- PDF Free Download

Transcript

1 Θέμα 1 ο ΙΣΤΟΡΙΚΗ ΑΝΑΔΡΟΜΗ Η επιτροπή διεθνών λογιστικών προτύπων ( IASC) συστήθηκε στις 29 Ιουνίου 1973 ως αποτέλεσμα συμφωνίας των Λογιστικών Σωμάτων της Αυστραλίας, του Καναδά, της Γαλλίας, της Ιαπωνίας, του Μεξικού, της Ολλανδίας, του Ηνωμένου Βασιλείου, της Ιρλανδίας και των ΗΠΑ. Σκοπός της η δημιουργία παγκόσμιων υψηλής ποιότητας λογιστικών προτύπων και η σύγκλιση των διαφορετικών εθνικών προτύπων των χωρών αυτών με τα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα. Το Ευρωπαϊκό Συμβούλιο της Λισσαβόνας (23-24 Μαρτίου 2000) κάλεσε την επιτροπή να λάβει μέτρα έτσι ώστε οι εισηγμένες στα Χρηματιστήρια των Κρατών-Μελών εταιρείες να εφαρμόζουν μια ενιαία και υψηλής ποιότητας δέσμη διεθνών λογιστικών προτύπων για την κατάρτιση των ενοποιημένων οικονομικά καταστάσεών τους. Στην Ελλάδα η καθιέρωση των ΔΛΠ έγινε με τον Ν. 2992/02 και αφορά την κατάρτιση των δημοσιευμένων οικονομικών καταστάσεων: a) Ισολογισμό b) Κατάσταση Αποτελεσμάτων c) Κατάσταση Μεταβολών Ιδίων Κεφαλαίων d) Κατάσταση Ταμειακών Ροών και e) Σημειώσεις επί των οικονομικών καταστάσεων. Η εφαρμογή τους γίνεται υποχρεωτικά από τις Ανώνυμες Εταιρείες των οποίων οι μετοχές είναι εισηγμένες στο ΧΑΑ, από μητρικές εταιρείες που συντάσσουν ενοποιημένες λογιστικές καταστάσεις καθώς και προαιρετικά από τις λοιπές Α.Ε. εφόσον το εγκρίνει η Γενική Συνέλευση των μετόχων τους. Το λογιστικό αποτέλεσμα που προκύπτει με τα ΔΛΠ θα προσαρμοστεί με τις προσήκουσες αναμορφώσεις στο φορολογικό αποτέλεσμα που απαιτεί η φορολογική νομοθεσία προκειμένου να επιβάλλει τον αναλογούντα φόρο εισοδήματος.

2 1. α) Το ΔΛΠ 16 ασχολείται με το λογιστικό χειρισμό των επενδύσεων σε ενσώματα πάγια και συγκεκριμένα το χρόνο καταχώρισής τους, τον προσδιορισμό της λογιστικής τους αξίας, τη δαπάνη αποσβέσεων που πρόκειται να λογιστεί για αυτά καθώς και τους λογιστικούς χειρισμούς άλλων επιπτώσεων στις λογιστικές τους αξίες. Μια επιχείρηση αποκτά πάγια περιουσιακά στοιχεία, με σκοπό τη χρήση στην παραγωγή ή τη διάθεσή αγαθών και υπηρεσιών ή για σκοπούς ενοικίασης και αναμένεται να τα χρησιμοποιήσει για περισσότερες από μία περιόδους. Το πρότυπο δεν εφαρμόζεται σε πάγια που χαρακτηρίζονται ως «διαθέσιμα προς πώληση» δεδομένου ότι με αυτά ασχολείται το ΔΠΧΠ νο 5 ούτε στα Βιολογικά Περιουσιακά στοιχεία με τα οποία ασχολείται το ΔΛΠ 41. (Εισαγωγή στα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα σελ. 51) β) Αντίθετα σύμφωνα με το ΔΛΠ 40 Επενδύσεις σε Ακίνητα σκοπός του προτύπου είναι να καθορίσει τη λογιστική αντιμετώπιση των επενδύσεων σε ακίνητα και τις σχετικές υποχρεώσεις για γνωστοποίηση. Το πρότυπο αυτό εφαρμόζεται κατά την καταχώριση, αποτίμηση και γνωστοποίηση της επένδυσης σε ακίνητα. (Εισαγωγή στα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα σελ. 58) Παραδείγματα: 1. Αγορά οικοπέδου σε έναν αναπτυσσόμενο τουριστικά οικισμό με σκοπό την ανέγερση ξενοδοχείου. 2. Ανέγερση καταστημάτων σε ένα εμπορικό κέντρο με σκοπό την ιδία αξιοποίηση ή την εκμίσθωση τους.

