ΔΛΛΗΝΙΚΗ ΓΗΜΟΚΡΑΣΙΑ ΤΠΟΤΡΓΔΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΓΔΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΣΔΙΑ ΓΗΜΟΙΩΝ ΔΟΓΩΝ ΓΙΔΤΘΤΝΗ ΔΠΙΛΤΗ ΓΙΑΦΟΡΩΝ ΤΠΟΓ/ΝΗ ΔΠΑΝΔΞΔΣΑΗ ΚΑΙ ΝΟΜΙΚΗ ΤΠΟΣΗΡΙΞΗ ΣΜΗΜΑ Α8-ΔΠΑΝΔΞΔΣΑΗ Σαρ. Γ/λζε : Δγλαηία 45 Σαρ. Κώδηθαο : 546 30 Θεζζαινλίθε Σειέθσλν : 2313333246 ΦΑΞ : 2313333258 Θεζζαινλίθε,09-09-2016 Αξηζκφο απφθαζεο:969 ΑΠΟΦΑΗ Ο ΠΡΟΪΣΑΜΔΝΟ ΣΗ ΓΙΔΤΘΤΝΗ ΔΠΙΛΤΗ ΓΙΑΦΟΡΩΝ Έρνληαο ππ' φςε: 1. Σηο δηαηάμεηο : α. Σνπ άξζξνπ 63 ηνπ λ. 4174/2013 (ΦΔΚ Α 170). β. Σεο παξ. 3 ηνπ άξζξνπ 47 ηνπ Ν. 4331/2015 (ΦΔΚ Α 69). γ. Σνπ άξζξνπ 59 ηνπ π.δ. 111/2014 (Α 178) «Οξγαληζκφο ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ». δ. Σεο αξηζ. Γ6Α1118225 ΔΞ 2013/24.07.2013 Απφθαζεο ηνπ Γεληθνχ Γξακκαηέα Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ (ΦΔΚ Β 1893) «Καζνξηζκφο ηεο δηάξζξσζεο θαη ησλ αξκνδηνηήησλ ηεο Τπεξεζίαο Δζσηεξηθήο Δπαλεμέηαζεο ηεο Γεληθήο Γξακκαηείαο Γεκνζίσλ Δζφδσλ, θαζψο θαη απαξαίηεησλ ιεπηνκεξεηψλ ιεηηνπξγίαο απηήο». ε. Σεο αξηζ. Γ6Α1198069 ΔΞ 2013/30.12.2013 Απφθαζεο ηνπ Γεληθνχ Γξακκαηέα Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ (ΦΔΚ Β 3367) «Μεηνλνκαζία θαη αλαθαζνξηζκφο ησλ αξκνδηνηήησλ θαη ηεο εζσηεξηθήο δηάξζξσζεο ηεο Τπεξεζίαο Δζσηεξηθήο Δπαλεμέηαζεο ηεο Γεληθήο Γξακκαηείαο Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ». ζη. Σεο αξηζ. Γ.ΟΡΓ.Α. 1159205ΔΞ2014 Απφθαζεο ηεο Γεληθήο Γξακκαηείαο Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ (ΦΔΚ Β3250/4-12-2014) «Σξνπνπνίεζε θαη ζπκπιήξσζε ηεο αξηζκ. Γ6Α 1058824ΔΞ2014/8-4-2014 απφθαζεο ηνπ Γεληθνχ Γξακκαηέα Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ, σο πξνο ηηο Γηεπζχλζεηο ηξαηεγηθνχ ρεδηαζκνχ θαη Οηθνλνκηθήο Γηνίθεζεο, Δπίιπζεο Γηαθνξψλ θαη Δθαξκνγήο ηεο Φνξνινγηθήο Πνιηηηθήο θαη Ννκνζεζίαο». δ. Σεο αξηζκ. Γ.ΟΡΓ.Α 1006534ΔΞ2014 Απφθαζεο ηνπ Γεληθνχ Γξακκαηέα Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ (ΦΔΚ Β165/19-1-2015) «Αλαθαζνξηζκφο ηεο θαζ χιελ αξκνδηφηεηαο θαη ηνπ ρξφλνπ έλαξμεο ιεηηνπξγίαο ηνπ Απηνηεινχο Σκήκαηνο Δπαλεμέηαζεο ηεο Γηεχζπλζεο 1
Δπίιπζεο Γηαθνξψλ ηεο Γεληθήο Γξακκαηείαο Γεκνζίσλ Δζφδσλ, θαζψο θαη ηνπ ρξφλνπ έλαξμεο ιεηηνπξγίαο ηνπ Απηνηεινχο Σκήκαηνο Δπαλεμέηαζεο, Ννκηθήο θαη Γηνηθεηηθήο Τπνζηήξημεο ηεο ίδηαο Γηεχζπλζεο θαη ηεο θαζ χιελ αξκνδηφηεηαο ηνπ Γξαθείνπ Δπαλεμέηαζεο ηνπ ίδηνπ Σκήκαηνο». ε. Σεο κε αξηζκφ Γ.ΟΡΓ.Α1118063ΔΞ2016/05-08-2016 Απφθαζεο ηνπ Γ.Γ. ηεο Γ.Γ.Γ.Δ. ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ (ΦΔΚ2562Β/19-08-2016) κε ζέκα «Σξνπνπνίεζε ηεο κε αξηζκφ Γ6Α1058824ΔΞ2014/08-04-2014 Απφθαζεο ηνπ Γ.Γ.Γ.Δ. ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ, σο πξνο ηηο Γ.Δ.Γ. θαη Δζσηεξηθνχ Διέγρνπ ηεο Γ.Γ.Γ.Δ.». ζ. Σεο αξηζκ. Γ.Δ.Γ. 1126366ΔΞ2016/30-8-2016 (ΦΔΚ Β 2759/1-9-2016) Απφθαζεο ηνπ Πξντζηακέλνπ ηεο Γηεχζπλζεο Δπίιπζεο Γηαθνξψλ. η. Σεο ΠΟΛ 1002/31.12.2013 Aπφθαζεο ηνπ Γεληθνχ Γξακκαηέα Γεκνζίσλ Δζφδσλ (ΦΔΚ Β 55/16-1-2014). 2. Σελ ΠΟΛ 1069/4-3-2014 Δγθχθιην ηεο Γεληθήο Γξακκαηείαο Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ. 3. Σε κε εκεξνκελία θαηάζεζεο 14/04/2016 θαη κε αξηζκό πξσηνθόιινπ... ελδηθνθαλή πξνζθπγή ηνπ... ηνπ..., θαηνίθνπ Γξάκαο επί ηεο νδνύ. κε ΑΦΜ:..., θαηά ηεο κε αξηζκ..../28-12-2015 Οξηζηηθήο Πξάμεο Γηνξζσηηθνχ Πξνζδηνξηζκνχ ΦΠΑ, δηαρεηξηζηηθήο πεξηφδνπ 1-1-2001 έσο 31-12-2001, ηνπ πξντζηακέλνπ ηεο ΓΟΤ... θαη ηα πξνζθνκηδφκελα κε απηή ζρεηηθά έγγξαθα. 4. Σε κε αξηζκ..../28-12-2015 Οξηζηηθή Πξάμε Γηνξζσηηθνχ Πξνζδηνξηζκνχ ΦΠΑ, δηαρεηξηζηηθήο πεξηφδνπ 1-1-2001 έσο 31-12-2001, ηνπ πξντζηακέλνπ ηεο ΓΟΤ... 5. Σηο απφςεηο ηεο αλσηέξσ θνξνινγηθήο αξρήο. 6. Σελ εηζήγεζε ηνπ νξηζζέληνο ππαιιήινπ ηνπ Σκήκαηνο Α8-Δπαλεμέηαζεο ηεο Γηεχζπλζεο Δπίιπζεο Γηαθνξψλ, φπσο απνηππψλεηαη ζην ζρέδην ηεο απφθαζεο. Δπί ηεο ππ.αξ.