ΟΜΑΔΑ- Αποθέματα Χρήση στατιστικών μεθόδων προσδιορισμού της ποσότητας αποθεμάτων Η μέθοδος αυτή χρησιμοποιείται για την μέτρηση της ποσότητας των αποθεμάτων στο τέλος της περιόδου σε περιπτώσεις που η μέθοδος της φυσικής καταμέτρησης είναι πρακτικά αδύνατη, όπως για παράδειγμα η μέτρηση της ποσότητας της ιχθυομάζας των ιχθυοτροφείων. Με βάση την μέθοδο αυτή, η αρχική ποσότητα ιχθύων που τοποθετείται σε έναν κλωβό εκτροφής, μετατρέπεται σε κάθε ημερομηνία που επιδιώκεται απογραφή, σε ποσότητα και ιχθυομάζα, λαμβάνοντας υπόψη διάφορους παράγοντες, όπως τις επικρατούσες περιβαλλοντικές συνθήκες που επηρεάζουν την ανάπτυξη των ιχθύων, τις αναλωθείσες ιχθυοτροφές και τα ποσοστά θνησιμότητας. Τα αποτελέσματα της μεθόδου επαληθεύονται εκ των υστέρων κατά την συλλογή των ιχθύων (εξαλίευση). Παρεμφερή αποθέματα Στα κεφάλαια για τα βιβλία και τα στοιχεία, όπως και στον προγενέστερο Κ.Φ.Α.Σ. δεν υπάρχουν διατάξεις σχετικά με την έννοια του είδους. Σύμφωνα με την ΠΟΛ.1004/013 ίσχυαν οι διατάξεις του Κ.Β.Σ. για το θέμα αυτό, ενώ πλέον, από 1/1/015 (άρθρο 38 Ν.4308/014) έχουν καταργηθεί όλες οι προγενέστερες διατάξεις. Στο μόνο σχετικό θέμα (από τη Λογιστική Οδηγία της ΕΛΤΕ) αναφέρεται: Προσεγγιστικές τεχνικές σε παρεμφερή αποθέματα Σε περίπτωση αποθεμάτων παρεμφερούς είδους, μεγάλου αριθμού και μικρής διαφοράς αξίας ανά τεμάχιο μεταξύ τους, είναι δυνατόν η καταμέτρηση να γίνεται σε γενικές κατηγορίες και με τη χρήση μέσης τιμής, εφόσον δεν υπάρχει σημαντική επίπτωση στις χρηματοοικονομικές καταστάσεις..15. Ανακεφαλαίωση διαφοροποιήσεων των ΕΛΠ - Σχέδιο λογαριασμών Οι μεταβολές σε σχέση με το προϊσχύον λογιστικό πλαίσιο του ΕΓΛΣ εντοπίζονται στα εξής: 1. Τα αποθέματα επιμετρούνται στην κατ είδος χαμηλότερη αξία μεταξύ κόστους κτήσης και καθαρής ρευστοποιήσιμης αξίας, χωρίς να λαμβάνεται υπόψη η τρέχουσα τιμή αγοράς τους.. Η χρήση της μεθόδου «Τελευταίο Εισαχθέν - Πρώτο Εξαχθέν» (LIFO) δεν επιτρέπεται πλέον. Όσον αφορά το σχέδιο λογαριασμών του ΕΓΛΣ, προσαρμοσμένο για τις ανάγκες των ΕΛΠ που προτείνεται, επισημαίνουμε: 1. Γίνεται σαφής και διακριτή αναφορά και ανάλυση για τα βιολογικά περιουσιακά στοιχεία (κυκλοφορούντα) και γι αυτό τον λόγο δημιουργείται ο λογαριασμός 7 - Βιολογικά περιουσιακά στοιχεία (κυκλοφορούντα).. Μετονομάζεται ο λογαριασμός 4 Πρώτες και βοηθητικές ύλες σε Πρώτες ύλες και υλικά για να μην δημιουργείται σύγχυση με τον λογαριασμός των ΕΛΠ υλικά συσκευασίας που έχει άλλο περιεχόμενο από αυτό που είχε στα ΕΓΛΣ (βλ. και ανάλυση για λογαριασμό 4 και 8). 166 Πρακτικός Οδηγός Λογιστικής
