ΛΠ 8 Λογιστικές αρχές, µεταβολές στις λογιστικές εκτιµήσεις και λάθη IAS 8 Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates and Errors
Ο σκοπός αυτού του Προτύπου είναι να προδιαγράψει τα κριτήρια για την επιλογή και τη µεταβολή των λογιστικών αρχών και µεθόδων, µαζί µε το λογιστικό χειρισµό και τη γνωστοποίηση των µεταβολών στις λογιστικές αρχές και µεθόδους, τις λογιστικές εκτιµήσεις και τις διορθώσεις λαθών. IAS 8 2
Λογιστικές αρχές και µέθοδοι (Accounting Policies) είναι οι παραδοχές, οι βάσεις επιµέτρησης, οι ορισµοί, οι κανόνες και οι τύποι που χρησιµοποιεί µία επιχείρηση για να συντάξει τις οικονοµικές καταστάσεις της. Λογιστικές εκτιµήσεις (Accounting Estimates)είναι κρίσεις της διοικήσεως, προκειµένου να επιµετρηθούν µε σχετική ακρίβεια τα στοιχεία των οικονοµικών καταστάσεων. Για παράδειγµα, απαιτούνται εκτιµήσεις για: - Τον προσδιορισµό των επισφαλών απαιτήσεων. - Την απαξίωση των αποθεµάτων. - Τον προσδιορισµό της εύλογης αξίας των χρηµατοοικονοµικών περιουσιακών στοιχείων και των χρηµατοοικονοµικών υποχρεώσεων. - Την ωφέλιµη ζωή των ενσωµάτων παγίων και τον ρυθµό απόσπασης των οικονοµικών οφελών που ενσωµατώνονται σε αυτά. - Τις δεσµεύσεις που προκύπτουν από τις δοθείσες εγγυήσεις, κλπ, κλπ. IAS 8 3
Λάθη (Errors) προγενέστερων περιόδων, είναι παραλείψεις και εσφαλµένες παρουσιάσεις στις οικονοµικές καταστάσεις µιας επιχείρησης, για µία ή περισσότερες προηγούµενες περιόδους, που προκύπτουν από µη χρησιµοποίηση, ή κακή χρησιµοποίηση αξιόπιστων πληροφοριών οι οποίες: (ι) ήταν διαθέσιµες κατά τον χρόνο της έγκρισης των οικονοµικών καταστάσεων για έκδοση. (ιι) τεκµαίρεται λογικά ότι µπορούσαν να είναι γνωστές και να έχουν ληφθεί υπόψη κατά την σύνταξη των οικονοµικών καταστάσεων. Παραδείγµατα λαθών είναι: µαθηµατικά λάθη, κακή εφαρµογή των λογιστικών αρχών, παραλείψεις ή κακές ερµηνείες γεγονότων και απάτες. IAS 8 4
Επιλογή και εφαρµογή των λογιστικών αρχών o Οι επιχειρήσεις για να ποσοτικοποιήσουν και παρουσιάσουν τις συναλλαγές τους, εφαρµόζουν τις αντίστοιχες λογιστικές αρχές που προβλέπονται από τα.π.χ.π., λαµβάνοντας υπόψη και τις τυχόν οδηγίες εφαρµογής (implementation guidance) που έχουν εκδοθεί από το I.A.S.B. (Συµβούλιο των ιεθνών Λογιστικών Προτύπων). (IAS 8.7) o Υπό προϋποθέσεις στην την περίπτωση που για µία συναλλαγή ή άλλο γεγονός δεν υπάρχει αντίστοιχο πρότυπο, τότε η διοίκηση χρησιµοποιεί την κρίση της προκειµένου να αναπτύξει µία λογιστική αρχή. (IAS 8.10 10-12 12) IAS 8 5
Συνέπεια των λογιστικών αρχών και µεθόδων Η οικονοµική οντότητα θα επιλέγει και θα εφαρµόζει τις λογιστικές αρχές και µεθόδους της µε συνέπεια για παρόµοιες συναλλαγές και άλλα γεγονότα και περιστάσεις, εκτός αν Πρότυπο ή ιερµηνεία απαιτεί ή επιτρέπει ειδικώς την κατηγοριοποίηση στοιχείων για τα οποία ενδέχεται να είναι κατάλληλες διαφορετικές λογιστικές αρχές και µεθόδοι. (IAS 8.13) IAS 8 6
