Θέμα πτυχιακής εργασίας:

Transcript

1 ΤΕΧΝΟΛΟΓΙΚΟ ΕΚΠΑΙΔΕΥΤΙΚΟ ΙΔΡΥΜΑ ΚΑΒΑΛΑΣ ΣΧΟΛΗ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΚΑΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑΣ ΤΜΗΜΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ Θέμα πτυχιακής εργασίας: «Η Κοστολογική οργάνωση βιομηχανικής επιχείρησης» ΣΥΝΤΑΞΗ ΕΡΓΑΣΙΑΣ: ΝΤΑΦΟΥ ΓΕΩΡΓΙΑ Α.Ε.Μ.9963 ΕΠΟΠΤΕΥΟΥΣΑ ΚΑΘΗΓΗΤΡΙΑ: ΣΩΤΗΡΙΑΔΟΥ ΔΟΜΙΝΙΚΗ ΚΑΒΑΛΑ 2013

2 ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ ΠΕΡΙΛΗΨΗ.2 ΕΙΣΑΓΩΓΗ..3 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1 ο : ΕΝΝΟΙΑ ΚΑΙ ΧΑΡΑΚΤΗΡΙΣΤΙΚΑ ΤΗΣ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗΣ 1.1 Η έννοια του κόστους Διαχείριση κόστους Κατηγορίες κόστους Κόστος παραγωγής Συνολικό Λειτουργικό Κόστος Σχέση μεταξύ κόστους παραγωγής και μεταβολής του επιπέδου δραστηριότητας της επιχείρησης Διάκριση του κόστους σε σχέση με τον εκάστοτε φορέα κόστους Σύνδεση κόστους με τα τμήματα παραγωγής Σύνδεση κόστους με τις λειτουργίες της επιχείρησης Χρονική Συσχέτιση Κόστους και Εσόδων Σχέση κόστους και διαδικασιών Προγραμματισμού, Ελέγχου και λήψης Αποφάσεων Υπολογισμός Κόστους Πωληθέντων και Παραχθέντων Προϊόντων Υπολογισμός Κόστους Πωληθέντων και Παραχθέντων Προϊόντων Υπολογισμός Κόστους Πωληθέντων Προϊόντων Συντελεστές Καταλογισμού ΓΒΕ ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2 ο : ΣΚΟΠΟΣ ΤΗΣ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗΣ 2.1 Σκοπός και σημασία της Κοστολόγησης Εσωλογιστική και Εξωλογιστική Κοστολόγηση σύµφωνα µε το ΕΓΛΣ Κοστολογικά συστήματα Τεχνικές κοστολόγησης Τυπολόγιο Κοστολόγησης ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3 ο : Η ΚΟΣΤΟΛΟΓΙΚΗ ΟΡΓΑΝΩΣΗ ΤΗΣ ΜΕΛΕΤΗΣ ΠΕΡΙΠΤΩΣΗΣ 3.1 Παρουσίαση της επιχείρησης Προϊόντα παραγωγής Παραγωγική διαδικασία Στάδια παραγωγής Κοστολογική Οργάνωση της επιχείρησης Υφιστάμενο σύστημα κοστολόγησης Στοιχεία κόστους Κόστος λειτουργιών κέντρα κόστους Κόστος Παραχθέντων Προϊόντων Προβλήματα του συστήματος κοστολόγησης ΚΕΦΑΛΑΙΟ 4 ο : ΠΡΑΚΤΙΚΗ ΕΦΑΡΜΟΓΗ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗΣ 4.1 Εφαρμογή του συστήματος ABC Διαχείριση των κοστολογικών δεδομένων της ABC κοστολόγησης με τη μέθοδο Activity Based Management Διαφορές μεταξύ των δύο συστημάτων ΣΥΜΠΕΡΑΣΜΑΤΑ 77 ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ. 79 1

3 ΠΕΡΙΛΗΨΗ Σκοπός της παρούσας μελέτης είναι η διερεύνηση των βασικότερων χαρακτηριστικών της κοστολογικής οργάνωσης βιομηχανικών επιχειρήσεων. Πραγματοποιείται μία έρευνα ως προς τους όρους που περιλαμβάνει η κοστολόγηση σύμφωνα με την νομοθεσία του κράτους. Ακόμη, στοχεύουμε στην καταγραφή των συστημάτων κοστολόγησης και των μεθόδων που χρησιμοποιεί η εκάστοτε επιχείρηση. Εν κατακλείδι επιχειρείται μία προσωπική εκτίμηση του συστήματος κοστολόγησης που χρησιμοποιεί και προχωράμε στην καταγραφή προτάσεων για την εφαρμογή ενός άλλου κοστολογικού συστήματος. Για την επίτευξη της συγκεκριμένης μελέτης πραγματοποιήθηκε έρευνα μέσω της έντυπης και διαδικτυακής βιβλιογραφίας με σκοπό την συγκέντρωση των απαιτούμενων στοιχείων. Κατά ένα μεγάλο ποσοστό στην εκπόνηση της έρευνας βοήθησαν τα στοιχεία που αποκομίσαμε από την έντυπη βιβλιογραφία και το διαδίκτυο. 2

4 ΕΙΣΑΓΩΓΗ Τα τελευταία χρόνια η λογιστική κόστους θεωρείται η διαδικασία, την οποία αναγκάστηκαν να εφαρμόσουν τα συστήματα διοίκησης κόστους. Τα Λογιστικά συστήματα μπορούν να βρεθούν στις ρίζες των εταιρειών την αρχή του 19ου αιώνα για τη λήψη αποφάσεων και για τον έλεγχο. Ωστόσο, η γενικότερη αναζήτηση μιας πιο σημαντικής πληροφόρησης για όσους λαμβάνουν αποφάσεις σε συνδυασμό με το γενικότερο περιβάλλον του ανταγωνισμού οδήγησαν στην ανάπτυξη νέων μεθόδων ακριβέστερου λογισμού του κόστους. Χρονολογικά ο 20ος αιώνας ήταν ο πιο σημαντικός για την ανάπτυξη των συστημάτων κοστολόγησης. Στα μέσα του 1950 το κύριο αντικείμενο της διοικητικής λογιστικής ήταν η τιμολόγηση των αποθεμάτων και ο καθορισμός του εισοδήματος της επιχείρησης και ελάχιστα η διοίκηση κόστους αυτή καθαυτή. Στη δεκαετία του 1960 το κυρίαρχο ρεύμα της διοικητικής λογιστικής υπήρξε η εφαρμογή ποσοτικοποιημένων μοντέλων σε μια ποικιλία προβλημάτων σχεδιασμού και ελέγχου. Μέχρι της αρχές του 1980 η χρησιμοποίηση της σωστής πληροφορίας για τη διοίκηση κόστους δε συμβάδιζε με τη χρήση καλών πρακτικών διοίκησης. Κατά τη δεκαετία του 1990 ο χώρος της διοίκησης κόστους αναγεννήθηκε, καθώς νέα εργαλεία της διοίκησης κόστους έκαναν την εμφάνιση τους και συνέφεραν πολλά στον υπολογισμό του κόστους και στη λήψη των αποφάσεων. Τα σημαντικότερα από τα εργαλεία που χρησιμοποιήθηκαν ήταν η κοστολόγηση ανά δραστηριότητα, η διοίκηση ανά δραστηριότητα, η κάρτα ισοσταθμισμένων επιδόσεων και η μέτρηση των επιχειρησιακών επιδόσεων. Την ίδια περίοδο ο αυξανόμενος παγκόσμιος ανταγωνισμός απαιτούσε οι επιχειρήσεις να κάνουν τομές στην τεχνολογία και την οργάνωση των παραγωγικών τους διαδικασιών καθώς και να βελτιώσουν την αποτελεσματικότητα των αποφάσεων που αφορούν στην τιμολόγηση, τον σχεδιασμό και το μείγμα προϊόντος και πελατών. Αυτές οι νέες απαιτήσεις έκαναν επιτακτική την εκτενή και αναλυτική πληροφόρηση για τις νέες διαδικασίες παραγωγής καθώς και για τους χρησιμοποιούμενους πόρους στην παραγωγή νέων προϊόντων. Η παρούσα εργασία έχει σκοπό να διερευνηθούν τα χαρακτηριστικά και οι προδιαγραφές της κοστολόγησης και οι μέθοδοι οργάνωσης μίας επιχείρησης σε αυτόν τον τομέα. Συγκεκριμένα, επιχειρείται μία θεωρητική επισκόπηση γύρω από την ευρύτερη έννοια και τον σκοπό της κοστολόγησης. Επιπροσθέτως, προχωράμε 3