ΚΕΦΑΛΑΙΟ- 3. Έγινε προσπάθεια να προταθούν οι λιγότερες, κατά το δυνατόν, αλλαγές στο ήδη χρησιμοποιούμενο σχέδιο λογαριασμών. 4. Η αντιστοίχιση λογαριασμών έγινε με τέτοιο τρόπο έτσι ώστε να είναι ευκολότερη η χρησιμοποίησή τους (π.χ. 67 - Απομείωση, 0.67 Απομείωση εμπορευμάτων). 5. Η ενιαία λογική τηρείται, στα μέτρα του εφικτού, στο σύνολο του σχεδίου λογαριασμών με συνολικό σχεδιασμό, χωρίς να μεταβάλλεται η λειτουργία των βαθμών. Για τον λόγο αυτό υπάρχει ομαδοποίηση που τηρείται πιστά, ακόμα και στους λογαριασμούς που με την πρόταση του σχεδίου λογαριασμών των ΕΛΠ δημιουργείται ιδιαίτερη δυσκολία, π.χ. ενώ σε όλους τους λογαριασμούς στον δεύτερο βαθμό προτείνεται η λειτουργία των αποθεμάτων όπως αγορές, απογραφή κ.λπ., στα βιολογικά περιουσιακά στοιχεία (κυκλοφορούντα) ο δεύτερος βαθμός αναλύεται σε ζώντα ζώα και δένδρα και φυτά. Στην παρούσα πρόταση αποφεύγονται αυτές οι αναντιστοιχίες. 6. Βασικό στοιχείο του παρόντος σχεδίου αποτελεί η δυνατότητα από τον χρήστη να εξάγει την, κατά το δυνατόν, πληρέστερη πληροφορία μηχανογραφικά με εύκολο τρόπο. Για τον λόγο αυτό υπάρχει ομαδοποίηση ανά βαθμό και αποφεύγονται αναντιστοιχίες του σχεδίου λογαριασμού που προτάθηκε από τον νομοθέτη των ΕΛΠ (π.χ. χρήση του δευτεροβάθμιου 05 για την απομείωση των αποθεμάτων, αλλά για την απομείωση των προϊόντων προτείνεται ο λογαριασμός 1.03). Χωρίς παρόμοιες προσαρμογές, η εξαγωγή πληροφορίας μηχανογραφικά θα ήταν αδύνατη. Με το παρόν προτεινόμενο σχέδιο λογαριασμών ο χρήστης μπορεί να πάρει πληροφορία ευκολότερα. π.χ. με αναζήτηση ισοζυγίου με τους κωδικούς *.*1 μπορεί να λάβει τις αγορές όλων των στοιχείων της ομάδας. Αντιστοίχιση σχεδίων λογαριασμών Κωδικοί Περιγραφή Παρατηρήσεις στο σχέδιο λογαριασμών 0 Εμπορεύματα 1 Προϊόντα έτοιμα και ημιτελή Υποπροϊόντα και υπολείμματα Δεν υπάρχει στα ΕΛΠ. Προτείνεται να διατηρηθεί όμως και να ενσωματώνεται στο κόστος πωληθέντων 3 Παραγωγή σε εξέλιξη (προϊόντα, υποπροϊόντα και υπολείμματα στο στάδιο της κατεργασίας) 4 Πρώτες Μετονομασία και βοηθητικές ύλες Υλικά συσκευασίας ύλες και υλικά 5 Αναλώσιμα υλικά 6 Ανταλλακτικά πάγιων στοιχείων 7 Βιολογικά περιουσιακά στοιχεία (κυκλοφορούντα) Νέος λογαριασμός 8 Είδη συσκευασίας 9 Αποθέματα υποκαταστημάτων ή άλλων κέντρων Όπως και στο σχέδιο λογαριασμών του ΕΓΛΣ, οι κωδικοί παρακολούθησης υποκαταστημάτων μπορούν να παρακολουθούνται σε υπολογαριασμούς των κινούμενων λογαριασμών - Η Εφαρμογή των Ε.Λ.Π. στην πράξη 167
