ΠΣΤΥΗΑΚΖ ΔΡΓΑΗΑ. Δπηβιέπσλ Καζεγεηήο: Σξηάξρεο Γεκήηξηνο Φνηηήηξηα : Κάπεη Σεηηάλα (A.M.10398)

ΣΔΥΝΟΛΟΓΗΚΟ ΔΚΠΑΗΓΔΤΣΗΚΟ ΗΓΡΤΜΑ ΚΡΖΣΖ ΥΟΛΖ ΓΗΟΗΚΖΖ ΚΑΗ ΟΗΚΟΝΟΜΗΑ ΣΜΖΜΑ ΛΟΓΗΣΗΚΖ ΚΑΗ ΥΡΖΜΑΣΟΟΗΚΟΝΟΜΗΚΖ ΔΛΛΖΝΗΚΑ ΛΟΓΗΣΗΚΑ ΠΡΟΣΤΠΑ (Ν. 4308/2014) Διαφορζσ με το προθγοφμενο κακεςτώσ των ΕΛΠ (ΕΓΛΣ, Ν2190/1920). Σκοπόσ και προςδοκώμενα αποτελζςματα των νζων ΕΛΠ ΠΣΤΥΗΑΚΖ ΔΡΓΑΗΑ Δπηβιέπσλ Καζεγεηήο: Σξηάξρεο Γεκήηξηνο Φνηηήηξηα : Κάπεη Σεηηάλα (A.M.10398) ΜΑΙΟΣ 2017

Πεξηερόκελα Πεξίιεςε 2 Abstract...3 Δηζαγσγή 4 Κεθάιαην1: Καηεγνξηνπνίεζε ησλ εηαηξηώλ θαη ν ζθνπόο απηήο 1.1Καηεγνξηνπνίεζε ησλ εηαηξηψλ βάζεη ηεο κνξθήο ηνπο... 5 1.2Καηεγνξηνπνίεζε ησλ εηαηξηψλ βάζεη ηνπ κεγέζνπο ηνπο 6 1.3θνπφο θαηεγνξηνπνίεζεο ησλ νληνηήησλ 7 1.3.1Πξνζάξηεκα..9 1.3.2 Απαιιαγέο θαη απινπνηήζεηο αλάινγα ηνπ κεγέζνπο ηεο νληφηεηαο.12 1.4Αξρέο ζχληαμεο ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ θαη ηξφπνο ηήξεζεο ηνπ ινγηζηηθνχ ζπζηήκαηνο..14 1.4.1Λνγηζηηθφ ζχζηεκα θαη ινγηζηηθφ ζρέδην ινγαξηαζκψλ 14 1.4.2Αξρέο ζχληαμεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ..16 Κεθάιαην 2: Καλόλεο Δπηκέηξεζεο 2.1Δλζψκαηα θαη άπια πάγηα ζηνηρεία..20 2.1.1 Δλζψκαηα πάγηα ζηνηρεία... 21 2.1.2 Άπια πάγηα ζηνηρεία....24 2.1.3 Ηδηνπαξαγφκελα πάγηα ζηνηρεία......26 2.1.4 Δπηκέηξεζε πάγησλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ ζηελ εχινγε αμία...26 2.2Απνζέκαηα θαη ππεξεζίεο. 27 2.2.1 Δπηκέηξεζε ζηελ εχινγε αμία....28 2.3Υξεκαηννηθνλνκηθά πεξηνπζηαθά ζηνηρεία..29 2.3.1 Δπηκέηξεζε ρξεκαηννηθνλνκηθψλ ζηνηρείσλ ζηελ εχινγε αμία...30 2.4Πξνθαηαβνιέο δαπαλψλ θαη ινηπά κε ρξεκαηννηθνλνκηθά ζηνηρεία..32 2.5ηνηρεία ηεο Καζαξήο ζέζεο.32 2.6Τπνρξεψζεηο...33 2.6.1 Υξεκαηννηθνλνκηθέο ππνρξεψζεηο 34 2.6.1 Με ρξεκαηννηθνλνκηθέο ππνρξεψζεηο...35 2.7 Κξαηηθέο επηρνξεγήζεηο θαη αλαβαιιφκελνη θφξνη.36 2.7.1Κξαηηθέο επηρνξεγήζεηο..36 2.7.2Αλαβαιιφκελνη θφξνη.37 2.8πλαιιαγέο θαη ζηνηρεία ζε μέλν λφκηζκα...39 2.8.1Ννκηζκαηηθά ζηνηρεία.39 2.8.2Με λνκηζκαηηθά ζηνηρεία 40 2.9ηνηρεία ηεο θαηάζηαζεο απνηειεζκάησλ...40 2.10Μεηαβνιέο ινγηζηηθψλ πνιηηηθψλ θαη εθηηκήζεσλ θαη δηφξζσζε ιαζψλ..42 Κεθάιαην 3: πκπεξάζκαηα θαη ζθνπόο ηεο εηζαγσγήο ησλ λέσλ Διιεληθώλ Λνγηζηηθώλ Πξνηύπσλ Βηβιηνγξαθία 1

Πεξίιεςε ηελ παξαθάησ εξγαζία παξνπζηάδεηαη θαη αλαιχεηαη ν λφκνο 4308/2014 θαη νη ζεκαληηθέο αιιαγέο πνπ επέθεξε, ζε ζχγθξηζε κε ην πξνεγνχκελν θαζεζηψο θαζψο θαη θάπνηεο βαζηθέο νκνηφηεηεο απηψλ κε ησλ Γηεζλψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ. ηφρνο ηεο εξγαζίαο απηήο είλαη ε παξνπζίαζε ηνπ ζθνπνχ θαη ηα απνηειέζκαηα πνπ επηδηψθνληαη κε ηελ λέα απηή ξηδηθή ινγηζηηθή αλακφξθσζε ηεο απεηθφληζεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ. ην πξψην θεθάιαην παξνπζηάδεηαη ε θαηεγνξηνπνίεζε ησλ εηαηξηψλ ζε νληφηεηεο θαη ηη ππνρξεψζεηο έρεη ε θάζε κία απφ απηέο, θπξίσο γηα ην πνηεο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο θαηαξηίδεη ε θάζε κία απφ απηέο. Δπίζεο αλαθέξνληαη νη απαιιαγέο θαη νη απινπνηήζεηο πνπ έρεη ε θάζε κία νληφηεηα. Παξνπζηάδεηαη ην ινγηζηηθφ ζχζηεκα ησλ νληνηήησλ θαη βαζηθνί θαλφλεο ζχληαμεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ. ην δεχηεξν θεθάιαην παξνπζηάδεηαη ε επηκέηξεζε ησλ ζηνηρείσλ θαη γεγνλφησλ γηα ηελ ζχζηαζε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ απηψλ. Ζ θάζε θαηεγνξία έρνληαο δηαθνξεηηθνχο θαλφλεο επηκέηξεζεο αλαιχεηαη μερσξηζηά, θαη αλαθέξνληαη επίζεο εηδηθέο πεξηπηψζεηο πνπ κπνξεί λα έρεη ε θάζε κηα. ην ηξίην θεθάιαην παξνπζηάδεηαη ν ζθνπφο ηεο εθαξκνγήο ηνπ λένπ λφκνπ απηνχ ησλ Διιεληθψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ, φπσο θαη ηα πξνζδνθψκελα απνηειέζκαηα ηνπ. 2

Abstract The following paper presents and analyzes Law 4308/2014 and the major changes it has introduced, in comparison with the previous regime, and some basic similarities with the International Accounting Standards. The aim of this work is to present the purpose and the results that are sought with this new radical accounting reform of the presentation of the financial statements. The first chapter examines the categorization of companies into entities and which obligations each of them has, in particular which financial statements are prepared by them. It also mentions the exemptions and simplifications of each entity. The entity's accounting system and key financial reporting standards are also presented. The second chapter details the measurement of the data and events for the establishment of these financial statements. Each category having different measurement rules is analyzed separately, and there are also specific cases that each category may have. The third chapter presents the purpose of applying the new law of this Greek Accounting Standards, as well as its expected results. 3

ΔΗΑΓΩΓΖ Ζ ινγηζηηθή πξαγκαηηθφηεηα γηα ηελ Διιάδα μεθίλεζε γηα πξψηε θνξά κε ηελ θαζηέξσζε ησλ ζεζκψλ ηνπ Ν.1041/1980 θαη νινθιεξψζεθε κε ην Π.Γ.1123/1980, ην νπνίν θαζφξηδε ην Δληαίν Διιεληθφ Λνγηζηηθφ ρέδην. Ζ εθαξκνγή ηνπο ήηαλ πξναηξεηηθή, κφλν γηα ηηο εηαηξίεο πνπ είραλ ηξίηεο θαηεγνξίαο βηβιία θαη μεθηλνχζε απφ 1/1/1982. Μεηά ην 1987 άξρηζαλ λα δηαδίδνληαη πεξηζζφηεξν, ψζπνπ ην 1991 κε ηνλ Ν.1882/1990, ε εθαξκνγή ηνπο έγηλε ππνρξεσηηθή γηα φιεο ηηο εηαηξίεο πνπ ειέγρνληαλ απφ νξθσηνχο θαη ην 1993 έγηλε ππνρξεσηηθή θαη γηα φζεο δελ ειέγρνληαλ (άξζξν 7 ΠΓ 186/1992-ΚΒ). 1 Αξγφηεξα έρνπκε ηελ εηζαγσγή ησλ Γηεζλψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ κε ηνλ Ν.2992/2002. Ζ ππνρξεσηηθή εθαξκνγή ηνπο έπξεπε λα μεθηλήζεη απφ ηελ 1/1/2002, αιιά κεηαηέζεθε ηελ 1/1/2005 ζχκθσλα κε ηελ Δθαξκνγή Καλνληζκνχ αξ. 1606/2002, φκσο κφλν γηα ηηο εηαηξίεο πνπ ήηαλ εηζεγκέλεο ζην ρξεκαηηζηήξην. 2 Σν 2014 ινηπφλ εθαξκφδεηαη έλαο λένο λφκνο ν 4308/2014 ησλ «Διιεληθψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ», έλα νινθιεξσκέλν ιεηηνπξγηθφ θαη ινγηζηηθφ πιαίζην ην νπνίν εθαξκφδεηαη γηα φιεο ηηο εηαηξίεο θαη ηηο ππφινηπεο νληφηεηεο, ελψ ξπζκίδεη θαη εθζπγρξνλίδεη ηνπο ινγηζηηθνχο θαλφλεο ηεο Διιάδαο. Ο λφκνο απηφο θαηαξγεί ην ΔΓΛ, ηα Κιαδηθά Λνγηζηηθά ρέδηα Αζθαιηζηηθψλ Δπηρεηξήζεσλ θαη Σξαπεδψλ, ην ΚΦΑ θαη ηηο δηαηάμεηο ηνπ Ν.2190/1920. Δίλαη έλα βήκα γηα ηελ Διιάδα ην νπνίν επηθέξεη πνιιέο αιιαγέο ζηα ινγηζηηθά δεδνκέλα γηα ηηο πεξηζζφηεξεο επηρεηξήζεηο. Ο λφκνο απηφο ηζρχεη γηα φιεο ηηο εηαηξίεο θαη φπσο ζα δνχκε θαη παξαθάησ έρεη πνιιέο νκνηφηεηεο κε ηα Γηεζλή Λνγηζηηθά Πξφηππα. Ο Ν.4308/2014 ησλ Διιεληθψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ δεκνζηεχηεθε ζην ΦΔΚ ηεχρνο Α 251 ζηηο 24/11/2014. Υσξίδεηαη ζε 8 θεθάιαηα (Άξζξα 1-44) ζπλ 4 παξαξηήκαηα (νξηζκνί, ππνδείγκαηα ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ, ζρέδην ινγαξηαζκψλ, ζχλδεζε ζρεδίνπ ινγαξηαζκψλ κε ηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο). Σα πξψηα ηξία θεθάιαηα (άξζξα 1-15) θαιχπηνπλ ηνπο θαλφλεο ηήξεζεο ινγηζηηθψλ αξρείσλ θαη ζηνηρείσλ φπσο ηα θάιππηαλ πξνεγνπκέλσο ηα Κ.Β..-Κ.Φ.Α.., ελψ ην δεχηεξν κέξνο, δειαδή ηα θεθάιαηα 4-7 (άξζξα 16-36) θαιχπηνπλ ην πιαίζην θαηάξηηζεο θαη παξνπζίαζεο ησλ νηθνλνκηθψλ ζηνηρείσλ φπσο θάιππηε ην ΔΓΛ θαη νη ζρεηηθέο δηαηάμεηο Κ.Ν.2190/1920. Με ηελ θαηάξγεζε ηνπ Διιεληθνχ Κιαδηθνχ ζρεδίνπ, ε θάζε νληφηεηα έρεη δηθαίσκα λα έρεη ην δηθφ ηεο ζρέδην ινγαξηαζκψλ. ην ζην 8 ν θεθάιαην (άξζξα 37-44) έρνπκε ηελ πξψηε εθαξκνγή θαη ηηο κεηαβαηηθέο δηαηάμεηο. 3 1 Παξάγξαθνο 7.1, Νηθνξφπνπινο Κ. «Ζ ηζηνξία ηεο ινγηζηηθήο ζηελ Διιάδα» 2 Παξάγξαθνο 8, Νηθνξφπνπινο Κ. «Ζ ηζηνξία ηεο ινγηζηηθήο ζηελ Διιάδα» 3 Παξ.1, Νηθνξφπνπινο θα. 2015 «Διιεληθά Λνγηζηηθά Πξφηππα» 4

