1
Εννοιολογικό Πλαίσιο (Γενικά) Σκοπός (Παράγραφος 1) Πεδίο Εφαρμογής (Παράγραφος 5) Αξιολόγηση του Ε.Π της IASB 2
IASB Πλαίσιο Το πλαίσιο ορίζει τις αρχές για την κατάρτιση των Χρηματοοικονομικών Καταστάσεων (ΧΚ) Σκοπός των ΧΚ Να δίνουν πληροφορίες στους χρήστες για να λαμβάνουν οικονομικές αποφάσεις Μέρη Ενεργητικό Παθητικό Ίδια Κεφάλαια Έσοδα Έξοδα Βασικές Αρχές Ποιοτικά Χαρακτηριστικά Αναγνώριση Επιμέτρηση Διατήρηση Κεφαλαίου Βάση δεδουλευμένου Βιωσιμότητα Συνάφεια Αξιοπιστία Σύγκριση Κατανοητές Στοιχείο Πιθανό ΠΜΟ Αξιόπιστα Μετρήσιμο Ιστορικό Τρέχον Ρευστοποιήσιμο Προεξοφλημένο Χρηματοοικονομική Φυσική Σημαντικότητα 3
Τι είναι το Πλαίσιο; Το Πλαίσιο είναι το Θεωρητικό υπόβαθρο στο οποίο βασίζονται το ΔΠΧΠ. π.χ. Το Πλαίσιο ορίζει τι είναι στοιχείο ενεργητικού. Ο ορισμός για διαφορετικά στοιχεία ενεργητικού σε ΔΛΠ βασίζεται στον ορισμό του Πλαισίου π.χ. ΥΕΣ (ΔΛΠ16), Ακίνητα για Επένδυση(ΔΛΠ 40), Βιολογικά IASB Στοιχεία (ΔΛΠ 41) κλπ ΠΛΑΙΣΙΟ Η Συνέπεια επιτυγχάνεται γιατί όλα τα ΔΛΠ βασίζονται πάνω στις ίδιες αρχές. Ορισμός: «Ένα Πλαίσιο Αρχών αποτελεί ένα κατανοητό σύστημα από συνδεδεμένους στόχους και αρχές τα οποία μπορούν να οδηγούν σε συναφή Πρότυπα τα οποία περιγράφουν τη φύση, τη λειτουργία αλλά και τις αδυναμίες της Χρηματοοικονομικής Λογιστικής και των Καταστάσεων». 4 ΔΛΠ 1 ΔΛΠ 11 ΔΛΠ 22
IASB Πλαίσιο Το Πλαίσιο δεν είναι ΔΠΧΠ και έτσι πολλές από τις διατάξεις του επαναλαμβάνονται από το ΔΛΠ 1 ώστε να είναι υποχρεωτικές. Το Πλαίσιο μπορεί να μην είναι ΔΠΧΠ αλλά όταν μια επιχείρηση υιοθετεί μια λογιστική πολιτική για την οποία δεν υπάρχει σχετικό ΔΠΧΠ η πολιτική θα πρέπει να είναι σύμφωνη με το Πλαίσιο. Σε πολύ λίγες περιπτώσεις μπορεί να υπάρχει και διαφωνία μεταξύ των διατάξεων του Πλαισίου και αυτές κάποιων ΔΛΠ η Διερμηνειών. Σε αυτές τις περιπτώσεις οι διατάξεις των ΔΠΧΠ ή των Διερμηνειών υπερισχύουν του Πλαισίου. 5
Ο σκοπός του Ε.Π(παραγρ. 1) Ο σκοπός του Πλαισίου είναι να: a. βοηθήσει το Συμβούλιο της Ε.Δ.Λ.Π. στην ανάπτυξη των μελλοντικών Δ.Λ.Π και στην αναθεώρηση υφισταμένων b. βοηθήσει το Συμβούλιο της Ε.Δ.Λ.Π. στην προώθηση της εναρμόνισης των κανονισμών, λογιστικών προτύπων και διαδικασιών, που αφορούν στην παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων με την παροχή βάσης για τη μείωση του αριθμού των εναλλακτικών λογιστικών χειρισμών που επιτρέπονται από τα Δ.Λ.Π. c. βοηθήσει τα αρμόδια εθνικά όργανα θεσμοθέτησης προτύπων στην ανάπτυξη εθνικών προτύπων. 6
