Διοικητική Λογιστική Κοστολόγηση συνεχούς παραγωγής Δημήτρης Μπάλιος
ΘΕΩΡΙΑ Κοστολόγηση συνεχούς παραγωγής Η επιχείρηση παράγει πολλά τεμάχια ενός μοναδικού προϊόντος (τυποποιημένο προϊόν) για μεγάλο χρονικό διάστημα π.χ. αυτοκίνητα, υφάσματα, τσιμέντο Βασικά σημεία Η συγκέντρωση του κόστους δεν γίνεται ανά παραγγελία αλλά ανά τμήμα της παραγωγικής διαδικασίας με το κόστος να ισοκατανέμεται σε όλες τις μονάδες που παράγονται από το συγκεκριμένο τμήμα στη διάρκεια μιας περιόδου. Κατά στάδια ή κατά φάση κοστολόγηση λέγεται γιατί για κάθε φάση, για κάθε τμήμα, υπολογίζεται το μέσο ανά μονάδα κόστος. Μαζί με τις μονάδες που μεταφέρονται από τμήμα σε τμήμα, μεταφέρεται και το κόστος (μεταφερόμενο κόστος). Το φύλλο παραγγελίας αντικαθίσταται από την έκθεση κόστους παραγωγής που συντάσσεται τόσο για κάθε τμήμα όσο και για το σύνολο της παραγωγής. Ως ισοδύναμες μονάδες προϊόντος που παρήχθησαν λαμβάνονται υπόψη, εκτός από τις ολοκληρωμένες, και οι ισοδύναμες μονάδες προϊόντος που συνδέονται με το ποσοστό της ολοκληρωμένης μονάδας που αντιστοιχεί σε μία ημικατεργασμένη. Μετατρέπουμε μαθηματικά τις ημιτελείς μονάδες σε έναν ισοδύναμο αριθμό ολοκληρωμένων μονάδων. = Ολοκληρωμένες μονάδες + (Αριθμός ημιτελών μονάδων * Βαθμός ολοκλήρωσης) Αυτές οι ισοδύναμες μονάδες θα πρέπει να προστεθούν στις ολοκληρωμένες μονάδες για να υπολογιστεί η συνολική παραγωγή (ή αλλιώς παραγωγή ισοδύναμων μονάδων) και στη συνέχεια το μοναδιαίο κόστος. Μέσο κόστος ανά ισοδύναμη μονάδα = Συνολικό κόστος περιόδου / περιόδους Σε κάθε στάδιο φάση παραγωγής ακολουθούνται πέντε βήματα. Οι μέθοδοι που χρησιμοποιούνται είναι η First In First Out (FIFO) και ο Σταθμικός Μέσος Όρος (ΣΜΟ). Φυσική ροή προϊόντος σε ένα τμήμα 2 Αρχικό απόθεμα μονάδων υπό επεξεργασία (Παραγωγή σε εξέλιξη) + Μονάδες που άρχισε η επεξεργασία τους στο τμήμα ή μεταφέρθηκαν από άλλα τμήματα (ΕΙΣΡΟΕΣ) = Μονάδες που εξήλθαν από το τμήμα + Τελικό απόθεμα μονάδων υπό επεξεργασία (Παραγωγή σε εξέλιξη)
Φυσική ροή προϊόντος σε ένα τμήμα - ΜΣΟ Αρχικό απόθεμα μονάδων υπό επεξεργασία (Παραγωγή σε εξέλιξη) + Μονάδες που άρχισε η επεξεργασία τους στο τμήμα ή μεταφέρθηκαν από άλλα τμήματα (ΕΙΣΡΟΕΣ) = Μονάδες που ολοκληρώθηκε η επεξεργασία τους + Τελικό απόθεμα μονάδων υπό επεξεργασία (Παραγωγή σε εξέλιξη) Φυσική ροή προϊόντος σε ένα τμήμα - FIFO Αρχικό απόθεμα μονάδων υπό επεξεργασία (Παραγωγή σε εξέλιξη) + Μονάδες που άρχισε η επεξεργασία τους στο τμήμα ή μεταφέρθηκαν από άλλα τμήματα (ΕΙΣΡΟΕΣ) = Μονάδες