1 Καηεγνξηνπνίεζε ησλ εηαηξηώλ θαη ζθνπόο απηήο Μέζα ζηηο φιεο αιιαγέο, ππάξρνπλ επίζεο λέεο νξνινγίεο πνπ εηζάγνληαη ή αληηθαζηζηνχλ παιηέο. Δδψ εηζάγεηαη ν λένο φξνο «νληόηεηα» ν νπνίνο δηεπθνιχλεη ηελ θαηεγνξηνπνίεζε ησλ εηαηξηψλ, βάζεη ηεο κνξθήο ηεο εηαηξίαο θαη βάζεη ηνπ κεγέζνπο ηεο. Οληφηεηα, νξίδεηαη «θάζε θπζηθφ ή λνκηθφ πξφζσπν ή έλσζε πξνζψπσλ, κε ή ρσξίο λνκηθή πξνζσπηθφηεηα, επηρείξεζε ή νξγαληζκφο θεξδνζθνπηθνχ ή κε θεξδνζθνπηθνχ ραξαθηήξα, πνπ αλήθεη ζηνλ ηδησηηθφ ή ζηνλ δεκφζην ηνκέα.» 4 Ο ζθνπόο ηεο ηαμηλόκεζεο ησλ νληνηήησλ γίλεηαη γηα ηνπο ινγηζηηθνχο ζθνπνχο απηνχ ηνπ λφκνπ, δειαδή γηα ηνλ πξνζδηνξηζκφ ησλ ινγηζηηθψλ ππνρξεψζεσλ ησλ νληνηήησλ πνπ ππνρξενχληαη ζηελ εθαξκνγή ησλ ινγηζηηθψλ δηαηάμεσλ ηνπ παξφληνο λφκνπ. Οη ππνρξεψζεηο απηέο είλαη: α) ε ζχληαμε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ, βάζεη ηνπ άξζξνπ 16, β) νη απινπνηήζεηο θαη απαιιαγέο απφ νξηζκέλνπο θαλφλεο επηκέηξεζεο, θαζψο θαη απφ ηελ παξνρή νξηζκέλσλ πιεξνθνξηψλ ηνπ πξνζαξηήκαηνο, βάζεη ηνπ άξζξνπ 30, γ) ε απαγφξεπζε ρξήζεο νξηζκέλσλ θαλφλσλ επηκέηξεζεο. 5 1.1 Καηεγνξηνπνίεζε ησλ νληνηήησλ βάζεη ηεο κνξθήο ηνπο Οη νληφηεηεο πνπ εθαξκφδνπλ πιήξσο ηηο ξπζκίζεηο απηνχ ηνπ λφκνπ είλαη: α) ηα λνκηθά πξφζσπα κε κνξθή θεθαιαηνπρηθψλ εηαηξηψλ, β) ηα λνκηθά πξφζσπα πνπ έρνπλ ηε κνξθή ηεο νκφξξπζκεο ή εηεξφξξπζκεο εηαηξείαο, κε άκεζνπο ή έκκεζνπο εηαίξνπο, λνκηθά πξφζσπα πεξηνξηζκέλεο επζχλεο, γ) νη πξνζσπηθέο εηαηξίεο θαη θάζε άιιε νληφηεηα πνπ ππνρξενχηαη ζηελ εθαξκνγή απηνχ ηνπ λφκνπ απφ θνξνινγηθή ή άιιε λνκνζεηηθή δηάηαμε. δ) νη θνξείο ηεο Γεληθήο Κπβέξλεζεο ηνπ άξζξνπ 14 ηνπ λ. 4270/2014 (Α' 143) νη νπνίνη κέρξη ηε ζέζε ζε ηζρχ ηνπ παξφληνο είραλ ηελ ππνρξέσζε εθαξκνγήο ηνπ Π.Γ. 1123/1980 (Α' 283). ε) νη θνξείο ηνπ δεκνζίνπ ηνκέα ηνπ άξζξνπ 14 ηνπ λ. 4270/2014 εθηφο Γεληθήο Κπβέξλεζεο νη νπνίνη κέρξη ηε ζέζε ζε ηζρχ ηνπ παξφληνο είραλ ηελ ππνρξέσζε εθαξκνγήο ηνπ Π.Γ. 1123/1980. 6 Απφ απηέο δελ ππνρξενύληαη ζηηο ξπζκίζεηο απηέο: α) αιινδαπέο επηρεηξήζεηο πνπ δελ απνθηνχλ εηζφδεκα απφ επηρεηξεκαηηθή δξαζηεξηφηεηα ζηελ Διιάδα θαη νη νπνίεο κε ηηο δηαηάμεηο ηνπ Κ.Φ.Α.. ήηαλ ππφρξεεο ζηελ ηήξεζε βηβιίσλ. β) αιινδαπέο επηρεηξήζεηο πνπ δελ απνθηνχλ εηζφδεκα απφ επηρεηξεκαηηθή δξαζηεξηφηεηα ζηελ Διιάδα θαη νη νπνίεο: 1) απνθηνχλ πξαγκαηηθή - θπζηθή επαγγεικαηηθή εγθαηάζηαζε ζηελ Διιάδα, ή θαη 2) αλεγείξνπλ αθίλεην θπξηφηεηάο ηνπο εληφο ηεο Διιεληθήο επηθξάηεηαο ή πξαγκαηνπνηνχλ ζε ηέηνην αθίλεην πξνζζήθεο ή επεθηάζεηο. 7 Οη νληφηεηεο πνπ εθαξκφδνπλ κεξηθώο ηηο ξπζκίζεηο απηνχ ηνπ λφκνπ είλαη: 4 Παξάξηεκα Α, Ν.4308/2014 5 Παξ. 2.1. Λνγηζηηθή νδεγία Ν.4308/2014, 2015 6 Παξ.1, άξζξν 2, Ν.4308/2014 7 Παξ.2, άξζξν 1, ΠΟΛ1003/2014 5

α) Οη νληφηεηεο πνπ, ππνρξεσηηθά ή πξναηξεηηθά, ζπληάζζνπλ ηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ηνπο βάζεη ησλ Γ.Π.Υ.Α. εθαξκφδνπλ κφλν ηα άξζξα 3 έσο θαη 15 θαη ηελ παξ. 32 ηνπ άξζξνπ 29 ηνπ παξφληνο λφκνπ. β) ε Σξάπεδα ηεο Διιάδνο κπνξεί κφλν θαη εάλ επηηξέπεηαη απφ ην θαηαζηαηηθφ ηεο, λα εθαξκφδεη, ηηο δηαηάμεηο ησλ άξζξσλ 3 έσο θαη 15, πιελ ηεο παξ. 14 ηνπ άξζξνπ 5 ηνπ παξφληνο λφκνπ. γ) νη θεξδνζθνπηθέο ή κε θεξδνζθνπηθέο νληφηεηεο πνπ αλήθνπλ ζην δεκφζην ηνκέα ή ειέγρνληαη απφ ην δεκφζην ή ηεινχλ ππφ ηελ επνπηεία ηνπ δεκνζίνπ, θαη εκπίπηνπλ ζηελ εθαξκνγή ηνπ άξζξνπ 156 ηνπ λφκνπ 4270/2014 (εθαξκφδνπλ ην πξνβιεπφκελν γηα απηέο ινγηζηηθφ πιαίζην), θαη δ) νη νξγαληζκνί επελδχζεσλ ζε θηλεηέο αμίεο (ΟΔΚΑ) ηνπ λφκνπ 4099/2012 (νδεγία 2009/65/ΔΚ) είηε ιεηηνπξγνχλ κε ηε κνξθή ακνηβαίνπ θεθαιαίνπ είηε κε ηε κνξθή αλψλπκεο εηαηξείαο επελδχζεσλ κεηαβιεηνχ θεθαιαίνπ (ΑΔΔΜΚ), εθαξκφδνπλ ηα άξζξα 3 έσο θαη 15 θαζψο θαη, θαηά πεξίπησζε, ηα άξζξα 16 έσο θαη 30 θαη 37 έσο θαη 40 ηνπ παξφληνο λφκνπ γηα ηα ινηπά πεξηνπζηαθά ζηνηρεία, ππνρξεψζεηο, έζνδα, θέξδε, έμνδα θαη δεκηέο. 8 Τπνρξέσζε ζχληαμεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ βάζεη ησλ Γηεζλώλ Πξνηύπσλ Χξεκαηννηθνλνκηθήο Αλαθνξάο, γηα ηηο αηνκηθέο θαη ελνπνηεκέλεο ρξεκαηννηθνλνκηθέο ηνπο θαηαζηάζεηο, έρνπλ νη παξαθάησ θαηεγνξίεο νληνηήησλ : α) Οη νληφηεηεο δεκνζίνπ ελδηαθέξνληνο, φπσο νξίδνληαη ζην παξάξηεκα απηνχ ηνπ λφκνπ. β) Σα ρξεκαηνδνηηθά ηδξχκαηα ηεο πεξίπησζεο 26 ηεο παξ. 1 ηνπ άξζξνπ 4 ηνπ Καλνληζκνχ (ΔΔ) αξηζκφ 575/2013, εθφζνλ ππφθεηληαη ζε απαηηήζεηο θεθαιαηαθήο επάξθεηαο. γ) Οη αλψλπκεο εηαηξείεο παξνρήο επελδπηηθψλ ππεξεζηψλ ηνπ λ. 3606/2007 (Οδεγία 2004/39/ΔΚ). δ) Οη αλψλπκεο εηαηξείεο επελδχζεσλ ραξηνθπιαθίνπ ηνπ λ. 3371/2005. ε) Οη αλψλπκεο εηαηξείεο επελδχζεσλ ζε αθίλεηε πεξηνπζία ηνπ λ. 2778/1999. ζη) Οη αλψλπκεο εηαηξείεο θεθαιαίνπ επηρεηξεκαηηθψλ ζπκκεηνρψλ ηνπ λ. 2367/1995. δ) Οη αλψλπκεο εηαηξείεο δηαρείξηζεο ακνηβαίσλ θεθαιαίσλ ηνπ λ. 4099/2012 (Οδεγία 2009/65/ΔΚ). ε) Οη νληφηεηεο ραξηνθπιαθίνπ. ζ) Οη νληφηεηεο πνπ έρνπλ απηή ηελ ππνρξέσζε βάζεη άιιεο λνκνζεηηθήο δηάηαμεο. 9 Κάζε νληφηεηα ππνθείκελε ζηνλ παξφληα λφκν, έρεη ην δηθαίσκα λα επηιέμεη λα εθαξκφδεη πξναηξεηηθά ηα Γ.Π.Υ.Α., γηα φιεο ηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο ηεο θαηαζηάζεηο. Δθφζνλ επηιέμεη λα ην θάλεη ηφηε είλαη ππνρξεσκέλε λα ζπλερίζεη γηα άιια 4 έηε (ζπλ ηνπ έηνπο πνπ ήδε πξαγκαηνπνίεζε ηελ εθαξκνγή απηή). 1.2 Καηεγνξηνπνίεζε νληνηήησλ βάζεη ηνπ κεγέζνπο ηνπο Ζ βαζηθή θαηεγνξηνπνίεζε κηαο νληφηεηαο, ζχκθσλα κε ην άξζξν 2 ηνπ παξφληνο λφκνπ, είλαη βάζεη ηνπ κεγέζνπο ηεο. Οη νληφηεηεο θαηεγνξηνπνηνχληαη βάζεη ηξηψλ θξηηεξίσλ ηνπ κέζνπ φξνπ πξνζσπηθνχ, ην ζχλνιν ελεξγεηηθνχ θαη ην ζχλνιν θαζαξνχ θχθινπ ελεξγεηηθνχ. Γηα ηελ αιιαγή θαηεγνξίαο κεγέζνπο κηαο εηαηξίαο, πξέπεη γηα δχν ζπλερφκελεο ρξνληέο ε νληφηεηα λα ππεξβαίλεη ή λα παχζεη λα ππεξβαίλεη ηα δπν φξηα απφ ηα ηξία θαη ε 8 Παξ.2.1 & 2.2., άξζξν.1, ΠΟΛ.1003/2014 9 Παξ.3, άξζξν 1, Ν.4308/2013 6

