αποδεκτή από τον Αναπληρωτή Υπουργό Οικονομικών. Με την εν λόγω γνωμοδότηση έγινε δεκτό ομόφωνα ότι: Ανεξάρτητα από τη νομική φύση της επιβάρυνσης, σε ποσοστό 5% επί των νοσηλίων που εισπράττουν και υποχρεούνται να καταβάλλουν στο Δημόσιο οι Μονάδες Χρόνιας Αιμοκάθαρσης (Μ.Χ.Α.) που λειτουργούν βάσει των διατάξεων του π.δ. 225/2000, σε περίπτωση μη απόδοσης, ανακριβούς ή εκπρόθεσμης απόδοσης της, στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. εφαρμογή έχουν οι διατάξεις του ν. 2523/1997 και όχι του ν.4174/2013 (Κώδικας Φορολογικής Διαδικασίας), η δε διαδικασία βεβαίωσης της, μετά από διενέργεια φορολογικού ελέγχου, είναι η προβλεπόμενη στις διατάξεις της Υ3β/Γ.Π./οικ. 35106/28.3.2011 (Β 647/19.4.2011) κοινής Απόφασης των Υπουργών Οικονομικών και Υγείας και Κοινωνικής Αλληλεγγύης. ΣΥΝΗΜΜΕΝΑ: Η υπ. αρ. 258/2015 γνωμοδότηση του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους 21

22 ΛΟΙΠΑ ΘΕΜΑΤΑ Παράταση προθεσμίας για την εκπρόθεσμη υποβολή δήλωσης διακοπής επιχειρηματικής δραστηριότητας, πέραν του έτους ΔΕΛ Η 1013860 ΕΞ 28.1.2016 Παράταση προθεσμίας για την εκπρόθεσμη υποβολή δήλωσης διακοπής επιχειρηματικής δραστηριότητας, πέραν του έτους, βάσει του πραγματικού χρόνου διακοπής». Η προθεσμία που είχε δοθεί μέχρι 31/1/2016 με το ΔΕΛ Η 1164172 ΕΞ 2015 έγγραφό μας για την εκπρόθεσμη υποβολή δήλωσης διακοπής εργασιών, πέραν του έτους, βάσει του πραγματικού χρόνου διακοπής, παρατείνεται μέχρι την 29 η Φεβρουαρίου 2016, καταληκτική ημερομηνία. Κατόπιν των ανωτέρω, τα φυσικά, νομικά πρόσωπα και νομικές οντότητες μπορούν, για τη διακοπή των εργασιών τους, σύμφωνα με τις 1030160/650/ΔΜ/ΠΟΛ.1068/19-3-2001, 1016769/389/ΔΜΒ/ΠΟΛ.1028/21-2-2003 και 1053873/867/ΔΜ/ΠΟΛ.1071/28-5-2009 εγκυκλίους, να υποβάλλουν στον υπάλληλο του τμήματος ή γραφείου της Διοικητικής και Μηχανογραφικής Υποστήριξης της Δ.Ο.Υ., στη χωρική αρμοδιότητα της οποίας βρίσκεται η έδρα της επιχείρησης, τη δήλωση διακοπής επιχειρηματικής δραστηριότητας, (έντυπο Μ4), μέχρι 29 η Φεβρουαρίου 2016. Επιπλέον, για την ενημέρωση των φορολογουμένων, η υπηρεσία μας, έχει προβεί σε ενέργειες για την ηλεκτρονική ανάρτηση σχετικού με το θέμα κειμένου στην ιστοσελίδα της Γενικής Γραμματείας Πληροφοριακών Συστημάτων (www.gsis.gr).

