Α ΚΕΦΑΛΑΙΟ Έννοια Εισοδήµατος 11 Πηγές Εισοδήµατος 11

ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ Α ΚΕΦΑΛΑΙΟ Έννοια Εισοδήµατος 11 Πηγές Εισοδήµατος 11 Β ΚΕΦΑΛΑΙΟ Συνολικό εισόδηµα 12 Φορολογία συζύγων και ανήλικων τέκνων 12 Απαλλαγές - Ποσά που δεν αποτελούν εισόδηµα 15 Γ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Ακαθάριστο εισόδηµα Ελευθέριων Επαγγελµάτων Αρχιτεκτόνων Μηχανικών 17 Αµοιβές από διδασκαλία - Σεµινάρια 19 Αποζηµιώσεις 20 Εισόδηµα που δεν µπορεί να ενταχθεί σε άλλη πηγή 21 ΚΕΦΑΛΑΙΟ Καθαρό εισόδηµα Ελευθέριων Επαγγελµάτων Αρχιτεκτόνων Μηχανικών 24 Χρόνος απόκτησης εισοδήµατος 33 Ε ΚΕΦΑΛΑΙΟ Εκπιπτόµενες απάνες 34 Στ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Αυτοτελής Φορολόγηση 41 Ζ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Εταιρίες Μηχανικών 44 Η ΚΕΦΑΛΑΙΟ Προκαταβλητέος Φόρος 50 Θ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Παρακρατηθείς Φόρος 57 8

Ι ΚΕΦΑΛΑΙΟ Έλεγχος - Αυτοπεραίωση - Παραγραφή 62 ΙΑ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Φ.Π.Α. 65 ΙΒ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Κ.Β.Σ. 68 ΙΓ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Μητρώο - Έναρξη - ιακοπή 75 Ι ΚΕΦΑΛΑΙΟ Κωδικός Αριθµός ραστηριότητας 76 ΙΕ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Εισόδηµα από ακίνητα 84 ΙΣτ ΚΕΦΑΛΑΙO Υποχρέωση υποβολής δηλώσεων 88 Ι Ζ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Πρόσθετοι φόροι - Προσαυξήσεις 89 ΙΗ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ικαιώµατα φορολογούµενου 92 ΙΘ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ιατάξεις για πάταξη φοροδιαφυγής 93 9

10

A ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΕΝΝΟΙΑ ΤΟΥ ΕΙΣΟ ΗΜΑΤΟΣ Παρ. 1 Έννοια Εισοδήµατος: Για να χαρακτηριστεί κάποιο έσοδο ως εισόδηµα και να υπαχθεί σε φορολογία, απαιτείται: Α) να έχει περιοδικό χαρακτήρα, δηλαδή να επαναλαµβάνεται κατά τακτά χρονικά διαστήµατα Β) να έχει µόνιµη πηγή προέλευσης ή όποια µπορεί να συνίσταται, είτε σε κεφάλαιο (ακίνητα - τίτλοι κ.λ.π.), είτε σε εργασία, είτε και τα δύο. Γ) να γίνεται εκµετάλλευση της πηγής αυτής (να αποφέρει δηλαδή έσοδα) Παρ. 2 Πηγές Εισοδήµατος Τα έσοδα ανάλογα µε την πηγή προέλευσής τους διακρίνονται σε 6 κατηγορίες: Α -Β Εισόδηµα από ακίνητα (γαίες, οικίες καταστήµατα) Γ Εισόδηµα από κινητές αξίες (τόκος κ.λ.π.) Εισόδηµα από εµπορικές επιχειρήσεις Ε Εισόδηµα από γεωργικές επιχειρήσεις Στ Εισόδηµα από µισθωτές υπηρεσίες Ζ Εισόδηµα από υπηρεσίες ελευθερίων επαγγελµάτων. ΕΠΑΓΓΕΛΜΑΤΙΚΗ ΑΠΑΣΧΟΛΗΣΗ ΜΗΧΑΝΙΚΩΝ ΠΗΓΕΣ ΕΙΣΟ ΗΜΑΤΟΣ 1. Ζ ΠΗΓΗ 1.1 ΜΕΛΕΤΕΣ ΟΙΚΟ ΟΜΩΝ ΚΑΙ ΛΟΙΠΩΝ ΤΕΧΝΙΚΩΝ ΕΡΓΩΝ Ή ΜΕΛΕΤΕΣ ΕΠΙΣΤΗΜΟΝΙΚΕΣ Π.Χ. ΧΗΜΙΚΕΣ - ΓΕΩΡΓΙΚΕΣ 1.2 ΕΡΕΥΝΑ ΕΠΙΣΤΗΜΟΝΙΚΗ 1.3 ΑΜΟΙΒΕΣ ΑΠΟ ΠΡΟΣΦΟΡΑ ΑΝΕΞΑΡΤΗΤΩΝ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΣΕ ΟΡΓΑΝΩΜΕΝΑ ΓΡΑΦΕΙΑ ΜΕ ΣΥΜΒΑΣΗ ΕΡΓΟΥ 1.4 Ι ΑΣΚΑΛΙΑ ΣΕ ΠΑΣΗΣ ΦΥΣΕΩΣ ΕΚΠΑΙ ΕΥΤΙΚΑ Ι ΡΥΜΑΤΑ ΜΕ ΣΥΜΒΑΣΗ ΕΡΓΟΥ 1.5 ΥΠΗΡΕΣΙΕΣ ΠΡΟΓΡΑΜΜΑΤΙΣΤΗ 2. ΠΗΓΗ 2.1 ΑΝΕΓΕΡΣΗ ΟΙΚΟ ΟΜΩΝ 2.2 ΕΡΓΟΛΑΒΙΚΗ ΕΚΤΕΛΕΣΗ ΗΜΟΣΙΟΥ Ή Ι ΙΩΤΙΚΟΥ ΕΡΓΟΥ 2.3 ΕΜΠΟΡΙΑ Π.Χ. ΥΛΙΚΩΝ - ΗΛΕΚΤΡΟΝΙΚΩΝ ΥΠΟΛΟΓΙΣΤΩΝ ΚΛΠ 3. Στ ΠΗΓΗ 3.1 ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΑΣ ΜΕ ΣΧΕΣΗ ΕΞΑΡΤΗΜΕΝΗΣ ΕΡΓΑΣΙΑΣ (ΜΙΣΘΩΤΟΣ) A ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΕΝΝΟΙΑ ΤΟΥ ΕΙΣΟ ΗΜΑΤΟΣ 11

B ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΣΥΝΟΛΙΚΟ ΕΙΣΟ ΗΜΑ Παρ. 1 Το συνολικό εισόδηµα εξευρίσκεται µε την άθροιση των εισοδηµάτων όλων των πηγών.- Με τα δύο πρώτα εδάφια της 3 του άρθρου 4 του Κ.Φ.Ε. ορίζεται ότι για να βρεθεί το συνολικό εισόδηµα, αθροίζονται τα επί µέρους εισοδήµατα των κατηγοριών Α έως Ζ της προηγούµενης παραγράφου τα οποία αποκτώνται από κάθε φυσικό πρόσωπο κατά το ηµερολογιακό ή διαχειριστικό ή γεωργικό έτος το οποίο έληξε µέσα στο προηγούµενο από τη φορολογία οικονοµικό έτος, κατά την άθροιση δε αυτή συµψηφίζονται τα θετικά και αρνητικά στοιχεία των επί µέρους εισοδηµάτων. Σύµφωνα µε τις διατάξεις αυτές εάν µεν το εισόδηµα προέρχεται από µία πηγή, τούτο θα λαµβάνεται αυτοτελώς προς φορολογία, γιατί αυτό αποτελεί και το συνολικό εισόδηµα του φορολογουµένου, εάν δε το εισόδηµα προέρχεται από περισσότερες από µία πηγές τότε για την εξεύρεση του συνολικού εισοδήµατος θα ενεργείται άθροιση των επί µέρους εισοδηµάτων των πηγών από τις οποίες προέρχεται. Κατά την άθροιση αυτή θα συµψηφίζονται τα θετικά και αρνητικά στοιχεία των επί µέρους εισοδηµάτων, έτσι ώστε να υπαχθεί σε φόρο το καθαρό εισόδηµα που πράγµατι αποκτήθηκε από τον υπόχρεο, εάν αποµένει τέτοιο. Έτσι εάν π.χ. ο Α αποκτά ετησίως καθαρό εισόδηµα: α) Από ακίνητα 15.000, θα υπαχθεί σε φόρο για το ποσό των 15.000, καθόσον το ποσό τούτο αποτελεί το συνολικό του εισόδηµα. β) Από ακίνητα 15.000 και από κινητές αξίες 6.000, θα υπαχθεί σε φόρο για το ποσό των 21.000, καθόσον το ποσό τούτο αποτελεί το συνολικό του εισόδηµα. Σηµειώνεται ότι στην περίπτωση που ο φορολογούµενος αποκτά εισοδήµατα τα οποία είτε απαλλάσσονται του φόρου είτε φορολογούνται µε ειδικό τρόπο µε εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης είτε φορολογούνται µόνο στο όνοµα της εταιρίας από την οποία προέρχονται, τα εισοδήµατα αυτά θα αφαιρούνται από το συνολικό του εισόδηµα. Παρ. 2 Φορολογία των εισοδηµάτων των συζύγων και των ανήλικων τέκνων Α. Φορολογία των εισοδηµάτων των συζύγων Οι σύζυγοι υποβάλλουν υποχρεωτικά κοινή δήλωση.- Με την 1του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. ορίζεται ότι κατά τη διάρκεια του γάµου οι σύζυγοι έχουν υποχρέωση να υποβάλλουν κοινή δήλωση των εισοδηµάτων τους. Εποµένως και σύµφωνα µε τις διατάξεις αυτές όταν υφίσταται γάµος, οι σύζυγοι υποχρεούνται να υποβάλλουν κοινή δήλωση για τα εισοδήµατα τους και δεν έχουν το δικαίωµα να υποβάλλουν χωριστές δηλώσεις, παρά µόνο στις περιπτώσεις που τούτο ορίζεται ρητά από το νόµο: α) έχει διακοπεί η έγγαµη συµβίωση (το βάρος της απόδειξης φέρει ο φορολογούµενος), β) είναι σε κατάσταση πτώχευσης ο ένας εκ των συζύγων, και γ) έχει υποβληθεί σε δικαστική συµπαράσταση ο ένας εκ των συζύγων. Παράδειγµα Ο Α παντρεύτηκε µε τη Β στις 18.5.2007. Στην περίπτωση αυτή για τα εισοδήµατα τους του έτους 2007. (οικον. έτος 2008) υποχρεούνται να υποβάλλουν κοινή δήλωση. Στην κοινή δήλωση των συζύγων ο φόρος υπολογίζεται ξεχωριστά στο εισόδηµα του καθενός.- Με την 1 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. ορίζεται ότι κατά τη διάρκεια του γάµου οι σύζυγοι έχουν υποχρέωση να υποβάλλουν κοινή δήλωση των εισοδηµάτων τους, στα οποία ο φόρος, τα τέλη και οι εισφορές που αναλογούν υπολογίζονται χωριστά στο εισόδηµα καθενός συζύγου. (σχετ. Ε. 1290/ΠΟΛ 19/30.1.1985 διαταγή). Το εισόδηµα του ενός συζύγου που προέρχεται από ατοµική επιχείρηση που εξαρτάται οικονοµικά από τον άλλο σύζυγο φορολογείται στο όνοµα του άλλου συζύγου.- Με την 2 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. ορίζεται ότι το εισόδηµα του 12

