Τυποποίηση Οικονομικών Καταστάσεων

Transcript

1 ΙΙ. Τυποποίηση Οικονομικών Καταστάσεων Σύνοψη Στην ενότητα αυτή πραγματοποιείται η παρουσίαση των προτύπων που σχετίζονται με τη σύνταξη και παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων και ρυθμίζουν ειδικότερα θέματα κατά την προσπάθεια για εύλογη και δίκαιη παρουσίαση της χρηματοοικονομικής πληροφόρησης. Πιο συγκεκριμένα, στο υποκεφάλαιο ΙΙ.1 περιγράφονται οι βασικές διατάξεις του Δ.Λ.Π.1, το οποίο περιγράφει τις υποχρεωτικές οικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με τα Δ.Λ.Π., καθώς επίσης και τη βασική πληροφόρηση που θα πρέπει να καλύπτουν. Στη συνέχεια, στο υποκεφάλαιο ΙΙ.2 παρουσιάζονται οι διευκρινήσεις που παρέχονται από το Δ.Π.Χ.Α.8 σχετικά με τους λειτουργικούς τομείς για τους οποίους θα πρέπει να παρέχονται πρόσθετες πληροφορίες σύμφωνα με όσα ορίζονται στο πρότυπο αυτό. Στο υποκεφάλαιο ΙΙ.3, το Δ.Λ.Π.34 ορίζει τη συνοπτικότερη μορφή πληροφόρησης που θα πρέπει να παρέχεται στις ενδιάμεσες οικονομικές καταστάσεις. Το Δ.Λ.Π. ακολουθεί στο υποκεφάλαιο ΙΙ.4, προκειμένου να παρασχεθεί η ορολογία και η μεθοδολογία για τη διόρθωση λαθών αλλά και για την αντιμετώπιση αλλαγών που αποφασίζει η διοίκηση σχετικά με τις λογιστικές εκτιμήσεις και πολιτικής. Η ενότητα ολοκληρώνεται με το υποκεφάλαιο ΙΙ.5, στο οποίο παρουσιάζεται το Δ.Λ.Π.10 που ορίζει το χρονικό σημείο και τις περιπτώσεις στις οποίες μπορούν να διενεργηθούν προσαρμογές στις οικονομικές καταστάσεις μετά την ημερομηνία Ισολογισμού και το υποκεφάλαιο ΙΙ.6 το οποίο αναφέρεται στο Δ.Π.Χ.Α.1 που περιγράφει όλη τη διαδικασία και τις εξαιρέσεις κατά την πρώτη μετάβαση μιας επιχείρησης στη δημοσίευση οικονομικών καταστάσεων βάσει των Δ.Λ.Π. II.1 Δ. Λ.Π.1: Παρουσίαση Οικονομικών Καταστάσεων Σκοπός του Δ.Λ.Π.1 είναι ο καθορισμός του τρόπου παρουσίασης των οικονομικών καταστάσεων, προκειμένου να διασφαλίζεται η συγκρισιμότητα με προηγούμενες χρήσεις και με άλλες επιχειρήσεις, αλλά και να προκύπτει το επίπεδο ευθύνης του Διοικητικού Συμβουλίου ή άλλου διοικητικού οργάνου για την κατάρτιση και την παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων. Το Πρότυπο εφαρμόζεται για την παρουσίαση όλων των οικονομικών καταστάσεων των επιχειρήσεων που καταρτίζονται και παρουσιάζονται σύμφωνα με τα Δ.Λ.Π., συμπεριλαμβανομένων των Τραπεζών και των ασφαλιστικών επιχειρήσεων. Εφαρμόζεται τόσο στις ατομικές οικονομικές καταστάσεις μιας επιχείρησης όσο και στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις ενός ομίλου επιχειρήσεων. Ο στόχος του Δ.Λ.Π.1 είναι ο ορισμός της βάσης κατάρτισης και παρουσίασης των οικονομικών καταστάσεων, προκειμένου να είναι εφικτή η παροχή πληροφόρησης που χαρακτηρίζεται από τις βασικές προϋποθέσεις που περιγράφονται ανωτέρω στο πλαίσιο εφαρμογής των Δ.Π.Χ.Α., δηλαδή από συγκρισιμότητα, συνέπεια, διαφάνεια, σημαντικότητα, ομοιομορφία, χρησιμότητα σε ευρύ φάσμα χρηστών, χωρίς να είναι αναγκαία η εξειδικευμένη προσαρμογή στις ανάγκες του καθενός. Πιο συγκεκριμένα, ο σκοπός των οικονομικών καταστάσεων είναι η παροχή πληροφοριών σχετικά με την οικονομική θέση, την αποδοτικότητα και τις μεταβολές στην οικονομική θέση μιας επιχείρησης, που είναι χρήσιμες σε έναν ευρύτερο κύκλο χρηστών για να λάβουν οικονομικές αποφάσεις. Για να επιτύχουν τον σκοπό τους αυτόν, οι οικονομικές καταστάσεις, θα πρέπει να απεικονίζουν: 1. τα περιουσιακά στοιχεία, 2. τις υποχρεώσεις, 3. τα ίδια κεφάλαια, 4. τα έσοδα και τις δαπάνες, συμπεριλαμβανομένων των κερδών και ζημιών, 5. άλλες μεταβολές των ιδίων κεφαλαίων και 6. τις ταμειακές ροές. Η παρουσίαση αυτής της πληροφόρησης τελεί υπό την προϋπόθεση της συνέχισης της δραστηριότητας, στηριζόμενη τόσο στα οικονομικά δεδομένα όσο και στις εκτιμήσεις που πραγματοποιούνται από τη διοίκηση 20

2 σχετικά με τη διάθεση ή την ανάγκη για ρευστοποίηση περιουσιακών στοιχείων, και την παρουσίαση όποιων ζητημάτων προκαλούν αβεβαιότητα, αλλά και κάθε προσαρμογή σε περίπτωση που υποδηλώνεται πιθανότητα μη συνέχισης της δραστηριότητας. Το Διοικητικό Συμβούλιο ή το όργανο που διοικεί μια επιχείρηση είναι υπεύθυνο για την κατάρτιση και παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων αυτής. Μια πλήρης σειρά οικονομικών καταστάσεων απαρτίζεται από: 1. τον ισολογισμό, 2. την κατάσταση λογαριασμού αποτελεσμάτων, 3. την κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων που να παρουσιάζει: i. είτε όλες τις μεταβολές των ιδίων κεφαλαίων ii. είτε τις μεταβολές των ιδίων κεφαλαίων, εκτός από εκείνες που προκύπτουν από συναλλαγές με τους μετόχους που δρουν υπό την ιδιότητα τους ως μέτοχοι, 4. την κατάσταση ταμειακών ροών και 5. τις σημειώσεις που περιλαμβάνουν περίληψη των σημαντικών λογιστικών πολιτικών και άλλες επεξηγηματικές σημειώσεις. Παράλληλα θα πρέπει να γίνεται αναφορά στις λογιστικές αρχές και επιλογές που εφαρμόζονται, ενώ στις σημειώσεις μπορούν να συμπεριλαμβάνονται οικονομική έκθεση της διοίκησης, περιβαλλοντικές εκθέσεις, αλλά και άλλα στοιχεία έξω από το πεδίο των Δ.Π.Χ.Α. Με διάφορες τροποποιήσεις του Δ.Λ.Π.1, έχουν παρασχεθεί διευκρινήσεις ή πρόσθετες απαιτήσεις σχετικά με τη μορφή και το είδος των πληροφοριών που παρέχονται στους χρήστες των οικονομικών καταστάσεων σχετικά με τη διαχείριση των κεφαλαίων, το ύψος, τη διάρθρωση και τη διαχείριση των κεφαλαίων, την ανάλυση και τους τρόπους αντιμετώπισης των κινδύνων. Η παρουσίαση των ανωτέρω οικονομικών καταστάσεων θα πρέπει να είναι εύλογη στηριζόμενη στους ορισμούς, τα κριτήρια και τις αρχές του πλαισίου των Δ.Π.Χ.Α. Θεωρείται ότι τα Δ.Π.Χ.Α. θα οδηγήσουν στην εύλογη παρουσίαση μέσω της παροχής πρόσθετων κοινοποιήσεων όπου είναι απαραίτητο, την εφαρμογή των κατάλληλων λογιστικών αρχών οι οποίες δεν θα πρέπει να διαστρεβλώνονται, μέσω της ρητής και ανεπιφύλακτης δήλωσης συμμόρφωσης με τα Δ.Π.Χ.Α. αλλά και όλων των σχετικών διερμηνειών. Για τον λόγο αυτόν, στις σημειώσεις θα πρέπει να περιλαμβάνεται ρητή δήλωση και στοιχεία σχετικά με: 1. Το ότι οι οικονομικές καταστάσεις παρουσιάζονται ακριβοδίκαια. 2. Το ότι η επιχείρηση έχει συμμορφωθεί από κάθε ουσιώδη άποψη με τα Δ.Λ.Π., με εξαίρεση την παρέκκλιση από ένα Πρότυπο, προκειμένου να επιτύχει μια ακριβοδίκαιη παρουσίαση. 3. Tο Πρότυπο από το οποίο η επιχείρηση έχει παρεκκλίνει, τη φύση της παρεκκλίσεως, τον χειρισμό που απαιτούσε το Πρότυπο και τον λόγο για τον οποίο αυτός ο χειρισμός θα ήταν παραπλανητικός, καθώς και τον χειρισμό που υιοθετήθηκε. 4. Την οικονομική επίπτωση της παρεκκλίσεως στο καθαρό κέρδος ή στη ζημία, στο ενεργητικό, στις υποχρεώσεις, στα ίδια κεφάλαια και στις ταμειακές ροές της επιχείρησης, για κάθε χρήση που παρουσιάζεται στις Οικονομικές Καταστάσεις. Βασικό στοιχείo των ετήσιων σημειώσεων, όπως αναφέρθηκε είναι η αναφορά και ανάλυση των λογιστικών μεθόδων που εφαρμόστηκαν. Οι λογιστικές μέθοδοι είναι οι συγκεκριμένες αρχές, θέσεις, παραδοχές, κανόνες και πρακτικές, που ακολουθούνται για την κατάρτιση και την παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων. Η διοίκηση πρέπει να επιλέγει και να εφαρμόζει τις λογιστικές μεθόδους ούτως ώστε οι οικονομικές καταστάσεις να καταρτίζονται με όλες τις ρυθμίσεις κάθε Δ.Λ.Π. και διερμηνείας. Όπου δεν υπάρχει ειδική ρύθμιση, η διοίκηση πρέπει να αναπτύξει μεθόδους οι οποίες να εξασφαλίζουν ότι οι οικονομικές καταστάσεις παρέχουν πληροφορίες οι οποίες θα έχουν τα ποιοτικά χαρακτηριστικά της συνάφειας και της αξιοπιστίας. Όπως αναφέρθηκε και στις θεμελιώδης παραδοχές των Δ.Π.Χ.Α., η επιχείρηση πρέπει να καταρτίζει τις οικονομικές καταστάσεις της τηρώντας την παραδοχή της αυτοτέλειας των χρήσεων, με εξαίρεση την κατάσταση ταμειακών ροών. Με βάση την αυτοτέλεια των χρήσεων, οι συναλλαγές και τα γεγονότα αναγνωρίζονται λογιστικά όταν πραγματοποιούνται (και όχι όταν εισπράττονται ή πληρώνονται με μετρητά ή ταμειακά ισοδύναμα), ενώ καταχωρούνται στα βιβλία και απεικονίζονται στις οικονομικές καταστάσεις των χρήσεων τις οποίες αφορούν. Απόρροια της αυτοτέλειας των χρήσεων είναι η αρχή του συσχετισμού εσόδων και εξόδων, 21