ΟΜΑΔΑ- Αποθέματα Δομή ανάπτυξης σχεδίου λογαριασμών της Ομάδας ος Βαθμός Χ.00 Αποθέματα απογραφής Χ.01 Αγορές χρήσης Χ.67 Απομείωση Χ.77 Διαφορές επιμέτρησης στην εύλογη αξία Χ.95 Επιστροφές αγορών Χ.98 Εκπτώσεις αγορών Χ.99 Κόστος πωληθέντων Σημείωση 1: Στον λογαριασμό 1 - Προϊόντα προστίθεται και ο νέος λογαριασμός Παραγωγή χρήσης στον δευτεροβάθμιο 1.0 Σημείωση : Στο σχέδιο λογαριασμών των ΕΛΠ προτείνεται ο λογαριασμός διαφορές επιμέτρησης στην εύλογη αξία μόνο για τα βιολογικά περιουσιακά στοιχεία (κυκλοφορούντα), ενώ στο παρόν προτείνεται σε όλα τα στοιχεία της Ομάδας. Σημείωση 3: Ο λογαριασμός Χ.99 είναι αντίθετος και χρησιμοποιείται για παρακολούθηση του διαρκούς κόστους πωληθέντων κι ο οποίος θα μεταφέρεται σε λογαριασμό αποτελεσμάτων στο τέλος της χρήσης. Η ανάπτυξη του λογαριασμού αυτού θα πρέπει να γίνει με την ίδια λογική ανάπτυξης των υπολοίπων λογαριασμών παρακολουθώντας την βάθμια ανάπτυξη. Διευκρινίζεται ότι δεν απαιτείται καταχώρηση στα λογιστικά βιβλία κατά τη διάρκεια της περιόδου, του κόστους κτήσης των αποθεμάτων, κατά την με οποιοδήποτε τρόπο ανάλωσή τους (πώληση, δωρεάν παράδοση, καταστροφές κλπ). Το κόστος κτήσης των αναλωθέντων αποθεμάτων της περιόδου, συμπεριλαμβανομένων των καταστροφών ή απωλειών, μπορεί να προσδιορίζεται συγκεντρωτικά, από τα στοιχεία των τηρούμενων αρχείων, μέχρι την ημερομηνία ολοκλήρωσης της σύνταξης των χρηματοοικονομικών καταστάσεων. Σημείωση 3: Με την ευκαιρία της αναγκαστικής, για τις ανάγκες των ΕΛΠ, προσαρμογής, διορθώνεται και μία αδυναμία του σχεδίου λογαριασμών του ΕΓΛΣ στην Ομάδα, καθώς στον λογαριασμό 5 Αναλώσιμα υλικά η χρήση των υποχρεωτικών δευτεροβάθμιων (5.00 Μικρά εργαλεία, 5.01 Λιγνίτης κ.λπ.) δημιουργούσε πρόβλημα εξαγωγής της πληροφορίας μηχανογραφικά. Προτείνεται η κατάργηση της ανάλυσης αυτής. 3ος Βαθμός Χ.ΧΧ.01 Εσωτερικού Χ.ΧΧ.11 Ειδικά έξοδα αγοράς εσωτερικού Χ.ΧΧ.0 Ενδοκοινοτική απόκτηση Χ.ΧΧ.1 Ειδικά έξοδα αγοράς ενδοκοινοτικών αποκτήσεων Χ.ΧΧ.03 Εισαγωγές από τρίτες χώρες Χ.ΧΧ.13 Ειδικά έξοδα αγοράς εισαγωγών 168 Πρακτικός Οδηγός Λογιστικής
ΚΕΦΑΛΑΙΟ- Σημείωση 1: Τα ειδικά έξοδα αγοράς αφορούν το σύνολο των δαπανών που απαιτούνται για να φθάσουν τα αποθέματα στην παρούσα θέση και κατάστασή τους. Ανάλογη διάταξη συμπεριλαμβανόταν και στο ΕΓΛΣ με τον όρο «ειδικά έξοδα αγοράς». Ελλείψει άλλου όρου στα ΕΛΠ και για λόγους ευκολίας ακολουθείται η ίδια ορολογία. Η διάκριση των ειδικών εξόδων αγοράς έχει διπλή σημασία, καθώς από τη μια ξεχωρίζουν τα ποσά που αφορούν το άμεσο κόστος κτήσης (όπως αυτό ορίζεται στα τιμολόγια του προμηθευτή) από τα λοιπά σχετικά έξοδα (μεταφορικά κ.