πξση..../14-4-2016 ελδηθνθαλνχο πξνζθπγήο ηνπ... ηνπ... ε νπνία θαηαηέζεθε εκπξφζεζκα θαη κεηά ηελ κειέηε θαη ηελ αμηνιφγεζε φισλ ησλ πθηζηάκελσλ ζην ζρεηηθφ θάθειν εγγξάθσλ θαη ησλ πξνβαιιφκελσλ ιφγσλ ηεο ελδηθνθαλνχο πξνζθπγήο, επαγφκαζηε ηα αθφινπζα: Καηφπηλ έθδνζεο ηεο κε αξηζκ../8-3-2014 εληνιήο κεξηθνχ ειέγρνπ ηνπ πξντζηακέλνπ ηεο ΓΟΤ..., ε νπνία εθδφζεθε έπεηηα θαη απφ ηελ κε αξηζκ.../01-04-2013 ρεηξφγξαθε εληνιή ειέγρνπ, δηελεξγήζεθε έιεγρνο γηα ηελ νξζή εθαξκνγή ησλ δηαηάμεσλ ηνπ Ν 2859/2000 γηα ηε θνξνινγηθή πεξίνδν 1-1-2001 έσο 31-12-2001. Ο σο άλσ έιεγρνο δηελεξγήζεθε ιακβάλνληαο ππφςε α) ην Γειηίν Πιεξνθνξηψλ ηεο Δπηρεηξεζηαθήο Γηεχζπλζεο Δηδηθψλ Τπνζέζεσλ Αζελψλ (Δ.Γ.Δ.Τ.Α.), ηεο Τπεξεζίαο Δηδηθψλ Διέγρσλ (ΤΠ.Δ.Δ.) κε αξηζκφ πξσηνθφιινπ ΔΜΠ, β) ην κε αξηζκφ πξση.. Γειηίν Πιεξνθνξηψλ ηνπ ΓΔΚ Αζελψλ θαη γ)ηελ κε αξηζκ./2007 Α.Δ.Π. ηεο ΓΟΤ... 2
Δηδηθφηεξα εθδφζεθε ε πξνζβαιιφκελε κε αξηζκ..../28-12-2015 Οξηζηηθή Πξάμε Γηνξζσηηθνύ Πξνζδηνξηζκνύ ΦΠΑ κε ηελ νπνία επηβιήζεθε ζε βάξνο ηνπ πξνζθεχγνληα επηπιένλ πνζφ θφξνπ γηα θαηαβνιή χςνπο 1.987,41 θαη πξφζζεηνο θφξνο χςνπο 2.384,89 γηα ηε θνξνινγηθή πεξίνδν 1-1-2001 έσο 31-12-2001. Η αλσηέξσ πξάμε εθδφζεθε ζε βάξνο ηνπ πξνζθεχγνληα δηφηη θαηά ηελ σο άλσ ρξήζε απνδέρζεθε, έιαβε θαη ρξεζηκνπνίεζε ζπλνιηθά δψδεθα (12) εηθνληθά θνξνινγηθά ζηνηρεία αμίαο ΚΒ εμφδσλ (ΣΠ-ΓΑ) κε εθδφηξηα ηελ αηνκηθή επηρείξεζε «...» κε ΑΦΜ:..., γηα ζπλαιιαγέο αλχπαξθηεο ζην ζχλνιφ ηνπο, ζπλνιηθήο θαζαξήο αμίαο 3.762.285δξρ (11.041,19 ) πιένλ ηνπ αλαινγνχληνο ΦΠΑ ζπλνιηθήο αμίαο 677.210δξρ (1.987,41 ). Ο έιεγρνο απνδέρεηαη ηηο θνξνινγεηέεο εθξνέο ζχκθσλα κε ηελ ππνβιεζείζα εθθαζαξηζηηθή δήισζε ελψ νη θνξνινγεηέεο εηζξνέο θαη δαπάλεο ζα κεησζνχλ κε ηα πνζά ησλ εηθνληθψλ ηηκνινγίσλ. Ο πξνζθεχγσλ, κε ηελ ππφ θξίζε ελδηθνθαλή πξνζθπγή ηνπ, δεηά ηελ αθχξσζε θαη εμαθάληζε ηεο ππ αξηζκ.../28-12-2015 νξηζηηθή πξάμε Γηνξζσηηθνχ πξνζδηνξηζκνχ ΦΠΑ θαη ηζρπξίδεηαη φηη: 1. Με ηελ ππ αξηζκ /15-12-2008 ακεηάθιεηε απφθαζε ηνπ Μνλνκεινχο Πιεκ/θείνπ..., θεξχρζεθε αζψνο γηα ην πνηληθφ αδίθεκα ηεο απνδνρήο εηθνληθψλ ηηκνινγίσλ. 2. Η πξνζβαιιφκελε απφθαζε είλαη απζαίξεηε αθνχ δελ ζηεξίδεηαη ζε δηαπηζηψζεηο απφ νπζηαζηηθφ έιεγρν ηεο επηρείξεζήο ηνπ αιιά νχηε θαη ζε νπνηνδήπνηε άιιν λφκηκν απνδεηθηηθφ ζηνηρείν αιιά ζε ππνζέζεηο, παξαιείςεηο ή θνξνινγηθέο παξαβάζεηο άιισλ επηρεηξήζεσλ. 3. Σα εκπνξεχκαηα πνπ πξνκεζεχηεθε απφ ηελ «...» δελ ήηαλ αλαιψζηκα πνπ ζα κπνξνχζαλ λα ρξεζηκνπνηεζνχλ γηα ηελ αχμεζε ησλ εμφδσλ ηεο επηρείξεζεο θαη ηε κείσζε ησλ θαζαξψλ εζφδσλ αιιά ήηαλ εκπνξεχκαηα απνιχησο ζπλαθή κε ην αληηθείκελν ηεο επηρείξεζήο ηνπ, ηα νπνία αγφξαζε γηα κεηαπψιεζε. 4. Η θνξνινγηθή αξρή πξνζπαζεί λα αληηζηξέςεη ην βάξνο ηεο απφδεημεο θαη επηβάιιεη ζε απηφλ λα απνδείμεη ηελ εηθνληθφηεηα ησλ ζπλαιιαγψλ παξαβηάδνληαο ην λφκν, ηηο αξρέο ηεο θαιήο πίζηεο θαη ηεο ρξεζηήο δηνίθεζεο. 5. Σεινχζε ζε θαιή πίζηε κε γλσξίδνληαο ηελ ηπρφλ παξαβαηηθή ζπκπεξηθνξά ηεο εθδφηξηαο εηαηξίαο, θαζψο απηή ήηαλ εηαηξία ππαξθηή απφ λνκηθή θαη θνξνινγηθή άπνςε, είρε θάλεη θαλνληθά δήισζε έλαξμεο θαη άζθεζεο επηηεδεχκαηνο, είρε ΑΦΜ θαη αζθνχζε έληνλε θαη εκθαλή εκπνξηθή δξαζηεξηφηεηα. Όιεο νη ζπλαιιαγέο ήηαλ πξαγκαηηθέο, ηα εκπνξεχκαηα κεηαθέξζεθαλ θαη παξαδφζεθαλ κε κεηαθνξηθέο εηαηξίεο θαη θαηέβαιε ην αληίζηνηρν ηίκεκα, ελψ ζε θάπνηεο πεξηπηψζεηο εθδφζεθαλ θαη πηζησηηθά ηηκνιφγηα κε ηα νπνία απνδεηθλχεηαη ε επηζηξνθή θάπνησλ εκπνξεπκάησλ. 6. Απφ ηελ εκέξα έθδνζεο ησλ ηηκνινγίσλ έρεη παξέιζεη ρξφλνο ηνπιάρηζηνλ δεθαπέληε (15) εηψλ θαη σο εθ ηνχηνπ ην δηθαίσκα ηνπ δεκνζίνπ γηα ηελ επηβνιή νπνηνπδήπνηε πξνζηίκνπ 3