5 στην αναλυτική παρουσίαση της κοστολογικής οργάνωσης μίας συγκεκριμένης βιομηχανικής επιχειρήσεως. Οι λέξεις κλειδιά που χρησιμοποιήθηκαν προκειμένου να συγκεντρωθούν οι κατάλληλες πληροφορίες είναι: Κοστολόγηση, Συστήματα, Δαπάνη, Έξοδα, Τυπολόγιο Κοστολόγησης, Λογιστική. Η μεθοδολογία που ακολουθήθηκε για την προσέγγιση του θέματος της εργασίας είναι η εξής: Καθορισμός του στόχου και του σκοπού της μελέτης Έρευνα μέσω του διαδικτύου και της υπάρχουσας έντυπης βιβλιογραφίας. Αναζήτηση των στοιχείων κοστολογικής οργάνωσης των επιχειρήσεων που επιλέχθηκαν. Ανάλυση του υλικού και των πληροφοριών που συγκεντρώθηκε. Εξαγωγή συμπερασμάτων Διατύπωση προτάσεων. Το πρώτο κεφάλαιο περιλαμβάνει όλα τα χαρακτηριστικά της έννοιας της κοστολόγησης. Με άλλα λόγια δίνεται ο ορισμός του κόστους, των δαπανών και των εξόδων και περιγράφεται ο τρόπος διαχείρισης του κόστους. Ακολουθούν οι κατηγορίες του κόστους και προσδιορίζεται η μέθοδος υπολογισμού του κόστους πωληθέντων και των παραχθέντων προϊόντων. Στο επόμενο κεφάλαιο επικεντρωνόμαστε κυρίως στον σκοπό και την σημασία που έχει η κοστολόγηση σε μία επιχειρηματική δραστηριότητα. Επίσης, πραγματοποιείται ανάλυση της εσωλογιστικής και εξωλογιστικής κοστολόγησης. Στη συνέχεια προχωράμε στον προσδιορισμό των συστημάτων και στην καταγραφή των τεχνικών κοστολόγησης. Ακολουθεί, η αναλυτική περιγραφή υπολογισμού (τυπολόγιο) της κοστολόγησης. Το τρίτο κεφάλαιο αφορά την διερεύνηση της κοστολογικής οργάνωσης συγκεκριμένης εταιρείας. Αρχικά παρουσιάζεται το προφίλ της και στην συνέχεια αναλύονται όλα τα χαρακτηριστικά της παραγωγικής διαδικασίας. Ακολουθεί μία διεξοδική παρουσίαση του συστήματος κοστολόγησης που εφαρμόζει, των κύριων και βοηθητικών κέντρων κόστους, των στοιχείων του κόστους και των προβλημάτων που ανακύπτουν. Στο τέταρτο κεφάλαιο, προχωράμε στην παρουσίαση του συστήματος κοστολόγησης ABC και διατυπώνονται προτάσεις για το πώς μπορεί να εφαρμοστεί 4

6 στην υπό εξέταση εταιρεία. Επιπρόσθετα τονίζονται όλα τα θετικά χαρακτηριστικά του νέου συστήματος συγκριτικά με το κοστολογικό σύστημα που ήδη εφαρμόζει. Η παρούσα μελέτη ολοκληρώνεται με την καταγραφή των γενικών συμπερασμάτων, όπως προέκυψαν από την εν λόγω ανάλυση. 5

7 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1 ο : ΕΝΝΟΙΑ ΚΑΙ ΧΑΡΑΚΤΗΡΙΣΤΙΚΑ ΤΗΣ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗΣ 1.1 Η έννοια του κόστους Η έννοια του κόστους αφορά τη διάθεση ή την επένδυση αγοραστικής δύναμης προκειμένου να αποκτήσουν υλικά ή άυλα αγαθά και υπηρεσίες με σκοπό να τα χρησιμοποιήσουν και να αποκτήσουν έσοδα από τις σχετικές πωλήσεις. Με άλλα λόγια, ως κόστος καλείται το σύνολο όλων των οικονομικών θυσιών πάσης φύσεως και μορφής που πρέπει να γίνουν προκειμένου να παραχθεί ένα προϊόν ή μια υπηρεσία. Η παραγωγή των προϊόντων απαιτείται να γίνεται κάτω από συγκεκριμένες τεχνοοικονομικές συνθήκες, σε καθορισμένο χώρο και χρόνο, ώστε να πάρει τη κατάλληλη μορφή ή τις ιδιότητες. Η μέτρηση του κόστους γίνεται σε νομισματικές μονάδες (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Αρχικά υπάγονται οι οικονομικές μονάδες που έχουν ως αντικειμενικό σκοπό τους την πραγματοποίηση κέρδους, όπως είναι οι ιδιωτικές, δημόσιες και μικτής ιδιοκτησίας μονάδες που έχουν ως βασικό κριτήριο της δραστηριότητάς τους την επίτευξη πλεονάσματος εσόδων - εξόδων μέσω των πωλήσεων (ενδεικτικές περιπτώσεις αποτελούν οι ιδιωτικές επιχειρήσεις, η ΔΕΗ και η Εθνική Τράπεζα της Ελλάδος). Στη συνέχεια υπάγονται οι οικονομικές μονάδες που αποβλέπουν αποκλειστικά ή κατά κύριο λόγο στην κάλυψη κοινωνικών αναγκών, όπως π.χ. είναι ένα κρατικό νοσοκομείο ή ένα δημόσιο εκπαιδευτικό ίδρυμα (Παυλάτος Οδυσσέας, 2006). Γενικότερα, ως έξοδο θεωρείται το κόστος που επιβαρύνει τα αποτελέσματα της χρήσης ή της περιόδου. Το κόστος εξαφανίζεται (εκπνέει) όταν πωλείται το αγαθό στο οποίο είναι ενσωματωμένο. Τότε το κόστος του αγαθού αυτού μετατρέπεται σε έξοδο και βαρύνει το έσοδο που προκύπτει από την πώλησή του. Το κόστος των λειτουργιών διοικήσεως, διαθέσεως, χρηματοοικονομικής και ερευνών - αναπτύξεως μετατρέπεται σε έξοδο, είτε ολικά, είτε κατά το μέρος που βαρύνει τα έσοδα ή τα μικτά αποτελέσματα ή το κόστος των πωλημένων αγαθών και υπηρεσιών της χρήσεως (Καραγιώργος Θεοφάνης, 2004). Ως Δαπάνη θεωρείται η διαδικασία ή η ενέργεια πραγματοποιήσεως του κόστους ή του εξόδου. Δαπανώ σημαίνει ενεργώ ή ακολουθώ τις αναγκαίες διαδικασίες υλοποιήσεως μιας επενδύσεως σε υλικά αγαθά και υπηρεσίες, όπως π.χ. δαπανώ για την αγορά ενός μηχανήματος, μιας πρώτης ύλης, ενός κτιρίου ή για τη 6

8 χρησιμοποίηση υπηρεσιών τρίτων και για τη μίσθωση της εργασίας εργατοϋπαλλήλων (Βενιέρης Γεώργιος, 2005). Επιπροσθέτως, έσοδο είναι η χρηματική έκφραση της αγοραστικής δυνάμεως που αποκτάται, άμεσα ή έμμεσα, από τη δραστηριότητα της οικονομικής μονάδας και ειδικότερα από την πώληση ή εκμετάλλευση αγαθών, υπηρεσιών και δικαιωμάτων. Στην έννοια του εσόδου περιλαμβάνονται και τυχόν επιχορηγήσεις και άλλα παρόμοιας φύσεως κονδύλια που καταβάλλονται στην οικονομική μονάδα για την υποβοήθηση επιτεύξεως των σκοπών της. Στη γενική λογιστική, έσοδο θεωρείται και η αξία κόστους των ιδιοπαραγόμενων πάγιων στοιχείων, η οποία, όπως προσδιορίζεται από την αναλυτική λογιστική, φέρεται στην πίστωση του λογαριασμού «ιδιοπαραγωγή και βελτιώσεις παγίων», σύμφωνα με όσα καθορίζονται στην παρ για το λογαριασμό 78, και όχι στην πίστωση των οικείων λογαριασμών παρακολουθήσεως των κατ' είδος στοιχείων του κόστους (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Η Κοστολόγηση αφορά το σύνολο των συστηματικών εργασιών που πραγματοποιούνται με σκοπό να συγκεντρωθούν, να καταταχθούν, να καταγραφούν και να επιμεριστούν με τον καταλληλότερο τρόπο οι δαπάνες, προκειμένου να προσδιοριστεί το κόστος των προϊόντων, των υπηρεσιών και των διαδικασιών μιας επιχείρησης. Το Κοστολογικό σύστημα θεωρείται ως ένα πληροφοριακό σύστημα, απ όπου διενεργείται η διαδικασία της κοστολόγησης σε κάθε επιχείρηση. Το σύστημα αυτό καταγράφει τόσο τις δαπάνες κατά είδος, όσο και άλλα ποιοτικά και ποσοτικά στοιχεία που βρίσκονται σε άλλα πληροφοριακά συστήματα της επιχείρησης, π.χ. σύστημα μισθοδοσίας (Καραγιώργος Θεοφάνης, 2004). Σε γενικές γραμμές, ο τρόπος αλλά και ο βαθμός που θα αναπτυχθεί και θα οργανωθεί ένα κοστολογικό σύστημα εξαρτάται από: 1) Τις πληροφοριακές ανάγκες της διοίκησης. 2) Τους ανθρώπινους και υλικούς πόρους που μπορεί να διαθέσει. 3) Τους εξωτερικούς παράγοντες, πχ νομοθετικές και ρυθμιστικές αρχές. Ένα κοστολογικό σύστημα κατάλληλο για την ικανοποίηση των στόχων της επιχείρησης συμβάλλει: 1) Στη λήψη επιχειρηματικών αποφάσεων. 2) Στη μέτρηση της απόδοσης κάθε τμήματος. 3) Στη τιμολόγηση των προϊόντων και των υπηρεσιών του. 4) Στην κατανόηση των αιτιών που προκαλούν το κόστος. 7

