Σκοπός του φορολογικού ελέγχου είναι να διαπιστώσει την συµµόρφωση των φορολογουµένων στις προβλεπόµενες από την φορολογική νοµοθεσία υποχρεώσεις τους(άρθρο 23 Ν. 4174/2013)
Ο έλεγχος διενεργείται µε: έλεγχο σε έγγραφα, λογιστικά στοιχεία και στοιχεία γνωστοποιήσεων και παρόµοιες πληροφορίες, ερωτήσεις στον φορολογούµενο και σε τρίτα πρόσωπα, έρευνα σε εγκαταστάσεις και µέσα µεταφοράς που χρησιµοποιούνται για τη διενέργεια επιχειρηµατικών δραστηριοτήτων
Ο φορολογικός έλεγχος διακρίνεται ανάλογα µε: Με το είδος του σε ελεγχο: - Ολικό - Μερικό - Προληπτικό Τον τόπο που διενεργείται σε έλεγχο: - Από το γραφείο - Επιτόπιο
.Πλήρης έλεγχος είναι αυτός που διενεργείται για όλες τις φορολογίες και όλα τα φορολογικά αντικείµενα καθώς και για τις εισφορές και τα τέλη ο οποίος είναι και οριστικός. Μερικός έλεγχος είναι αυτός που δεν συγκεντρώνει τα παραπάνω στοιχεία του πλήρους ελέγχου. Συνήθως εκδίδονται εντολές για διενέργεια µερικού φορολογικού ελέγχου για ΦΠΑ και παρακρατούµενους φόρους
Προληπτικός έλεγχος - Είναι ο έλεγχος που γίνεται µε σκοπό τη διαπίστωση εφαρµογής των διατάξεων του Κ.Φ.Α.Σ η των Ε.Λ.Π. (N.4308/2014), καθώς και την εκπλήρωση των ληξιπρόθεσµων εν γένει φορολογικών υποχρεώσεων της επιχείρησης. - Ο προληπτικός φορολογικός έλεγχος στοχεύει κυρίως, µε την αιφνίδια Παρουσία των υπαλλήλων στις εγκαταστάσεις της επιχείρησης ή εκτός αυτής κατά τη διακίνηση, να αποτρέψει τους Φορολογούµενους από τη διάπραξη φορολογικών παραβάσεων
Απόταγραφείατης µε βάση τις οικονοµικές καταστάσεις, δηλώσεις, και λοιπά έγγραφα που υποβάλλει ο φορολογούµενος, καθώς και έγγραφα και πληροφορίες που έχει στην κατοχή της. Επιτόπιος φορολογικός έλεγχος - Ο επιτόπιος φορολογικός έλεγχος διενεργείται στις εγκαταστάσεις του φορολογούµενου κατά το επίσηµο ωράριο εργασίας της Φορολογικής ιοίκησης και µπορεί να παρατείνεται µέχρι την ολοκλήρωσή του, εκτός αν απαιτείται από την δραστηριότητα της επιχείρησης να διενεργείται σε άλλο ωράριο. - Ο πλήρης επιτόπιος διενεργείται κατόπιν έγγραφης ειδοποίησης εκτός των περιπτώσεων που υπάρχουν ενδείξεις ότι έχει διαπραχθεί φοροδιαφυγή. - Κάθε άλλος επιτόπιος φορολογικός έλεγχος είναι δυνατόν να διενεργείται χωρίς προηγούµενη ειδοποίηση.
ΙΑ ΙΚΑΣΙΑ-ΒΗΜΑΤΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ Επιλογή υποθέσεων για έλεγχο Η Φορολογική ιοίκηση επιλέγει τις προς έλεγχο υποθέσεις µε βάση κριτήριαανάλυσηςκινδύνου, ήεξαιρετικάµεβάσηάλλακριτήρια, τα οποία καθορίζονται από τον Γενικό Γραµµατέα, και δεν δηµοσιοποιούνται τέτοια µπορεί να αφορούν :
ΙΑ ΙΚΑΣΙΑ-ΒΗΜΑΤΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ Σε ποιοτικά χαρακτηριστικά, όπως: τηνοµικήµορφή, τηνκατηγορίατωντηρουµένωνβιβλίωντουκώδικαβιβλίωνκαιστοιχείων (π.δ. 186/1992, Α 84) καιτουκώδικαφορολογικήςαπεικόνισηςσυναλλαγών (ν. 4093/2012, Α 222), τον κλάδο ή τοµέα δραστηριότητας, ανάλογα µε την επικινδυνότητα και παραβατικότητα αυτού, την ύπαρξη παραβάσεων και παραλείψεων των διατάξεων της φορολογικής και τελωνειακήςνοµοθεσίας, ανάλογα µε το είδος, τη βαρύτητα και τη συχνότητα εµφάνισής τους, την ύπαρξη στοιχείων από διασταυρώσεις του πληροφοριακού συστήµατος ή από ελέγχους σε τρίτους υπόχρεους ή από τρίτες πηγές για απόκρυψη φορολογητέας ύλης, -τράπεζες -γεωργικές επιδοτήσεις διάπραξη φορολογικών αδικηµάτων και την εν γένει φορολογική εικόνα και συµπεριφορά των υπόχρεων.