3 3. Σύμφωνα με το ΔΛΠ 12 ως φορολογική βάση περιουσιακού στοιχείου είναι το ποσό που θα είναι εκπεστέο φορολογικά από φορολογητέα οικονομικά οφέλη που θα εισρεύσουν σε μια οικονομική οντότητα, όταν αυτή ανακτά τη λογιστική αξία του περιουσιακού στοιχείου. Αν αυτά τα οικονομικά οφέλη δεν θα είναι φορολογητέα, η φορολογική βάση του περιουσιακού στοιχείου είναι ίση με τη λογιστική αξία του. (Πηγή: taxheaven.gr). Έτσι αν για παράδειγμα υπάρχει μηχάνημα κόστους 100. Για φορολογικούς σκοπούς, απόσβεση ίση με 30 έχει ήδη εκπεστεί στην τρέχουσα και στις προηγούμενες περιόδους και το απομένον κόστος θα εκπεστεί σε μελλοντικές περιόδους, είτε ως απόσβεση είτε μέσω μιας έκπτωσης κατά την πώληση. Τα έσοδα που δημιουργούνται από τη χρησιμοποίηση του μηχανήματος είναι φορολογητέα, κάθε κέρδος από την πώληση του μηχανήματος θα είναι φορολογητέο και κάθε ζημία από την πώληση θα είναι εκπεστέα φορολογικά. Η φορολογική βάση του μηχανήματος είναι 70 καθώς αυτό είναι το ποσό που θα εκπέσει φορολογικά η επιχείρηση «αξιοποιώντας» το πάγιο είτε στην παραγωγική της διαδικασία είτε εκποιώντας το. Αναβαλλόμενος φόρος, σύμφωνα με το ΔΛΠ 12, είναι το ποσό του φόρου που θα καταβληθεί σε μελλοντικές περιόδους και προέρχεται από προσωρινές φορολογικές διαφορές. Με τον όρο προσωρινές διαφορές εννοούμε τις διαφορές της λογιστικής αξίας ενός στοιχείου και της φορολογικής βάσης του. Αν για παράδειγμα μια επιχείρηση έχει στην κατοχή της ένα κτίριο αξίας το οποίο σύμφωνα με τα ΕΓΛΣ αποσβένεται κατά 8% η ετήσια απόσβεσή του θα είναι Αν όμως η ωφέλιμη ζωή του κτίριο έχει οριστεί από τον κατασκευαστή στα 20 χρόνια η ετήσια απόσβεση, σύμφωνα με τα ΔΛΠ θα είναι , δηλαδή λιγότερες αποσβέσεις κατά Από τη στιγμή όμως που η φορολογική υποχρέωση υπολογίζεται βάση των ΕΓΛΣ η εν λόγω επιχείρηση θα παρουσιάζει μειωμένα κέρδη εξαιτίας των υψηλότερων αποσβέσεων. Κατά συνέπεια το ποσό του φόρου θα είναι μειωμένο. Επομένως στο ΔΛΠ, και μόνο στο ΔΛΠ, καταχωρείται μια ημερολογιακή εγγραφή τακτοποίησης κατά την οποία το ποσό της διαφοράς αυτής πιστώνεται στις μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις (λογαριασμός 45) και χρεώνονται τα αποτελέσματα χρήσης (λογαριασμός 86). Η έγγραφή αυτή θα είναι: Ημερομηνία Λογαριασμός Χρέωση Πίστωση 31/12/20ΧΧ Έξοδο από φόρο εισοδήματος Αναβαλλόμενοι φόροι κτιρίων *26% = *26% = 780