ενός συζύγου το οποίο προέρχεται από επιχείρηση που εξαρτάται οικονοµικά από τον άλλο σύζυγο προστίθεται στα εισοδήµατα του άλλου συζύγου και φορολογείται στο όνοµα του. Εποµένως και σύµφωνα µε τις διατάξεις αυτές αν ο ένας σύζυγος αποκτά εισόδηµα από την άσκηση ατοµικής επιχείρησης, η οποία ασκείται µεν στο όνοµα του, αλλά εξαρτάται οικονοµικά από τον άλλο σύζυγο, το εισόδηµα αυτό δεν φορολογείται στο όνοµα του συζύγου που ασκεί την επιχείρηση αλλά στο όνοµα του άλλου συζύγου. Βέβαια το ζήτηµα της οικονοµικής εξάρτησης της ατοµικής επιχείρησης του ενός συζύγου από τον άλλο σύζυγο είναι θέµα πραγµατικό και υπάγεται στην ελεγκτική αρµοδιότητα του προϊσταµένου της αρµόδιας φορολογικής αρχής. Το εισόδηµα του ενός συζύγου που προέρχεται από εταιρική επιχείρηση στην οποία συµµετέχει και ο άλλος σύζυγος δεν φορολογείται στο όνοµα του άλλου συζύγου.- Με την 2 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. ορίζεται ότι το εισόδηµα του ενός συζύγου το οποίο προέρχεται από επιχείρηση που εξαρτάται οικονοµικά από τον άλλο σύζυγο προστίθεται στα εισοδήµατα του άλλου συζύγου και φορολογείται στο όνοµα του. Όµως το αν υφίσταται οικονοµική εξάρτηση της επιχείρησης του ενός συζύγου από τον άλλο σύζυγο εξετάζεται µόνο στην περίπτωση των ατοµικών επιχειρήσεων των συζύγων και όχι στην περίπτωση των εταιρικών επιχειρήσεων µεταξύ συζύγων. Εποµένως το εισόδηµα του ενός συζύγου από τη συµµετοχή του σε εταιρία κ.λπ. στην οποία συµµετέχει και ο άλλος σύζυγος φορολογείται στο όνο- µα του πρώτου συζύγου (σχετ. 1122188/2447/Α0012/23.1.1997 έγγραφο). Η επιχειρηµατική αµοιβή του ενός συζύγου από εταιρία ή κοινωνία στην οποία συµµετέχει και ο άλλος σύζυγος δεν φορολογείται στο όνοµα του άλλου συζύγου.- Με την 2 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. ορίζεται ότι το εισόδηµα του ενός συζύγου το οποίο προέρχεται από επιχείρηση που εξαρτάται οικονοµικά από τον άλλο σύζυγο προστίθεται στα εισοδήµατα του άλλου συζύγου και φορολογείται στο όνοµα του. Όµως σε περίπτωση συµµετοχής και των δύο συζύγων ως οµόρρυθµων εταίρων στην ίδια Ο.Ε. ή Ε.Ε. και εφόσον δικαιούνται και οι δύο επιχειρηµατικής αµοιβής, δεν υφίσταται θέµα συνάθροισης της επιχειρηµατικής αµοιβής του ενός συζύγου στα εισοδήµατα του άλλου συζύγου που έχει το µεγαλύτερο συνολικό εισόδηµα από όλες τις πηγές (σχετ. 1028894/310/Α0012/ΠΟΛ 1071/24.2.1993 διαταγή). Το ίδιο ισχύει ανάλογα και στην περίπτωση συµµετοχής των συζύγων σε Ε.Π.Ε. ή σε κοινωνία κληρονοµικού δικαίου στην οποία συµµετέχουν και ανήλικοι, από την οποία δικαιούνται επιχειρηµατική αµοιβή. Β. Φορολογία των εισοδηµάτων των ανήλικων τέκνων Εισοδήµατα των ανήλικων τέκνων που φορολογούνται στο όνοµά τους Οι αµοιβές των ανήλικων τέκνων από παροχή ανεξάρτητων υπηρεσιών φορολογούνται στο όνοµα τους.- Από το συνδυασµό της 3, της περίπτ. α του πρώτου εδαφίου και το δεύτερο εδάφιο της 4 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. προκύπτει ότι οι αµοιβές που αποκτούν τα ανήλικα τέκνα από την παροχή ανεξάρτητων υπηρεσιών ή υπηρεσιών στα πλαίσια εκτέλεσης σύµβασης έργου, οι οποίες µπορεί να αποτελούν εισοδήµατα από εµπορικές επιχειρήσεις ή από ελευθέρια επαγγέλµατα, φορολογούνται στο όνοµα τους και όχι στο όνοµα του πατέρα ή της µητέρας τους. Οι µισθοί ή τα ηµεροµίσθια των ανήλικων τέκνων από παροχή εξαρτηµένης εργασίας φορολογούνται στο όνοµα τους.- Από το συνδυασµό της 3, της περιπτ. α του πρώτου εδαφίου και το δεύτερο εδάφιο της 4 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. προκύπτει ότι οι µισθοί ή τα ηµεροµίσθια που αποκτούν τα ανήλικα τέκνα από την παροχή εξαρτηµένης εργασίας, δηλαδή τα εισοδήµατα τους από µισθωτές υπηρεσίες, φορολογούνται στο όνοµα τους και όχι στο όνοµα του πατέρα ή της µητέρας τους. Οι συντάξεις των ανήλικων τέκνων οι οποίες τους απονέµονται λόγω θανάτου του πατέρα ή της µητέρας τους φορολογούνται στο όνοµα τους.- Από το συνδυασµό της 3, της περιπτ. ε του πρώτου εδαφίου και το δεύτερο εδάφιο της 4 του όρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. προκύπτει ότι οι συντάξεις που απονέµονται στα ανήλικα τέκνα λόγω θανάτου του πατέρα ή της µητέρας τους φορολογούνται στο όνοµα των ανήλικων τέκνων και όχι στο όνοµα του πατέρα ή της µητέρας τους. Το εισόδηµα των ανήλικων τέκνων από ακίνητο που απέκτησαν µε γονική παροχή ή δωρεά από γονέα τους, εφόσον προκύπτει µετά το θάνατο του γονέα, φορολογείται στο όνοµα τους.- Από το συνδυασµό της 3, της περιπτ. δ του πρώτου εδαφίου και το δεύτερο εδάφιο της 4 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. προκύπτει ότι το εισόδηµα που αποκτάται από ανήλικο τέκνο µετά το θάνατο του γονέα του και το οποίο προέρχεται από ακίνητο που µεταβίβασε αυτός ο γονέας στο ανήλικο τέκνο µε δωρεά ή γονική παροχή, φορολογείται στο όνοµα του ανήλικου τέκνου και όχι στο όνοµα αυτού του γονέα. Παράδειγµα Ο Α είχε ένα διαµέρισµα, το οποίο είχε εκµισθώσει έναντι 700 ανά µήνα. Στις 1.7.2005 το κατάστηµα αυτό το δώρισε στο ανήλικο γιο του και µεταγενέστερα, στις 30.11.2005, απεβίωσε. Στην περίπτωση αυτή υπόκεινται σε φορολογία στο όνοµα του ανήλικου γιου µόνο τα µισθώµατα που αποκτά από 1.12.2005 και µετά, γιατί µόνο αυτό προκύπτουν µετά το θάνατο του γονέα του, ενώ τα µισθώµατα που απέκτησε πριν από το θάνατο του γονέα του, δηλαδή στο διάστηµα από 1.7-30.11.2005, θα φορολογηθούν στο όνοµα του γονέα του που απεβίωσε. B ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΣΥΝΟΛΙΚΟ ΕΙΣΟ ΗΜΑ 13

Το εισόδηµα των ανήλικων τέκνων από ακίνητο του οποίου απέκτησαν µε δωρεά το δικαίωµα ενάσκησης επικαρπίας φορολογείται στο όνοµα τους.- Από το συνδυασµό της 1 του άρθρου 20, της 3 και της περιπτ. γ της 4 του άρθρου 5 και της περιπτ. δ της 1 του άρθρου 61 του Κ.Φ.Ε. προκύπτει ότι εφόσον έχει µεταβιβαστεί µε οριστικό συµβόλαιο δωρεάς σε ανήλικο τέκνο από το θείο του το δικαίωµα ενάσκησης επικαρπίας ενός ακινήτου, το εισόδη- µα από την εκµίσθωση αυτού του ακινήτου που προέκυψε τη χρήση 2004 υπάρχει υποχρέωση να δηλωθεί και να φορολογηθεί στο όνοµα του ανήλικου τέκνου (σχετ. 1008819/159/Α0012/19.5.2005 έγγραφο). Το εισόδηµα των ανήλικων τέκνων από ακίνητο που κληρονόµησαν από οποιονδήποτε φορολογείται στο όνοµα τους.- Από το συνδυασµό της 3, της περιπτ. β του πρώτου εδαφίου και το δεύτερο εδάφιο της 4 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. προκύπτει ότι εάν ανήλικο τέκνο κληρονοµήσει ακίνητο από οποιοδήποτε πρόσωπο (τον πατέρα του, τη µητέρα του, τον παππού του, τη γιαγιά του, θείο του κ.λπ.), τότε το εισόδηµα που αποκτά το ανήλικο τέκνο από αυτό το ακίνητο, είτε από εκµίσθωση είτε από δωρεάν παραχώρηση κ.λπ., υπόκειται σε φορολογία στο δικό του όνοµα και όχι στο όνοµα του πατέρα ή της µητέρας του (σχετ. 1022753/457/Α0012/21.4.2000 έγγραφο). Παράδειγµα Ο Α είχε ένα κατάστηµα, το οποίο είχε εκµισθώσει έναντι 1.000 ανά µήνα. Στις 30.9.2005 απεβίωσε και µοναδικοί κληρονόµοι του είναι τα δύο ανήλικα τέκνα του. Στην περίπτωση αυτή τα µισθώµατα από αυτή την εκµίσθωση που αποκτούν τα ανήλικα τέκνα του από 1.10.2005 και µετά υπόκεινται σε φορολογία στο όνοµα τους. Το εισόδηµα των ανήλικων τέκνων από γεωργικές επιχειρήσεις από κτήµα που κληρονόµησαν από οποιονδήποτε φορολογείται στο όνοµα τους.- Από το συνδυασµό της 3, της περιπτ. β του πρώτου εδαφίου και το δεύτερο εδάφιο της 4 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. προκύπτει ότι εάν ανήλικο τέκνο κληρονοµήσει αγρό, κτήµα κ.λπ. από οποιοδήποτε πρόσωπο (τον πατέρα του, τη µητέρα του, τον παππού του, τη γιαγιά του, θείο του κ.λπ.), τότε το εισόδηµα από γεωργικές επιχειρήσεις που αποκτά το ανήλικο τέκνο από το εν λόγω ακίνητο φορολογείται στο όνοµα του και όχι στο όνοµα του πατέρα ή της µητέρας του. Παράδειγµα Ο Α είχε ένα κτήµα, στο οποίο καλλιεργείται βαµβάκι. Στις 30.7.2005 απεβίωσε και µοναδικός κληρονόµος του είναι η ανήλικη κόρη του. Στην περίπτωση αυτή το γεωργικό εισόδηµα που αποκτά η ανήλικη κόρη του από αυτό το κτήµα από 30.7.2005 και µετά υπόκειται σε φορολογία στο όνοµα της. Εισοδήµατα των ανήλικων τέκνων που φορολογούνται στο όνοµα του πατέρα ή της µητέρας τους Το εισόδηµα των ανήλικων τέκνων από ακίνητο που αγόρασαν φορολογείται στο όνοµα του πατέρα ή της µητέρας τους.- Από το συνδυασµό της 3, των περιπτ. β, γ και δ του πρώτου εδαφίου και το δεύτερο εδάφιο της 4 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. προκύπτει ότι το εισόδηµα που προέρχεται από ακίνητο που αγοράστηκε από ανήλικο τέκνο προστίθεται στα εισοδήµατα του γονέα που έχει το µεγαλύτερο συνολικό εισόδηµα και φορολογείται στο όνοµα του. Αν οι γονείς έχουν ίσο ποσό συνολικού εισοδήµατος το εισόδηµα αυτό του ανήλικου τέκνου προστίθεται στο εισόδηµα του πατέρα και φορολογείται στο όνοµα του. Αν ο υπόχρεος γονέας δεν έχει τη γονική µέριµνα, το εισόδηµα τούτο προστίθεται στα εισοδήµατα του άλλου γονέα και φορολογείται στο όνοµα του. Τούτο, γιατί το ακίνητο αυτό δεν αποκτήθηκε από το τέκνο α) από κληρονοµιά ή β) από χαριστική παροχή από πρόσωπο εκτός των γονέων του ή γ) από χαριστική παροχή γονέα του που έχει αποβιώσει κατά το χρόνο που προκύπτει το εισόδηµα από το ακίνητο (σχετ. 1090455/1454/Α0012/30.9.1998 έγγραφο). Το εισόδηµα των ανήλικων τέκνων από ακίνητο που αγόρασαν µε χρηµατικές δωρεές τρίτων προσώπων φορολογείται στο όνοµα του πατέρα ή της µητέρας τους.- Από το συνδυασµό της 3, της περιπτ. β του πρώτου εδαφίου και το δεύτερο εδάφιο της 4 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. προκύπτει ότι τα µισθώµατα που προέρχονται από την εκµίσθωση ακινήτου το οποίο αγοράσθηκε από το ανήλικο µε χρήµατα που του δώρισαν πρόσωπα εκτός των γονέων του προστίθεται στα εισοδήµατα του γονέα που έχει το µεγαλύτερο συνολικό εισόδηµα και φορολογείται στο όνοµα του. Αν οι γονείς έχουν ίσο ποσό συνολικού εισοδήµατος, το εισόδηµα αυτό του ανήλικου τέκνου προστίθεται στο εισόδηµα του πατέρα και φορολογείται στο όνοµα του. Αν ο υπόχρεος γονέας δεν έχει τη γονική µέριµνα, το εισόδηµα τούτο προστίθεται στα εισοδήµατα του άλλου γονέα και φορολογείται στο όνοµα του. Τούτο, επειδή τα τρίτα πρόσωπα δώρισαν στο ανήλικο τέκνο χρήµατα και όχι το ίδιο το ακίνητο (σχετ. 1075643/ 1517/Α0012/ΠΟΛ 1198/2.7.1996 διαταγή). Το εισόδηµα των ανήλικων τέκνων από ακίνητο που απέκτησαν µε γονική παροχή ή δωρεά από γονέα τους, εφόσον προκύπτει κατά το χρόνο που ζει ο γονέας τους, φορολογείται στο όνοµα του γονέα.- Από το συνδυασµό της 3, των περιπτ. γ και δ του πρώτου εδαφίου, το δεύτερο και το προτελευταίο εδάφιο της 4 του άρθρου 5 του Κ.Φ.Ε. προκύπτει ότι στην περίπτωση που γονέας µεταβιβάσει σε ανήλικο τέκνο του ακίνητο µε δωρεά ή γονική παροχή, τότε το εισόδηµα που αποκτά το ανήλικο τέκνο από το ακίνητο αυτό κατά το χρονικό διάστηµα που ζει ο γονέας του φορολογείται στο όνοµα του γονέα του και όχι στο όνοµα του ανήλικου τέκνου. 14

