Λογιστική και Χρηματοοικονομική (Π.Μ.Σ.) Κοστολόγηση και ποια η χρησιμότητά της Συστήματα συγκέντρωσης Απορροφητική κοστολόγηση Κοστολόγηση Πλήρης (ή απορροφητική) κοστολόγηση Δρ. Δημήτρης Μπάλιος Κανονικό κόστος Επιμερισμός και επανεπιμερισμός Σε κάθε στάδιο του κύκλου σχεδιασμού και ελέγχου είναι απαραίτητη η διοικητική λογιστική, καθώς μέσω αυτής τα στελέχη διευκολύνονται ως προς τη λήψη αποφάσεων. Τα στελέχη για να αποφασίσουν χρειάζονται πληροφορίες σχετικές με το κόστος των παραγόμενων προϊόντων ή των παρεχόμενων υπηρεσιών ή της ανάπτυξης μιας νέας δραστηριότητας. Η διαδικασία προσδιορισμού αυτού του ονομάζεται κοστολόγηση και σκοπός της είναι η παροχή των απαραίτητων πληροφοριών στη διοίκηση της εταιρείας Άρα, κοστολόγηση είναι το σύνολο των συστηματικών εργασιών που αποβλέπουν στο να συγκεντρώσουν, κατατάξουν, καταγράψουν και επιμερίσουν τις δαπάνες, ώστε να προσδιοριστεί το κόστος των παραγόμενων προϊόντων ή των παρεχόμενων υπηρεσιών ή της ανάπτυξης μιας νέας δραστηριότητας. Η κοστολόγηση είναι το τμήμα της διοικητικής λογιστικής που οδηγεί στο προσδιορισμό του, το οποίο κόστος αποτελεί παράγοντα που επηρεάζει τη λήψη αποφάσεων. Απαντά στο ερώτημα «Πόσο κοστίζει το παραγόμενο προϊόν;» και προσδιορίζει τις συνιστώσες αυτού του. Άρα επηρεάζει τη λήψη αποφάσεων π.χ. την τιμολογιακή πολιτική ή τη διάρθρωση της παραγωγικής διαδικασίας. Η κοστολόγηση συνιστά ένα σύστημα συλλογής κοστολογικών πληροφοριών (κοστολογικό σύστημα) 1
Σκοπός της κοστολόγησης είναι να παράσχει στα διευθυντικά στελέχη της επιχείρησης εκείνες τις πληροφορίες που σχετίζονται με το κόστος παραγωγής των προϊόντων και υπηρεσιών προκειμένου εκείνοι (σημασία) να λάβουν τις καλύτερες αποφάσεις που σχετίζονται με τον προγραμματισμό και τον έλεγχο της παραγωγικής διαδικασίας Με τον (δυναμικό) έλεγχο της παραγωγής, η παραγωγική διαδικασία έχει περισσότερες πιθανότητες να πραγματοποιείται με το ελάχιστο δυνατό κόστος σε σχέση με την προγραμματισμένη ποσότητα παραγωγής. Το κόστος πρέπει να συσχετίζεται όσο το δυνατόν περισσότερο με τις αιτίες που το δημιουργούν Το έκτακτο ή μη κανονικό κόστος δεν πρέπει να συμπεριλαμβάνεται στην κοστολόγηση Το κόστος περιλαμβάνει δαπάνες μόνο όταν έχουν πραγματοποιηθεί Ένα παρελθόν κόστος δεν πρέπει να επιβαρύνει ποτέ μια μελλοντική περίοδο Όλα τα είδη που προκύπτουν πρέπει να λαμβάνονται υπόψη Λογαριασμός κοστολόγησης είναι οποιοσδήποτε λογαριασμός της χρηματοοικονομικής λογιστικής που χρησιμοποιείται για να καταχωρηθούν σε αυτόν πληροφορίες σχετικές με το κόστος παραγωγής ή γενικότερα με το κόστος λειτουργίας ολόκληρης ή μέρους της επιχείρησης Διάκριση σε σχέση με τη λειτουργία στην οποία αντιστοιχούν Παραγωγής Γενικά Λειτουργικά Έξοδα (ή κόστος λοιπών λειτουργιών ή μη παραγωγικό κόστος) Άμεσα Υλικά ή Α Υ λες Άμεση Εργασία Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα (ΓΒΕ) ή Έμμεσο Πλήρες κόστος το οποίο προσδιορίζεται μέσω της τεχνικής της απορροφητικής (ή πλήρους κοστολόγησης 2