9 5) Στον καθορισμό στρατηγικής και αντιμετώπισης του ανταγωνισμού. Προκειμένου να γίνει ένας σωστός σχεδιασμό ενός κοστολογικού συστήματος, ενδείκνυται να προσδιοριστούν οι εσωτερικές σχέσεις που τους συνδέουν και οι φορείς κόστους, οι οποίοι θα κοστολογούνται (Παυλάτος Οδυσσέας, 2006). Η κοστολόγηση των φορέων κόστους καλό θα είναι να στηρίζεται σε καθορισμένες και συγκεκριμένες λογικές, οι οποίες δύναται να ακολουθούνται με συνέπεια και συστηματικότητα. Οι λογικές αυτές είναι συνδεδεμένες, τόσο με την ανάλυση κόστους, όσο και με την καταγραφή, δηλαδή επιμερισμούς, επανεπιμερισμούς και καταλογισμούς (Βενιέρης Γεώργιος, 2005). Επιπροσθέτως, η τελική μορφή που λαμβάνει ένα κοστολογικό σύστημα εξαρτάται από τα χαρακτηριστικά της κάθε επιχείρησης που το αναπτύσσει. Οπότε, η απλή μεταφορά και εφαρμογή ενός κοστολογικού συστήματος, ακόμα και του ίδιου του αντικειμένου, από τη μια επιχείρηση στην άλλη, χαρακτηρίζεται ως αναποτελεσματική. Επιπλέον, το κοστολογικό σύστημα είναι ένα δυναμικό σύστημα, το οποίο ενδείκνυται να προσαρμόζεται συνεχώς στις μεταβαλλόμενες απαιτήσεις των χρηστών του (Καραγιώργος Θεοφάνης, 2004). Ακόμη, το κοστολογικό σύστημα επιβάλλεται να ελέγχεται συνεχώς από ανεξάρτητους ελεγκτές, προκειμένου να εξακριβώνεται συνεχώς η ορθότητά του αναφορικά με την αντικειμενικότητα των πληροφοριών που παρέχει αλλά και να ελέγχεται το κατά πόσο λαμβάνονται υπόψη οι προκαθορισμένες αρχές. Όπως αναφέραμε και παραπάνω, κόστος είναι η αξία των μέσων που χρησιμοποιούνται με σκοπό να αποκτηθούν αγαθά ή υπηρεσίες, τα οποία στο άμεσο μέλλον θα προσφέρουν όφελος για την επιχείρηση. Εκτός από τα παραπάνω, ως φορέας κόστους θεωρείται το αντικείμενο, κατά το οποίο πραγματοποιείται η συγκέντρωση του κόστους. Οι πιο συνηθισμένοι φορείς κόστους σε μια βιομηχανική επιχείρηση παροχής υπηρεσιών είναι οι παρεχόμενες υπηρεσίες. Στη Λογιστική Κόστους, η συγκέντρωση κόστους δύναται να γίνει ως προς διάφορους φορείς κόστους, όπως πχ ως προς συγκεκριμένα τμήματα της επιχείρησης, ως προς συγκεκριμένη φάση της παραγωγής ή ως προς διάφορες λειτουργίες της επιχείρησης (Κέχρας Ιωάννης, 2010). Εξίσου σημαντική κρίνεται και η συγκέντρωση του κόστους ως προς συγκεκριμένο τμήμα ή τμήματα της επιχείρησης. Τα τμήματα ως προς τα οποία συγκεντρώνεται το κόστος καλούνται ως κέντρα κόστους, τα οποία είτε 8

10 επιβαρύνονται με κόστος, είτε είναι η αιτία που προκαλεί κόστος. Επίσης, τα κέντρα κόστους θεωρούνται συνυφασμένα με τη μέτρηση της αποτελεσματικότητας ως προς τον έλεγχο του κόστους. Η αποτελεσματικότητα αναφέρεται στην επίτευξη των στόχων που έχουν τεθεί κάθε φορά σχετικά με το κόστος, κυρίως μέσω των προϋπολογισμών (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Πέρα όμως από τα κέντρα κόστους, υφίστανται και τα «κέντρα κέρδους» τα οποία είναι συνυφασμένα με τη μέτρηση της αποδοτικότητας. Η αποδοτικότητα αναφέρεται στην επίτευξη ενός συγκεκριμένου αποτελέσματος με χρήση όσο το δυνατόν λιγότερων πόρων. Υπάρχουν ακόμα τα κέντρα ευθύνης, τα κέντρα εσόδων και τα κέντρα επενδύσεων, τα οποία έχουν τα εξής χαρακτηριστικά (Κέχρας Ιωάννης, 2010): Κέντρα ευθύνης ονομάζονται τα τμήματα, που είναι υπεύθυνα για τη δραστηριότητά τους. Για παράδειγμα το έσοδο, το κόστος και το αποτέλεσμα που πραγματοποιείται σε αυτή. Τα κέντρα ευθύνης μπορεί να είναι: κέντρα κόστους, κέντρα εσόδων, κέντρα κέρδους, κέντρα επένδυσης. Κέντρα εσόδων χρήζονται όλα τα λειτουργικά τμήματα που δραστηριοποιούνται αποκλειστικά, άμεσα ή έμμεσα, στις πωλήσεις. Τα τμήματα αυτά ευθύνονται μόνο για την επίτευξη των εσόδων αλλά όχι και για το κόστος. Κέντρα επενδύσεων ονομάζονται τα τμήματα της επιχείρησης, όπου κατέχουν την ευθύνη πέρα από την επίτευξη κέρδους και για τις επενδύσεις που έχουν πραγματοποιηθεί σε αυτά. Η ύπαρξη τέτοιων κέντρων είναι συχνή σε επιχειρήσεις που είναι αποκεντρωμένες από τη διοίκηση. Εν κατακλείδι, ένας από τους συνηθέστερους τρόπους αποτύπωσης της διοικητικής ευθύνης εντός μιας επιχείρησης θεωρείται το «διοικητικό οργανόγραμμα» της, στο οποίο διακρίνεται το είδος των επιμέρους διοικητικών υποδιαιρέσεων της από πλευράς διοικητικής ευθύνης (Κέχρας Ιωάννης, 2010). 9

11 1.2 Διαχείριση κόστους Η Διαχείριση Κόστους (Cost Management) ή Έλεγχος Κόστους (Cost Control) είναι η διεργασία μέσω της οποίας παρακολουθείται το πραγματικό κόστος έναντι του εκτιμηθέντος και, εφόσον τούτο είναι αναγκαίο, υλοποιούνται διορθωτικές ενέργειες για τη διατήρηση του κόστους εντός του προϋπολογισμού. Η διαχείριση κόστους (cost management) ακολουθεί μια συγκεκριμένη φιλοσοφία, εκφράζεται με συγκεκριμένες συμπεριφορές και χρησιμοποιεί για αυτό ένα σύνολο τεχνικών. Η φιλοσοφία που ακολουθεί η επιχείρηση είναι να παράγει προϊόντα και να παρέχει υπηρεσίες με τη βέλτιστη δυνατή αξία και χρησιμοποιώντας όσο το δυνατόν λιγότερους πόρους (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Η συμπεριφορά της διαχείρισης του κόστους είναι ότι τα στελέχη της επιχείρησης που ασχολούνται με αυτή αναλαμβάνουν να προσδιορίσουν τις δραστηριότητες που προκαλούν κόστος, να υπολογίσουν τη σχέση που υφίσταται ανάμεσα στο κόστος και στα αίτια που το προκαλούν και κατά συνέπεια να προσπαθήσουν να ελαχιστοποιήσουν το κόστος. Έτσι λοιπόν, η εκτίμηση του κόστους επιτρέπει τη λήψη αποφάσεων, τη διαχείρισή του, και γενικότερα τον καθορισμό και το σχεδιασμό προτύπων (standards). Προκειμένου να υλοποιηθεί η διοίκηση κόστους λαμβάνεται υπόψη ένα σύνολο επιστημονικών τεχνικών, εκ των οποίων η επιλογή πραγματοποιείται με γνώμονα την καταλληλότητά τους για την επίτευξη των στόχων της επιχείρησης (Κατσαρού Θεοδώρα, 2009). Σχήμα 1.2.1: Βήματα που πρέπει να ακολουθούνται για τη διαχείριση του κόστους Πηγή: Κατσαρού Θεοδώρα, Κατηγορίες κόστους Οι διάφοροι τρόποι με τους οποίους ενδείκνυται να ομαδοποιηθεί το κόστος σε κατηγορίες, καθώς κι ο τρόπος συμπεριφοράς κάθε είδους κόστους είναι μεγάλης σημασίας για τα στελέχη επιχειρήσεων που καλούνται συνεχώς να αποφασίσουν μεταξύ πολλών εναλλακτικών λύσεων. Τα κοστολογικά δεδομένα της κάθε 10

12 επιχείρησης λαμβάνονται υπόψη είτε για τον προσδιορισμό του κόστους ενός προϊόντος ή μιας υπηρεσίας, είτε για την αξιολόγηση της αποτελεσματικότητας της λειτουργίας της επιχείρησης, είτε για τη λήψη αποφάσεων (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011). Επομένως, τα κοστολογικά δεδομένα δύναται να καταταχθούν σε κατηγορίες με τη χρησιμοποίηση των εξής κριτηρίων: Το κόστος παραγωγής. Το συνολικό κόστος κατά λειτουργία ή συνολικό λειτουργικό κόστος. Τη σχέση μεταξύ κόστους παραγωγής και μεταβολής του επιπέδου δραστηριότητας της επιχείρησης. Τη διάκριση του κόστους σε σχέση με τον εκάστοτε φορέα κόστους. Το κόστος σε σχέση με τα τμήματα της παραγωγικής διαδικασίας. Το κόστος κατά λειτουργία ή λειτουργικό κόστος. Τη χρονική περίοδο στην οποία το κόστος θα συσχετισθεί με τα έσοδα. Τη σχέση μεταξύ του κόστους και των διαδικασιών προγραμματισμού, ελέγχου και λήψης αποφάσεων Κόστος παραγωγής Με τον όρο Κόστος Παραγωγής ονομάζεται το κόστος που πραγματοποιείται για την παραγωγή μια μονάδας προϊόντος ή για την παροχή υπηρεσιών. Το κόστος παραγωγής περιλαμβάνει το σύνολο των δαπανών που γίνονται για να παραχθεί το προϊόν και να πάρει τη μορφή και τη θέση που χρειάζεται, προκειμένου να μπορεί να πουληθεί (Κατσαρού Θεοδώρα, 2009). Τα στοιχεία του κόστους παραγωγής είναι: Οι αναλωθείσες πρώτες ύλες Το κόστος των άμεσων εργατικών Το ειδικό βιομηχανικό κόστος Το γενικό βιομηχανικό κόστος Η κατηγοριοποίηση αυτή του κόστους παραγωγής παρέχει πληροφορίες αναφορικά με τη μέτρηση του οικονομικού αποτελέσματος μιας περιόδου, καθώς και τον καθορισμό της τιμολογιακής πολιτικής (Φίγκου Μιχαέλα, 2009). 11