Ως µεγαλύτερο συνολικό εισόδηµα νοείται το συνολικό εισόδηµα από όλες τις πηγές το οποίο υπόκειται σε φορολογία µε τις γενικές διατάξεις, δηλαδή µε την κλίµακα, και όχι άλλου είδους εισοδήµατα. Εποµένως αν ο ένας σύζυγος αποκτά εισόδηµα φορολογούµενο µε τις γενικές διατάξεις 20.000 και ο άλλος σύζυγος αποκτά εισόδηµα απαλλασσόµενο από το φόρο ή φορολογούµενο µε ειδικό τρόπο ή εισόδηµα από µερίσµατα ηµεδαπής Α.Ε. 50.000, ως σύζυγος που έχει το µεγαλύτερο συνολικό εισόδηµα θεωρείται ο πρώτος. Παράδειγµα Ο Α είχε ένα διαµέρισµα, το οποίο είχε εκµισθώσει έναντι 700 ανά µήνα. Στις 1.7.2005 το κατάστηµα αυτό το δώρισε στον ανήλικο γιο του και µεταγενέστερα, στις 1.12.2005, απεβίωσε. Στην περίπτωση αυτή τα µισθώµατα που απέκτησε ο ανήλικος γιος από 1.7-30.11.2005, δηλαδή κατά το χρονικό διάστηµα που ζούσε ο γονέας του, φορολογούνται στο όνοµα του γονέα του που απεβίωσε, ενώ τα µισθώµατα που αποκτά από 1.12.2005 και µετά φορολογούνται στο όνοµά του. Παρ. 3 Ποσά που δεν αποτελούν εισόδηµα 3.1 Αµοιβές Οι αµοιβές φορολογουµένου από την άσκηση ελευθέριου επαγγέλµατος που εισπράττονται µετά το θάνατο του από τους κληρονόµους δεν αποτελούν εισόδηµα.- Οι αµοιβές αυτές εφόσον ο δικαιούχος δεν είχε πιστωθεί µε το ποσό τούτων µέχρι το θάνατό του στα βιβλία του οφειλέτη µετά από προηγούµενη µε απόδειξη αναγγελία δεν αποτελούν εισόδηµα ούτε του δικαιούχου ούτε των κληρονόµων του και δεν υπάγονται σε φόρο εισοδήµατος. Οι εν λόγω αµοιβές αποτελούν στοιχείο της κληρονοµιαίας περιουσίας του δικαιούχου. 3.2 Απαλλαγές στο εισόδηµα από παραχώρηση δωρεάν της χρήσης ακινήτων To τεκµαρτό εισόδηµα από δωρεάν παραχώρηση της χρήσης Ακίνητων σε ήµους απαλλάσσεται από το φόρο.- Κατά το άρθρο 102 του ισχύοντος Συν/τάγµατος οι δήµοι αποτελούν δηµόσια νοµικά πρόσωπα που υπάγονται στην πρώτη βαθ- µίδα της τοπικής αυτοδιοίκησης. Εποµένως και σύµφωνα µε την περίπτ. ε της 2 του άρθρου 6 του Κ.Φ.Ε. το τεκµαρτό εισόδηµα που προκύπτει από τη δωρεάν παραχώρηση της χρήσης ακινήτων σε δήµους, το οποίο αποκτάται από τον κύριο, νοµέα ή επικαρπωτή των ακινήτων, απαλλάσσεται από το φόρο (σχετ. 1068009/1411/Α0012/25.9.2000 έγγραφο). Το τεκµαρτό εισόδηµα από δωρεάν παραχώρηση της χρήσης κατοικίας έως 200 τ.µ. από γονέα σε τέκνο το ή από τέκνο σε γονέα του απαλλάσσεται από το φόρο.- Η απαλλαγή αυτή, που παρέχεται µε την περίπτ. γ της 2 του άρθρου 6 του Κ.Φ.Ε., αφορά το γονέα που έχει την κυριότητα ή την επικαρπία του ακινήτου και ισχύει για µία κατοικία έως 200 τ.µ. την οποία παραχωρεί χωρίς αντάλλαγµα στο τέκνο του, προκειµένου αυτή να τη χρησιµοποιήσει ως κύρια ή δευτερεύουσα κατοικία του. Το ίδιο ισχύει και στην αντίθετη περίπτωση, κατά την οποία η παραχώρηση γίνεται από το τέκνο που έχει την κυριότητα ή την επικαρπία της κατοικίας, την οποία παραχωρεί χωρίς αντάλλαγµα σε γονέα του, για να τη χρησιµοποιήσει ως κύρια ή δευτερεύουσα κατοικία του (στον ένα ή και στους δύο γονείς του). Απαραίτητες προϋποθέσεις για την εφαρµογή αυτής της περίπτωσης είναι: α) η παραχώρηση χωρίς αντάλλαγµα να γίνεται µόνο από το γονέα προς το τέκνο του ή από το τέκνο προς το γονέα του, συνεπώς δεν καταλαµβάνει τυχόν άλλες περιπτώσεις παραχώρησης κατοικίας µεταξύ τρίτων, β) να παραχωρείται µία µόνο κι όχι περισσότερες κατοικίες στο ίδιο πρόσωπο (στο γονέα ή στο τέκνο), εποµένως αν παραχωρηθούν περισσότερες από µία, τότε απαλλάσσεται το τεκµαρτό εισόδηµα που προκύπτει από τη µία, γ) το ακίνητο που παραχωρείται να χρησιµοποιείται από το χρήστη µόνο ως κατοικία του (κύρια ή δευτερεύουσα) κι όχι για οποιαδήποτε άλλη χρήση, όπως π.χ. ως επαγγελµατική στέγη κ.λπ. Σηµειώνεται όµως ότι ο ιδιοκτήτης ή επικαρπωτής του ακινήτου οφείλει να το αναγράψει στο έντυπο Ε2, σηµειώνοντας στις οικείες στήλες την ένδειξη «Παραχώρηση χωρίς αντάλλαγµα στον... (π.χ. πατέρα µου)» (σχετ. 1010043/211/Α0012/ΠΟΛ 1030/31.1.2000 διαταγή). 3.3 Απαλλαγές στα χρηµατικά βραβεία Προϋποθέσεις απαλλαγής από το φόρο των χρηµατικών βραβείων που καταβάλλονται από το ηµόσιο, την Ακαδη- µία Αθηνών κ.λπ.- Η απαλλαγή της περίπτ. β της 6 του Κ.Φ.Ε. παρέχεται και όταν τα παραπάνω χρηµατικά βραβεία απονέµονται από ν.π.δ.δ. µετά από προκήρυξη νοµίµως σχετικού δηµόσιου διαγωνισµού. Εποµένως οι αναγκαίες προϋποθέσεις για να τύχουν απαλλαγής τα χρηµατικά βραβεία που απονέµονται είναι: α) η καταβολή τους να γίνεται από το ηµόσιο ή την Ακαδηµία Αθηνών ή τον Οργανισµό Μεγάρου Μουσικής Αθηνών ή β) η απονοµή τους - να γίνεται από ν.π.δ.δ., αφού προηγηθεί όµως προκήρυξη νοµίµως σχετικού δηµόσιου διαγωνισµού. Βασικό κριτήριο για την εφαρµογή της παραπάνω περίπτωσης είναι ο χαρακτηρισµός του χρηµατικού ποσού που καταβάλλεται στο δικαιούχο ως βραβείο. Κατά τα γνωστά το βραβείο απονέµεται µε τη µορφή ηθικής και υλικής αµοιβής και απο- 15