3 σύμφωνα με την οποία, μία δαπάνη καταχωρείται στα αποτελέσματα της χρήσης συσχετιζόμενη με το αντίστοιχο έσοδο που αποκτήθηκε και καταχωρήθηκε στα αποτελέσματα της ίδιας χρήσης. Σε σχέση με την αρχή της συγκρισιμότητας, απαιτείται από το Δ.Λ.Π.1, η εμφάνιση και η ταξινόμηση των στοιχείων στις οικονομικές καταστάσεις να διατηρείται όμοια από χρήση σε χρήση, εκτός αν: 1. μια σημαντική μεταβολή στη φύση των επιχειρηματικών δραστηριοτήτων ή μία μεταβολή του τρόπου παρουσιάσεως των οικονομικών καταστάσεών θα καταλήξει σε μία περισσότερο κατάλληλη παρουσίαση των γεγονότων ή των συναλλαγών, ή 2. μια μεταβολή στην παρουσίαση απαιτείται από ένα Δ.Λ.Π. ή από μία διερμηνεία. Η διαφοροποίηση γίνεται μόνο εάν η νέα δομή πρόκειται να συνεχιστεί και το όφελος από τη νέα παρουσίαση είναι φανερό. Στην περίπτωση αυτή, η επιχείρηση επαναταξινομεί και τη συγκριτική πληροφόρησή της. Σύμφωνα και με την αρχή της ουσίας, κάθε ουσιώδες στοιχείο πρέπει να απεικονίζεται ξεχωριστά στις οικονομικές καταστάσεις. Ουσιώδες στοιχείο είναι αυτό του οποίου η μη γνωστοποίησή του θα μπορούσε να επηρεάσει τις οικονομικές αποφάσεις των χρηστών των οικονομικών καταστάσεων. Επουσιώδη ποσά πρέπει να συναθροίζονται με αντίστοιχα ποσά όμοιας φύσεως ή λειτουργίας και δεν χρειάζεται να παρουσιάζονται ξεχωριστά. Ένα κονδύλι που δεν είναι επαρκώς ουσιώδες για ξεχωριστή παρουσίαση στον πίνακα των οικονομικών καταστάσεων, μπορεί αντίστοιχα να είναι επαρκώς ουσιώδες, ώστε να πρέπει να παρουσιαστεί ξεχωριστά στο Προσάρτημα. Στις σημειώσεις, απαιτείται επίσης να παρέχεται η κατάλληλη πληροφόρηση για τη μέθοδο ταξινόμησης των στοιχείων των οικονομικών καταστάσεων και εάν αυτά παρουσιάζονται με βάση τους όρους που υπάρχουν κατά την ημερομηνία του ισολογισμού ή κατά σειρά ρευστότητας. Επιπλέον, σημειώνεται ότι δεν επιτρέπεται ο συμψηφισμός των κονδυλίων, εκτός εάν αυτό απαιτείται ή επιτρέπεται από άλλο Δ.Λ.Π. Σύμφωνα με το Δ.Λ.Π.1, οι αποκλίσεις από την απόλυτη εφαρμογή των διατάξεων των Δ.Π.Χ.Α. θα πρέπει να είναι εξαιρετικά σπάνιες. Ενδεικτικά, αυτό επιτρέπεται εάν η συμμόρφωση με τα Δ.Π.Χ.Α. παραπλανά και έρχεται σε σύγκρουση με τους στόχους των οικονομικών καταστάσεων. Το ίδιο ισχύει και σε σπάνιες περιπτώσεις, στις οποίες η IASB δεν θα μπορούσε να βρει οποιαδήποτε παραδείγματα, ενώ θα έπρεπε να αντικρούσει την υπόθεση ότι το συγκεκριμένο πρότυπο οδηγεί στη δίκαιη παρουσίαση. Στην περίπτωση αυτή, απαιτείται ο κατάλληλος έλεγχος και από τις αρμόδιες ελεγκτικές εταιρείες. Είναι γεγονός ότι σύμφωνα με το Δ.Λ.Π.1 αυξάνεται ο όγκος της πληροφόρησης που θα πρέπει να παρέχεται. Η πληροφόρηση αυτή απαιτείται να είναι εκτενέστερη στις ανωτέρω περιπτώσεις απόκλισης από την πιστή εφαρμογή των προτύπων. Πιο συγκεκριμένα, θα πρέπει να παρασχεθεί πληροφόρηση για τα συγκεκριμένα πρότυπα ή ερμηνεία με την οποία δεν ήταν εφικτή η συμμόρφωση, η φύση της απόκλισης, ποια διαχείριση θα γινόταν σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Α., γιατί η συμμόρφωση θα ήταν παραπλανητική και θα συγκρουόταν με τους στόχους των Δ.Π.Χ.Α., ποια είναι η λογιστική τεχνική που υιοθετείται, ποιος είναι ο οικονομικός αντίκτυπος της απόκλισης, καθώς επίσης και ποιες είναι οι αποκλίσεις του τρέχοντος έτους και ο αντίκτυπος του τρέχοντος έτους από μία προγενέστερη απόκλιση. Η συγκριτική πληροφόρηση πρέπει να γνωστοποιείται σε σχέση με την προηγούμενη χρήση για όλες τις αριθμητικές πληροφορίες στις οικονομικές καταστάσεις, εκτός αν ένα Δ.Λ.Π. επιτρέπει ή απαιτεί διαφορετικά. Όταν η παρουσίαση ή κατάταξη των στοιχείων στις οικονομικές καταστάσεις μεταβάλλεται, τα συγκριτικά κονδύλια πρέπει να ανακατατάσσονται, προκειμένου να εξασφαλίζεται η συγκρισιμότητα με την τρέχουσα χρήση (εκτός εάν αυτό είναι αδύνατον). Παράλληλα πρέπει για κάθε ανακατάταξη να γνωστοποιείται η φύση, το ποσό και η αιτία αυτής. Όταν είναι αδύνατη η ανακατάταξη συγκριτικών ποσών, πρέπει να γνωστοποιείται η αιτία της μη ανακατάταξης και η φύση των μεταβολών που θα είχαν γίνει, αν τα ποσά είχαν ανακαταταγεί. Ο ισολογισμός θα πρέπει, σύμφωνα με το Δ.Λ.Π.1, να περιλαμβάνει, κατ ελάχιστον, συγκεκριμένα κονδύλια που παρουσιάζουν τα ακόλουθα κονδύλια: 1. ενσώματα πάγια, 2. επενδύσεις σε ακίνητα, 3. άυλα περιουσιακά στοιχεία, 4. χρηματοοικονομικά περιουσιακά στοιχεία [εξαιρουμένων των ποσών που εμφανίζονται με τα στοιχεία (5), (8) και (9) παρακάτω], 5. επενδύσεις που λογιστικοποιούνται με τη χρήση της μεθόδου της καθαρής θέσης, 6. βιολογικά περιουσιακά στοιχεία, 22