Βιομηχανοποίηση είναι η διαδικασία με την οποία τα υλικά (άμεσα και έμμεσα) μετατρέπονται σε έτοιμα προϊόντα. Άρα, κόστος βιομηχανοποίησης είναι το κόστος αυτής της διαδικασίας. Άμεσα Υλικά Παραγωγής Άμεση Εργασία Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα (ΓΒΕ) ή Έμμεσο Πώς συγκεντρώνεται το κόστος για κάθε συνιστώσα; Δηλαδή, πως προσδιορίζεται το κόστος ανάλωσης των α υλών, το κόστος της άμεσης εργασίας και τα ΓΒΕ; Τα άμεσα υλικά (ή οι α ύλες) που χρησιμοποιούνται στην παραγωγική διαδικασία αγοράζονται, αποθηκεύονται και προωθούνται στα τμήματα παραγωγής ανάλογα με τις ανάγκες. Η παρακολούθηση των άμεσων υλικών στις αποθήκες γίνεται με φυσική απογραφή και με λογιστική παρακολούθηση. Η συγκέντρωση του των άμεσων υλικών αφορά τον προσδιορισμό του ανάλωσης α υλών κατά την παραγωγική διαδικασία, κόστος που εξαρτάται από το αν η επιχείρηση ακολουθεί σύστημα περιοδικής ή διαρκούς απογραφής και από το ποια μέθοδο αποτίμησης αποθεμάτων έχει επιλέξει. Υπολογισμός ανάλωσης α υλών Μέθοδοι αποτίμησης αποθεμάτων Περιοδική απογραφή Διαρκής απογραφή Αρχικό απόθεμα α υλών Αρχικό απόθεμα α υλών + Αγορές α υλών + Αγορές α υλών = Διαθέσιμη ποσότητα α υλών = Διαθέσιμη ποσότητα α υλών Τελικό απόθεμα α υλών ανάλωσης α υλών = ανάλωσης α υλών = Τελικό απόθεμα α υλών Πρώτης εισαγωγής Πρώτης εξαγωγής (FIFO) Τελευταίας εισαγωγής Πρώτης εξαγωγής (LIFO) Απλού μέσου Η διαφορά έγκειται ότι στην περιοδική απογραφή χρησιμοποιείται η φυσική απογραφή μέσω της οποία υπολογίζεται το τελικό απόθεμα α υλών και με βάση αυτό υπολογίζεται το κόστος ανάλωσης α υλών (έμμεσος προσδιορισμός), ενώ στη διαρκή απογραφή το κόστος ανάλωσης παρακολουθείται διαρκώς (άμεσος προσδιορισμός) και με βάση αυτό υπολογίζεται το τελικό απόθεμα α υλών το οποίο συγκρίνεται στο τέλος της χρήσης με το αποτέλεσμα της φυσικής απογραφής για να εντοπιστούν τυχόν απώλειες ή φύρες. Σταθμικού μέσου Τιμής αντικατάστασης Πρότυπης τιμής 3
Γενικώς, η εργασία διαχωρίζεται σε άμεση και έμμεση. Άμεση είναι η εργασία που συνδέεται άμεσα, δηλαδή μπορεί να αντιστοιχηθεί με το παραγόμενο προϊόν. Αν όμως η εργασία ενός υπαλλήλου συνδέεται με περισσότερα του ενός προϊόντα, τότε έχουμε έμμεση εργασία που εντάσσεται στα ΓΒΕ καθώς δεν είναι διακριτό τι κόστος αντιστοιχεί σε κάθε προϊόν. Το κόστος της άμεσης εργασίας είναι η αμοιβή που καταβάλλεται για τη χρήση ανθρωπίνων πόρων. Το προσωπικό μιας επιχείρησης διακρίνεται σε υπαλληλικό και εργατικό. Οι υπάλληλοι μιας επιχείρησης λαμβάνουν έναν σταθερό μηνιαίο μισθό, ενώ οι εργάτες αμείβονται με βάση το ημερομίσθιο ή και το ωρομίσθιο (π.