ΙΑ ΙΚΑΣΙΑ-ΒΗΜΑΤΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ Σε οικονοµικά δεδοµένα, όπως: ακαθάρισταέσοδα, δαπάνες, καθαρά κέρδη ή ζηµιές, συντελεστές µικτού και καθαρού κέρδους, δεδοµένα από δηλώσεις άµεσης και έµµεσης φορολογίας, καθώςκαιδιαθέσιµαστοιχείααπόβάσειςδεδοµένων, στατιστική ανάλυση.
ΙΑ ΙΚΑΣΙΑ-ΒΗΜΑΤΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ Σε χωροταξικά και χρονικά δεδοµένα: τόπος παραγωγής και διακίνησης, εποχιακές δραστηριότητες και τοπικές ιδιαιτερότητες.
ΙΑ ΙΚΑΣΙΑ-ΒΗΜΑΤΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ Χρόνος διενέργειας ελέγχου - Ο έλεγχος και η έκδοση πράξης διοικητικού, εκτιµώµενου ή διορθωτικούπροσδιορισµούφόρουπρέπειναολοκληρωθείεντόςπέντε (5) ετώναπότηλήξητουέτουςεντόςτουοποίουλήγειηπροθεσµίαυποβολής δήλωσης. - Εξαιρετικά, σε περιπτώσεις φοροδιαφυγής ο αντίστοιχος χρόνος είναι είκοσι (20) έτη.
ΙΑ ΙΚΑΣΙΑ-ΒΗΜΑΤΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ Εντολή ελέγχου Έγγραφη εντολή διενέργειας φορολογικού ελέγχου, η οποία έχει εκδοθεί από τον Γενικό Γραµµατέα ή από εξουσιοδοτηµένα από αυτόν όργανα της Φορολογικής ιοίκησης και η οποία περιλαµβάνει τουλάχιστον τα εξής: -τον αριθµό και την ηµεροµηνία της εντολής, -το ονοµατεπώνυµο του υπαλλήλου ή των υπαλλήλων στους οποίους, ανατεθεί ο φορολογικός έλεγχος, -το ονοµατεπώνυµο ή την επωνυµία, τη διεύθυνση και τον αριθµό φορολογικού µητρώου του φορολογούµενου, αν αυτός έχει αποδοθεί στον φορολογούµενο,
ΙΑ ΙΚΑΣΙΑ-ΒΗΜΑΤΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ -τη φορολογική περίοδο ή υπόθεση και το είδος φορολογίας που αφορά ο φορολογικός έλεγχος, -τη διάρκεια του φορολογικού ελέγχου, και -το χαρακτηρισµό «πλήρης» ή «µερικός» έλεγχος, κατά περίπτωση. Η εντολή διενέργειας φορολογικού ελέγχου δεν δηµοσιεύεται.
ΙΑ ΙΚΑΣΙΑ-ΒΗΜΑΤΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ιενέργεια ελέγχου Ο ελεγκτής κατά την διενέργεια του έλεγχου µπορεί να: ενεργεί οποιαδήποτε επιτόπια εξέταση κρίνεται αναγκαία και να λαµβάνει γνώση, ελέγχει και να θεωρεί όλα τα Λογιστικά Αρχεία( βιβλία) και στοιχεία που τηρούνταιείτευποχρεωτικά είτεπροαιρετικάήαπόάλλουςνόµους, λαµβάνει γνώση οποιουδήποτε άλλου βιβλίου, στοιχείου ή εγγράφου και κάθε περιουσιακού στοιχείου που βρίσκεται στην επαγγελµατική εγκατάσταση του επιτηδευµατία ή στο κατάστηµα κάθε άλλου υπόχρεου, κατάσχει ανεπίσηµα βιβλία, στοιχεία και λοιπά έγγραφα ή να παραλαµβάνει επίσηµα βιβλία και στοιχεία, ζητά από τον ελεγχόµενο φορολογούµενο να δίδει κάθε αναγκαία διευκρίνιση και κάθε χρήσιµο στοιχείο για τη διεξαγωγή του ελέγχου, των βιβλίων και στοιχείων του επιτηδευµατία που ελέγχει,
ΙΑ ΙΚΑΣΙΑ-ΒΗΜΑΤΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ζητά από τις δηµόσιες ή δηµοτικές και κοινοτικές αρχές, τα νοµικά πρόσωπα δηµοσίου δικαίου, τις τράπεζες, τις ιδιωτικές επιχειρήσεις και γενικά από κάθεοργάνωσηεπαγγελµατική, εµπορική, βιοµηχανική, γεωργική κ.λπ. οποιεσδήποτε πληροφορίες θεωρεί αναγκαίες για τη διευκόλυνση του έργου, λαµβάνει γνώση στοιχείων που καλύπτονται από το τραπεζικό απόρρητο, µε άρση αυτού για τη διευκόλυνση του ελέγχου, σύµφωνα µε όσα ειδικότερα ορίζονται στο νόµο, καλεί οποιοδήποτε πρόσωπο και να ζητά από αυτό να παράσχει εγγράφως πληροφορίες που είναι αναγκαίες για τη διευκόλυνση του έργου του ενεργεί διασταυρωτικές ελεγκτικές επαληθεύσεις στα βιβλία και στοιχεία επιτηδευµατιών αρµοδιότητας άλλης ελεγκτικής αρχής που έχουν την έδρα τουςστηνίδιαπόληήστονίδιονοµό, γιαναδιαπιστώνειτηνακρίβειατων δεδοµένων.