4 7. αποθέματα, 8. εμπορικές και λοιπές απαιτήσεις, 9. ταμειακά διαθέσιμα και ταμειακά ισοδύναμα, 10. εμπορικοί και λοιποί πληρωτέοι λογαριασμοί, 11. προβλέψεις, 12. χρηματοοικονομικές υποχρεώσεις - εξαιρουμένων των ποσών που εμφανίζονται με τα στοιχεία ι) και ια), 13. υποχρεώσεις και περιουσιακά στοιχεία για τρέχοντα φόρο, όπως απαιτείται από το Δ.Λ.Π.12, 14. αναβαλλόμενες φορολογικές υποχρεώσεις και αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία, όπως απαιτείται από το Δ.Λ.Π.12, 15. δικαιώματα μειοψηφίας, που παρουσιάζονται εντός της καθαρής θέσης και 16. εκδοθέν κεφάλαιο και αποθεματικά που αναλογούν σε κατόχους μετοχών της μητρικής εταιρείας. Τα Περιουσιακά Στοιχεία, είναι ελεγχόμενοι από την επιχείρηση πόροι, ως αποτέλεσμα γεγονότων του παρελθόντος, από τους οποίους αναμένεται να εισρεύσουν στην επιχείρηση οικονομικά οφέλη. Οι Υποχρεώσεις, είναι παρούσες δεσμεύσεις που προκύπτουν από γεγονότα του παρελθόντος, ο διακανονισμός των οποίων αναμένεται να καταλήξει σε εκροή από την επιχείρηση πόρων, οι οποίοι ενσωματώνουν οικονομικά οφέλη. Η Καθαρή θέση, είναι η διαφορά μεταξύ των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων. Ένα περιουσιακό στοιχείο κατατάσσεται ως κυκλοφορούν, όταν καλύπτει οποιοδήποτε από τα ακόλουθα στοιχεία: 1. αναμένεται να ρευστοποιηθεί ή προορίζεται για πώληση ή ανάλωση, κατά τη συνήθη πορεία του κύκλου εκμετάλλευσης της οικονομικής οντότητας, 2. κατέχεται κυρίως για εμπορικούς σκοπούς, 3. αναμένεται να ρευστοποιηθεί εντός δώδεκα μηνών από την ημερομηνία του ισολογισμού ή, 4. είναι μετρητά ή ταμειακά ισοδύναμα (καθώς προσδιορίζει το Δ.Λ.Π.7), εκτός αν υπάρχει περιορισμός ανταλλαγής ή χρήσης του για τον διακανονισμό υποχρέωσης για τουλάχιστον δώδεκα μήνες μετά την ημερομηνία του ισολογισμού. Όλα τα υπόλοιπα περιουσιακά στοιχεία πρέπει να κατατάσσονται ως μη κυκλοφορούντα. Μία υποχρέωση κατατάσσεται ως βραχυπρόθεσμη, όταν καλύπτει οποιοδήποτε από τα ακόλουθα κριτήρια: 1. αναμένεται να διακανονιστεί κατά την κανονική πορεία του κύκλου εκμετάλλευσης της οικονομικής οντότητας 2. κατέχεται κυρίως για εμπορικούς σκοπούς 3. αναμένεται να διακανονιστεί εντός δώδεκα μηνών από την ημερομηνία του ισολογισμού ή 4. η οικονομική οντότητα δεν κατέχει ανεπιφύλακτο δικαίωμα αναβολής του διακανονισμού για τουλάχιστον δώδεκα μήνες μετά την ημερομηνία του ισολογισμού. Όλες οι λοιπές υποχρεώσεις πρέπει να κατατάσσονται ως μη βραχυπρόθεσμες. Η επιχείρηση πρέπει να παρουσιάζει περαιτέρω υποκατηγορίες των συγκεκριμένων κονδυλίων που παρατέθηκαν ανωτέρω, είτε στον ισολογισμό είτε στις σημειώσεις. Το περιεχόμενο και ο βαθμός ανάλυσης των πληροφοριών αυτών εξαρτάται από όσα ορίζονται σε κάθε Δ.Λ.Π./Δ.Π.Χ.Α. Θα πρέπει, επίσης, να παρέχεται πρόσθετη πληροφόρηση, σχετικά με την περιγραφή του είδους και του σκοπού κάθε αποθεματικού που περιλαμβάνεται στα ίδια κεφάλαια, καθώς επίσης και για κάθε κατηγορία μετοχικού κεφαλαίου: 1. τον αριθμό των εγκεκριμένων μετοχών, 2. τον αριθμό των μετοχών που εκδόθηκαν και έχουν ολοσχερώς εξοφληθεί και των μετοχών που εκδόθηκαν, αλλά δεν έχουν εξοφληθεί, 3. την αξία στο άρτιο ανά μετοχή ή ότι οι μετοχές δεν έχουν αξία στο άρτιο, 4. συμφωνία του αριθμού των μετοχών που κυκλοφορούν στην αρχή και το τέλος της περιόδου, 5. τα δικαιώματα, τα προνόμια και τους περιορισμούς που αφορούν εκείνη την κατηγορία μετοχών, συμπεριλαμβανομένων των περιορισμών στη διανομή των μερισμάτων και την αποπληρωμή του κεφαλαίου, 6. μετοχές της οικονομικής οντότητας, που κατέχονται από την ίδια ή από θυγατρικές ή συγγενείς επιχειρήσεις και 7. μετοχές που διατηρούνται προς έκδοση, σύμφωνα με δικαιώματα προαίρεσης και συμβάσεις για την πώληση μετοχών, συμπεριλαμβανομένων των σχετικών όρων και των ποσών. 23

5 Η κατάσταση αποτελεσμάτων χρήσης θα πρέπει να παρουσιάζει κάθε στοιχείο των εσόδων και των εξόδων, τα οποία θα πρέπει να περιλαμβάνονται στο κέρδος ή τη ζημία εκτός αν κάποιο Πρότυπο ή Διερμηνεία απαιτεί διαφορετικά. Στα κονδύλια αυτά περιλαμβάνονται οι επιδράσεις των μεταβολών στις λογιστικές εκτιμήσεις. Όμως, μπορεί να υπάρχουν περιπτώσεις όπου ειδικά στοιχεία αποκλείονται από το κέρδος ή τη ζημία της τρέχουσας περιόδου, όπως π.χ. σύμφωνα με συγκεκριμένα πρότυπα όπως το Δ.Λ.Π.8, το Δ.Λ.Π.16 κ.λπ. Η κατάσταση αποτελεσμάτων θα περιλαμβάνει, κατ ελάχιστον, συγκεκριμένα κονδύλια που παρουσιάζουν τα ακόλουθα ποσά για την περίοδο: 1. έσοδα, 2. χρηματοοικονομικά κόστη, 3. μερίδιο των κερδών ή ζημιών από συγγενείς επιχειρήσεις και κοινοπραξίες που λογιστικοποιούνται με τη μέθοδο της καθαρής θέσης, 4. έξοδο φόρου, 5. ένα ενιαίο ποσό που αποτελείται από το σύνολο: i. του μετά από φόρους κέρδους ή ζημίας των δραστηριοτήτων που έχουν διακοπεί και ii. του μετά από φόρους κέρδους ή ζημίας που αναγνωρίστηκε κατά την επιμέτρηση της εύλογης αξίας μειωμένης κατά τα κόστη της πώλησης ή κατά τη διάθεση περιουσιακών στοιχείων ή ομάδας (ομάδων) διάθεσης που συνιστούσαν τη διακοπείσα δραστηριότητα και 6. κέρδος ή ζημία. Επιπλέον, θα πρέπει να παρουσιάζονται τα ακόλουθα κονδύλια: 1. κέρδη ή ζημίες που αναλογούν στα συμφέροντα μειοψηφίας και 2. κέρδος ή ζημία που αναλογεί σε κατόχους μετοχών της μητρικής εταιρείας. Τα Έσοδα, είναι αυξήσεις στα οικονομικά οφέλη κατά την διάρκεια μιας λογιστικής περιόδου, υπό την μορφή εισροών, αυξήσεως των περιουσιακών στοιχείων ή μειώσεως των υποχρεώσεων, τα οποία καταλήγουν σε αύξηση της καθαρής θέσης, με εξαίρεση τις αυξήσεις της καθαρής θέσης που προέρχονται από εισροές εκ μέρους των ιδιοκτητών. Τα Έξοδα, είναι μειώσεις στα οικονομικά οφέλη κατά την διάρκεια της λογιστικής περιόδου, υπό την μορφή εκροών, μειώσεως των περιουσιακών στοιχείων ή αυξήσεως των υποχρεώσεων τα οποία καταλήγουν σε μείωση της καθαρής θέσης, με εξαίρεση τις μειώσεις της καθαρής θέσης που αφορούν διανομές στους ιδιοκτήτες. Στις περιπτώσεις που κρίνεται ότι είναι σημαντικά, τα στοιχεία των εσόδων και των εξόδων, το είδος και τα ποσά τους θα γνωστοποιούνται ξεχωριστά, όπως ενδεικτικά στις περιπτώσεις υποτίμησης των αποθεμάτων, τις διαθέσεις στοιχείων των ενσωμάτων παγίων ή επενδύσεων κ.λπ. Η μορφή της κατάστασης αποτελεσμάτων, δηλαδή ανά είδος (για παράδειγμα αποσβέσεις, αγορές υλών, έξοδα μεταφοράς, παροχές σε εργαζομένους και έξοδα διαφήμισης) ή λειτουργία (σύμφωνα με τη λειτουργία τους ως μέρος του κόστους πωληθέντων, ή για παράδειγμα του κόστους διάθεσης ή διοικητικών λειτουργιών), θα επιλέγεται με βάση τη διασφάλιση σχετικής και αξιόπιστης πληροφόρησης, ενώ παράλληλα συστήνεται τα έξοδα να ταξινομούνται σε υποκατηγορίες, ώστε να επισημαίνεται μία σειρά στοιχείων της χρηματοοικονομικής επίδοσης. Ειδικότερα, το ποσό των μερισμάτων που αναγνωρίστηκε για διανομή στους μετόχους θα πρέπει να παρουσιάζεται είτε στην κατάσταση λογαριασμού αποτελεσμάτων ή στην κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων ή στις σημειώσεις. Η κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων θα πρέπει να περιλαμβάνει την ακόλουθη πληροφόρηση: 1. κέρδος ή ζημία περιόδου 2. κάθε στοιχείο εσόδου και εξόδου της περιόδου που, όπως απαιτείται από άλλα Πρότυπα ή Διερμηνείες, αναγνωρίζεται κατευθείαν στην καθαρή θέση και το σύνολο αυτών των στοιχείων 3. συνολικά έσοδα και έξοδα της περιόδου [υπολογιζόμενα ως άθροισμα των (1) και (2)], που δείχνουν ξεχωριστά τα συνολικά ποσά που αναλογούν σε μετόχους της μητρικής εταιρείας και σε δικαιώματα μειοψηφίας και 4. για κάθε στοιχείο των ίδιων κεφαλαίων, τις επιδράσεις των μεταβολών των λογιστικών πολιτικών και τις διορθώσεις λαθών που αναγνωρίζονται σύμφωνα με το Δ.Λ.Π.8. Η κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων που περιλαμβάνει μόνο τα στοιχεία αυτά θα ονομάζεται κατάσταση αναγνωρισμένων εσόδων και εξόδων. Επιπλέον, θα πρέπει να παρέχονται πρόσθετα στην κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων είτε στις σημειώσεις: 24