αιιαγή ελεξγνπνηείηαη ηελ επφκελε ρξνληά. ε πεξίπησζε πεξηφδνπ δηαθνξεηηθήο ηνπ δσδεθάκελνπ, ν θχθινο εξγαζηψλ γηα ηελ εθαξκνγή ηνπ παξφληνο άξζξνπ ππνινγίδεηαη θαη αλαινγία ζε εηήζηα βάζε. 10 Παξνπζηάδνληαη ζπλνπηηθά νη θαηεγνξίεο νληνηήησλ, ζχκθσλα κε ηα θξηηήξηα κεγέζνπο: ΚΑΣΖΓΟΡΗΔ ΟΝΣΟΣΖΣΩΝ ΜΔΟ ΟΡΟ ΠΡΟΩΠΗΚΟΤ ΚΡΗΣΖΡΗΑ ΜΔΓΔΘΟΤ (Κάιπςε 2 ΑΠΟ ΣΑ 3) ΤΝΟΛΟ ΔΝΔΡΓΖΣΗΚΟΤ ΚΑΘΑΡΟ ΚΤΚΛΟ ΔΡΓΑΗΩΝ Πνιχ κηθξέο άξζξνπ 1, παξ. 2γ (δειαδή ΟΔ, ΔΔ, αηνκηθή, θιπ. 1.500.000 Μηθξέο άξζξνπ 1, παξ. 2γ, δειαδή ΟΔ, ΔΔ, αηνκηθή, θιπ. > 1.500.000 Πνιχ κηθξέο άξζξνπ 1 παξ. 2α θαη 2β 10 350.000 700.000 Μηθξέο άξζξνπ 1 παξ. 2α θαη 2β 50 4.000.000 8.000.000 Μεζαίεο (φιεο) 250 20.000.000 40.000.000 Μεγάιεο (φιεο) > 250 > 20.000.000 > 40.000.000 Πεγή: ΠΟΛ. 1003/2014 παξ.2.3 Σα κεγέζε ηεο επηρείξεζεο (θχθινο εξγαζηψλ, ελεξγεηηθφ θαη κέζνο φξνο πξνζσπηθνχ) ησλ δχν ηειεπηαίσλ εηήζησλ πεξηφδσλ πξηλ ηελ εθαξκνγή ηνπ παξφληνο λφκνπ(1/1/2015) απνηέιεζαλ ηε βάζε γηα λα θξηζεί ε ηαμηλφκεζε ηεο επηρείξεζεο βάζεη κεγέζνπο ηνπ παξφληνο λφκνπ. 11 1.3 θνπόο θαηεγνξηνπνίεζεο ησλ νληνηήησλ Ζ θάζε θαηεγνξία νληνηήησλ ππνρξενχηαη φπσο αλαθέξζεθε θαη παξαπάλσ λα ζπληάμεη ηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο ηεο θαηαζηάζεηο αλαιφγσο ζε πνηα θαηεγνξία αλήθεη. Οη νληφηεηεο ρξεζηκνπνηνχλ ην απινγξαθηθό ή δηπινγξαθηθό ζύζηεκα, δειαδή ζχκθσλα κε ηνπο παιηνχο φξνπο ηα απινγξαθηθά θαη δηπινγξαθηθά βηβιία. Οη νληφηεηεο ηεο παξ.2(γ) ηνπ άξζξνπ 1 πνπ εκπίπηνπλ ζηελ θαηεγνξία ησλ πνιχ κηθξψλ νληνηήησλ θαη άιιεο εμαηξέζεηο, πνπ επηιέγνπλ λα θαηαξηίδνπλ κφλν ηελ Καηάζηαζε Απνηειεζκάησλ, ρξεζηκνπνηνχλ ην απινγξαθηθό ζύζηεκα, δειαδή κφλν ην ππφδεηγκα Β.6 ηνπ Παξαξηήκαηνο Β. Γηπινγξαθηθό ζύζηεκα ηεξνχλ φιεο νη ππφινηπεο νληφηεηεο νη νπνίεο είλαη: 10 Παξ.12, άξζξν 2, ΠΟΛ.1003/2014 11 Παξ.13, άξζξν 2, ΠΟΛ.1003/2014 7

α) ΑΔ, ΔΠΔ, ΗΚΔ θαη νη Δηεξφξξπζκεο θαηά κεηνρέο εηαηξείεο, β) ΟΔ θαη ΔΔ ησλ νπνίσλ φια ηα άκεζα ή έκκεζα κέιε έρνπλ πεξηνξηζκέλε επζχλε. γ) νη ΟΔ, ΔΔ, νη αηνκηθέο επηρεηξήζεηο, νη αζηηθέο εηαηξείεο θεξδνζθνπηθνχ ή κε ραξαθηήξα, νη θνηλσλίεο αζηηθνχ δηθαίνπ, νη δηθεγνξηθέο εηαηξίεο, νη θνηλνπξαμίεο θ.ιπ. κε θχθιν εξγαζηψλ κεγαιχηεξν απφ 1.500.000 επξψ, δ) κε θεξδνζθνπηθνί νξγαληζκνί ζσκαηεία, ζχιινγνη θηι, πνπ έρνπλ θχθιν εξγαζηψλ άλσ ηνπ 1500000 επξψ θαη ηα έζνδα απηά πξνέξρνληαη απφ επηρεηξεκαηηθέο δξαζηεξηφηεηεο. ε) νη πξαηεξηνχρνη πγξψλ θαπζίκσλ θαη πσιεηήο πεηξειαίνπ ζέξκαλζεο κε θχθιν εξγαζηψλ άλσ ησλ 8.000.000 επξψ ζη) Κεξδνζθνπηθέο ή κε νληφηεηεο πνπ αλήθνπλ ζην Γεκφζην ή ειέγρνληαη απφ απηφ ή ηεινχλ ππφ ηελ επνπηεία απηνχ. δ) θάζε άιιε νληφηεηα πνπ ππνρξενχηαη ζε εθαξκνγή ηνπ δηπινγξαθηθνχ ζπζηήκαηνο απφ άιιε λνκνζεζία. 12 Οη ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ησλ νληνηήησλ ζχκθσλα κε ην δηπινγξαθηθφ ζχζηεκα, θαηαξηίδνληαη θαηά πεξίπησζε, ζχκθσλα κε ηα ππνδείγκαηα ηνπ Παξαξηήκαηνο Β: ππφδεηγκα Β.1.1 ή Β.1.2 (Ηζνινγηζκφο), ππφδεηγκα Β.2.1 ή Β.2.2 (Καηάζηαζε Απνηειεζκάησλ), ππφδεηγκα Β.3 (Καηάζηαζε Μεηαβνιψλ Καζαξήο Θέζεο) θαη ππφδεηγκα Β.4 (Καηάζηαζε Υξεκαηνξνψλ). Οη πνιχ κηθξέο νληφηεηεο, εθηφο ηνπ 2γ ηνπ άξζξνπ 1, έρνπλ επίζεο ηελ δπλαηφηεηα λα θαηαξηίδνπλ ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ζχκθσλα κε ην δηπινγξαθηθφ ζχζηεκα, ζχκθσλα κε ηα ππνδείγκαηα ηνπ Παξαξηήκαηνο Β: Τπφδεηγκα Β.5 (πλνπηηθφο ηζνινγηζκφο) ππφδεηγκα Β.6 (πλνπηηθά Απνηειέζκαηα ρξήζεο) (Όια απηά εθφζνλ θπζηθά δελ πξνβιέπεηαη δηαθνξεηηθά απφ άιιε λνκνζεζία.) Σα παξαπάλσ παξνπζηάδνληαη ζπλνπηηθά ζηνλ παξαθάησ πίλαθα: ΟΗΚΟΝΟΜΗΚΔ ΚΑΣΑΣΑΔΗ Καηάζηαζε Απνηειεζκάησλ Άξζξν 1 παξ.2.γ ΚΑΣΖΓΟΡΗΔ ΜΔΓΔΘΟΤ ΟΝΣΟΣΖΣΩΝ Πνιχ κηθξέο Μηθξέο Μεζαίεο Μεγάιεο Άξζξν 1 παξ.2.α & 2.β. Πξνζάξηεκα θαη εκεηψζεηο Ηζνινγηζκφο Καηάζηαζε κεηαβνιψλ θαζαξήο ζέζεο Καηάζηαζε Υξεκαηνξνψλ Πεγή: Παξ.16.3.1.Λνγηζηηθή Οδεγία εθαξκνγήο ηνπ λόκνπ 4308/2014 12 Άξζξν 3, Λνγηζηηθή νδεγία Ν.4308/2014, 2015 8

Δδψ πξέπεη λα αλαθεξζεί επίζεο πσο ν Πίλαθαο δηάζεζεο έπαςε λα πθίζηαηαη, εθφζνλ νη πιεξνθνξίεο απηνχ ππάξρνπλ ζηελ θαηάζηαζε απνηειεζκάησλ θαη ηνλ πίλαθα κεηαβνιψλ θαζαξήο ζέζεο. ην ζεκείν απηφ πξέπεη λα αλαθεξζεί ε ζεκαληηθή νκνηφηεηα πνπ έρεη ην άξζξν 16 ηνπ παξφληνο λφκνπ, κε ην πξόηππν 1 ησλ Γηεζλώλ Λνγηζηηθώλ Πξνηύπσλ (ΗΑS1: Presentation of Financial Statements) κε ηνλ θαζνξηζκφ παξνπζίαζεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ, ζε αληίζεζε κε ηνλ παιηφ λφκν ηνπ Διιεληθνχ Γεληθνχ Λνγηζηηθνχ ρεδίνπ. Σν ππφδεηγκα ηνπ ηζνινγηζκνχ ζπκβαδίδεη κε ην ππφδεηγκα πνπ ππάξρεη δηεζλψο, νπφηε γίλεηαη θαη εχθνιε ζπγθξηζηκφηεηα αλάκεζα ζε επηρεηξήζεηο πνπ ρξεζηκνπνηνχλ ηα Γ.Π.Υ.Α. θαη απηέο πνπ ρξεζηκνπνηνχλ ηνλ λφκν 4308/2014. Δπίζεο ε θαηάζηαζε απνηειεζκάησλ παξνπζηάδεηαη πιένλ κε δχν κνξθέο ηελ «θαη είδνο» θαη ηελ «θαηά ιεηηνπξγία», φπσο θαη ζηα Γ.Π.Υ.Α.,ελψ ζην εληαίν ειιεληθφ ινγηζηηθφ ζρέδην ίζρπε κφλν ε «θαηά ιεηηνπξγία» παξνπζίαζε. Ζ λέα «θαη είδνο» παξνπζίαζε, παξνπζηάδεη ηνπο βαζηθνχο ινγαξηαζκνχο ησλ εζφδσλ θαη εμφδσλ, ε νπνία απνηειεί ηελ ζχλνςε ηεο θαηαξγεζείζαο «Καηάζηαζεο Λνγαξηαζκνχ Γεληθήο Δθκεηάιιεπζεο» ηνπ ΔΓΛ. 13 1.3.1 Πξνζάξηεκα Βαζηθέο αξρέο θαηάξηηζεο πξνζαξηήκαηνο: α) φιεο νη πιεξνθνξίεο πνπ δελ αλαθέξνληαη ζε έλαλ απφ ηνπο παξαπάλσ λφκνπο αλαθέξνληαη εδψ πξναηξεηηθά β) παξνπζηάδνληαη κε ηελ ίδηα ζεηξά φπσο θαη ζηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο γ) ζπληνκεχζεηο, δηαγξάκκαηα ή ζχκβνια δίλνληαη πιεξνθνξίεο γηα ηελ θαηαλφεζε ηνπο κε ζαθήλεηα. Πεξηιακβάλνληαη πιεξνθνξίεο ζρεηηθά ηελ νληόηεηα 14 γηα: α) Σελ επσλπκία ηεο νληφηεηαο. β) Σν λνκηθφ ηχπν ηεο νληφηεηαο. γ) Σελ πεξίνδν αλαθνξάο. δ) Σε δηεχζπλζε ηεο έδξαο ηεο νληφηεηαο. ε) Σν δεκφζην κεηξψν ζην νπνίν είλαη εγγεγξακκέλε ε νληφηεηα, ή αληίζηνηρεο πιεξνθνξίεο, θαηά πεξίπησζε. ζη) Δάλ ε νληφηεηα ιεηηνπξγεί κε ηελ παξαδνρή ηεο ζπλερηδφκελεο δξαζηεξηφηεηαο. δ) Δάλ ε νληφηεηα είλαη ππφ εθθαζάξηζε. ε) Σελ θαηεγνξία ηεο νληφηεηαο (πνιχ κηθξή, κηθξή, κεζαία, κεγάιε, δεκνζίνπ ζπκθέξνληνο), ζχκθσλα κε ηνλ παξφληα λφκν. ζ) Γήισζε φηη νη ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο έρνπλ θαηαξηηζηεί ζε πιήξε ζπκθσλία κε ηνλ παξφληα λφκν. Δπίζεο άιια ζηνηρεία θαη πιεξνθνξίεο 15 πνπ πεξηιακβάλεη ην πξνζάξηεκα είλαη: α) παξάγνληεο πνπ κπνξεί λα ζέζνπλ ζε θίλδπλν ηελ ζπλέρεηα ηεο δξαζηεξηφηεηαο ηελ νληφηεηαο, θαη ηη κέηξα ιήθζεθαλ γηα απηνχο 13 Παξ.16.3.Λνγηζηηθή νδεγία Ν.4308/2014, 2015 14 Παρ.3, αρ.29 Ν.4208/2014 15 Παρ.4-34, άρκρο 29, Ν4308/2014 9