ππέπεζε ζε παξαγξαθή. Ωο πξνο ηνλ πξώην ηζρπξηζκό ηνπ πξνζθεύγνληα Δπεηδή ζχκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 5 παξ. 2 ηνπ Κψδηθα Γηνηθεηηθήο Γηθνλνκίαο (λ.2717/1999), κφλν νη ακεηάθιεηεο θαηαδηθαζηηθέο απνθάζεηο ησλ πνηληθψλ δηθαζηεξίσλ απνηεινχλ δεδηθαζκέλν ζηα πιαίζηα ηεο δηνηθεηηθήο δίθεο σο πξνο ηελ ελνρή ηνπ δξάζηε. Δπεηδή, ε ζπληαγκαηηθφηεηα ηεο σο άλσ δηάηαμεο έρεη ήδε θξηζεί κε ηελ ππ αξηζκ.2067/2011 απφθαζε ηνπ ηδ. χκθσλα κε απηήλ ην δηνηθεηηθφ δηθαζηήξην δελ δεζκεχεηαη απφ ηελ ηπρφλ πξνεγεζείζα πνηληθή απφθαζε. Σν πνηληθφ δηθαζηήξην, πξνθεηκέλνπ λα θαηαιήμεη ζε θαηαδηθαζηηθή απφθαζε, πξέπεη λα είλαη απνιχησο ζίγνπξν γηα ηελ ελνρή ηνπ δξάζηε, ελψ πξνθεηκέλνπ λα θαηαιήμεη ζε αζσσηηθή απφθαζε δελ απαηηείηαη θαη αλάγθελ λα έρεη ηνλ απηφ βαζκφ βεβαηφηεηαο, εθ φζνλ κπνξεί κελ λα αζσψζεη θάπνηνλ γηαηί πείζηεθε φηη είλαη αζψνο, κπνξεί φκσο λα ηνλ αζσψζεη ειιείςεη ζρεηηθψλ απνδείμεσλ. ηελ ηειεπηαία απηή πεξίπησζε, ε δηαθνξνπνίεζε απηή δηθαηνινγεί ηε ξχζκηζε ηνπ άξζξνπ 5 παξ.2 ηνπ Κ.Γ.Γ. ππφ ηελ έλλνηα φηη, θαηά ην κέξνο πνπ ε ζρεηηθή δηάηαμε δελ αλαθέξεηαη θαη ζε ακεηάθιεηεο αζσσηηθέο απνθάζεηο ιφγσ ειιείςεσο απνδεηθηηθψλ ζηνηρείσλ, απηή δελ αληίθεηηαη ζηελ απνξξένπζα απφ ην χληαγκα (άξζξα 4 παξ.1 θαη 20 παξ.1) αξρή ηεο ηζφηεηαο ησλ δηαδίθσλ. Καηά ζπλέπεηα, ην δηνηθεηηθφ δηθαζηήξην, θξίλνληαο επί ηεο δηνηθεηηθήο παξάβαζεο, πνιιψ κάιινλ ε θνξνινγηθή δηνίθεζε θαηά ην ζηάδην ηεο επηβνιήο πξνζηίκσλ, δελ δεζκεχνληαη απφ ηπρφλ πξνεγεζείζα αζσσηηθή απφθαζε ηνπ πνηληθνχ δηθαζηεξίνπ (ζρεη. 2168/2003 ηδ). Δπεηδή, ζηελ πξνθεηκέλε πεξίπησζε, ε κε αξηζκ../2008 επηθαινχκελε απφ ηνλ πξνζθεχγνληα αζσσηηθή απφθαζε Μνλνκεινχο Πιεκκειεηνδηθείνπ... δελ δεζκεχεη ην δηνηθεηηθφ δηθαζηήξην θαζψο κφλν νη ακεηάθιεηεο θαηαδηθαζηηθέο απνθάζεηο ησλ πνηληθψλ δηθαζηεξίσλ απνηεινχλ δεδηθαζκέλν ζηα πιαίζηα ηεο δηνηθεηηθήο δίθεο σο πξνο ηελ ελνρή ηνπ δξάζηε. Ωο πξνο ηνλ δεύηεξν, ηέηαξην θαη πέκπην ηζρπξηζκό ηνπ πξνζθεύγνληα Δπεηδή, ν πξνζθεχγσλ ζηελ ππφ θξίζε ελδηθνθαλή πξνζθπγή ηνπ ηζρπξίδεηαη φηη ε πξνζβαιιφκελε απφθαζε είλαη απζαίξεηε αθνχ δελ ζηεξίδεηαη ζε δηαπηζηψζεηο απφ νπζηαζηηθφ έιεγρν ηεο επηρείξεζήο ηνπ, αιιά νχηε θαη ζε νπνηνδήπνηε άιιν λφκηκν απνδεηθηηθφ ζηνηρείν, αιιά ζε ππνζέζεηο, παξαιείςεηο ή θνξνινγηθέο παξαβάζεηο άιισλ επηρεηξήζεσλ. Δπηπξφζζεηα, ν πξνζθεχγσλ ηζρπξίδεηαη φηη ε θνξνινγηθή αξρή πξνζπαζεί λα αληηζηξέςεη ην βάξνο ηεο απφδεημεο ελψ ν ίδηνο ηεινχζε ζε θαιή πίζηε κε γλσξίδνληαο ηελ ηπρφλ παξαβαηηθή ζπκπεξηθνξά ηεο εθδφηξηαο εηαηξίαο. Οη σο άλσ ηζρπξηζκνί ηνπ πξνζθεχγνληα πξέπεη λα απνξξηθζνχλ σο αβάζηκνη γηα ηνπο παξαθάησ αλαθεξφκελνπο ιφγνπο: ην δήηεκα ησλ πξνυπνζέζεσλ λνκηκφηεηαο ηεο δηαδηθαζίαο ηνπ θνξνινγηθνχ ειέγρνπ, έρεη θξηζεί φηη δελ πθίζηαηαη παξάβαζε νπζηψδνπο ηχπνπ ηεο δηαδηθαζίαο, φηαλ γηα ηελ έθδνζε ηεο πξάμεσο επηβνιήο πξνζηίκνπ ιακβάλεηαη ππφςε θαη ε έθζεζε ειέγρνπ, ε νπνία δελ έρεη κελ 4
ζπληαρζεί απφ ηνλ ππάιιειν πνπ δηελήξγεζε ην ζρεηηθφ έιεγρν, αιιά απφ άιινλ ππάιιειν ηεο αξκφδηαο γηα ηελ επηβνιή ηνπ πξνζηίκνπ θνξνινγηθήο αξρήο, εθφζνλ πάλησο ε έθζεζε απηή ζηεξίδεηαη ζηηο δηαπηζηψζεηο ηνπ δηελεξγήζαληνο ηνλ έιεγρν ππαιιήινπ (ηδ 2056/1994, Λνγηζηήο 1995, ζ. 900, Γη.Γηθ. 1995, 1027 Γηνηθ.Δθ. Θεζ/λίθεο 41/2002 ). Δπίζεο, ζηελ πεξίπησζε πνπ ζπληάρζεθε έθζεζε ειέγρνπ απφ φξγαλν ηεο αξκφδηαο γηα ηελ επηβνιή ηνπ θφξνπ ή ηνπ πξνζηίκνπ Γ.Ο.Τ., δελ ππάξρεη παξάιεηςε ηεξήζεσο νπζηψδνπο ηχπνπ, έζησ θαη αλ ε έθζεζε απηή ζπληάρζεθε επί ηε βάζεη άιιεο έθζεζεο ειέγρνπ, ε νπνία ζπληάρζεθε απφ ππάιιειν άιιεο αλαξκφδηαο Γ.Ο.Τ., νη δηαπηζηψζεηο θαη ηα ζπκπεξάζκαηα ηνπ νπνίνπ πηνζεηνχληαη απφ ηνλ ππάιιειν ηεο αξκφδηαο Γ.Ο.Τ. πνπ ζπλέηαμε ηελ έθζεζε. Καη απηφ γηαηί ζηελ πεξίπησζε απηή έιαβε ρψξα ε απαηηνχκελε εθηίκεζε ησλ δηαιακβαλνκέλσλ ζηελ άιιε έθζεζε ζηνηρείσλ απφ ην φξγαλν ηεο αξκφδηαο γηα ηελ επηβνιή ηνπ θφξνπ ή ηνπ πξνζηίκνπ Γ.Ο.