6 1. τα ποσά των συναλλαγών με μετόχους που δρουν υπό την ιδιότητα τους ως μέτοχοι, που απεικονίζουν ξεχωριστά τις διανομές σε κατόχους μετοχών 2. το υπόλοιπο του κέρδους εις νέον (ήτοι το σωρευμένο κέρδος ή ζημία) στην αρχή της περιόδου και κατά την ημερομηνία του ισολογισμού, καθώς και τις μεταβολές κατά τη διάρκεια της περιόδου και 3. συμφωνία μεταξύ της λογιστικής αξίας κάθε κατηγορίας εισφερόμενων κεφαλαίων και κάθε αποθεματικού, στην αρχή και το τέλος κάθε περιόδου, γνωστοποιώντας ξεχωριστά κάθε μεταβολή. Τα Πρότυπα που επηρεάζουν απευθείας ίδια κεφάλαια και έχουν επίπτωση στην Κατάσταση Μεταβολών Ιδίων Κεφαλαίων είναι κυρίως τα εξής: Δ.Λ.Π.8- Αλλαγή λογιστικής πολιτικής, διόρθωση λάθους. Δ.Λ.Π.12- Αναβαλλόμενη φορολογία που σχετίζεται με στοιχεία που έχουν αναγνωριστεί απευθείας στα ίδια κεφάλαια. Δ.Λ.Π.16- Θετική διαφορά αναπροσαρμογής από την αποτίμηση ενσώματων παγίων στοιχείων ενεργητικού σε εύλογες αξίες. Πρότυπα που επηρεάζουν απευθείας ίδια κεφάλαια. Δ.Λ.Π.21- Συναλλαγματικές διαφορές που προκύπτουν κατά την ενοποίηση θυγατρικών επιχειρήσεων του εξωτερικού. Δ.Λ.Π.36- Μείωση στην αξία ενσώματου παγίου στοιχείου του ενεργητικού που είχε ανατιμηθεί κατά το παρελθόν. Δ.Λ.Π.39- Αποτίμηση χρηματοοικονομικών μέσων αντιστάθμισης ταμειακών ροών. Στην Κατάσταση Ταμειακών Ροών οι πληροφορίες σχετικά με τις ταμειακές εισροές και εκροές, παρέχουν στους χρήστες μια βάση εκτίμησης της ικανότητας της επιχείρησης να δημιουργεί ταμειακά διαθέσιμα και ταμειακά ισοδύναμα και τη χρήση των ταμειακών αυτών ροών. Ειδικά η Κατάσταση Ταμειακών Ροών, παρουσιάζεται αναλυτικά στο Δ.Λ.Π.7. Οι σημειώσεις, σύμφωνα με το Δ.Λ.Π.1 θα πρέπει να: 1. παρουσιάζουν πληροφορίες για τη βάση κατάρτισης των οικονομικών καταστάσεων και για τις συγκεκριμένες λογιστικές πολιτικές που εφαρμόστηκαν, 2. γνωστοποιούν τις πληροφορίες που απαιτούν τα Δ.Π.Χ.Α. που δεν παρουσιάζονται στην όψη του ισολογισμού, της κατάστασης λογαριασμού αποτελεσμάτων, της κατάστασης μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων ή της κατάστασης ταμειακών ροών και να 3. παρέχουν πληροφορίες επιπρόσθετες που δεν παρουσιάζονται στον ισολογισμό, στην κατάσταση λογαριασμού αποτελεσμάτων, στην κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων ή στην κατάσταση ταμειακών ροών, αλλά που είναι σχετικές για την κατανόησή τους. Κάθε στοιχείο στον ισολογισμό, στην κατάσταση λογαριασμού αποτελεσμάτων, στην κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων ή στην κατάσταση ταμειακών ροών θα πρέπει να παραπέμπει σε οποιαδήποτε σχετική πληροφορία των σημειώσεων. Επιπλέον, θα πρέπει να περιλαμβάνονται στις σημειώσεις: 1. δήλωση συμμόρφωσης με τα Δ.Π.Χ.Α., 2. περίληψη των σημαντικών λογιστικών πολιτικών που έχουν εφαρμοστεί, 3. επεξηγηματικές πληροφορίες για τα στοιχεία που παρουσιάζονται στον ισολογισμό, στην κατάσταση λογαριασμού αποτελεσμάτων, στην κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων ή στην κατάσταση ταμειακών ροών με τη σειρά που παρουσιάζεται κάθε κατάσταση και συγκεκριμένο κονδύλιο και 4. άλλες γνωστοποιήσεις, όπως οι ενδεχόμενες υποχρεώσεις, οι μη αναγνωρισμένες συμβατικές δεσμεύσεις και οι μη χρηματοοικονομικές γνωστοποιήσεις, όπως οι στόχοι της οικονομικής οντότητας αναφορικά με τις πολιτικές και τη διαχείριση του χρηματοοικονομικού κινδύνου. Η κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων θα πρέπει να περιλαμβάνει την ακόλουθη πληροφόρηση: 1. Κέρδη ή ζημίες περιόδου. 2. Κάθε στοιχείο εσόδου και εξόδου της περιόδου που, όπως απαιτείται από άλλα Πρότυπα ή Διερμηνείες, αναγνωρίζεται κατευθείαν στην καθαρή θέση και το σύνολο αυτών των στοιχείων. 3. Συνολικά έσοδα και έξοδα της περιόδου [υπολογιζόμενα ως άθροισμα των (1) και (2)], που δείχνουν ξεχωριστά τα συνολικά ποσά που αναλογούν σε μετόχους της μητρικής εταιρείας και σε δικαιώματα μειοψηφίας και 25

7 4. Για κάθε στοιχείο των ίδιων κεφαλαίων, τις επιδράσεις των μεταβολών των λογιστικών πολιτικών και τις διορθώσεις λαθών που αναγνωρίζονται σύμφωνα με το Δ.Λ.Π.8. Η κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων που περιλαμβάνει μόνο τα στοιχεία αυτά θα ονομάζεται κατάσταση αναγνωρισμένων εσόδων και εξόδων. Επιπλέον, θα πρέπει να παρέχονται πρόσθετα στην κατάσταση μεταβολών των ίδιων κεφαλαίων είτε στις σημειώσεις: 1. τα ποσά των συναλλαγών με μετόχους που δρουν υπό την ιδιότητα τους ως μέτοχοι, που απεικονίζουν ξεχωριστά τις διανομές σε κατόχους μετοχών 2. το υπόλοιπο του κέρδους εις νέον (ήτοι το σωρευμένο κέρδος ή ζημία) στην αρχή της περιόδου και κατά την ημερομηνία του ισολογισμού, καθώς και τις μεταβολές κατά τη διάρκεια της περιόδου και 3. συμφωνία μεταξύ της λογιστικής αξίας κάθε κατηγορίας εισφερόμενων κεφαλαίων και κάθε αποθεματικού, στην αρχή και το τέλος κάθε περιόδου, γνωστοποιώντας ξεχωριστά κάθε μεταβολή. Οι πίνακες ΙΙ.1 Σημείωση 31/12/20ΧΧ 31/12/20Χ1 ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ Πάγια στοιχεία ενεργητικού Ιδιοχρησιμοποιούμενα ενσώματα πάγια Απομείωση αξίας περιουσιακών στοιχείων ΧΧΧ ΧΧΧ Μισθωμένα ενσώματα πάγια Άυλα πάγια Επενδύσεις σε ακίνητα Συμμετοχές Γνωστοποιήσεις ΧΧΧ ΧΧΧ Αναβαλλόμενες φορολογικές απαιτήσεις Αποθέματα Απαιτήσεις από πελάτες Προβλέψεις για επισφάλειες ΧΧΧ ΧΧΧ Λοιπά στοιχεία ενεργητικού ΣΥΝΟΛΟ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ ΠΑΘΗΤΙΚΟ Μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις Γνωστοποιήσεις, Εύλογη αξία ΧΧΧ ΧΧΧ Βραχυπρόθεσμες τραπεζικές υποχρεώσεις Λοιπές βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις Σύνολο υποχρεώσεων Καθαρή Θέση μετόχων Εταιρείας Κεφάλαιο και κέρδη ανά μετοχή ΧΧΧ ΧΧΧ ικαιώματα Μειοψηφίας Σύνολο Καθαρής Θέσης ΣΥΝΟΛΟ ΠΑΘΗΤΙΚΟΥ Πίνακας ΙΙ.1 Στοιχεια ισολογισμού ενοποιημένα ή μη (πλην χρηματοπιστωτικών ιδρυμάτων και ασφαλιστικών εταιριών) 26