β) πλνπηηθή αλαθνξά ησλ ινγηζηηθψλ πνιηηηθψλ πνπ αθνινπζεί ε νληφηεηα γηα ηα επηκέξνπο ζηνηρεία ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ ηεο θαηαζηάζεσλ γ) κηα παξέθθιηζε ελφο άξζξνπ ηνπ παξφληνο λφκνπ γηα ηελ εθαξκνγή ησλ δηαηάμεσλ ηεο εχινγεο παξνπζίαζεο, γλσζηνπνηείηαη θαη δηθαηνινγείηαη επαξθψο δ) Όηαλ έλα πεξηνπζηαθφ ζηνηρείν ή κηα ππνρξέσζε ζρεηίδεηαη κε πεξηζζφηεξα απφ έλα θνλδχιηα ηνπ ηζνινγηζκνχ, γλσζηνπνηείηαη ε ζρέζε ηνπ ζηνηρείνπ απηνχ κε ηα ζρεηηδφκελα θνλδχιηα ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ ε) έλαο πίλαθαο γηα θάζε θνλδχιη ελζψκαηνπ ή άπινπ πάγηνπ πεξηνπζηαθνχ ζηνηρείνπ πνπ παξνπζηάδεη 16 : 1. ην θφζηνο θηίζεο/ θφζηνο παξαγσγήο ή εχινγεο αμίαο ζηελ αξρή θαη ηέινπο πεξηφδνπ 2. ηηο πξνζζήθεο, ηηο κεηψζεηο θαη ηηο κεηαθνξέο κεηαμχ ησλ θνλδπιίσλ 3. ηηο απνζβέζεηο θαη απνκεηψζεηο αμίαο πνπ αθνξνχλ ηελ πεξίνδν 4. ηηο ζσξεπκέλεο απνζβέζεηο θαη απνκεηψζεηο ζηελ αξρή θαη ζην ηέινο ηεο πεξηφδνπ 5. ινηπέο κεηαβνιέο ησλ ζσξεπκέλσλ απνζβέζεσλ θαη απνκεηψζεσλ 6. ην πνζφ κε ην νπνίν πξνζαπμήζεθε ε αμία θηήζεο πάγησλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ ιφγσ θεθαιαηνπνίεζεο ηφθσλ ζηελ πεξίνδν, ζχκθσλα κε ηελ παξάγξαθν 2(δ) ηνπ άξζξνπ 18. δ) ζε πεξίπησζε επηκέηξεζεο ζηελ εχινγε αμία παξαηίζεηαη: 1. ζαθήο δήισζε ρξήζεο ηεο επηκέηξεζεο ζηελ εχινγε αμία θαη ζηνηρείσλ απηψλ πνπ επηκεηξήζεθαλ ζηελ αμία απηή 2. πεξηγξαθή ζεκαληηθψλ ππνζέζεσλ πνπ βαζίδνληαη ηα ππνδείγκαηα θαη νη ηερληθέο επηκέηξεζεο 3. γηα θάζε θνλδχιη εχινγε αμία θαη νη δηαθνξέο εχινγεο αμίαο (απνηειέζκαηα ή ΚΘ) 4. πίλαθαο παξνπζίαζεο ηεο θίλεζεο ησλ δηαθνξψλ εχινγεο αμίαο ζηελ πεξίνδν 5. γηα θάζε θαηεγνξία παξάγσγσλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ κέζσλ, πιεξνθνξίεο γηα ηελ έθηαζε θαη ηε θχζε ηνπο 6. γηα πάγηα ζηνηρεία, ε ινγηζηηθή αμία ησλ παγίσλ απηψλ πνπ ζα αλαγλσξίδνληαλ ζηνλ ηζνινγηζκφ, εάλ ηα ελ ιφγσ ζηνηρεία δελ είραλ επηκεηξεζεί ζηελ εχινγε αμία ε) ε πεξίπησζε επηκέηξεζεο ρξεκαηνπηζησηηθψλ κέζσλ ζηελ ηηκή θηήζεο: 1. γηα θάζε θαηεγνξία παξάγσγσλ ρξεκαηνπηζησηηθψλ κέζσλ: a. ε εχινγε αμία ησλ κέζσλ απηψλ, εάλ απηή κπνξεί λα πξνζδηνξηζηεί ζχκθσλα κε ηελ παξάγξαθν 12 ηνπ άξζξνπ 24 ηνπ παξφληνο λφκνπ, θαη b. πιεξνθνξίεο γηα ηελ έθηαζε ηεο ρξήζεο απηψλ ησλ κέζσλ θαη ηε θχζε ηνπο. 2. Γηα ηα κε θπθινθνξνχληα ρξεκαηννηθνλνκηθά ζηνηρεία ηα νπνία εκθαλίδνληαη κε πνζφ πνπ ππεξβαίλεη ηελ εχινγε αμία ηνπο: a. ε ινγηζηηθή αμία θαη ε εχινγε αμία είηε ησλ επηκέξνπο πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ, είηε ησλ θαηάιιεισλ νκάδσλ ησλ επηκέξνπο απηψλ ζηνηρείσλ, θαη b. νη ιφγνη γηα ηε κε κείσζε ηεο ινγηζηηθήο αμίαο, θαζψο θαη ε θχζε ησλ ελδείμεσλ πνπ νδεγνχλ ζηελ πεπνίζεζε γηα ηε δπλαηφηεηα αλάθηεζεο ηεο. ζ) Γηα ηελ θαζαξή ζέζε ηεο νληφηεηαο: 1. ην θεθάιαην πνπ έρεη εγθξηζεί αιιά δελ έρεη θαηαβιεζεί. 2. ν αξηζκφο θαη ηελ νλνκαζηηθή αμία ησλ ηίηισλ θαζαξήο ζέζεο ή, φηαλ δελ ππάξρεη νλνκαζηηθή, ε ινγηζηηθή αμία θάζε θαηεγνξίαο ηίηισλ. 16 Παρ.8, αρ.29, Ν4308/2014 10

3. ν αξηζκφ θαη ε νλνκαζηηθή αμία ή, φηαλ δελ ππάξρεη νλνκαζηηθή αμία, ε ινγηζηηθή αμία ησλ ηίηισλ πνπ αληηπξνζσπεχνπλ ην θεθάιαην θαη εθδφζεθαλ κέζα ζηε πεξίνδν, εληφο ησλ νξίσλ ηνπ εγθεθξηκέλνπ θεθαιαίνπ. 4. ε χπαξμε πηζηνπνηεηηθψλ ζπκκεηνρήο, κεηαηξέςηκσλ ηίηισλ, δηθαησκάησλ αγνξάο ηίηισλ, δηθαησκάησλ πξναίξεζεο ή παξφκνησλ ηίηισλ ή δηθαησκάησλ, κε κλεία ηνπ αξηζκνχ ηνπο, ηεο αμίαο ηνπο θαη ησλ δηθαησκάησλ πνπ παξέρνπλ. 5. αλάιπζε θάζε απνζεκαηηθνχ κε ζχληνκε πεξηγξαθή ηνπ ζθνπνχ ηνπ θαη ηεο θίλεζεο πνπ παξνπζίαζε ζηελ πεξίνδν, εθφζνλ ε ελ ιφγσ θίλεζε δελ παξέρεηαη αλαιπηηθά ζηνλ Πίλαθα Μεηαβνιψλ Καζαξήο Θέζεο. 6. ν αξηζκφο θαη ε νλνκαζηηθή αμία ησλ θαηερφκελσλ ηδίσλ ηίηισλ θαζαξήο ζέζεο ή, φηαλ δελ ππάξρεη νλνκαζηηθή, ε ινγηζηηθή αμία θάζε θαηεγνξίαο ηίηισλ. η) ζπλνιηθφ ρξένο πνπ θαιχπηεηαη κε εμαζθαιίζεηο πνπ παξέρνληαη απφ ηελ νληφηεηα ηα) πνζά ησλ ππνρξεψζεσλ ηεο νληφηεηαο πνπ θαζίζηαληαη απαηηεηά κεηά απφ πέληε έηε απφ ηελ εκεξνκελία ηνπ ηζνινγηζκνχ. ηβ) ε θχζε θαη ν επηρεηξεκαηηθφο ζηφρνο ησλ δηαθαλνληζκψλ ηεο νληφηεηαο πνπ δελ πεξηιακβάλνληαη ζηνλ ηζνινγηζκφ, θαζψο θαη ηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο επηπηψζεηο ησλ δηαθαλνληζκψλ απηψλ επί ηεο νληφηεηαο ηγ) ην ζπλνιηθφ πνζφ ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ δεζκεχζεσλ, εγγπήζεσλ ή ελδερφκελσλ επηβαξχλζεσλ, πνπ δελ εκθαλίδνληαη ζηνλ ηζνινγηζκφ ηδ) ην πνζφ θαη ηε θχζε ησλ επηκέξνπο ζηνηρείσλ ησλ εζφδσλ ή ησλ εμφδσλ πνπ είλαη ηδηαίηεξνπ χςνπο ή ηδηαίηεξεο ζπρλφηεηαο ή ζεκαζίαο. ηε) ην πνζφ ηφθσλ ηεο πεξηφδνπ κε ην νπνίν απμήζεθε ην θφζηνο απφθηεζεο αγαζψλ θαη ππεξεζηψλ ζχκθσλα κε ην άξζξν 20. ηζη) ε πξνηεηλφκελε, ή θαηά πεξίπησζε ηελ νξηζηηθή, δηάζεζε ησλ θεξδψλ. ηδ) ην πνζφ κεξηζκάησλ πνπ θαηαβιήζεθε ζηελ πεξίνδν. ηε) ν ινγηζηηθφο ρεηξηζκφο ησλ δεκηψλ, φηαλ ζπληξέρεη πεξίπησζε. ηζ) ζε πεξίπησζε αλαγλψξηζεο αλαβαιιφκελσλ θφξσλ, ηα ππφινηπα ηζνινγηζκνχ ζηελ αξρή θαη ζην ηέινο ηεο πεξηφδνπ, θαζψο θαη ε θίλεζή ηνπο κε αλαθνξά ησλ πνζψλ πνπ επεξεάδνπλ ηα απνηειέζκαηα ηεο πεξηφδνπ θαη ηελ θαζαξή ζέζε. ηη) γηα ηνπο απαζρνινχκελνπο: 1. Ο κέζνο φξνο ησλ απαζρνινχκελσλ. 2. Αλάιπζε ηνπ κέζνπ φξνπ ησλ απαζρνινχκελσλ αλά θαηεγνξία. 3. Αλ δελ αλαθέξνληαη ρσξηζηά ζηελ Καηάζηαζε Απνηειεζκάησλ νη δαπάλεο γηα παξνρέο ζε εξγαδφκελνπο ηεο πεξηφδνπ, γλσζηνπνηνχληαη αλαιπηηθά ηα ζπλνιηθά πνζά ησλ εμήο θαηεγνξηψλ απηψλ ησλ δαπαλψλ: 3α) Μηζζνί θαη εκεξνκίζζηα. 3β) Κνηλσληθέο επηβαξχλζεηο. 3γ) Παξνρέο κεηά ηελ έμνδν απφ ηελ ππεξεζία. θ) ην θαζαξφ χςνο ηνπ θχθινπ εξγαζηψλ κε αλάιπζε θαηά θαηεγνξίεο δξαζηεξηφηεηαο θαη θαηά γεσγξαθηθέο αγνξέο (νπζηψδεο δηαθνξά κεηαμχ ηνπο) θα) ηα πνζά πξνθαηαβνιψλ θαη πηζηψζεσλ πνπ ρνξεγήζεθαλ ζηα κέιε δηνηθεηηθψλ, δηαρεηξηζηηθψλ θαη επνπηηθψλ ζπκβνπιίσλ, κε κλεία ηνπ επηηνθίνπ, ησλ φξσλ ρνξήγεζεο θαη ησλ πνζψλ πνπ επηζηξάθεθαλ, δηαγξάθεθαλ ή δελ εηζπξάρζεθαλ ιφγσ απνπνίεζεο, θαζψο 11

