ΗΜΟΚΡΙΤΕΙΟ ΠΑΝΕΠΙΣΤΗΜΙΟ ΘΡΑΚΗΣ

ΗΜΟΚΡΙΤΕΙΟ ΠΑΝΕΠΙΣΤΗΜΙΟ ΘΡΑΚΗΣ ΤΜΗΜΑ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΕΠΙΣΤΗΜΩΝ Μεταπτυχιακό Πρόγραµµα MBA Master in Business Administration Το εκπαιδευτικό υλικό που ακολουθεί αναπτύχθηκε στα πλαίσια του Μαθήµατος«ιοικητική Λογιστική» 1

Εισαγωγή - Πρόλογος Το εκπαιδευτικό υλικό βασίζεται στα κάτωθι βιβλία: 1. Βενιέρης, Γ., Κοέν, Σ. και Κωλέτση Μ. (2005) Λογιστική Κόστους Αρχές και Εφαρµογές, εκδόσεις PI Publishing, Αθήνα. 2. Βενιέρης, Γ. και Κοέν, Σ. (2007) ιοικητική Λογιστική, εκδόσεις PI Publishing, εκδόσεις Ιωαννίδου, Αθήνα. 3. ηµητράς, Α και Μπάλλας, Α. (2009) ιοικητικήλογιστική, εκδόσεις Gutenberg, Αθήνα. 4. Καραγιώργος, Θ. και Πετρίδης, Α. (2013) Μηχανογραφηµένη Κοστολόγηση, εκδόσεις Αλεξοπούλου Καραγιώργος, Θεσσαλονίκη. 5. Καζαντζή, Ι και Σώρρος, Ι. (2006) ΠροβλήµατακαιΕφαρµογέςΛογισµούκαι ιοίκησηςκόστους, Πειραιάς. 6. Κεχράς, Ι. (2012) ΑσκήσειςΚοστολόγησης, εκδόσεις Νοµική Βιβλιοθήκη, Αθήνα. 7. Φίλιος, Β. (2012) ιοικητικήλογιστική, εκδόσεις Οικονοµικό Πανεπιστήµιο Αθηνών, Αθήνα. 8. Χατζής, Α. (2012) ΕφαρµογέςΚοστολόγησης, εκδόσεις Χατζής, Θεσσαλονίκη. 9. Garrison, R. and Noreen, E. (2006) ιοικητικήλογιστική, εκδόσεις Κλειδάριθµος. Συντάκτης ιαφανειών: ρ. ρογαλάς Γεώργιος Λέκτορας Π..407 ηµοκρίτειο Πανεπιστήµιο, Λέκτορας (υπό διορισµό) Πανεπιστήµιο Μακεδονίας, Site: http://www.drogalas.gr E-mail: georgedrogalas@yahoo.gr 2

ιάρθρωση ιαφανειών Για την πληρέστερη κατανόηση της ύλης του µαθήµατος «ιοικητική Λογιστική» παρουσιάζονται δέκα (10) ενότητες της «ιοικητικής Λογιστικής» στα πλαίσια των αντίστοιχων διαλέξεων. 3

Ενότητα 1 Κατάρτιση Οικονοµικών Καταστάσεων 4

Κλάδοι της Λογιστικής Κλάδοι της Λογιστικής αποτελούν: η Χρηµατοοικονοµική Λογιστική και η ιοικητική Λογιστική. Χρηµατοοικονο Χρηµατοοικονο µική µική Λογιστική Λογιστική Λογιστική ιοικητική ιοικητική Λογιστική Λογιστική 5

Χρηµατοοικονοµική Λογιστική Ασχολείται µε την πληροφόρηση των ενδιαφεροµένων κυρίως εκτός της επιχείρησης. Έχει την µορφή των προδιαγεγραµµένων εκθέσεων. Πληροφορεί σε µεγάλο ποσοστό µέσω των οικονοµικών καταστάσεων τέλους χρήσης. ηµοσιοποιείται σε τακτά χρονικά διαστήµατα. 6