13 Αναλωθείσες Πρώτες Ύλες Ως Αναλωθείσες Πρώτες Ύλες καλούνται οι πρώτες ύλες που χρησιμοποιούνται αποκλειστικά και μόνο για την παραγωγή των προϊόντων της επιχείρησης. Πρόκειται για όλα τα υλικά που ενσωματώνονται στο παραγόμενο προϊόν και δύναται να διακριθούν πάνω σε αυτό. Τα υλικά αυτά αποτελούν επίσης σημαντικό μέρος του συνολικού κόστους των υλικών που θα χρησιμοποιηθούν για την παραγωγή του (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011). Οι Πρώτες ύλες είναι υλικά που αγοράζονται ειδικά για την παραγωγή των προϊόντων της επιχείρησης οι οποίες αποθηκεύονται στην αποθήκη, για να εξαχθούν από αυτή όταν πρέπει να χρησιμοποιηθούν, και προϊόντα που έχουν ήδη παραχθεί αλλά ξαναχρησιμοποιούνται για την παραγωγή άλλων προϊόντων. Τα προϊόντα αυτά ωστόσο, τοποθετούνται στην αποθήκη έτοιμων προϊόντων (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Οι πρώτες ύλες αποτελούν τμήμα του άμεσου κόστους, διότι επιβαρύνουν απευθείας το παραγόμενο προϊόν. Στο παραγόμενο προϊόν είναι ενσωματωμένα κι άλλα υλικά, τα οποία δεν μπορούν να διακριθούν πάνω στο παραγόμενο προϊόν, λόγω της μικρής τους αξίας σε σχέση με τα κύρια υλικά. Τα υλικά αυτά λέγονται βοηθητικά ή έμμεσα υλικά (Πομόνης Νικόλαος, 2007). Το κόστος των άμεσων εργατικών Ως Άμεση θεωρείται η εργασία την οποία προσφέρουν οι εργαζόμενοι που ασχολούνται άμεσα με την επεξεργασία των πρώτων υλών. Η άμεση εργασία ενσωματώνεται στο παραγόμενο προϊόν, δύναται να διακριθεί πάνω σε αυτό και κρίνεται ως ένα σημαντικό κομμάτι του κόστους της συνολικής εργασίας που θα απαιτηθεί για την παραγωγή του (Φίγκου Μιχαέλα, 2009). Πιο αναλυτικά, η παρούσα μορφή εργασίας καλείται εκείνη που έχει σχέση με αμοιβές και έξοδα του προσωπικού και ασχολείται άμεσα με την παραγωγή των προϊόντων της επιχείρησης. Άλλωστε αυτοί είναι και οι λόγοι που το κόστος της άμεσης εργασίας αποτελεί τμήμα του άμεσου κόστους. Επιπλέον, η άμεση εργασία είναι εφικτό να απαιτείται σε όλο το φάσμα της παραγωγής του προϊόντος, από την αρχική μορφοποίηση έως την τελειοποίηση του προϊόντος. Για την παραγωγή του προϊόντος απαιτείται συνήθως κι άλλη εργασία, η οποία όμως δεν είναι διακριτή πάνω σε αυτό, για αυτό και λέγεται έμμεση εργασία (Τσέτου Μυρώπη, 2007). 12

14 Ειδικό Βιομηχανικό Κόστος Το Ειδικό Βιομηχανικό Κόστος περιλαμβάνει όλες εκείνες τις δαπάνες που γίνονται για ένα συγκεκριμένο φορέα κόστους. Συγκεκριμένα, ειδικό βιομηχανικό κόστος ενός προϊόντος είναι οι αποσβέσεις ενός μηχανήματος, το οποίο απασχολείται αποκλειστικά για την παραγωγή του προϊόντος. Σε πραγματικές συνθήκες παραγωγής το ειδικό βιομηχανικό κόστος αποτελεί συνήθως μικρό ποσοστό του συνολικού κόστους παραγωγής (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Το γενικό βιομηχανικό κόστος Το Γενικό Βιομηχανικό Κόστος περιλαμβάνει όλα εκείνα τα έξοδα που δε έχουν άμεση σχέση με τα συγκεκριμένα προϊόντα, υπηρεσίες ή τμήματα, τα οποία αποτελούν αντικείμενο κοστολόγησης, αφορούν όμως στη λειτουργία της παραγωγής. Στο γενικό βιομηχανικό κόστος περιλαμβάνονται τα έξοδα εκείνα που πραγματοποιούνται στο στάδιο μετατροπής ενός υλικού από μια μορφή σε άλλη κατά τη διάρκεια της παραγωγικής διαδικασίας (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011). Τα ΓΒΕ είναι δύσκολα ανιχνεύσιμα ως προς το φορέα κόστους, γιατί συνήθως αποτελούνται από πολλά χωριστά κόστη μικρού ποσού, που βρίσκονται στην ευθύνη διαφορετικών διευθυντών. Τέτοιου είδους έξοδα θεωρούνται το ενοίκιο του εργοστασίου, η έμμεση εργασία, τα βοηθητικά υλικά (ή έμμεσα υλικά), τα λοιπά λειτουργικά έξοδα (ενέργεια, ασφάλιστρα, αποσβέσεις) (Τσέτου Μυρώπη, 2007) Συνολικό Λειτουργικό Κόστος Το συνολικό λειτουργικό κόστος είναι το άθροισμα κόστους των λειτουργιών της επιχείρησης. Με άλλα λόγια, είναι το σύνολο του κόστους Διαθέσεως, Διοικήσεως και Χρηματοοικονομικής Λειτουργίας. Με τον όρο Κόστος Διαθέσεως, ονομάζεται το κόστος που πραγματοποιείται αφότου παραχθεί ή αγορασθεί και μετά το προϊόν και από την τοποθέτηση του προϊόντος στην αποθήκη έως και την είσπραξη της αξίας από την πώληση του προϊόντος (ή εμπορεύματος ή υπηρεσίας). Το κόστος αυτό περιλαμβάνει το κόστος έρευνας, το κόστος προώθησης των Πωλήσεων, το κόστος διανομής ή πραγματοποίησης των πωλήσεων (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011). 13

15 Ως Κόστος Διοικήσεως, καλείται το κόστος της λειτουργίας της διοικήσεως και κατέχει κάθε δαπάνη που προκύπτει από τη δραστηριότητα των τμημάτων και υπηρεσιών της Διοικητικής Λειτουργίας. Προχωρώντας παρακάτω, από άποψη σύνθεσης, το κόστος Διοικήσεως αποτελείται από κάθε είδους δαπάνη που προκαλείται από τη δραστηριότητα, όπως είναι οι αμοιβές και τα έξοδα του προσωπικού τους, οι αμοιβές και τα έξοδα τρίτων, οι παροχές τρίτων, οι φόροι και τα τέλη κλπ (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Το Κόστος Χρηματοοικονομικής Λειτουργίας, είναι ευρέως γνωστό και ως έξοδο χρηματοδότησης. Σε γενικές γραμμές, ως Κόστος Χρηματοοικονομικής Λειτουργίας κρίνονται τα έξοδα που έχουν σχέση με τη χρηματοδότηση της επιχείρησης. Πιο ειδικά, αφορά έξοδα που καταβάλλονται για τη δανειοδότησή της επιχείρησης. Χαρακτηριστικά παραδείγματα είναι οι μισθοί των εργαζομένων του χρηματοοικονομικού τμήματος, οι χρεωστικοί τόκοι και οι προμήθειες των τραπεζών (Τσέτου Μυρώπη, 2007) Σχέση μεταξύ κόστους παραγωγής και μεταβολής του επιπέδου δραστηριότητας της επιχείρησης Η Σχέση που υφίσταται ανάμεσα στο κόστος και στη μεταβολή του επιπέδου δραστηριότητας της εκάστοτε επιχείρησης, οδηγεί σε διάκριση του κόστους σε υποκατηγορίες, οι οποίες είναι το μεταβλητό, το σταθερό και το μεικτό κόστος. Η διάκριση αυτή του κόστους είναι χρήσιμη ως προς τον προσδιορισμό του κόστους παραγωγής, την αξιολόγηση της λειτουργίας ενός κέντρου κόστους και τη μέτρηση της αποτελεσματικότητας στη διαδικασία της λήψης αποφάσεων. Χαρακτηριστικά παραδείγματα είναι η αγορά από τρίτους ή ιδιοπαραγωγή, υποκατάσταση ανθρώπων από μηχανές, τιμολογιακή πολιτική (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Σε αυτό το σημείο, άξιο κρίνεται το γεγονός ότι η κατηγοριοποίηση του κόστους αναφέρεται πάντα σε κάποιο σχετικό εύρος ή διάστημα δραστηριότητας της επιχείρησης. Πιο συγκεκριμένα, αφορά ένα ευρύ επίπεδο δραστηριότητας, σε μια προσδιορισμένη χρονική περίοδο, κατά τη διάρκεια της οποίας το συνολικό σταθερό κόστος και το ανά μονάδα μεταβλητό κόστος παραμένουν αμετάβλητα (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011). Τα χαρακτηριστικά κάθε υποκατηγορίας κόστους είναι τα εξής: Ως Μεταβλητό κόστος ονομάζεται το κόστος, το οποίο παραμένει σταθερό ανά μονάδα προϊόντος, ωστόσο όμως στο σύνολό του 14