ΙΑ ΙΚΑΣΙΑ-ΒΗΜΑΤΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ Αποτελέσµατα φορολογικού ελέγχου Προσωρινός διορθωτικός προσδιορισµός φόρου Εκδίδεται προσωρινή πράξη διορθωτικού προσδιορισµού του φόρου - Κοινοποιείται εγγράφως στον φορολογούµενο - Ο φορολογούµενος έχει τη δυνατότητα να διατυπώσει εγγράφως τις απόψεις του σχετικά µε τον προσωρινό διορθωτικό προσδιορισµό φόρου εντός είκοσι (20) ηµερών από την κοινοποίηση της έγγραφης γνωστοποίησης.
ΙΑ ΙΚΑΣΙΑ-ΒΗΜΑΤΑ ΤΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ Οριστικός διορθωτικός προσδιορισµός του φόρου Εκδίδεται οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισµού του φόρου - βάσει έκθεσης ελέγχου η οποία περιλαµβάνει εµπεριστατωµένα και αιτιολογηµένα τα γεγονότα, τα στοιχεία και τις διατάξεις τις οποίες έλαβε υπόψη της η Φορολογική ιοίκηση για τον προσδιορισµό του φόρου. -εντός µηνός από την ηµεροµηνία παραλαβής των απόψεων του φορολογούµενου ή, σε περίπτωση που ο φορολογούµενος δεν υποβάλλει τις απόψεις του, την εκπνοή της προθεσµίας που ορίζεται στην παράγραφο 1. -Η οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισµού του φόρου µαζί µε την έκθεση ελέγχου κοινοποιούνται στον φορολογούµενο.
Επανέλεγχος Επανέλεγχος φορολογικής περιόδου ή υπόθεσης για την οποία έχει ήδη διενεργηθεί πλήρης έλεγχος, διενεργείται µόνον εάν προκύψουν νέα στοιχεία, τα οποία επηρεάζουν τον υπολογισµό της φορολογικής οφειλής. Ως «νέο στοιχείο» νοείται κάθε στοιχείο, το οποίο δεν θα µπορούσε να είναι γνωστό στη Φορολογική ιοίκηση κατά τον αρχικό φορολογικό έλεγχο.
ΕΠΙΣΗΜΑΝΣΕΙΣ Απαραίτητη προϋπόθεση για την συµµόρφωση των φορολογουµένων αλλά και για να µην δηµιουργούνται αντιθέσεις και διενέξεις µε τους ελεγκτές είναι: το νοµοθετικό πλαίσιο (νόµοι και αποφάσεις) ναείναισταθερό να είναι ξεκάθαρο, να είναι αντικειµενικό, Να ενηµερώνονται οι φορολογούµενοι από την ιοίκηση, Να λαµβάνουν άµεσες απαντήσεις σε ερωτήµατα τους από την ιοίκηση.
Σύντοµο ιστορικό Το φορολογικό πιστοποιητικό, θεσµοθετήθηκε για πρώτη φορά µε το άρθρο 17 του Ν. 3842/2010, το οποίο τροποποίησε το άρθρο 82 του Ν. 2238/1994. Η προηγούµενη διάταξη αυτή αναφερόταν στην υποχρέωση των Ορκωτών Λογιστών να ενηµερώνουν την αρµόδια διεύθυνση του Υπουργείου Οικονοµικών για τις οποιεσδήποτε φορολογικές παραβάσεις διαπίστωναν κατά την διενέργεια του ελέγχου τους. Βλέπουµε την εµπιστοσύνη της πολιτείας στο θεσµό των Ο.Ε.Λ. και την επιδίωξή της να αξιοποιήσει την εργασία των Ο.Ε.Λ. Με την έκδοση της Πολ 1159/2011 ενεργοποιήθηκε για πρώτη φορά η διάταξη του αρθρου 17 του Ν. 3842/2010 για τη χρήση 2011. Επισηµαίνεται ότι, στο ίδιο άρθρο του Ν. 3842/2014, προβλέφθηκαν αυξηµένες ευθύνες για τους λογιστές φοροτεχνικούς µε την υποχρέωση να υποβάλλουν «κατάσταση φορολογικής αναµόρφωσης» στην οποία να βεβαιώνονται οι λογιστικές διαφορές καθώς και αν έχουν υποβληθεί ορθά όλες οι δηλώσεις παρακρατούµενου φόρων,φόρου εισοδήµατος και απόδοσης των έµµεσων φόρων.