8 Σημείωση 1/1-31/12/20ΧΧ Κύκλος εργασιών Περιλαμβάνει Έσοδα από Συμβάσεις κατασκευής και Έσοδα από κρατικές επιχορηγήσεις Μικτά κέρδη/(ζημιές) ΧΧΧ ΧΧΧ Κέρδη/(ζημιές) προ φόρων, χρηματοδοτικών, επενδυτικών αποτελεσμάτων και αποσβέσεων Κέρδη/(ζημιές) προ φόρων, χρηματοδοτικών και επενδυτικών αποτελεσμάτων ΧΧΧ 1/1-31/12/20Χ1 Κέρδη/(ζημιές) προ φόρων ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον φόροι Κέρδη/(ζημιές) μετά από φόρους από ΧΧΧ ΧΧΧ συνεχιζόμενες δραστηριότητες Κέρδη/(ζημιές) μετά από φόρους από διακοπείσες ΧΧΧ ΧΧΧ δραστηριότητες Κέρδη/(ζημιές) μετά από φόρους (συνεχιζόμενες ΧΧΧ ΧΧΧ και διακοπείσες δραστηριότητες) Κατανέμονται σε: Μετόχους Εταιρείας Μετόχους Μειοψηφίας Κέρδη μετά από φόρους ανά μετοχή βασικά ΧΧΧ ΧΧΧ Πίνακας ΙΙ.2 Στοιχεία κατάστασης αποτελεσμάτων περιόδου (ενοποιημένα και μη) ΧΧΧ 1/1-31/12/20ΧΧ 1/1-31/12/20Χ1 Σύνολο καθαρής θέσης έναρξης περιόδου ΧΧΧ ΧΧΧ Κέρδη/(ζημιές) περιόδου μετά από φόρους ΧΧΧ ΧΧΧ Αύξηση/(μείωση) μετοχικού κεφαλαίου ΧΧΧ ΧΧΧ ιανεμηθέντα μερίσματα ΧΧΧ ΧΧΧ Καθαρό εισόδημα καταχωρημένο απευθείας στην καθαρή θέση ΧΧΧ ΧΧΧ Αγορές/(πωλήσεις) ιδίων μετοχών ΧΧΧ ΧΧΧ Σύνολο καθαρής θέσης λήξης περιόδου ΧΧΧ ΧΧΧ Πίνακας ΙΙ.3 Στοιχεία κατάστασης μεταβολών καθαρής θέσης περιόδου (ενοποιημένα ή μη). 27

9 1/1-31/12/20ΧΧ 1/1-31/12/20Χ1 Λειτουργικές δραστηριότητες Εισπράξεις από απαιτήσεις ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον Πληρωμές σε προμηθευτές, εργαζομένους κ.λπ. ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον Πληρωμές (πλέον εισπράξεις επιστροφών) φόρων ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον Τόκοι πληρωθέντες ΧΧΧ ΧΧΧ Σύνολο εισροών/(εκροών) από λειτουργικές δραστηριότητες ΧΧΧ ΧΧΧ Επενδυτικές δραστηριότητες Μείον Πληρωμές για την απόκτηση ενσώματων και άϋλων παγίων στοιχείων ΧΧΧ ΧΧΧ Πλέον Εισπράξεις από πώληση ενσώματων και άϋλων παγίων στοιχείων ΧΧΧ ΧΧΧ Πλέον Εισπράξεις (πληρωμές) από πώληση (αγορά) θυγατρικών, συγγενών, ΧΧΧ ΧΧΧ κοινοπραξιών κ.λπ. Πλέον Εισπράξεις (πληρωμές) από πώληση (αγορά) επενδυτικών τίτλων (µετοχών, ΧΧΧ ΧΧΧ αξιόγραφων) Πλέον Τόκοι εισπραχθέντες ΧΧΧ ΧΧΧ Πλέον Μερίσµατα εισπραχθέντα ΧΧΧ ΧΧΧ Σύνολο εισροών/(εκροών) από επενδυτικές δραστηριότητες ΧΧΧ ΧΧΧ Χρηματοδοτικές δραστηριότητες Πλέον Εισπράξεις από αύξηση μετοχικού κεφαλαίου ΧΧΧ ΧΧΧ Πλέον Εισπράξεις από εκδοθέντα/αναληφθέντα δάνεια ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον Εξοφλήσεις δανείων ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον Εξοφλήσεις υποχρεώσεων από χρηματοδοτικές μισθώσεις (χρεολύσια) ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον Μερίσματα πληρωθέντα ΧΧΧ ΧΧΧ Σύνολο εισροών/(εκροών) από χρηματοδοτικές δραστηριότητες ΧΧΧ ΧΧΧ Καθαρή αύξηση (μείωση) στα ταμειακά διαθέσιμα & ισοδύναμα περιόδου ΧΧΧ ΧΧΧ Ταμειακά διαθέσιμα και ισοδύναμα έναρξης περιόδου ΧΧΧ ΧΧΧ Ταμειακά διαθέσιμα και ισοδύναμα λήξης περιόδου ΧΧΧ ΧΧΧ Πίνακας ΙΙ.4 Κατασταση ταμειακων ροων (ενοποιημένη ή μη) με την άμεση μέθοδο 28

10 1/01-31/12/20ΧΧ 1/01-31/12/20Χ1 Λειτουργικές δραστηριότητες Κέρδη προ φόρων ΧΧΧ ΧΧΧ Πλέον/μείον προσαρμογές για: Αποσβέσεις ΧΧΧ ΧΧΧ Προβλέψεις ΧΧΧ ΧΧΧ Συναλλαγματικές διαφορές ΧΧΧ ΧΧΧ Αποτελέσματα (έσοδα, έξοδα, κέρδη και ζημιές) επενδυτικής δραστηριότητας ΧΧΧ ΧΧΧ Χρεωστικοί τόκοι και συναφή έξοδα ΧΧΧ ΧΧΧ Πλέον/μείον προσαρμογές για μεταβολές λογαριασμών κεφαλαίου κίνησης ή που ΧΧΧ ΧΧΧ σχετίζονται με τις λειτουργικές δραστηριότητες: Μείωση/(αύξηση) αποθεμάτων ΧΧΧ ΧΧΧ Μείωση/(αύξηση) απαιτήσεων ΧΧΧ ΧΧΧ (Μείωση)/αύξηση υποχρεώσεων (πλην τραπεζών) ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον: Χρεωστικοί τόκοι και συναφή έξοδα καταβεβλημένα ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον: Καταβεβλημένοι φόροι ΧΧΧ ΧΧΧ Σύνολο εισροών/(εκροών) από λειτουργικές δραστηριότητες ΧΧΧ ΧΧΧ Επενδυτικές δραστηριότητες Μείον Απόκτηση θυγατρικών, συγγενών, κοινοπραξιών και λοιπών επενδύσεων ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον Αγορά ενσώματων και άϋλων παγίων στοιχείων ΧΧΧ ΧΧΧ Πλέον Εισπράξεις από πωλήσεις ενσώματων και άϋλων παγίων στοιχείων ΧΧΧ ΧΧΧ Πλέον Τόκοι εισπραχθέντες ΧΧΧ ΧΧΧ Πλέον Μερίσματα εισπραχθέντα ΧΧΧ ΧΧΧ Σύνολο εισροών/(εκροών) από επενδυτικές δραστηριότητες ΧΧΧ ΧΧΧ Χρηματοδοτικές δραστηριότητες Πλέον Εισπράξεις από αύξηση μετοχικού κεφαλαίου ΧΧΧ ΧΧΧ Πλέον Εισπράξεις από εκδοθέντα/αναληφθέντα δάνεια ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον Εξοφλήσεις δανείων ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον Εξοφλήσεις υποχρεώσεων από χρηματοδοτικές μισθώσεις (χρεολύσια) ΧΧΧ ΧΧΧ Μείον Μερίσματα πληρωθέντα ΧΧΧ ΧΧΧ Σύνολο εισροών/(εκροών) από χρηματοδοτικές δραστηριότητες ΧΧΧ ΧΧΧ Καθαρή αύξηση/(μείωση) στα ταμειακά διαθέσιμα και ισοδύναμα περιόδου ΧΧΧ ΧΧΧ Ταμειακά διαθέσιμα και ισοδύναμα έναρξης περιόδου ΧΧΧ ΧΧΧ Ταμειακά διαθέσιμα και ισοδύναμα λήξης περιόδου ΧΧΧ ΧΧΧ Πίνακας ΙΙ.5 Κατασταση ταμειακων ροων (ενοποιημένη ή μη) με την έμμεση μέθοδο II.2 Δ.Π.Χ.Α.8: Λειτουργικοί τομείς Βασικός στόχος του Δ.Π.Χ.Α. 8 είναι να παρουσιάσει την πληροφόρηση που θα πρέπει να παρέχεται στους χρήστες των οικονομικών καταστασεών, προκειμένου οι ίδιοι να έχουν τη δυνατότητα να αξιολογήσουν το είδος και τα οικονομικά αποτελέσματα των επιχειρηματικών δραστηριοτήτων τις οποίες αναλαμβάνουν, καθώς επίσης και τα οικονομικά χαρακτηριστικά του περιβάλλοντος στο οποίο δραστηριοποιούνται οι επιχειρήσεις. Το πρότυπο αυτό εφαρμόζεται: 1. στις ατομικές ή τις μεμονωμένες οικονομικές καταστάσεις μιας οικονομικής οντότητας με διαπραγματεύσιμους τίτλους ή οικονομικές καταστάσεις που θα κατατεθούν σε επιτροπή κινητών αξιών. 2. στις ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις ενός ομίλου με μητρική εταιρεία με διαπραγματεύσιμους τίτλους ή οικονομικές καταστάσεις που θα κατατεθούν σε επιτροπή κινητών αξιών. Εάν η απαραίτητη πληροφόρηση καλύπτεται, μπορεί να εμφανίζεται μόνο σε ενοποιημένη βάση. Ένας λειτουργικός τομέας είναι συστατικό μέρος μιας επιχείρησης: 1. που αναλαμβάνει επιχειρηματικές δραστηριότητες από τις οποίες δύναται να αποκτά έσοδα και να αναλαμβάνει έξοδα, 29