Μεταβολή ακολουθούµενης λογιστικής αρχής o Μεταβολή λογιστικών αρχών γίνεται µόνον όταν: (α) Η µεταβολή επιβάλλεται από τα ίδια τα.π.χ.π. (β) Καταλήγει σε οικονοµικές καταστάσεις που παρέχουν πιο αξιόπιστη πληροφόρηση για τις επιπτώσεις των συναλλαγών και των άλλων γεγονότων, στην χρηµατοοικονοµική θέση, τη χρηµατοοικονοµική επίδοση και τις ταµιακές ροές της επιχείρησης. (IAS 8.14) o Οι περιπτώσεις που ακολουθούν δεν αποτελούν µεταβολές λογιστικών πολιτικών: (α) η εφαρµογή µιας λογιστικής πολιτικής για συναλλαγές, γεγονότα ή περιστάσεις που διαφέρουν στην ουσία από προηγουµένως επισυµβάντα γεγονότα ή συναλλαγές και (β) η εφαρµογή µιας νέας λογιστικής πολιτικής για συναλλαγές, γεγονότα ή περιστάσεις που δε συνέβαιναν προηγουµένως ή που ήταν επουσιώδη. (IAS8.16) IAS 8 7
Η λογιστικοποίηση µιας µεταβολής σε λογιστική αρχή, γίνεται ως εξής: (α) αν προκύπτει από τα.π.χ.π. γίνεται σύµφωνα µε τις µεταβατικές διατάξεις των ίδιων των.π.χ.π. (αν υπάρχουν τέτοιες µεταβατικές διατάξεις). (β) αν δεν υπάρχουν τέτοιες διατάξεις, ή η αλλαγή αποφασίζεται από την επιχείρηση, τότε η λογιστικοποίηση της νέας αρχής γίνεται αναδροµικά, δηλαδή ως αν η αρχή αυτή να εφαρµοζόταν ανέκαθεν. Τούτο σηµαίνει προσαρµογή του υπολοίπου ενάρξεως κάθε στοιχείου της καθαρής θέσης που επηρεάζεται από την αλλαγή για όλες τις προηγούµενες λογιστικές περιόδους που παρουσιάζονται (IAS 8.19) Περιορισµοί στην αναδροµική εφαρµογή Όταν είναι ανέφικτο να προσδιοριστούν οι επιδράσεις αναδροµικά θα εφαρµόζεται η νέα λογιστική πολιτική στις λογιστικές αξίες εκείνων των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων κατά την νωρίτερη περίοδο για την οποία είναι εφικτή η αναδροµική εφαρµογή (IAS 8.23 23-27) 27) IAS 8 8
Γνωστοποιήσεις στις οικονοµικές καταστάσεις (α) τον τίτλο του Προτύπου ή της ιερµηνείας, (β) όταν απαιτείται, ότι η µεταβολή της λογιστικής πολιτικής γίνεται σύµφωνα µε τις µεταβατικές διατάξεις του (της), (γ) το είδος της µεταβολής της λογιστικής πολιτικής, (δ) όταν απαιτείται, µία περιγραφή των µεταβατικών διατάξεων, (ε) όταν απαιτείται, τις µεταβατικές διατάξεις που θα µπορούσαν να έχουν επίδραση σε µελλοντικές περιόδους, (στ) για την τρέχουσα περίοδο και κάθε προγενέστερη περίοδο που παρουσιάζεται, στην έκταση που αυτό είναι εφικτό, το ποσό της προσαρµογής: (i) για κάθε συγκεκριµένο κονδύλιο των οικονοµικών καταστάσεων που επηρεάζεται και (ii) αν το ΛΠ 33 Κέρδη κατά Μετοχή εφαρµόζεται στην οικονοµική οντότητα, για τα βασικά και αποµειωµένα κέρδη ανά µετοχή, (ζ) το ποσό της προσαρµογής που σχετίζεται µε περιόδους προγενέστερες των παρουσιαζόµενων, στην έκταση που είναι εφικτό και (η) αν η αναδροµική εφαρµογή που απαιτείται δεν είναι εφικτή για συγκεκριµένη περίοδο ή για περιόδους προγενέστερες των παρουσιαζόµενων, τις συνθήκες που οδήγησαν στην ύπαρξη εκείνου τουκαθεστώτος και περιγραφή του πώς και από πότε έχει εφαρµοστεί η µεταβολή στη λογιστική πολιτική. IAS 8 9