Η Πολιτεία µέσα από την µεταφορά ευθυνών σε όλους τους εµπλεκόµενους, πέραν των φορολογουµένων, (φοροτεχνικούς, Ο.Ε.Λ.), κατάφερε να πετύχει το καλύτερο για αυτήν αποτέλεσµα µε την µικρότερη διάθεση πόρων της µε δεδοµένο ότι η φιλοσοφία των ελέγχων, την οποία έχει υιοθετήσει στο άρθρο 26 ο N. 4174/2013, δεν είναι να γίνονται στο σύνολο των φορολογουµένων, αλλά µόνο σε δείγµα, το οποίο θα καθορίζεται µε κριτήρια ανάλυσης κινδύνων. Ισχύον νοµοθετικό πλαίσιο Για τις χρήσεις 2014 και 2015, στις διατάξεις του άρθρου 65 Α του Ν. 4174/2013 (Κώδικας Φορολογικής ιαδικασίας), προβλέπεται ότι οι νόµιµοι ελεγκτές και ελεγκτικά γραφεία, που είναι εγγεγραµµένοι στο δηµόσιο µητρώο του ν. 3693/2008 (Α' 174), υποχρεούνται στην έκδοση ετήσιου πιστοποιητικού σε εταιρείες που διενεργούν υποχρεωτικούς ελέγχους, ήτοι σε:
- ανώνυµες εταιρείες, - εταιρείες περιορισµένης ευθύνης, - υποκαταστήµατα αλλοδαπών επιχειρήσεων (Ασφαλιστικών και Τραπεζικών Επιχειρήσεων), Επίσης, δίνεται το δικαίωµα στη Γενική Γραµµατέα ηµοσίων Εσόδων να απαλλάσσει από τον έλεγχο, από τις ανωτέρω επιχειρήσεις αυτές που έχουν ποσό ακαθαρίστων εσόδων µέχρι 150.000,00 ευρώ ετησίως Αν δεν λάβουν µε υπαιτιότητα τους οι εταιρείες πιστοποιητικό τότε: - επιβάλλεται πρόστιµο από 5.000,00 ευρώ έως 40.000,00 ευρώ, ανάλογα µε τα ακαθάριστα έσοδα που έχουν πραγµατοποιήσει κατά το ελεγχόµενο φορολογικό έτος, - η µη έκδοση φορολογικού πιστοποιητικού, µπορεί να λαµβάνεται υπόψη κατά την επιλογή υποθέσεων προς έλεγχο κατά τις διατάξεις του άρθρου 26 του Κώδικα Φορολογικής ιαδικασίας.
Τι περιλαµβάνει ο έλεγχος Την διαπίστωση ύπαρξης Φορολογικών παραβάσεων, και µη απόδοσης ή ανακριβούς απόδοσης φόρων. Στοιχεία απόδοσης φορολογικού πιστοποιητικού Στην συνέχεια παραθέτονται συνοπτικά στοιχεία, από έρευνα της Ε.Λ.Τ.Ε, σχετικά µε την αποτελεσµατικότητα του φορολογικού πιστοποιητικού στην πρώτη χρήση (2011) εφαρµογής του. Επίσης πρέπει να τονίσουµε ότι οι εταιρείες οι οποίες υποχρεούνται να λάβουν φορολογικό πιστοποιητικό ανέρχονται περίπου σε 5.000 ενώ το σύνολο των Α.Ε. ανέρχεται σε 200.000, δηλαδή ελέγχεται µόνο το 2,5% του συνόλου.
2011 2010 ΜΕΤΑΒΟΛΗ ΠΛΗΘΟΣ ΕΤΑΙΡΕΙΩΝ 4.4468 4.4468 ΚΥΚΛΟΣ ΕΡΓΑΣΙΩΝ 193.015.541.722 189.621.769.138 1,8% ΑΠΟΤ/ΤΑ ΠΡΟ ΦΟΡΩΝ -5.157.058.680-1.260980.537 409% ΦΟΡΟΣ ΕΙΣΟ ΗΜΑΤΟΣ 1.233.495.506 1.805.522.771-31,7% ΠΡΟΣΑΡΜΟΣΜΕΝΟΣ ΜΕ 25% ΟΠΩΣ ΤΗΝ ΧΡΗΣΗ 2010 1.541.869.383 1.805.522.771-14,6% ΛΟΓΙΣΤΙΚΕΣ ΙΑΦΟΡΕΣ 8.030.811.358 4.652.925.472 3.377.885.886 ΠΟΣΟΣΤΟ ΕΠΙ Κ.Ε 4,15% 2,4% 1,75% ΠΑΡΑΤΗΡΗΣΕΙΣ ΣΕ ΠΙΣΤ/ΚΑ ( ΙΑΦΟΡΟΙ ΦΟΡΟΙ) 90.778.990 (χωρίς πρόστιµα και προσαυξήσεις) Από τα παραπάνω προκύπτει ότι, παρά την αύξηση των ζηµιών κατά 409% οι λογιστικές διαφορές που δηλώθηκαν ήταν αυξηµένες κατά 72,5% ή κατά 3,377 δις µε τεκµαρτό φορολογικό όφελος 0,4% - 0,5% του ΑΕΠ ή περίπου 700 εκατ.
Πλεονεκτήµατα Άµεση είσπραξη εσόδων για το κράτος, και όχι καθυστερηµένα µετά από πολλά έτη που πιθανόν να µην µπορεί να τα εισπράξει (πχ λόγω πτώχευσης εταιρείας η παραγραφής των φορολογικών ετών) που προκύπτει από την άµεση συµµόρφωση των επιχειρήσεων, προκειµένου να λάβουν ετήσιο πιστοποιητικό µε σύµφωνη γνώµη και να µειωθούν σηµαντικά οι πιθανότητες επανελέγχου. Οι επιχειρήσεις συµµορφώνονται µε συνέπεια να µην επιβαρύνονται οι ίδιες µε προσαυξήσεις και πρόστιµα και έτσι δεν κινδυνεύουν να προκύψουν από έλεγχο µελλοντικό σηµαντικές φορολογικές επιβαρύνσεις, για πολλά φορολογικά έτη µε πιθανή συνέπεια να µην µπορούν να ανταποκριθούν στις υποχρεώσεις τους. Ελέγχονται περισσότερες εταιρείες δεδοµένου ότι όπως έχει αποδειχθεί δεν µπορούσε να ελεγχθεί το σύνολο των υποθέσεων και η παραγράφονται οι ανέλεγκτες χρήσεις η προχωρούσε η διοίκηση σε περαίωση.