τελεί αναγνώριση και κοινωνική επιδοκιµασία των ατοµικών ικανοτήτων ή επιδόσεων ή αρετών κάποιου προσώπου οι οποίες προάγουν το γενικό συµφέρον και αποβλέπουν στο κοινωνικό σύνολο. Η αθλοθέτηση αυτού έχει σκοπό την πρόκληση ευγενούς άµιλλας µεταξύ οµότεχνων, επαγγελµατικών ή κοινωνικών οµάδων µε κίνητρο την ανύψωση του κοινωνικού συνόλου. Τα χρηµατικά ποσά µε τα οποία πιθανόν να συνοδεύεται το βραβείο δεν αποτελούν κέρδος από προσφερόµενη εργασία, ώστε να υπαχθούν σε φορολογία, αλλά απλώς συµβολίζουν την αναγνώριση της προσπάθειας των βραβευόµενων προσώπων και συµπληρώνουν την τιµητική διάκριση που τους απονέµεται. Εάν γίνει προκήρυξη διαγωνισµού της οποίας περιεχόµενο είναι η υπόσχεση απονοµής βραβείου για την εκτέλεση κάποιας εργασίας, η οποία υπόσχεση θα πραγµατοποιηθεί µετά τη διενέργεια διαγωνισµού και το αποτέλεσµα της εργασίας (έργο) θα περιέλθει κατά τους όρους της προκήρυξης στην ιδιοκτησία του αγωνοθέτη και όχι του διαγωνιζόµενου του οποίου θα προκριθεί το έργο, τότε το «αθλοθετούµενο έπαθλο» δεν αποτελεί βραβείο µε την έννοια που δόθηκε παραπάνω, αλλά αµοιβή για την εκπόνηση του έργου που θα προκριθεί και τη µεταβίβαση της κυριότητας του στον αγωνοθέτη. Τούτο αφενός γιατί τα υπόψη έργα που βραβεύονται δεν παραµένουν και µετά τη βράβευση τους στην ιδιοκτησία του δηµιουργού τους και αφετέρου η αθλοθέτηση αυτού του επάθλου έχει σκοπό την πρόκληση επαγγελµατικού συναγωνισµού µεταξύ των διαγωνιζοµένων µε κίνητρο κατά κύριο λόγο την ανάληψη της εργασίας ή του έργου και την είσπραξη της αντίστοιχης αµοιβής µε τη µορφή «βραβείου» ως το αποκορύφωµα της επαγγελ- µατικής δραστηριότητας εκείνου που θα προκριθεί. Τέλος εξυπηρετεί και τα συµφέροντα του αγωνοθέτη, ο οποίος χωρίς να καταβάλλει αµοιβή σε όλους όσους θα συµµετάσχουν στο διαγωνισµό, έχει τη δυνατότητα να επιλέγει το καλύτερο έργο, ακόµη και αν «βραβεύσει» περισσότερα έργα, καθόσον κίνητρο για την προκήρυξη του διαγωνισµού έχει τη δική του εξυπηρέτηση, έστω και εάν δεν χρησιµοποιήσει αµέσως τα βραβευθέντα έργα, αλλά απλώς θα έχει τη δυνατότητα να τα χρησιµοποιήσει στο µέλλον χωρίς άλλη (εκτός του ποσού του βραβείου) καταβολή αµοιβής στον βραβευθέντα ή µε καταβολή ποσού σηµαντικά κατώτερου της αξίας του βραβευθέντος έργου. Εποµένως για τα χρη- µατικά ποσά που καταβάλλονται µε τη µορφή βραβείου κατά την παραπάνω διαδικασία δεν εφαρµόζονται οι προαναφερόµενες απαλλαγές της περίπτ. β της 6 του άρθρου 6 του Κ.Φ.Ε. και µάλιστα ανεξάρτητα της νοµικής υπόστασης του φορέα που διενεργεί την προκήρυξη (σχετ. 1044838/779/Α0012/ΠΟΑ 1135/18.6.1990 διαταγή) Στην έννοια των χρηµατικών βραβείων που απαλλάσσονται από το φόρο περιλαµβάνονται και οι χρηµατικοί έπαινοι.- Στην έννοια των χρηµατικών βραβείων που καταβάλλονται από το ηµόσιο ή την Ακαδηµία Αθηνών για τη βράβευση επιστηµονικών, καλλιτεχνικών και πνευµατικών γενικά επιδόσεων και απαλλάσσονται του φόρου σύµφωνα µε την περίπτ. β της 6 του άρθρου 6 του Κ.Φ.Ε., περιλαµβάνονται και οι χρηµατικοί έπαινοι (σχετ. Λ. 2844/ 14.4.1979 έγγραφο). 3.4 Απαλλαγές στις υποτροφίες Οι υποτροφίες υπηκόων άλλων κρατών από το Ελλ. ηµόσιο ή ν.π.δ.δ. δεν απαλλάσσονται από το φόρο.- Τόσο από την εισηγητική έκθεση του ν. 1160/1981, µε τον οποίο θεσπίσθηκαν το πρώτον οι απαλλακτικές διατάξεις της περίπτ. γ της 6 του άρθρου 6 του Κ.Φ.Ε., όσο και από την Ε. 10444/Εγκ. 13/11. 8.1982 διαταγή προκύπτει ότι η απαλλαγή αυτή αποβλέπει στη δηµιουργία κινήτρου στους τοµείς αυτούς τόσο από πλευράς φορέων όσο και από πλευράς υποτρόφων, προκειµένου να προωθηθεί η ανάπτυξη του µορφωτικού και πολιτιστικού δυναµικού της χώρας. Εποµένως µόνο τα ποσά των υποτροφιών που δίνονται σε Έλληνες από τους πιο πάνω φορείς απαλλάσσονται από το φόρο εισοδήµατος και όχι τα ποσά των υποτροφιών που χορηγούνται σε υπηκόους άλλων κρατών (σχετ. 1111709/2537/Α0012/5.10.1995 έγγραφο). Η υποτροφία των δικαιούχων από το Ινστιτούτο Βιοµηχανικών Συστηµάτων δεν απαλλάσσεται από το φόρο.- Στο Ινστιτούτο αυτό, το οποίο είναι ν.π.ι.δ. µη κερδοσκοπικού χαρακτήρα εποπτευόµενο από το Υπ. Ανάπτυξης, απασχολούνται σε ερευνητικά προγράµµατα του µεταπτυχιακοί υπότροφοι του Πανεπιστηµίου Πατρών στους οποίους την υποτροφία χορηγεί το Ινστιτούτο αυτό. Εποµένως εφόσον το Ινστιτούτο αυτό είναι ν.π.ι.δ. και όχι ν.π.δ.δ., δεν συντρέχουν οι προϋποθέσεις της περίπτ. γ της 6 του άρθρου 6 του Κ.Φ.Ε. για απαλλαγή από το φόρο εισοδήµατος της υποτροφίας, η οποία αποτελεί για τους δικαιούχους εισόδηµα από υπηρεσίες ελευθέριων επαγγελµάτων της 3 του άρθρου 48 του Κ.Φ.Ε. και στο οποίο γίνεται παρακράτηση φόρου µε συντελεστή 20% (σχετ. 1051917/1076/Α0012/17.6.2002 έγγραφο). Για την απαλλαγή των υποτροφιών που χορηγούν αλλοδαποί σε Έλληνες απαιτείται τα οικεία δικαιολογητικά να είναι µεταφρασµένα στην ελληνική γλώσσα.- Με την περίπτ. γ της 6 του άρθρου 6 του Κ.Φ.Ε. προβλέπεται µεταξύ άλλων ότι τα ποσά των υποτροφιών που παρέχονται σε Έλληνες υποτρόφους από ξένα κράτη ή αλλοδαπά ιδρύµατα και οργανισµούς απαλλάσσονται από το φόρο. Στις περιπτώσεις που οι εκδότες των πιο πάνω δικαιολογητικών είναι αλλοδαποί και τα δικαιολογητικά αυτά είναι διατυπωµένα σε ξένη γλώσσα, πρέπει µαζί µε καθένα από αυτά τα δικαιολογητικά να υποβάλλεται και µετάφραση του στα ελληνικά. Η µετάφραση αυτή µπορεί να γίνεται από οποιαδήποτε αρχή γενικά ή πρόσωπο που έχει το σχετικό δικαίωµα. Από τα παραπάνω προκύπτει ότι η συγκεκριµένη υποτροφία είναι αφορολόγητη, εφόσον από τη βεβαίωση και τη µετάφραση της προκύπτει ότι το ποσό αυτό έχει δοθεί από Πανεπιστήµιο ή ίδρυµα ή οργανισµό της Αγγλίας σύµφωνα µε την περίπτ. γ της 6 του άρθρου 6 του Κ.Φ.Ε. (σχετ. 1058277/1189/Α0012/29.6.2005 έγγραφο). 16

Γ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΑΚΑΘΑΡΙΣΤΟ ΕΙΣΟ ΗΜΑ ΕΛΕΥΘΕΡΙΩΝ ΕΠΑΓΓΕΛΜΑΤΩΝ ΕΙΣΟ ΗΜΑ ΑΠΟ ΥΠΗΡΕΣΙΕΣ ΕΛΕΥΘΕΡΙΩΝ ΕΠΑΓΓΕΛΜΑΤΩΝ Παρ. 1 Εισόδηµα από υπηρεσίες ελευθέριων επαγγελµάτων είναι το σύνολο των αµοιβών από την άσκηση του ελευθερίου επαγγέλµατος του: ιατρού, οδοντιάτρου, κτηνίατρου, φυσιοθεραπευτή, βιολόγου, ψυχολόγου, µαίας, δικηγόρου, δικολάβου, συµβολαιογράφου, άµισθου υποθηκοφύλακα, δικαστικού επιµελητή, αρχιτέκτονα, µηχανικού, τοπογράφου, χηµικού, γεωπόνου, γεωλόγου, δασολόγου, ωκεανογράφου, σχεδιαστή, δηµοσιογράφου, συγγραφέα, διερµηνέα, ξεναγού, µεταφραστή, καθηγητή ή δασκάλου, καλλιτέχνη, χορευτή, χορογράφου, ηθοποιού, σκηνοθέτη, ζωγράφου, γλύπτη, χαράκτη, σκηνογράφου, ενδυµατολόγου, διακοσµητή, οικονοµολόγου, αναλυτή προγραµµατιστή, ερευνητή, σύµβουλου επιχειρήσεων, λογιστή, φοροτέχνη, αναλογιστή, κοινωνιολόγου, κοινωνικού λειτουργού και εµπειρογνώµονα. Στο εισόδηµα από υπηρεσίες ελευθέριων επαγγελµάτων περιλαµβάνεται και κάθε αµοιβή που καταβάλλεται: α) Σε πραγµατογνώµονες, διαιτητές, εκκαθαριστές γενικά β) Σε συγγραφείς και µουσουργούς από συγγραφικό δικαίωµα γενικά γ) Σε ιδιώτες για τη συµµετοχή τους σε κάθε ειδών επιτροπές ή συµβούλια Ως εισόδηµα από υπηρεσίες ελευθέριων επαγγελµάτων λογίζεται και κάθε εισόδηµα που δεν µπορεί να υπαχθεί σε κάποια από τις κατηγορίες Α έως Ζ του φορολογικού εισοδήµατος. Ως εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα λογίζονται και οι πάσης φύσεως τόκοι που καταβάλλονται σε αρχιτέκτονες µηχανικούς και τοπογράφους λόγω καθυστέρησης είσπραξης των αµοιβών τους. Παρ. 2 Κοινό χαρακτηριστικό για τον προσδιορισµό ενός επαγγέλµατος ως ελευθέριο είναι η παροχή ανεξαρτήτων υπηρεσιών από πρόσωπα που έχουν επιστηµονικές και καλλιτεχνικές ή ειδικές γνώσεις. Προέχει δηλαδή το πνευµατικό στοιχείο ή το καλλιτεχνικό. ιαφέρει δε από τα επαγγέλµατα του εµπόρου, βιοτέχνη, υδραυλικού, κοµ- µώτριας κλπ. ιότι: α) Κατονοµάζονται περιοριστικώς στο νόµο β) Παρέχονται υπηρεσίες προσωπικά στους πελάτες από άτοµα που ασκούν ελευθέριο επάγγελµα (όπως αυτά απαριθµήθηκαν παραπάνω) ή από προσωπικές εταιρείες (ΟΕ, ΕΕ) µέσω των µελών τους που έχουν τις ίδιες ικανότητες ή ιδιότητες και όχι µέσω του προσωπικού τους (ΣτΕ 2662/70 - Εγκ. ΠΟΛ. 321 / 1970 ΝΣΚ 362 / 74 Εγκ. 1067462/1095/25/2/99. Σύµφωνα µε το υπ αριθµ. 10/9012/139/30/3/98 έγγραφο ΥΠΟΙΚ προσωπική εταιρεία Ο.Ε. - Ε.Ε. η οποία προσφέρει τις υπηρεσίες µέσω υπαλλήλων (επιστηµονικό προσωπικό) δύναται να χαρακτηριστεί οργανωµένη κερδοσκοπική µονάδα µε συνέπεια το εισόδηµά της να θεωρείται εισόδηµα εξ εµπορικών επιχειρήσεων ( πηγής) µε όσα αυτό συνεπάγεται για τον προσδιορισµό του καθαρού εισοδήµατος (εξωλογιστικό ή λογιστικό) και ως προς τα φορολογικά στοιχεία ΚΒΣ που πρέπει να εκδίδει. Μελετητική προσωπική εταιρεία (ΟΕ - ΕΕ) µε ένα µηχανολόγο και έναν οικονοµολόγο µέλη προσδίδει σ αυτή τον χαρακτήρα εµπορικής επιχείρησης ( πηγής) Τα ίδια ισχύουν και για τις ατοµικές επιχειρήσεις εφόσον προσφέρουν υπηρεσίες µέσω επιστηµονικού προσωπικού (όταν λέµε προσωπικό εννοούµε ότι υπάρχει εξαρτηµένη υπαλληλική σχέση και όχι προσωπικό µε σχέση σύµβασης έργου. 17