ιοικητική Λογιστική Η ιοικητική Λογιστική είναι ένας ιδιαίτερος κλάδος της λογιστικής που ασχολείται µε τον προσδιορισµό του κόστους µε σκοπό να ενηµερώσει την ιοίκηση: στην ανάλυση του κόστους λειτουργίας, στον έλεγχο, στο προγραµµατισµό, στην αξιολόγηση της απόδοσης ατόµων και δραστηριοτήτων και στη λήψη αποφάσεων. 7

ιαφορές Χρη/κής και ιοι/κής Λογιστικής Χρηµατοοικονοµική Λογιστική ιοικητική Λογιστική Αποδέκτες Κυρίως εκτός της επιχείρησης Εντός της επιχείρησης Αρχές και Πρότυπα Γενικά Παραδεκτές λογιστικές αρχές Ευελιξία ανάλογα µε το στόχο Ειδίκευση Στο σύνολο της επιχείρησης Στα τµήµατα και τις διαδικασίες Συχνότητα Αναφορών Σε τακτά χρονικά διαστήµατα Εφαρµογή Υποχρεωτική Προαιρετική Έµφαση Έµφαση σε ιστορικά στοιχεία (σε αντικειµενικά δεδοµένα) Ανάλογα µε τις ανάγκες της επιχείρησης Έµφαση σε µελλοντικά προϋπολογιστικά στοιχεία (προβλέψεις και γενικά υποκειµενικά κριτήρια) 8

Είδη Λογαριασµών Ενεργητικό Έκτακτα Έσοδα και Έξοδα Παθητικό Λογαριασµοί Οργανικά Έσοδα Καθαρή Θέση Οργανικά Έξοδα 9

Ενεργητικό Είναι το σύνολο αγαθών και µέσων δράσης που ανήκουν κατά κυριότητα στην οικονοµική µονάδα και που µπορούν να εκφραστούν κατά τρόπο αντικειµενικό σε χρηµατικές µονάδες. Κύριες Κατηγορίες του Ενεργητικού είναι: Α. Οφειλόµενο Κεφάλαιο, που είναι το κεφάλαιο που δεν έχει καταβληθεί. Β. Έξοδα Εγκατάστασης, Γ. Πάγιο Ενεργητικό, που είναι το σύνολο των αγαθών, αξιών και δικαιωµάτων που αποκτώνται για µακροχρόνια χρήση και η οικονοµική µονάδα πρόκειται να έχει οφέλη σε επόµενες λογιστικές χρήσεις. ιακρίσεις του παγίου αποτελούν οι Ασώµατες Ακινητοποιήσεις, Ενσώµατες Ακινητοποιήσεις, Συµµετοχές και άλλες µακροπρόθεσµες απαιτήσεις. Κυκλοφορούν Ενεργητικό, όπου κατατάσσονται στοιχεία που να αλλάξουν µορφή. ιακρίσεις του Κυκλοφορούν Ενεργητικού αποτελούν τα Αποθέµατα, οι Απαιτήσεις, τα Χρεόγραφα και τα ιαθέσιµα. Ε. Μεταβατικοί Λογαριασµοί Ενεργητικού, όπου κατατάσσονται οι λογαριασµοί του Ενεργητικού που χρησιµοποιούνται για την χρονική τακτοποίηση των εσόδων και των εξόδων στη σωστή διαχειριστική χρήση.

Παθητικό Είναι το σύνολο των υποχρεώσεων σε τρίτα φυσικά ή νοµικά πρόσωπα (εκτός από τον επιχειρηµατία). Το παθητικό εκφράζει τις πηγές άντλησης των κεφαλαίων για τη δηµιουργία του Ενεργητικού. Κύριες Κατηγορίες του Παθητικού είναι: Α. Βραχυπρόθεσµες υποχρεώσεις, που η προθεσµία εξόφλησής τους ορίζεται µέχρι το τέλος της επόµενης χρήσης. Β. Μακροπρόθεσµες υποχρεώσεις, που η προθεσµία εξόφλησής τους ορίζεται µετά το τέλος της επόµενης χρήσης Γ. Προβλέψεις, που είναι οι διενεργούµενες κρατήσεις ποσών για την κάλυψη πιθανών εξόδων και ζηµιών.. Μεταβατικοί Λογαριασµοί Παθητικού, όπου κατατάσσονται οι λογαριασµοί του Παθητικού που χρησιµοποιούνται για την χρονική τακτοποίηση των εσόδων και των εξόδων στη σωστή διαχειριστική χρήση.