16 μεταβάλλεται κατά κάποιο ρυθμό, με τις μεταβολές του βαθμού δραστηριότητας. Παραδείγματα τέτοιου κόστους είναι το κόστος άμεσης εργασίας. Το Σταθερό Κόστος είναι το κόστος εκείνο, το οποίο στο σύνολο του δε μεταβάλλεται με τις μεταβολές του βαθμού δραστηριότητας. Το χαρακτηριστικό του σταθερού κόστους δεν είναι ότι παραμένει αμετάβλητο, αλλά ότι η μεταβολή του οφείλεται σε άλλα αίτια πέρα από τις αυξομειώσεις του βαθμού δραστηριότητας και ότι η μεταβλητότητά του έχει σχέση με το χρόνο. Παράδειγμα τέτοιου κόστους είναι το ενοίκιο ενός εργοστασίου. Το συνολικό κόστος της επιχείρησης ορίζεται ως: ό ό ό ό ( ό ό ό ά ) Το μέσο ανά μονάδα κόστος ενός προϊόντος ορίζεται ως ό ό έ ό ά ά ό ά ϊό Το Μεικτό Κόστος θεωρείται ως το κόστος που προέρχεται από το συνδυασμό του μεταβλητού και του σταθερού κόστους. Με άλλα λόγια, το μεικτό κόστος αποτελείται από ένα σταθερό και ένα μεταβλητό μέρος. Υφίστανται δυο είδη μικτού κόστους, το ημιμεταβλητό και το βαθμιδωτό ή κλιμακωτό κόστος. Το ημιμεταβλητό κόστος παραμένει σταθερό μέχρι ένα σημείο και στη συνέχεια μεταβάλλεται με κάποιο ρυθμό. Το σταθερό του μέρος αντιστοιχεί συνήθως στο ελάχιστο τμήμα με το οποίο δύναται να αποκτηθεί μια υπηρεσία ή ένα αγαθό, έστω κι αν δε χρησιμοποιηθεί καθόλου. Το μεταβαλλόμενο μέρος του αντιστοιχεί στη χρήση που γίνεται. Το βαθμιδωτό ή κλιμακωτό κόστος μεταβάλλεται απότομα, σε διάφορα επίπεδα παραγωγικής δραστηριότητας, εφόσον αποτελείται από σταθερό κόστος, το οποίο είναι σε ακέραιες μονάδες. 15

17 1.3.4 Διάκριση του κόστους σε σχέση με τον εκάστοτε φορέα κόστους Το κόστος γενικότερα, διακρίνεται σε έμμεσο και άμεσο, εξαιτίας του ότι υφίσταται η δυνατότητα παρακολούθησης του κόστους σχετικά με τον εκάστοτε φορέα του, ο οποίος είναι και η αιτία πρόκλησης του κόστους. Πιο ειδικά, ως άμεσο χρήζεται το κόστος που προκύπτει εξαιτίας ενός μόνο είδους προϊόντος ή λειτουργίας ή πελάτη ή τμήματος ή άλλης υποδιαίρεσης της επιχείρησης που αποτελεί φορέα κόστους. Τα κυριότερα χαρακτηριστικά του άμεσου κόστους είναι ότι αρχικά παύει να υπάρχει τη στιγμή που θα σταματήσει να υπάρχει ο φορέας κόστους. Επίσης χαρακτηριστικό του γνώρισμα θεωρείται ότι είναι εύκολα ανιχνεύσιμο από τη διοίκηση. Παράδειγμα άμεσου κόστους είναι η ανάλωση των άμεσων πρώτων υλών ή η αμοιβή της άμεσης εργασίας (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Ως Έμμεσο ονομάζεται οποιοδήποτε κόστος που δεν είναι άμεσο. Συγκεκριμένα, είναι το κόστος που δημιουργείται εξαιτίας περισσοτέρων του ενός ειδών προϊόντων ή λειτουργιών ή τμημάτων της επιχείρησης ή οποιουδήποτε άλλου φορέα κόστους. Έτσι λοιπόν ως έμμεσο κόστος θεωρούνται οι αποσβέσεις, τα έξοδα λειτουργίας των μηχανών και ο μισθός του επιβλέποντος παραγωγής (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011). Ο χαρακτηρισμός του κόστους ως άμεσου ή έμμεσου μεταβάλλεται ανάλογα με τον φορέα κόστους στον οποίο αναφέρεται. Παραδείγματος χάρη, εάν η κοστολόγηση γίνεται κατά τμήμα της επιχείρησης ο μισθός του υπεύθυνου ενός τμήματος είναι άμεσο κόστος. Σε περίπτωση όμως που η κοστολόγηση γίνεται κατά προϊόν της επιχείρησης και από το τμήμα αυτό παράγονται περισσότερα από ένα διαφορετικά προϊόντα, είναι έμμεσο κόστος (Τσέτου Μυρώπη, 2007). Σε αυτό το σημείο μπορούμε να πούμε ότι το κόστος διακρίνεται αρχικά ως προς τον τρόπο μεταβολής του συναρτήσει του όγκου παραγωγής (σε μεταβλητόσταθερό κόστος) και κατά δεύτερον ως προς την ύπαρξη κάποιου φορέα κόστους (άμεσο- έμμεσο κόστος). Πέρα όμως από τα παραπάνω, το κόστος δύναται να είναι ταυτόχρονα: Άμεσο και μεταβλητό Άμεσο και σταθερό Έμμεσο και μεταβλητό Έμμεσο και σταθερό 16

18 1.3.5 Σύνδεση κόστους με τα τμήματα παραγωγής Μεγάλη σημασία έχει η παρακολούθηση του κόστους σε σχέση με το τμήμα στο οποίο δημιουργείται, καθώς συμβάλει στον έλεγχο κόστους και κατ επέκταση στη μέτρηση του αποτελέσματος, σε ένα κέντρο κέρδους. Τα κύρια τμήματα της παραγωγικής λειτουργίας είναι τα παραγωγικά ή διαφορετικά τα κύρια τμήματα της επιχείρησης και τα βοηθητικά ή υποστηρικτικά τμήματα (Τσέτου Μυρώπη, 2007). Ως Παραγωγικά ή Κύρια τμήματα θεωρούνται όλα τα τμήματα στα οποία λαμβάνει χώρα η παραγωγή των τελικών προϊόντων ή η παροχή υπηρεσιών της επιχείρησης. Αντιθέτως, ως Βοηθητικά τμήματα ή υποστηρικτικά τμήματα είναι τα τμήματα όπου αν και δε συμμετέχουν άμεσα στην παραγωγή του προϊόντος ή την παροχή υπηρεσιών, ωστόσο υπάρχουν καθώς θεωρούνται απαραίτητα για να παράγουν έργο, που απορροφάται, είτε από τα παραγωγικά είτε από όλα τα βοηθητικά τμήματα. Παραδείγματα βοηθητικών τμημάτων είναι το τμήμα αποθήκευσης, το τμήμα συντήρησης, το τμήμα ελέγχου Σύνδεση κόστους με τις λειτουργίες της επιχείρησης Η παρακολούθηση του κόστους είναι αναγκαίο να πραγματοποιείται όχι μόνο με τα τμήματα της παραγωγής, αλλά και με βάση τις λειτουργίες της επιχείρησης. Έτσι υφίσταται και το λειτουργικό κόστος, το οποίο είναι και το κόστος κάθε λειτουργίας οργανωτικής ή διοικητικής υποδιαίρεσης της οικονομικής μονάδας το οποίο προσδιορίζεται ή συγκεντρώνεται λογιστικά. Με αυτόν τον τρόπο, τα συνήθη λειτουργικά κόστη είναι της λειτουργίας παραγωγής ή Παροχής Υπηρεσιών, της λειτουργίας Διοικήσεως, της λειτουργίας Πωλήσεων ή Διάθεσης, της Χρηματοοικονομικής λειτουργίας (Τσέτου Μυρώπη, 2007). Πιο αναλυτικά ως Κόστος της λειτουργίας παραγωγής θεωρείται εκείνο το κόστος που είναι συνδεδεμένο με την παραγωγή προϊόντων. Πρόκειται για το σύνολο του κόστους των αναλώσιμων άμεσων πρώτων υλών, των άμεσων εργατικών και του γενικού κόστους παραγωγής ή των Γενικών Βιομηχανικών Εξόδων. Επίσης, το Κόστος της λειτουργίας Παροχής Υπηρεσιών, περιλαμβάνει το άθροισμα του κόστους των άμεσα εργατικών και του γενικού κόστους παροχής υπηρεσιών (Κέχρας Ιωάννης, 2009). 17