θαη ηηο δεζκεχζεηο πνπ αλαιήθζεθαλ γηα ινγαξηαζκφ ηνπο, κε νπνηαδήπνηε εγγχεζε. Όπσο επίζεο θαη πνζά πνπ δφζεθαλ γηα ακνηβέο απηψλ ζηα πιαίζηα ησλ θαζεθφλησλ ηνπο, θαζψο θαη ηηο δεζκεχζεηο πνπ πξνέθπςαλ ή αλαιήθζεθαλ γηα παξνρέο κεηά ηελ έμνδν απφ ηελ ππεξεζία ζε απνρσξήζαληα κέιε ησλ ελ ιφγσ ζπκβνπιίσλ, αζξνηζηηθά θαηά θαηεγνξία ζπκβνπιίνπ. θβ) ε επσλπκία, ε έδξα θαη ε λνκηθή κνξθή θάζε άιιεο νληφηεηαο, ζηελ νπνία ε νληφηεηα είλαη απεξηφξηζηα επζπλφκελνο εηαίξνο, φπσο θαη ηεο νληφηεηαο ε νπνία θαηαξηίδεη ηηο ελνπνηεκέλεο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ηνπ ηειηθνχ ζπλφινπ επηρεηξήζεσλ( θαη ηνπ κεξηθνχ ζπλφινπ επηρεηξήζεσλ), κέξνο ηνπ νπνίνπ απνηειεί ε νληφηεηα σο ζπγαηξηθή, εάλ ζπληξέρεη πεξίπησζε. Δπίζεο αλαγξάθεηαη ν ηφπνο πνπ κπνξνχλ λα βξεζνχλ νη ελνπνηεκέλεο θαηαζηάζεηο απηέο, ζε άιιε πεξίπησζε πνπ δελ βξεζνχλ γίλεηαη αλαθνξά ηνπ γεγνλφηνο. θγ) νη ζπλαιιαγέο πνπ πξαγκαηνπνηεί ε νληφηεηα κε ηα ζπλδεδεκέλα κέξε (πνζνχ ζπλαιιαγψλ, θχζε ηεο ζρέζεο απηψλ θηι) θδ) νη ζπλνιηθέο ακνηβέο πνπ ρξεψζεθαλ απφ θάζε λφκηκν ειεγθηή ή ειεγθηηθφ γξαθείν γηα ηνλ ππνρξεσηηθφ έιεγρν ησλ εηήζησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ, γηα άιιεο ππεξεζίεο δηαζθάιηζεο, γηα ππεξεζίεο θνξνινγηθψλ ζπκβνπιψλ θαη γηα φιεο ηηο ινηπέο κε ειεγθηηθέο ππεξεζίεο. θε) Ζ ινγηζηηθή αμία ησλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ θαη ησλ ζπλδεφκελσλ κε απηά ππνρξεψζεσλ πνπ ζα δηαηεζνχλ ζην πξνζερέο δηάζηεκα (εθφζνλ είλαη ζεκαληηθά) θζη) νη πνιχ κηθξέο νληφηεηεο δειψλνπλ αλ ζέινπλ λα ρξεζηκνπνηήζνπλ ηνλ ζπλνπηηθφ Ηζνινγηζκφ(ππ.Β5) θαη ηελ ζπλνπηηθή θαηάζηαζε απνηειεζκάησλ (ππ.β6) ή κφλν ηελ ζπλνπηηθή θαηάζηαζε απνηειεζκάησλ ( Τπ.Β6) 1.3.2 Απαιιαγέο θαη απινπνηήζεηο αλάινγα ηνπ κεγέζνπο ηεο νληόηεηαο 17 Τπάξρνπλ δηάθνξεο απαιιαγέο θαη απινπνηήζεηο γηα ηηο νληφηεηεο, βάζεη ηνπ κεγέζνπο ηεο θάζε κηαο θαη παξαθάησ αλαιχνληαη γηα ηελ θάζε κηα θαηεγνξία μερσξηζηά. Γηα ηηο πνιύ κηθξέο νληφηεηεο ηεο παξαγξάθνπ 2γ ηνπ άξζξνπ 1 πνπ επηιέγνπλ λα θαηαξηίδνπλ κφλν ηελ ζπλνπηηθή Καηάζηαζε απνηειεζκάησλ ρξήζεο ππάξρνπλ νη παξαθάησ απινπνηήζεηο θαη απαιιαγέο ππνρξεψζεσλ: α) κε εθαξκνγή ην ηνπ πξνηεηλφκελνπ ινγηζηηθνχ ζρεδίνπ, β) κε ηήξεζε αξρείνπ ινγαξηαζκψλ «ινηπψλ πεξηνπζηαθψλ αξρείσλ», «θαζαξήο ζέζεο» θαη «ππνρξεψζεσλ», γ) δελ εθαξκφδνπλ ηηο παξαγξάθνπο 11 θαη 12 ηνπ άξζξνπ 16 πεξί απφθιηζεο απφ ηα ππνδείγκαηα ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ, δ) δελ ιακβάλνπλ ηελ νηθνλνκηθή νπζία ησλ ζπλαιιαγψλ θαη γεγνλφησλ γηα ηελ ινγηζηηθή ηνπο παξαθνινχζεζε θαη παξνπζίαζε, ε) δελ έρνπλ ηε δπλαηφηεηα απφθιηζεο απφ ηηο δηαηάμεηο ηνπ λφκνπ απηνχ γηα ηελ επίηεπμε ηεο εχινγεο παξνπζίαζεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ, ζη) γηα ην θφζηνο θηήζεο ησλ ηδηνπαξαγφκελσλ πάγησλ ζηνηρείσλ δελ εθαξκφδνπλ ηελ εχινγε αλαινγία ζηαζεξψλ θαη κεηαβιεηψλ εμφδσλ πνπ ζρεηίδνληαη έκκεζα κε ην ελ ιφγσ πάγην ζηνηρείν 17 Άξζξν 30, Ν.4308/2014 12

δ) κε εθαξκνγή απνζβέζεσλ ησλ παγίσλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ πνπ έρνπλ πεξηνξηζκέλε σθέιηκε δσή θαη ησλ βειηηψζεσλ ηεο γεο κε πεξηνξηζκέλε σθέιηκε δσή ε) κε εθαξκνγή απφζβεζεο ηεο ππεξαμίαο θαη άιισλ άπισλ ζηνηρείσλ κε απεξηφξηζηε σθέιηκε δσή (αλ ππάξρνπλ απνζβέλνληαη κε ηνλ ηξφπν πνπ νξίδεη ε θνξνινγηθή λνκνζεζία.) ζ) δελ εθαξκφδνπλ ηελ απνκείσζε ησλ ελζψκαησλ θαη άπισλ πάγησλ ζηνηρείσλ, αιιά αθνινπζνχλ ηηο εθάζηνηε ηζρχνπζεο θνξνινγηθέο ξπζκίζεηο η) αληηκεησπίδνπλ ινγηζηηθά φιεο ηηο ζπκβάζεηο κίζζσζεο, ζχκθσλα κε ηε θνξνινγηθή λνκνζεζία. ηα) κε ρξήζε ηεο κεζφδνπ ηνπ πξαγκαηηθνχ επηηνθίνπ ή ηεο ζηαζεξήο κεζφδνπ θαηά ηελ επηκέηξεζε ρξεκαηννηθνλνκηθψλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ ζην απνζβέζηκν θφζηνο ηβ) κε εθαξκνγή ειέγρνπ απνκείσζεο ηεο αμίαο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ αιιά αλαγλψξηζε δεκηψλ απνκείσζεο κε βάζε ηελ θνξνινγηθή λνκνζεζία ηγ) κε πξνζαχμεζε κε έκκεζν θφζηνο θαη ηφθνπο ηνπ θφζηνπο παξαγσγήο απνζεκάησλ ηδ) κε ρξήζε ηεο κεζφδνπ ηνπ πξαγκαηηθνχ επηηνθίνπ ή ηεο ζηαζεξήο κεζφδνπ θαηά ηελ επηκέηξεζε ρξεκαηννηθνλνκηθψλ ππνρξεψζεσλ ζην απνζβέζηκν θφζηνο ηε) εθαξκφδνπλ ηελ αλαγλψξηζε πξνβιέςεσλ ζχκθσλα κε ηελ θνξνινγηθή λνκνζεζία ηζη) αλαγλσξίδνπλ ηηο θξαηηθέο επηρνξεγήζεηο, ζχκθσλα κε ηε θνξνινγηθή λνκνζεζία ηδ) κε ππνρξέσζε αλαγλψξηζεο αλαβαιιφκελεο θνξνινγίαο ζηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ηεο νληφηεηαο ηε) κε επηκέηξεζε ζηελ εχινγε αμία ηζ) κε εθαξκνγή αλαδξνκηθήο δηφξζσζεο ησλ επηπηψζεσλ απφ αιιαγέο ινγηζηηθψλ πνιηηηθψλ θαη αλαγλψξηζε ιαζψλ θαη αλαγλσξίδνπλ ηηο ζρεηηθέο επηπηψζεηο ζηα πνζά ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ ζηελ πεξίνδν πνπ ε αιιαγή ινγηζηηθήο πνιηηηθήο πξαγκαηνπνηείηαη ή ην ιάζνο εληνπίδεηαη. Όηαλ ν θαζαξφο θχθινο εξγαζηψλ απηψλ ησλ νληνηήησλ δελ ππεξβαίλεη ηηο 150.000 επξψ εηεζίσο απφ πσιήζεηο αγαζψλ, δελ γίλεηαη απνγξαθή ησλ απνζεκάησλ αιιά αλαγλσξίδνπλ ηηο αγνξέο ηεο πεξηφδνπ σο έμνδν. Δπίζεο φηαλ επηιέμνπλ λα θάλνπλ απνγξαθή, ελψ δελ έθαλαλ ηα πξνεγνχκελα έηε, γηα ηνλ πξνζδηνξηζκφ ησλ απνηειεζκάησλ κηαο πεξηφδνπ ηφηε ε απνγξαθή απηή ζα πξέπεη λα γίλεη γηα ηνπιάρηζηνλ 3 έηε ζπλερφκελα. Γηα λα δηελεξγήζνπλ θπζηθή απνγξαθή γηα ηνλ ππνινγηζκφ ηνπ θφζηνπο πσιεζέλησλ ηεο πεξηφδνπ ην απφζεκα έλαξμεο ζεσξείηαη κεδεληθφ, εθφζνλ δελ δηελεξγνχζαλ πξηλ. Όηαλ πάιη ζέινπλ λα παχζνπλ λα δηελεξγνχλ θπζηθή απνγξαθή, ηφηε ην απφζεκα ηέινπο ηεο ηειεπηαίαο πεξηφδνπ δελ ιακβάλεηαη ππφςε ζηνλ ππνινγηζκφ ησλ απνηειεζκάησλ ηεο πξψηεο πεξηφδνπ ζηελ νπνία δελ δηελεξγείηαη απνγξαθή. Οη νληφηεηεο απηέο παξέρνπλ ηηο πιεξνθνξίεο κφλν ησλ παξαγξάθσλ 3 θαη 34 ηνπ άξζξνπ 29. Τπάξρνπλ επίζεο θάπνηεο εηδηθέο πεξηπηώζεη νληνηήησλ ηεο παξαγξάθνπ 2γ ηνπ άξζξνπ 1. Όπσο νη νληφηεηεο πνπ έρνπλ σο αληηθείκελν δξαζηεξηφηεηαο ηελ εκπνξία πγξψλ θαπζίκσλ ηνπ λ. 3054/2002, εληάζζνληαη ζηελ θαηεγνξία ησλ πνιχ κηθξψλ νληνηήησλ, κε κφλε πξνυπφζεζε φηη ν θχθινο εξγαζηψλ ηνπο δελ ππεξβαίλεη ην φξην ησλ 8.000.000 επξψ. Αλ ε νληφηεηα απηή γηα δχν ζπλερφκελα ρξφληα ππεξβαίλεη ή παχεη ηα ππεξβαίλεη ην φξην απηφ, ηφηε ηελ επφκελε πεξίνδν ε δπλαηφηεηα ζηε ζχληαμε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ ελεξγνπνηείηαη ή αίξεηαη. Οη παξαθάησ νληφηεηεο ηεο παξαγξάθνπ 2γ ηνπ άξζξνπ 1 έρνπλ ηε δπλαηφηεηα ζχληαμεο κφλν ζπλνπηηθήο θαηάζηαζεο απνηειεζκάησλ, ζχκθσλα κε ην ππφδεηγκα Β.6 : α) Οη αιινδαπέο επηρεηξήζεηο πνπ εγθαζίζηαληαη ζηελ Διιάδα κε βάζε ηνπο λφκνπο 89/1967 θαη 378/1968. 13

β) Σα ππνθαηαζηήκαηα ησλ αιινδαπψλ αεξνπνξηθψλ επηρεηξήζεσλ πνπ ιεηηνπξγνχλ ζηελ Διιάδα θαη απαιιάζζνληαη θφξνπ εηζνδήκαηνο κε ηνλ φξν ηεο ακνηβαηφηεηαο. γ) Ο εθκεηαιιεπηήο πινίνπ δεχηεξεο θαηεγνξίαο ηνπ άξζξνπ 3 ηνπ λ. 27/1975. Γηα ηηο πνιύ κηθξέο νληφηεηεο ηψξα ηεο παξαγξάθνπ 2α θαη 2β ηνπ άξζξνπ 1 πνπ απνθαζίδνπλ λα θαηαξηίζνπλ ζπλνπηηθφ ηζνινγηζκφ θαη ζπλνπηηθή θαηάζηαζε απνηειεζκάησλ ρξήζεο, έρνπλ θαη απηέο απαιιαγέο θαη απινπνηήζεηο απφ ππνρξεψζεηο φπσο: α) φηαλ ππάξρεη ζχγθξνπζε ζε κηα δηάηαμε ηνπ λφκνπ απηνχ θαη ηεο εθαξκνγήο ηεο εχινγεο αμίαο ηφηε δελ ππάξρεη ε ππνρξέσζε εθαξκνγήο ηεο ηειεπηαίαο, β) κε εθαξκνγή ηνπ άξζξνπ 24 γηα ηελ επηκέηξεζε ησλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ θαη ππνρξεψζεσλ ζηελ εχινγε αμία, γ) κε εθαξκνγή αλαδξνκηθήο δηφξζσζεο ησλ επηπηψζεσλ απφ αιιαγέο ινγηζηηθψλ πνιηηηθψλ θαη αλαγλψξηζε ιαζψλ θαζψο αλαγλσξίδνπλ ηηο ζρεηηθέο επηπηψζεηο ζηα πνζά ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ ζηελ πεξίνδν πνπ ε αιιαγή ινγηζηηθήο πνιηηηθήο πξαγκαηνπνηείηαη ή ην ιάζνο εληνπίδεηαη. Οη νληφηεηεο απηέο παξέρνπλ ηηο πιεξνθνξίεο κφλν ησλ παξαγξάθσλ 3, 16, 25 θαη 34 ηνπ άξζξνπ 29. Οη κηθξέο νληόηεηεο παξέρνπλ ηηο πιεξνθνξίεο κφλν ησλ παξαγξάθσλ 3 έσο θαη 8, 10, 13, 14, 16 έσο θαη 18, 23(α) θαη 25 ηνπ άξζξνπ 29. Οη κεζαίεο νληόηεηεο δχλαηαη λα κελ παξέρνπλ ηηο πιεξνθνξίεο ησλ παξαγξάθσλ 24, 32 θαη 33 ηνπ άξζξνπ 29. 1.4 Αξρέο ζύληαμεο ρξεκαηννηθνλνκηθώλ θαηαζηάζεσλ θαη ηξόπνο ηήξεζεο ηνπ ινγηζηηθνύ ζπζηήκαηνο 1.4.1 Λνγηζηηθό ζύζηεκα θαη ινγηζηηθό ζρέδην ινγαξηαζκώλ Σν ινγηζηηθό ζύζηεκα θαζνξίδεη ηνλ ηξφπν θαηαρψξεζεο θάζε ινγηζηηθνχ αξρείνπ κέζσ ησλ ινγηζηηθψλ βηβιίσλ ζηελ ειιεληθή γιψζζα θαη ησλ ινγηζηηθψλ ζηνηρείσλ (παξαζηαηηθά) ηα νπνία κπνξεί λα είλαη ζε νπνηαδήπνηε γιψζζα. Δίλαη απαξαίηεην λα ηεξείηαη ζε αξρείν( είηε κε ειεθηξνληθή είηε κε θπζηθή κνξθή) θάζε ζπλαιιαγή, θάζε γεγνλφο πνπ πξαγκαηνπνηείηαη ζε κηα ινγηζηηθή πεξίνδν, φπσο επίζεο θαη θάζε έζνδν, θέξδνο, έμνδν, δεκηά, αγνξά ή πψιεζε πεξηνπζηαθνχ ζηνηρείνπ, έθπησζε ή επηζηξνθή, θφξν, ηέινο, εηζθνξά ζε αζθαιηζηηθνχο νξγαληζκνχο ηεο νληφηεηαο γηα ηελ θαηάξηηζε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ θαη γηα νπνηνδήπνηε έιεγρν απηψλ. 18 Ζ ηήξεζε απηή βέβαηα γίλεηαη αλάινγα ηνπ κεγέζνπο θαη ηεο θχζεο ηεο νληφηεηαο. Πέξα απφ ηελ παξαθνινχζεζε ηεο ινγηζηηθήο βάζεο θάζε ζηνηρείνπ απφ ηα παξαπάλσ είλαη απαξαίηεηε θαη ε παξαθνινχζεζε ηεο θνξνινγηθήο βάζεο, ιφγσ ησλ δηαθνξψλ πνπ έρνπλ (κφληκεο-πξνζσξηλέο), θαηά πεξίπησζε. Οη δηαθνξέο ηεο θαηάζηαζεο απνηειεζκάησλ ιακβάλνληαη ππφςε γηα ηνλ ππνινγηζκφ ηνπ θφξνπ εηζνδήκαηνο. Οη δηαθνξέο πνπ ππάξρνπλ ζηνλ ηζνινγηζκφ, ζα επεξεάζνπλ ην θφξν εηζνδήκαηνο, φκσο κειινληηθά. Γηα παξάδεηγκα, ε 18 Παξ.3.1., ΠΟΛ.1003/2014 14