που ολοκληρώθηκε η επεξεργασία τους + Ολοκληρωμένες μονάδες που ξεκίνησαν και ολοκληρώθηκαν μέσα στην περίοδο + Τελικό απόθεμα μονάδων υπό επεξεργασία (Παραγωγή σε εξέλιξη) 5 βήματα κοστολόγησης Βήμα 1 ο : Προσδιορισμός της φυσικής ροής (κατάσταση ποσοτήτων) ΜΣΟ: Προσδιορισμός ποσοτήτων σύμφωνα με τη φυσική ροή χωρίς να γίνει διάκριση των ολοκληρωμένων μονάδων σε αυτές που προέρχονται από το αρχικό απόθεμα και αυτές από τις εισροές. FIFO: Διάκριση των ολοκληρωμένων μονάδων σε αυτές που προέρχονται από το αρχικό απόθεμα και αυτές από τις εισροές. Βήμα 2 ο : Προσδιορισμός των ισοδύναμων μονάδων ΜΣΟ: Υπολογίζουμε τις ισοδύναμες μονάδες πολλαπλασιάζοντας τις ημιτελείς μονάδες με το ποσοστό ολοκλήρωσής τους. FIFO: Πρώτα υπολογίζουμε το ποσοστό επεξεργασίας της εργασίας που απαιτείται για να ολοκληρωθούν οι μονάδες στο αρχικό απόθεμα. Μετά υπολογίζουμε τον αριθμό των μονάδων που η παραγωγή τους άρχισε και ολοκληρώθηκε κατά τη διάρκεια της περιόδου. Τέλος, υπολογίζουμε το ποσοστό επεξεργασίας που ολοκληρώθηκε στις μονάδες που βρίσκονται ακόμα υπό επεξεργασία στο τέλος της περιόδου. Βήμα 3ο : Προσδιορισμός του συνολικού κόστους παραγωγής ΜΣΟ: Κόστος αρχικού αποθέματος ημιτελών μονάδων Τρέχων κόστος περιόδου 3 FIFO: Κόστος αρχικού αποθέματος (αφορά τις ολοκληρωμένες μονάδες) Τρέχων κόστος περιόδου (αφορά τις ισοδύναμες μονάδες)
Βήμα 4 ο : Προσδιορισμός του κόστους ανά ισοδύναμη ολοκληρωμένη μονάδα ΜΣΟ: Διαίρεση του κόστους του βήματος 3 αναλυμένο στους αντίστοιχους συντελεστές με τις αντίστοιχες ισοδύναμες μονάδες FIFO: Διαίρεση του τρέχοντος κόστους του βήματος 3 αναλυμένο στους αντίστοιχους συντελεστές με τις αντίστοιχες ισοδύναμες μονάδες Βήμα 5 ο : Κοστολόγηση ΜΣΟ: Υπολογίζεται το κόστος των ολοκληρωμένων μονάδων βάσει του κόστους ανά ισοδύναμη ολοκληρωμένη μονάδα επί τον αριθμό των ολοκληρωμένων μονάδων FIFO: Υπολογίζεται το κόστος των ολοκληρωμένων μονάδων αθροίζοντας το κόστος του αρχικού αποθέματος ημιτελών μονάδων, το πρόσθετο κόστος ολοκλήρωσής του και το γινόμενο του κόστους ανά ισοδύναμη ολόκληρη μονάδα επί τον αριθμό των εισερχόμενων μονάδων που ολοκληρώθηκαν. 4
ΑΣΚΗΣΗ Πληροφορίες για το κόστος παραγωγής συγκεκριμένης περιόδου Περίοδος ανάλυσης: Δεκέμβριος 2010 Αρχικό απόθεμα Αρχικό απόθεμα επεξεργασμένο κατά: Κόστος αρχικού αποθέματος Α ύλες Α ύλες μονάδες ευρώ ευρώ * Τελικό απόθεμα Τελικό απόθεμα επεξεργασμένο κατά: Τρέχον κόστος περιόδου Ολοκληρωμένες μονάδες Α ύλες Α ύλες μονάδες * μονάδες 5