19 Ωστόσο, το κόστος που συνδέεται με τις διαδικασίες πώλησης προϊόντων ή των υπηρεσιών της επιχείρησης είναι το Κόστος της λειτουργίας Πωλήσεων (Διάθεσης), και εκείνο που συνδέεται με τη διοίκηση, τον έλεγχο και τη γενικότερη λειτουργία της επιχείρησης είναι το Κόστος της Διοικητικής Λειτουργίας (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011). Χρηματοοικονομικό κόστος ονομάζεται εκείνο που είναι συνδεδεμένο τόσο με τη λήψη δανείων και πιστώσεων από τρίτους (τράπεζες, προμήθειες), όσο και με την πιστοδότηση των πελατών της επιχείρησης, μέσω της πώλησης προς αυτούς προϊόντων ή υπηρεσιών με πίστωση (Κέχρας Ιωάννης, 2009). Το σύνολο του κόστους όλων των λειτουργιών της επιχείρησης συνιστά το συνολικό κόστος της λειτουργίας της. Η παρακολούθηση και η ανάλυση του συμβάλει στον προγραμματισμό και στον έλεγχο της δράσης της επιχείρησης, καθώς επίσης χρησιμοποιείται για τον υπολογισμό της τιμής πώλησης προϊόντων, αφού πρώτα ληφθούν υπόψη οι συνθήκες της αγοράς και το επιθυμητό ποσοστό κέρδους της επιχείρησης (Κέχρας Ιωάννης, 2010) Χρονική Συσχέτιση Κόστους και Εσόδων Το κόστος δύναται να διακριθεί με γνώμονα τη χρονική περίοδο, κατά την οποία μετατρέπεται σε έξοδο και συγκρίνεται με τα έσοδα της παρούσας περιόδου. Έτσι λοιπόν, σύμφωνα με τα παραπάνω το κόστος διακρίνεται σε κόστος προϊόντος, κόστος υπηρεσιών και κόστος περιόδου. Η συγκεκριμένη κατηγοριοποίηση συμβάλλει στη διοίκηση της επιχείρησης στην καλύτερη μέτρηση του οικονομικού αποτελέσματος μιας περιόδου (κέρδος ή ζημία) (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011) Σχέση κόστους και διαδικασιών Προγραμματισμού, Ελέγχου και λήψης Αποφάσεων Ανάλογα με τη χρησιμοποίηση του, το κόστος είναι δυνατό να κατηγοριοποιηθεί για σκοπούς προγραμματισμού, ελέγχου και λήψης αποφάσεων σε πρότυπο και σε προϋπολογιστικό κόστος, σε ελεγχόμενο και σε μη ελεγχόμενο κόστος, σε διαρκές και σε διαφοροποιούμενο σταθερό κόστος, σε σχετικό και μη σχετικό κόστος για τη λήψη μιας απόφασης και τέλος σε λογιστικό κόστος και σε κόστος ευκαιρίας (Κέχρας Ιωάννης, 2010). 18

20 Πρότυπο και προϋπολογιστικό κόστος Το Πρότυπο κόστος είναι το μελλοντικό και το εκτιμώμενο εκ των προτέρων κόστος στο οποίο είναι ανάγκη να ανέλθει το κόστος παραγωγής ενός προϊόντος κάτω από κανονικές συνθήκες λειτουργίας της επιχείρησης. Το πρότυπο κόστος αναφέρεται στο κόστος των πρώτων υλών, της άμεσης εργασίας και των Γενικών Βιομηχανικών Εξόδων που χρειάζονται για την παραγωγή μιας μονάδας προϊόντος. Επιπροσθέτως, Προϋπολογιστικό Κόστος θεωρείται το κόστος, όπου υπολογίζεται εκ των προτέρων με βάση ποσοτικά δεδομένα για το προϊόν που παράγεται, το οποίο αποτιμάται σε τιμές που προβλέπεται να ισχύουν τη χρονική στιγμή που θα αποκτηθεί. Επομένως, το προϋπολογιστικό κόστος είναι το αναμενόμενο κόστος, το οποίο στηρίζεται σε γενικές εκτιμήσεις, ενώ το πρότυπο κόστος αποτελεί στόχο για την επιχείρηση. Γενικότερα, και τα δύο παραπάνω κόστη λαμβάνονται υπόψη από τη διοίκηση της επιχείρησης για τον προγραμματισμό αλλά και τον έλεγχο της δράσης της, όπως επίσης για την ανάλυση των αποκλίσεων που παρουσιάζουν (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011). Ελεγχόμενο και μη ελεγχόμενο κόστος Ως Ελεγχόμενο κόστος ονομάζεται εκείνο το κόστος που είναι εφικτό να επηρεασθεί άμεσα από τον προϊστάμενο ενός τμήματος σε μια χρονική περίοδο. Εν αντιθέσει, ως μη ελεγχόμενο κόστος καλείται το κόστος, του οποίου η δημιουργία δεν ανήκει στην αρμοδιότητα ενός συγκεκριμένου επιπέδου διοίκησης, αλλά συνήθως ελέγχεται από κάποιο ανώτερο ή πιο κεντρικό επίπεδο διοίκησης (Βενιέρης Γεώργιος, 2005). Διαρκές και Διαφοροποιούμενο Σταθερό Κόστος Το Διαρκές Σταθερό Κόστος είναι αποτέλεσμα της ύπαρξης μιας σημαντικής οργάνωσης της επιχείρησης, η οποία υφίσταται μακροχρονίως και δύναται να ελαχιστοποιηθεί χωρίς να βάλει σε κίνδυνο την επιχείρηση. Το Διαφοροποιούμενο Σταθερό Κόστος είναι το κόστος, όπου υπάρχει η δυνατότητα να διαφοροποιηθεί από έτος σε έτος ανάλογα με τον προγραμματισμό της επιχείρησης και να συρρικνωθεί βραχυχρονίως μέσα στα όρια που θέτει το διαρκές της κόστος (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011). 19

21 Σχετικό και μη σχετικό κόστος για τη λήψη αποφάσεων Το αναμενόμενο μελλοντικό κόστος που διαφέρει μεταξύ εναλλακτικών ενεργειών ή αποφάσεων που θα λάβει η διοίκηση της επιχείρησης είναι το Σχετικό κόστος. Πρόκειται για το κόστος που δύναται να επηρεασθεί από αλλαγές στον τρόπο λειτουργίας της επιχείρησης (Φίγκου Μιχαέλα, 2009). Επιπλέον το κόστος που δεν υπάρχει περίπτωση να επηρεασθεί από τις αποφάσεις της διοίκησης της επιχείρησης ονομάζεται μη σχετικό κόστος, ενώ Διαφορικό είναι εκείνο το κόστος που διαφέρει μεταξύ του κόστους εναλλακτικών ενεργειών ή αποφάσεων. Σε περίπτωση που το κόστος μεταξύ δύο εναλλακτικών ενεργειών σημειώσει άνοδο, τότε το διαφορικό κόστος ονομάζεται αυξητικό διαφορικό κόστος, ενώ αν σημειώσει πτώση τότε καλείται ως μειωτικό διαφορικό κόστος. Κόστος ευκαιρίας και λογιστικό κόστος Το όφελος που χάνει η επιχείρηση παίρνοντας μια συγκεκριμένη απόφαση κι όχι κάποια άλλη αντί αυτής λέγεται Κόστος ευκαιρίας. Το Κόστος Ευκαιρίας έχει μεγάλη σημασία όταν αφορά μακροπρόθεσμες επενδύσεις, οι οποίες απαιτούν μεγάλα κεφάλαια της επιχείρησης για αρκετό διάστημα. Πέρα όμως από αυτά, η έννοια του κόστους ευκαιρίας είναι δυνατό να χρησιμοποιηθεί και για τη λήψη αποφάσεων σε βραχυπρόθεσμο διάστημα (Φίγκου Μιχαέλα, 2009). Το Λογιστικό κόστος υπολογίζεται με την συμβολή των γενικών παραδεκτών λογιστικών αρχών, εφ όσον τα αποθέματα, το κόστος προϊόντων και το κόστος της περιόδου παρουσιάζονται στις δημοσιευμένες λογιστικές καταστάσεις (Βενιέρης Γεώργιος, 2005). 1.4 Υπολογισμός Κόστους Πωληθέντων και Παραχθέντων Προϊόντων Υπολογισμός Κόστους Πωληθέντων και Παραχθέντων Προϊόντων Το συνολικό κόστος παραγωγής ενός προϊόντος περιλαμβάνει το κόστος των πρώτων υλών που αναλώθηκαν, το κόστος της άμεσης εργασίας και τα Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα που αναλογούν στο προϊόν. Το σύνολο του κόστους των πρώτων 20

22 υλών και της άμεσης εργασίας ονομάζεται πρωταρχικό κόστος και το σύνολο του κόστους της άμεσης εργασίας και των Γενικών Βιομηχανικών Εξόδων καλείται ως κόστος μετατροπής (Βενιέρης Γεώργιος, 2005). Το κόστος παραχθέντων προϊόντων στη διάρκεια μιας περιόδου αφορά το κόστος των προϊόντων που ολοκληρώθηκαν κατά τη διάρκεια της παρούσας περιόδου και υπολογίζεται ως εξής: ό ό ( ώ Α' ώ ). ό ό έ ϊό Υπολογισμός Κόστους Πωληθέντων Προϊόντων Το αποτέλεσμα που προκύπτει από την συνάθροιση του κόστους των αναλώσεων των α υλών, της άμεσης εργασίας και των ΓΒΕ κατά τη διάρκεια μιας περιόδου καλείται ως Κόστος Βιομηχανοποίησης (Φίγκου Μιχαέλα, 2009). Το κόστος πωληθέντων προϊόντων στη διάρκεια μιας περιόδου αφορά το κόστος των προϊόντων που πωλήθηκαν κατά τη διάρκεια της περιόδου αυτής και υπολογίζεται ως εξής:. ό ό έ ϊό. ό ό έ ϊό Συντελεστές Καταλογισμού ΓΒΕ Αν και θεωρείται εύκολη η συσχέτιση του κόστους των πρώτων υλών και της άμεσης εργασίας με τα προϊόντα, η συσχέτιση των ΓΒΕ με τα προϊόντα παρουσιάζει αρκετές δυσκολίες. Ως προς την αντιμετώπιση του εν λόγω προβλήματος, οι επιχειρήσεις λαμβάνουν υπόψη τους συντελεστές καταλογισμού ΓΒΕ. Πρόκειται ουσιαστικά για ένα κλάσμα με αριθμητή την εκτίμηση των ΓΒΕ για μια χρονική περίοδο και παρανομαστή την εκτίμηση του επιπέδου δραστηριότητας για την ίδια χρονική περίοδο (Τσέτου Μυρώπη, 2007). Επομένως για την κατάρτιση ενός συντελεστή καταλογισμού κρίνονται αναγκαία: 1) Η εκτίμηση του επιπέδου παραγωγής ή επιπέδου δραστηριότητας 2) Η εκτίμηση των ΓΒΕ μιας περιόδου 3) Ο συνδυασμός των παραπάνω και ο υπολογισμός του συντελεστή 21