Τ. θαη ζπληάρζεθε θαη ζρεηηθή έθζεζε (ΓΔθΘΔ 41/2002, ΓΝΦ 2003, ζ.319). Σν ίδην ηζρχεη θαη ζηελ πεξίπησζε, πνπ ν έιεγρνο θαη ε ζχληαμε ηεο ζρεηηθήο έθζεζεο απφ φξγαλν ηεο αξκφδηαο γηα ηελ επηβνιή ηνπ πξνζηίκνπ Φνξνινγηθήο Αξρήο έρεη ζηεξηρζεί ζε εθηίκεζε εγγξάθσλ άιιεο νηθνλνκηθήο Αξρήο ή άιιεο δεκφζηαο ππεξεζίαο, φπσο ηεο αγνξαλνκίαο ή ηεο ηξνραίαο. ηελ πξνθείκελε πεξίπησζε, ν έιεγρνο δελ πξνέβε ζε απζαίξεην ζπκπέξαζκα, αιιά ε δηνίθεζε έπξαμε ππαγφκελε ζηελ αξρή ηεο λνκηκφηεηαο πνπ ζπλδέεηαη άξξεθηα κε ηελ αξρή ηνπ θξάηνπο δηθαίνπ (άξζξν 25 παξ.1 ) ε νπνία επηηάζζεη ηελ έθδνζε θαηαινγηζηηθψλ πξάμεσλ ζε βάξνο θνξνινγνχκελνπ, φηαλ απφ ηνλ δηελεξγνχκελν έιεγρν δηαγηγλψζθνληαη αληηθεηκεληθά ζηνηρεία πνπ ζηνηρεηνζεηνχλ ηε θνξνινγηθή παξάβαζε, κε ηελ πξνυπφζεζε ηεο ππαγσγήο ηεο δηνηθεηηθήο δξάζεο ζηνπο θαλφλεο δηθαίνπ θαη ηηο επηηαγέο ηνπ λφκνπ. Δπηπξνζζέησο, γηα ηελ επηβνιή πξνζηίκνπ γηα παξάβαζε δηαηάμεσλ ηνπ Κ.Β.. απαηηείηαη σο νπζηψδεο ηχπνο ηεο δηαδηθαζίαο ε πξνεγνχκελε ζχληαμε εθζέζεσο ειέγρνπ έζησ θαη αλ ε έθζεζε ειέγρνπ ζπλεηάγε επ` επθαηξία ειέγρνπ ησλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ επηρεηξήζεσο άιιεο απφ εθείλε ζηελ νπνία επηβάιιεηαη ην πξφζηηκν (ηδ 1262-3/2011 θαη 4503-4/1995). Δηδηθφηεξα, ν έιεγρνο βαζίζηεθε ζην γεγνλφο φηη ε εηθνληθφηεηα ησλ ζπλαιιαγψλ απνδεηθλχεηαη πιήξσο απφ ηνλ έιεγρν πνπ πξαγκαηνπνίεζε ε Δπηρεηξεζηαθή Γηεχζπλζε Δηδηθψλ Τπνζέζεσλ Αζελψλ (Δ.Γ.Δ.Τ.Α.) ηεο Τπεξεζίαο Δηδηθψλ Διέγρσλ (ΤΠ.Δ.Δ.) ζηηο επηρεηξήζεηο «...» κε ΑΦΜ:., «...» κε ΑΦΜ:.. θαη «...» κε ΑΦΜ:... Απφ ηελ επεμεξγαζία ησλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ πνπ έρεη εθδψζεη ε επηρείξεζε «...» κε ΑΦΜ:..., ν έιεγρνο δηαπίζησζε φηη είλαη εηθνληθά ζην ζχλνιφ ηνπο. Μεηαμχ ησλ επηρεηξήζεσλ πνπ έρεη εθδψζεη θνξνινγηθά ζηνηρεία ε «...» είλαη θαη ε επηρείξεζε ηνπ πξνζθεχγνληα... Πεξαηηέξσ, σο πξνο ηα βήκαηα ειέγρνπ πνπ αθνινπζήζεθαλ πξνθεηκέλνπ λα δηαπηζησζεί ε εηθνληθφηεηα ησλ ππφ έιεγρν θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ, απηά αλαθέξνληαη αλαιπηηθά ζην Κεθάιαην Πξαγκαηηθά Πεξηζηαηηθά-Γηαπηζηψζεηο Διέγρνπ, ηεο απφ 15-5-2007 Έθζεζεο Διέγρνπ εθαξκνγήο δηαηάμεσλ ηνπ ΠΓ 186/1992 (ΚΒ) ηεο Δπηρεηξεζηαθήο Γηεχζπλζεο Δηδηθψλ Τπνζέζεσλ Αζελψλ, ε 5
νπνία απνηειεί αλαπφζπαζην κέξνο ηεο απφ 28-12-2015 έθζεζεο ειέγρνπ ηνπ πξντζηάκελνπ ηεο ΓΟΤ... Δπεηδή, ζχκθσλα κε ην άξζξν 19 παξ. 4 ηνπ Ν.2523/1997 εηθνληθφ είλαη ην ζηνηρείν πνπ εθδίδεηαη γηα ζπλαιιαγή αλχπαξθηε ζην ζχλνιν ηεο ή γηα κέξνο απηήο ή γηα ζπλαιιαγή πνπ πξαγκαηνπνηήζεθε απφ πξφζσπα δηαθνξεηηθά απφ απηά πνπ αλαγξάθνληαη ζην ζηνηρείν ή ην έλα απφ απηά είλαη άγλσζην θνξνινγηθψο πξφζσπν, κε ηελ έλλνηα φηη δελ έρεη δειψζεη ηελ έλαξμε ηνπ επηηεδεχκαηνο ηνπ, νχηε έρεη ζεσξήζεη ζηνηρεία ζηελ θαηά ηφπν αξκφδηα, ζχκθσλα κε ηελ αλαγξαθφκελε ζην ζηνηρείν δηεχζπλζε, δεκφζηα νηθνλνκηθή ππεξεζία. Δπεηδή γηα ηε ζηνηρεηνζέηεζε ηνπ αδηθήκαηνο ηεο θνξνδηαθπγήο δελ απαηηείηαη ε πξφζεζε ηνπ θαηεγνξνχκελνπ λα απνθξχςεη θνξνινγεηέα χιε, αιιά αξθεί λα έρεη έζησ ππφλνηα φηη εθδίδεη ή ιακβάλεη πιαζηά ή εηθνληθά ηηκνιφγηα, θαη ζπγθεθξηκέλα, ζχκθσλα κε ηελ ππ αξηζκ. 285/2012 απφθαζε ηνπ η Πνηληθνχ Σκήκαηνο ηνπ Αξείνπ Πάγνπ, γηα ηε ζηνηρεηνζέηεζε ηνπ εγθιήκαηνο ηεο θνξνδηαθπγήο, απαηηείηαη, αληηθεηκεληθψο ε έθδνζε απφ ην δξάζηε πιαζηψλ ή εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ ή ε απνδνρή εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ (θαη κάιηζηα αλεμαξηήησο αλ ηα ηειεπηαία είλαη θαη πιαζηά, αθνχ ν λφκνο δελ ζεσξεί σο εηθνληθά κφλν ηα γλήζηα), ππνθεηκεληθψο δε δφινο, ν νπνίνο πεξηιακβάλεη ηε γλψζε, έζησ, θαη κε ηελ έλλνηα ηεο ακθηβνιίαο, ηεο πιαζηφηεηαο ή ηεο εηθνληθφηεηαο ησλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ θαη, επί απνδνρήο ηεο εηθνληθφηεηαο απηψλ, ηε ζέιεζε ή απνδνρή ηνπ δξάζηε λα πξνβεί ζηελ έθδνζε ησλ πιαζηψλ ή εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ ή λα απνδερζεί εηθνληθά θνξνινγηθά ζηνηρεία. Δπεηδή, ζχκθσλα κε ην άξζξν 18 2 ηνπ ΠΓ 186/92: «Κάζε εγγξαθή ζηα βηβιία, πνπ αθνξά ζπλαιιαγή ή άιιε πξάμε ηνπ ππόρξενπ, πξέπεη λα ζηεξίδεηαη ζε ζηνηρεία πνπ πξνβιέπνληαη από ηηο δηαηάμεηο ηνπ Κώδηθα απηνύ ή ζε δεκόζηα έγγξαθα ή ζε άιια πξόζθνξα