παξαθνινχζεζε ηεο θνξνινγηθήο βάζεο είλαη ζεκαληηθή ζηα «θέξδε εηο λέσλ», δηφηη ζε ηπρφλ δηαλνκή ηνπο πξέπεη ε νληφηεηα λα γλσξίδεη ηα πνζά γηα ηα νπνία ππνρξενχηαη ζε θαηαβνιή θφξνπ εηζνδήκαηνο. 19 Ζ θνξνινγηθή παξαθνινχζεζε γίλεηαη κε θαηάιιειν θαη αζθαιή ηξφπν γηα ηελ εθπιήξσζε ησλ γεληθψλ ππνρξεψζεσλ ηεο νληφηεηαο, φπσο είλαη νη πιεξνθνξίεο γηα ηελ ζχληαμε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ θαη ν ηπρφλ έιεγρνο, φπσο επίζεο θαη ησλ θνξνινγηθψλ ππνρξεψζεσλ ηεο νληφηεηαο, φπσο είλαη νη θνξνινγηθέο δειψζεηο. 20 Σν ινγηζηηθφ ζχζηεκα ηεο νληφηεηαο πνπ παξαθνινπζεί ζε αξρείν θάζε ζηνηρείν ηνπ ηζνινγηζκνχ, θαζψο θαη θάζε κεηαβνιή απηνχ ηεξεί θαηάιιειν δηπινγξαθηθό ζύζηεκα. Σα βαζηθά αξρεία πνπ ηεξεί είλαη: α) Αξρείν ζην νπνίν θαηαρσξείηαη αλαιπηηθά θάζε ζπλαιιαγή θαη γεγνλφο (εκεξνιφγην). β) Αξρείν κε ηηο κεηαβνιέο θάζε ηεξνχκελνπ ινγαξηαζκνχ (αλαιπηηθφ θαζνιηθφ). γ) χζηεκα ζπγθέληξσζεο ηνπ αζξνίζκαηνο ησλ απμήζεσλ θαη κεηψζεσλ (ρξεψζεσλ θαη πηζηψζεσλ), θαζψο θαη ην ππφινηπν θάζε ηεξνχκελνπ ινγαξηαζκνχ (ηζνδχγην). 21 Άιια ινγηζηηθά αξρεία βηβιία ζχκθσλα κε ην άξζξν 4 ηνπ παξφληνο λφκνπ είλαη : δ) αξρείν ελζψκαησλ θαη άπισλ παγίσλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ. (Μεηξψν παγίσλ) ε) αξρείν επελδχζεσλ ζε ρξεσζηηθνχο ηίηινπο, ηίηινπο θαζαξήο ζέζεο θαη ινηπνχο ηίηινπο. (βηβιίν επελδχζεσλ ) ζη) αξρεία απνγξαθήο ηδηφθηεησλ απνζεκάησλ, απνζεκάησλ ηξίησλ, ινηπψλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ, ινγαξηαζκψλ θαζαξήο ζέζεο, ινγαξηαζκψλ. 22 Όζνλ αθνξά ηψξα ην ινγηζηηθό ζρέδην ινγαξηαζκώλ, ε κφλε δηαθνξά ζηελ ηήξεζε ηνπ ζρεδίνπ ζε ζρέζε κε ην πξνεγνχκελν ζρέδην ινγαξηαζκψλ, είλαη ε δηαθνξεηηθή θηινζνθία ηνπ. Γειαδή πιένλ δελ ππάξρεη ε ππνρξεσηηθφηεηα ελφο ζπγθεθξηκέλνπ ινγηζηηθνχ ζρεδίνπ. Ο λένο λφκνο δίλεη έλα λέν ζρέδην ινγαξηαζκψλ, πξναηξεηηθφ ην νπνίν νη νληφηεηεο κπνξνχλ λα ρξεζηκνπνηνχλ, κε κφλε ππνρξέσζε, ζε πεξίπησζε ρξήζεο ηνπ, αθνξά ζηελ νλνκαηνινγία, ηνλ βαζκφ αλάιπζεο (πξσηνβάζκηνη, δεπηεξνβάζκηνη θηι) θαη ζπγθέληξσζεο ησλ ινγαξηαζκψλ. 23 Κάζε νληφηεηα έρεη ηελ δπλαηφηεηα ρξεζηκνπνίεζεο ηνπ ινγηζηηθνχ ζρεδίνπ πνπ ίζρπε κέρξη θαη ζηηο 31/12/2014, φκσο ε πξνζνρή ηνπο πξέπεη λα είλαη ζηξακκέλε ζην φηη νη ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ζα θαηαξηίδνληαη ζχκθσλα κε ηνλ παξφληα λφκν 4308/2014 ψζηε λα θαιχπηνληαη νη απαηηήζεηο ηνπ παξφληνο λφκνπ θαη νη πιεξνθνξηαθέο ηνπ αλάγθεο. Απηφ ζεκαίλεη φηη πξέπεη λα γίλνπλ νη θαηάιιειεο πξνζαξκνγέο θαη πξνζζήθεο ζην ζρέδην ινγαξηαζκψλ. 24 Πξέπεη εδψ λα αλαθεξζεί ε δηαθνξά πνπ ππάξρεη ζην ζρέδην ινγαξηαζκώλ ζηα ΔΛΠ κε ηνπ ΔΓΛΣ. ην ΔΓΛ νη ινγαξηαζκνί θαηαλέκνληαλ ζε ηξία κέξε θαζέλα απφ ηα νπνία ιεηηνπξγνχζε ζε ηδηαίηεξν θαη αλεμάξηεην θχθισκα. πλδένληαλ θαη ζπιιεηηνπξγνχζαλ κεηαμχ ηνπο, ρσξίο λα επεξεάδνπλ φκσο ινγηζηηθά θαη ηνπο ινγαξηαζκνχο ησλ άιισλ δχν κεξψλ. Δηδηθφηεξα νη ινγαξηαζκνί δηαρσξίδνληαλ α) ζηε γεληθή ινγηζηηθή (νκάδεο 1-8), β) ζηελ αλαιπηηθή ινγηζηηθή εθκεηαιιεχζεσο (νκάδα 9) θαη γ) ζηνπο ινγαξηαζκνχο ηάμεσο 19 Παξ.1.5, Καξακάλε Κ. θαη Βξνπζηνχξε Π., 2015, «Λνγηζηηθή Οξγάλσζε ζηα Πιαίζηα ησλ Δ.Λ.Π.» 20 Παξ.3.5, ΠΟΛ.1003/2014 21 Παξ.10.άξζξν 3, Ν.4308/2014 22 Άξζξν 4, Ν.4308/2014 23 Πεηξάθεο Δ.,TMS Auditors, «Διιεληθά ινγηζηηθά πξφηππα Ν.4308/2014» 24 Παξ.9, ΠΟΛ.1003/2014 15

(νκάδα 10 ή 0). Απφ ηελ άιιε κε ηα λέα ΔΛΠ θαηαξγείηαη ε αλαιπηηθή ινγηζηηθή εθκεηάιιεπζε θαη νη ινγαξηαζκνί ηάμεσο, ελψ ε γεληθή ινγηζηηθή δηαθνξνπνηείηαη απφ ηελ πξνεγνχκελε φπσο θαίλεηαη παξαθάησ. πλνπηηθή παξνπζίαζε ζρεδίνπ ινγαξηαζκώλ ηνπ Ν. 4308/2014 Οκάδα 1 Οκάδα 1 Δλζψκαηα θαη άπια κε θπθινθνξνχληα Πάγην Δλεξγεηηθφ (πάγηα) πεξηνπζηαθά ζηνηρεία Οκάδα 2 Οκάδα 2 Απνζέκαηα Απνζέκαηα Γηάγξακκα δηαξζξώζεσο ηνπ ζρεδίνπ ινγαξηαζκώλ ( 1.205 Π.Γ. 1123/1980) Οκάδα 3. Οκάδα 3. Υξεκαηννηθνλνκηθά θαη ινηπά πεξηνπζηαθά Απαηηήζεηο θαη δηαζέζηκα ζηνηρεία Οκάδα 4 Οκάδα 4 Καζαξή ζέζε Καζαξή ζέζε Πξνβιέςεηο Μαθξ/ζκεο Τπνρξεψζεηο Οκάδα 5 Οκάδα 5 Τπνρξεψζεηο θαη Πξνβιέςεηο Βξαρππξφζεζκεο Τπνρξεψζεηο Οκάδα 6 Οκάδα 6 Έμνδα θαη δεκηέο Οξγαληθά Έμνδα θαη είδνο Οκάδα 7 Οκάδα 7 Έζνδα θαη θέξδε Οξγαληθά Έζνδα θαη είδνο Οκάδα 8 Οκάδα 8 Ηδηνπαξαγσγή, ππνθαηαζηήκαηα θαη Λνγαξηαζκνί Απνηειεζκάησλ απνηειέζκαηα πεξηφδνπ. Οκάδα 9 Οκάδα 9 - Αλαιπηηθή Λνγηζηηθή Δθκεηαιιεχζεσο (Λνγαξηαζκνί θαηά Πξννξηζκφ) Οκάδα 10 Οκάδα 10 - Λνγαξηαζκνί Σάμεσο Πεγή: ηακαηόπνπινο Δ. θ.α.,2015 «ΕΛΛΗΝΙΚΑ ΛΟΓΙΣΙΚΑ ΠΡΟΣΤΠΑ», Άξζξν 3,παξ.29,ζει.165 1.4.2 Αξρέο ζύληαμεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθώλ θαηαζηάζεσλ Οη ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο πέξα απφ ην φηη παξνπζηάδνληαη σο εληαίν ζχλνιν, παξνπζηάδνπλ επίζεο εχινγα ηα ζηνηρεία ησλ ινγηζηηθψλ αξρείσλ, θάηη ην νπνίν απνηειεί ην ππέξηαην θξηηήξην ζηελ θαηάξηηζε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ, ζχκθσλα πάληα κε ηνλ παξφληα λφκν. Οη ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ζπληάζζνληαη κε ζαθήλεηα, ζχκθσλα κε: α) ηε ζεκειηψδε αξρή ηνπ δεδνπιεπκέλνπ, ζχκθσλα κε ηελ νπνία φια ηα απνηειέζκαηα ησλ ζπλαιιαγψλ θαη γεγνλφησλ ηα νπνία πξαγκαηνπνηήζεθαλ κέζα ζηελ νηθνλνκηθή πεξίνδν 16