4 Φορολογικό πλεονέκτημα των ζημιών χρήσης, σύμφωνα με το ΔΛΠ 12, είναι το ποσό της τρέχουσας ζημιάς το οποίο μεταφέρεται στην επόμενη χρήση και συμψηφίζεται με τα μελλοντικά κέρδη. Η μεταφορά αυτής της ζημιάς συναρτάται με μία φορολογική απαίτηση που είναι ο φόρος εισοδήματος που θα καρπωθεί η επιχείρηση στην επόμενη χρήση που θα συμψηφίσει τις μεταφερόμενες ζημιές με τα τότε φορολογητέα κέρδη. Η απαίτηση αυτή καταχωρείται μόνο όταν είναι βέβαιο ότι η επιχείρηση θα πραγματοποιήσει μελλοντικά κέρδη ικανά ώστε να συμψηφίσει τη ζημιά και να «εξαργυρώσει» την απαίτησή της. (Εισαγωγή στα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα ΔΛΠ 12 σελ ) 3. Ως χρηματοδοτική χαρακτηρίζεται η μίσθωση η οποία μεταβιβάζει τα οφέλη και τους κινδύνους που συνεπάγεται η ιδιοκτησία ενός περιουσιακού στοιχείου, ανεξάρτητα αν έχει ή όχι μεταβιβαστεί ο τίτλος κυριότητας. Στο τέλος της μίσθωσης ο μισθωτής έχει το δικαίωμα να αγοράσει το περιουσιακό στοιχείο σε τιμή χαμηλότερη από την τότε πραγματική του αξία. Η διάρκεια της μίσθωσης καλύπτει το μεγαλύτερο μέρος της ωφέλιμης ζωής του περιουσιακού στοιχείου ενώ η παρούσα αξία των μισθωμάτων είναι περίπου ίση με την πραγματική αξία του παγίου, δηλαδή την εύλογη τιμή του, κατά την αρχή της μίσθωσης. Ο κάτοχος του μισθωμένου περιουσιακού στοιχείου, δηλαδή ο μισθωτής, καταχωρεί την καθαρή αξία του περιουσιακού στοιχείου σε χρέωση του πάγιου ενεργητικού (ομάδα 1) και σε πίστωση των μακροπρόθεσμων υποχρεώσεων (λογαριασμός 45) προς τον εκμισθωτή. Στη συνέχεια κάθε φορά που καταβάλλεται ένα τοκοχρεολύσιο εκπίπτει από το λογαριασμό 45 το ποσό της δόσης ενώ οι τόκοι καταχωρούνται στα έξοδα της χρήσης (λογαριασμός 65). Τέλος ο μισθωτής του π αγίου έχει το δικαίωμα να διενεργήσει αποσβέσεις για το μισθωμένο στοιχείο τις οποίες μπορεί επίσης να εκπέσει από τα φορολογητέα κέρδη της χρήσης. Σε περίπτωση που η μίσθωση δεν είναι χρηματοδοτική, δηλαδή δεν συνεπάγεται μεταβίβαση των κινδύνων και των ωφελειών, ονομάζεται λειτουργική. Στην περίπτωση αυτή τα καταβαλλόμενα μισθώματα καταχωρούνται στα έξοδα της χρήσης από τον μισθωτή και εκπίπτουν κανονικά από τα έσοδα της ίδιας χρήσης. Το μίσθωμα δηλαδή στο σύνολό του αποτελεί δαπάνη για το μισθωτή και έσοδο για τον εκμισθωτή. Πέραν αυτού ο μισθωτής δεν έχει κανένα άλλο φορολογικό όφελος από τη χρήση του μισθωμένου περιουσιακού στοιχείου. (Εισαγωγή στα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα ΔΛΠ 17 σελ )