24 ΤΑ ΑΡΘΡΑ ΜΑΣ Μη εκπιπτόμενη δαπάνη λόγω υποκεφαλαιοδότησης Α. Έννοια υποκεφαλαιοδότησης Η υποκεφαλαιοδότηση (thin capitalization) είναι μία πρακτική που δίνει τη δυνατότητα εντός ενός ομίλου, μια εταιρεία να δανείζει άλλη με δυσανάλογα μεγάλα ποσά (μεγαλύτερα της δανειοληπτικής της ικανότητας ή μεγαλύτερα των αναγκών της) ώστε η δανειζόμενη να εμφανίζει λόγω υπέρογκων τόκων μειωμένα κέρδη ή και ζημίες, ενώ επιλέγεται συχνά ως δανείστρια συνδεδεμένη επιχείρηση που φορολογείται σε κράτος με χαμηλό συντελεστή φορολόγησης. Πρώτη φορά στην ελληνική νομοθεσία θεσπίστηκαν διατάξεις σχετικές με την υποκεφαλαιοδότηση στο ν.3775/2009 με το άρθρο 3 του οποίου έγινε αντικατάσταση της περ.δ, της παρ.1, του άρθ.31 του ν.2238/1994 (πρώην Κ.Φ.Ε.). Στη συνέχεια η συγκεκριμένη παράγραφος αντικαταστάθηκε εκ νέου από την παρ.7 του άρθ.11 του ν.3842/2010. Περαιτέρω, με τις διατάξεις του άρθ. 49 του ν.4172/2013, όπως ισχύουν μετά την τροποποίησή τους με τις διατάξεις της παρ. 4 του άρθρου 23 του ν.4223/2013 και την τροποποίησή τους με την περ. 12 της υποπαρ. Δ1 της παρ. Δ του άρθρου πρώτου του ν.4254/2014, εισήχθησαν, για την αντιμετώπιση καταχρήσεων, κανόνες υποκεφαλαιοδότησης, οι οποίοι αποσκοπούν στον περιορισμό του εκτεταμένου δανεισμού μιας εταιρείας, σε σχέση με τα ίδια κεφάλαιά της, σύμφωνα με τη διεθνή πρακτική και τα οριζόμενα στις οδηγίες του Ψηφίσματος του Συμβουλίου Ευρωπαϊκής Ένωσης της 8ης Ιουνίου 2010 για το συντονισμό των κανόνων περί ελεγχόμενων αλλοδαπών εταιρειών (ΕΑΕ) και περί υποκεφαλαιοδότησης εντός της ΕΕ (2010/C156/01). Ειδικότερα, με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθ.49 ορίζεται ότι, με την επιφύλαξη της παρ.3, οι δαπάνες τόκων δεν αναγνωρίζονται ως εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες, στο βαθμό που οι πλεονάζουσες δαπάνες τόκων υπερβαίνουν το 30% των φορολογητέων κερδών προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων (EBITDA). Τα κέρδη προ τόκων, φόρων και αποσβέσεων καθορίζονται με βάση τις οικονομικές καταστάσεις που συντάσσονται σύμφωνα με τους ελληνικούς κανόνες λογιστικής με τις φορολογικές αναπροσαρμογές που προβλέπονται στον Κ.Φ.Ε., δηλαδή μετά την αναμόρφωση των λογιστικών αποτελεσμάτων της επιχείρησης σύμφωνα με τις διατάξεις του Κ.Φ.Ε.. EBITDA (Earnings Before Interest, Tax, Depreciation, and Amortization): Τα κέρδη μίας επιχείρησης πριν αφαιρεθούν τόκοι, φόροι, και απόσβεση. Το κέρδος και κόστος μιας επιχείρησης υπολογίζονται ως εξής: Έσοδα Κόστος πωλήσεων = Μικτό κέρδος Κόστος λειτουργίας = EBITDA Φόρους Τόκους Απόσβεση = Μικτό κέρδος EBITDA Λειτουργικό Κέρδος Το EBITDA χρησιμοποιείται από οικονομικούς αναλυτές και επενδυτές χρηματιστηρίου για να καταλάβουν την ανάπτυξη και το πραγματικό κέρδος επιχειρήσεων. Οι επιχειρήσεις που έχουν εισηχθεί σε χρηματιστήρια είναι υποχρεωμένες να δημοσιοποιούν τα οικονομικά τους στοιχεία, όπως το EBITDA, και επομένως στο διαδίκτυο εύκολα βρίσκουμε το EBITDA πολλών μεγάλων επιχειρήσεων. Τόκοι: οι οριζόμενοι