Η απασχόληση στοιχειώδους προσωπικού π.χ. γραµµατέως, καθαρίστρια κλπ. δεν µπορεί να προσδώσει τον χαρακτηρισµό εµπορική επιχείρηση. Σχετικό έγγραφο 1068319/18799/Α0012/3/8/2004. Για όλα τα παραπάνω προβλήµατα που ανακύπτουν όταν προσωπική εταιρία ΟΕ, ΕΕ ή φυσικό πρόσωπο απασχολεί προσωπικό έµµισθο, έχουν διατυπωθεί διαφορετικές απόψεις µεταξύ των ελεγκτικών οργάνων του ΥΠΟΙΚ και του ΤΕΕ ως προς τον χαρακτηρισµό του εισοδήµατος εξ ελευθέριων επαγγελµάτων ή εξ εµπορικών επιχειρήσεων. Σχετικά µε το θέµα αυτό αναλυτικά βλέπετε κεφάλαιο εταιρίες αρχιτεκτόνων - µηχανικών. Πάντως το εισόδηµα µελετητικής ΕΠΕ ή ΑΕ χαρακτηρίζεται από τον νόµο ως εισόδηµα εξ εµπορικής επιχείρησης µε ό,τι αυτό συνεπάγεται ως προς τον προσδιορισµό του καθαρού κέρδους (λογιστικώς) και ως προς τα φορολογικά στοιχεία ΚΒΣ. Παρ. 3 Στο κεφάλαιο παρατίθενται ακολούθως περιπτώσεις που οι εγκύκλιες διατάξεις έγγραφα ΥΠ.ΟΙΚ. και η νοµολογία προσδιορίζουν τον χαρακτήρα ενός επαγγέλµατος ως ελευθέριου ή όχι (εµπορικό): Εισόδηµα προγραµµατιστών Η/Υ Οι αµοιβές από τη συγγραφή και διάθεση προγραµµάτων Η/Υ αποτελούν εισόδηµα από εµπορικές επιχειρήσεις ή από ελευθέρια επαγγέλµατα. Οι αµοιβές που προέρχονται από την συγγραφή προγραµµάτων Η/Υ µε σχέση ανεξάρτητων υπηρεσιών ή µίσθωσης έργου αποτελούν σύµφωνα µε την παρ. 1 του άρθρου 48 του ΚΦΕ εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα, µε την προϋπόθεση βέβαια ότι οι αµοιβές αυτές προέρχονται αποκλειστικά και µόνο από τη συγγραφή προγραµµάτων Η/Υ. Αν όµως πρόκειται για αµοιβές που προέρχονται από εγγραφή προγραµµάτων σε δισκέτες ή κασέτες και περαιτέρω την πώληση αυτών των δισκετών και κασετών, τότε οι αµοιβές αυτές αποτελούν έσοδα οργανωµένης κερδοσκοπικής επιχείρησης και ως εκ τούτου αποτελούν σύµφωνα µε την παρ. 1 του άρθρου 28 του ΚΦΕ εισόδηµα από εµπορικές επιχειρήσεις (σχετ. 1101375/1463/Α0012/26.7.1993 έγγραφο). Οι αµοιβές του υποστηρικτή λογισµικού (consultants) αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Κατά την άσκηση του επαγγέλµατος αυτού προέχει το πνευµατικό στοιχείο σε συνάρτηση τόσο µε την εµπειρία από την άσκηση του επαγγέλµατος κατά το παρελθόν όσο και µε την απόκτηση επιστηµονικών γνώσεων από διάφορες βαθµίδες της εκπαίδευσης. Ο υποστηρικτής λογισµικού λειτουργεί παράλληλα µε τον αναλυτή και προγραµµατιστή και η εργασία του µπορεί να θεωρηθεί αναπόσπαστο στοιχείο για την ολοκλήρωση του έργου του αναλυτή και προγραµµατιστή. Το επάγγελµα του υποστηρικτή λογισµικού προσιδιάζει σε αυτό του αναλυτή και προγραµµατιστή, αφού και αν δεν υπάρχει, το έργο του πρέπει να καλυφθεί από αυτόν. Ο υποστηρικτής λογισµικού µπορεί να θεωρηθεί ελεύθερος επαγγελµατίας κατά την παρ. 1 του άρθρου 48 του ΚΦΕ ως αναλυτής και προγραµµατιστής (σχετ. 1023423/453/Α0012/20.3.2000 έγγραφο). Οι αµοιβές για την κατασκευή ιστοσελίδων αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα ή από εµπορικές επιχειρήσεις: Από τη ιοίκηση έχει γίνει δεκτό ότι οι αµοιβές από την κατασκευή ιστοσελίδων (που προϋποθέτει ειδικές γνώσεις και πνευµατική και καλλιτεχνική εργασία) αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα, εφόσον ο κατασκευαστής της ιστοσελίδας προβαίνει κατόπιν παραγγελίας στο σχεδιασµό της, µε την απαραίτητη προϋπόθεση ότι το παραγόµενο έργο του δεν αναπαράγεται σε αντίτυπα διαθέσιµα προς πώληση σε κάθε τρίτο. Η αναπαραγωγή του έργου αυτού σε αντίτυπα και η εν συνεχεία αυτούσια πώληση του σε τρίτους το καθιστά εµπόρευµα και συνεπώς το εισόδηµα που αποκτάται από τις πωλήσεις αυτές θεωρείται εισόδηµα από εµπορικές επιχειρήσεις (σχετ. 1111591/2356/Α0012/10.12.2003 και 1081031/861/0015/13.10.2003 έγγραφα). Οι αµοιβές των δικαιούχων για την έρευνα επιστηµονικών προβληµάτων για καινοτόµες τεχνολογίες αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα ή από εµπορικές επιχειρήσεις: Σύµφωνα µε την παρ. 1 του άρθρου 48 του ΚΦΕ εισόδηµα από υπηρεσίες ελευθέριων επαγγελµάτων είναι και οι αµοιβές από την άσκηση του ελευθέριου επαγγέλ- µατος του µηχανικού και του αναλυτή προγραµµατιστή. Εποµένως εφόσον παρέχονται ανεξάρτητες υπηρεσίες και εφόσον το αντικείµενο των εργασιών είναι αποκλειστικά και µόνο η έρευνα επιστηµονικών προβληµάτων σχετικά µε καινοτόµες τεχνολογίες, δηλαδή κατά την παροχή των υπηρεσιών αυτών προέχει το πνευµατικό στοιχείο, τότε το εισόδηµα που προκύπτει χαρακτηρίζεται ως εισόδηµα από ελευθέριο επάγγελµα. Αντίθετα στην περίπτωση που το παραγόµενο έργο αναπαράγεται και διατίθεται προς πώληση σε τρίτους, τότε το έργο καθίσταται εµπόρευµα και η δραστηριότητα αυτή είναι εµπορική επιχείρηση, οπότε το εισόδηµα από εµπορικές επιχειρήσεις σύµφωνα µε την παρ. 1 του άρθρου 28 του ΚΦΕ (σχετ. 1017343/319/Α0012/19.2.2002 έγγραφο). Οι αµοιβές των δικαιούχων για την εκπόνηση ηλεκτρολογικών µελετών για εγκατάσταση ανελκυστήρων αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα: Σύµφωνα µε το Υπ. Βιοµηχανίας, Ενέργειας και Τεχνολογίας οι κάτοχοι άδειας εκτέλεσης ηλεκτρολογικών εγκαταστάσεων ειδικότητας 1ης κατηγορίας έχουν το δικαίωµα µελέτης και επίβλεψης µόνο του ηλεκτρολογικού µέρους της εγκατάστασης ανελκυστήρων. Από τα ανωτέρω σε συν- 18

δυασµό και µε τις διατάξεις του ΚΦΕ συνάγεται ότι οι αµοιβές από εκπόνηση ηλεκτρολογικών µελετών εγκατάστασης ανελκυστήρων, µε τις προϋποθέσεις που ορίζει το Υπ. Βιοµηχανίας, Ενέργειας και Τεχνολογίας, θεωρούνται εισόδηµα από υπηρεσίες ελευθέριου επαγγέλµατος, καθόσον η δραστηριότητα αυτή περιλαµβάνεται στην ευρύτερη έννοια του µηχανικού που κατονοµάζεται στα επαγγέλµατα της παρ. 1 του άρθρου 48 του ΚΦΕ. Στην περίπτωση όµως που ο φορολογούµενος παράλληλα ασχολείται και µε ηλεκτροµηχανολογικές εγκαταστάσεις, τα συνολικά του εισοδήµατα (από ηλεκτρολογικές µελέτες και από ηλεκτροµηχανολογικές εγκαταστάσεις) είναι εισόδηµα από εµπορικές επιχειρήσεις σύµφωνα µε την παρ. 1 του άρθρου 28 του ΚΦΕ (σχετ. 1134906/3077/Α0012/18.12.1995 έγγραφο). Οι αµοιβές του επιµετρητή τεχνικών έργων αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα: Το επάγγελµα του επιµετρητή τεχνικών έργων, στην περίπτωση που ο επαγγελµατίας αυτός στερείται πτυχίου ή διπλώµατος, εφόσον περιλαµβάνει την παροχή υπηρεσιών που ανάγονται στην εκτέλεση τεχνικών έργων, αποτελεί είδος του επαγγέλµατος του µηχανικού και υπάγεται στα ελευθέρια επαγγέλµατα της παρ. 1 του άρθρου 48 του ΚΦΕ (σχετ. 1008867/128/Α0012/9.6.1992 έγγραφο). Οι αµοιβές του ναυπηγού αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα: Μεταξύ των ελευθέριων επαγγελµάτων που αναφέρονται στο άρθρο 48 του ΚΦΕ περιλαµβάνονται και οι αµοιβές από την άσκηση του επαγγέλµατος του µηχανικού ή του πραγµατογνώµονα, στις οποίες κατά περίπτωση µπορεί να καταταχθούν οι αµοιβές του ναυπηγού (σχετ. 1039404/718/21.6.1990 έγγραφο). Παρ. 4 Αµοιβές από διδασκαλία σε σεµινάρια Οι αµοιβές των δικαιούχων για διδασκαλία σε σεµινάρια και για συγγραφικά δικαιώµατα αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα: Όπως έχει γίνει δεκτό, οι αµοιβές που προέρχονται από την παράδοση µαθηµάτων σε σε- µινάρια που οργανώνονται από το ηµόσιο, ν.π.δ.δ., οργανισµούς κλπ. θεωρούνται εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Σύµφωνα µε τα ανωτέρω για υπηρεσία που παρέχεται από τους δικαιούχους των αµοιβών µε βάση είτε σχέση ανεξάρτητων υπηρεσιών είτε µίσθωσης εργασίας, οι κάθε είδους αµοιβές που καταβάλλονται σε αυτούς, τόσο η αµοιβή για διδασκαλία όσο και εκείνη για προετοιµασία της διδασκαλίας, καθώς και για τα συγγραφικά δικαιώµατα, αποτελούν αµοιβές από ελευθέρια επαγγέλµατα του καθηγητή ή δασκάλου σύµφωνα µε τις παρ. 1 και 2 του άρθρου 48 του ΚΦΕ. Οι δαπάνες προετοιµασίας των εισηγητών θα εκπέσουν από τα ακαθάριστα έσοδά τους, εφόσον βέβαια τηρούνται βιβλία (σχετ. 1100234/1622/Α0012/9.10.1992 έγγραφο και Ε. 7426/ΠΟΛ 172/16.6.1972 διαταγή). Το καθαρό εισόδηµα µισθωτού - καθηγητή πανεπιστηµίου από την παράδοση µαθηµάτων σε σεµινάρια, που δεν ασκεί του ελευθέριο επάγγελµα του «καθηγητή» και που δεν του ανατίθενται από την υπηρεσία του, εφόσον δεν υποχρεούται στην τήρηση βιβλίων, προσδιορίζεται µε τη χρήση συντελεστή 55%. Με την Ε. 7426 ΠΟΛ 172/16.6.1972 διαταγή έγινε δεκτό, ότι οι αµοιβές που προέρχονται από την παράδοση µαθηµάτων σε σεµινάρια που οργανώνονται από το ηµόσιο, ν.π.δ.δ., Οργανισµούς κλπ. Θεωρούνται ως εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα της παρ. 1 του άρθρου 48 του ΚΦΕ, εκτός εάν αυτός που διδάσκει είναι υπάλληλος της υπηρεσίας που οργανώνει το σεµινάριο και του ανατίθεται ρητά από την υπηρεσία του και αυτή η εργασία. Στην περίπτωση αυτή και σύµφωνα µε την παρ. 1 του άρθρου 45 του ΚΦΕ το εισόδηµα αυτό θεωρείται εισόδηµα από µισθωτές υπηρεσίες, γιατί, όπως πάγια έχει γίνει δεκτό, στην έννοια του όρου «αποδοχές του µισθωτού» περιλαµβάνονται σ αυτόν τόσο ο µηνιαίος µισθός όσο και λοιπές πρόσθετες αµοιβές που καταβάλλονται τακτικά ή έκτακτα και δεν συγκαταλέγονται µε τις τακτικές αποδοχές. Οι αµοιβές των εκπαιδευτών προγραµµάτων επαγγελµατικής κατάρτισης αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Σύµφωνα µε την παρ. 1 του άρθρου 48 του ΚΦΕ το εισόδηµα που αποκτούν οι εκπαιδευτές αυτοί που παρέχουν τις υπηρεσίες τους µε σύµβαση έργου αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα (σχετ. 1035994/592/Α0012/5.4.1999 έγγραφο). Οι αµοιβές δηµόσιου υπαλλήλου για διδασκαλία σε σεµινάρια αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα ή από µισθωτές υπηρεσίες. Εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα αποτελούν σύµφωνα µε την παρ. 1 του άρθρου 48 του ΚΦΕ και οι αµοιβές από την άσκηση του ελευθέριου επαγγέλµατος του καθηγητή ή δασκάλου. Κατά συνέπεια και το εισόδηµα που αποκτά δηµόσιος υπάλληλος από διδασκαλία σε επιµορφωτικά σεµινάρια αποτελεί τέτοιο εισόδηµα, εκτός εάν του ανατίθεται ρητά από την υπηρεσία του και αυτή η εργασία. Στην περίπτωση αυτή και σύµφωνα µε την παρ. 1 του άρθρου 45 του ΚΦΕ το εισόδηµα αυτό θεωρείται εισόδηµα από µισθωτές υπηρεσίες, γιατί, όπως πάγια έχει γίνει δεκτό, στην έννοια του όρου «αποδοχές του µισθωτού» περιλαµβάνονται τόσο ο µηνιαίος µισθός όσο και οι λοιπές πρόσθετες αµοιβές που καταβάλλονται σ αυτόν τακτικά ή έκτακτα και δεν συνεντέλλονται µε τις τακτικές αποδοχές (σχετ. 1089773/1819/Α0012/2.8.1994 έγγραφο). 19

