Βιομηχανική & Διοικητική Λογιστική Λογιστική Κόστους Εισηγητής: Βάϊος Α. Ριζούλης Αθήναι 2017
Λογιστική & Διοίκηση Αντικείμενο της Λογιστικής η καταγραφή & ταξινόμηση οικονομικών γεγονότων Διάκριση Λογιστικής Χρηματοοικονομική Λογιστική: ταξινόμηση, μέτρηση και κατάλληλη απεικόνιση των οικονομικών γεγονότων, με αντικειμενικό σκοπό την κατάρτιση των οικονομικών καταστάσεων και τη διερεύνηση, ερμηνεία και αξιολόγηση των στοιχείων αυτών (λογισμός κατά χρόνο - πληροφορίες προς διοίκηση, μετόχους, πιστωτές, δημόσιο, τράπεζες). Λογιστική Κόστους: κοστολόγηση παραγομένων προϊόντων και παρεχομένων υπηρεσιών (λογισμός κατά αντικείμενο - στάδια παραγωγής, αναλώσεις υλικών-χρόνου, καταλογισμός αμέσων & εμμέσων εξόδων κατά φορέα κόστους). Διοικητική Λογιστική: πληροφορίες προς τη Διοίκηση για λήψη επιχειρηματικών αποφάσεων. 2
Έννοια & Κατηγορίες Κόστους Κόστος: η διάθεση ή η επένδυση αγοραστικής δυνάμεως για την απόκτηση υλικών ή άυλων αγαθών και υπηρεσιών, με σκοπό την πραγματοποίηση εσόδων ή την κάλυψη κοινωνικών αναγκών ή με στενή έννοια το σύνολο πάσης μορφής και φύσεως οικονομικών θυσιών για την παραγωγή ενός προϊόντος ή μιας υπηρεσίας. Διακρίσεις Κόστους - Κόστος τρέχουσας μορφής: για αγαθά που πρόκειται να μεταπωληθούν ή αναλωθούν σε βραχύ χρονικό διάστημα (σε μία χρήση). - Κόστος πάγιας μορφής: για αγαθά που πρόκειται να χρησιμοποιηθούν για μακρό χρονικό διάστημα (πέρα από μία χρήση). 3
Κόστος - Έξοδο - Δαπάνη - Ανάλωση Έξοδο είναι το κόστος που βαρύνει τα έσοδα της χρήσεως (εξαφανιζόμενο κόστος). Το κόστος εξαφανίζεται (εκπνέει) όταν πωλείται το αγαθό στο οποίο είναι ενσωματωμένο. Τότε, το κόστος του αγαθού μετατρέπεται σε έξοδο και βαρύνει το έσοδο που προκύπτει από την πώλησή του ή Έξοδο: χρησιμοποίηση/ ανάλωση αγαθών και υπηρεσιών στη διαδικασία αποκτήσεως εσόδων. Δαπάνη: διαδικασία πραγματοποίησης κόστους ή το εξόδου. Ανάλωση: εξάντληση κόστους, για το σχηματισμό κόστους άλλης μορφής (ανάλωση πρώτων υλών, ηλεκτρικής ενέργειας). Κόστος vs Έξοδο vs Δαπάνη -Το κόστος μέχρι να εκπνεύσει αποτελεί στοιχείο του ενεργητικού. -Το έξοδο όταν δημιουργηθεί αποτελεί στοιχείο των αποτελεσμάτων της χρήσεως -Το έξοδο έστω και στιγμιαία προϋπάρχει σαν κόστος, δεν ισχύει το αντίστροφο. -Το κόστος μέχρι να εκπνεύσει αλλάζει μορφές. 4
Πραγματικό (ιστορικό) κόστος Πραγματικό (ιστορικό) κόστος: σχηματισμός από στοιχεία ομαλά και πραγματικά - αναφέρεται σε προϊόντα ή υπηρεσίες που παράγονται, σε ενσώματα ή ασώματα αγαθά που αγοράζονται, ή σε δραστηριότητες και λειτουργίες της οικονομικής μονάδας για προϊόντα ή υπηρεσίες που παράγονται - ιστορικό επειδή προσδιορίζεται εκ των υστέρων, μετά την πραγματοποίηση των αναλώσεων & δαπανών Χαρακτηριστικά του πραγματικού (ιστορικού) κόστους: α) είναι απαλλαγμένο από υπολογιστικά έξοδα (τόκους ιδίων κεφαλαίων, αμοιβές επιχειρηματία, αυτασφάλιστρα) και β) δεν περιλαμβάνει έξοδα με ανώμαλο χαρακτήρα (έξοδα υποαπασχόλησης τμήματος ή λειτουργίας, υπερβολικές φύρες πρώτων υλών, έξοδα υπερημεριών και λοιπά έκτακτα και ανόργανα έξοδα). Διάκριση πραγματικού (ιστορικού) κόστους: 1. Αρχικό Κόστος 6. Κόστος Διοίκησης 2. Κόστος Μετατροπής 7. Κόστος Χρηματοοικονομικής λειτουργίας 3. Κόστος Παραγωγής 8. Κόστος Έρευνας και ανάπτυξης 4. Κόστος Διάθεσης 9. Ολικό Κόστος 5. Κόστος Εμπορικό 5
Διακρίσεις Πραγματικού Κόστους 1/3 Αρχικό Κόστος = Άμεσα Υλικά + Άμεση Εργασία Άμεσα υλικά: Πρώτες & βοηθητικές ύλες που ενσωματώνονται στο παραγόμενο προϊόν. Άμεση εργασία: Πραγματικό κόστος χρόνου εργασίας για την παραγωγή του προϊόντος. Ο χρόνος αυτός προσδιορίζεται από μετρήσεις και όχι από υπολογισμούς ή καταλογισμούς, εκτός εάν οι κατανομές γίνονται με βάση στοιχεία πραγματικής απασχολήσεως κατά συγκεκριμένο προϊόν. Το αρχικό κόστος αποτελεί βάση καταλογισμού του έμμεσου κόστους. Τα Άμεσα υλικά (κυρίως βοηθητικές ύλες) που δεν ενσωματώνονται στο προϊόν αλλά αναλίσκονται προκειμένου να διευκολυνθεί ή να βελτιωθεί η παραγωγική διαδικασία, ενσωματώνονται στο άμεσο κόστος μετατροπής, ως γενικό βιομηχανικό έξοδο. 6
Διακρίσεις Πραγματικού Κόστους 2/3 Κόστος Μετατροπής = Άμεση Εργασία + Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα Το κόστος μετατροπής περιλαμβάνει όλα τα έξοδα παραγωγής (άμεσα και έμμεσα), εκτός από την αξία των αμέσων υλικών δηλαδή: κόστος άμεσης εργασίας παραγωγής, κόστος άμεσων και έμμεσων λοιπών στοιχείων παραγωγής (γενικά βιομηχανικά έξοδα). Κόστος Παραγωγής = Άμεσα Υλικά + Κόστος Μετατροπής ή Κόστος Παραγωγής = Άμεσα Υλικά + Άμεση Εργασία + Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα Το κόστος παραγωγής περιλαμβάνει άμεσα έξοδα και έχει επιβαρυνθεί με τα αναγκαία για την παραγωγή έμμεσα έξοδα, μετά από ορθούς, μερισμούς, εφαρμόζοντας ορθολογικά κριτήρια. Το κόστος παραγωγής ΔΕΝ περιλαμβάνει: Έξοδα των λοιπών λειτουργιών της οικονομικής μονάδας (διοικήσεως, διαθέσεως, έρευνας και χρηματοοικονομικής λειτουργίας), Υπερβολικές ή έκτακτες φύρες Το κόστος παραγωγής αποτελεί τη βάση για την αποτίμηση των αποθεμάτων ετοίμων ή ημιτελών προϊόντων της απογραφής τέλους χρήσεως 7