23 Εκτίμηση του επιπέδου δραστηριότητας Ο συντελεστής καταλογισμού ΓΒΕ διαμορφώνεται προκειμένου να χρησιμοποιηθεί σε μια μελλοντική περίοδο. Επομένως, κατά την κατάρτιση του στον παρανομαστή καλό θα είναι να χρησιμοποιηθεί μια εκτίμηση του μελλοντικού επιπέδου παραγωγής (Κατσαρού Θεοδώρα, 2009). Το εκτιμώμενο αυτό επίπεδο δεν μπορεί βραχυχρονίως να υπερβαίνει την παραγωγική δυναμικότητα της επιχείρησης, η οποία έχει τα εξής τρία βασικά μέτρα μέτρησης: o Θεωρητική Δυναμικότητα: Πρόκειται για τη μέγιστη δυναμικότητα μιας παραγωγικής διαδικασίας όταν η διαδικασία έχει αξιοποιηθεί πλήρως και δεν έχουν προκύψει απώλειες. o Κανονική Δυναμικότητα: Είναι η διαφορά μεταξύ της θεωρητικής δυναμικότητας και των προγραμματισμένων και αναπόφευκτων διακοπών στην παραγωγική διαδικασία. o Υπερβάλλουσα Δυναμικότητα: Πρόκειται για τη διαφορά ανάμεσα στη κανονική και τη χρησιμοποιούμενη δυναμικότητα. Για τον υπολογισμό του συντελεστή καταλογισμού των ΓΒΕ χρησιμοποιείται κατά βάση η κανονική δυναμικότητα της επιχείρησης (Κατσαρού Θεοδώρα, 2009). Εκτίμηση των ΓΒΕ μιας περιόδου Ο προσδιορισμός των ΓΒΕ πραγματοποιείται κατά κύριο λόγο μέσω της κατάρτισης ενός προϋπολογισμού των ΓΒΕ της επόμενης χρήσης. Με άλλα λόγια, διατυπώνονται όλα τα είδη των ΓΒΕ και επιχειρείται μία εκτίμηση του ύψους τους ανάλογα με το αν χαρακτηρίζονται ως σταθερά ή μεταβλητά. Τα συνολικά σταθερά ΓΒΕ δε παρουσιάζουν μεταβολές σε σχέση με το επίπεδο παραγωγής, εντός του σχετικού εύρους δραστηριότητας. Επομένως, το επίπεδο παραγωγής δεν έχει αποφασιστική σημασία στον προϋπολογισμό των σταθερών ΓΒΕ (Κατσαρού Θεοδώρα, 2009). Τα συνολικά μεταβλητά ΓΒΕ μεταβάλλονται αναλογικά με τις μεταβολές επιπέδου παραγωγής και γι αυτό το λόγο ο προσδιορισμός του επιπέδου παραγωγής είναι απαραίτητος και προηγείται του υπολογισμού των μεταβλητών ΓΒΕ. Τα αναμενόμενα συνολικά μεταβλητά ΓΒΕ ισούνται με το γινόμενο του ανά μονάδα κόστους των μεταβλητών ΓΒΕ επί το αναμενόμενο επίπεδο παραγωγής (Τσέτου Μυρώπη, 2007). 22

24 Υπολογισμός Συντελεστή Καταλογισμού ΓΒΕ Εφόσον έχει προσδιοριστεί το επίπεδο δραστηριότητας και τα ΓΒΕ της επόμενης χρήσης, ακολουθεί ο προσδιορισμός του συντελεστή καταλογισμού ΓΒΕ που θα χρησιμοποιηθεί την περίοδο αυτή: ϋ έ ή ύ ϋ έ ά ά Λόγω του ότι η μέτρηση των ΓΒΕ γίνεται σε χρηματικές μονάδες, ο παραπάνω συντελεστής μετριέται σε χρηματικές μονάδες ανά μονάδα εκτιμώμενης δραστηριότητας. Η πλειοψηφία των κοινών βάσεων καταλογισμού είναι οι ώρες άμεσης εργασίας, η αξία της άμεσης εργασίας, οι ώρες λειτουργίας των μηχανημάτων κλπ. Προχωρώντας παρακάτω, προκειμένου να επιλεχθεί βάση είναι ανάγκη αρχικά να υφίσταται όσο το δυνατόν πιο άμεση σχέση μεταξύ των ΓΒΕ και της βάσης που θα επιλεχθεί για τον καταλογισμό της. Επίσης, καλό θα είναι, οι μονάδες μέτρησης του μεγέθους που θα χρησιμοποιηθούν ως βάση να είναι γνωστές όταν θα έχει ολοκληρωθεί η παραγωγή του προϊόντος, έτσι ώστε ο συντελεστής καταλογισμού που θα υπολογιστεί να χρησιμοποιηθεί για τον προσδιορισμό του κόστους παραγωγής του προϊόντος, που μόλις θα έχει παραχθεί (Τσέτου Μυρώπη, 2007). 23

25 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2 ο : ΣΚΟΠΟΣ ΤΗΣ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗΣ 2.1 Σκοπός και σημασία της Κοστολόγησης Πριν από πολλά χρόνια, η ισχυρή δασμολογική προστασία των ελληνικών επιχειρήσεων από το κράτος επέφερε αρκετά μεγάλα περιθώρια κέρδους με αποτέλεσμα οι περισσότερες επιχειρήσεις να μην έχουν προχωρήσει σε αναλυτική κοστολόγηση. Αυτό που προκύπτει μέσα από την βιβλιογραφική επισκόπηση είναι ότι ελάχιστες επιχειρήσεις είχαν αντιληφθεί τον ρόλο της λογιστικής κόστους και την ανάγκη ύπαρξης ενός κοστολογικού συστήματος. Ωστόσο, με το πέρασμα των χρόνων, οι ελληνικές επιχειρήσεις, εξαιτίας της ανάπτυξης της τεχνολογίας και των μεθόδων διοίκησης, άρχισαν να κατανοούν τους σκοπούς και την αναγκαιότητα της λογιστικής κόστους (Κέχρας Ιωάννης, 2010). Ειδικότερα, ο σκοπός της κοστολόγησης είναι η παροχή κάθε χρήσιµης πληροφορίας στη διοίκηση της επιχείρησης προκειμένου να είναι εφικτό να διαπράττει το έργο της με τον πιο αποτελεσματικό τρόπο. Με τα στοιχεία που παρέχονται σ αυτή θα είναι σε θέση η διοίκηση, να διαπιστώσει τυχόν υπεξαιρέσεις ή κλοπές ή σπατάλες, ποια τµήµατα ή κέντρα κόστους της επιχείρησης είναι κερδοφόρα και ποια ζηµιογόνα, ποια τα όρια των κατώτατων τιµών πώλησης κ.α. (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Σύμφωνα με έρευνες που έχουν πραγματοποιηθεί, πολλοί μελετητές υποστηρίζουν πως οι κυριότεροι σκοποί της κοστολόγησης είναι ο καθορισμός αναλυτικών αποτελεσμάτων και η αποτίμηση των αποθεμάτων, η υποβοήθηση της διοίκησης μιας επιχείρησης στον τομέα του προγραμματισμού και ο έλεγχος της αποτελεσματικότητας της επιχείρησης (Κέχρας Ιωάννης, 2010). Για τον καθορισμό αναλυτικών αποτελεσμάτων και την αποτίμηση των αποθεμάτων, έχοντας ως γνώμονα πως το αποτέλεσμα, κέρδος ή ζημιά, είναι η διαφορά των εξόδων από τα έσοδα και ότι τα έσοδα είναι δεδομένα, η γνώση του κόστους ανά προϊόν είναι απαραίτητη για τον καθορισμό αναλυτικών αποτελεσμάτων κατά προϊόν. Επομένως, η επιχείρηση λαμβάνει τις απαραίτητες πληροφορίες προκειμένου να κατευθύνει την δραστηριότητα της προς τα είδη, τις περιοχές, την κατηγορία πελατών και γενικότερα προς εκείνους που της παρέχουν το μεγαλύτερο περιθώριο κέρδους. 24