Οι αµοιβές των επιµορφωτών των Νοµαρχιακών Επιτροπών Λαϊκής Επιµόρφωσης αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Η Συνέλευση Προϊσταµένων Νοµικών /νσεων µε την 393/1986 γνωµοδότηση της έκρινε ότι οι επιµορφωτές που απασχολούνται στις ΝΕΛΕ συνδέονται µε τις επιτροπές αυτές µε σύµβαση µίσθωσης έργου. Συνεπώς οι αµοιβές των προσώπων που απασχολούνται ως επιµορφωτές στις ΝΕΛΕ, είτε είναι δηµόσιοι υπάλληλοι είτε ασκούν το επάγγελµα του δασκάλου ή καθηγητή κατά σύνηθες επάγγελµα, αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα σύµφωνα µε την παρ. 1 του άρθρου 48 του ΚΦΕ (σχετ. Π 1983/1873/30.4.1987 έγγραφο). Οι αµοιβές συνταξιούχου για διδασκαλία σε σεµινάρια αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Σύµφωνα µε την παρ. 1 του άρθρου 48 του ΚΦΕ οι αµοιβές που καταβάλλονται σε συνταξιούχο για παράδοση µαθη- µάτων σε σεµινάρια µε σύµβαση µίσθωσης έργου αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα (σχετ. 1003174/53/Α0012/11.1.1999 έγγραφο). Οι αµοιβές των δικαιούχων για µελέτη των εκπαιδευτικών αναγκών, την εκπόνηση των αναλυτικών εκπαιδευτικών προγραµµάτων, τη συγγραφή του εκπαιδευτικού υλικού κλπ. δεν αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Τα µέλη του συνδέσµου που αναλαµβάνουν την εκπαίδευση του προσωπικού επιχειρήσεων κ.λπ., για την πραγ- µατοποίηση της οποίας προβαίνουν στη µελέτη των εκπαιδευτικών αναγκών, στην εκπόνηση των αναλυτικών εκπαιδευτικών προγραµµάτων, στη συγγραφή του εκπαιδευτικού υλικού, στην παροχή συµβουλών για τη διαρρύθµιση αιθουσών και για την επιλογή οπτικοακουστικών µέσων, στη διοικητική και λογιστική υποστήριξη και στην ανεύρεση εισηγητών που θα διδάσκουν έναντι αµοιβής τα οικεία µαθήµατα, είναι προφανές ότι δεν παρέχουν τις εργασίες του ελευθέριου επαγγέλµατος του συµβούλου επιχειρήσεων και εποµένως οι αµοιβές τους αυτές δεν αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα (σχετ. 1028450/439/ Α0012/24.7.1992 έγγραφο). Η επιχορήγηση νέων επαγγελµατιών από ΟΑΕ αποτελεί εισόδηµα (ακαθάριστο έσοδο) από εµπορικές επιχειρήσεις. - Οι αµοιβές αρχιτέκτονα φωτογράφου αποτελούν εισόδηµα από εµπορικές επιχειρήσεις - Η πώληση επιστηµονικών οργάνων ή επισκευή και συντήρηση τους αποτελεί εισόδηµα από εµπορικές επιχειρήσεις Π 3250/5.9.1988 έγγραφο Παρ. 5 Αποζηµιώσεις Η αποζηµίωση ελεύθερου επαγγελµατία που επέζησε σε ναυτικό ατύχηµα λόγω µόνιµης ολικής ανικανότητας για την άσκηση του επαγγέλµατος του αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Η εφάπαξ αποζηµίωση που καταβάλλεται από το ΝΑΤ µε βάση το ν. 2575/1998 σε επιζήσαντες επιβάτες λόγω µόνιµης ολικής ανικανότητας για την άσκηση του επαγγέλµατος που ασκούν µέχρι το χρόνο που συνέβη το ατύχηµα αποτελεί γι αυτούς εισόδηµα της ίδιας κατηγορίας (, Ε, ΣΤ και Ζ ) που θα αποκτούσαν από την άσκηση της επαγγελµατικής τους δραστηριότητας, αν δεν µεσολαβούσε ο τραυµατισµός τους κατά το ατύχηµα (σχετικές οι 1002651/81/Α0012/ΠΟΛ1054/11.2.200 και 1031657/568/Α0012/ ΠΟΛ 1111/5.5.1999 διαταγές) (σχετ. 1091577/1762/Α0012/2.11.2000 έγγραφο). Η αποζηµίωση που επιδικάζεται σε πρόσωπο που ασκούσε ελευθέριο επάγγελµα, επειδή λόγω τραυµατισµού του είναι ανίκανο να εξακολουθήσει την άσκηση του ελευθέριου επαγγέλµατος, αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Η αποζηµίωση του µισθωτή που ασκεί ελευθέριο επάγγελµα την οποία λαµβάνει από τον εκµισθωτή ακινήτου µε βάση το π.δ. 34/1995 αποτελεί εισόδηµα από υπηρεσίες ελευθέριων επαγγελµάτων. Η αποζηµίωση του προέδρου και των µελών του.σ. και της εξελεγκτικής επιτροπής των ΚΤΕΛ αποτελεί εισόδη- µα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Με το άρθρο 19 του ν.δ. 102/1973 ορίζεται ότι στον πρόεδρο, τον αντιπρόεδρο και τα µέλη του.σ. και της Εξελεγκτικής επιτροπής κάθε ΚΤΕΛ, όπως και στον κρατικό αντιπρόσωπο αυτού καταβάλλεται από τη Γ.Σ. Η αποζηµίωση αυτή θεωρείται σύµφωνα µε την περιπτ. Γ της παρ. 2 του άρθρου 48 του ΚΦΕ, ως εισόδηµα Ζ πηγής (σχετ. Π 7004/25.10.1983 έγγραφο). Οι αµοιβές δηµόσιων υπαλλήλων και ιδιωτών για συµµετοχή σε επιτροπές κρίσης διδακτικών βιβλίων αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα αποτελούν σύµφωνα µε την περιπτ. Γ της παρ. 2 του άρθρου 48 του ΚΦΕ και οι αµοιβές που λαµβάνουν ιδιώτες ή δηµόσιοι υπάλληλοι (µε την ιδιότητα του ιδιώτη), ειδικοί επιστήµονες, για τη συµµετοχή τους σε επιτροπές κρίσης διδακτικών βιβλίων (σχετ. 1075195/1291/Α0012/11.11.1992 έγγραφο). Οι αµοιβές δηµοσίου υπαλλήλου από τη συµµετοχή του σε Επιτροπές αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλ- µατα ή από µισθωτές υπηρεσίες. 20

Η αµοιβή ιδιωτών για τη συµµετοχή τους σε νοµοπαρασκευαστική επιτροπή του Υπ. ικαιοσύνης αποτελεί εισόδη- µα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Η αποζηµίωση που καταβάλλεται στον πρόεδρο και στα µέλη ειδικής νοµοπαρασκευαστικής επιτροπής που συστάθηκε µε την 3137/31.1.1996 απόφαση του Υπ. ικαιοσύνης εφόσον συµµετέχουν σε αυτή ως ιδιώτες, αποτελεί σύµφωνα µε την περιπτ. Γ της παρ. 2 του άρθρου 48 του ΚΦΕ εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα (σχετ. 1040112/768/ Α0012/9.5.1997 έγγραφο). Η αποζηµίωση των µελών των επιτροπών του Τεχνικού Επιµελητηρίου Ελλάδας υπό προϋποθέσεις αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Εφόσον το ΤΕΕ αποτελεί ν.π.δ.δ. και τα µέλη που συµµετέχουν στις επιτροπές κλπ που συνιστά αυτό δεν συνδέονται µαζί του µε σχέση εξαρτηµένης εργασίας ή δεν ορίζονται σε αυτές λόγω θέσης (πχ υπάλληλοι Υ.ΠΕ.ΧΩ..Ε. ή άλλων δηµόσιων ή ιδιωτικών φορέων), τότε οι αµοιβές που λαµβάνουν για τη συµµετοχή τους στις επιτροπές αυτές κλπ αποτελούν εισόδηµα της παρ. 2 του άρθρου 48 του ΚΦΕ (σχετ. Α 4150/1.7.1988 έγγραφο). Παρ. 6 Εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα που δεν µπορεί να ενταχθεί σε άλλη πηγή Επιδοτήσεις για την παρακολούθηση σεµιναρίων επαγγελµατικής κατάρτισης - φοιτητών - σπουδαστών. Οι αποζηµιώσεις των ανέργων ή εργαζοµένων από το κοινοτικό ή εθνικό ταµείο για την παρακολούθηση επιδοτού- µενων σεµιναρίων επαγγελµατικής κατάρτισης και επιµόρφωσης αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Από τη ιοίκηση έχει γίνει πάγια δεκτό ότι οι αποζηµιώσεις που καταβάλλονται σε ανέργους ή εργαζόµενους που παρακολουθούν επιδοτούµενα από το κοινοτικό ή εθνικό ταµείο σεµινάρια επαγγελµατικής κατάρτισης και επι- µόρφωσης αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Από τη διοίκηση έχει γίνει πάγια δεκτό ότι οι αποζη- µιώσεις που καταβάλλονται σε ανέργους ή εργαζοµένους που παρακολουθούν επιδοτούµενα από το κοινοτικό ή εθνικό ταµείο σεµινάρια επαγγελµατικής κατάρτισης και επιµόρφωσης εµπίπτουν στην έννοια του εισοδήµατος που δεν µπορεί να υπαχθεί σε καµία από τις κατηγορίες Α έως Ζ της παρ. 2 του άρθρου 4 του ΚΦΕ (σχετ. 1059225/961/Α0012/16.6.1999 έγγραφο). Η επιδότηση των ανέργων ή εργαζόµενων από το Κέντρο Επαγγελµατικής Κατάρτισης για την παρακολούθηση σεµιναρίων επαγγελµατικής κατάρτισης αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Η επιδότηση αυτή η οποία καταβάλλεται σε εργαζοµένους ή ανέργους που παρακολουθούν σεµινάρια επαγγελµατικής κατάρτισης αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα της παρ. 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ (σχετ. 1035994/592/Α0012/5.4.1999 έγγραφο). Το ποσό που καταβάλλεται σε ανέργους από Α.Ε. για την παρακολούθηση επιδοτούµενων προγραµµάτων της αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Τα ποσά που καταβάλλει Α.Ε. σε ανέργους που παρακολουθούν τα επιδοτούµενα προγράµµατα που πραγµατοποιεί θεωρούνται εισόδηµα της παρ. 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ (σχετ. 1106187/1648/Α0012/17.9.1998 έγγραφο). Η αποζηµίωση νέων, φοιτητών, ανέργων κλπ. Για την παρακολούθηση σεµιναρίου που επιδοτήθηκε από τον ΟΑΕ και το Ευρωπαϊκό Κοινοτικό Ταµείο αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Ασφαλιστική επιχείρηση διενήργησε σεµινάριο ασφαλιστικών εργασιών το οποίο παρακολούθησαν νέοι, φοιτητές, άνεργοι κλπ. Το υπόψη σεµινάριο επιδοτήθηκε από τον ΟΑΕ και το ΕΚΤ και όσοι το παρακολούθησαν δικαιούνται αποζηµίωσης. Επειδή η υπόψη αποζηµίωση εµπίπτει στην έννοια του εισοδήµατος και δεν µπορεί να υπαχθεί σε καµία από τις περιπτώσεις Α έως Ζ της παρ. 2 του άρθρου 4 του ΚΦΕ, προκύπτει ότι αυτή αποτελεί εισόδηµα της παρ. 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ (σχετ. Γ 881/12.9.1988 έγραφο). Το εκπαιδευτικό επίδοµα των ανέργων και εργαζοµένων που καταρτίζονται σε προγράµµατα του Ευρωπαϊκού Κοινοτικού Ταµείου αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Το εκπαιδευτικό επίδοµα που καταβάλλει στους καταρτιζόµενους (ανέργους και εργαζόµενους) στα προγράµµατα του ΕΚΤ εµπίπτει στην έννοια του εισοδήµατος που δεν µπορεί να υπαχθεί σε καµία από τις κατηγορίες Α έως Ζ της παρ. 2 του άρθρου 4 του ΚΦΕ και λογίζεται ως εισόδηµα της παρ. 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ (σχετ. 1108733/2083/Α0012/5.10.1994 έγγραφο). Οι οικονοµικές ενισχύσεις των προπτυχιακών και µεταπτυχιακών φοιτητών που συµµετέχουν στα ερευνητικά προγράµµατα του οικείου ΑΕΙ αποτελούν εισόδηµα από µισθωτές υπηρεσίες ή από ελευθέρια επαγγέλµατα. Με την περιπτ. του άρθρου 1 του π.δ. 37/1984 ορίζεται ότι στους προπτυχιακούς και µεταπτυχιακούς φοιτητές παρέχονται οικονοµικές ενισχύσεις µε τη µορφή αµοιβής, όταν συµµετέχουν στα ερευνητικά προγράµµατα του οικείου ΑΕΙ που οργανώνονται και εκπονούνται σύµφωνα µε το π.δ. 432/1981. Εξάλλου µε την περιπτ. Β του κεφαλαίου Α της παρ. 4 του άρθρου 7 του π.δ. 432/1981 ρυθµίζεται η σχέση εργασίας του προσωπικού, µη µελών του προσωπικού του ΑΕΙ, που συµµετέχει στα προγράµµατα αυτά και συγκεκριµένα ορίζεται ότι το πρόσθετο αυτό επιστη- µονικό και τεχνικό προσωπικό που δεν είναι µέλος του προσωπικού των ΑΕΙ προσλαµβάνεται µε σύµβαση ανάθε- 21