Βήμα 1ο : Προσδιορισμός της φυσικής ροής Μέθοδος σταθμικού μέσου όρου Μέθοδος FIFO Ποσότητες Φυσική ροή Ποσότητες Φυσική ροή Αρχικό απόθεμα Αρχικό απόθεμα + Εισερχόμενες μονάδες + Εισερχόμενες μονάδες = Σύνολο = Σύνολο Εξερχόμενες μονάδες Εξερχόμενες μονάδες + Τελικό απόθεμα από το αρχικό απόθεμα = Σύνολο από τις εισερχόμενες μονάδες + Τελικό απόθεμα = Σύνολο Σημείωση: Οι ημιτελείς μονάδες του τελικού αποθέματος δεν διαχωρίζονται σε αυτές που προέρχονται από τις εισερχόμενες μονάδες ή το αρχικό απόθεμα. Το ίδιο ισχύει και για τις εξερχόμενες οι οποίες επίσης δεν διαχωρίζονται ανάλογα με την προέλευσή τους. Σημείωση: Σύμφωνα με τη FIFO, εξέρχονται πρώτα οι μονάδες του αρχικού αποθέματος και στη συνέχεια οι εισερχόμενες μονάδες. Οι ολοκληρωμένες μονάδες σε αυτές που προέρχονται από το αρχικό απόθεμα και σε αυτές που προέρχονται από τις εισροές. Άρα, ουσιαστικά, το τελικό απόθεμα προέρχεται από τις εισερχόμενες μονάδες Η φυσική ροή αναφέρεται στις φυσικές μονάδες προϊόντος που ρέουν, μεταφέρονται από τμήμα σε τμήμα.
Βήμα 2ο : Προσδιορισμός των ισοδύναμων μονάδων Μέθοδος σταθμικού μέσου όρου Μέθοδος FIFO Ά ύλες Ά ύλες Αρχικό απόθεμα + + Εισερχόμενες μονάδες = + Τελικό απόθεμα = Σύνολο Σημείωση: Οι ισοδύναμες μονάδες ισούται με τις ολοκληρωμένες μονάδες συν το γινόμενο του αριθμού των ημιτελών μονάδων επί τον βαθμό ολοκλήρωσής τους. Σημείωση: Οι ισοδύναμες μονάδες προέρχονται α) από το αρχικό απόθεμα για το οποίο θα πρέπει να ολοκληρωθεί η επεξεργασία του (υπολειπόμενο ποσοστό επεξεργασίας) + β) τις ολοκληρωμένες μονάδες που προέρχονται από τις εισροές (άρα ολοκληρωμένες μονάδες μείον αρχικό απόθεμα) + γ) τις ισοδύναμες μονάδες αναφορικά με το τελικό απόθεμα (στο ποσοστό βέβαια που έχουν ολοκληρωθεί) Οι ισοδύναμες μονάδες είναι θεωρητικές μονάδες που αντικατοπτρίζουν τις συνολικά "ολοκληρωμένες" μονάδες, δηλαδή αυτές που έχουν ήδη ολοκληρωθεί συν τις ημικατεργασμένες στο βαθμό ολοκλήρωσής τους σε σχέση με μία ολοκληρωμένη. 7
Βήμα 3ο : Προσδιορισμός συνολικού κόστους παραγωγής Μέθοδος σταθμικού μέσου όρου Μέθοδος FIFO Κόστος Σύνολο Α Ύλες Κόστος Σύνολο Α Ύλες Αρχικό απόθεμα Αρχικό απόθεμα Τρέχον κόστος + Τρέχον κόστος Σύνολο = Σύνολο Σημείωση: Το συνολικό κόστος αναλύεται και για το αρχικό απόθεμα και για το τρέχον κόστος. Σημείωση: Το συνολικό κόστος δεν αναλύεται και για το αρχικό απόθεμα και για το τρέχον κόστος. Υπολογίζεται βέβαια το συνολικό κόστος του αρχικού αποθέματος, δεν αναλύεται όμως γιατί στη FIFO, το κόστος του αρχικού αποθέματος επιβαρύνει άμεσα τις ολοκληρωμένες μονάδες. Βήμα 4ο : Προσδιορισμός του κόστους ανά ισοδύναμη μονάδα Μέθοδος σταθμικού μέσου όρου Μέθοδος FIFO Α Ύλες Α Ύλες Συνολικό κόστος Συνολικό κόστος : : = Κόστος ανά Κόστος ανά ισοδύναμη μονάδα = ισοδύναμη μονάδα Κόστος ανά ισοδύναμη ολοκληρωμένη μονάδα: Κόστος ανά ισοδύναμη ολοκληρωμένη μονάδα: 8