με τις διατάξεις της παρ.1 του άρθ. 37 του ν.4172/2013. (βλ. σχετ. στην ιστοσελίδα μας www.taxpress.gr πατώντας εδώ). Σημαντικό: Με βάση τις διατάξεις της περ. α της παρ. 9 του άρθ. 72 του ν.4172/2013, οι οποίες προστέθηκαν με την παρ. 3 του άρθ. 26 του ν.4223/2013, ορίζεται ότι ο συντελεστής 30% επί του EBITDA εφαρμόζεται για δαπάνες τόκων που πραγματοποιούνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2017 και μετά. Μεταβατική περίοδος: Κατά τη μεταβατική περίοδο, δηλαδή στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2014 έως και την 31.12.2016 εφαρμόζονται οι ακόλουθοι συντελεστές επί του EBITDA:

ΤΑ ΑΡΘΡΑ ΜΑΣ 25 Έναρξη φορολογικού έτους Συντελεστής 1.1.2014 60% 1.1.2015 50% 1.1.2016 40% Πλεονάζουσες δαπάνες τόκων: Πλεόνασμα των δαπανών τόκων έναντι του εισοδήματος από τόκους. (παρ.2, άρθ.49, ν.4172/2013) Δαπάνη τόκων: Το σύνολο των τόκων που καταβάλλει η επιχείρηση, σε κάθε φορολογικό έτος, είτε αυτοί αφορούν σε δάνεια που λαμβάνει από συνδεδεμένη ή μη εταιρεία, από πιστωτικό ίδρυμα, ομολογιακά δάνεια, κ.λπ. Δεν περιλαμβάνονται: Έξοδα των δανείων Τόκοι που κεφαλαιοποιούνται. Εισόδημα από τόκους: Λαμβάνεται υπόψη το σύνολο του αποκτηθέντος εισοδήματος από τόκους, δηλαδή από κάθε αιτία, το οποίο αποκτά η επιχείρηση σε κάθε φορολογικό έτος. Β. Προϋποθέσεις έκπτωσης πλεοναζουσών δαπανών τόκων Με την παρ. 3 του άρθ. 49 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι οι δαπάνες τόκων της παρ. 1, δηλαδή οι πλεονάζουσες δαπάνες τόκων που υπερβαίνουν το 30% του EBITDA, αναγνωρίζονται πλήρως ως εκπιπτόμενες επιχειρηματικές δαπάνες, εφόσον το ποσό των εγγεγραμμένων στα βιβλία καθαρών δαπανών τόκων δεν υπερβαίνει το ποσό των 3.000.000 το χρόνο. Με τις διατάξεις της περ. β της παρ.9 του άρθ.72 του ν.4172/2013, ορίζεται ότι το πιο πάνω όριο των 3.000.000 εφαρμόζεται για δαπάνες τόκων που πραγματοποιούνται στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2016 και μετά. Κατά τη μεταβατική περίοδο, δηλαδή στα φορολογικά έτη που αρχίζουν από την 1.1.2014 έως και την 31.12.2015, εφαρμόζεται ως όριο δαπανών τόκων το ποσό των 5.000.000. Επομένως, όταν οι δαπάνες τόκων είναι μικρότερες από το εκάστοτε καθοριζόμενο ποσό (3.000.000 ή 5.000.000, αντίστοιχα) αυτές εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων, επιφυλασσομένων ωστόσο των διατάξεων της παρ. α του άρθ.23 του ν.4172/2013 στις οποίες ορίζεται ότι, δεν εκπίπτουν από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων οι τόκοι από δάνεια που λαμβάνει η επιχείρηση από τρίτους, εκτός από: τα τραπεζικά, διατραπεζικά και ομολογιακά δάνεια που εκδίδουν ανώνυμες εταιρείες, κατά το μέτρο που υπερβαίνουν τους τόκους που θα προέκυπταν εάν το επιτόκιο ήταν ίσο με το επιτόκιο των δανείων αλληλόχρεων λογαριασμών προς μη χρηματοπιστωτικές επιχειρήσεις, όπως αυτό αναφέρεται στο στατιστικό δελτίο οικονομικής συγκυρίας της Τράπεζας της Ελλάδος για την πλησιέστερη χρονική περίοδο πριν την ημερομηνία δανεισμού. Σημαντικό: Σε περίπτωση συνδεδεμένων