σης έργου ή εργασίας ορισµένου χρόνου. Εποµένως αν τα πιο πάνω πρόσωπα προσλαµβάνονται µε σύµβαση εργασίας ορισµένου χρόνου, οι αµοιβές τους αυτές αποτελούν εισόδηµα από µισθωτές υπηρεσίες, ενώ αν προσλαµβάνονται µε σύµβαση ανάθεσης έργου και εφόσον δεν χαρακτηρίζονται ελεύθεροι επαγγελµατίες λόγω άλλης, παράλληλης άσκησης δραστηριότητας, οι αµοιβές τους λογίζονται ως εισόδηµα της παρ. 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ (σχετ. 1115023/2193/Α0012πε/ 5.2.1990 έγγραφο). Η ηµερήσια αποζηµίωση φοιτητών από το Υπ. Πολιτισµού για την απασχόληση τους ως συνοδών κλπ στο πρόγραµ- µα «Νέοι και Βουνό» για παιδιά ηλικίας 8-18 ετών αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Το Υπ Πολιτισµού απασχολεί σε συγκεκριµένο ωράριο περιοδικά και ευκαιριακά και χωρίς ουδεµία σχέση εργασίας φοιτητές του τµήµατος Επιστήµης Φυσικής Αγωγής και Αθλητισµού ως συνοδούς και για θεωρητική εκµάθηση ορεσίβιων δραστηριοτήτων του προγράµµατος «Νέοι και Βουνό» για παιδιά ηλικίας 8-18 ετών. Εφόσον µε τους εν λόγω φοιτητές το Υπουργείο δεν συνδέεται µε ουδεµία σχέση εργασίας και η απασχόληση αυτή είναι περιοδική και ευκαιρική, θεωρείται ότι οι φοιτητές αυτοί αποκτούν εισόδηµα από παροχή υπηρεσιών ελευθέριων επαγγελµάτων σύµφωνα µε την παρ. 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ ( σχετ. 1013034/208/Α0012/22.7.1991 έγγραφο). Η αποζηµίωση των εκπαιδευοµένων από τη Σχολή Επιµόρφωση Υπαλλήλων Υπουργείου Οικονοµικών αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Η αποζηµίωση που καταβάλλεται στους εκπαιδευόµενους για τη συµµετοχή τους στα εκπαιδευτικά προγράµµατα της ΣΕΥΥΟ αποτελεί εισόδηµα της παρ. 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ που δεν µπορεί να υπαχθεί σε κάποια από τις κατηγορίες Α έως Ζ της παρ. 2 του άρθρου 4 του ίδιου Κώδικα. (σχετ. 1034956/763/Α0012/25.5.2000 έγγραφο). Η αµοιβή των εκπαιδευόµενων στο πρόγραµµα στελέχωσης των αγροτικών συνεταιριστικών οργανώσεων αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Η αµοιβή που καταβάλλεται στους παρακάτω εκπαιδευόµενους λόγω συµ- µετοχής τους στο πρόγραµµα στελέχωσης των αγροτικών συνεταιριστικών οργανώσεων αποτελεί εισόδηµα που δεν µπορεί να καταταχθεί σε καµία από τις πηγές εισοδήµατος, γι αυτό θεωρείται σύµφωνα µε την παρ. 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ ως εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα (σχετ. Σ 3168/14.11.1986 έγγραφο). Η µηνιαία αποζηµίωση των σπουδαστών ΤΕΙ και ΙΕΚ που πραγµατοποιούν πρακτική εξάσκηση στο επάγγελµα αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Με την 2025/802/2917/022/1993 τροποιητική κοινή υπουργική απόφαση ρυθµίζεται η φορολογική µεταχείριση της µηνιαίας αποζηµίωσης που χορηγείται στους σπουδαστές των ΤΕΙ που πραγµατοποιούν πρακτική εξάσκηση στο επάγγελµα. Μετά από τη δηµοσίευση της υπόψη τροποιητικής κοινής υπουργικής απόφασης οι αποζηµιώσεις που χορηγούνται στους σπουδαστές των ΤΕΙ κατά την πραγµατοποίηση της άσκησής τους στο επάγγελµα σε υπηρεσίες του ηµοσίου, ΟΤΑ και λοιπά ν.π.δ.δ., επιχειρήσεις και οργανισµούς του ευρύτερου δηµόσιου τοµέα, καθώς και σε επιχειρήσεις του ιδιωτικού τοµέα αντι- µετωπίζονται φορολογικώς ως εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα της παρ. 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ. Το ίδιο ισχύει κατ επέκταση και για τους σπουδαστές των ΙΕΚ που πραγµατοποιούν πρακτική εξάσκηση στο επάγγελ- µα. Με την παρ. 4 του άρθρου 11 του ν. 2327/1995, που αφορά θέµατα τριτοβάθµιας εκπαίδευσης, ορίζεται ότι η αποζηµίωση των φοιτητών και σπουδαστών που πραγµατοποιούν άσκηση στο επάγγελµα καθορίζεται µε ΚΑ των Υπουργών Εθν. Παιδείας και Θρησκευµάτων και Οικονοµικών και του τυχόν συναρµόδιου υπουργού και δεν υπόκειται σε κρατήσεις ή εισφορές υπέρ του ηµοσίου ή φόρους. Με βάση τις διατάξεις αυτές δεν υπόκειται σε παρακράτηση φόρου η αποζηµίωση των σπουδαστών των ΤΕΙ (σχετ. 1073139/1491/Α0012 / 17.8.2000 και 1015197/211/Α0012/6.2.1995 έγγραφα). Τα ποσά που λαµβάνονται από τον ΟΑΕ λόγω παρακολούθησης σεµιναρίων επανειδίκευσης, κατάρτισης και απόκτησης εργασιακής εµπειρίας αποτελούν εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Τα ποσά που καταβλήθηκαν σε φορολογούµενο λόγω παρακολούθησης µαθηµάτων (σεµιναρίων) του ΟΑΕ θεωρούνται εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα της παρ. 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ (1032648/940/Α0012/20.4.2004 έγγραφο). Με βάση τα ανωτέρω η αποζηµίωση που λαµβάνουν οι συµµετέχοντες σε πρόγραµµα επανειδίκευσης, κατάρτισης και απόκτησης εργασιακής εµπειρίας αποτελεί φορολογικά εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα της παρ. 3 του άρθρου 48 του ΚΦΕ και υπόκειται σε παρακράτηση φόρου σύµφωνα µε το άρθρο 58 του ΚΦΕ µε συντελεστή 20% στο ακαθάριστο εισόδηµα της καταβαλλόµενης αποζηµίωσης (σχετ. 1062208/1736/Α0012/26.7.2004 έγγραφο). Η µηνιαία αποζηµίωση των ανέργων που εντάσσονται σε «ειδικό πρόγραµµα επανειδίκευσης, κατάρτισης και απόκτησης επαγγελµατικής εµπειρίας» µε βάση το άρθρο 47 του ν. 3220/2004 αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα. Με το άρθρο 47 του ν. 3220/2004 (ΦΕΚ 15 Α) ορίζεται ότι οι άνεργοι κατόπιν καταγγελίας της σύµβασης εργασίας τους ή µετά από οικιοθελή αποχώρηση από την «ΑΘΗΝΑΪΚΗ ΧΑΡΤΟΠΟΙΪΑ, SOFTEX Α.Ε.», την «T.V.X. Hellas ΑΕ», την «ΑΓΝΟ Βιοµηχανία Γάλακτος ΑΕ» και από τις Ενώσεις Αγροτικών Συνεταιρισµών που προήλθαν από συγχώνευση βάσει του ν. 2810/2000 (ΦΕΚ 61 Α ) λόγω της οποίας µετά από οικονοµοτεχνική µελέτη προκύπτει ότι υπάρχει πλεονάζον προσωπικό µπορεί να συµµετέχουν σε «ειδικό πρόγραµµα επανειδίκευ- 22

σης, κατάρτισης και απόκτησης επαγγελµατικής εµπειρίας» µε τους όρους και τις προϋποθέσεις που καθορίζονται στο πρόγραµµα αυτό. Κατά την διάρκεια της συµµετοχής τους στο πρόγραµµα διατηρούν την ασφάλισή τους στους οικείους ασφαλιστικούς φορείς κύριας και επικουρικής ασφάλισης κλπ και οι εισφορές για τη συνέχιση της ασφάλισης βαρύνουν το «ειδικό τοπικό πρόγραµµα». Περαιτέρω µε τους κανονισµούς λειτουργίας του προγράµµατος «Επανειδίκευση, κατάρτιση και απόκτηση επαγγελµατικής εµπειρίας» που έχουν καταρτίσει οι φορείς υλοποίησης προβλέπεται ότι θα λαµβάνουν µηνιαία αποζηµίωση. Με βάση τα ανωτέρω για την εφαρµογή του άρθρου 47 του ν. 3220/2004 η αποζηµίωση που θα λαµβάνουν οι συµµετέχοντες σε πρόγραµµα επανειδίκευσης, κατάρτισης και απόκτησης επαγγελµατικής εµπειρίας αποτελεί εισόδηµα από ελευθέρια επαγγέλµατα της παρ. 3 του άρθρου 48 ΚΦΕ και υπόκεινται σε παρακράτηση φόρου σύµφωνα µε το άρθρο 58 του ΚΦΕ µε συντελεστή 20% στο ακαθάριστο εισόδηµα της καταβαλλόµενης αποζηµίωσης (σχετ. 1062208/1736/Α0012/26.7.2004 και 1066161/852/ Α0012/ 6.9.2004 έγγραφα). 23

ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΚΑΘΑΡΟ ΕΙΣΟ ΗΜΑ ΕΛΕΥΘΕΡΙΩΝ ΕΠΑΓΓΕΛΜΑΤΩΝ Καθαρό εισόδηµα Ελεύθερων Επαγγελµατιών Αρχιτεκτόνων µηχανικών Παρ. 1 Όπως αναφέραµε ως ακαθάριστο εισόδηµα λαµβάνεται το σύνολο των αµοιβών που εισπράττονται από την άσκηση του ελευθέριου επαγγέλµατος όπως αυτό προκύπτει από επαρκή και ακριβή βιβλία και στοιχεία που τηρεί ο φορολογούµενος. Γενικά το ΚΑΘΑΡΟ ΕΙΣΟ ΗΜΑ προκύπτει µετά την αφαίρεση από το ακαθάριστο εισόδηµα των επαγγελµατικών δαπανών µόνο εφόσον η καταβολή τους αποδεικνύεται µε νόµιµο φορολογικό στοιχείο και έχουν αναγραφεί στα βιβλία ΚΒΣ. ΕΞΑΙΡΕΤΙΚΩΣ το Καθαρό Εισόδηµα για τις αµοιβές Αρχιτεκτόνων και Μηχανικών υπολογίζεται µε τους συντελεστές Φορολογίας Αµοιβών Αρχιτεκτόνων και Μηχανικών όπως προβλέπεται από τις διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 49 του νόµου 2238/1994 που έχει ως εξής: Παρ. 2 «Κατ εξαίρεση, για αµοιβές αρχιτεκτόνων και µηχανικών για την σύνταξη µελετών και σχεδίων οικοδοµικών και λοιπών τεχνικών έργων, την επίβλεψη εκτέλεσής τους, τη διεύθυνση εκτέλεσης (διοίκηση του έργου) και την ενέργεια πραγµατογνωµοσυνών και διαιτησιών σχετικών µε αυτά τα έργα, το καθαρό εισόδηµα εξευρίσκεται µε τη χρήση συντελεστή στις ακαθάριστες νόµιµες αµοιβές τους, στις οποίες συµπεριλαµβάνονται και οι πάσης φύσεως τόκοι υπερηµερίας λόγω καθυστέρησης στην καταβολή των πιο πάνω αµοιβών ως εξής: Α) Τριάντα οκτώ τοις εκατό (38%) για µελέτη - επίβλεψη κτιριακών έργων. Ειδικότερα ο συντελεστής αυτός εφαρµόζεται στις παρακάτω κατηγορίες µελετών: α) Αρχιτεκτονικές µελέτες κτιριακών έργων β) Ειδικές αρχιτεκτονικές µελέτες (διαµόρφωση εσωτερικών και εξωτερικών χώρων, µνηµείων, αποκατάσταση - διατήρηση παραδοσιακών κτιρίων και οικισµών και τοπίου) γ) Μελέτες φυτοτεχνικής διαµόρφωσης περιβάλλοντος χώρου και έργων πρασίνου Β) Είκοσι δύο τοις εκατό για µελέτη - επίβλεψη χωροταξικών, πολεοδοµικών, συγκοινωνιακών, υδραυλικών έργων και για ακαθάριστες αµοιβές από διεύθυνση εκτέλεσης έργου. Ειδικότερα, ο συντελεστής αυτός εφαρµόζεται στις παρακάτω κατηγορίες µελετών: α) Χωροταξικές και ρυθµιστικές µελέτες β) Πολεοδοµικές και ρυµοτοµικές µελέτες γ) Μελέτες συγκοινωνιακών έργων (οδών, σιδηροδροµικών γραµµών, µικρών τεχνικών έργων, έργων υποδοµής αερολιµένων και κυκλοφοριακές) δ) Μελέτες υδραυλικών έργων (εγγειοβελτιωτικών έργων, φραγµάτων, υδρεύσεων και αποχετεύσεων) ε) Μελέτες οργάνωσης και επιχειρησιακής έρευνας στ) Μελέτες λιµενικών έργων ζ) Μελέτες γεωργικές (γεωργοοικονοµικές - γεωργοτεχνικές εγγείων βελτιώσεων, γεωργοκτηνοτροφικού προγραµµατισµού, γεωργοκτηνοτροφικών εκµεταλλεύσεων) η) Μελέτες αλιευτικές Γ) Είκοσι έξι τοις εκατό (26%) για µελέτη - επίβλεψη ηλεκτροµηχανολογικών έργων. Ειδικότερα ο συντελεστής αυτός εφαρµόζεται στις παρακάτω κατηγορίες µελετών: α) Μελέτες µηχανολογικές - ηλεκτρολογικές - ηλεκτρονικές β) Μελέτες οικονοµικές γ) Μελέτες κοινωνικές 24