Βήμα 5ο : Προσδιορισμός του κόστους παραχθέντων και του κόστους του τελικού αποθέματος των Μέθοδος σταθμικού μέσου όρου Μέθοδος FIFO Περίληψη κόστους Περίληψη κόστους Ολοκληρωμένες μονάδες * = Ολοκληρωμένες μονάδες + Παραγωγή σε εξέλιξη τέλους Από αρχικό απόθεμα Α ύλες * = Πρόσθετο κόστος αρχικού αποθέματος + * = + Α ύλες * = + * = + + * = = Σύνολο = * = = Σύνολο Σύνολο + Από εισερχόμενες μονάδες * = Σημείωση: Λόγω του μη διαχωρισμού των μονάδων, η περίληψη είναι σύντομη. = Κόστος παραχθέντων Παραγωγή σε εξέλιξη τέλους Α ύλες * = + + * = + * = = Σύνολο = Σύνολο κόστους Σημείωση: Η περίληψη στη FIFO ακολουθεί μια χρονική ακολουθία: α) Κόστος ολοκληρωμένων μονάδων από αρχικό απόθεμα, β) Κόστος ολοκλήρωσης αρχικού αποθέματος, γ) Κόστος ολοκληρωμένων μονάδων που ξεκίνησαν και ολοκληρώθηκαν μέσα στην εξεταζόμενη περίοδο (το άθροισμα των α, β και γ ισούται με το Κόστος παραχθέντων), δ) Κόστος του τελικού αποθέματος των (και καταλήγουμε αθροίζοντας το δ στο Κόστος παραχθέντων, στο Συνολικό κόστος παραγωγής). 9
Έκθεση Κόστους Παραγωγής Περίοδος: Δεκέμβριος 2010 Μέθοδος: ΣΜΟ Βήμα 1ο Βήμα 2ο Ποσότητες Φυσική ροή Αρχικό απόθεμα Ά ύλες Άμεση εργασία Εισερχόμενες μονάδες Σύνολο Εξερχόμενες μονάδες Τελικό απόθεμα Σύνολο Κόστος Σύνολο Αρχικό κόστος Τρέχον Κόστος Σύνολο (Βήμα 3ο) Κόστος ανά ισοδύναμη μονάδα (Βήμα 4ο) Ά ύλες Ανάλυση Άμεση εργασία Ισοδύναμη ολοκληρωμένη μονάδα Βήμα 5ο Κοστολόγηση Ολοκληρωμένες μονάδες Πρόσθετο τρέχον κόστος Ά ύλες Κόστος παραγωγής σε εξέλιξη Συνολικό κόστος
Έκθεση Κόστους Παραγωγής Περίοδος: Δεκέμβριος 2010 Μέθοδος: FIFO Βήμα 1ο Βήμα 2ο Ποσότητες Φυσική ροή Αρχικό απόθεμα Ά ύλες Εισερχόμενες μονάδες Σύνολο Εξερχόμενες μονάδες από το αρχικό απόθεμα Εξερχόμενες μονάδες από τις εισερχόμενες Τελικό απόθεμα Σύνολο Ανάλυση Κόστος Σύνολο Ά ύλες Αρχικό κόστος Τρέχον Κόστος Σύνολο (Βήμα 3ο) Κόστος ανά ισοδύναμη μονάδα (Βήμα 4ο) Ισοδύναμη ολοκληρωμένη μονάδα Βήμα 5ο Κοστολόγηση Κόστος ολοκληρωμένων μονάδων από αρχικό απόθεμα Πρόσθετο τρέχον κόστος Ά ύλες Από τρέχουσα παραγωγή Κόστος παραχθέντων Παραγωγή σε εξέλιξη τέλους Ά ύλες Κόστος παραγωγής σε εξέλιξη Συνολικό κόστος 11