επιχειρήσεων, οι διατάξεις του άρθ. 49 εφαρμόζονται, αφού προηγηθεί η εφαρμογή των διατάξεων του άρθ.50 περί τήρησης της αρχής των ίσων αποστάσεων. (βλ. σχετ. την ιστοσελίδα μας www.taxpress.gr; πατώντας εδώ) Γ. Υπολογισμός μη εκπιπτόμενου ποσού Ως μη εκπιπτόμενο ποσό για την εφαρμογή των κανόνων υποκεφαλαιοδότησης, για τα 3 πρώτα έτη κατά την περίοδο μετάβασης και για τα φορολογικά έτη από 1.1.72017 και μετά, λαμβάνεται υπόψη το θετικό

26 ΤΑ ΑΡΘΡΑ ΜΑΣ ποσό που προκύπτει από την ακόλουθη σχέση Φορολογικά έτη που αρχίζουν από 1.1.2014 με όριο δαπανών τα 5.000.000 : Φορολογικά έτη που αρχίζουν από 1.1.2015 με όριο δαπανών τα 5.000.000 : Φορολογικά έτη που αρχίζουν από 1.1.2016 με όριο δαπανών τα 3.000.000 : Φορολογικά έτη που αρχίζουν από 1.1.2017 με όριο δαπανών τα 3.000.000 : Δ. Μεταφορά μη εκπιπτόμενων δαπανών τόκων υποκεφαλαιοδότησης Με την παρ. 4 του άρθ. 49 του ν.4172/2013 ορίζεται ότι κάθε δαπάνη τόκων που δεν εκπίπτει σύμφωνα με την παρ. 1 του άρθ.49, μεταφέρεται χωρίς χρονικό περιορισμό για έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα των επιχειρήσεων. Προκειμένου για την εφαρμογή της παραγράφου αυτής, γίνεται δεκτό ότι, το μη εκπιπτόμενο ποσό δαπανών τόκων κάθε φορολογικού έτους μεταφέρεται για έκπτωση στα επόμενα φορολογικά έτη κατά τα οποία οι πλεονάζουσες δαπάνες τόκων υπολείπονται του οικείου κάθε φορά ποσοστού επί του EBITDA. Επισημαίνεται ότι, το ποσό που μεταφέρεται σε κάθε φορολογικό έτος δεν μπορεί να υπερβαίνει το ποσό που προκύπτει από το οριζόμενο στο ίδιο φορολογικό έτος, ποσοστό επί του EBITDA μειωμένο κατά τις πλεονάζουσες δαπάνες τόκων του έτους αυτού, δεδομένου ότι το ποσοστό επί του EBITDA είναι το μέγιστο επιτρεπόμενο ποσό έκπτωσης δαπανών τόκων σε κάθε έτος, με βάση τις διατάξεις του κοινοποιούμενου άρθρου. Ε. Εξαιρέσεις από την εφαρμογή των διατάξεων περί υποκεφαλαιοδότησης Με την παρ. 5 του άρθ. 49, προβλέπεται ότι οι διατάξεις των άρθ. 1 μέχρι και 4, δεν έχουν εφαρμογή για τις δαπάνες τόκων που καταβάλλονται ή πιστώνονται από: τα πιστωτικά ιδρύματα, τις εταιρείες χρηματοδοτικής μίσθωσης του ν.1665/1986 και τις εταιρείες πρακτορείας επιχειρηματικών απαιτήσεων του ν.1905/1990 που λαμβάνουν άδεια από την Τράπεζα της Ελλάδος και τις αντίστοιχες ρυθμιστικές αρχές άλλων κρατών μελών της Ευρωπαϊκής Ένωσης. Τέλος, με τις διατάξεις της περ. γ της παρ. 9 του άρθρου 72 του ν.4172/2013, όπως ισχύουν, ορίζεται ότι οι διατάξεις του άρθρου 49 δεν εφαρμόζονται για τις δαπάνες τόκων που καταβάλλονται ή πιστώνονται από τις επιχειρήσεις ειδικού σκοπού, μόνο κατά το μέρος που αφορά την εκτέλεση δημοσίου έργου ή την παροχή δημόσιας υπηρεσίας μέσω σύμβασης παραχώρησης, κατά την έννοια των προεδρικών διαταγμάτων 59/2007 και 60/2007, η οποία έχει κυρωθεί με νόμο, ή μέσω σύμβασης Σύμπραξης Δημόσιου Ιδιωτικού Τομέα (Σ.Δ.Ι.Τ.) κατά τις διατάξεις του ν.3389/2005, οι οποίες συνάπτονται μέχρι και τις 31.12.2014. Χρήσιμο: Για το θέμα της υποκεφαλαιοδότησης, σχετική η εγκύκλιος ΠΟΛ.1037/2.2.2015.