Διακρίσεις Πραγματικού Κόστους 3/3 Κόστος διάθεσης: έξοδα προώθησης, προετοιμασίας και πραγματοποίησης πωλήσεων. Τα άμεσα ή ειδικά έξοδα διαθέσεως, που πραγματοποιούνται χάριν των πωλήσεων, προσαυξάνουν το κόστος παραγωγής των πωληθέντων προϊόντων ή το κόστος αγοράς των πωληθέντων εμπορευμάτων, προκειμένου να προσδιορισθεί το μικτό αποτέλεσμα. Εμπορικό κόστος: κόστος παραγωγής πωληθέντων προϊόντων πλέον κόστος λειτουργίας της διαθέσεως. Κόστος διοικήσεως: έξοδα λειτουργίας διοικητικών υπηρεσιών, βαρύνουν μικτά αποτελέσματα εκμεταλλεύσεως. Το κόστος χρηματοοικονομικής λειτουργίας: κόστος του τραπεζικού κεφαλαίου και χρηματοοικονομικά έξοδα. Το κόστος λειτουργίας ερευνών και αναπτύξεως: έξοδα έρευνας και μελέτες βιομηχανικής επιχείρησης. Ολικό κόστος ή κόστος εσόδων: Συνολικό κόστος αποτελείται από τα επί μέρους κόστη λειτουργιών της επιχείρησης 8
Λογιστικές εξισώσεις Κόστους Ανάλωση Άμεσων Υλικών = Αποθέματα έναρξης Άμεσων Υλικών + Αγορές χρήσεως Άμεσων Υλικών - Αποθέματα λήξεως Άμεσων Υλικών Κόστος Παραγωγής Χρήσης = Άμεσα Υλικά + Άμεση Εργασία + Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα Συνολικό Κόστος Παραγωγής = Άμεσα Υλικά + Άμεση Εργασία + Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα + Αποθέματα έναρξης Ημιτελών Προϊόντων, ή Συνολικό Κόστος Παραγωγής = Κόστος Παραγωγής Χρήσης + Αποθέματα έναρξης Ημιτελών Προϊόντων Κόστος Παραχθέντων Ετοίμων = Αποθέματα έναρξης Ημιτελών Προϊόντων + Κόστος Παραγωγής Χρήσης - Αποθέματα λήξεως Ημιτελών Προϊόντων Κόστος Παραγωγής Πωληθέντων = Αποθέματα έναρξης Ετοίμων Προϊόντων + Κόστος Παραχθέντων Ετοίμων Προϊόντων - Αποθέματα λήξεως Ετοίμων Προϊόντων Κόστος Πωληθέντων (κατάσταση αποτελεσμάτων) = Κόστος Παραγωγής Πωληθέντων + Ειδικά (μεταβλητά) έξοδα προώθησης πωλήσεων + ή Διαφορές καταλογισμού ΓΒΕ (+ υποκαταλογισμός ή - υπέρκαταλογισμός). 9
Κόστος Προϋπολογιστικό Προϋπολογιστικό κόστος είναι το κόστος που καταρτίζεται πριν από την παραγωγή του προϊόντος. Προσδιορισμός βάσει δεδομένων στοιχείων παρελθόντος με συνθήκες που προβλέπεται να διαμορφωθούν κατά το χρόνο της πραγματοποιήσεώς του (ποσοτικές αναλώσεις, τιμές υλικών, εργασίας, ηλεκτρικού ρεύματος και λοιπών ΓΒΕ). Προσδιορισμός προϋπολογιστικού κόστους αποτελεί μελλοντικού πραγματικού (ιστορικού) κόστους. προσπάθεια προσέγγισης του Το Προϋπολογιστικό κόστος: Ιδιαίτερη σημασία σε εξατομικευμένες κατασκευές (ναυπηγεία, επιπλοποιία, δομικά έργα κλπ), Χρησιμοποιείται για καθορισμό της τιμής πωλήσεως προϊόντων που παράγονται για πρώτη φορά. Απόκλιση μεταξύ πραγματικού και προϋπολογιστικού κόστους συνιστά κόστος που δεν λήφθηκε υπόψη και όχι αποτέλεσμα. 10
Πρότυπο Κόστος 1/2 Πρότυπο κόστος είναι το κόστος που προσδιορίζεται πριν πραγματοποιηθεί με: α) ακριβείς μετρήσεις αναλώσεων, χρόνου άμεσης εργασίας, λοιπών στοιχείων κόστους (ηλεκτρικό ρεύμα, ατμός, έμμεσα υλικά παραγωγής), β) ακριβείς υπολογισμούς ύψους λοιπών εξόδων, γ) ακριβείς υπολογισμούς τιμών μονάδας αμέσων υλικών, άμεσης εργασίας, λοιπών συστατικών στοιχείων του κόστους. δ) προσδιορισμός πρότυπου βαθμού απασχολήσεως για τον προσδιορισμό του κατά μονάδα προϊόντος ή δραστηριότητας πρότυπου συντελεστή επιβαρύνσεως με σταθερό κόστος. 11
Πρότυπο Κόστος 2/2 Η πρότυπη απασχόληση εκφραζόμενη σε ώρες άμεσης εργασίας (ή μηχανοώρες), με μονάδες παραγωγής ή και με άλλες κατάλληλες μονάδες έργου. Προκαθορισμένο, διαφέρει από προϋπολογιστικό κόστος επειδή βασίζεται σε εξειδικευμένους υπολογισμούς που γίνονται μετά από πραγματικές μετρήσεις. Είναι και πραγματικό κόστος, επειδή η δυνατότητα πραγματοποιήσεώς του έχει πειραματικά επαληθευτεί. Αποτελεί σταθερό κοστολογικό μέγεθος με το οποίο πραγματικό κόστος για να προσδιοριστούν οι αποκλίσεις. συγκρίνεται το Απόκλιση μεταξύ πραγματικού κόστους από το πρότυπο κόστος χαρακτηρίζεται σαν υστέρηση ή υπερκάλυψη του κόστους που πραγματοποιήθηκε με το σύστημα της πρότυπης κοστολόγησης και ως εκ τούτου αποτελεί αποτέλεσμα (κέρδος ή ζημία). 12
Κόστος Αντικαταστάσεως Κόστος αντικαταστάσεως: το κόστος από την αποτίμηση των στοιχείων των πραγματικών ποσοτικών αναλώσεων ή των υπηρεσιών που χρησιμοποιούνται για την παραγωγή ενός προϊόντος, στις τρέχουσες τιμές αγοράς. Παραγωγή προϊόντος Π1 Κοστολογική περίοδος 1/1-30/6/2014 Παραγωγή τεμάχια 2.000 Πωληθέντα τεμάχια 2.000 Αξία πωλήσεων 2.000.000,00 Δεν υπήρχαν αποθέματα ετοίμων αρχής Κόστη 1.1-30.6.2014 1.000.000,00 Κόστη 1.7.2014 1.150.000,00 Άμεση εργασία 500.000,00 530.000,00 Γ. Β. Ε. 200.000,00 220.000,00 Κόστος παραγωγής 1.700.000,00 1.900.000,00 Πωλήσεις 2.000.000,00 2.000.000,00 300.000,00 100.000,00 Αναλώσεις πρώτων υλών Κόστος μετατροπής Μικτά κέρδη Για την λήψη ορθών αποφάσεων (τιμολογιακή πολιτική, διαχείριση κερδών) ως κόστος παραγωγής και κατ επέκταση κόστος πωληθέντων, θα πρέπει να ληφθεί το κόστος που σχηματίζεται με κοστολογικά στοιχεία της 1/7/2014. Σε περιόδους εντόνων διακυμάνσεων των τιμών το κόστος αντικαταστάσεως εξασφαλίζει σημαντική κοστολογική πληροφορία για την άσκηση ορθής πολιτικής τιμών. 13
Διαφορικό Κόστος Διαφορικό κόστος: το κόστος για να αυξηθεί η παραγωγή ή η απασχόληση κατά ορισμένη ποσότητα παραγωγής. ΠΑΡΑΓΩΓΗ ΜΟΝΑΔΕΣ ΚΟΣΤΟΣ Προϊόν Α τεμάχια 100.000 100,00 10.000.000,00 Προϊόν Α τεμάχια 120.000 90,00 10.800.000,00 Διαφορά τεμάχια 20.000 40,00 800.000,00 Διαφορικό κόστος 800.000,00 της επιπλέον παραγωγής κατά 20.000 τεμάχια. 14
Οριακό Κόστος Οριακό κόστος το κόστος που απαιτείται για να αυξηθεί η παραγωγή ή η απασχόληση κατά μία μονάδα. ΠΑΡΑΓΩΓΗ ΜΟΝΑΔΕΣ ΣΥΝΟΛΙΚΟ ΚΟΣΤΟΣ ΚΟΣΤΟΣ ΤΕΜΑΧΙΟΥ Προϊόν Α τεμάχια 5 13.000,00 2.600,00 Προϊόν Α τεμάχια 6 15.000,00 2.500,00 Διαφορά τεμάχια 1 2.000,00 Οριακό κόστος της πρόσθετης παραγωγής κατά μία μονάδα 2.000,00 Κυρίως στην εξατομικευμένη παραγωγή. Αποτελείται κυρίως από μεταβλητά στοιχεία κόστους (πρώτες ύλες, άμεση εργασία, μεταβλητά γενικά βιομηχανικά έξοδα) 15