δ) Μελέτες µεταφορικών µέσων (χερσαίων, πλωτών, εναέριων) ε) Ενεργειακές µελέτες (θερµοηλεκτρικές, υδροηλεκτρικές, πυρηνικές) στ) Μελέτες βιοµηχανιών (προγραµµατισµός - σχεδιασµός - λειτουργία) ζ) Χηµικές µελέτες και έρευνες η) Χηµικοτεχνικές µελέτες θ) Μεταλλευτικές µελέτες και έρευνες ι) Μελέτες και έρευνες γεωλογικές, υδρογεωλογικές και γεωφυσικές ια) Γεωτεχνικές µελέτες και έρευνες ιβ) Εδαφολογικές µελέτες και έρευνες ιγ) Μελέτες δασικές (διαχείριση δασών και ορεινών βοσκοτόπων, δασοτεχνική διευθέτηση ορεινών λεκανών χειµάρρων, αναδασώσεων, δασικών οδών και δασικών µεταφορικών εγκαταστάσεων) ιδ) Στατικές µελέτες (µελέτες φερουσών κατασκευών κτιρίων και µεγάλων ή ειδικών τεχνικών έργων) ) εκαεπτά τοις εκατό (17%) για µελέτη - επίβλεψη τοπογραφικών έργων. Ειδικότερα ο συντελεστής αυτός εφαρµόζεται σε µελέτες τοπογραφίας (γεωδαιτικές, φωτογραµετρικές, χαρτογραφικές, κτηµατογραφικές και τοπογραφικές. Ε) Εξήντα τοις εκατό (60%) για ακαθάριστες αµοιβές αρχιτεκτόνων και µηχανικών για τη προσφορά ανεξάρτητων υπηρεσιών σε οργανωµένα γραφεία µε τη χρησιµοποίηση της υποδοµής και της οργάνωσης των γραφείων του εργοδότη και για την ενέργεια πραγµατογνωµοσυνών και διαιτησιών σχετικών µε αυτά τα έργα.» Παρ. 3 «Αν από τα βιβλία και στοιχεία του υπόχρεου προκύπτει ότι οι δαπάνες της χρήσης βρίσκονται σε προφανή δυσαναλογία µε το υπόλοιπο των ακαθάριστων αµοιβών (τεκµαρτές δαπάνες), που προκύπτουν από την εφαρµογή του συντελεστή, ο προϊστάµενος της δηµόσιας οικονοµικής υπηρεσίας προσαυξάνει το συντελεστή αυτόν κατά ποσοστό είκοσι τοις εκατό (20%). εν θεωρείται ότι υπάρχει προφανής δυσαναλογία, όταν η διαφορά µεταξύ δαπανών που προκύπτουν από τα βιβλία και στοιχεία και τεκµαρτών δαπανών, κατά τα ανωτέρω, είναι µέχρι ποσοστό είκοσι τοις εκατό (20%) των τεκµαρτών δαπανών.» ΠΡΟΣΟΧΗ Για τον προσδιορισµό του καθαρού εισοδήµατος δεν αφαιρούνται τα ποσά των τυχόν παρερχοµένων εκπτώσεων. Προσαύξηση ΣΚΚ των αρχιτεκτόνων - µηχανικών Όταν η διαφορά µεταξύ των τεκµαρτών και των πραγµατικών δαπανών είναι πάνω από 20% των τεκµαρτών, ο ΣΚΚ προσαυξάνεται κατά 20%. Σύµφωνα µε την παρ. 5 του άρθρου 49 του ΚΦΕ αν από τα βιβλία και στοιχεία του υπόχρεου προκύπτει ότι οι δαπάνες χρήσης βρίσκονται σε προφανή δυσαναλογία µε το υπόλοιπο των ακαθάριστων αµοιβών (τεκµαρτές δαπάνες) που προκύπτουν από την εφαρµογή του ΣΚΚ, ο προϊστάµενος της.ο.υ. προσαυξάνει το ΣΚΚ κατά ποσοστό 20%. εν θεωρείται ότι υπάρχει προφανής δυσαναλογία, όταν η διαφορά µεταξύ δαπανών που προκύπτουν από τα βιβλία και στοιχεία και τεκµαρτών δαπανών είναι µέχρι ποσοστό 20% των τεκµαρτών δαπανών. Παράδειγµα 1 Έστω πολιτικός µηχανικός κατά τη διάρκεια του έτους απέκτησε ακαθάριστες (νόµιµες) αµοιβές από µελέτη - επίβλεψη κτιριακών έργων 30.000. Από το βιβλίο που τήρησε εσόδων - εξόδων προκύπτουν δαπάνες 14.600. Ο συντελεστής καθαρού κέρδους είναι 38%. Προκειµένου να διαπιστώσει το ποσοστό της δυσαναλογίας του µεταξύ των πραγµατικών και τεκµαρτών δαπανών θα πρέπει να κάνει τους πιο κάτω υπολογισµούς: Ακαθάριστες Αµοιβές (Α.Α.): 30.000 Συντελεστής Καθαρού Κέρδους (Σ.Κ.Κ.): 38% Καθαρό Κέρδος (Α.Α. χ Σ.Κ.Κ.): 11.400 Τεκµαρτές απάνες (62% χ Α.Α.): 18.600 απάνες Βιβλίου: 14.600 ιαφορά απανών: 4.000 Στο παράδειγµα υπάρχει δυσαναλογία (18.600-14.600 = 4.000). η διαφορά είναι µεγαλύτερη του ποσοστού 20% των τεκµαρτών δαπανών (18.600 x 20%) = 3.720 Εποµένως θα πρέπει ο συντελεστής καθαρού κέρδους 38% να προσαυξηθεί κατά 20%. [38% + 20%(38%)=38%+7,6%=45,6%]. Οπότε τα καθαρά κέρδη είναι (30.000 x 45,6%) = 13.680 και όχι 11.400 όπως προσδιορίστηκαν αρχικά. 25

Παράδειγµα 2 Ο ίδιος πολιτικός µηχανικός µε την ίδια δραστηριότητα και διαφορετικά οικονοµικά στοιχεία: Ακαθάριστες Αµοιβές (Α.Α.): 30.000 Συντελεστής Καθαρού Κέρδους (Σ.Κ.Κ.): 38% Καθαρό Κέρδος (Α.Α. χ 38%): 11.400 Τεκµαρτές απάνες (Α.Α. χ 62%): 18.600 απάνες Βιβλίου: 17.000 ιαφορά απανών: 1.600 Στο παράδειγµα αυτό δεν υπάρχει δυσαναλογία (18.600-17.000 = 1.600 ). Η διαφορά δαπανών είναι σε ποσοστό κάτω του 20% (18.600 x 20%) = 3.760 ). Εποµένως δεν θα έχουµε προσαύξηση του συντελεστή καθαρού κέρδους και θα παραµείνει 38%. Παράδειγµα 3 Σε περίπτωση που οι δαπάνες από το βιβλίο εσόδων - εξόδων είναι µεγαλύτερες των ακαθαρίστων αµοιβών: Ακαθάριστες Αµοιβές: 30.000 απάνες Βιβλίων: 33.000 Ζηµία 3.000 Αυτή η ζηµία δεν δικαιολογείται καθόσον το Υπουργείο Οικονοµικών µε τις Υπ αριθµ. Σχετικές 1045097/784/Α0012/21.6.1990 εγγ. και 1001577/10206/Β0012 ΠΟΛ. 1038/ 5.3.2003 διαταγή ορίζει ότι το καθαρό εισόδηµα των Αρχιτεκτόνων Μηχανικών θα προσδιορίζεται εξωλογιστικά µε τη χρήση των Συντελεστών για µελέτες που αναφέρονται στην παρ. 5 του άρθρου 49 του ΚΦΕ ανεξαρτήτως των αποτελεσµάτων που προκύπτουν µε λογιστικό τρόπο από τα τηρούµενα βιβλία. Ο ΣΚΚ δεν προσαυξάνεται, όταν οι πραγµατικές δαπάνες είναι µεγαλύτερες των τεκµαρτών. Ο Προϊστάµενος της.ο.υ. προσαυξάνει κατά 20% τους ΣΚΚ της παρ. 5 του άρθρου 49 του ΚΦΕ, µόνο όταν οι πραγµατικές δαπάνες που προκύπτουν από τα βιβλία και τα στοιχεία του υπόχρεου είναι δυσαναλόγως κατώτερες από τις τεκµαρτές, δηλαδή όταν οι πραγµατικές δαπάνες είναι κατώτερες από τις τεκµαρτές κατά ποσοστό µεγαλύτερο του 20%. Σε οποιαδήποτε άλλη περίπτωση οι ΣΚΚ δεν προσαυξάνονται. Συνεπώς στην περίπτωση που οι πραγµατικές δαπάνες που προκύπτουν από επαρκή και ακριβή βιβλία και στοιχεία είναι ανώτερες από τις τεκµαρτές, ο ΣΚΚ της παρ. 5 του άρθρου 49 δεν προσαυξάνεται (σχετ. 1121218/ 2129/Α0012/22/12/1997 έγγραφο). Οι τόκοι υπερηµερίας λόγω καθυστέρησης καταβολής της αµοιβής λαµβάνονται υπόψη κατά την έρευνα για προσαύξηση ή όχι του ΣΚΚ. Αν οι τόκοι υπερηµερίας που επιδικάστηκαν σε µηχανικό αφορούν καθυστερηµένη καταβολή κάποιας από τις αµοιβές του που αναφέρονται περιοριστικά στην παρ. 5 του άρθρου 49 του ΚΦΕ, τότε συµπεριλαµβάνονται σύµφωνα µε την παρ. 4 του ίδιου άρθρου στα ακαθάριστα έσοδά του, προκειµένου να κριθεί αν θα εφαρµοστεί προσαυξηµένος κατά ποσοστό 20% ΣΚΚ (σχετ. 1122406/2277πε/Α0012/23.1.1997 έγγραφο). Μετά την προσαύξηση 20% δυσαναλογίας: - Ο Σ.Κ.Κ. 38% γίνεται 45,6% - Ο Σ.Κ.Κ. 22% γίνεται 26,4% - Ο Σ.Κ.Κ. 26% γίνεται 31,2% - Ο Σ.Κ.Κ. 17% γίνεται 20,4% - Ο Σ.Κ.Κ. 60% γίνεται 72,0% 26

ΥΠΟ ΕΙΓΜΑ ΣΥΜΠΛΗΡΩΣΗΣ ΠΙΝΑΚΑ ΣΤ - -Ζ ΤΟΥ ΕΝΤΥΠΟΥ Ε3 (Ένθετο της ετήσιας φορολογικής δήλωσης) ΠΙΝΑΚΑΣ Ζ Κ. ιαφορά απανών 327 4.000,00 Είδος Μελέτης 342 Κτιριακή Φορολ. Καθαρά Κέρδη 346 13.680 ΠΙΝΑΚΑΣ Ζ Κ. ιαφορά απανών 324 1.600,00 Είδος Μελέτης 342 Κτιριακή 38% Φορολογητέα Καθαρά Κέρδη 346 11.400,00 27