απνδεηθηηθά ζηνηρεία.» Δπεηδή ζχκθσλα κε ην άξζξν 18 9 ηνπ ΠΓ 186/92: «Τν βάξνο ηεο απόδεημεο ηεο ζπλαιιαγήο θέξεη ηόζνλ ν εθδόηεο, όζνλ θαη ν ιήπηεο ηνπ ζηνηρείνπ, νη νπνίνη δηθαηνύληαη λα επηβεβαηώλνπλ ηα αλαγθαία ζηνηρεία ηνπ αληηζπκβαιιόκελνπ από ηε δήισζε έλαξμεο εξγαζηώλ ή από άιιν πξόζθνξν απνδεηθηηθό ζηνηρείν, επηθπιαζζνκέλσλ ησλ δηαηάμεσλ πεξί θνξνινγηθνύ απνξξήηνπ, ηα νπνία νη ζπκβαιιόκελνη ππνρξενύληαη εθαηέξσζελ λα παξέρνπλ, θέξνληαο ν θαζέλαο θαη ηελ επζύλε γηα ηελ αθξίβεηα ησλ ζηνηρείσλ πνπ παξέρεη.» Δπεηδή, φηαλ απνδίδεηαη ζε νξηζκέλν επηηεδεπκαηία ε παξάβαζε ηεο ιήςεσο εηθνληθνχ ηηκνινγίνπ, ππφ ηελ έλλνηα είηε φηη δελ έρεη πξαγκαηνπνηεζεί ε ζπλαιιαγή, ζηελ νπνία απηφ αλαθέξεηαη, είηε φηη έρεη κελ πξαγκαηνπνηεζεί ε ζπλαιιαγή, φρη, φκσο, φπσο εκθαλίδεηαη, κε ηνλ θεξφκελν σο εθδφηε ηνπ ηηκνινγίνπ, ε θνξνινγηθή αξρή βαξχλεηαη, θαη αξρήλ, κε ηελ απφδεημε ηεο ελ ιφγσ εηθνληθφηεηαο. Πξνο ηνχην αξθεί, θαη αξρήλ, λα απνδείμεη είηε φηη ν εθδφηεο ηνπ ηηκνινγίνπ είλαη πξφζσπν θνξνινγηθψο αλχπαξθην, δειαδή πξφζσπν πνπ δελ είρε δειψζεη ηελ έλαξμε ηνπ επηηεδεχκαηφο ηνπ νχηε είρε ζεσξήζεη ζηνηρεία ζηελ αξκφδηα θνξνινγηθή αξρή (νπφηε ν ιήπηεο βαξχλεηαη πιένλ λα απνδείμεη ηελ αιήζεηα ηήο ζπλαιιαγήο θαη ηελ θαιή ηνπ πίζηε θαηά ην ρξφλν ηεο), είηε φηη ν εθδφηεο ηνχ ηηκνινγίνπ είλαη πξφζσπν θνξνινγηθψο κελ ππαξθηφ, αιιά 6
ζπλαιιαθηηθψο αλχπαξθην, ή φηη, ελ φςεη ησλ επηρεηξεκαηηθψλ ηνπ δπλαηνηήησλ, φπσο πξνθχπηνπλ απφ ηελ ζπλνιηθή εθηίκεζε ηεο ζπλαιιαθηηθήο ηνπ ζπκπεξηθνξάο θαη ηεο θχζεσο θαη ηνπ θχθινπ ησλ εξγαζηψλ ηνπ, δελ είλαη δπλαηφλ λα ήηαλ ζε ζέζε λα εθπιεξψζεη ηελ επίκαρε παξνρή (νπφηε, θαη πάιη, ν ιήπηεο ηνπ θνξνινγηθνχ ζηνηρείνπ βαξχλεηαη λα απνδείμεη ηελ αιήζεηα ηεο ζπλαιιαγήο, δειαδή φηη απηή πξαγκαηνπνηήζεθε κεηαμχ απηνχ θαη ηνπ θεξνκέλνπ σο εθδφηνπ, έηζη φπσο πεξηγξάθεηαη ζην ηηκνιφγην).(ηδ 1404/2015) Δπεηδή, ε εηθνληθφηεηα ησλ ππφ έιεγρν θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ ζεκειηψλεηαη θαη απνδεηθλχεηαη πιήξσο απφ ηελ απφ 28-12-2015 Έθζεζε Διέγρνπ Κ.Β.. πνπ ζπλέηαμε ε Γ.Ο.Τ.... γηα ηνλ πξνζθεχγνληα γηα ηνπο θάησζη ιφγνπο: Όια ηα θνξνινγηθά ζηνηρεία πνπ έρεη εθδψζεη ε επηρείξεζε «...» είλαη εηθνληθά γηα ηνπο παξαθάησ ιφγνπο: Απφ ηνλ επηηφπην έιεγρν πνπ δηελήξγεζε ε Δ.Γ.Δ.Τ.Α. ηεο ΤΠΔΔ Αζελψλ ζηηο 16-10-2006 κε ηελ ππ αξηζκ /2006 εληνιή ειέγρνπ ζηελ δεισζείζα έδξα ηεο επηρείξεζεο... επί ηεο νδνχ., δηαπίζησζε φηη ν ρψξνο ήηαλ εγθαηαιειεηκκέλνο θαη θιεηζηφο. Απφ πιεξνθνξίεο πνπ ζπλέιεμε ην ζπλεξγείν πξνέθπςε φηη ζην ρψξν απηφ δελ ιεηηνπξγνχζε ε επηρείξεζε. Απφ ηα βηβιία θαη ηα ζηνηρεία πνπ παξειήθζεζαλ αιιά θαη απφ ην πεξηερφκελν ησλ θαηαζρεζέλησλ ζηνηρείσλ (απφ ηελ εηαηξεία...) δηαπηζηψζεθε φηη ε επηρείξεζε ηεο... ιεηηνπξγνχζε ζηελ. ζηελ έδξα ηεο... Απφ ηνλ έιεγρν ζπξνθνιιήζεθε ε ππ αξηζκ../2006 πξφζθιεζε γηα πξνζθφκηζε ησλ βηβιίσλ θαη ησλ ζηνηρείσλ ηεο επηρείξεζεο. Αλ θαη παξήιζε ε εκεξνκελία πνπ είρε ζέζεη ν έιεγρνο γηα ηελ πξνζθφκηζε ησλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ, ε επηρείξεζε δελ αληαπνθξίζεθε. Απφ ηα ζηνηρεία ηεο Γεληθήο Γξακκαηείαο Πιεξνθνξηαθψλ πζηεκάησλ δηαπηζηψζεθε φηη ε επηρείξεζε..., απφ ην έηνο 2000 έσο ηελ εκέξα ηνπ ειέγρνπ δελ είρε ππνβάιιεη δειψζεηο εηζνδήκαηνο, ΦΠΑ, ή άιισλ θνξνινγηψλ. Υξεζηκνπνηείηαη κφλν γηα ηελ έθδνζε ηηκνινγίσλ θαη απηφ απνδεηθλχεηαη ηφζν απφ ηνλ έιεγρν ζηελ εηαηξεία, φπνπ βξέζεθαλ βηβιία θαη ζηνηρεία ηεο, φζν θαη απφ ηηο ζεκεηψζεηο ζηα αλεπίζεκα ζηνηρεία πνπ θαηαζρέζεθαλ ζηελ εηαηξεία... Σελ 23-10-2006 ε ΤΠΔΔ Αζελψλ θάιεζε ηνλ βνεζφ ινγηζηή ηεο επηρείξεζεο....., πξνθεηκέλνπ λα δηεπθξηλίζεη ηε ζρέζε ηεο εηαηξείαο... κε ηελ επηρείξεζε... Ο. ππέβαιιε ηελ ππ αξηζκ /23-10-2006 δήισζε ζηελ νπνία αλαθέξεη : «πξναηξεηηθά ζην πξφγξακκα ΚΔΦΑΛΑΙΟ ηεξνχζακε απνζήθε. Κάζε ηέινο ηνπ κήλα ζπγθεληξψλακε ηα αξλεηηθά ππφινηπα ησλ εηδψλ θαη 7