d. βοηθήσει τους συντάκτες οικονομικών καταστάσεων στην εφαρμογή των Δ.Λ.Π και στην αντιμετώπιση θεμάτων τα οποία δεν αποτελούν ακόμη αντικείμενο ενός Δ.Λ.Π, e. βοηθήσει τους ελεγκτές να σχηματίζουν γνώμη, κατά πόσο οι οικονομικές καταστάσεις συμμορφώνονται με τα Δ.Λ.Π, f. βοηθήσει τους χρήστες οικονομικών καταστάσεων στην ερμηνεία των πληροφοριών που περιέχονται στις οικονομικές καταστάσεις οι οποίες συντάχθηκαν σύμφωνα με τα Δ.Λ.Π και, e. να παράσχει σε όσους ενδιαφέρονται για το έργο της Ε.Δ.Λ.Π., πληροφορίες σχετικά με την προσέγγισή της στη διαμόρφωση των Δ.Λ.Π. 7
Πεδίο εφαρμογής(παρ.5) 1. Ο σκοπός των οικονομικών καταστάσεων, 2. Θεμελιώδεις (βασικές) παραδοχές 3. Τα ποιοτικά χαρακτηριστικά των Χ.Κ 4. Τα στοιχεία των Χ.Κ 1. Ορισμοί 2. Αναγνώριση 3. Επιμέτρηση 5. Τις έννοιες του κεφαλαίου και της διατήρησης κεφαλαίου 8
Ο σκοπός των οικονομικών καταστάσεων Ο σκοπός των οικονομικών καταστάσεων είναι η παροχή πληροφοριών σχετικά : Οικονομική θέση (Ισολογισμός) Αποδοτικότητα (Κατάσταση Α.Χ) και τις Μεταβολές στην οικονομική θέση ( Κατάσταση μεταβολών των Ι.Κ) που είναι χρήσιμες σε ένα ευρύ πεδίο χρηστών για να πάρουν οικονομικές αποφάσεις (το πλαίσιο δίνει έμφαση στις ανάγκες των επενδυτών) 9
1: Ο σκοπός των Χ.Κ (συνέχεια) Επιπρόσθετα το Δ.Λ.Π 1: Παρουσίαση των Χ.Κ διατυπώνει ότι οι δημοσιευμένες Χ.Κ θα πρέπει να περιλαμβάνουν : Κατάσταση Ταμειακών Ροών (Δ.Λ.Π 7 Κατάσταση Ταμειακών Ροών) Το ΔΛΠ αναγνωρίζει ότι οι Χ.Κ παρέχουν πληροφορίες που κυρίως είναι χρηματοοικονομικές και για παρελθόντα γεγονότα και δεν παρέχουν όλες τις πληροφορίες που απαιτούνται για την λήψη οικονομικών αποφάσεων. 10
Χρηματοοικονομικές Καταστάσεις Κατάσταση Χρηματοοικονομικής Θέσης (Statement of Financial Position) Κατάσταση Πλήρων/Συνολικών Εισοδημάτων (Statement of comprehensive income) Κατάσταση Ταμειακών Ροών (Statement of Cash Flows) Κατάσταση Μεταβολών Ιδίων Κεφαλαίων (Statement of Changes in Equity) Προσάρτημα/Σημειώσεις (Notes) 11
Βασικές Λογιστικές Αρχές Το Πλαίσιο αναγνωρίζει τις ακόλουθες αρχές: Βάση δεδουλευμένου- τα αποτελέσματα των συναλλαγών καθώς και άλλων γεγονότων θα πρέπει να αναγνωρίζονται όταν πραγματοποιούνται και όχι όταν τα μετρητά η ισοδύναμα τους εισπράττονται ή πληρώνονται. Βιωσιμότητα (ή αρχή της συνεχιζόμενης δραστηριότητας)- Η επιχείρηση δεν έχει την ανάγκη ή την πρόθεση να ρευστοποιήσει ή να περικόψει σημαντικά τις λειτουργίες της. 12