Η εταιρία Χ άλλαξε την λογιστική της µέθοδο τη χρήση 2014 για την αποτίµηση των αποθεµάτων από µέσο σταθµικό (WAC) σε FIFO. Η επίδραση στην αποτίµηση των αποθεµάτων είναι η κατωτέρω: 31.12.2012 10.000 31.12.2013 15.000 31.12.2014 20.000 Η κατάσταση αποτελεσµάτων πριν την επαναδιατύπωσή της είναι η κατωτέρω: 2014 2013 Έσοδα Πωλήσεις 250.000 200.000 Κόστος πωληθέντων 100.000 80.000 Μεικτό κέρδος 150.000 120.000 Έξοδα ιοίκησης Έξοδα ιάθεσης 60.000 25.000 50.000 15.000 Κέρδος χρήσεως 65.000 55.000 Τα αποτελέσµατα εις νέον της 31.12.2014 που περιλαµβάνονται στην κατάσταση µεταβολών ιδίων κεφαλαίων πριν την επαναδιατύπωση τους είναι τα κατωτέρω: 1.12013 Κέρδη χρήσεως 2013 31.12.2013 Κέρδη χρήσεως 2014 31.12.2014 Αποτελέσµατα εις νέον 300.000 55.000 355.000 65.000 420.000 Ζητείται η επίδραση στα αποτελέσµατα και την καθαρή θέση από την αλλαγή της λογιστικής µεθόδου. IAS 8 10
Η κατάσταση αποτελεσµάτων µετά την επαναδιατύπωσή της είναι η κατωτέρω: 2014 2013 Έσοδα Πωλήσεις 250.000 200.000 Κόστος πωληθέντων 95.000 75.000 Μεικτό κέρδος 155.000 125.000 Έξοδα ιοίκησης 60.000 50.000 Έξοδα ιάθεσης 25.000 15.000 Κέρδος χρήσεως 70.000 60.000 Τα αποτελέσµατα εις νέον της 31.12.2014 που περιλαµβάνονται στην κατάσταση µεταβολών ιδίων κεφαλαίων µετά την επαναδιατύπωση τους είναι τα κατωτέρω: Αποτελέσµατα εις νέον 1.12013 300.000 Αλλαγή λογιστικής µεθόδου 10.000 1.12013 αναµορφωµένα 310.000 Κέρδη χρήσεως 2013 (αναµορφωµένα) 31.12.2013 60.000 370.000 Κέρδη χρήσεως 2014 70.000 31.12.2014 440.000 IAS 8 11
Οι µεταβολές των εκτιµήσεων επηρεάζουν την περίοδο στην οποία έγιναν, ή την περίοδο στην οποία έγιναν και τις µελλοντικές περιόδους. ηλαδή η τυχόν προσαρµογή της αξίας των περιουσιακών στοιχείων, των υποχρεώσεων και των στοιχείων της καθαρής θέσης που επηρεάζονται από µία µεταβολή λογιστικής εκτίµησης, γίνεται στην περίοδο που έγινε η µεταβολή. (IAS 8.36 36) Γνωστοποιήσεις Η οικονοµική οντότητα θα γνωστοποιεί το είδος και το ποσό µιας µεταβολής σε λογιστική εκτίµηση που έχει επίδραση στην τρέχουσα περίοδο ή που αναµένεται να έχει επίδραση σε µελλοντικές περιόδους. Αν το ποσό της επίδρασης σε µελλοντικές περιόδους δεν γνωστοποιείται επειδή είναι ανέφικτο να εκτιµηθεί, η οικονοµική οντότητα θα γνωστοποιεί το γεγονός αυτό. (IAS 8.39-40) IAS 8 12
Η διόρθωση των λαθών που έχουν ουσιώδη επίδραση στις οικονοµικές καταστάσεις γίνεται αναδροµικά, στις οικονοµικές καταστάσεις της περιόδου στην οποία τα λάθη ανακαλύφθηκαν, µε: (α) επαναδιατύπωση των συγκριτικών ποσών των προηγούµενων περιόδων που παρουσιάζονται και στις οποίες τα λάθη είχαν γίνει, (β) επαναδιατύπωση των υπολοίπων έναρξης των περιουσιακών στοιχείων των υποχρεώσεων και της καθαρής θέσης, όταν διορθώνονται λάθη που είχαν συµβεί σε περιόδους προγενέστερες αυτών οι οποίες παρουσιάζονται. IAS 8 13