ηα δίλακε ζηνλ. Απηφο κεηά απφ κηα εβδνκάδα καο έθεξλε ηηκνιφγηα αγνξάο απφ ηελ εηαηξεία... κε εκεξνκελία ηελ πξψηε ηνπ κήλα πνπ παξνπζηαδφηαλ ηα αξλεηηθά. Γελ γλσξίδσ νχηε πνπ εθδηδφηαλ ηα ηηκνιφγηα νχηε πνηνο ηα πξνκήζεπε. Σελ 26-10-2006 άιιν ζπλεξγείν ειέγρνπ ηεο Δ.Γ.Δ.Τ.Α. ηεο ΤΠΔΔ Αζελψλ, κε ηελ ππ αξηζκ../2006 εληνιή, κεηέβε εθ λένπ ζηελ νδφ. πξνθεηκέλνπ λα ειέγμεη ηελ επηρείξεζε ηεο «...». Αθνχ ην ζπλεξγείν δηαπίζησζε ηα ίδηα ζηνηρεία φπσο θαη ν πξνεγνχκελνο έιεγρνο, ζπξνθφιιεζε ηελ ππ αξηζκ /06 πξφζθιεζε κε ηελ νπνία θαινχζε ηελ επηρείξεζε εθ λένπ λα πξνζθνκίζεη ηα βηβιία θαη ζηνηρεία ηεο γηα έιεγρν. ηα ηηκνιφγηα εθδφζεσο... αλαθέξεηαη σο ηφπνο θφξησζεο ε νδφο. θαη κέζν κεηαθνξάο θνξηεγφ ηεο επηρείξεζεο. ην ρψξν ηεο έδξαο ηεο δελ ιεηηνχξγεζε ε επηρείξεζε νχηε δηαζέηεη θνξηεγφ απηνθίλεην. ε νξηζκέλα δε ηηκνιφγηα ππάξρνπλ θαηαγεγξακκέλα πνιιά εκπνξεχκαηα πνιχ κεγάινπ βάξνπο θαη φγθνπ πνπ θαζηζηά αδχλαηε ηε κεηαθνξά κε νπνηνδήπνηε φρεκα. Δπηπξνζζέησο, απφ ηνλ ηαθηηθφ έιεγρν πνπ δηελεξγήζεθε απφ ην ΓΔΚ Αζελψλ γηα ηελ «...» θαηφπηλ ηεο ππ αξηζκ./22-2-2007 εληνιήο ειέγρνπ, δηαπηζηψζεθε φηη ε ελ ιφγσ επηρείξεζε θαηά ηηο δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο 2001, 2002, 2003, 2004, θαη 2005 εμέδσζε κεγάιεο αμίαο εηθνληθά θνξνινγηθά ζηνηρεία. Σν Γηαπεξηθεξεηαθφ Διεγθηηθφ Κέληξν (Γ.Δ.Κ.) Αζελψλ, απέζηεηιε ζηελ ΓΟΤ... ην κε αξηζκφ πξση./26-1-2009 Γειηίν Πιεξνθνξηψλ ζην νπνίν πεξηιακβάλνληαη ηα απνηειέζκαηα ηνπ σο άλσ ηαθηηθνχ θνξνινγηθνχ ειέγρνπ. Δηδηθφηεξα ε ζηνηρεηνζέηεζε ηεο εηθνληθφηεηαο ησλ εθδνζέλησλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ απφ ηελ επηρείξεζε «...» πξνέθπςε αζξνηζηηθά απφ ηνπο παξαθάησ ιφγνπο: Απφ ηηο δηαπηζηψζεηο πνπ αλαθέξνληαη ζην Γειηίν Πιεξνθνξηψλ ηεο Δπηρεηξεζηαθήο Γηεχζπλζεο Δηδηθψλ Τπνζέζεσλ Αζελψλ (Δ.Γ.Δ.Τ.Α.) ηεο Τπεξεζίαο Δηδηθψλ Διέγρσλ (ΤΠ.Δ.Δ.) θαη ζηα κε αξηζκφ πξση.δμπ../8-2- 2008 θαη../13-11-2006 Γειηία Πιεξνθνξηψλ πνπ επηζπλάπηνληαη ζην Γειηίν Πιεξνθνξηψλ ηνπ ΓΔΚ Αζελψλ. Απφ ηε κε πξνζθφκηζε ζην Γηαπεξηθεξεηαθφ Διεγθηηθφ Κέληξν (ΓΔΚ) Αζελψλ ησλ θνξνινγηθψλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ πνπ ηεξήζεθαλ ηηο ειεγρφκελεο δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο (2001, 2002, 2003, 2004 θαη 2005) γηα ηε δηελέξγεηα θαη νινθιήξσζε ηνπ ηαθηηθνχ ειέγρνπ, παξά ην γεγνλφο φηη θνηλνπνίεζε πξνο ηελ ειεγρφκελε θα.. ηηο ππ αξηζκ /15-1-2008 θαη./20-2-2008 πξνζθιήζεηο ηνπ άξζξνπ 66 ηνπ Ν 2238/1994 θαη ηνπ άξζξνπ 36 ηνπ ΚΒ (ΠΓ 186/1992) φπσο 8
ηζρχεη κε ηνλ Ν 3052/2002η Απφ ην γεγνλφο φηη ε επηρείξεζε «...», ζχκθσλα κε ηνπο ειέγρνπο πνπ δηελεξγήζεθαλ κέρξη ηψξα απφ ηηο ειεγθηηθέο ππεξεζίεο ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ, ήηαλ κηα κηθξή επηρείξεζε επί ηεο νδνχ. ζην Γήκν., κε αληηθείκελν εξγαζηψλ ην εκπφξην νηθνδνκηθψλ εξγαιείσλ, ρσκάησλ θιπ. Η επηρείξεζε ζηεγαδφηαλ ζε κηζζσκέλν κηθξφ ηζφγεην ρψξν επηθάλεηαο 90ηκ. ηνλ ελ ιφγσ ρψξν ήηαλ αδχλαην λα απνζεθεχεη ηφζεο κεγάιεο πνζφηεηεο εκπνξεπκάησλ πνπ θέξεηαη φηη δηέζεζε κε ηα θνξνινγηθά ζηνηρεία πνπ εμέδσζε ηηο ειεγρφκελεο ρξήζεηο 2001, 2002, 2003, 2004 θαη 2005. Απφ ηηο κέρξη ηψξα δηαπηζηψζεηο ησλ δηαθιαδηθψλ ειέγρσλ ε επηρείξεζε «...» θέξεηαη λα έρεη εθδψζεη θνξνινγηθά ζηνηρεία γηα πσιήζεηο δηαθφξσλ εκπνξεπκάησλ, θπξίσο νηθνδνκηθψλ εξγαιείσλ θαη ρεκηθψλ πξντφλησλ, ηε ρξήζε 2001 ηηκνιφγηα θαζαξήο αμίαο 719.726.279δξρ (2.112.182,77 ), ηε ρξήζε 2002 ηηκνιφγηα θαζαξήο αμίαο 10.184.841,01, ηε ρξήζε 2003 ηηκνιφγηα θαζαξήο αμίαο 11.721.562,20, ηε ρξήζε 2004 ηηκνιφγηα θαζαξήο αμίαο 32.420.832,49 θαη ηε ρξήζε 2005 ηηκνιφγηα θαζαξήο αμίαο 15.692.853,87. Σηο αληίζηνηρεο ρξήζεηο νη αγνξέο ηεο επηρείξεζεο «...» ήηαλ ηε ρξήζε 2001 χςνπο 59.472.513δξρ (174.534,15 ), ηε ρξήζε 2002 χςνπο 3.304,64 θαη ηηο ρξήζεηο 2003, 2004 θαη 2005 δελ πξαγκαηνπνίεζε θακία αγνξά. Σα ζηνηρεία απηά πξνέθπςαλ απφ ηηο ππνβιεζείζεο ζπγθεληξσηηθέο