λπ.), ενώ ταυτόχρονα αποτυπώνεται ξεκάθαρα η πρόθεση του νομοθέτη, καθώς, ενώ και στο ΕΓΛΣ προβλεπόταν η προσαύξηση του κόστους κτήσης των αποθεμάτων με τα έξοδα αυτά, στην πράξη πολλοί λογιστές χρησιμοποιούσαν κωδικούς της Ομάδας 6 για τα μεταφορικά έξοδα, παρερμηνεύοντας τις σχετικές οδηγίες. Αυτή η παρερμηνεία οδηγούσε σε λανθασμένη λογιστική εγγραφή, αλλά και λανθασμένη εξαγωγή πληροφορίας για το πραγματικό κόστος κτήσης των αποθεμάτων. 4ος Βαθμός Χ.ΧΧ.ΧΧ.003 κεντρικού με ΦΠΑ 3% Χ.ΧΧ.ΧΧ.0013 κεντρικού με ΦΠΑ 13% κ.ο.κ. Σημείωση 1: Ο 4ος βαθμός αποτελείται από 4 ψηφία, εκ των οποίων προτείνεται τα πρώτα να χρησιμοποιούνται για τον ορισμό της εγκατάστασης που αφορούν οι σχετικές αγορές (00 κεντρικού, 01 υποκατάστημα Α, κ.λπ.). Η ίδια λογική (των πρώτων ψηφίων του 4ου βαθμού θα ακολουθείται και στις άλλες ομάδες που θεωρούνται χρήσιμο να παρακολουθούνται στοιχεία για την επιχείρηση. Τα ΕΛΠ δεν ορίζουν σχετική υποχρέωση, αλλά προτείνεται να παρακολουθούνται ανά εγκατάσταση οι αγορές (Ομάδα ), οι πωλήσεις (η Ομάδα 7), τα Πάγια (Ομάδα 1) και τα έξοδα (η Ομάδα 6), καθώς φυσικά και τα χρηματικά διαθέσιμα και τα στοιχεία που ενσωματώνουν χρηματικές απαιτήσεις (π.χ. γραμμάτια, επιταγές κ.λπ.). Εναλλακτικά βέβαια, μπορεί και να αναπτυχθεί ο λογαριασμός 9 που υπήρχε στο ΕΓΛΣ. Σημείωση : Τα δύο τελευταία ψηφία του 4ου βαθμού προτείνεται να απεικονίζουν τον συντελεστή ΦΠΑ (3, 13 κ.λπ.). Η ίδια λογική ακολουθείται και στις λοιπές ομάδες λογαριασμών που συμμετέχουν στον προσδιορισμό της δήλωσης ΦΠΑ (Ομάδες 1,, 6, 7 και λογαριασμοί ΦΠΑ της Ομάδας 5). Το προτεινόμενο σχέδιο λογαριασμών σε πλήρη ανάπτυξη μπορείτε να το δείτε στο Παράρτημα..16. Παραδείγματα λογιστικών εγγραφών 1. Αγορές εμπορευμάτων Αγοράζονται από τον προμηθευτή Λαμπράκη ΑΕ με παραστατικό ΤΙΜ 5 εμπορεύματα αξίας 10.000,00 ευρώ πλέον Φ.Π.Α. 3%.300,00 και πρώτες ύλες αξίας 5.000,00 ευρώ πλέον Φ.Π.Α. 3% 1.150,00. Η πράξη είναι επί πιστώσει. - Η Εφαρμογή των Ε.Λ.Π. στην πράξη 169