11 2. του οποίου τα αποτελέσματα εξετάζονται τακτικά από τον επικεφαλής λήψης επιχειρηματικών αποφάσεων, ώστε να ελέγχεται η κατανομή των πόρων και η αποτελεσματικότητα, 3. για το οποίο διατίθενται χωριστές χρηματοοικονομικές πληροφορίες. Δεν ορίζεται υποχρεωτικά ως λειτουργικό μέρος, κάθε μέρος της επιχείρησης, όπως στις περιπτώσεις που μία δραστηριότητα αποφέρει περιστασιακά έσοδα. Γενικότερα, ένας λειτουργικός τομέας διαθέτει διευθυντή τμήματος ο οποίος λογοδοτεί απευθείας στον επικεφαλής λήψης επιχειρηματικών αποφάσεων και έρχεται τακτικά σε επαφή μαζί του, προκειμένου να συζητήσουν λειτουργικές δραστηριότητες, οικονομικά αποτελέσματα, προβλέψεις ή σχέδια για τον τομέα. Ο όρος «διευθυντής τομέα» προσδιορίζει μια λειτουργία και όχι απαραίτητα ένα στέλεχος με συγκεκριμένη ιδιότητα. Ο επικεφαλής λήψης επιχειρηματικών αποφάσεων μπορεί, επίσης, να είναι ο διευθυντής τομέα για ορισμένους λειτουργικούς τομείς. Ο ίδιος διευθυντής μπορεί να είναι ο διευθυντής τομέα για περισσότερους από έναν λειτουργικούς τομείς. Οι λειτουργικοί τομείς παρουσιάζουν συχνά παρόμοια μακροχρόνια χρηματοοικονομική επίδοση, εάν έχουν παρόμοια οικονομικά χαρακτηριστικά ή να συγκεντρώνονται σε μεγαλύτερους τομείς, εφόσον παρουσιάζονται τα εξής κοινά χαρακτηριστικά: 1. το είδος των προϊόντων και των υπηρεσιών, 2. τη μορφή της παραγωγικής διαδικασίας, 3. τον τύπο ή την κατηγορία του πελάτη των προϊόντων και των υπηρεσιών, 4. τις μεθόδους που χρησιμοποιούνται για τη διανομή των προϊόντων τους ή την παροχή των υπηρεσιών τους και 5. όπου συντρέχει περίπτωση, το πλαίσιο του κανονιστικού περιβάλλοντος, για παράδειγμα, τραπεζικό, ασφαλιστικό ή επιχειρήσεων κοινής ωφέλειας. Εκτός από τη μορφή δραστηριότητας, ορίζονται και ποσοτικοί περιορισμοί για τη διάκριση των λειτουργικών τομέων όπως: 1. τα παρουσιαζόμενα έσοδά του, συμπεριλαμβανομένων των πωλήσεων σε εξωτερικούς πελάτες και των διατομεακών πωλήσεων ή μεταφορών, είναι 10% ή περισσότερο του συνόλου των εσόδων, εσωτερικών και εξωτερικών, όλων των λειτουργικών τομέων, 2. το απόλυτο ύψος του παρουσιαζόμενου κέρδους του ή των ζημιών του είναι τουλάχιστον 10% της μεγαλύτερης από τις ακόλουθες αξίες, σε απόλυτο μέγεθος: i) του συνολικού παρουσιαζόμενου κέρδους όλων των λειτουργικών τομέων που δεν έχουν αναφέρει ζημία και ii) της συνολικής αναφερόμενης ζημίας όλων των λειτουργικών τομέων που έχουν αναφέρει ζημία, 3. τα περιουσιακά στοιχεία του είναι τουλάχιστον 10% του συνόλου των περιουσιακών στοιχείων όλων των λειτουργικών τομέων. Εξαιρετικά όμως, εάν η διοίκηση θεωρεί χρήσιμη τη σχετική πληροφόρηση, θα μπορούν να εμφανίζονται και λειτουργικοί τομείς οι οποίοι δεν έχουν επιτύχει κανένα από τα ποσοτικά όρια όπως, επίσης, και στις περιπτώσεις που το σύνολο των σημαντικών λειτουργικών τομέων δεν καλύπτει το 75% των εσόδων της επιχείρησης. Προκειμένου να διασφαλιστεί η χρησιμότητα της πληροφόρησης που παρέχεται από την επιχείρηση, θα πρέπει να παρουσιάζονται πληροφορίες σχετικά με το παρουσιαζόμενο κέρδος ή ζημία του τομέα, καθώς και των ειδικών εσόδων και εξόδων που περιλαμβάνονται στο παρουσιαζόμενο κέρδος ή τη ζημία του τομέα, των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων του τομέα και της βάσης αποτίμησης και τις συμφωνίες των συνόλων των εσόδων του τομέα, του παρουσιαζόμενου κέρδους ή ζημίας του τομέα, των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων του τομέα και άλλων ουσιωδών στοιχείων του τομέα με τα αντίστοιχα ποσά της επιχείρησης. Κάθε επιχείρηση θα πρέπει, επίσης, να παρέχει πληροφόρηση για τις επενδύσεις των λειτουργικών τομέων και πιο συγκεκριμένα το ποσό της επένδυσης από συγγενείς επιχειρήσεις και κοινοπραξίες που παρακολουθούνται με τη χρήση της μεθόδου της καθαρής θέσης, και τα ποσά των προσθηκών στα μη κυκλοφορούντα περιουσιακά στοιχεία εκτός από τα χρηματοπιστωτικά μέσα, τα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία, τα περιουσιακά στοιχεία όσον αφορά παροχές μετά την έξοδο από την υπηρεσία και τα δικαιώματα που ανακύπτουν βάσει ασφαλιστήριων συμβολαίων. 30

12 Σε κάθε περίπτωση, η επιχείρηση θα πρέπει να αιτιολογεί την αποτίμηση του κέρδους ή της ζημίας του τομέα, των περιουσιακών στοιχείων και των υποχρεώσεων του τομέα για κάθε προς αναφορά τομέα, παρέχοντας πληροφόρηση και για τα ακόλουθα: 1. τη λογιστική βάση για τις συναλλαγές μεταξύ των προς αναφορά τομέων, 2. τη φύση των διαφορών μεταξύ των επιμετρήσεων των κερδών ή των ζημιών των τομέων και το κέρδος ή τη ζημία της οικονομικής οντότητας πριν από το κονδύλι του φόρου εισοδήματος και τις διακοπείσες εκμεταλλεύσεις. Οι διαφορές αυτές μπορούν να αφορούν λογιστικές πολιτικές και πολιτικές κατανομής του κόστους που αναλήφθηκε κεντρικά οι οποίες είναι απαραίτητες για την κατανόηση των παρουσιαζόμενων κατά τομέα πληροφοριών, 3. τη φύση των διαφορών μεταξύ των επιμετρήσεων των περιουσιακών στοιχείων των προς αναφορά τομέων και των περιουσιακών στοιχείων της οικονομικής οντότητας. Οι διαφορές αυτές μπορούν να αφορούν λογιστικές πολιτικές και πολιτικές κατανομής από κοινού χρησιμοποιούμενων περιουσιακών στοιχείων, οι οποίες είναι απαραίτητες για την κατανόηση των παρουσιαζόμενων κατά τομέα πληροφοριών, 4. τη φύση των διαφορών μεταξύ των επιμετρήσεων των υποχρεώσεων των προς αναφορά τομέων και των υποχρεώσεων της οντότητας. Οι διαφορές αυτές μπορούν να αφορούν λογιστικές πολιτικές και πολιτικές κατανομής από κοινού χρησιμοποιούμενων υποχρεώσεων, οι οποίες είναι απαραίτητες για την κατανόηση των παρουσιαζόμενων κατά τομέα πληροφοριών, 5. τη φύση ενδεχόμενων αλλαγών, σε σχέση με προηγούμενες περιόδους, των μεθόδων επιμέτρησης που χρησιμοποιήθηκαν για τον προσδιορισμό του κέρδους ή της ζημίας ενός παρουσιαζόμενου τομέα και της επίδρασης, ενδεχομένως, των αλλαγών αυτών στην επιμέτρηση του κέρδους ή της ζημίας του τομέα, 6. τη φύση και την επίδραση των ασύμμετρων κατανομών σε προς αναφορά τομείς. Για παράδειγμα, μια οικονομική οντότητα μπορεί να κατανέμει το έξοδο απόσβεσης σε έναν τομέα, χωρίς να του κατανέμει τα σχετικά αποσβέσιμα περιουσιακά στοιχεία. Αναφορικά με τους τομείς, η επιχείρηση θα πρέπει να παρουσιάζει τις ακόλουθες συμφωνίες: 1. τη συμφωνία μεταξύ του συνόλου των εσόδων των προς αναφορά τομέων και των εσόδων της οικονομικής οντότητας, 2. τη συμφωνία μεταξύ του συνόλου των επιμετρήσεων κέρδους ή ζημίας των προς αναφορά τομέων και του κέρδους ή της ζημίας της οικονομικής οντότητας πριν από το έξοδα φόρου εισοδήματος (έσοδα φόρου) και τις διακοπείσες εκμεταλλεύσεις. Ωστόσο, εάν μια οικονομική οντότητα κατανέμει σε προς αναφορά τομείς στοιχεία όπως έξοδα (έσοδα) φόρου, η οντότητα μπορεί να συμφωνήσει το σύνολο των επιμετρήσεων κέρδους ή ζημίας των τομέων με το κέρδος ή τη ζημία της οντότητας μετά από τα στοιχεία αυτά, 3. τη συμφωνία μεταξύ του συνόλου των περιουσιακών στοιχείων των προς αναφορά τομέων με τα περιουσιακά στοιχεία της οικονομικής οντότητας, 4. τη συμφωνία μεταξύ του συνόλου των υποχρεώσεων των προς αναφορά τομέων με τις υποχρεώσεις της επιχείρησης, 5. τη συμφωνία μεταξύ του συνόλου των ποσών των προς αναφορά τομέων για όλα τα άλλα ουσιώδη στοιχεία πληροφόρησης που γνωστοποιούνται με το αντίστοιχο ποσό για την επιχείρηση. Σε περίπτωση μεταβολής της δομής της επιχείρησης των λειτουργικών της τομέων, θα πρέπει αντίστοιχα να αναπροσαρμόζεται και η παροχή της πληροφόρησης. Σχετικά με τη γεωγραφική κατανομή, θα πρέπει να παρέχονται οι ακόλουθες πληροφορίες: 1. Τα έσοδα που προέρχονται από εξωτερικούς πελάτες i) καταλογίζονται στη χώρα στην οποία εδρεύει η οικονομική οντότητα και ii) καταλογίζονται σε όλες τις ξένες χώρες συνολικά από τις οποίες προέρχονται τα έσοδα της οικονομικής οντότητας. Εάν τα έσοδα που προέρχονται από εξωτερικούς πελάτες τα οποία καταλογίζονται σε συγκεκριμένη ξένη χώρα είναι σημαντικά, τα έσοδα αυτά γνωστοποιούνται χωριστά. Μια οικονομική οντότητα γνωστοποιεί τη βάση καταλογισμού των εσόδων από εξωτερικούς πελάτες σε συγκεκριμένες χώρες. 2. Μη κυκλοφορούντα περιουσιακά στοιχεία εκτός από τα χρηματοπιστωτικά μέσα, τα αναβαλλόμενα φορολογικά περιουσιακά στοιχεία, τα περιουσιακά στοιχεία όσον αφορά παροχές μετά την έξοδο από την υπηρεσία και τα δικαιώματα που ανακύπτουν βάσει ασφαλιστήριων συμβολαίων: i) τα οποία βρίσκονται στη χώρα στην οποία εδρεύει η οικονομική οντότητα και ii) τα οποία βρίσκονται σε όλες τις ξένες χώρες 31