Καθαρή Θέση Είναι το σύνολο των υποχρεώσεων προς τους φορείς της επιχείρησης. Κύριες Κατηγορίες της Καθαρής Θέσης ή Καθαρής Περιουσίας είναι: Α. Κεφάλαιο, που η προθεσµία εξόφλησής τους ορίζεται µέχρι το τέλος της επόµενης χρήσης. Β. ιαφορά από έκδοση µετοχών υπέρ το άρτιο, που η προθεσµία εξόφλησής τους ορίζεται µετά το τέλος της επόµενης χρήσης. Γ. ιαφορές αναπροσαρµογής επιχορηγήσεις επενδύσεων, που προέρχονται από αναπροσαρµογή των αξιών και επιχορηγήσεις µέσω των αναπτυξιακών νόµων.. Αποθεµατικά Κεφάλαια, περιλαµβάνει συσσωρευµένα κέρδη που δεν διανεµήθηκαν και δεν ενσωµατώθηκαν στο κεφάλαιο, όπως «Τακτικό Αποθεµατικό» και «Ειδικά Αποθεµατικά». Ε. Αποτέλεσµα εις νέο, όπου κατατάσσονται υπόλοιπα ζηµιών ή κερδών προηγούµενων χρήσεων που δεν ενσωµατώθηκαν στο αποθεµατικό ή στο κεφάλαιο. Ζ. Ποσά προορισµένα για αύξηση κεφαλαίου, περιλαµβάνουν ποσά για µελλοντική αύξηση κεφαλαίου.

Οργανικά Έξοδα Οργανικό Έξοδο είναι η µείωση της καθαρής Θέσης, η οποία προέρχεται από τη χρησιµοποίηση υπηρεσιών τρίτων, από χρησιµοποίηση στοιχείων πάγιου Ενεργητικού και από την ανάλωση ή πώληση στοιχείων κυκλοφοριακού Ενεργητικού της οικονοµικής µονάδας. Παραδείγµατα Οργανικών Εξόδων αποτελούν: Αµοιβές και έξοδα προσωπικού Αµοιβές και έξοδα τρίτων Παροχές τρίτων (παροχές κοινής ωφέλειας) Φόροι - τέλη ιάφορα έξοδα Τόκοι και συναφή έξοδα Αποσβέσεις Προβλέψεις εκµεταλλεύσεως

Οργανικά Έσοδα Οργανικά Έσοδα είναι η αύξηση της Καθαρής Θέσης, η οποία προέρχεται από την πώληση αγαθών ή την παροχή υπηρεσιών καθώς και από άλλες δραστηριότητες της οικονοµικής µονάδας. Παραδείγµατα Οργανικών Εσόδων αποτελούν: Πωλήσεις Εµπορευµάτων Πωλήσεις Προϊόντων Έσοδα από παροχή υπηρεσιών Έσοδα από παρεπόµενες ασχολίες Έσοδα Κεφαλαίου

Έκτακτα Έσοδα Εκτός από τα λειτουργικά έσοδα, τα οποία προσδιορίζουν το Αποτέλεσµα Εκµετάλλευσης, υπάρχουν και έκτακτα και ανόργανα αποτελέσµατα, τα οποία µαζί µε το Αποτέλεσµα Εκµετάλλευσης προσδιορίζουν το τελικό Αποτέλεσµα Χρήσεως. Παραδείγµατα των παραπάνω αποτελούν: Λοιπά Κέρδη Καταπτώσεις εγγυήσεων ποινικές ρήτρες Κέρδη από εκποίηση παγίων Έσοδα προηγούµενων χρήσεων Συναλλαγµατικές διαφορές Προβλέψεις για αποζηµίωση προσωπικού.