Πρέπει να συµπράξουν περισσότεροι συνυπεύθυνοι για την µη συµµόρφωση της επιχείρησης στις φορολογικές της υποχρεώσεις. Μικρότερο κόστος για την πολιτεία αφού µεταβιβάζει το κόστος του ελέγχου στους ελεγχόµενους. Περισσότεροι διαθέσιµοι πόροι στην διάθεση της Φορολογικής ιοίκησης, για να δραστηριοποιηθεί στον έλεγχο άλλων επιχειρήσεων. Η ιοίκηση δεν έχει απεµπολήσει το δικαίωµα του ελέγχου αυτών των επιχειρήσεων, διατηρεί το δικαίωµα του επανελέγχου (είτε µε δείγµα είτε σε υποθέσεις που επανελέγχονται λόγω νέων στοιχείων) και όσον αφορά την έκδοση των «Πράξεων Προσδιορισµού» και λοιπών καταλογιστικών πράξεων, γίνεται όπως και στους άλλους ελέγχους, από τις αρµόδιες υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονοµικών. Από τα ανωτέρω παρατιθέµενα καταδεικνύεται ότι, η συµβολή του θεσµού του φορολογικού πιστοποιητικού είναι σηµαντική για το δηµόσιο, αλλά και για τις επιχειρήσεις.
Θέµατα που πρέπει να εξετασθούν σχετικά µε τον θεσµό του Φορολογικού Πιστοποιητικού Από την πολιτεία θα πρέπει να εξετασθεί: -η περαιτέρω συνέχισή του και για τα φορολογικά έτη µετά το 2015 αφού ακόµα δεν έχει στελεχωθεί ο φοροελεγκτικός µηχανισµός για να µπορέσει να αντικαταστήσει το φορολογικό πιστοποιητικό. -άµεση έκδοση της απόφασης της Γενικής Γραµµατέως ηµοσίων Εσόδων που προβλέπεται από το άρθρο 65Α Ν. 4174/2013, που θα αντικαταστήσει την ΠΟΛ 1159/2011,την θεωρούµε απαραίτητη, προκειµένου να λάβουν την ανάλογη νοµιµοποίηση οι έλεγχοι που βρίσκονται σε εξέλιξη. - ο καθορισµός των περιπτώσεων επανελέγχου, µόνο όταν συντρέχουν αντικειµενικοί λόγοι και παράγοντες αυξηµένου κινδύνου (κίνητρο για τις επιχειρήσεις να το λαµβάνουν), -για τις αδικαιολόγητες αποκλίσεις στις αµοιβές των ελεγκτών,για την διαφύλαξη του δηµόσιου συµφέροντος, πρέπει να λειτουργήσει η επιτροπή που προβλέπονταν από την πολ 1159/2011,, -.
- Η συνεργασία µε τη Φορολογική ιοίκηση θεωρούµε ότι είναι πολύ σηµαντική για την επιτυχή λειτουργία του θεσµού του φορολογικού πιστοποιητικού και ιδιαίτερα σε ότι αφορά θέµατα που προκύπτουν από τον έλεγχο των Ο.Ε.Λ. και πρέπει να απαντηθούν σε εύλογο χρονικό διάστηµα από τις αρµόδιες υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονοµικών - Ποινές των ελεγκτών Η αναθεώρηση της διάταξης µε την οποία στους νόµιµους ελεγκτές και στα ελεγκτικά γραφεία που παραβαίνουν τις διατάξεις του άρθρου 65α και της κανονιστικής απόφασης επιβάλλονται οι διοικητικές κυρώσεις που προβλέπονται στην παρ. 4 του άρθρου 4 του ν. 2523/1997. Σύµφωνα µε το άρθρο 6 του ν. 3148/2003, όπως ισχύει αποκλειστικά αρµόδιο όργανο, για την διαπίστωση παραβάσεων της νοµοθεσίας και του ρυθµιστικού πλαισίου που διέπει τις ελεγκτικές εργασίες και την επιβολή κυρώσεων σε βάρος των νόµιµων ελεγκτών και των ελεγκτικών εταιρειών είναι το ιοικητικό Συµβούλιο της Ε.Λ.Τ.Ε.