χ. υπερωρίες). Οι περιστασιακοί εργάτες αμείβονται με βάση το ημερομίσθιο ή το ωρομίσθιο. Η παρακολούθηση της παρουσίας των εργαζομένων μπορεί να γίνει με παρουσιολόγιο ή ωρολογιακή κάρτα ενώ η κοστολογική παρακολούθηση γίνεται μέσω των φύλλων ανάλυσης χρόνου (τι εργασίες έκανε κάθε εργαζόμενος κατά τη διάρκεια της εργασίας του) ή της κάρτα εργασίας (για κάθε συγκεκριμένο τμήμα της παραγωγικής διαδικασίας, τι εργασία έχει εκτελεστεί). Ο υπολογισμός του της άμεσης εργασίας αφορά τον υπολογισμό των ωρών εργασίας που αναλώθηκαν για την παραγωγή μιας μονάδας προϊόντος και του ανά ώρα άμεσης εργασίας (ω.α.ε.) Τα ΓΒΕ περιλαμβάνουν ουσιαστικά το έμμεσο κόστος, δηλαδή όλες εκείνες τις δαπάνες που δεν μπορούν να χαρακτηριστούν άμεσες Τα ΓΒΕ μπορεί να είναι σταθερά (π.χ. αποσβέσεις, ενοίκια), μεταβλητά (π.χ. έμμεση εργασία, βοηθητικές ύλες) ή μικτά (π.χ. δαπάνες κινητής τηλεφωνίας) Τα άμεσα κόστη καταχωρούνται εύκολα στους σχετικούς λογαριασμούς μόλις πραγματοποιηθούν. Όμως, η καταχώρηση των ΓΒΕ είναι ασαφής και όχι άμεση, ταυτόχρονα όμως είναι απαραίτητη για να προσδιοριστεί το κόστος του παραγόμενου προϊόντος και να ακολουθηθεί η κατάλληλη τιμολογιακή πολιτική. Για να ακολουθηθεί η κατάλληλη τιμολογιακή πολιτική θα πρέπει να επιμεριστούν (να διανεμηθούν, να μοιραστούν) τα ΓΒΕ σε κάθε προϊόν. Η βασική αρχή είναι ότι τα ΓΒΕ κάθε προϊόντος σχετίζονται με τα ΓΒΕ του τμήματος ή των τμημάτων της παραγωγικής διαδικασίας. Π.χ. ένα παραγωγικό τμήμα εργοστασίου, για μια περίοδο, ασχολείται με την εκτέλεση μιας παραγγελίας, ενός προϊόντος => όλα τα ΓΒΕ θα επιβαρύνουν το τμήμα και το προϊόν. Π.χ. ένα παραγωγικό τμήμα εργοστασίου, για μια περίοδο, ασχολείται με την εκτέλεση δύο παραγγελιών, ενός προϊόντος => τα ΓΒΕ θα επιβαρύνουν αναλογικά τις παραγγελίες, οπότε επιμερίζονται στις παραγγελίες Π.χ. δύο παραγωγικά τμήματα εργοστασίου, για μια περίοδο, ασχολούνται με την εκτέλεση παραγγελιών, διαφόρων προϊόντων => τα ΓΒΕ θα επιβαρύνουν αναλογικά τα τμήματα και τις παραγγελίες, οπότε επιμερίζονται στα τμήματα και επανεπιμερίζονται στα προϊόντα 4
Άλλη διάσταση: προσδιορισμός τιμής πώλησης καταλογισμός ΓΒΕ Π.χ. προσδιορισμός τιμής πώλησης από την αγορά (προσφορά και ζήτηση) => ο καταλογισμός (η επιβάρυνση) των ΓΒΕ στο προϊόν θα μπορούσε να γίνει στο τέλος όταν και θα ήταν γνωστά τα πραγματικά ΓΒΕ Π.χ. προσδιορισμός της τιμής πώλησης όταν γίνει γνωστό το κόστος παραγωγής => εκτίμηση ΓΒΕ μόλις ολοκληρωθεί η παραγγελία Π.χ. προσδιορισμός της τιμής πώλησης πριν ολοκληρωθεί η παραγγελία, πριν γίνει γνωστό το κόστος παραγωγής => διαμόρφωση τιμής πώλησης βάσει εκτιμήσεων Άλλη διάσταση: σε κάθε περίπτωση η επιχείρηση επιθυμεί να έχει εικόνα του αποτελέσματος από την πώληση των προϊόντων Π.