Γενικές Λογιστικές Αρχές Σημαντικότητα (materiality) Συνέπεια (consistency) Συμψηφισμός (offsetting) Συγκριτικές πληροφορίες (comparative information) Σύνεση/συντηρητισμός (prudence/conservatism) Ουσία πάνω από την νομική υπόσταση (substance over form) Αληθή και δίκαια παρουσίαση (true and fair presentation) 13
Ποιοτικά Χαρακτηριστικά των ΧΚ Ορισμός: Ποιοτικά χαρακτηριστικά είναι εκείνα τα στοιχεία τα οποία κάνουν τις πληροφορίες των ΧΚ χρήσιμες για τους χρήστες των ΧΚ. Η χρήση των ποιοτικών χαρακτηριστικών και ΔΠΧΠ θα πρέπει να οδηγεί στην ακριβοδίκαιη εικόνα των ΧΚ. Τι κάνει την πληροφορία χρήσιμη? Συνάφεια Αξιοπιστία Συγκριτικές Πληροφορίες Κατανοητότητα Πρόβλεψη Δίκαιη Παρουσίαση Συνέπεια Επιβεβαίωση Ουσία πάνω από Τύπο Γνωστοποίηση Ουδετερότητα Σημαντικότητα Συντηρητικότητα Ολοκληρωμένο 14
Σημαντικότητα Ορισμός: Σημαντική είναι η πληροφορία που η απόκρυψη της ή η λανθασμένη διατύπωση της μπορεί να επηρεάσει τις αποφάσεις των χρηστών των ΧΚ. Η συνάφεια της πληροφορίας εξαρτάται από τη φύση της και τη σημαντικότητα της. Η σημαντικότητα είναι ένα ποιοτικό όριο που η πληροφορία θα πρέπει να κατέχει για να είναι χρήσιμη. Αν η πληροφορία δεν «περνά» το όριο της σημαντικότητας δεν θα πρέπει να εξετάζεται παραπέρα. Όριο Η σημαντικότητα εξαρτάται από το μέγεθος του στοιχείου αλλά όχι μόνο. 15
2: Ποιοτικά Χαρακτηριστικά Συνάφεια (για την λήψη αποφάσεων) Συναφής είναι η πληροφορία η οποία μπορεί και επηρεάζει τις οικονομικές αποφάσεις των χρηστών βοηθώντας τους να αξιολογούν το παρελθόν, παρόν η μέλλον (αξία πρόβλεψης) ή με το να επιβεβαιώνει (διορθώνει) παλαιότερες εκτιμήσεις (αξία επιβεβαίωσης). Αξιοπιστία Οι πληροφορίες είναι αξιόπιστες όταν δεν περιέχουν σημαντικά λάθη, παραλείψεις ή προκαταλήψεις και μπορούν να θεωρηθούν ότι αντικατοπτρίζουν πιστά αυτό που θεωρείται ή αναμένεται ότι αντιπροσωπεύουν. 16
2: Ποιοτικά Χαρακτηριστικά (συνέχεια) Παρουσίαση Κατανοητότητα Οι πληροφορίες θα πρέπει να είναι κατανοητές από χρήστες με λογική γνώση οικονομίας/λογιστικής και είναι διατεθειμένοι να μελετήσουν τις πληροφορίες με σχετική επιμέλεια και προσοχή Δυνατότητα Σύγκρισης Οι πληροφορίες θα πρέπει να βοηθούν τους χρήστες να συγκρίνουν τόσο τις ΧΚ διαχρονικά όσο και τις ΧΚ διαφορετικών οντοτήτων για το ίδιο έτος. Επομένως απαιτείται συνέπεια και κατάλληλες γνωστοποιήσεις 17