Στην προκειµένη περίπτωση επιβολή προστίµου στους ελεγκτές και τις ελεγκτικές εταιρείες απευθείας από τη Φορολογική ιοίκηση µε τη διαπίστωση παραβάσεων κατά τον έλεγχο των φορολογικών διατάξεων από την φορολογική διοίκηση παραβιάζει βασική αρχή του δικαίου, η οποία έχει την έννοια ότι απαγορεύεται η διπλή δίωξη η διοικητική κύρωση για την ίδια παράβαση. Η µη ορθή εφαρµογή των φορολογικών διατάξεων, των ελεγκτικών διαδικασιών που ορίζει το ιεθνές Πρότυπο Εργασιών ιασφάλισης 3000 «Έργα ιασφάλισης πέραν ελέγχου η Επισκόπησης Ιστορικής Οικονοµικής Πληροφόρησης» µπορεί να επισύρει διοικητικές κυρώσεις που πρέπει και µπορεί να επιβάλλει η Ε.Λ.Τ.Ε. και µετά από παραποµπή του θέµατος σ αυτήν από τη Φορολογική ιοίκηση. Επισηµαίνεται ότι τα προβλεπόµενα πρόστιµα που µπορεί να επιβάλλει η Ε.Λ.Τ.Ε, για τους νόµιµους ελεγκτές είναι πάρα πολύ υψηλά και ανέρχονται έως 200.000 ευρώ και για τις ελεγκτικές εταιρείες έως 2.000.000 ευρώ. -.
Ένα σηµαντικό θέµα που πρέπει να επισηµάνουµε είναι ότι ο Ο.Ε.Λ. κατά τη διαδικασία του ελέγχου δεν έχει τη δυνατότητα διασταύρωσης µε στοιχεία, τα οποία ορθώς, κατά την άποψή µας, κατέχει µόνο η φορολογική αρχή. Αυτό όµως µπορεί να οδηγήσεισεµηεντοπισµόφορολογητέαςύληςαπότουςο.ε.λ., αφού δεν έχουν την ανάλογη πληροφόρηση και άρα δεν οφείλεται σε υπαιτιότητά τους. -.
Στο άρθρο 28 του Ν.4172/2013, προβλέπεται η χρήση των έµµεσων τεχνικών ελέγχου για τον προσδιορισµό του εισοδήµατος Το εισόδηµα των φυσικών και νοµικών προσώπων και νοµικών οντοτήτων που ασκούν ή προκύπτει ότι ασκούν επιχειρηµατική δραστηριότητα µπορεί να προσδιορίζεται µε βάση κάθε διαθέσιµο στοιχείο ή µε έµµεσες µεθόδους ελέγχου κατά τις ειδικότερες προβλέψεις του Κώδικα Φορολογικής ιαδικασίας στις ακόλουθες περιπτώσεις όταν: - τα λογιστικά αρχεία δεν τηρούνται ή οι οικονοµικές καταστάσεις δεν συντάσσονται σύµφωνα µε τον νόµο για τα λογιστικά πρότυπα, ή - τα φορολογικά στοιχεία ή τα λοιπά προβλεπόµενα σχετικά δικαιολογητικά δεν συντάσσονται σύµφωνα µε τον Κώδικα Φορολογικής ιαδικασίας, ή - τα λογιστικά αρχεία ή φορολογικά στοιχεία δεν προσκοµίζονται στη Φορολογική ιοίκηση µετά από σχετική πρόσκληση.
Το εισόδηµα φυσικών προσώπων, ανεξαρτήτως αν προέρχεται από άσκηση επιχειρηµατικής δραστηριότητας, µπορεί επίσης να προσδιορίζεται µε βάση κάθε διαθέσιµο στοιχείο ή έµµεσες µεθόδους ελέγχου σύµφωνα µε τις σχετικές διατάξεις του Κώδικα Φορολογικής ιαδικασίας, όταν: το ποσό του δηλούµενου εισοδήµατος δεν επαρκεί για την κάλυψη των προσωπικών δαπανών διαβίωσης ή σε περίπτωση που υπάρχει προσαύξηση περιουσίας η οποία δεν καλύπτεται από το δηλούµενο εισόδηµα.
Η Φορολογική ιοίκηση µπορεί να προσδιορίζει: τα φορολογητέα εισοδήµατα των φορολογουµένων, τα ακαθάριστα έσοδα, τις εκροές, και τα φορολογητέα κέρδη των υπόχρεων µε µιά από τις πιο κάτω τεχνικές ελέγχου - της αρχής των αναλογιών, - της ανάλυσης ρευστότητας του φορολογούµενου, - της καθαρής θέσης του φορολογούµενου, - της σχέσης της τιµής πώλησης προς το συνολικό όγκο κύκλου εργασιών και - του ύψους των τραπεζικών καταθέσεων και των δαπανών σε µετρητά
ΠΟΛ.1050/17.2.2014 Με τις διατάξεις της ΠΟΛ.1050/17.2.2014, όπως ισχύουν, ορίστηκε το περιεχόµενο των εξής µεθόδων έµµεσων τεχνικών ελέγχου: -Τεχνική της ανάλυσης ρευστότητας του φορολογουµένου. -Τεχνική της καθαρής θέσης του φορολογουµένου -Τεχνική του ύψους των τραπεζικών καταθέσεων και των δαπανών σε µετρητά.
ΠΟΛ.1050/17.2.2014 Φορολογική περίοδος: για την εφαρµογή των παραπάνω τεχνικών ελέγχου ως φορολογική περίοδος ορίζεται η διαχειριστική περίοδος για το διάστηµα που ίσχυαν οι διατάξεις του Ν.2238/94 και το φορολογικό έτος για εισοδήµατα που αποκτώνται από 1/1/2014 και µετά Επιλογή µεθόδου: Όταν διενεργείται προσδιορισµός φορολογητέας ύλης µε µεθόδους εµµέσου προσδιορισµού, εφαρµόζεται η τεχνική ελέγχου που επιλέγεται µε αιτιολογηµένη απόφαση του Προϊστάµενου της.ο.υ. ή του Ελεγκτικού Κέντρου που εκδίδεται από κοινού µε τον υποδιευθυντή και τον προϊστάµενο του τµήµατος έλεγχου, µετά από εισήγηση του υπαλλήλου που φέρει την εντολή ελέγχου, αξιολογώντας τα στοιχεία που η ελεγκτική υπηρεσία έχει στη διάθεσή της.