13 συνολικά στις οποίες η οικονομική οντότητα κατέχει περιουσιακά στοιχεία. Εάν τα περιουσιακά στοιχεία σε μια συγκεκριμένη ξένη χώρα είναι σημαντικά, τα στοιχεία αυτά γνωστοποιούνται χωριστά. Μια επιχείρηση παρέχει πληροφορίες για τον βαθμό εξάρτησής της από τους σημαντικούς πελάτες της. Εάν τα έσοδα από συναλλαγές με έναν εξωτερικό πελάτη ανέρχονται σε 10% ή περισσότερο των εσόδων μιας οικονομικής οντότητας, η οντότητα γνωστοποιεί το γεγονός αυτό, το συνολικό ποσό των εσόδων που προέρχονται από κάθε τέτοιον πελάτη και την ταυτότητα του τομέα ή των τομέων που παρουσιάζουν αυτά τα έσοδα. II.3 Δ.Λ.Π.34: Ενδιάμεση χρηματοοικονομική αναφορά Ο στόχος του Δ.Λ.Π.34 είναι να προδιαγράψει το ελάχιστο περιεχόμενο μιας ενδιάμεσης οικονομικής έκθεσης και να καθορίσει τις αρχές για την αναγνώριση και επιμέτρηση στις οικονομικές καταστάσεις των στοιχείων που παρουσιάζονται σε μια ενδιάμεση οικονομική περίοδο. Ως ενδιάμεση περίοδος ορίζεται μία περίοδος χρηματοοικονομικής πληροφόρησης μικρότερη από ένα πλήρες οικονομικό έτος (πιο τυπικά ένα τέταρτο ή μισό έτος), ενώ ενδιάμεση οικονομική έκθεση είναι μια οικονομική έκθεση που περιλαμβάνει είτε μία πλήρη είτε μία συνοπτική σειρά οικονομικών καταστάσεων για μία ενδιάμεση περίοδο. Το Δ.Λ.Π.34 καθορίζει το περιεχόμενο μιας ενδιάμεσης χρηματοοικονομικής αναφοράς που περιγράφεται ως συμμορφούμενη με τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς. Ωστόσο, δεν καθορίζει τη συχνότητα κατά την οποία θα πρέπει να δημοσιεύονται οι ενδιάμεσες αυτές οικονομικές καταστάσεις, αλλά το θέμα αυτό αποφασίζεται από τις εθνικές κυβερνήσεις, ρυθμιστικές τίτλων, χρηματιστήρια και λογιστικά σώματα. Μια ενδιάμεση οικονομική αναφορά θα περιλαμβάνει, τουλάχιστον, τις ακόλουθες καταστάσεις και πληροφορίες: 1. συνοπτικό ισολογισμό, 2. συνοπτική κατάσταση αποτελεσμάτων, 3. συνοπτική κατάσταση που δείχνει είτε i) όλες τις μεταβολές στην καθαρή θέση είτε ii) τις άλλες μεταβολές στην καθαρή θέση, εκτός από εκείνες που προκύπτουν από κεφαλαιακές συναλλαγές με μετόχους (εταίρους) και διανομές στους μετόχους (εταίρους), 4. συνοπτική κατάσταση ταμειακών ροών και 5. επιλεγμένες επεξηγηματικές σημειώσεις. Στις συνοπτικές οικονομικές καταστάσεις, θα πρέπει να περιλαμβάνει, κατ' ελάχιστον, καθεμία από τις κατηγορίες και υποσύνολα που περιλαμβάνονται στις πιο πρόσφατες ετήσιες οικονομικές καταστάσεις και τις επεξηγηματικές σημειώσεις. Επιπλέον όμως, κάθε πρόσθετη ανάλυση κονδυλίων ή σημειώσεων πρέπει να περιλαμβάνεται και στις ενδιάμεσες οικονομικές καταστάσεις, εάν η παράλειψη τους θεωρείται ότι θα καθιστούσε την ενδιάμεση χρηματοοικονομική πληροφόρηση παραπλανητική. Οι ενδιάμεσες αναφορές θα περιλαμβάνουν ενδιάμεσες οικονομικές καταστάσεις (συνοπτικές ή πλήρεις) για περιόδους ως ακολούθως: 1. ισολογισμό κατά το τέλος της τρέχουσας ενδιάμεσης περιόδου και ένα συγκριτικό ισολογισμό κατά το τέλος του αμέσως προηγούμενου οικονομικού έτους, 2. καταστάσεις λογαριασμού αποτελεσμάτων της τρέχουσας ενδιάμεσης περιόδου και σωρευτικά για το τρέχον οικονομικό έτος μέχρι τέλους περιόδου με συγκριτικές καταστάσεις αποτελεσμάτων για τις συγκρίσιμες ενδιάμεσες περιόδους (τρέχουσα και σωρευτική μέχρι τέλους περιόδου) του αμέσως προηγούμενου οικονομικού έτους, 3. κατάσταση που δείχνει μεταβολές στην καθαρή θέση σωρευτικά για το τρέχον οικονομικό έτος μέχρι το τέλος της περιόδου, με μια συγκριτική κατάσταση για τη συγκρίσιμη αντίστοιχη περίοδο του αμέσως προηγούμενου οικονομικού έτους και 4. κατάσταση ταμειακών ροών σωρευτικά για το τρέχον οικονομικό έτος μέχρι το τέλος της περιόδου, με μια συγκριτική κατάσταση για τη συγκρίσιμη περίοδο του αμέσως προηγούμενου οικονομικού έτους. Αν μια εκτίμηση ενός ποσού που απεικονίζεται σε μια ενδιάμεση περίοδο μεταβάλλεται ουσιωδώς κατά τη διάρκεια της τελευταίας ενδιάμεσης περιόδου του οικονομικού έτους, αλλά μια ατομική οικονομική αναφορά δεν 32