Κόστος Ευκαιρίας - Ελέγξιμο - Αγορανομικό Κόστος ευκαιρίας: δεν απορρέει από πραγματική κίνηση αξιών και συνεπώς δεν παίρνει μορφή χρηματικής εκροής αλλά η μέτρηση των στοιχείων του κόστους ευκαιρίας στηρίζεται σε υπολογισμούς. Συνιστά ταυτοχρόνως έσοδο άλλου κλάδου της επιχειρήσεως πχ κόστος ιδιόχρησης (τεκμαρτό ενοίκιο) κτιρίων, αμοιβή επιχειρηματία ως χημικού μηχανικού. Κόστος ελέγξιμο: πραγματοποιείται στις τελευταίες λειτουργικές υποδιαιρέσεις της οικονομικής μονάδας. Αγορανομικό κόστος: σχηματίζεται σύμφωνα με τις ισχύουσες αγορανομικές διατάξεις με σκοπό τον καθορισμό τιμής πωλήσεως που επηρεάζουν σημαντικά το κόστος διαβίωσης, ή είναι σε ανεπάρκεια. 16
Άμεσο και Έμμεσο Κόστος Άμεσο κόστος: σχηματισμός από στοιχεία που συνδέονται καθαρά με συγκεκριμένο παραγωγικό τμήμα => βαρύνει το τμήμα, χωρίς μερισμό. - Άμεσο μεταβλητό: μόνο από μεταβλητά άμεσα στοιχεία - Άμεσο ολικό: περιλαμβάνει το σύνολο των αμέσων στοιχείων του, σταθερών και μεταβλητών. Έμμεσο κόστος: πραγματοποιείται ταυτόχρονα για περισσότερους από ένα φορείς ή κέντρα κόστους δύσκολος διαχωρισμός κατά κέντρο και φορέα κόστους, κατά κανόνα σταθερό ή ημιμεταβλητό επιβαρύνει τα κέντρα κόστους ή τους φορείς κόστους έπειτα από μερισμό με κατάλληλα κριτήρια. 17
Σταθερό Κόστος Σταθερό κόστος - Δεν επηρεάζεται από μεταβολές επιπέδου δραστηριότητας της λειτουργικής μονάδας πχ ενοίκια, αμοιβές έμμισθου προσωπικού, τέλη κυκλοφορίας αυτοκινήτων) - Έξοδα που συνδέονται άμεσα με την ύπαρξη της επιχειρήσεως (αποσβέσεις, ασφάλιστρα) και από έξοδα που είναι απαραίτητα για την ετοιμότητα της επιχειρήσεως. - Μεταβάλλεται μακροχρόνια και βραχυχρόνια με μεταβολές ανεξάρτητες των μεταβολών όγκου δραστηριότητας. Διάκριση σταθερού κόστους: i. Βασικό σταθερό: στοιχεία με αδύνατη τη βραχυχρόνια μείωσή τους χωρίς βλάβη του δυναμικού της οικονομικής μονάδας (αποσβέσεις μηχανημάτων, αμοιβές στελεχών). ii. Βραχυχρόνιο σταθερό: στοιχεία των οποίων το ύψος προγραμματίζεται για συγκεκριμένη περίοδο, και παραμένει αμετάβλητο κατά τη διάρκειά της περιόδου αυτής. 18
Μεταβλητό Κόστος Μεταβλητό κόστος - Επηρεάζεται από μεταβολές του επιπέδου δραστηριότητας της λειτουργικής μονάδας (αξία πρώτων υλών, άμεσα ημερομίσθια, αξία ηλεκτρικού ρεύματος). - Μεταβλητό κόστος αύξον: μεταβάλλεται με ρυθμό μεγαλύτερο από το ρυθμό της μεταβολής της απασχολήσεως (νυκτερινή εργασία, αμοιβή αργίας ή Κυριακής). - Μεταβλητό κόστος φθίνον: μεταβάλλεται με ρυθμό μικρότερο από το ρυθμό της μεταβολής της απασχολήσεως (Πρώτες ύλες το κόστος των οποίων μειώνεται όσο αυξάνεται η ποσότητα που αγοράζεται). - Μεταβλητό κόστος αναλογικό: μεταβάλλεται με τον ίδιο ρυθμό της μεταβολής της απασχολήσεως (Αμοιβή εργασίας με το κομμάτι, αμοιβή επεξεργασίας). Μεταβλητό κόστος Απασχόληση 50.000 75.000 100.000 125.000 150.000 Αύξον % 50 100 150 200 80.000,00 128.000,00 184.000,00 224.000,00 256.000,00 Φθίνον % 60 130 180 220 80.000,00 112.000,00 136.000,00 176.000,00 224.000,00 Αναλογικό % 40 70 120 180 80.000,00 120.000,00 160.000,00 200.000,00 240.000,00,00 % 50 100 150 200 19
Κατηγορίες Εξόδων Οργανικά έξοδα: πραγματοποιούνται κατά την συνήθη (ομαλή) λειτουργία της επιχειρήσεως με αποκλειστικό σκοπό την πραγματοποίηση εσόδων. Ανόργανα έξοδα: πραγματοποιούνται από τυχαία και ασυνήθη (έκτακτα) γεγονότα ή και από παραλήψεις, ανεξάρτητα από την ομαλή λειτουργία της επιχειρήσεως καθώς και έξοδα που αφορούν στη δραστηριότητα προηγούμενων χρήσεων. Ανάπτυξη και παρακολούθηση σε λογαριασμούς με βάση το είδος (αντικειμενική φύση) τους και όχι με βάση τον προορισμό (λειτουργία) τους. Συγκέντρωση - ομαδοποίηση των εξόδων διαφορετικής φύσεως (κατ είδος) κατά προορισμό (Αναλυτικής Λογιστικής) 20
Ανάλυση Λογαριασμών Εξόδων 1/3 Αμοιβές & έξοδα προσωπικού (Λογαριασμός 60): αποδοχές, ασφαλιστικές εισφορές, παρεπόμενες παροχές προσωπικού. - Κοστολόγηση αμοιβών και εξόδων προσωπικού: 1. Χρόνος κάθε εργαζόμενου, κατά προϊόν/τμήμα παραγωγής 2. Κόστος χρόνου, βάσει πραγματικών στοιχείων (τακτική αμοιβή, νυκτερινά, υπερωριακή εργασία, Κυριακές και αργίες, παρεπόμενες αμοιβές, εργοδοτικές εισφορές. - Παρακολούθηση χρόνου εργασίας (κάρτες εργασίας) και κατανομή ορθολογικά κατά λειτουργία και κατά προϊόν. Δεν κοστολογούνται οι αποζημιώσεις του προσωπικού που δεν καλύπτονται από σχετικές προβλέψεις. 21
Ανάλυση Λογαριασμών Εξόδων 2/3 Αμοιβές και έξοδα τρίτων (Λογαριασμός 61): αμοιβές σε τρίτους, χωρίς σχέση εξαρτημένης εργασίας. Παροχές τρίτων (Λογαριασμός 62): έξοδα για ηλεκτρικό ρεύμα, τηλεπικοινωνίες ύδρευση, αέριο, μισθώσεις, αποθήκευτρα, ασφάλιστρα, συντήρηση και επισκευή. Κατανομή σταθερών εξόδων για τις ανάγκες της περιοδικής κοστολόγησης. Καταλογισμός μεταβλητών εξόδων, με βάσει κριτήρια καταλογισμού, που να τα εφαρμόζει πάγια. Οι διαφορές μεταξύ καταλογισθέντων και πραγματικών πρέπει να ανακοστολογούνται ή να μεταφέρονται στα αποτελέσματα της χρήσεως ως έξοδα μη ενσωματωμένα στο λειτουργικό κόστος της επιχείρησης. Φόροι τέλη (Λογαριασμός 63): λοιποί φόροι που δεν αφορούν στο εισόδημα και στην ακίνητη περιουσία και καταλογίζονται στις λειτουργίες για τις οποίες πραγματοποιήθηκαν. Διάφορα έξοδα (Λογαριασμός 64): λοιπά διάφορα έξοδα. Καταλογίζονται στις λειτουργίες της επιχειρήσεως, για τις οποίες και πραγματοποιήθηκαν. 22