χ. διαρκής εκτίμηση της αποδοτικότητάς της (μικτό κέρδος) => χρήση προκαθορισμένων συντελεστών επιβάρυνσης μέχρι να μάθει τα πραγματικά ΓΒΕ Άρα, μπορούμε να επιμερίζουμε τα ΓΒΕ στα τμήματα και μετά να επανεπιμερίζουμε μ το κόστος στα προϊόντα. Η κοστολόγηση λοιπόν του προϊόντος μπορεί να μην είναι πραγματική, δηλαδή προσδιορισμός με πραγματικά κόστη όπως είναι η άμεση εργασία και τα άμεσα υλικά, αλλά κανονική, καθώς ο προσδιορισμός του παραγωγής μπορεί να βασίζεται σε μία εκτίμηση για το ύψος των ΓΒΕ που αντιστοιχούν στο προϊόν. Τα ΓΒΕ λοιπόν, επειδή θα είναι διαθέσιμα στο τέλος της περιόδου, πριν το τέλος της περιόδου και για τις ανάγκες της κοστολόγησης, καταλογίζονται στο κόστος του προϊόντος βάσει κάποιου συντελεστή (του συντελεστή καταλογισμού ΓΒΕ). Πώς θα καταλογιστεί το κόστος ηλεκτρισμού στο κόστος παραγωγής γήςαν δεν έχει ολοκληρωθεί η παραγωγή, οπότε και δεν θα είναι γνωστά τα δεδομένα; Πώς θα τιμολογηθεί το προϊόν για να δοθεί προσφορά; Αν μια επιχείρηση θέλει να καταλογίσει τα πραγματικά ΓΒΕ στο κόστος παραγωγής θα πρέπει να περιμένει να ολοκληρωθεί η παραγωγή, να έχει όλα τα δεδομένα και στη συνέχεια να τιμολογήσει το προϊόν. Επειδή αυτό δεν είναι λειτουργικό, η επιχείρηση, χρησιμοποιώντας την κατάλληλη βάση επιμερισμού, στην αρχή της περιόδου, προϋπολογίζει (εκτιμά) τα ΓΒΕ και τα καταλογίζει στο κόστος παραγωγής. Χρησιμοποιεί τον συντελεστή καταλογισμού ΓΒΕ για να καταλογίσει το έμμεσο κόστος. Ο συντελεστής ισούται με το πηλίκο των προϋπολογισμένων ΓΒΕ προς τις προϋπολογισμένες μονάδες της βάσης καταλογισμού. Πώς θα καταλογιστεί το κόστος ηλεκτρισμού στο κόστος παραγωγής γήςαν δεν έχει ολοκληρωθεί η παραγωγή, οπότε και δεν θα είναι γνωστά τα δεδομένα; Πώς θα τιμολογηθεί το προϊόν για να δοθεί προσφορά; Αν μια επιχείρηση θέλει να καταλογίσει τα πραγματικά ΓΒΕ στο κόστος παραγωγής θα πρέπει να περιμένει να ολοκληρωθεί η παραγωγή, να έχει όλα τα δεδομένα και στη συνέχεια να τιμολογήσει το προϊόν. Επειδή αυτό δεν είναι λειτουργικό, η επιχείρηση, χρησιμοποιώντας την κατάλληλη βάση επιμερισμού, στην αρχή της περιόδου, προϋπολογίζει (εκτιμά) τα ΓΒΕ και τα καταλογίζει στο κόστος παραγωγής. Χρησιμοποιεί τον συντελεστή καταλογισμού ΓΒΕ για να καταλογίσει το έμμεσο κόστος. Ο συντελεστής ισούται με το πηλίκο των προϋπολογισμένων ΓΒΕ προς τις προϋπολογισμένες μονάδες της βάσης καταλογισμού. Στο τέλος της χρήσης, η επιχείρηση θα μπορεί να συγκρίνει τα κανονικά (προϋπολογισμένα) με τα πραγματικά ΓΒΕ και να τακτοποιήσει λογιστικά τις διαφορές καταλογισμού, αν βέβαια έχει γίνει υποκαταλογισμός (πραγματικά > προυπολογισμένα) ή