θαηαζηάζεηο ηηκνινγίσλ ησλ πειαηψλ θαη ησλ πξνκεζεπηψλ ηεο (αθνχ ε ειεγρφκελε δελ ππέβαιιε ηξηπιφηππεο θαηαζηάζεηο ηηκνινγίσλ ησλ πειαηψλ θαη ησλ πξνκεζεπηψλ ηεο) πνπ αμηνπνηήζεθαλ απφ ηε Γεληθή Γξακκαηεία Πιεξνθνξηαθψλ πζηεκάησλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ θαζψο επίζεο θαη απφ ην κε αξηζκ../6-9-2005 έγγξαθν ηνπ ΠΔΚ Ισαλλίλσλ, κε ην νπνίν ε ελ ιφγσ ειεγθηηθή ππεξεζία γλσζηνπνίεζε φηη ε επηρείξεζε «...» έρεη εθδψζεη πξνο ζπγθεθξηκέλε ηερληθή εηαηξία ηε ρξήζε 2001 ηξηάληα (30) θνξνινγηθά ζηνηρεία ζπλνιηθήο αμίαο κε ΦΠΑ 1.379.824.740δξρ θαη ηε ρξήζε 2002 δπν (2) θνξνινγηθά ζηνηρεία ζπλνιηθήο αμίαο κε ΦΠΑ 108.937,60 ηηο ππνβιεζείζεο εθπξφζεζκεο δειψζεηο εηζνδήκαηνο θαη ζπγθεθξηκέλα ζην κεραλνγξαθηθφ δειηίν νηθνλνκηθψλ ζηνηρείσλ (Δ3), ε επηρείξεζε «...» δήισζε αγνξέο εκπνξεπκάησλ κφλν απφ ην εζσηεξηθφ ηεο ρψξαο θαη ζπγθεθξηκέλα ηε ρξήζε 2001 δήισζε αγνξέο χςνπο 1.080.663.780δξρ (3.171.427,09 ), ηε ρξήζε 2002 δήισζε αγνξέο χςνπο 11.189.201,45, ηε ρξήζε 2003 δήισζε αγνξέο χςνπο 12.516.836,00, ηε ρξήζε 2004 δήισζε αγνξέο χςνπο 34.038.443,00 θαη ηε ρξήζε 2005 δήισζε αγνξέο χςνπο 15.750.659,00. Οη αγνξέο απηέο δελ πξνθχπηνπλ θαη δελ δηθαηνινγνχληαη απφ ηα ζηνηρεία ησλ ππνβιεζεηζψλ 9
ζπγθεληξσηηθψλ θαηαζηάζεσλ ηηκνινγίσλ ησλ πειαηψλ θαη ησλ πξνκεζεπηψλ ηεο επηρείξεζεο «...» πνπ πξναλαθέξζεθαλ θαη ηα νπνία ειήθζεζαλ απφ ηε Γεληθή Γξακκαηεία Πιεξνθνξηαθψλ πζηεκάησλ. Η επηρείξεζε «...» ηηο θξηλφκελεο δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο δελ δηέζεηε πξνζσπηθφ απαξαίηεην γηα ηε δηεθπεξαίσζε ηέηνηνπ χςνπο ζπλαιιαγψλ, νχηε κεηαθνξηθά κέζα κε σθέιηκν θνξηίν ηέηνηνπ κεγέζνπο, ηθαλνχ λα κεηαθέξεη ηηο πνζφηεηεο ηνπ κεγέζνπο πνπ αλέγξαθε ζηα εθδνζέληα δειηία απνζηνιήο ή ηα δειηία απνζηνιήο-ηηκνιφγηα πψιεζεο. εκεηψλεηαη απφ ηνλ έιεγρν επίζεο φηη απφ ην ζχλνιν ησλ θεξφκελσλ σο πσιήζεσλ ηεο επηρείξεζεο «...», νη νπνίεο αλέξρνληαη ζην ζπλνιηθφ πνζφ ησλ 77.595.769,19, ε επηρείξεζε «...» εμέδσζε πξνο ηελ επηρείξεζε «...» ηηκνιφγηα πσιήζεσλ ζπλνιηθήο αμίαο 67.653.241,30. ηελ επηρείξεζε «...» πξφεδξνο θαη δηεπζχλσλ ζχκβνπινο αιιά θαη βαζηθφο κέηνρνο είλαη ν θνο (αδεξθφο ηεο...) ελψ σο κέιε ζπκκεηέρνπλ ν θνο.. (αδεξθφο ηεο...) θαη ν θνο.. (παηέξαο ηεο...). Απφ ηα αλσηέξσ πξνθχπηεη ζαθψο φηη ε επηρείξεζε «...» κε ηελ έθδνζε ησλ εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ δηεπθφιπλε ηελ επηρείξεζε «...» νχησο ψζηε απηή λα εκθαλίδεη εηθνληθέο αγνξέο εκπνξεπκάησλ θαη λα θαιχπηεη θαη λα λνκηκνπνηεί ηηο αληίζηνηρεο εηθνληθέο πσιήζεηο ηεο. Δπεηδή, ζχκθσλα κε ηνλ δηελεξγεζέληα, ζηνλ πξνζθεχγνληα, έιεγρν δηαηάμεσλ Κ.Β.. ηνπ Πξντζηακέλνπ ηεο Γ.Ο.Τ., ειήθζεζαλ ππφςε νη δηαπηζηψζεηο ηνπ ειέγρνπ ηεο ΤΠ.Δ.Δ θαη ηνπ Γειηίνπ Πιεξνθνξηψλ ηνπ Γ.Δ.Κ. Αζελψλ θαη αλαπηχζζνληαη δηεμνδηθά νη δηαπηζηψζεηο ειέγρνπ, σο πξνο ηα επίκαρα εθδνζέληα θνξνινγηθά ζηνηρεία ηα νπνία θξίζεθαλ εηθνληθά ζην ζχλνιφ ηνπο. πλεπψο νη ιφγνη πνπ ζηνηρεηνζεηνχλ πιήξσο θαη απνδεηθλχνπλ ηελ εηθνληθφηεηα ησλ αλσηέξσ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ πνπ εμέδσζε ε... πξνο ηνλ πξνζθεχγνληα θαηά ηε ρξήζε 1-1-2001 έσο 31-12-2001, θαηαγξάθνληαη αλαιπηηθά θαη κε πιεξφηεηα ζηελ απφ 28-12- 2015 ζπληαρζείζα γηα ηνλ πξνζθεχγνληα έθζεζε ειέγρνπ ΚΒ, απφ ηελ νπνία ηεθκαίξεηαη ε αμηνπνίεζε ησλ εηθνληθψλ ηηκνινγίσλ πξνο φθεινο ηνπ ιήπηε, ν νπνίνο κφλν θαιφπηζηα δελ ελήξγεζε θαζ' φιε ηελ δηάξθεηα ησλ ζπλαιιαγψλ ηνπ κε ηελ επηρείξεζε ηεο «...». Δπίζεο νη δηαπηζηψζεηο θαη ηα ζπκπεξάζκαηα ηνπ ειέγρνπ, φπσο απηά θαηαγξάθνληαη ζηελ αλσηέξσ έθζεζε ειέγρνπ, κε ηελ νπνία ζηνηρεηνζεηείηαη ε εηθνληθφηεηα ησλ επίκαρσλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ, ζπληζηνχλ ηελ αλαγθαία αηηηνινγία ησλ ππφ θξίζε πξάμεσλ. Δπεηδή, απφ ηα πξναλαθεξζέληα πξαγκαηηθά πεξηζηαηηθά απνδεηθλχεηαη φηη ν πξνζθεχγσλ θαηά ηε ρξήζε 2001 απνδέρζεθε, έιαβε θαη ρξεζηκνπνίεζε ζπλνιηθά δψδεθα (12) εηθνληθά θνξνινγηθά ζηνηρεία αμίαο (ΣΠ-ΓΑ) κε εθδφηξηα ηελ αηνκηθή επηρείξεζε «...». 10