Ανάλυση Λογαριασμών Εξόδων 3/3 Τόκοι (Λογαριασμός 65): Δεν βαρύνουν το κόστος παραγωγής, αλλά αποτελούν κόστος της χρηματοοικονομικής λειτουργίας. Αποσβέσεις (Λογαριασμός 66): μείωση της αξίας του πάγιου στοιχείου, που επέρχεται λόγω της χρήσεως του, της παρόδου του χρόνου και της οικονομικής του απαξιώσεως. Τακτικές αποσβέσεις ενσωματώνονται στο λειτουργικό κόστος της επιχειρήσεως. Πρόσθετες αποσβέσεις δεν ενσωματώνονται στο λειτουργικό κόστος της επιχειρήσεως, μεταφέρονται απ ευθείας στα αποτελέσματα χρήσεως. Προβλέψεις εκμεταλλεύσεως (Λογαριασμός 68): προβλέψεις για κινδύνους εκμεταλλεύσεως με σκοπό κάλυψη εξόδων από υφιστάμενους κινδύνους. Ενσωμάτωση στο λειτουργικό κόστος της επιχειρήσεως 23
Έξοδα μη κοστολογήσιμα 1 Ανώμαλα έξοδα δεν βαρύνουν το λειτουργικό κόστος της επιχειρήσεως: Πρόστιμα-προσαυξήσεις φόρων. Προσαυξήσεις ασφαλιστικών εισφορών. Τόκοι υπερημερίας. Υπερημερίες που καταβάλλονται στο τελωνείο. Ποινικές ρήτρες και καταπτώσεις εγγυήσεων. Έξοδα ελευθεριότητας (δωρεές, δώρα εισφορές για κοινωφελείς σκοπούς). Υπερβολικές φύρες (βιομηχανοποιήσεως, αποθηκεύσεως, μεταφοράς). Οι χρεωστικές συναλλαγματικές διαφορές. Τα έξοδα και οι αναλώσεις παραγωγής που απέτυχε (έκτακτες απώλειες), Έλλειμμα ταμείου. Έξοδα ερευνών, δοκιμών πειραμάτων, αναπτύξεως και βελτιώσεων, πέρα του ποσοστού που θεωρείται κανονικό για το κλάδο. Επισκευές μηχανημάτων ή εγκαταστάσεων για αποκατάσταση ανωμάλων φθορών ή καταστροφών. Οι αποζημιώσεις του προσωπικού που δεν καλύπτονται από σχετικές προβλέψεις. Έξοδα αρνητικά στοιχεία των εσόδων, δεν βαρύνουν το λειτουργικό κόστος της επιχειρήσεως: i) Έξοδα που δεν αφορούν κανονική και συνήθη εκμετάλλευση της επιχειρήσεως, ii) έξοδα κάλυψης κινδύνων, iii) έκτακτες ζημίες Δαπάνες ιδρύσεως και πρώτης εγκαταστάσεως. Δαπάνες αυξήσεως μετοχικού κεφαλαίου, εκδόσεως ομολογιακού δανείου και της διαφοράς εκδόσεως ομολογιών υπό το άρτιο. Ασφάλιστρα πιστώσεων στην πελατεία. Προβλέψεις για υποτιμήσεις παγίων στοιχείων, συμμετοχών, αποθεμάτων και απαιτήσεων. Κλοπές, υπεξαιρέσεις περιουσιακών στοιχείων. Καταστροφές, απώλειες που δεν καλύπτονται ασφαλιστικά. Αποζημιώσεις λόγω ελαττωματικών προϊόντων. 24
Έξοδα μη κοστολογήσιμα 2 Φόροι και τέλη που δεν ενσωματώνονται στο κόστος (δεν βαρύνουν τις λειτουργίες της επιχειρήσεως): Φόροι που επιρρίπτονται στην κατανάλωση (φόρος καταναλώσεως, φόρος προστιθέμενης αξίας) δεν βαρύνουν την επιχείρηση και ως εκ τούτου δεν αποτελούν κοστολογικά στοιχεία. Φόρος εισοδήματος (βάρος της επιχειρήσεως). Έκτακτοι φόροι που επιβάλλονται εφάπαξ (συνήθως φόροι κεφαλαίου-βαρύνουν αποτελέσματα χρήσεως). Τα έξοδα που αντιστοιχούν στην υποαπασχόληση της οικονομικής μονάδας δεν πρέπει να κοστολογούνται, δεν πρέπει να βαρύνουν το κόστος της λειτουργίας της παραγωγής. Προσδιορίζονται ως εξής Σταθερά έξοδα Έξοδα Υποαπασχόλησης = Σταθερά έξοδα - Κανονική απασχόληση Πραγματική απασχόληση 25
Στοιχεία Κόστους Άμεσα υλικά Άμεση εργασία και Γενικά βιομηχανικά έξοδα Υλικά διάκριση: - Πρώτες ύλες επιβαρύνουν το κόστος παραγωγής - Βοηθητικές ύλες με συμμετοχή στην υλική σύνθεσή του προϊόντος δυσδιάκριτη. Κάποιες φορές δεν ενσωματώνονται στο παραγόμενο προϊόν, αλλά διευκολύνουν την παραγωγική διαδικασία. Κόστος μικρής αξίας, καταλογισμός αυτών στο κόστος παραγωγής με τη χρησιμοποίηση διαφόρων κριτηρίων. - Υλικά συσκευασίας συμβάλουν στην παρουσία και προσφορά του προϊόντος. Καταλογισμός τους στο κόστος παραγωγής έμμεσα με χρησιμοποίηση διαφόρων κριτηρίων. - Ανταλλακτικά παγίων στοιχείων είναι τα υλικά τα οποία αναλίσκονται για τη συντήρηση (κυρίως) και επισκευή του πάγιου εξοπλισμού της επιχειρήσεως. Η αξία των αναλώσεων και αυτών των υλικών αποτελεί γενικό βιομηχανικό έξοδο και καταλογίζεται στο κόστος παραγωγής έμμεσα με τη χρησιμοποίηση διαφόρων κριτηρίων. - Είδη συσκευασίας χρησιμοποιούνται στη μεταφορά των πωλούμενων προϊόντων στους πελάτες. Όταν δεν είναι επιστρεπτέα, δεν καταλογίζεται στο κόστος παραγωγής, αλλά βαρύνει τα έξοδα της λειτουργίας της διαθέσεως. - Αναλώσιμα (υλικά καθαριότητας, συντηρήσεως μηχανημάτων παραγωγής), ανταλλακτικά παγίων, αποτελούν ΓΒΕ καταλογισμός έμμεσα με τη χρησιμοποίηση διαφόρων κριτηρίων. 26
Κοστολόγηση αναλωθέντων υλικών 1/2 Προσδιορισμός κόστους αναλώσεων υλικών με αποτίμηση των ποσοτήτων των αναλώσεων με βάσει βιβλίο αποθήκης (ενημέρωση αναλώσεων με Δελτία Εσωτερικής Διακίνησης. Μέθοδοι Προσδιορισμού αποτίμησης: 1. Μέσου Σταθμικού Κόστους 2. Κυκλοφοριακού μέσου όρου ή των διαδοχικών υπολοίπων 3. FIFO 4. Βασικού αποθέματος 5. Εξατομικευμένου κόστους 6. Πρότυπου κόστους Εφαρμογή μεθόδου αποτίμησης πάγια (δεν αλλάζει από χρήση σε χρήση) 27
Κοστολόγηση αναλωθέντων υλικών 2/2 Όταν αδύνατη η παρακολούθηση αναλώσεων, προσδιορισμός με βάση τις θεωρητικές αναλώσεις που προκύπτουν από τις τεχνικές προδιαγραφές του παραγόμενου προϊόντος. Παραχθείσες μονάδες προϊόντος Τεχνικές προδιαγραφές μονάδας προϊόντος = Θεωρητική ανάλωση υλικού για τις παραχθείσες μονάδες προϊόντος Μερισμός πραγματικής ανάλωσης αναλόγως θεωρητικές αναλώσεις. Καταλογισμός κόστους αναλώσεων στο κόστος παραγωγής των παραχθέντων. Το κόστος αναλώσεων/ βοηθητικών υλών που δεν ενσωματώνονται στο παραγόμενο προϊόν, των αναλωσίμων υλικών, των ανταλλακτικών πάγιων στοιχείων, επιβαρύνει ΓΒΕ. Το κόστος των αναλώσεων των ειδών συσκευασίας, τα οποία δεν είναι επιστρεπτέα, εφόσον τα είδη αυτά δεν τιμολογούνται, βαρύνει τη λειτουργία της διάθεσης. (όταν αυτά τιμολογούνται, το κόστος αυτών βαρύνει το κόστος των πωληθέντων προϊόντων). 28