υπερκαταλογισμός. Το αποτέλεσμα είναι να γνωρίζει για κάθε τμήμα, ποια είναι η επιβάρυνση των ΓΒΕ στο κόστος παραγωγής, άρα και το συνολικό κόστος παραγωγής. Ο συντελεστής για κάθε τμήμα λέγεται τμηματικός συντελεστής καταλογισμού ΓΒΕ. Άρα, σε οποιαδήποτε περίοδο της χρήσης, για να έχει εκτίμηση του παραγωγής και να τιμολογήσει προϊόν, ενσωματώνει το έμμεσο κόστος στα διάφορα κέντρα πολλαπλασιάζοντας το συντελεστή με τις μονάδες βάσης. Στο τέλος της χρήσης, η επιχείρηση θα μπορεί να συγκρίνει τα κανονικά (προϋπολογισμένα) με τα πραγματικά ΓΒΕ και να τακτοποιήσει λογιστικά τις διαφορές καταλογισμού, αν βέβαια έχει γίνει υποκαταλογισμός (πραγματικά > προυπολογισμένα) ή υπερκαταλογισμός. Το αποτέλεσμα είναι να γνωρίζει για κάθε τμήμα, ποια είναι η επιβάρυνση των ΓΒΕ στο κόστος παραγωγής, άρα και το συνολικό κόστος παραγωγής. Ο συντελεστής για κάθε τμήμα λέγεται τμηματικός συντελεστής καταλογισμού ΓΒΕ. Άρα, σε οποιαδήποτε περίοδο της χρήσης, για να έχει εκτίμηση του παραγωγής και να τιμολογήσει προϊόν, ενσωματώνει το έμμεσο κόστος στα διάφορα κέντρα πολλαπλασιάζοντας το συντελεστή με τις μονάδες βάσης. 5
3 Βήματα Έστω ότι μία επιχείρηση θέλει να υπολογίσει το συντελεστή καταλογισμού ΓΒΕ για την επόμενη χρονιά. Στα τέλη π.χ. του 2008 θα συντάξει προϋπολογισμούς για να καταλήξει στην εκτίμηση του συντελεστή καταλογισμού ΓΒΕ για το 2009. 1. Εκτίμηση μελλοντικού επιπέδου παραγωγής μιας περιόδου 2. Εκτίμηση των μελλοντικών ΓΒΕ μιας περιόδου 3. Υπολογισμός συντελεστή καταλογισμού ΓΒΕ (πηλίκο 2/1) 1. Εκτιμά ποια είναι η παραγωγική της δυναμικότητα για το 2009. Θεωρητικά, το εργοστάσιο μπορεί να παράγει Χ μονάδες βάσης (μονάδες προϊόντος). Στην εκτίμηση όμως θα πρέπει να ληφθεί υπόψη η κανονική δυναμικότητα καθώς μπορεί να υπάρχουν διακοπές ή περιορισμοί στην παραγωγική διαδικασία λόγω π.χ. βλαβών των μηχανημάτων ή προγραμματισμένης συγκεκριμένης χρήσης (π.χ. το 80% της θεωρητικής δυναμικότητας Χ) ή μειωμένης μ ζήτησης. ης 2. Εκτιμά ποια θα είναι τα ΓΒΕ για το 2009. Καταρτίζεται προϋπολογισμός ΓΒΕ στον οποίο καταγράφονται όλα τα ΓΒΕ ανά είδος, εκτιμάται το ύψος τους και διαχωρίζονται σε σταθερά ΓΒΕ (δεν μεταβάλλονται σε σχέση με το ύψος παραγωγής) και σε μεταβλητά ΓΒΕ (μεταβάλλονται σε σχέση με το ύψος παραγωγής, άρα είναι απαραίτητη η εκτίμηση από το 1 ο βήμα). 3. Ο συντελεστής καταλογισμού ΓΒΕ υπολογίζεται διαιρώντας τα προϋπολογισμένα ΓΒΕ με τις προϋπολογισμένες μονάδες βάσης. Λαμβάνοντας υπόψη ότι η κοστολογική ανάλυση της βιομηχανικής επιχείρησης «ΠΙΤ» έδειξε ότι: η έμμεση εργασία κοστίζει 2 ανά ώρα λειτουργίας του μηχανήματος (ω.λ.μ.), τα έμμεσα υλικά 3 ανά ω.λ.μ., η συντήρηση των μηχανημάτων 1 ανά ω.λ.