ηµιουργούνται δύο βασικές στήλες Πηγές κεφαλαίων/εσόδων - Έσοδα (φορολογητέα ή µη αρκεί να είναι πραγµατοποιηµένα και νόµιµα) Αναλώσεις κεφαλαίων/εσόδων Αγορές (επαγγελµατικές, ατοµικές και οικογενειακές) Αυξήσεις και µειώσεις των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων (επαγγελµατικών, ατοµικών και οικογενειακών) ιαφορά Αναλώσεων κεφαλαίων/εσόδων και Πηγών κεφαλαίων/εσόδων. Στην περίπτωση που υπάρχει διαφορά τότε αυτή θεωρείται µη δηλωθείσα φορολογητέα ύλη και η οποία θα πρέπει να αιτιολογηθεί από τον φορολογούµενο για να µην φορολογηθεί.
Η τεχνική αυτή αναδηµιουργεί το οικονοµικό ιστορικό του ελεγχόµενου και προσδιορίζει φορολογητέο εισόδηµα. ηµιουργείται Πίνακας Ενεργητικού και Παθητικού για όλα τα ελεγχόµενα έτη Για την κατάρτιση του πίνακα λαµβάνονται υπόψη: Έτος βάσης τo αµέσως προηγούµενο από το πρώτο ελεγχόµενο έτος. Από την καθαρή θέση λήξης του κάθε έτους δηµιουργείται η καθαρή θέση έναρξης του επόµενου.
Ενεργητικό -τα περιουσιακά στοιχεία και τα διαθέσιµα κεφάλαια ατοµικά οικογενειακά Παθητικό -υποχρεώσεις προσωπικές, οικογενειακές ή επαγγελµατικές. Καθαρή Θέση -Η διαφορά Ενεργητικού -Παθητικού
Από την καθαρή θέση λήξης κάθε φορολογικής περιόδου αφαιρείται η καθαρή θέση έναρξης Καθαρή θέση λήξης περιόδου Μείον: Καθαρή θέση έναρξης περιόδου Πλέον: -απόκτησης περιουσιακών στοιχείων άνευ ανταλλάγµατος (αιτία θανάτου, δωρεάς, γονικής παροχής, προίκας, κερδών από τυχερά παίγνια, ανταλλαγής) - εκποίηση αυτών Μείον:
Μείον: ατοµικές και οικογενειακές δαπάνες κάθε είδους Εισοδήµατα περιόδου Μείον: ηλωθέντα εισοδήµατα ιαφορά Αν η διαφορά αυτή δεν αιτιολογείται τότε θεωρείται µη δηλωθείσα φορολογητέα ύλη και υπόκειται σε φορολόγηση.
Αντιµετώπιση αποσβέσεων Εάν στο πίνακα του ενεργητικού περιλαµβάνονται και πάγια επαγγελµατικά περιουσιακά στοιχεία για τα οποία είχαν διενεργηθεί αποσβέσεις το σωρευτικό ποσόν αποσβέσεων για αυτά τα περιουσιακά στοιχεία αναγράφεται ως υποχρέωση στον πίνακα παθητικού. Εάν στο ενεργητικό περιλαµβάνονται περιουσιακά στοιχεία τα οποία έχουν αποσβεσθεί πλήρως, στον πίνακα παθητικού αναγράφεται το σύνολο των αποσβέσεων που έχει διενεργηθεί για αυτά και έχει εκπεσθεί από τα ακαθάριστα έσοδα. Όταν ένα από τα περιουσιακά στοιχεία στις 31/12/20ΧΧ δεν περιλαµβάνεται πλέον στον κατάλογο ενεργητικού λόγω πώλησης ή άλλου τρόπου διάθεσης, πρέπει η απόσβεση σχετικά µε αυτό το περιουσιακό στοιχείο να µην περιλαµβάνεται πλέον στο σωρευτικό ποσόν αποσβέσεων που αναγράφεται ως υποχρέωση στον πίνακα παθητικού.
Προσδιορίζει το εισόδηµα παρακολουθώντας την κίνηση των κεφαλαίων του φορολογούµενου Αναλύει τις συνολικές καταθέσεις και τα διαθέσιµα σε χρηµατοπιστωτικούς λογαριασµούς και τις αγορές και δαπάνες σε µετρητά τόσο σε επαγγελµατικό όσο και σε οικογενειακό επίπεδο Προσδιορίζει τα έσοδα του φορολογουµένου αναλύοντας τις τραπεζικές καταθέσεις και τις δαπάνες µε χρήση µετρητών σε διάφορες συναλλαγές.