Βασικές λειτουργίες της επιχειρήσεως Βασικές λειτουργίες επιχειρήσεων: 1. στη λειτουργία του εφοδιασμού 2. στη λειτουργία της παραγωγής 3. στη λειτουργία διοικήσεως 4. στη λειτουργία διαθέσεως και 5. στη λειτουργία ερευνών και αναπτύξεως 6. στη χρηματοοικονομική λειτουργία 29
Κοστολογική οργάνωση της επιχειρήσεως Οι κοστολογικές υποδιαιρέσεις - οργανωτική διάρθρωση για εξασφάλιση κοστολογικών πληροφοριών. παρακολούθηση κοστολογικών στοιχείων, Λογιστική προσδιορισμού κόστους με ακρίβεια, έγκαιρα και ταχύτατα. για εξασφάλιση Κατάλληλα έντυπα ροής πρωτογενών ποσοτικών κοστολογικών μεγεθών. Βάσεις και κριτήρια κατανομής του έμμεσου κόστους στις λειτουργίες. Οι αρχές κανόνες αποτίμησης 30
Λειτουργία Αγορών - Εφοδιασμού Αντικείμενο η έγκαιρη απόκτηση υλών παραγωγής: 1. Προγραμματισμός χρόνου και ποσότητας των απαιτούμενων υλικών 2. Πραγματοποίηση αγορών μετά από αξιολόγηση των προσφορών, παρακολούθηση/ εκτέλεση παραγγελιών/ έλεγχος τιμολόγησης σύμφωνα με προσφορά του προμηθευτή. 3. Λήψη/αποδοχή υλικών μετά από ποιοτικό και ποσοτικό έλεγχο. 4. Αποθήκευση, φυσικές καταμετρήσεις/ απογραφές. Το συνολικό κόστος λειτουργίας αγορών διακρίνεται στο κόστος κτήσεως και στο κόστος υποστηρίξεως και οργανώσεως λειτουργίας αγορών, όπως έγκαιρος προγραμματισμός, οικονομικότερες διαδικασίες παραλαβής και διακινήσεως των αποθεμάτων κ.λπ.. 31
Λειτουργία Παραγωγής Αντικείμενο η βιομηχανοποίηση των πρώτων υλών παραγωγής Διάκριση επιχειρήσεων επεξεργασίας (μεταποιητικές επιχειρήσεις) με κριτήριο τα γενικά χαρακτηριστικά της παραγωγικής διαδικασίας διακρίνονται σε: 1. Βιομηχανίες εξατομικευμένης παραγωγής: παραγωγή προϊόντων κατόπιν παραγγελίας των πελατών. (ναυπηγεία, βιομηχανίες επίπλων, κατασκευαστικές επιχειρήσεις). 2. Βιομηχανίες μαζικής παραγωγής: παραγωγή μεγάλων ποσοτήτων τυποποιημένων με συγκεκριμένες τεχνικές προδιαγραφές. Διακρίνονται σε: προϊόντων α) Βιομηχανίες παραγωγής ειδών τα οποία διαφέρουν μόνο ως προς το μέγεθος ή την εμφάνιση και παράγονται από την ίδια πρώτη ύλη και με την ίδια παραγωγική διαδικασία (βιομηχανίες πλινθοποιίας, κεραμοποιίας). β) Βιομηχανίες οι οποίες παράγουν περισσότερα είδη προϊόντων με διαφορετικές πρώτες ύλες αλλά με την ίδια ακριβώς παραγωγική διαδικασία (βιομηχανίες ενδυμάτων, πλαστικών). γ) Βιομηχανίες οι οποίες παράγουν περισσότερα είδη προϊόντων με διαφορετικές πρώτες ύλες και με διαφορετική παραγωγική διαδικασία (βιομηχανίες σοκαλατοποιίας, βιομηχανίες καλωδίων). 32
Κέντρα Θέσεις Κόστους 1 Η παραγωγική διαδικασία συντελείται σε διάφορα στάδια. Σε κάθε στάδιο διεξάγεται ομοιόμορφη κατεργασία η οποία διαφέρει από τις κατεργασίες των άλλων σταδίων όμως, η κάθε διαδοχική κατεργασία είναι συμπληρωματική της προηγούμενης, μέχρι να ολοκληρωθεί η παραγωγική διαδικασία. Για τον προσδιορισμό του κόστους των παραγόμενων προϊόντων με ακρίβεια και αξιόπιστα επιβάλλεται η παραγωγική διαδικασία να διαχωρίζεται σε στάδια στα οποία διεξάγεται κατεργασία με έντονη διαφοροποίηση ως προς την ενσωμάτωση των υλών στο έτοιμο προϊόν αφενός και αφετέρου ως προς τον τρόπο και βαθμό κατεργασίας, ώστε το συνολικό κόστος παραγωγής να κατανέμεται στα εν λόγω στάδια και το κόστος κάθε σταδίου να συγκρίνεται με το έργο που παράγεται σε αυτό. Τα στάδια στα οποία διεξάγεται αυτοτελής κατεργασία λέγονται κέντρα κόστους ή θέσεις κόστους ή απλώς τμήματα παραγωγής. 33
Κέντρα Θέσεις Κόστους 2 Δημιουργία κέντρων κόστους ανάλογα με τις διαφοροποιήσεις της παραγωγικής διαδικασίας, τα οποία να ανταποκρίνονται στην λειτουργική διάρθρωση, χωροταξική και τεχνολογική διάρθρωση του βιομηχανοστασίου της. Επιβάλλεται, δημιουργία κέντρων κόστους και στις υπόλοιπες λειτουργίες της επιχειρήσεως. Τα κατ είδος έξοδα επιμερίζονται και συγκεντρώνονται στα κέντρα κόστους, ανάλογα με το παραγωγικό ή λειτουργικό έργο που συντελείται σε αυτά. Κύρια κέντρα κόστους: παράγονται ενδιάμεσα ή τελικά προϊόντα. Το κόστος αυτών των κέντρων επιβαρύνει τους ενδιάμεσους και τελικούς φορείς κόστους. Βοηθητικά κέντρα κόστους με προορισμό την εξυπηρέτηση των κύριων κέντρων κόστους. Το κόστος αυτών των κέντρων επιβαρύνει τα κύρια κέντρα κόστους. 34
Λειτουργία Διοίκησης Η Λειτουργία της Διοικήσεως με αντικείμενο: 1. σχεδιάζει την επιχειρηματική πολιτική που θα ακολουθείται μακρόχρονα, 2. αποφασίζει για δράσεις σε βραχύχρονες περιόδους, 3. προγραμματίζει την εκτέλεση των αποφάσεων, 4. διευθύνει και επιβλέπει την εκτέλεση των αποφάσεων, 5. ασκεί κριτική των αποτελεσμάτων και των μεθόδων που χρησιμοποιήθηκαν για την εκτέλεση των αποφάσεων. 35
Λειτουργία Διάθεσης Αντικειμενικός σκοπός της λειτουργίας διαθέσεως η ανάπτυξη των πωλήσεων με τους πιο ευνοϊκότερους όρους, προκειμένου να επιτευχθεί μεγαλύτερο κέρδος. Αντικείμενο λειτουργίας της διαθέσεως: - Αποθήκευση προϊόντων ή εμπορευμάτων - Εκτέλεση παραγγελιών - Συσκευασία πωλούμενων - Φόρτωση και μεταφορά πωλούμενων - Αύξηση των πωλήσεων - Διαφήμιση - Τιμολόγηση πελατών - Είσπραξη από πελάτες - Απογραφή αποθεμάτων 36