μ. ενώ υπάρχει και σταθερό κόστος 2.000, το ενοίκιο είναι 6.000, ενώ τέλος το κόστος επίβλεψης για λειτουργία των μηχανημάτων έως 50.000 ώρες είναι 1.500, να καταρτίσετε προϋπολογισμό ΓΒΕ για επίπεδο δραστηριότητας μηχανημάτων 47.000 ωρών. Στοιχείο Αλγόριθμος προϋπολογισμού 47.000 ω.λ.μ. Έμμεση εργασία 2 * 47.000 ω.λ.μ. 94.000 + Έμμεσα υλικά 3 * 47.000 ω.λ.μ. 141.000 + Συντήρηση των 2.000 + (2 * 47.000 ω.λ.μ.) 96.000 μηχανημάτων + Ενοίκιο 6.000 + επίβλεψης 1.500 = Σύνολο προϋπολογισμένων ΓΒΕ 338.500 6
Δεν υπάρχουν σαφείς κανόνες ως προς την επιλογή της βάσης καταλογισμού του συντελεστή καταλογισμού Λαμβάνεται υπόψη η σχέση ΓΒΕ και βάσης καταλογισμού. Τα καταλογισμένα ΓΒΕ θα πρέπει να αντανακλούν όσο το δυνατόν περισσότερο τα πραγματικά ΓΒΕ Συνηθισμένες βάσεις καταλογισμού: μονάδες παραγωγής (μ.π.), ώρες άμεσης εργασίας (ω.α.ε.), ώρες λειτουργίας μηχανημάτων (ω.λ.μ.). Να υπολογίσετε το συντελεστή καταλογισμού ΓΒΕ για τα παρακάτω δεδομένα χρησιμοποιώντας ως βάσεις καταλογισμού: τις μονάδες παραγωγής (μ.π.), τις ώρες άμεσης εργασίας (ω.α.ε.), ώρες λειτουργίας μηχανημάτων (ω.λ.μ.), το κόστος άμεσων υλικών και το κόστος άμεσης εργασίας. Στοιχείο Προϋπολογισμένα ΓΒΕ 90.000 Παραχθείσες μονάδες 30.000000 Ώρες άμεσης εργασίας 10.000 Ώρες λειτουργίας μηχανημάτων 5.000 άμεσων υλικών 120.000 άμεσης εργασίας 150.000 Στοιχείο Παραχθείσες μονάδες 30.000 Προϋπολογισμένα ΓΒΕ 90.000 Ώρες άμεσης εργασίας 10.000 Ώρες λειτουργίας μηχανημάτων 5.000 άμεσων υλικών 120.000 άμεσης εργασίας 150.000 Μονάδες παραγωγής (μ.π.): Σ.Κ. = 90.000 / 30.000 = 3 /μονάδα Τα προϋπολογισμένα ΓΒΕ μπορεί να διαφέρουν από τα πραγματικά ΓΒΕ λόγω: Λανθασμένης εκτίμησης δαπανών για ΓΒΕ Λανθασμένης εκτίμησης όγκου παραγωγής Απόκλισης στο επίπεδο αποδοτικότητας των εργαζομένων Ώρες άμεσης εργασίας (ω.α.ε.): Σ.Κ. = 90.000 / 10.000 = 9 /ω.α.ε. Ώρες λειτουργίας μηχανημάτων (ω.λ.μ.): Σ.Κ. = 90.000 / 5.000 = 18 / ω.α.ε. άμεσων υλικών: Σ.Κ. = 90.000 / 120.000 = 75% του των άμεσων υλικών άμεσης εργασίας: Σ.Κ. = 90.000 / 150.000 = 60% του άμεσης εργασίας Άσκηση υποκαταλογισμού 7
Γενικά, τα ΓΒΕ κάθε παραγόμενου προϊόντος σχετίζονται με τα ΓΒΕ του τμήματος ή των τμημάτων της παραγωγικής διαδικασίας από τα οποία διέρχεται το προϊόν μέχρι να ολοκληρωθεί η διαδικασία Ο επιμερισμός (ή καταμερισμός ή κατανομή ή διανομή ή μεταφορά ή απορρόφηση) του λύνει το πρόβλημα σύνδεσης ενός στοιχείου (ή ομάδας) με έναν ή περισσότερους φορείς Π.χ. προβλημάτων επιμερισμού: Α) ένα εργοστάσιο εξυπηρετεί ταυτόχρονα 2 άνισες παραγγελίες που ξεκίνησαν και θα παραδοθούν σε διαφορετικούς χρόνους. Πως θα κατανεμηθεί π.