(ελψ κπνξεί λα κελ εηζπξάρζεθαλ ή πιεξψζεθαλ), είλαη αλαγθαίν λα ζπκπεξηιεθζνχλ κέζα ζηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ηεο νληφηεηαο. β) ηε ζπλέρηζε ηεο δξαζηεξηόηεηαο, ζχκθσλα κε ηελ νπνία ε νληφηεηα ζπλερίδεη θαλνληθά γηα φιε ηελ επφκελε νηθνλνκηθή ηεο ρξήζε( 12 κήλεο κεηά ηελ θαηάξηηζε ηνπ ηζνινγηζκνχ) λα αζθεί ηηο επηρεηξεκαηηθέο ηηο δξαζηεξηφηεηεο, ρσξίο λα έρεη ηελ πξφζεζε δηαθνπήο ή ξεπζηνπνίεζεο ηεο. Όηαλ ινηπφλ νη ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ζπληάζζνληαη ζχκθσλα κε απηήλ ηελ αξρή, ηφηε απηέο επηκεηξψληαη βάζεη ηνπ θεθαιαίνπ 5 ηνπ παξφληνο λφκνπ. Γηαθνξεηηθά : i) ηα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία επηκεηξψληαη ζηηο θαζαξέο ξεπζηνπνηήζηκεο αμίεο ηνπο, ii) Οη ππνρξεψζεηο, πεξηιακβαλνκέλσλ ησλ πξνβιέςεσλ, επηκεηξψληαη ζηα πνζά πνπ αλακέλεηαη λα απαηηεζνχλ γηα ην δηαθαλνληζκφ ηνπο. γ) ηελ εθαξκνγή ησλ ινγηζηηθψλ πνιηηηθψλ ηεο νληφηεηαο, ε νπνία δηαζθαιίδεη ηε ζπγθξηζηκφηεηα ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ πιεξνθνξηψλ κε ζπλέπεηα απφ πεξίνδν ζε πεξίνδν. δ) ηελ αξρή ηεο ζπγθξηζηκόηεηαο ε νπνία ζεκαίλεη φηη, φηαλ ηα πνζά ηεο πξνεγνχκελεο πεξηφδνπ (ή πεξηφδσλ, φηαλ παξνπζηάδνληαη πεξηζζφηεξεο πεξίνδνη) δελ είλαη ζπγθξίζηκα κε ηα αληίζηνηρα ηεο ηξέρνπζαο πεξηφδνπ, ηα πνζά ηεο πξνεγνχκελεο πεξηφδνπ (πεξηφδσλ) πξνζαξκφδνληαη αλαιφγσο, ψζηε λα γίλνπλ ζπγθξίζηκα. ε) ηελ αλαγλψξηζε θαη επηκέηξεζε ησλ ζηνηρείσλ ηνπ ηζνινγηζκνχ θαη ηεο θαηάζηαζεο απνηειεζκάησλ, ε νπνία γίλεηαη κε ζύλεζε θαη μερσξηζηά γηα θάζε ζηνηρείν. πκςεθηζκνί κεηαμχ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ θαη ππνρξεψζεσλ ή κεηαμχ εμφδσλ θαη εζφδσλ δελ επηηξέπνληαη, εθηφο εάλ ηέηνηνο ζπκςεθηζκφο πξνβιέπεηαη απφ ηνλ παξφληα λφκν. Γηα απηφ θαη φιεο νη αξλεηηθέο πξνζαξκνγέο ηεο αμίαο ησλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ θαη ησλ ππνρξεψζεσλ αλαγλσξίδνληαη ζηελ πεξίνδν πνπ ιακβάλνπλ ρψξα, αλεμάξηεηα απφ ην εάλ ην απνηέιεζκα ηεο πεξηφδνπ είλαη θέξδνο ή δεκία. ζη) Όια ηα ζηνηρεία ηνπ ηζνινγηζκνχ θαη ηεο θαηάζηαζεο απνηειεζκάησλ πνπ πξνέθπςαλ ζε πξνεγνχκελε πεξίνδν, αιιά δελ έρνπλ αλαγλσξηζηεί θαηάιιεια βάζεη ησλ πξνβιέςεσλ ηνπ παξφληνο λφκνπ, αλαγλσξίδνληαη ζηελ ηξέρνπζα πεξίνδν, ζχκθσλα κε ην άξζξν 28, πεξί ινγηζηηθψλ πνιηηηθψλ θηι, ηνπ παξφληνο λφκνπ. δ) Με ηελ επηθχιαμε ηνπ άξζξνπ 28 πεξί ινγηζηηθψλ πνιηηηθψλ θηι, ηνπ παξφληνο λφκνπ, ηα ππφινηπα έλαξμεο ηνπ ηζνινγηζκνχ ζε θάζε πεξίνδν ζπκθσλνχλ κε ηα αληίζηνηρα ππφινηπα ιήμεο ηεο πξνεγνχκελεο πεξηφδνπ. ε) Με ηελ επηθχιαμε ηνπ άξζξνπ 24πεξί εχινγεο αμίαο, ηνπ παξφληνο λφκνπ, θέξδε πνπ δελ έρνπλ πξαγκαηνπνηεζεί ηελ εκεξνκελία ηνπ ηζνινγηζκνχ, δελ αλαγλσξίδνληαη. 25 Όζα ζηνηρεία ηθαλνπνηνχλ ηα παξαπάλσ θξηηήξηα πξέπεη λα αλαγλσξίδνληαη ζηνλ ηζνινγηζκφ θαη ηελ θαηάζηαζε απνηειεζκάησλ θαηά πεξίπησζε. Όζα φκσο είλαη ελδερφκελα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία ή ππνρξεψζεηο δελ κπνξνχλ λα αλαγλσξηζηνχλ ζηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο. Όζα γεγνλφηα έγηλαλ εκθαλή κεηά ηελ ιήμε ηεο πεξηφδνπ αιιά πξηλ πξνιάβνπλ λα ειεγρζνχλ θαη δεκνζηεπζνχλ, αλαγλσξίδνληαη ζηελ παξνχζα ρξήζε. Σα θνλδχιηα ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ παξαθνινπζνχληαη ινγηζηηθά θαη παξνπζηάδνληαη ιακβάλνληαο ππφςε ηελ νηθνλνκηθή νπζία ησλ ζπλαιιαγψλ ή γεγνλφησλ, δειαδή βάζεη ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο ηνπο επίπησζεο θαη φρη βάζεη ηνπ λνκηθφ ηνπο 25 Παξ.1. άξζξν 17, Ν.4308/2014 17

ηχπνπ 26. Δίλαη κηα θαηλνχξγηα εηζαγσγή ζην ινγηζηηθφ ζχζηεκα, εθφζνλ δελ ππήξρε πνπζελά παιαηφηεξα, φπνπ έπξεπε λα ππάξρνπλ ζπκβάζεηο θηι. Δπίζεο πξέπεη λα αλαγξάθεηαη δίπια ζην θάζε θνλδχιη ην πνζφ ηεο πξνεγνχκελεο πεξηφδνπ. Σα θνλδχιηα, πξέπεη λα παξνπζηάδνληαη δηαθεθξηκέλα, εθηφο θαη εάλ ηα πνζά ησλ θνλδπιίσλ πνπ αθνξνχλ ηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο είλαη αζήκαληα ζε ζρέζε κε ηελ εχινγε αμία ηεο νληφηεηαο ηφηε απηά κπνξνχλ λα ζπγρσλεπηνχλ. 27 Ζ παξάγξαθνο 7 ηνπ άξζξνπ 17 ηνπ παξόληνο λόκνπ εηζάγεη κηα πνιύ ζεκαληηθή ξύζκηζε ζην Διιεληθό ινγηζηηθό πιαίζην. Αλαθέξεη πσο νη νληόηεηεο πνπ θαηαξηίδνπλ ηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο ηνπο θαηαζηάζεηο ζύκθσλα κε ηνλ παξόληα λόκν, δύλαληαη λα αλαδεηνύλ εξκελεπηηθή θαζνδήγεζε από ηα ζρεηηθά Γ.Π.Χ.Α., ζην βαζκό πνπ νη ξπζκίζεηο ησλ πξνηύπσλ απηώλ είλαη ζπκβαηέο κε ηνλ παξόληα λόκν. 28 Απηφ είλαη έλα ζεκαληηθφ βήκα, αθνχ ηα Γ.Π.Υ.Α. είλαη αμηφπηζηα, δηεζλψο ρξεζηκνπνηνχκελα θαη δίλνληαη πνιιέο απαληήζεηο ζε δχζθνια ινγηζηηθά ζέκαηα. Έλα ζεκαληηθφ απνηέιεζκα είλαη φηη νη δηεζλήο εηαηξίεο, κπνξψληαο πιένλ λα έρνπλ κηα θαιχηεξε εηθφλα ησλ εηαηξηψλ ζηελ Διιάδα, ιφγσ ηεο ζπκβαηφηεηαο ησλ πξνηχπσλ, δείρλνπλ κεγαιχηεξν ελδηαθέξνλ γηα απηέο θαη έηζη απηφ σθειεί ηελ Διιάδα ζε δηάθνξεο ζπκθσλίεο θηι. Άιισζηε νη δηαηάμεηο ηεο Οδεγίαο 34/2013/ΔΔ πνπ ελζσκαηψλνληαη ζην λφκν είλαη γεληθά ζπκβαηέο κε ηα Γ.Π.Υ.Α. θαη ζχκθσλα κε ηηο ξπζκίζεηο ηεο παξνχζαο νδεγίαο, ππάξρεη ηαθηηθή επζπγξάκκηζε (ζπλήζσο αλά πεληαεηία), γηα λα κελ απνθιίλνπλ νπζησδψο απφ ηα Γ.Π.Υ.Α. πνπ εμειίζζνληαη γξήγνξα. 29 Όηαλ ε εθαξκνγή κηαο δηάηαμεο ηνπ λφκνπ, έξρεηαη ζε ζχγθξνπζε κε ηελ ππνρξέσζε πεξί εχινγεο παξνπζίαζεο ησλ ζηνηρείσλ, 30 ηφηε ε δηάηαμε απηή πξέπεη λα πξνζαξκνζηεί ψζηε λα ηθαλνπνηήζεη ηελ απαίηεζε πεξί εχινγεο παξνπζίαζεο. 26 Παξάξηεκα Α, Ν.4308/2014 27 Παξ.9 Λνγηζηηθή νδεγία Ν.4308/2014, 2015 28 Παξ.7, άξζξν 17, Ν.4308/2014 29 Παξ.17.7.Λνγηζηηθή νδεγία Ν.4308/2014, 2015 30 Παξ. 2 ηνπ άξζξνπ 16, Ν.4308/2014 18

2 Καλόλεο Δπηκέηξεζεο Τπάξρνπλ λένη θαλφλεο επηκέηξεζεο θαη αιιαγέο ζηελ παξνπζίαζε ησλ νηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ, πνπ έρνπλ θνηλά ζεκεία κε ηα Γηεζλή Λνγηζηηθά Πξφηππα. Με ηνλ φξν επηκέηξεζε λνείηαη, «ε δηαδηθαζία πξνζδηνξηζκνχ ηεο ρξεκαηηθήο αμίαο ελφο ζηνηρείνπ ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ θαηά ηελ αξρηθή ηνπ αλαγλψξηζε ή κεηαγελέζηεξα». 31 Ζ αξρηθή επηκέηξεζε ησλ ζηνηρείσλ είηε απφ απφθηεζε είηε απφ Ηδηνπαξαγσγή, γίλεηαη κε βάζε ην θφζηνο θηίζεο, ην νπνίν είλαη θαη ε βαζηθή ινγηζηηθή κέζνδνο πνπ ρξεζηκνπνηνχζαλ θαη ζπλερίδνπλ λα ρξεζηκνπνηνχλ κέρξη θαη ζήκεξα νη ρξήζηεο ζηελ Διιάδα γηα ηελ ζχληαμε ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ. Μεηά ηελ ιήμε ηεο θάζε πεξηόδνπ ρξήζεο, γίλεηαη απνηίκεζε ησλ ζηνηρείσλ απηψλ. Απνηίκεζε είλαη ν ππνινγηζκφο ηεο ρξεκαηηθήο αμίαο ησλ ζηνηρείσλ. Με ην παιαηφ θαζεζηψο ίζρπε ε επηκέηξεζε κφλν ζην θφζηνο θηίζεο, κείνλ απνζβέζεηο, κείνλ αλαπξνζαξκνγέο αμηψλ θαηά δηαζηήκαηα, βάζε Γηνηθεηηθψλ/ Κπβεξλεηηθψλ απνθάζεσλ. Δλψ κε ην λέν θαζεζηψο, κεηαγελέζηεξε επηκέηξεζε γίλεηαη βάζε ηνπ θφζηνπο θηίζεο, κείνλ απνζβέζεηο θαη κείνλ ηπρφλ απνκεηψζεσλ, έρνληαο φκσο ηελ δπλαηφηεηα ηεο επηκέηξεζεο ζηελ εχινγε αμία. Απόζβεζε είλαη «ε ζπζηεκαηηθή θαηαλνκή ηεο απνζβεζηέαο αμίαο ελφο καθξνπξφζεζκνπ ζηνηρείνπ ζηελ σθέιηκε νηθνλνκηθή δσή ηνπ» 32. Απνκείσζε είλαη «ην πνζφ θαηά ην νπνίν ε ινγηζηηθή αμία ελφο πεξηνπζηαθνχ ζηνηρείνπ ππεξβαίλεη ηελ αλαθηήζηκε αμία ηνπ.» 33 Ζ δπλαηφηεηα ρξήζεο ηεο εύινγεο αμίαο γίλεηαη γηα επηιεγκέλα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία θαη ππνρξεψζεηο πνπ ζα δνχκε παξαθάησ, φπσο απηά παξνπζηάδνληαη κε παξφκνην ηξφπν ζηα Γηεζλή Λνγηζηηθά Πξφηππα, κφλν φκσο εθφζνλ απηά κπνξνχλ αλ επηκεηξεζνχλ αμηφπηζηα. Απηφ γίλεηαη απφ επηινγή ηεο θάζε επηρείξεζεο γηα νξηζκέλεο θαηεγνξίεο νληνηήησλ ηηο νπνίεο ζα δνχκε παξαθάησ. Δχινγε αμία λνείηαη «ε ηηκή αληαιιαγήο ή δηαθαλνληζκνχ, κεηαμχ πξφζπκσλ θαη ελήκεξσλ κεξψλ πνπ ελεξγνχλ ππφ θαλνληθέο ζηελ αγνξά ζπλζήθεο, θαηά ηελ εκεξνκελία κέηξεζεο» 34. Δάλ έλα πεξηνπζηαθφ ζηνηρείν ή ππνρξέσζε επηκεηξεζεί ζηελ εχινγε αμία, ηφηε θαη θάζε άιιν ζηνηρείν ή ππνρξέσζε παξφκνηαο θχζεο ζα επηκεηξείηαη ζηελ εχινγε αμία. Δθηφο ησλ πεξηφδσλ πνπ θάζε ζηνηρείν, αλά πεξίπησζε, πξέπεη λα θάλεη επαλεθηίκεζε ηεο εχινγεο αμίαο, φηαλ νη ζπλζήθεο ηεο αγνξάο ππνδειψλνπλ φηη ε ινγηζηηθή αμία ηνπ ζηνηρείνπ δηαθέξεη ζεκαληηθά απφ ηελ εχινγε αμία ηνπ ηφηε επίζεο πξέπεη λα γίλεη ε επαλεθηίκεζε ηνπ ζηνηρείνπ 35. Αλ επηιέμεη ε νληφηεηα λα θάλεη ρξήζε ηεο εχινγεο αμίαο ηφηε ππνρξεσηηθά ζα ρξεζηκνπνηήζεη ην ππφδεηγκα Β.1.2 ηνπ Παξαξηήκαηνο Β. 31 Παξάξηεκα Α, Ν.4308/2014 32 Παξ.18.3 α.1, Λνγηζηηθή νδεγία Ν.4308/2014, 2015 33 Παξάξηεκα Α, Ν.4308/2014 34 Παξάξηεκα Α, Ν.4308/2014 35 Λαδαξίδεο Γ. 2015 «Πξψηε αλαιπηηθή πξνζέγγηζε ζηα Διιεληθά Λνγηζηηθά Πξφηππα» 19