Περιορισμοί στην συνάφεια και αξιοπιστία της Πληροφορίας Έγκαιρη (Timeliness) Ισορροπία μεταξύ οφέλους και κόστους 18
Ισορροπία μεταξύ των Ποιοτικών Χαρακτηριστικών Συνάφεια έναντι συνέπειας Συνάφεια έναντι σύνεσης Σύνεση έναντι συνέπειας / σύνεση έναντι συσχέτισης εσόδων-εξόδων Όπως η αρχή των δεδουλευμένων 19
Αληθή και δίκαια παρουσίαση Το Ε.Π δεν αναφέρεται απευθείας σ αυτή την έννοια Δ.Λ.Π 1: Παρουσίαση των Χ.Κ δίνει με πιο σαφήνεια το πώς να επιτευχθεί η Αληθής και δίκαια παρουσίαση. 20
Στοιχεία των ΧΚ Στοιχείο ενεργητικού Πόρος που ελέγχεται από την οντότητα ως αποτέλεσμα γεγονότων του παρελθόντος και η χρήση του οποίου αναμένεται να οδηγήσει σε εισροή οικονομικών οφελών προς την οντότητα. Υποχρέωση Μια παρούσα υποχρέωση από την οντότητα που προκύπτει από γεγονότα του παρελθόντος και ο διακανονισμός της οποίας θα προκαλέσει εκροή πόρων που περικλείουν οικονομικά οφέλη. Ίδια Κεφάλαια ΙΚ Το υπολειμματικό συμφέρον στα στοιχεία ενεργητικού μίας οντότητας μετά την αφαίρεση όλων των υποχρεώσεων της. Εισόδημα Αύξηση στα οικονομικά οφέλη με τη μορφή εισροών, αύξηση των ΙΚ ή μείωση υποχρεώσεων εξαιρουμένων των αυξήσεων που προέρχονται από συνεισφορές των μετόχων. Έξοδο Μία μείωση στα οικονομικά οφέλη με τη μορφή εκροών, μείωση των ΙΚ ή αύξηση υποχρεώσεων εξαιρουμένων των διαθέσεων στους μετόχους. 21
Στοιχεία των ΧΚ Το Πλαίσιο ξεκάθαρα υιοθετεί μια προσέγγιση Ισολογισμού- δίνει προτεραιότητα στον ορισμό των στοιχείων του Ενεργητικού με τα έξοδα να είναι οτιδήποτε παραμένουσες χρεώσεις Πληρωμές Στοιχεία Ενεργ. Έξοδα 22
3: Ιεραρχία των Αποφάσεων Ορισμός, αναγνώριση και μέτρηση Ε1: Είναι Στοιχείο του Ενεργητικού /ή Παθητικού; Ε2: Πως θα πρέπει να αναγνωρισθούν; E3: Πως θα πρέπει να μετρηθούν; 23
Αναγνώριση των στοιχείων των ΧΚ Αναγνώριση σημαίνει την δήλωση ενός στοιχείου με τίτλο και νομισματικό ποσό στον Ισολογισμό ή τα Αποτελέσματα. Κριτήρια αναγνώρισης- Κάποιο στοιχεία θα πρέπει να αναγνωρίζεται στις ΧΚ όταν: Είναι πιθανό ότι θα υπάρξει εισροή (εκροή) οικονομικών οφελών προς (από) την οντότητα Το κόστος ή η αξία του στοιχείου μπορεί να μετρηθεί αξιόπιστα. Στάδια αναγνώρισης Αρχικό στάδιο (π.χ. αγορά κτιρίου) Διαδοχική επιμέτρηση (π.χ. αναπροσαρμογή του κτιρίου) Από-αναγνώριση (π.χ. πώληση ή καταστροφή του κτιρίου) 24
3: Συνέχεια Επιμέτρηση Σ αυτό το θέμα, το Πλαίσιο είναι τελείως ανεπαρκές μόνο μια σελίδα To Πλαίσιο δεν αναφέρεται στο ιστορικό κόστος, τρέχον κόστος, Ρευστοποιήσιμη αξία και στη Προεξοφλημένη (παρούσα) αξία Οι χρήστες θα πρέπει να κοιτάξουν επιπρόσθετα τα ατομικά Δ.Λ.Π 25