Σε καινούργιους λογαριασµούς προσδιορίζονται Οι συνολικές καταθέσεις Έµµεσες καταθέσεις (προσωρινές καταθέσεις για εξόφληση λογαριασµών) Στους παλιούς λογαριασµούς Οι συνολικές καταθέσεις λαµβάνονται ως η διαφορά υπολοίπου τέλους και αρχής περιόδου Η τυχόν αρνητική διαφορά δεν αναγράφεται επί του εντύπου υπολογισµού
Συνολικές καταθέσεις περιόδου Μείον: -κατατεθειµένα ποσά που αφορούν µη υποκείµενα σε φορολογία έσοδα, (όπως εκταµιεύσεις δανείων, συµψηφιστικές κινήσεις και λοιπές πράξεις που δεν αποτελούν καθαρές καταθέσεις). - µη κατατεθειµένα ποσά που αφορούν µη υποκείµενα σε φορολογία έσοδα. Πλέον: -οι καταβολές σε µετρητά για αγορές, δαπάνες (προσωπικές/οικογενειακές ή επαγγελµατικές) και λοιπές συναλλαγές Εισόδηµα ηλωθέντα εισοδήµατα ιαφορά Αν η διαφορά αυτή δεν αιτιολογείται τότε θεωρείται µη δηλωθείσα φορολογητέα ύλη και υπόκειται σε φορολόγηση
- Στις περιπτώσεις όπου οι ελεγχόµενοι έχουν υπαχθεί στις διατάξεις περί αυτοελέγχου, τα ακαθάριστα έσοδα και καθαρά κέρδη που προσδιορίστηκαν µε τις διατάξεις αυτές, λαµβάνονται προς σύγκριση µε τα προκύπτοντα από την εφαρµογή των τεχνικών αποτελέσµατα.
Όταν έχουµε µεταφορά χρηµάτων στο εξωτερικό για τις ελεγχόµενες χρήσεις, και διαπιστώνεται ότι ο τελικός αποδέκτης του εµβάσµατος είναι πρόσωπο διάφορο του αρχικού δικαιούχου πρέπει να παρέχονται τα στοιχεία που να αποδεικνύουν την πορεία του εµβάσµατος στο εξωτερικό Σε ποιον λογαριασµό κατατέθηκαν Για ποιον λόγο Εάν δεν παρασχεθούν οι πληροφορίες τότε στην τεχνική ανάλυσης της ρευστότητος θα καταχωρείται στις αναλώσεις στην δε τεχνική της καθαρής θέσης στην ένδειξη λοιπές δαπάνες αγορές
Το βάρος της απόδειξης για τα διαθέσιµα περιουσιακά στοιχεία φέρει ο φορολογούµενος. Το ύψος των δηλούµενων καταθέσεων και µετρητών κατά την έναρξη της πρώτης ελεγχοµένης χρήσης προκειµένου να γίνει δεκτό σε καµία περίπτωση δεν µπορεί να υπερβαίνει το πραγµατικό διαθέσιµο κεφάλαιο προηγουµένων ετών όπως αυτό προσδιορίζεται µε τις υποβληθείσες δηλώσεις φορολογίας εισοδήµατος. Όπου στην παρούσα µεθοδολογία αναφέρονται δαπάνες διαβίωσης (προσωπικές/οικογενειακές) αφορούν πραγµατικές δαπάνες και όχι τεκµαρτές.
Για την εφαρµογή των έµµεσων τεχνικών ελέγχου δεν υπάρχει περιορισµός όσον αφορά τα παρελθόντα έτη που εξετάζονται προκειµένου να προσδιοριστεί το πραγµατικό διαθέσιµο κεφάλαιο προηγουµένων ετών, εφόσον βέβαια αυτό είναι δυνατό να διασταυρωθεί µε τις φορολογικές δηλώσεις και τα στοιχεία που τηρούνται στην αρµόδια.ο.υ. του ελεγχοµένου ή µε τεκµηριωµένα στοιχεία που προσκοµίζονται από τον φορολογούµενο.
Ο νόµος προβλέπει πέντε µεθόδους. Το ΥΠΟΙΚ έχει εκδώσει εγκυκλίους για τις τρεις µεθόδους µέχρι σήµερα. Θα πρέπει να εκδοθούν εγκύκλιοι και για τις άλλες µεθόδους Και οι τρεις µέθοδοι αφορούν στα φυσικά πρόσωπα ηλαδή στον τρόπο προσδιορισµού εισοδήµατος των φυσικών προσώπων. Από την εγκύκλιο προκύπτει ότι εφαρµόζονται και οι τρεις µέθοδοι και επιλέγεται η προσφορότερη για το δηµόσιο.
Πλεονεκτήµατα Βάσει πραγµατικών δεδοµένων και όχι µε βάση τις τεκµαρτές δαπάνες προσδιορίζεται το εισόδηµα. Αύξηση της η φορολογική συµµόρφωσης επειδή γίνεται κατανοητό ότι η φορολογική διοίκηση έχει όλη την πληροφόρηση ώστε να διενεργεί πρόσθετες ελεγκτικές διαδικασίες
Μειονεκτήµατα Αναδροµική εφαρµογή για παλαιές χρήσεις: για τις οποίες οι φορολογούµενοι δεν είναι δυνατό να έχουν τις πληροφορίες οι οποίες απαιτούνται. καταστρατηγεί παλαιότερες διατάξεις για την µη εφαρµογή τεκµηρίου σε ορισµένες συναλλαγές π.χ. αγορά πρώτης κατοικίας, µετοχών κ.λπ. Η τακτική αυτή δεν οδηγεί στην αύξηση της συµµόρφωσης