2.1 Δλζώκαηα θαη άπια πάγηα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία Πξνηεηλόκελνη ινγαξηαζκνί ελζώκαησλ θαη άπισλ παγίσλ ζηνηρείσλ Ν.4308/2014 10 Γε 11 Γηακνξθώζεηο γεο ππνθείκελεο ζε απόζβεζε 12 Κηήξηα - ηερληθά έξγα 13 Μεραλνινγηθόο εμνπιηζκόο 14 Μεηαθνξηθά κέζα 15 Λνηπόο εμνπιηζκόο 16 Δπελδύζεηο ζε αθίλεηα 17 Πάγηα βηνινγηθά πεξηνπζηαθά ζηνηρεία 18 Άπια Σα πάγηα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία θαηαηάζζνληαη θαη παξνπζηάδνληαη ζηνλ ηζνινγηζκφ ζηα κε θπθινθνξνχληα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία. Ο ινγηζηηθφο ρεηξηζκφο ζα πξέπεη λα βαζίδεηαη ζηα ΔΛΠ 16, 17, 36 θαη 38, φπνπ νη νληφηεηεο κπνξνχλ λα αλαδεηήζνπλ εξκελεπηηθή θαζνδήγεζε. Πάγηα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία είλαη ηα ελζψκαηα θαη ηα άπια ζηνηρεία πνπ είλαη είηε ηδηφθηεηα, δειαδή έρνπλ αγνξαζηεί ή είλαη ηδηνπαξαγφκελα, είηε κηζζσκέλα κε ρξεκαηνδνηηθή ή ιεηηνπξγηθή κίζζσζε,ηα νπνία πξννξίδνληαη λα ρξεζηκνπνηεζνχλ θαηά ηξφπν δηαξθή γηα ηνπο ζθνπνχο ηεο νληφηεηαο θαη αλακέλεηαη λα απνθέξνπλ νηθνλνκηθά νθέιε πέξαλ ηεο κηαο εηήζηαο πεξηφδνπ. Γηα λα παύζεη έλα πάγην ζηνηρείν λα πθίζηαηαη ζηνλ ηζνινγηζκφ ηφηε ή δηαηίζεηαη ζε ηξίηνπο ή πιένλ δελ πξφθεηηαη λα επηθέξεη νηθνλνκηθά νθέιε απφ ηελ ρξήζε ηνπ ή ηελ δηάζεζε ηνπ. Απφ ηελ δηαθνξά ηνπ θαζαξνχ πξντφληνο ηεο δηάζεζεο θαη ηεο ινγηζηηθή αμίαο ηνπ παγίνπ (αλ ππάξρεη) ζα πξνθχςεη ην θέξδνο ή ε δεκηά. Σν θέξδνο ή ε δεκηά πεξηιακβάλεηαη ζηελ θαηάζηαζε απνηειεζκάησλ ηελ ζηηγκή πνπ παχζεη λα αλαγλσξίδεηαη, εθηφο θαη αλ πξνβιέπεηαη απφ ηνλ λφκν απηφ δηαθνξεηηθά. Όηαλ ζπληάζζνληαη νη νηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο, ζην ηέινο κηαο ρξήζεο, ηα ελζψκαηα θαη άπια πάγηα ζηνηρεία επηκεηξψληαη ζην αξρηθφ ηνπο θφζηνο θηίζεο ζπλ ηηο δαπάλεο βειηίσζεο, ζπλ ηηο δαπάλεο επηζθεπήο θαη ζπληήξεζεο, πιελ ηηο πξνζαξκνγέο αμηψλ, δειαδή ηηο απνζβέζεηο θαη ηηο απνκεηψζεηο. χκθσλα κε ην ΔΓΛ ε αλαπξνζαξκνγή ηεο αμίαο ησλ παγίσλ θαη ησλ ζπληειεζηψλ απφζβεζεο γηλφηαλ κε βάζε ηελ θνξνινγηθή λνκνζεζία, ελψ κε ηνλ λέν λφκν νη νληφηεηεο απεπζχλνληαη ζε εθηηκεηέο γηα ηελ αλαπξνζαξκνγή ηεο αμίαο ησλ αθηλήησλ θαη ε απφζβεζε ησλ παγίσλ γίλεηαη βάζεη ηεο σθέιηκεο νηθνλνκηθήο ηνπ δσήο. 20

2.1.1 Δλζώκαηα πάγηα ζηνηρεία Δλζώκαην πάγην ζηνηρείν είλαη νπνηνδήπνηε ζηνηρείν έρεη πιηθή ππφζηαζε. Σα ελζψκαηα πάγηα ζηνηρεία βάζεη ηνπ ζθνπνχ απφθηεζεο ηνπο ρσξίδνληαη ζε ηδηνρξεζηκνπνηνχκελα, επελδπηηθά θαη βηνινγηθά. Σα βηνινγηθά πάγηα ζηνηρεία είλαη ηδηνρξεζηκνπνηνχκελα, φκσο επεηδή παξνπζηάδνπλ πνιιέο ηδηαηηεξφηεηεο παξνπζηάδνληαη ζε μερσξηζηφ ινγαξηαζκφ. Ζ αξρηθή θαηαρώξεζε ηνπο γίλεηαη φπσο αλαθέξζεθε παξαπάλσ, ζην θφζηνο θηίζεο ησλ παγίσλ. Μεηαγελέζηεξα ε επηκέηξεζε γίλεηαη ζην θφζηνο θηίζεο κείνλ ηηο απνζβέζεηο θαη απνκεηψζεηο, φπνπ απηέο πθίζηαληαη. Οη απνζβέζεηο γίλνληαη εηεζίσο κφλν ζηα πάγηα πνπ έρνπλ πεξηνξηζκέλε σθέιηκε δσή, ελψ ζε απηά πνπ έρνπλ απεξηφξηζηε δσή δελ γίλνληαη απνζβέζεηο 36. Απηά κπνξεί λα είλαη θαη έξγα ηέρλεο, αληίθεο,θνζκήκαηα θαη άιια πάγηα ζηνηρεία πνπ δελ θζείξνληαη ή αρξεζηεχνληαη. Ζ απφζβεζε ππνινγίδεηαη κε βάζε ηελ σθέιηκε δσή ηνπ παγίνπ θαη κε βάζε ηελ θαηάιιειε κέζνδν απφζβεζεο, ηελ νπνία ζα επηιέμεη ε δηνίθεζε ηεο νληφηεηαο θαη είλαη ππεχζπλε γηα ηελ ζπζηεκαηηθή θαηαλνκή ηεο αμίαο ηνπ παγίνπ ζηελ σθέιηκε δσή ηνπ. Τπάξρνπλ 3 κέζνδνη, ε ζηαζεξή κέζνδνο, ε θζίλνπζα κέζνδνο θαη ε κέζνδνο ησλ παξαγφκελσλ κνλάδσλ. χκθσλα θαη κε ηα παιηά δηαηάγκαηα ηνπ ΔΓΛ θαη ηνπ Κ.Ν.2190/1920, νη απνζβέζεηο γίλνληαλ ζχκθσλα κε βάζε ηελ σθέιηκε δσή ηνπ παγίνπ, φκσο ιφγσ έιιεηςεο δπλαηνηήησλ παξαθνινχζεζεο θαη ηεο ινγηζηηθήο θαη ηεο θνξνινγηθή βάζεο, νη απνζβέζεηο γίλνληαλ βάζεη ησλ θνξνινγηθψλ δηαηάμεσλ. 37 Όηαλ ε ινγηζηηθή θαη θνξνινγηθή λνκνζεζία πεξί απνζβέζεσλ είλαη δηαθνξεηηθή, ηφηε ε νληφηεηα ππνρξενχηαη λα παξαθνινπζεί ηα πάγηα ζε ινγηζηηθή θαη θνξνινγηθή βάζε. Οη απνκεηώζεηο αμηψλ ειέγρνληαη αλ έρνπλ γίλεη ζε φια ηα πάγηα είηε έρνπλ πεξηνξηζκέλε είηε απεξηφξηζηε σθέιηκε νηθνλνκηθή δσή, εθφζνλ απηέο είλαη κφληκεο θαη δελ πξφθεηηαη λα αλαζηξαθνχλ. Εεκία απνκείσζεο ζα πξνθχςεη φηαλ ε ινγηζηηθή αμία ηνπ ζα είλαη κεγαιχηεξε απφ ηελ αλαθηήζηκε αμία ηνπ, ηφηε αλαγλσξίδνληαη ζηα απνηειέζκαηα σο έμνδν. νη δεκίεο απνκείσζεο κπνξνχλ λα αλαζηξαθνχλ ζηα απνηειέζκαηα φηαλ παχζνπλ λα πθίζηαληαη νη ζπλζήθεο πνπ ηηο πξνθαινχλ Αζθαιψο εθφζνλ γίλεη αλαζηξνθή ε ινγηζηηθή αμία ηνπ παγίνπ δελ κπνξεί λα ππεξβεί ηελ ινγηζηηθή αμία πνπ είρε ην πάγην πξηλ ηελ αλαζηξνθή. Άιιεο ελδείμεηο απνκείσζεο, κεηαμχ άιισλ, απνηεινχλ (i) ε κείσζε ηεο αμίαο ελφο ζηνηρείνπ πέξαλ ηνπ πνζνχ πνπ ζα αλακελφηαλ σο απνηέιεζκα ηνπ ρξφλνπ ή ηεο θαλνληθήο ρξήζεο ηνπ, (ii) δπζκελείο κεηαβνιέο ζην ηερλνινγηθφ, νηθνλνκηθφ θαη λνκηθφ πεξηβάιινλ ηεο νληφηεηαο, (iii) ε αχμεζε ησλ επηηνθίσλ ηεο αγνξάο ή άιισλ πνζνζηψλ απνδφζεσλ κηαο επέλδπζεο πνπ είλαη πηζαλφλ λα νδεγήζεη ζε ζεκαληηθή κείσζε ηεο αλαθηήζηκεο αμίαο ηνπ ζηνηρείνπ, θαη (iv) απαμίσζε ή θπζηθή βιάβε ελφο ζηνηρείνπ. Παξάδεηγκα Έζησ φηη ζηηο 1/1/2010 ε νληφηεηα απνθηά έλα κεράλεκα 10.000. Με απνζβέζεηο 1000 αλά έηνο. ηηο 31/12/2011 απνθαζίδεη λα ην πνπιήζεη 7.000 ελψ ε ζεκεξηλή αμία κηζζσκάησλ ηνπ είλαη 6.500. Σν κεγαιχηεξν αλάκεζα ζηελ ηηκή πψιεζεο θαη ηεο ζεκεξηλήο αμίαο κηζζσκάησλ είλαη ε ηηκή πψιεζεο ηελ νπνία ζα ζπγθξίλνπκε κε ηελ αλαπφζβεζηε αμία. 36 ζχκθσλα κε ηελ νδεγία 2013/34 ή ζχκθσλα κε ην ΓΛΠ 18, 37 Λαδαξίδεο Γ. 2015, «Πξψηε αλαιπηηθή πξνζέγγηζε ζηα Διιεληθά Λνγηζηηθά Πξφηππα» 21