Έκτακτα Έξοδα Εκτός από τα λειτουργικά έξοδα, τα οποία προσδιορίζουν το Αποτέλεσµα Εκµετάλλευσης, υπάρχουν και έκτακτα και ανόργανα αποτελέσµατα, τα οποία µαζί µε το Αποτέλεσµα Εκµετάλλευσης προσδιορίζουν το τελικό Αποτέλεσµα Χρήσεως. Παραδείγµατα των παραπάνω αποτελούν: Φορολογικά πρόστιµα και προσαυξήσεις Καταπτώσεις εγγυήσεων ποινικές ρήτρες Ζηµιές από εκποίηση παγίων Έξοδα προηγούµενων χρήσεων Συναλλαγµατικές διαφορές Προβλέψεις για επισφαλείς απαιτήσεις.

Οικονοµικές Καταστάσεις Προσάρτηµα Κατάσταση Γενικής Εκµετάλλευσης Ισολογισµός Κατάσταση Αποτελεσµάτων Χρήσης Πίνακας ιάθεσης Αποτελεσµάτων 17

Κατάσταση Γενικής Εκµετάλλευσης (1) Παρουσιάζει το οργανικό αποτέλεσµα της χρήσης, καθώς και τα αναλυτικά στοιχεία του µικτού κέρδους. Από την Κατάσταση Γενικής Εκµετάλλευσης προκύπτει ένα ενδιάµεσο αποτέλεσµα το αποτέλεσµα εκµετάλλευσης που αναφέρεται στην κύρια δραστηριότητα της οικονοµικής µονάδας. Καταρτίζεται υποχρεωτικά στο τέλος της χρήσης σύµφωνα µε το Ε.Γ.Λ.Σ. εν δηµοσιεύεται υποχρεωτικά.

Κατάσταση Γενικής Εκµετάλλευσης (2) Στην Κατάσταση Γενικής Εκµετάλλευσης παρουσιάζονται όλοι οι λογαριασµοί σε δύο µέρη: Στο αριστερό µέρος, οι λογαριασµοί των λειτουργικών, οργανικών, οµαλών εξόδων συν τα εµπορεύµατα ή προϊόντα αρχής (προηγούµενη χρήση) συν τις αγορές εµπορευµάτων (κατά την περίοδο χρήσης) µείον το τελικό απόθεµα εµπορευµάτων (εµπορεύµατα τέλους που προέκυψαν από την απογραφή λήξης). Στο δεξιό µέρος, οι λογαριασµοί των λειτουργικών, οργανικών, οµαλών εσόδων. Η διαφορά που προκύπτει αναφέρεται είτε ως «Κέρδη Εκµετάλλευσης» είτε ως «Ζηµία Εκµετάλλευσης».

Κατάσταση Γενικής Εκµετάλλευσης (3) Χρέωση Αρχικά Αποθέµατα +Αγορές - Τελικά Αποθέµατα Κόστος Πωληθέντων Αµοιβές και έξοδα προσωπικού Αµοιβές και έξοδα τρίτων Παροχές Τρίτων Φόροι - τέλη ιάφορα έξοδα Τόκοι και συναφή έξοδα Αποσβέσεις παγίων ενσωµ. στο κόστ. Προβλέψεις εκµετάλλευσης Γενική Εκµετάλλευση Πίστωση Πωλήσεις εµπορευµάτων Πωλήσεις προϊόντων έτοιµων και ηµιτελών Πωλήσεις λοιπών αποθεµ. και άχρηστου υλικου Πωλήσεις υπηρεσιών Επιχορηγήσεις και διάφορα έσοδα πωλήσεων Έσοδα παρεπόµενων ασχολιών Έσοδα κεφαλαίων Ιδιοπαραγωγή παγίων και χρησιµ. Προβ. Εκµ.