Λειτουργία Έρευνας και Ανάπτυξης & Χρηματοοικονομική λειτουργία Αντικείμενο Λειτουργία Έρευνας και Ανάπτυξης η μελέτη και την έρευνα για: α) να εφεύρει νέα προϊόντα β) να βελτιώσει τα ήδη παραγόμενα προϊόντα και γ) να βελτιώσει τις μεθόδους παραγωγής. Αντικείμενο της Χρηματοοικονομικής λειτουργίας η εξασφάλιση κεφαλαίων, η διαχείριση αυτών και η εξυπηρέτηση και επιστροφή αυτών στους πιστωτές της επιχειρήσεως. 37
ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗ 1 Κοστολόγηση: στάθμιση πάσης φύσεως θυσιών, εκφρασμένες σε χρηματικές μονάδες για την παραγωγή ενός προϊόντος/υπηρεσίας, και τη λειτουργία της εταιρείας με σκοπό: - Προσδιορισμός αποτελέσματος της επιχειρήσεως - Άσκηση τιμολογιακής πολιτικής - Έλεγχος της αποτελεσματικότητας παραγωγικής διαδικασίας - Προσδιορισμός βαθμού παραγωγικής δραστηριότητας για επιτάχυνση ευνοϊκότερου κόστους. Αναλυτική Λογιστική: διαδικασία προσδιορισμού κόστους και αποτελέσματος για κάθε προϊόν/ υπηρεσία και έλεγχος αποτελεσματικότητας λειτουργιών επιχείρησης. Απευθύνεται στη Διοίκηση της επιχειρήσεως. Γενική Λογιστική: σκοπός η κατάρτιση οικονομικών καταστάσεων, ο προσδιορισμός αποτελέσματος, η χρηματοοικονομική διάρθρωση της επιχείρησης. Απευθύνεται στους εκτός της επιχειρήσεως χρήστες των οικονομικών της καταστάσεων. 38
ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗ 2 Εσωλογιστική κοστολόγηση: ο προσδιορισμός κόστους των τελικών φορέων από λογιστικές εγγραφές. Εξωλογιστική κοστολόγηση: ο προσδιορισμός κόστους των τελικών φορέων χωρίς λογιστικές εγγραφές. Κόστος κατ είδος: τα έξοδα κρίνονται βάσει αντικειμενικής φύσης συντελεστών (υλικά, εργασία, αποσβέσεις, ασφάλιστρα). Κόστος κατά προορισμό/λειτουργία: τα έξοδα κρίνονται με βάσει τη λειτουργία για την οποία πραγματοποιήθηκαν. Το Ε.Γ.Λ.Σ. & ο Ν. 4308/2014 επιβάλλει την λογιστική παρακολούθηση στοιχείων κόστους κατ είδος ομάδες λογαριασμών 2 (υλικά) και 6 (έξοδα) και κατόπιν ομαδοποίηση με κριτήριο το σκοπό πραγματοποίησης κάθε κόστους κατά προορισμό/λειτουργία (παραγωγή, διοίκηση, έρευνα και ανάπτυξη, διάθεση και χρηματοοικονομική). 39
Κριτήρια Μερισμού Καταλογισμού Κόστους 1 Με βάση τις μονάδες έργου: 1. το κόστος των βοηθητικών υπηρεσιών επιρρίπτεται στα κύρια κέντρα κόστους 2. το κόστος των κύριων κέντρων κόστους καταλογίζεται στους τελικούς φορείς του κόστους. Το έργο που παράγεται σε κάθε τμήμα/ λειτουργία εκφράζεται σε φυσικές μονάδες (κιλά παραγόμενων προϊόντων, ώρες λειτουργίας). Το ποσοτικό κριτήριο στη μέτρηση μονάδων έργου, εφαρμογή σε κάθε τμήμα/ λειτουργία επιχείρησης πάγια δεδομένη μεθοδολογία με ίδιες συνθήκες απασχολήσεως χωρίς ποιοτικές διαφορές μεταξύ μονάδων. 40
Κριτήρια Μερισμού Καταλογισμού Κόστους 2 Συντελεστής κόστους ή διαδικασίας: Κριτήριο (βάση) μερισμού και καταλογισμού: Με την άμεση εργασία της παραγωγής ή άλλης λειτουργίας Αριθμός αμέσων ωρών του ημερομίσθιου προσωπικού ή η αμοιβή του Με τη λειτουργία του μηχανολογικού εξοπλισμού της παραγωγής ή άλλης λειτουργίας Ώρες εργασίας των μηχανημάτων ή των εγκαταστάσεων Με τις πρώτες ύλες που βιομηχανοποιούνται Ποσότητες των πρώτων υλών που στο κέντρο κόστους βιομηχανοποιήθηκαν Με το προϊόν ή την υπηρεσία που παράγεται Οι ολοκληρωμένες μονάδες που έχει παραχθεί στο τμήμα στο τμήμα. Η υπό κατεργασία παραγωγή υπολογίζεται με αναγωγή ανάλογα με το βαθμό τελειοποιήσεως Με τις ποσότητες των προϊόντων, Με τις ποσότητες των υλικών, προϊόντων, ή εμπορευμάτων ή υλικών που διακινούνται άλλων υλών που παραλαμβάνονται ή αποστέλλονται ή διακινούνται 41
Προσδιορισμός Λειτουργικού Κόστους Κόστος: υλικά - έξοδα. Προσδιορισμό κόστους κατά λειτουργία επιχείρησης και φορέα κόστους, διερεύνηση σχέσης αναλωθέντων υλικών - εξόδων κατ είδος με τις λειτουργίες της επιχειρήσεως και τους φορείς κόστους. Διάκριση στοιχείων κόστους: α) Άμεσο κόστος: άμεση σύνδεση με συγκεκριμένο κέντρο κόστους ή λειτουργία β) Κόστος που αφορά περισσότερα κέντρα, με δυνατό διαχωρισμό κατά κέντρα κόστους γ) Κόστος που αφορά περισσότερα κέντρα, με αδύνατο διαχωρισμό κατά κέντρα κόστους. Κατανομή αυτού βάσει κριτηρίων μερισμού, προσέγγιση πραγματικότητας. 42
Φύλλο μερισμού εξόδων Κατανομή κόστους κατ είδος στα κέντρα κόστους βάσει Φύλλων Μερισμού. Κατανομή κυρίως των εξόδων κατ είδος ομάδας 6. ΔΑΠΑΝΕΣ ΚΑΤ' ΕΙΔΟΣ 60 Αμοιβές Και Έξοδα Προσωπικού 61 Αμοιβές Και Έξοδα Τρίτων 62 Παροχές Τρίτων 63 Φόροι Τέλη 64 Διάφορά Έξοδα 65 Τόκοι Και Συναφή Έξοδα 66 Αποσβέσεις Παγίων Σύνολο ΠΟΣΑ Λ Ε Ι Τ Ο Υ Ρ Γ Ι Ε Σ ΓΡΑΦΕΙΟ ΠΑΡΑΓΩΓΗ ΚΙΝΗΣΕΩΣ ΚΟΝΣΕΡΒ. ΚΥΤΙΟΠ. ΔΙΟΙΚΗΣΗ ΔΙΑΘΕΣΗ ΧΡΗΜΑΤ/ΚΗ 1.960.000 30.000 1.170.000 130.000 440.000 190.000-260.000 - - - 16.200 243.800-1.390.000-321.000 1.040.000 29.000 - - 17.000 - - - 17.000 - - 443.000 17.800 99.000 17.000 34.200 275.000-1.292.000 - - - - - 1.292.000 988.000 45.000 576.000 54.000 161.800 151.200-6.350.000 92.800 2.166.000 1.241.000 698.200 860.000 1.292.000 43
Κριτήρια καταλογισμού του έμμεσου κόστους 1 Βάσει ποσοτήτων διαδικασία) Προϊόν Α Τεμάχια παραγωγής (ομοιόμορφα προϊόντα - ίδια παραγωγική Έμμεσο κόστος Κόστος ανά μονάδα 5.000.000 350.000.000,00 70,00 Μέθοδο ισοτιμίας: αναγωγή φυσικών μονάδων σε ισοδύναμες μονάδες βάσει συντελεστών ισοτιμίας για παραγωγή περισσότερων προϊόντων ίδιας κατεργασίας με διαφορετικό βαθμό δυσκολίας από είδος σε είδος. Ποικιλία Α Β Γ Δ Πραγματικές μονάδες 5.000 10.000 13.000 12.000 40.000 Συντελεστής ισοδυναμίας 0,80 1,00 1,20 1,40 Ισοδύναμες μονάδες Έμμεσο Κόστος 4.000 100.000,00 10.000 250.000,00 15.600 390.000,00 16.800 420.000,00 46.400 1.160.000,00 Κόστος ανά μονάδα 20,00 25,00 30,00 35,00 Ποικιλία Α 1.160.000,00 4.000 46.400 Έμμεσο κόστος ποικιλίας Α Φυσικές μονάδες ποικιλίας Α = 100.000,00 100.000,00 5.000 = 20,00 Σημείωση: Το είδος της ποικιλίας Β χαρακτηρίζεται στη μέθοδο της ισοδυναμίας ως βασικό προϊόν. 44