14 δημοσιεύεται για αυτήν την τελευταία ενδιάμεση περίοδο, η φύση και το ποσό αυτής της μεταβολής στην εκτίμηση θα γνωστοποιείται σε μια σημείωση στις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις στην ίδια χρήση. Οι ίδιες λογιστικές πολιτικές και αρχές που εφαρμόζονται στις ετήσιες οικονομικές καταστάσεις, θα πρέπει να εφαρμοστούν και για τις ενδιάμεσες οικονομικές καταστάσεις, εκτός από τις λογιστικές μεταβολές που έγιναν μετά την ημερομηνία των πιο πρόσφατων ετήσιων οικονομικών καταστάσεων, οι οποίες πρέπει να αντικατοπτρίζονται στις επόμενες ετήσιες οικονομικές καταστάσεις για λόγους συγκρισιμότητας. II.4 Δ.Λ.Π.8: Λογιστικές πολιτικές, μεταβολές των λογιστικών εκτιμήσεων και λάθη Ο βασικός στόχος του συγκεκριμένου προτύπου είναι η καταγραφή των κριτηρίων για την επιλογή και εφαρμογή της εκάστοτε λογιστικής πολιτικής, καθώς επίσης και η μεθοδολογία για την αντιμετώπιση και λογιστική απεικόνιση σε μεταβολές λογιστικών εκτιμήσεων, στη διόρθωση λαθών προηγούμενων χρήσεων που διαπιστώθηκαν στην τρέχουσα χρήση, αλλά και στην απόφαση για την μεταβολή λογιστικής πολιτικής που ακολουθείται. Με τον τρόπο αυτόν διασφαλίζεται η αξιοπιστία των οικονομικών καταστάσεων και η συγκρισιμότητα από χρήση σε χρήση. Πιο συγκεκριμένα, οι Λογιστικές Πολιτικές είναι οι αρχές, οι βάσεις, οι παραδοχές, οι κανόνες και οι πρακτικές που υιοθέτησε μία επιχείρηση για την προετοιμασία και παρουσίαση των χρηματοοικονομικών της καταστάσεων. Όταν μία επιχείρηση εφαρμόζει ένα πρότυπο, εφαρμόζει και τις λογιστικές πολιτικές που αυτό ορίζει. Όταν δεν υπάρχει κάποιο πρότυπο που να καλύπτει συγκεκριμένες ανάγκες της επιχείρησης, εκείνη θα πρέπει να αποφασίζει σύμφωνα με την κρίση της. Η επιλογή των λογιστικών πολιτικών θα πρέπει να γίνεται με σκοπό: 1. Να είναι σχετικές με τις ανάγκες των χρηστών. 2. Να οδηγούν σε αξιόπιστες λογιστικές καταστάσεις δηλαδή: i. Να απεικονίζουν τη χρηματοοικονομική κατάσταση, τη χρηματοοικονομική απόδοση και τις ταμειακές ροές της επιχείρησης. ii. Να είναι ουδέτερες, αμερόληπτες. iii. Να είναι συντηρητικές iv. Να είναι πλήρεις. Μια αλλαγή στις λογιστικές πρακτικές πρέπει να γίνεται μόνο εάν κάτι τέτοιο απαιτείται από τροποποίηση του καταστατικού της εταιρείας, εάν απαιτείται από τροποποίηση κάποιου προτύπου ή εάν η αλλαγή θα οδηγήσει σε πιο κατάλληλη παρουσίαση των γεγονότων ή των συναλλαγών και των οικονομικών στοιχείων. Παραδείγματα αλλαγής λογιστικών πολιτικών είναι, ενδεικτικά, η αλλαγή μεθόδου αποτίμησης αποθεμάτων από F.I.F.O σε Μ.Σ.Ο. ή η κεφαλαιοποίηση του κόστους δανεισμού, εφόσον οι αλλαγές αυτές εμπίπτουν στις ανωτέρω περιπτώσεις. Μια αλλαγή στις λογιστικές πολιτικές πρέπει να εφαρμοστεί αναδρομικά, εκτός αν υπάρχουν μεταβατικές διατάξεις ή αν η προσαρμογή για τις προγενέστερες περιόδους δεν μπορεί να καθοριστεί και θα ήταν παραπλανητική η όποια εκτίμηση. Στις περιπτώσεις αυτές, απαιτείται ξεχωριστή κοινοποίηση για τους λόγους και το ποσό της προσαρμογής λόγω της μεταβολής στη λογιστική πολιτική. Ειδικότερα, εάν η αλλαγή στην λογιστική πρακτική γίνεται κατά την υιοθέτηση των Δ.Λ.Π., θα πρέπει να εφαρμόζονται πιστά οι συγκεκριμένες μεταβατικές διατάξεις του προτύπου, ενώ εάν δεν υπάρχει καμία μεταβατική διάταξη, θα πρέπει να εφαρμόζεται αναδρομικά. Στην περίπτωση αυτή, θα πρέπει να αναπροσαρμόζει το αρχικό υπόλοιπο των ιδίων κεφαλαίων, αλλά και να αναπροσαρμόζονται και τα ανάλογα ποσά της συγκεκριμένης πληροφόρησης για κάθε περίοδο που παρουσιάζεται η λογιστική πληροφόρηση (όπως εάν εφάρμοζε πάντοτε αυτή τη λογιστική πολιτική η επιχείρηση). Αν αυτό δεν είναι εφικτό, τότε η επιχείρηση θα εφαρμόσει τη λογιστική πολιτική στα αρχικά υπόλοιπα των στοιχείων από εκείνη την περίοδο που είναι εφικτή η αναδρομική εφαρμογή. Η λογιστική εκτίμηση είναι αποτέλεσμα της κρίσης της διοίκησης σε ό, τι αφορά διάφορα στοιχεία των χρηματοοικονομικών καταστάσεων. Η κρίση αυτή βασίζεται σε διαθέσιμες πληροφορίες που υπήρχαν κατά την 33

15 ημερομηνία σύνταξης των χρηματοοικονομικών καταστάσεων. Οι λογιστικές εκτιμήσεις απαιτούνται λόγω των αβεβαιοτήτων στις επιχειρησιακές δραστηριότητες. Μια μεταβολή στις λογιστικές εκτιμήσεις, θεωρείται σημαντική, δεδομένου ότι μια τέτοια αλλαγή αντιμετωπίζεται διαφορετικά από μια αλλαγή στη λογιστική πολιτική. Η λογιστική εκτίμηση μπορεί να αλλάζει ανάλογα με τις συνθήκες που επικρατούν κάθε φορά και τις διαθέσιμες πληροφορίες που προκύπτουν. Μία μεταβολή σε μια λογιστική εκτίμηση αναφέρεται στην παρούσα χρήση της αλλαγής και των μελλοντικών χρήσεων (εάν η αλλαγή έχει επιπτώσεις στις μελλοντικές χρήσεις). Οι μεταβολές αυτές στις λογιστικές εκτιμήσεις δεν αποτελούν λάθη, αφού δεν προέρχονται από γεγονότα του παρελθόντος, αλλά προκύπτουν από τις διαθέσιμες κάθε φορά πληροφορίες. Ενδεικτικά παραδείγματα λογιστικών εκτιμήσεων είναι τα ακόλουθα: i. οι απαιτήσεις από επισφαλείς πελάτες, ii. η απαξίωση των αποθεμάτων, iii. ο προσδιορισμός της εύλογης αξίας διαφόρων στοιχείων του Ισολογισμού, iv. η ωφέλιμη ζωή των παγίων, v. ο τρόπος ανάλωσης και το τι είδους οικονομικά οφέλη προκύπτουν από τη χρησιμοποίηση των πάγιων στοιχείων του ενεργητικού. Τα λάθη προηγούμενων χρήσεων αναφέρονται σε παραλείψεις, ανακρίβειες, λάθη που ανακαλύπτονται στην τρέχουσα περίοδο και αφορούν τις λογιστικές καταστάσεις μίας ή περισσότερων προηγούμενων περιόδων. Τα λάθη αυτά μπορεί να είναι: i. αριθμητικά λάθη, ii. λανθασμένη εφαρμογή των λογιστικών πολιτικών, iii. αβλεψία, iv. παραλείψεις, v. απάτη. Τα λάθη αυτά θεωρούνται τέτοιας σπουδαιότητας στις οικονομικές καταστάσεις μιας ή περισσότερων χρήσεων, ώστε να μην μπορούν να θεωρηθούν πλέον αξιόπιστες οι καταστάσεις αυτές. Στην περίπτωση αυτή απαιτείται κοινοποίηση σχετικά με τη φύση του λάθους και το ποσό διόρθωσης. Πιο συγκεκριμένα, εάν διαπιστωθούν λάθη που αφορούν προηγούμενες χρήσεις, η επιχείρηση θα πρέπει να διορθώσει αναδρομικά τις χρηματοοικονομικές καταστάσεις με επαναδιατύπωση των ποσών των προηγούμενων χρήσεων και των υπολοίπων στοιχείων του ισολογισμού. Στην περίπτωση αυτή, προστίθεται στις κοινοποιήσεις και το γεγονός της επαναπαρουσίασης των συγκριτικών πληροφοριών ή της αδυναμίας επαναπαρουσίασης αυτών. Λόγω των ιδιαίτερων δυσκολιών κατά την αναδρομική εφαρμογή λογιστικών πολιτικών ή την επαναδιατύπωση οικονομικών καταστάσεων σε περίπτωση διόρθωσης λάθους, απαιτείται ο διαχωρισμός πληροφοριών που: 1. παρέχουν ενδείξεις των γεγονότων που επικρατούσαν την ημερομηνία (τις ημερομηνίες) που συνέβη η συναλλαγή, το άλλο γεγονός ή η περίσταση και 2. θα ήταν διαθέσιμες, όταν οι οικονομικές καταστάσεις εκείνης της προγενέστερης περιόδου είχαν εγκριθεί για έκδοση από άλλες πληροφορίες. Για κάποιους τύπους εκτιμήσεων (π.χ. για εκτίμηση εύλογης αξίας που δεν βασίζεται σε παρατηρήσιμη τιμή ή παρατηρήσιμα εισαγόμενα ποσά), δε θα ήταν εφικτός ο διαχωρισμός των πληροφοριών. Όταν η αναδρομική εφαρμογή ή η αναδρομική αναδιατύπωση θα απαιτούσε σημαντική εκτίμηση για την οποία θα ήταν αδύνατο να γίνει διαχωρισμός των δύο αυτών ειδών πληροφόρησης, δεν είναι εφικτή η εφαρμογή της νέας λογιστικής πολιτικής ή η διόρθωση του λάθους προγενέστερης περιόδου, αναδρομικά. Οι ειδικότερες γνωστοποιήσεις που απαιτούνται από το συγκεκριμένο πρότυπο διακρίνονται ανάλογα με την κατηγορία της πληροφόρησης που αφορούν. Σε μία αλλαγή λογιστικών πολιτικών απαιτείται πληροφόρηση ανάλογα με την περίπτωση στην οποία εμπίπτει: 1. Όταν η αλλαγή οφείλεται στην εισαγωγή νέου προτύπου, τότε πρέπει να ορίζεται το πρότυπο, το είδος της αλλαγής που έγινε στη λογιστική πολιτική και το ποσό της μεταβολής για την τρέχουσα περίοδο και για τις προηγούμενες, με ιδιαίτερη αναφορά εάν η αναδρομική εφαρμογή είναι ανέφικτη. 2. Όταν η αλλαγή είναι αποτέλεσμα οικειοθελούς επιλογής διαφορετικής λογιστικής πολιτικής από την πλευρά της επιχείρησης, τότε θα πρέπει να κοινοποιείται το είδος της αλλαγής της λογιστικής πολιτικής που 34