Επιμέτρηση στις ΧΚ Η επιμέτρηση (αποτίμηση) είναι η διαδικασία καθορισμού του ποσού των στοιχείων που θα πρέπει να αναφέρονται στον Ισολογισμό και στα Αποτελέσματα. 4 διαφορετικές βάσεις επιμέτρησης: Ιστορικό Κόστος- Τα στοιχεία καταχωρίζονται στο ποσό κτήσης τους. Τρέχον Κόστος- Τα στοιχεία καταχωρίζονται στο τρέχον ποσό εξαγοράς τους. Ρευστοποιήσιμη αξία- Τα στοιχεία καταχωρίζονται στο ποσό ρευστοποίησης τους (πώληση). Προεξοφλημένη (παρούσα) αξία - Τα στοιχεία καταχωρίζονται στην παρούσα αξία των μελλοντικών ταμιακών ροών που αναμένεται να δημιουργήσουν. Η πιο διαδομένη μέθοδος είναι το Ιστορικό Κόστος, μπορεί όμως να συνδυάζεται και με άλλες βάσεις (π.χ. τα αποθέματα αποτιμούνται στην μικρότερη τιμή μεταξύ κόστους και καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας). 26
Κεφάλαιο και Διατήρηση Κεφαλαίου Η αρχή του διατήρησης κεφαλαίου αναφέρεται με τους τρόπους που μια οντότητα ορίζει το κεφάλαιο της και προσπαθεί να το διατηρήσει σε καταστάσεις πληθωρισμού και αύξησης τιμών. Ο τρόπος με τον οποίο ορίζεται το κεφάλαιο επηρεάζει και τη διανομή κερδών. Υπάρχουν δύο αρχές διατήρησης κεφαλαίου: Διατήρηση Χρηματοοικονομικού Κεφαλαίου ( ΔΧΚ )- Κέρδος είναι η διαφορά των Καθαρών Στοιχείων Ενεργητικού τέλους χρήσης αρχής εξαιρουμένων διανομών ή συνεισφορών από μετόχους. Η ΧΔΚ μπορεί να μετρηθεί τόσο σε ονομαστικές τιμές (ΟΤ) όσο και σε αγοραστική δύναμη (ΑΔ). Διατήρηση Φυσικού Κεφαλαίου ( ΔΦΚ )- Το κέρδος «κερδίζεται» όταν διατηρείται η λειτουργική δυνατότητα της οντότητας. 27
Σημείωση Σε κάποιες περιπτώσεις υπάρχουν διαφορές μεταξύ του Πλαισίου και κάποιων ΔΠΧΠ. Παράδειγμα : Το Πλαίσιο αναφέρει ότι εισόδημα αναγνωρίζεται όταν μια αύξηση στα μελλοντικά οικονομικά οφέλη μπορούν να σχετιστούν με την αύξηση κάποιου στοιχείου ενεργητικού ή μείωση υποχρέωσης που μπορεί να μετρηθεί αξιόπιστα. Το Πλαίσιο δέχεται κατεύθυνση «Ισολογισμού». Το ΔΛΠ18 αναφέρει ότι έσοδα από την πώληση αγαθών αναγνωρίζονται όταν οι κίνδυνοι και τα ωφελήματα μεταφέρονται και τα έσοδα μπορούν να μετρηθούν αξιόπιστα. Το ΔΛΠ δέχεται μια «συναλλακτική» κατεύθυνση που είναι διαφορετική από αυτή του Πλαισίου. 28
Αξιολόγηση του Πλαισίου Παρέχει καλή καθοδήγηση σε περιοχές όπως ο σκοπός των Χ.Κ, τα ποιοτικά χαρακτηριστικά και ορισμός των στοιχείων Το πλαίσιο όμως, είναι αδύναμο στο θέμα της επιμέτρησης 29