χ. το κόστος καθαριότητας; Β) όταν η τιμή πώλησης καθορίζεται από το κόστος παραγωγής της εκάστοτε παραγγελίας. Πως θα καταλογιστεί το κόστος ηλεκτρισμού αν δεν έχει ολοκληρωθεί η παραγωγή ή και να έχει ολοκληρωθεί, αν δεν έχει έρθει ο λογαριασμός, για να γίνει στη συνέχεια η τιμολόγηση; Στα παραδείγματα, το τμήμα καθαρισμού και το ηλεκτρικό ρεύμα είναι βοηθητικά κέντρα, ενώ π.χ. το τμήμα συναρμολόγησης, που συνδέεται άμεσα με την παραγωγή, είναι κύρια κέντρα Τα ΓΒΕ κατανέμονται στα κέντρα που συμμετέχουν στην παραγωγική διαδικασία Τα ΓΒΕ που έχουν συγκεντρωθεί στα κέντρα, κατανέμονται στα παραγόμενα προϊόντα Τα κέντρα σε μια παραγωγική διαδικασία μπορεί να είναι κύρια και βοηθητικά. Στόχος η κατανομή όλων των ΓΒΕ (που είναι ομαδοποιημένα κατά είδος, π.χ. ενοίκια, αποσβέσεις μηχανημάτων) από τα βοηθητικά στα κύρια κέντρα για να ακολουθήσει το Στάδιο Β Επιμερισμός ΓΒΕ, χρησιμοποιώντας βάση επιμερισμού, στα κατάλληλα κέντρα Συσχετίζουμε το κόστος με τα αντικείμενα χρησιμοποιώντας Τα στοιχεία που δεν είναι αρκετά σημαντικά για να κατανεμηθούν ξεχωριστά, συγκεντρώνονται σε οδηγούς ή αλλιώς βάσεις επιμερισμού ή κλείδες δεξαμενές Π.χ. οι ώρες άμεσης εργασίας ενός υπαλλήλου για τη συντήρηση των μηχανημάτων ενός τμήματος Αυτά τα στοιχεία για να επιμεριστούν χρειάζονται μία βάση επιμερισμού 2 επίπεδα Επανεπιμερισμός (ανακατανομή) του, βάσει κάποιας βάσης επανεπιμερισμού, από τα βοηθητικά τμήματα στα κύρια τμήματα Π.χ. το ενοίκιο, η καθαριότητα και τα κοινόχρηστα ανήκουν στην ίδια δεξαμενή. Η βάση επιμερισμού θα μπορούσε να είναι το εμβαδό του χώρου που χρησιμοποιεί κάθε τμήμα 8
Άμεση Τα ΓΒΕ που έχουν συγκεντρωθεί στα βοηθητικά κέντρα, κατανέμονται απευθείας και μόνο στα κύρια παραγωγικά τμήματα μέσω των κατάλληλων βάσεων επιμερισμού Μέθοδοι επανεπιμερισμού Βαθμιδωτή Ο επιμερισμός των ΓΒΕ ενός βοηθητικού κέντρου γίνεται σε τμήματα, βοηθητικά και κύρια, τα οποία υποστηρίζει Αλγεβρική Βασίζεται σε ένα σύστημα εξισώσεων που μοντελοποιεί την κατανομή των ΓΒΕ μεταξύ των βοηθητικών και από εκεί στα κύρια κέντρα και στο οποίο οι άγνωστοι είναι τα ΓΒΕ που αντιστοιχούν σε κάθε τμήμα Το έντυπο όπου καταγράφονται όλα τα στοιχεία λέγεται φύλλο κοστολόγησης. Το φύλλο περιλαμβάνει τη βάση επιμερισμού και όλα τα δεδομένα επιμερισμού και επανεπιμερισμού Είναι ένα φύλλο στο οποίο συγκεντρώνονται τα ΓΒΕ στα κέντρα. Τα δεδομένα συνήθως είναι απολογιστικά και όχι προϋπολογισμένα. Χρησιμοποιείται η βαθμιδωτή μέθοδος επανεπιμερισμού. Παραγωγής Άμεσα Υλικά Άμεση Εργασία Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα (ΓΒΕ) ή Έμμεσο Αποτίμηση του παραγωγής των άμεσων υλικών βάσει της μεθόδου αποτίμησης των αποθεμάτων που χρησιμοποιεί η επιχείρηση Υπολογισμός του άμεσης εργασίας συνδυάζοντας τα στοιχεία των φύλλων ανάλυσης χρόνου και τις αμοιβές των εργατών Εκτίμηση έμμεσου βάσει του συντελεστή καταλογισμού ή του επιμερισμού/επανεπιμερισμού 9