Κριτήρια καταλογισμού του έμμεσου κόστους 2 Ανάλογα τις μηχανοώρες που απαιτήθηκαν στην παραγωγή των προϊόντων στην περίπτωση κατά την οποία τα παραγόμενα προϊόντα διαφέρουν σημαντικά ως προς τρόπο κατεργασίας. Είδη Α Β Γ Δ Πραγματικές μονάδες Μηχανοώρες παραγωγής Απαιτηθείσες μηχανοώρες 5.000 10.000 13.000 12.000 40.000 3,0 3,5 4,0 4,5 15.000 35.000 52.000 54.000 156.000 Έμμεσο Κόστος 937.500,00 2.187.500,00 3.250.000,00 3.375.000,00 9.750.000,00 Κόστος ανά μονάδα 187,50 218,75 250,00 281,25 Είδος Α 9.750.000,00 15.000 156.000 Έμμεσο κόστος είδους Α Φυσικές μονάδες είδους Α = 937.500,00 937.500,00 5.000 = 187,50 Με αναγωγή προϊόντος σε βάρος/ εμβαδόν ή όγκο, όταν τα προϊόντα παράγονται με ομοιόμορφη κατεργασία αλλά διαφέρουν ως προς το μέγεθος. Είδη Α Β Γ Δ Πραγματικές μονάδες 500.000 1.000.000 1.300.000 1.200.000 4.000.000 Βάρος τεμαχίου σε χλμ Βάρος παραχθέντων σε χλμ Έμμεσο Κόστος 0,300 0,350 0,400 0,450 150.000 350.000 520.000 540.000 1.560.000 3.750.000,00 8.750.000,00 13.000.000,00 13.500.000,00 39.000.000,00 Κόστος ανά μονάδα 7,50 8,75 10,00 11,25 Είδος Α 39.000.000,00 150.000 1.560.000 Έμμεσο κόστος είδους Α Φυσικές μονάδες είδους Α = 3.750.000,00 500.000 3.750.000,00 = 7,50 45
Κριτήρια καταλογισμού του έμμεσου κόστους 3 Ανάλογα την αξία των προϊόντων που παράχθηκαν όταν τα προϊόντα παράγονται από την ίδια πρώτη ύλη, και με ομοιόμορφη κατεργασία Είδη Πραγματικές μονάδες Τιμή Πώλησης Συνολική αξία παραχθέντων Έμμεσο κόστος Έμμεσο κόστος ανά μονάδα Α 500.000 12,00 6.000.000,00 1.500.000,00 3,00 Β 940.000 15,00 14.100.000,00 3.525.000,00 3,75 Γ 1.400.000 18,00 25.200.000,00 6.300.000,00 4,50 Δ 1.235.000 20,00 24.700.000,00 6.175.000,00 5,00 70.000.000,00 17.500.000,00 4.040.000 Είδος Α 17.500.000,00 6.000.000,00 70.000.000,00 = Έμμεσο κόστος είδους Α 1.500.000,00 Φυσικές μονάδες είδους Α 500.000 1.500.000,00 = 3,00 46
Ορθολογική Επιβάρυνση Κόστους Ορθολογική επιβάρυνση κόστους: η διαδικασία καταλογισμού του σταθερού κόστους με βάση τη σχέση πραγματικής και κανονικής απασχόλησης. ΠΡΑΓΜΑΤΙΚΟ ΣΤΑΘΕΡΟ ΚΟΣΤΟΣ ΠΡΑΓΜΑΤΙΚΗ ΑΠΑΣΧΟΛΗΣΗ ΚΑΝΟΝΙΚΗ ΑΠΑΣΧΟΛΗΣΗ 47
Κοστολόγηση εξατομικευμένης παραγωγής Κοστολόγηση εξατομικευμένης παραγωγής: βιομηχανικές/ κατασκευαστικές επιχειρήσεις εξατομικευμένων προϊόντων μη τυποποιημένων. Καθορισμός τεχνικών προδιαγραφών από τους πελάτες. Διαφορετικές πρώτες ύλες, διαφορετική άμεση εργασία και δαπάνες. Προσδιορισμός κόστους ύστερα από συγκέντρωση όλων των εντολών παραγωγής και των φύλλων κόστους, μετά την αποπεράτωση της παραγωγής κάθε προϊόντος. Συγκέντρωση κόστους πρώτων - βοηθητικών υλών που αναλώθηκαν για το συγκεκριμένο έργο με τη βοήθεια εντύπων. Προσδιορισμός κόστους άμεσης εργασίας που αναλώθηκε για το συγκεκριμένο έργο βάσει εντύπου. Απαραίτητα έντυπα για την εξατομικευμένη κοστολόγηση: Εντολή παραγωγής, Αίτηση υλικών, Δελτίο εξαγωγής, Δελτίο χρόνου εργασίας, Δελτίο παραγωγής. 48
Επιβάρυνση κόστους των προϊόντων με τα Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα Καταλογισμός ΓΒΕ βάσει συντελεστή επιβάρυνσης λόγω ετεροχρονισμού αναλώσεων και πραγματοποίησης των εξόδων Καθορισμός συντελεστή βάσει προϋπολογιστικών στοιχείων (εργατοώρες, μηχανοώρες) Ετήσια προϋπολογισμένα γενικά βιομηχανικά έξοδα Ετήσιες προϋπολογισμένες εργατοώρες ή μηχανοώρες Η διαφορά μεταξύ των πραγματικών και καταλογισθέντων ΓΒΕ μπορεί να: 1. μεταφερθεί στο κόστος των πωληθέντων, 2. μεριστεί και να μεταφερθεί κατά περίπτωση στο κόστος πωληθέντων, στην παραγωγή σε εξέλιξη και στο κόστος των ετοίμων, 3. μεταφερθεί στο λογαριασμό εκμεταλλεύσεως. 49
Κοστολόγηση μαζικής παραγωγής Βιομηχανίες μαζικής παραγωγής: μεγάλες ποσότητες προϊόντων, ίδια υλικά, ίδια παραγωγική διαδικασία, τυποποιημένα προϊόντα με συγκεκριμένες τεχνικές προδιαγραφές. Διάκριση βιομηχανιών μαζικής παραγωγής: α) Η παραγωγική διαδικασία ολοκληρώνεται σε ένα στάδιο ή σε μία φάση ή σε επιμέρους στάδια χωρίς να διαφοροποιείται η παραγωγική διαδικασία (δεν μεταβάλλεται ο βαθμός απασχολήσεως). β) Η παραγωγή πραγματοποιείται σε πολλά στάδια, με αυτοτελή και σημαντική μεταβολή της πρώτης ύλης. Προσδιορισμός κόστους του προϊόντος βάσει όλων των στοιχείων κόστους: 1. τα άμεσα υλικά, 2. η άμεση εργασία και 3. τα Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα. 50
Διαδικασία κατά φάση κοστολόγηση 1. Κατανομή στοιχείων κόστους κατά φάσεις ή τμήματα παραγωγής. 2. Ποσοτική παρακολούθηση παραγωγής ετοίμων σε κάθε φάση παραγωγής. 3. Μετατροπή παραγωγής σε εξέλιξη, σε ολοκληρωμένες μονάδες μετά από εκτίμηση βαθμού κατεργασίας της. 4. Κανονικές (τακτικές) απώλειες ή καταστροφές μονάδων προϊόντων επιβαρύνουν το κόστος των υπολοίπων μονάδων που παραμένουν στο τμήμα αυτό. (προσαύξηση κατά μονάδα κόστους). 5. Μεταφορά κόστους κάθε τμήματος στο επόμενο τμήμα 6. Συγκέντρωση ποσοτήτων υλών βάσει δελτίων εξαγωγής 7. Συγκέντρωση άμεσης εργασίας βάσει αντίστοιχες μισθοδοτικές καταστάσεις 8. Συγκέντρωση ΓΒΕ κατά κέντρα κόστους βάσει φύλλων μερισμού. 9. Χρήση ισοδύναμων μονάδων 10. Μετατροπή παραγωγής σε εξέλιξη, σε ολοκληρωμένη παραγωγή (χρησιμοποίηση ισοδυνάμων μονάδων, ανάλογα το βαθμό ολοκληρώσεως της κατεργασίας). 51