26 Εύλογο είναι το γεγονός, ότι παλαιότερα οι επιχειρήσεις που παρήγαγαν τεράστιες ποσότητες προϊόντων, ο λογιστικός προσδιορισμός του κόστους κάθε προϊόντος συναντούσε τις περισσότερες φορές ανυπέρβλητες δυσχέρειες και προσέκρουε στη συσσώρευση μεγάλου αριθμού εγγράφων. Αυτό είχε ως αποτέλεσμα το κοστολογικό σύστημα να είναι πολύ δαπανηρό. Ωστόσο, στην σημερινή εποχή, η ανάπτυξη της τεχνολογίας και η εμφάνιση του ηλεκτρονικού υπολογιστή έχουν συμβάλλει θετικά στην εφαρμογή της λογιστικής του κόστους. Εξίσου σημαντική θεωρείται η παροχή βοήθειας στην διοίκηση της επιχείρησης για τον προγραμματισμό και τον σχεδιασμό των μελλοντικών δραστηριοτήτων της. Προγραμματισμός είναι η πρόβλεψη και παράθεση εφικτών στόχων της επιχείρησης καθώς και των μέσων και στρατηγικών για την πραγματοποίηση τους. Σε γενικές γραμμές οι στόχοι κάθε επιχείρησης αφορούν την αύξηση των πωλήσεων και κατ επέκταση των κερδών, του μεριδίου της αγοράς, την μείωση των γενικών και ειδικών εξόδων, του κόστους παραγωγής (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Επίσης, πολλές επιχειρήσεις στοχεύουν στον να αυξήσουν τα περιουσιακά τους στοιχεία και τη διανομή κερδών και μερισμάτων. Επιδιώκουν ακόμη, να ελαχιστοποιούν το χρόνο παραγωγής, την απώλεια χρήματος και διαφόρων άλλων απωλειών, τη μόλυνση του περιβάλλοντος και την εξάντληση των φυσικών πόρων. Είναι κατανοητό, ωστόσο πως για να πραγματοποιηθούν οι εν λόγω σκοποί, κρίνεται απαραίτητο να διαθέτουν τις κατάλληλες γνώσεις ως προς την κοστολόγηση. Στη φάση του προγραμματισμού, γίνεται χρήση των δεδομένων που παρέχει η λογιστική του κόστους από το παρελθόν, με την προϋπόθεση ότι το ποικίλο περιβάλλον μέσα στο οποίο θα λειτουργήσει η επιχείρηση και στο μέλλον, θα είναι όμοιο με εκείνο το παρελθόντος. Σε περίπτωση που η υπόθεση αυτή δεν είναι εύλογη, τα δεδομένα του παρελθόντος, ιστορικά κόστη, διορθώνονται ώστε να ανταποκρίνονται στις συνθήκες που προβλέπονται για το μέλλον (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011). Η λογιστική του κόστους προσφέρει τα απαραίτητα στοιχεία κατά τον προγραμματισμό ειδικών ενεργειών της επιχείρησης που δεν εμφανίζουν κανονική επαναληπτικότητα, όπως η αύξηση του μεγέθους της επιχείρησης και η αντικατάσταση στοιχείων κεφαλαιουχικού εξοπλισμού. Επιπροσθέτως, η λογιστική του κόστους παρέχει πληροφορίες κατά τον προγραμματισμό της συνολικής 25

27 δραστηριότητας της επιχείρησης ή λειτουργικού τμήματος της για συγκεκριμένη χρονική περίοδο, κυρίως ενός έτους. Μια επιπρόσθετη περιοχή στα πλαίσια του προγραμματισμού, όπου η λογιστική κόστους προσφέρει τα εν λόγω χρήσιμα στοιχεία θεωρείται η άσκηση συνειδητής τιμολογιακής πολιτικής. Η λογιστική κόστους επιτρέπει στην διοίκηση της επιχείρησης να ενημερώνεται για το πόσο το κόστος των προϊόντων της βρίσκεται μέσα στα πλαίσια της αγοράς ή αποκλίνει, με σκοπό να ληφθούν οι κατάλληλες αποφάσεις. Εκτός όμως από αυτά σημαντική θεωρείται η γνώση του κόστους στην περίπτωση που η τιμή βρίσκεται σε άμεση συναρτησιακή σχέση προς αυτό. Η γνώση του κόστους επιτρέπει τον καθορισμό της τιμής προσφοράς, σε περιπτώσεις ανάθεσης παραγγελιών (Πλάγας Πιλάγας Χρήστος, 2011). Σχετικά με την διαμόρφωση του κόστους, ο καθορισμός της τιμής προσφοράς, χωρίς αναλυτικές πληροφορίες, είναι εφικτό να οδηγήσει είτε σε απώλεια της παραγγελίας, λόγω του ότι η προσφερόμενη τιμή στον πελάτη είναι υψηλή ή ανάληψη της παραγγελίας, αλλά εκτέλεση της με ζημία, εξαιτίας του γεγονότος ότι το πραγματικό κόστος της είναι μεγαλύτερο από την τιμή που έχει συμφωνηθεί. Οι δύο αυτές καταστάσεις, που κρίνονται και οι δύο επιζήμιες για την επιχείρηση, θα ήταν καλό να είχαν αποφευχθεί, αν υπήρχαν αναλυτικές καταστάσεις ως προς το κόστος. Στο στάδιο της τιμολογιακής πολιτικής της επιχείρησης, η αναλυτική κοστολόγηση κατά προϊόν, δίνει τη δυνατότητα στην επιχείρηση να γνωρίζει μέχρι πιο σημείο είναι δυνατό να χαμηλώσει τις τιμές της, σε μια προσπάθεια να αυξήσει τον όγκο των πωλήσεων της (Βενιέρης Γεώργιος, 2005). Ο έλεγχος της αποτελεσματικότητας της επιχείρησης είναι δυνατόν να είναι απολογιστικός ή προληπτικός. Πιο αναλυτικά, ο απολογιστικός έλεγχος απαιτεί την παροχή των στοιχείων της λογιστικής κόστους και αποβλέπει στην σωστή εφαρμογή και επίτευξη των στόχων που έχουν θεσπιστεί, στη μέτρηση του αποτελέσματος και στη διαπίστωση των τυχόν αποκλίσεων. Ο διορθωτικός / απολογιστικός έλεγχος δεν νοείται ότι αποβλέπει στην διόρθωση του κόστους που πραγματοποιήθηκε σε ύψος μεγαλύτερο από αυτό που προβλέφθηκε, καθώς θεωρείται αδύνατο. Ο όρος διορθωτικός έλεγχος αναφέρεται απλά στις διαδικασίες που λαμβάνονται για την συνεχή ενημέρωση της διοίκησης, την διαμόρφωση του τρέχοντος κόστους σε σχέση με το προϋπολογισμένο κόστος και την διαπίστωση των αντίστοιχων αποκλίσεων. Η λογιστική κόστους συμβάλλει επίσης στον καταλογισμό ευθυνών για τις αποκλίσεις και την λήψη διορθωτικών μέτρων για το μέλλον ή και πολλές φορές στην 26

28 αλλαγή στόχων. Επιπλέον. κάνει πιο εύκολο τον απολογιστικό έλεγχο, πραγματοποιώντας σύγκριση των αποτελεσμάτων που επιτεύχθηκαν με τα αναμενόμενα αποτελέσματα. Τα κύρια αποτελέσματα ενός άρτιου ελέγχου είναι η λήψη των ορθολογικότερων αποφάσεων, ο καταλογισμός ευθυνών και η επιβράβευση. Με τον απολογιστικό έλεγχο παίρνονται διορθωτικές αποφάσεις και είναι αδύνατος χωρίς τα στοιχεία της λογιστικής κόστους. Ο διορθωτικός / απολογιστικός έλεγχος αποτελεί ένα βασικό μηχανισμό συνεχούς επαγρύπνησης της διοίκησης για την έγκαιρη επισήμανση περιοχών αποκλίσεων, έτσι ώστε να υπάρχει περιθώριο χρόνου για την λήψη διορθωτικών μέτρων, για την αποτροπή δυσμενών αποκλίσεων στο μέλλον. Όσον αφορά τον προληπτικό έλεγχο, με τα σημερινά δεδομένα, είναι προτιμότερος από τον διορθωτικό. Αυτό το είδος του ελέγχου συνιστάται στην καθιέρωση διαδικαστικών, ψυχολογικών και άλλων μέσων για την παρακίνηση των εργαζομένων να προσπαθήσουν να διατηρήσουν το κόστος στα όρια που ορίσθηκαν από το προκαθορισμένο κόστος. Ως προς τις άρτια οργανωμένες επιχειρήσεις είναι εμφανές ότι υφίσταται μια τάση συνδυασμού του προληπτικού ελέγχου με τις λεγόμενες μεθόδους υποκινήσεως του προσωπικού, με αποτέλεσμα το προσωπικό να πράττει κατά τέτοιον τρόπο ώστε να μην επιφέρει αποκλίσεις στον τομέα του κόστους (Κατσαρού Θεοδώρα, 2009). Άξιο είναι να καταγραφεί ότι αν γίνει σύγκριση μεταξύ των σκοπών της λογιστικής κόστους καταλήγουμε στο ότι κατά την πραγματοποίηση του προγραμματισμού, η συμβολή της λογιστικής κόστους είναι συγκριτικά πολύ σημαντικότερη σε σχέση με τον καθορισμό του εισοδήματος και την αποτίμηση των αποθεμάτων. Ο ρόλος της λογιστικής κόστους είναι κατά πάσα πιθανότητα παθητικός, υπό την έννοια ότι το αποτέλεσμα της επιχείρησης, που δύναται να είναι κέρδος ή ζημία, είναι αποτέλεσμα των συνθηκών και των μεγεθών, που διαμορφώθηκαν στο παρελθόν και δεν υπάρχει περίπτωση να τα μεταβάλλει η λογιστική κόστους (Παναγιώτου Νικόλαος, 2004). Ωστόσο, είναι εφικτό να ειπωθεί πώς η λογιστική κόστους προσλαμβάνει δυναμικό χαρακτήρα, υπό την έννοια ότι μπορεί να επηρεάσει την διοίκηση κατά την επιλογή του πιο πρόσφορου μέσου για την πραγματοποίηση των αντικειμενικών στόχων της επιχείρηση, μόνο στην έκταση που τα ιστορικά αυτά μεγέθη χρησιμοποιούνται για να υποβοηθηθεί η διοίκηση στην επιλογή των μέσων, στα πλαίσια του προγραμματισμού μελλοντικών δραστηριοτήτων της. Εν αντιθέσει, πολύ 27