Κατάσταση Αποτελέσµατος Χρήσης (1) Παρουσιάζει το αποτέλεσµα της οικονοµικής µονάδας µέσω του συσχετισµού των οργανικών εξόδων και των οργανικών εσόδων (αποτέλεσµα εκµετάλλευσης) και τις έκτακτες ζηµιές και τα έκτακτα κέρδη Μετρά στην ουσία την αποδοτικότητα της λειτουργίας σε κάθε χρήση. Καταρτίζεται υποχρεωτικά στο τέλος της χρήσης σύµφωνα µε το Ε.Γ.Λ.Σ. ηµοσιεύεται µαζί µε τον Ισολογισµό, τον Πίνακα ιάθεσης Αποτελεσµάτων και το Προσάρτηµα.

Κατάσταση Αποτελέσµατος Χρήσης (2) Στην Κατάσταση Αποτελέσµατος Χρήσης παρουσιάζονται όλοι οι λογαριασµοί σε δύο µέρη: Στο αριστερό µέρος, οι λογαριασµοί του Κόστους Πωληθέντων και των Οργανικών Εξόδων, (προέρχονται από την Κατάσταση της Γενικής Εκµετάλλευσης) συν οι Έκτακτες Ζηµιές, ενώ Στο δεξιό µέρος, οι λογαριασµοί των Οργανικών Εσόδων (προέρχονται από την Κατάσταση της Γενικής Εκµετάλλευσης) συν τα Έκτακτα Κέρδη. Η διαφορά που προκύπτει αναφέρεται είτε ως «Κέρδη Χρήσεως» είτε ως «Ζηµία Χρήσεως».

Κατάσταση Αποτελέσµατος Χρήσης (3) Μία δεύτερη παρουσίαση της Κατάστασης Αποτελεσµάτων Χρήσης είναι: Το Κέρδος Εκµετάλλευσης µεταφέρεται στο δεξιό µέρος ή η Ζηµία Εκµετάλλευσης µεταφέρεται στο αριστερό µέρος. Επιπλέον στο αριστερό µέρος, οι Έκτακτες Ζηµιές, ενώ στο δεξιό µέρος, τα Έκτακτα Κέρδη. Στις επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών δεν προσδιορίζεται «Κόστος Πωληθέντων».

Κατάσταση Αποτελέσµατος Χρήσης (4) Χρέωση Ζηµία Εκµετάλλευσης + Έκτακτα έξοδα Αποτέλεσµα Χρήσης ή Κέρδος Εκµετάλλευσης + Έκτακτα έσοδα Πίστωση Αν το αριστερό µέρος είναι µεγαλύτερο από το δεξιό µέρος, σηµαίνει ότι η Χρέωση είναι µεγαλύτερη της Πίστωσης, δηλαδή υπάρχει Χρεωστικό Υπόλοιπο, ήτοι εµφανίζεται Ζηµία Χρήσης. Αν το δεξιό µέρος είναι µεγαλύτερο από το αριστερό µέρος, σηµαίνει ότι η Πίστωση είναι µεγαλύτερη της Χρέωσης, δηλαδή υπάρχει Πιστωτικό Υπόλοιπο, ήτοι εµφανίζεται Κέρδος Χρήσης. Το Κέρδος ή η Ζηµία Χρήσης µεταφέρεται στον Πίνακα ιάθεσης Αποτελεσµάτων.

Πίνακας ιάθεσης Αποτελεσµάτων (1) Είναι η χρηµατοοικονοµική κατάσταση που απεικονίζει τον τρόπο διάθεσης των κερδών. Ο Πίνακας ιάθεσης καταρτίζεται υποχρεωτικά στο τέλος της χρήσης σύµφωνα µε το Ε.Γ.Λ.Σ. ηµοσιεύεται µαζί µε τον Ισολογισµό, την Κατάσταση Αποτελεσµάτων Χρήσης και το Προσάρτηµα.