ΟΜΑΔΑ- Αποθέματα 0.01.01.003 0.0.01.003 Αγορές χρήσης εμπορευμάτων 10.000,00 εσωτερικού ΦΠΑ 3% 54.00.0.003 54.0.0.03 ΦΠΑ εισροών εμπορευμάτων.300,00 4.01.01.003 4.0.01.003 Αγορές χρήσης πρώτων υλών 5.000,00 και υλικών εσωτερικού ΦΠΑ 3% 54.00.4.003 54.0.0.03 ΦΠΑ πρώτων υλών και υλικών 1.150,00 50.00.00.0000 50.00.00.0000 Λαμπράκης ΑΕ 18.450,00 (ΤΙΜ 5 ΛΑΜΠΡΑΚΗΣ ΑΕ) Η χρησιμοποίηση ενός γενικού κωδικού, πελάτη ή προμηθευτή, προϋποθέτει την τήρηση εμπορικής διαχείρισης πελατών προμηθευτών. Σ αυτήν την περίπτωση στην εμπορική διαχείριση παρακολουθούνται αναλυτικά οι πελάτες προμηθευτές και η ενημέρωση των σχετικών λογιστικών άρθρων γίνεται αυτόματα.. Επιστροφή εμπορευμάτων Επιστρέφονται εμπορεύματα που αποδείχθηκαν ελαττωματικά, και εκδίδεται το Πιστωτικό Τιμολόγιο 0 από τον προμηθευτή, με αξία 400,00 πλέον Φ.Π.Α. 3% ποσού 9,00, σύνολο 49,00 ευρώ. 0.95.01.003 0.04.01 Επιστροφές αγορών εμπορευμάτων 400,00 εσωτερικού ΦΠΑ 3% 54.00.0.003 54.0.0.03 ΦΠΑ εισροών εμπορευμάτων 9,00 50.00.00.0000 50.00.00.0000 Λαμπράκης ΑΕ 49,00 Υπάρχει η δυνατότητα είτε να πιστωθεί ο υπολογαριασμός του λογαριασμού 0 που αφορά τις επιστροφές, είτε να χρεωθεί αρνητικά, χωρίς να επηρεάζεται η ορθότητα της λογιστικής εγγραφής. 3. Έκπτωση Αγορών εμπορευμάτων Η εταιρεία Ήλιος ΑΒΕΕ διενεργεί έκπτωση στην επιχείρηση, λόγω ποιοτικής διαφοράς, για την αγορά εμπορευμάτων και εκδίδει το Πιστωτικό Τιμολόγιο 16, με αξία 00,00 συν Φ.Π.Α. 3% 46,00, σύνολο 46,00. 170 Πρακτικός Οδηγός Λογιστικής
ΚΕΦΑΛΑΙΟ- 0.98.01.003 0.03.01.003 Εκπτώσεις αγορών εμπορευμάτων 00,00 3% 54.00.0.003 54.0.0.03 ΦΠΑ εισροών εμπορευμάτων 46,00 50.00.00.0000 50.00.00.0000 Ήλιος ΑΒΕΕ 46,00 4. Αγορά πρώτων υλών και υλικών με μεταφορικά έξοδα Α.Ε. αγοράζει πρώτες ύλες απαραίτητες για την παραγωγική διαδικασία των προϊόντων της από τον προμηθευτή της Παπαδόπουλος ΕΠΕ με το ΤΙΜ.15, αξίας 10.000 ευρώ πλέον ΦΠΑ 3% (.300 ευρώ). Τα αγαθά ήρθαν στην επιχείρηση μέσω μεταφορικής εταιρείας. Το κόστος των μεταφορικών, που ανήλθε σε 500 ευρώ πλέον ΦΠΑ 3% (115 ευρώ), ανάλαβε να το καλύψει η Α.Ε. (1) 4.01.01.003 4.0.01.003 Αγορές χρήσης πρώτων υλών 10.000,00 και υλικών εσωτερικού ΦΠΑ 3% 54.00.4.003 54.0.0.03 Φ.Π.Α. πρώτων υλών και υλικών.300,00 50.00.00.0000 50.00.00.0000 Παπαδόπουλος ΕΠΕ 1.300,00 (Αγορά πρώτων υλών - ΤΙΜ 15) () 4.01.11.003 4.0.11.003 Ειδικά έξοδα αγορών εσωτερικού 500,00 ΦΠΑ 3% 54.00.4.003 54.0.0.03 Φ.Π.Α. πρώτων υλών και υλικών 115,00 50.00.00.0000 50.00.00.0000 Μεταφορική 615,00 (Μεταφορικά πρώτων υλών) 5. Αγορά λιπαντικών κινητήρα Επιχείρηση αγοράζει λιπαντικά κινητήρα για τα φορτηγά της από την Gas OIL ΕΠΕ με το ΤΙΜ 361 με πίστωση αξίας 4.000,00 ευρώ πλέον Φ.Π.Α. 3% 90,00 ευρώ. Τα λιπαντικά κινητήρα αποθηκεύονται και η οντότητα κρίνει ότι η αξία απογραφής λήξης για τα αποθέματα αυτά είναι σημαντική. - Η Εφαρμογή των Ε.Λ.Π. στην πράξη 171