Περιορισµοί στην αναδροµική επαναδιατύπωση Όταν δεν είναι δυνατό να προσδιοριστούν οι επιδράσεις ενός λάθους που αφορούν ειδικά την περίοδο στη συγκριτική πληροφόρηση µιας ή περισσότερων παρουσιαζόµενων περιόδων, η οικονοµική οντότητα θα επαναδιατυπώνει τα υπόλοιπα έναρξης των περιουσιακών στοιχείων, των υποχρεώσεων και της καθαρής θέσης για την παλαιότερη περίοδο που είναι εφικτή η αναδροµική επαναδιατύπωση (που µπορεί να είναι η τρέχουσα περίοδος). IAS 8 14
Βασικές Γνωστοποιήσεις στις οικονοµικές καταστάσεις (α) την φύση του λάθους, (β) τις προσαρµογές των κονδυλίων των οικονοµικών καταστάσεων και την επίπτωση στα βασικά και µειωµένα κέρδη κατά µετοχή σύµφωνα µε το ΛΠ 33 «Κέρδη κατά µετοχή». IAS 8 15
Η επιχείρηση «ΕΨΙΛΟΝ» κατά τη σύνταξη των οικονοµικών καταστάσεων της χρήσης 31/12 12/2006 2006 διαπιστώνει τα ακόλουθα: α) υφιστάµενη πρόβλεψη για επισφαλείς απαιτήσεις δεν είναι επαρκής µε βάση νέα δεδοµένα από τις νοµικές υπηρεσίες και ως εκ τούτου θα πρέπει να διενεργηθεί επί πλέον πρόβλεψη κατά ποσό 30.000 000,00. β) διαπιστώθηκε ότι στο τελικό απόθεµα της προηγούµενης χρήσης είχαν περιληφθεί αποθέµατα ύψους 20.000,00, τα οποία όµως είχαν πουληθεί. γ) Η ιοίκηση µε βάση τα νέα δεδοµένα της αγοράς εκτιµά ότι θα πρέπει να αλλάξει τη µέθοδο αποτίµησης των αποθεµάτων από FIFO σε µέσου σταθµικού υπολοίπου, διότι µε τη µέθοδο του µέσου σταθµικού υπολοίπου επιτυγχάνεται ορθότερη απεικόνιση της αξίας των αποθεµάτων. δ) Τα έξοδα επισκευών και συντήρησης ενώ µέχρι την 31/12/20052005 περιλαµβάνονταν στα «έξοδα διοίκησης», µε δεδοµένο ότι είναι σηµαντικού ύψους, αποφασίζει από τη χρήση 2006 να τα συµπεριλάβει στο «κόστος πωληθέντων» διότι κατ αυτόν τον τρόπο είναι περισσότερο αξιόπιστη η απεικόνιση του κόστους πωληθέντων. Ζητείται: Με βάση το ΛΠ 8 να αναφέρετε τι αφορούν τα ανωτέρω γεγονότα και να αιτιολογήστε την απάντησή σας. IAS 8 16
Η επιχείρηση «ΑΛΦΑ» την 1.1.2001 αγόρασε πάγιο αξίας κτήσης 100.000 000,00. Η ωφέλιµη ζωή του παγίου εκτιµήθηκε 20 έτη και η υπολειµµατική αξία αυτού µηδέν. Η επιχείρηση χρησιµοποιεί τη σταθερή µέθοδο απόσβεσης. Στη χρήση 2007 αναθεώρησε την εκτίµησή της και υπολόγισε την υπόλοιπη ωφέλιµη ζωή του παγίου σε 10 έτη και την υπολειµµατική του αξία µηδέν. Ζητείται να αναφέρεται: α. τι αφορά το ανωτέρω γεγονός β. ποιο είναι το ποσό των αποσβέσεων για το 2007 και γ. σε ποια αναδροµική αναπροσαρµογή θα προβεί η επιχείρηση IAS 8 17
6 Παράδειγµα(3) Το γεγονός αφορά µεταβολή λογιστικής εκτίµησης. Αποσβεστέα Αξία=100.000 Ετήσιες αποσβέσεις = Αποσβεστέα αξία/ωφέλιµη ζωή=100.000/20=5.000 Αποσβέσεις 2001-2006=6 2006=6 Χ 5000=30.000 Αναπόσβεστη αξία 31.12.06=100.000-30.000=70.000 30.000=70.000 Μετά την αναθεώρηση της εκτιµώµενης ωφέλιµης ζωής οι αποσβέσεις για το 2007 είναι 70.000/10=7.000.