Πίνακας ιάθεσης Αποτελεσµάτων (2) Καθαρό αποτέλεσµα χρήσης (Μείον) Υπόλοιπο ζηµιών προηγ. Χρήσεων Πλέον ή Μείον ιαφορές φορολ/κού ελέγχου προηγ. Χρήσεων (Μείον) Λοιποί µη ενσωµ. στο λειτουρ.κόστος φόροι (Μείον) Φόροι Εισοδήµατος = ΚΕΡ Η ΠΡΟΣ ΙΑΘΕΣΗ Τακτικό Αποθεµατικό Μερίσµατα Πληρωτέα Αποτέλεσµα εις νέο

Πίνακας ιάθεσης Αποτελεσµάτων (3) Το Τακτικό Αποθεµατικό µεταφέρεται στην κατηγορία «Ίδια Κεφάλαια» του Ισολογισµού. Το Αποτέλεσµα εις Νέο µεταφέρεται στην κατηγορία «Ίδια Κεφάλαια» του Ισολογισµού. Τα Μερίσµατα Πληρωτέα µεταφέρονται στην κατηγορία «Υποχρεώσεις» του Ισολογισµού. Ο Φόρος Εισοδήµατος µεταφέρεται στην κατηγορία «Υποχρεώσεις» του Ισολογισµού. Ύστερα από τις παραπάνω µεταφορές ο Ισολογισµός ισοσκελίζεται.

Ισολογισµός (1) Ισολογισµός είναι η λογιστική κατάσταση που δείχνει την οικονοµική κατάσταση της οικονοµικής µονάδας σε µια δεδοµένη χρονική στιγµή. Χωρίζεται σε δύο µέρη: Στο αριστερό µέρος, που ονοµάζεται Ενεργητικό και οµαδοποιείται µε κριτήριο τη ρευστότητα. Στο δεξιό µέρος, που ονοµάζεται Παθητικό και Καθαρή Θέση και οµαδοποιείται µε κριτήριο την ληκτότητα των υποχρεώσεων.

Ενεργητικό Ισολογισµός (2) Επιχείρηση Α. Ισολογισµός στις Παθητικό και Καθαρή Θέση Α. ΟΦΕΙΛΟΜΕΝΟ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Β. ΕΞΟ Α ΕΓΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΣ Έξοδα ίδρυσης και πρώτης εγκατάστασης Γ. ΠΑΓΙΟ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ Ασώµατες Ακινητοποιήσεις Ενσώµατες Ακινητοποιήσεις Συµµετοχές και άλλες µακροπρόθεσµες χρηµατοοικονοµικές απαιτήσεις. ΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ Αποθέµατα Απαιτήσεις Χρεόγραφα ιαθέσιµα Ε. ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΟΙ ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΙ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ ΓΕΝΙΚΟ ΣΥΝΟΛΟ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ Α. Ι ΙΑ ΚΕΦΑΛΑΙΑ Κεφάλαιο ιαφορά από έκδοση µετοχών υπέρ το άρτιο ιαφορές αναπροσαρµογής επιχορηγήσεις επενδύσεων Αποθεµατικά κεφάλια Ποσά προορισµένα για αύξηση κεφαλαίων Αποτέλεσµα εις νέο Β. ΠΡΟΒΛΕΨΕΙΣ ΓΙΑ ΚΙΝ ΥΝΟΥΣ ΚΑΙ ΕΞΟ Α Γ. ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΙΣ Μακροπρόθεσµες υποχρεώσεις Βραχυπρόθεσµες υποχρεώσεις. ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΟΙ ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΙ ΠΑΘΗΤΙΚΟΥ ΓΕΝΙΚΟ ΣΥΝΟΛΟ ΠΑΘΗΤΙΚΟΥ

Προσάρτηµα Το Προσάρτηµα παρέχει επεξηγηµατικές και πρόσθετες πληροφορίες επί του Ισολογισµού και της Κατάστασης Αποτελεσµάτων Χρήσης Οι Πληροφορίες αφορούν: Μεθόδους αποτίµησης, Μεθόδους υπολογισµού αποσβέσεων, Προβλέψεις Συµµετοχή εταιρείας σε κεφάλαιο άλλης εταιρείας 30