Μέθοδοι κοστολόγησης συμπαράγωγων - υποπροϊόντων Μέθοδος κατανομής συμπαράγωγων βάσει τιμών πώλησης. Μέθοδος κατανομής συμπαράγωγων βάσει παραγόμενες ποσότητες. Υποπροϊόντα: παράγονται παράλληλα με τα κύρια προϊόντα, με ίδιες πρώτες/βοηθητικές ύλες, σημαντικά υποβαθμισμένα με μειωμένη συμπαραγώγων αξία πωλήσεως. Αποτίμηση: 1. Στην πιθανή αξία πωλήσεως μειωμένη με τα άμεσα έξοδα πωλήσεως. 2. Στην περίπτωση επαναχρησιμοποίησης, στην τιμή χρησιμοποιήσεώς τους (τιμή που η επιχείρηση δύναται να τα αγοράσει). Ενσωμάτωση κόστους υποπροϊόντων και υπολειμμάτων που παρήχθησαν αλλά και πωλήθηκαν μέσα στη διαχειριστική ή κοστολογική περίοδο στο κόστος παραγωγής των προϊόντων που παρήχθησαν στην ίδια περίοδο. 52
Φθαρμένα ελαττωματικά προϊόντα Φθαρμένα προϊόντα: υστερούν ποιοτικά ή τεχνικά, δεν ανταποκρίνεται στις προδιαγραφές κανονικών προϊόντων, δεν επιδέχονται επιδιόρθωση με πρόσθετη επεξεργασία. Απόρριψη ή πώληση σε τιμή πολύ χαμηλότερη από την τιμή πωλήσεων των καταλλήλων μονάδων. Ελαττωματικά προϊόντα: δεν ανταποκρίνονται στις προδιαγραφές ως προς τη ποιότητα ή το μέγεθος που έχουν καθορισθεί για το συγκεκριμένο προϊόν, επιδιόρθωση με πρόσθετη επεξεργασία: 1. Επιδιόρθωση και πώληση ως κανονικά προϊόντα. 2. Επιδιόρθωση και πώληση ως προϊόντα δεύτερης διαλογής (με έκπτωση). 3. Αδύνατη επιδιόρθωση ελαττώματος, πώληση ως προϊόν δεύτερης, τρίτης διαλογής. Η αποτίμησή στην πιθανή τιμή πώλησης ή ως πρώτη ύλη όταν επαναχρησιμοποιείται. Το ποσό που προκύπτει με τον τρόπο αυτόν μειώνει το συνολικό κόστος παραγωγής και η διαφορά αποτελεί το κόστος της παραγωγής των κανονικών προϊόντων. 53
Υπολείμματα και Φύρα Παραγωγής Υπολείμματα υλικά κατάλοιπα παραγωγικής διαδικασίας, κατά κανόνα άχρηστα. Όταν απορρίπτονται ως άχρηστα, αντιπροσωπεύουν μέρος της φύρας Αν τα υπολείμματα προέρχονται από έκτακτα γεγονότα λ.χ. από πυρκαγιά ή πλημμύρα, η αξία τους αποτελεί έκτακτη ζημία. Φύρα παραγωγής 1. Ποσότητα υλικών = Ποσότητα προϊόντων 2. Ποσότητα υλικών > Ποσότητα προϊόντων 3. Ποσότητα υλικών < Ποσότητα προϊόντων Φύρα: αναπόφευκτο επακόλουθο παραγωγικής διαδικασίας (ποσότητα των πρώτων και βοηθητικών υλών που χάνεται κατά την παραγωγική διαδικασία). Φύρα παραγωγής = Ποσότητα υλικών που αναλώθηκε - Ποσότητα υλικών που ενσωματώθηκε στο έτοιμο προϊόν Ποσότητα υλικών που αναλώθηκε 54
Κατηγορίες φύρας παραγωγής Φυσιολογική απώλεια: δημιουργείται κάτω από κανονικές συνθήκες παραγωγής και αποτελεί φυσικό επακόλουθο παραγωγικής διαδικασίας. Η επιχείρηση καθορίζει ένα ανώτατο όριο μέχρι του οποίου η απώλεια βιομηχανοποιήσεως κρίνεται φυσιολογική. Η φυσιολογική (τακτική ή κανονική) απώλεια βιομηχανοποιήσεως λογίζεται κόστος των παραγόμενων προϊόντων. Έκτακτη απώλεια: δεν λογίζεται κόστος των παραγόμενων προϊόντων, αλλά αντιμετωπίζεται σαν έκτακτη ζημιά. Όταν η πραγματική φύρα υπερβαίνει τη φυσιολογική (τακτική, κανονική), πρέπει να προσδιορισθεί η έκτακτη φύρα, προκειμένου αυτή να μην περιληφθεί στο κόστος παραγωγής των προϊόντων. 55
Προσδιορισμός έκτακτης φύρας Προσδιορισμός έκτακτης φύρας: η διαφορά μεταξύ της ποσότητας πραγματικής φύρας και ποσότητας τακτικής φύρας βάσει της ποσότητας των παραχθέντων προϊόντων. Αριθμητικό Παράδειγμα: Επιχείρηση έχει καθορίσει ως τακτική φύρα βιομηχανοποιήσεως το ποσοστό 5% και σε μία διαχειριστική ή κοστολογική περίοδο η πραγματική φύρα ανήλθε σε 15%, το 10% (15% - 5%) δεν αντιπροσωπεύει την έκτακτη φύρα. Το ποσοστό της έκτακτης φύρας προσδιορίζεται με τη σχέση: [ 0,15 (1 0,15) 0,95 0,05] = 0,1053 (10,53%). Παραγωγή προϊόντος με τακτική φύρα 5%. Ποσότητα πρώτης ύλης που αναλώθηκε κιλά 1.000.000 Ποσότητα προϊόντων που παράχθηκαν κιλά 845.500 Διαφορά (πραγματική φύρα) κιλά 154.500 Διαφορά (πραγματική φύρα) Ποσότητα πρώτης ύλης που αναλώθηκε κιλά 154.500 κιλά 1.000.000 = 15,45% Ποσότητα προϊόντων που παράχθηκαν κιλά 845.500 Ποσοστό ενσωματώσεως πρώτης ύλης (1-0,05) Ποσότητα πρώτης ύλης που πρέπει να κιλά κοστολογηθεί 0,95 890.000 Ποσότητα πρώτης ύλης που αναλώθηκε κιλά 1.000.000 Ποσότητα έκτακτης φύρας κιλά 110.000 56
Απώλειες 1 Απώλεια: η διαφορά μεταξύ ποσότητας προγραμματισμένης παραγωγής ετοίμων προϊόντων και ποσότητας παραχθέντων ετοίμων που μεταφέρθηκαν στην αποθήκη των ετοίμων. Όταν πραγματική απώλεια υπερβαίνει τη φυσιολογική (τακτική, κανονική), θα πρέπει να προσδιορισθεί η έκτακτη απώλεια, και να μην περιληφθεί στο κόστος παραγωγής των προϊόντων. Προσδιορισμός έκτακτης απώλειας: η διαφορά μεταξύ ποσοστού πραγματικής απώλειας και ποσοστού της τακτικής απώλειας, η οποία εφαρμόζεται στην προγραμματισμένη παραγωγή ετοίμων προϊόντων. 57
Απώλειες 2 Παραγωγή προϊόντος με τακτική απώλεια 5%. Ποσότητα προγραμματισμένης παραγωγής Ποσότητα προϊόντων που παράχθηκαν Διαφορά (πραγματική απώλεια) [15%] τεμάχια 1.000.000 τεμάχια 850.000 τεμάχια 150.000 Ποσότητα προγραμματισμένης παραγωγής Ποσοστό τακτικής απώλειας Ποσότητα τακτικής απώλειας Ποσότητα πραγματικής απώλειας [15%] Ποσότητα έκτακτης απώλειας [10%] τεμάχια 1.000.000 τεμάχια τεμάχια 5% 50.000 150.000 τεμάχια 100.000 Προσδιορισμός κόστους παραχθέντων προϊόντων και αξίας τεμαχίων έκτακτης απώλειας: κατανομή κόστους παραγωγής της προγραμματισμένης ποσότητας μεταξύ των μονάδων των παραχθέντων προϊόντων και των μονάδων της έκτακτης απώλειας. Μεταφορά αξίας έκτακτης απώλειας στα έκτακτα αποτελέσματα (έκτακτη ζημία). 58
Ευχαριστώ για την Προσοχή σας 59