5 4. Οι καταστάσεις ταμειακών ροών συντάσσονται σύμφωνα με το ΔΛΠ 7 και δίνουν πληροφορίες για τα ταμειακά διαθέσιμα και τα ταμειακά ισοδύναμα της επιχείρησης. Δηλαδή για τις εισπράξεις και τις πληρωμές που είτε έχουν ήδη πραγματοποιηθεί μέσα στην τρέχουσα χρήση είτε θα πραγματοποιηθούν μέσα στις επόμενες. Οι ταμειακές ροές κατατάσσονται σε επιχειρηματικές, επενδυτικές και σε χρηματοδοτικές ανάλογα το περιεχόμενό τους. Οι τρόποι τήρησης των ταμειακών ροών είναι α) η άμεση ή ευθεία μέθοδος και β) η έμμεση μέθοδος που είναι και αυτή που εφαρμόζεται πιο συχνά στην πράξη. Σύμφωνα με την άμεση μέθοδο αναφέρονται μόνο οι εισπράξεις και πληρωμές χωρισμένες ανά κατηγορίες (επιχειρηματικές, χρηματοδοτικές) επενδυτικές και σε ενώ στην έμμεση μέθοδο η ανάλυση ξεκινάει από το καθαρό αποτέλεσμα της χρήσης, κέρδος ή ζημιά το οποίο προσαρμόζει με τις αυξομειώσεις των λογαριασμών που έχουν ταμειακό αντίκτυπο επίσης χωρισμένο ανά κατηγορίες (επιχειρηματικές, επενδυτικές και σε χρηματοδοτικές). Δηλαδή η έμμεση μέθοδος περιλαμβάνει πάσης φύσεως έξοδα όχι μόνο τα ταμειακά. Για παράδειγμα περιλαμβάνει τις αποσβέσεις ή τι προβλέψεις. Βέβαια και οι δύο τρόποι καταλήγουν στο ίδιο πάντα αποτέλεσμα. ( Εισαγωγή στα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα ΔΛΠ 7 σελ ) 5. Σύμφωνα με το ΔΛΠ 16 η αποτίμηση των ενσώματων πάγιων περιουσιακών στοιχείων πραγματοποιείται με δύο τρόπους, α) με τη βασική μέθοδο και β) με την εναλλακτική μέθοδο. Κατά τη βασική μέθοδο το πάγιο περιουσιακό στοιχείο αποτιμάται στο κόστος κτήσης του το οποίο βάσει των ΔΧΠΠ περιλαμβάνει: a. Την τιμολογιακή αξία ή τη συμβολαιογραφική αν αναφερόμαστε σε ακίνητα b. Τα ειδικά έξοδα κτήσης και ειδικότερα στα ακίνητα τα έξοδα κτήσης ακινητοποιήσεων και τους τόκους δανείων κατασκευαστικής περιόδου. Αντίθετα κατά την εναλλακτική μέθοδο η αποτίμηση γίνεται βάση της αναπροσαρμοσμένης αξίας του, δηλαδή με την πραγματικά (εύλογη) αξία του. (Εισαγωγή στα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα ΔΛΠ 16 σελ. 72)

6 6. Μια νέα οικονομική κατάσταση που επιβάλλουν τα ΔΛΠ είναι η «κατάσταση μεταβολών των ιδίων κεφαλαίων». Οι τρόποι με τους οποίους τηρείται αυτή η κατάσταση είναι δύο, α) ο πλήρης και β) ο συνοπτικός. Σύμφωνα με τον πρώτο τρόπο η κατάσταση των μεταβολών των ιδίων κεφαλαίων παρουσιάζει πέραν από το καθαρό αποτέλεσμα της χρήσης που έληξε και όλα τα έσοδα ή έξοδα που καταχωρούνται σε λογαριασμούς της καθαρής θέσης καθώς επίσης και την επίδραση που ασκούν αυτές οι μεταβολές στις λογιστικές μεθόδους μαζί με ό,τι διορθώσεις κρίνονται απαραίτητες. Επίσης στην πλήρη κατάσταση μεταβολών ιδίων κεφαλαίων εμφανίζονται οι συναλλαγές της επιχείρησης με τους μετόχους. Τέλος εμφανίζεται το υπόλοιπο από το κέρδος ή τη ζημιά στην αρχή και στο τέλος της χρήσης καθώς και αναλυτικά ό,τι κινήσεις έγιναν καθ όλη τη διάρκεια της τρέχουσας χρήσης. Πέραν από το κέρδος ή τη ζημιά το αναφέρεται για κάθε λογαριασμό της καθαρής θέσης χωριστά, διαφορά υπέρ το άρτιο, αποθεματικά κεφάλαια κτλ, το υπόλοιπό του και πώς αυτό διαμορφώθηκε στην αρχή και στο τέλος της τρέχουσας χρήσης. Παρακάτω παραθέτουμε το υπόδειγμα του πλήρους τρόπου: Υπόλοιπα την 01/01/ΧΧ Μεταβολές λογιστικών πολιτικών Αναπροσαρμοσμένο (διορθωμένο) υπόλοιπο 01/01/ΧΧ Μερίσματα χρήσης 20ΧΧ Συγκεντρωτικά συνολικά έσοδα χρήσης 20ΧΧ Υπόλοιπα την 31/12/20ΧΧ Έκδοση Μετοχικού Κεφαλαίου Μερίσματα χρήσης 20ΧΧ Συγκεντρωτικά συνολικά έσοδα χρήσης 20ΧΧ Υπόλοιπα την 31/12/20ΧΧ Μετοχικό Κεφάλαιο Διαφορά από έκδοση υπέρ το άρτιο Αποθεματικό μετατροπής Ο.Κ εξωτερ Αποθεματικά αναπροσαρμογής Κέρδη εις νέο Σύνολο Ιδίων Κεφαλαίων αποδιδόμενων στους ιδιοκτήτες της μητρικής Μη ελέγχουσες συμμετοχές Χ Χ Χ Χ (Χ) (Χ) (Χ) - - (Χ) Χ Χ Χ Χ Χ Χ Χ Χ Χ (Χ) (Χ) (Χ) (Χ) Χ Χ Χ Χ Χ Σύνολο Ιδίων Κεφαλαίων Αντίθετα η συνοπτική κατάσταση μεταβολών των ιδίων κεφαλαίων αναφέρει μόνο το καθαρό αποτέλεσμα της χρήσης και όλα τα έσοδα και έξοδα που καταχωρούνται στην καθαρή θέση και την επίδραση που προκαλούν αυτές οι μεταβολές στις λογιστικές μεθόδους. Όλα τα υπόλοιπα αναφέρονται στο προσάρτημα. (Εισαγωγή στα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα σελ )

7 7. Πρόβλεψη σχηματίζεται για κάθε ενδεχόμενη ζημιά που μπορεί να αντιμετωπίσει η επιχείρηση στο μέλλον. Ο σχηματισμός της πρόβλεψης στηρίζεται σε γεγονότα που πραγματοποιήθηκαν στην κλειόμενη χρήση. Κατά συνέπεια από τη στιγμή που η αμοιβή του μηχανικού παραγωγής αποτελεί ένα λειτουργικό έξοδο που αφορά την επόμενη χρήση, άρα είναι βέβαιος ο χρόνος δημιουργίας του δεν υπάρχει λόγος η επιχείρηση να προβεί σε σχηματισμό πρόβλεψης από την τρέχουσα χρήση. (Εισαγωγή στα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα ΔΛΠ 37 σελ ). Κανόνας προβλέψεων: Δεν πρέπει να διενεργούνται προβλέψεις για λειτουργικά έξοδα που θα πραγματοποιηθούν στο μέλλον, καθώς και για μελλοντικές λειτουργικές ζημιές.