πλεπψο, ζε αληίζεζε κε ηνπο ηζρπξηζκνχο ηνπ πξνζθεχγνληα, ζηελ έθζεζε ειέγρνπ αλαθέξνληαη αλαιπηηθά φιεο νη ειεγθηηθέο επαιεζεχζεηο, απφ ηε δηελέξγεηα ησλ νπνίσλ ν έιεγρνο απέθηεζε ηα ζηνηρεία εθείλα ηα νπνία ζεκειηψλνπλ, ζηνηρεηνζεηνχλ, ηεθκεξηψλνπλ θαη απνδεηθλχνπλ ηε βαζηκφηεηα ηνπ ραξαθηεξηζκνχ ησλ επίκαρσλ ζηνηρείσλ σο εηθνληθψλ. Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 1 ηνπ άξζξνπ 32 ηνπ Ν 2859/2000 νξίδεηαη φηη Τν δηθαίσκα έθπησζεο ηνπ θόξνπ κπνξεί λα αζθεζεί, εθόζνλ ν ππνθείκελνο ζην θόξν θαηέρεη: α)..β) λόκηκν ηηκνιόγην ή άιιν απνδεηθηηθό ζηνηρείν πνπ επέρεη ζέζε ηηκνινγίνπ, από ηα νπνία απνδεηθλύνληαη νη παξαδόζεηο αγαζώλ θαη νη παξνρέο ππεξεζηώλ πνπ γίλνληαη ζε απηόλ θαη ν θόξνο κε ηνλ νπνίν επηβαξύλζεθαλ, γ).. Δπεηδή, ζχκθσλα κε ηελ παξάγξαθν 3 ηνπ άξζξνπ 49 ηνπ Ν 2859/2000 πξάμε πξνζδηνξηζκνχ ηνπ θφξνπ, θαη αλ αθφκε έγηλε νξηζηηθή, δελ απνθιείεη ηελ έθδνζε θαη θνηλνπνίεζε ζπκπιεξσκαηηθήο πξάμεο, αλ απφ ζπκπιεξσκαηηθά ζηνηρεία πνπ πεξηήιζαλ κε νπνηνλδήπνηε ηξφπν ζε γλψζε ηνπ Πξντζηακέλνπ Γ.Ο.Τ., κεηά ηελ έθδνζε ηεο πξάμεο, εμαθξηβψλεηαη φηη ν θφξνο πνπ πξνθχπηεη είλαη κεγαιχηεξνο απ' απηφλ πνπ πξνζδηνξίδεηαη κε ηελ αξρηθή πξάμε ή αλ ε δήισζε ή ηα έληππα ή νη θαηαζηάζεηο πνπ ηε ζπλνδεχνπλ απνδεηθλχνληαη αλαθξηβή. Δπεηδή, ν πξνζθεχγσλ έρεη πεξαηψζεη ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 2001 ζχκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ηεο ΠΟΛ 1144/1998 απνδερφκελνο ην Δηδηθφ εκείσκα Διέγρνπ ηνπ. ΣΔΚ ρσξίο φκσο λα πξνθχςεη δηαθνξά ζηηο εηζξνέο ή εθξνέο θαη θαηά ζπλέπεηα ζην θφξν, γηα ηε ζπγθεθξηκέλε ρξήζε, νπφηε δελ εθδφζεθε Πξάμε Πξνζδηνξηζκνχ ΦΠΑ. Δπεηδή, νξίδεηαη ξεηά ζηελ ΠΟΛ 1144/1998 φηη νη δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 2 ηνπ άξζξνπ 68 ηνπ Ν 2238/1994 εθαξκφδνληαη αλάινγα θαη γηα ππνζέζεηο πνπ έρνπλ ειεγρζεί θαη πεξαησζεί κε βάζε ηηο δηαηάμεηο ηεο ελ ιφγσ απφθαζεο. Δπεηδή, ηα βηβιία θαη ζηνηρεία ηνπ πξνζθεχγνληα, ηεο ρξήζεο 2001, θξίζεθαλ αλαθξηβή ζχκθσλα κε ηελ πεξίπησζε γ ηεο παξαγξάθνπ 4 ηνπ άξζξνπ 30 ηνπ ΠΓ 186/1992 δηφηη θαηά ηελ ελ ιφγσ ρξήζε ν πξνζθεχγσλ έιαβε εηθνληθά θνξνινγηθά ζηνηρεία εμφδσλ. Δπεηδή, κε ηελ ΠΟΛ 1071/31-3-2015 έγηλε απνδεθηή απφ ηε Γεληθή Γξακκαηεία Γεκνζίσλ Δζφδσλ, ε ππ αξηζκ.170/2014 Γλσκνδφηεζε ηνπ Β Σκήκαηνο ηνπ Ννκηθνχ πκβνπιίνπ ηνπ Κξάηνπο κφλν σο πξνο ην πξψην εξψηεκα. Δπεηδή, ζχκθσλα κε ηελ σο άλσ γλσκνδφηεζε Σην πξώην εξώηεκα όηη ν θαιήο πίζηεσο ιήπηεο θνξνινγηθνύ ζηνηρείνπ, εηθνληθνύ σο πξνο ην πξόζσπν ηνπ εθδόηε (δειαδή ν θαινπίζησο αγλνώλ ηελ ελ ιόγσ εηθνληθόηεηα) δύλαηαη λα εθπέζεη ηε ζρεηηθή δαπάλε από ηα αθαζάξηζηα έζνδά ηνπ, ελώ, αληηζέησο, ηνύην είλαη αλεπίηξεπην γηα ηνλ θαθήο πίζηεσο ιήπηε ηνπ σο άλσ θνξνινγηθνύ ζηνηρείνπ. Δπεηδή, ζηελ ππφ θξίζε πεξίπησζε ηα ππφ έιεγρν θνξνινγηθά ζηνηρεία δελ είλαη εηθνληθά σο πξνο ην πξφζσπν ηνπ εθδφηε. Βάζεη ησλ αλσηέξσ, νξζά εθδφζεθε ε πξνζβαιιφκελε κε αξηζκ.../28-12-2015 Πξάμε Γηνξζσηηθνχ Πξνζδηνξηζκνχ ΦΠΑ, δηαρεηξηζηηθήο πεξηφδνπ 1-1-2001 έσο 31-12-2001, ηνπ πξντζηακέλνπ ηεο ΓΟΤ... 11
Ωο πξνο ηνλ ηξίην ηζρπξηζκό ηνπ πξνζθεύγνληα Δπεηδή, κέζσ ηεο ρξήζεο εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ νη επηρεηξήζεηο επηδηψθνπλ ηε κε θαηαβνιή ή ηε κείσζε θαηαβνιήο ησλ πνζψλ, ηφζν ησλ έκκεζσλ θφξσλ, φζν θαη ησλ άκεζσλ θφξσλ θαη ζε κεξηθέο πεξηπηψζεηο ηελ ηαθηνπνίεζε ινγηζηηθψλ θαη θνξνινγηθψλ αηαζζαιηψλ πνπ πάληα πξνέξρνληαη απφ ηελ πξνζπάζεηα λα κελ θαηαβάιινπλ ηνπο αλαινγνχληεο θφξνπο ή λα θαηαβάιινπλ απηνχο κεησκέλνπο. Δπεηδή, ε κε θαηαβνιή έκκεζσλ θφξσλ ή ε θαηαβνιή κεησκέλνπ πνζνχ θφξνπ εζηηάδεηαη θπξίσο ζηνλ ΦΠΑ, κε ηε δηφγθσζε ηνπ ΦΠΑ ησλ εηζξνψλ, ν νπνίνο ζπκςεθίδεηαη κε ηνλ ΦΠΑ ησλ εθξνψλ, κε θνξνινγηθά ζηνηρεία θπξίσο γηα αλχπαξθηεο αγνξέο. Η κε θαηαβνιή ή ε κείσζε θαηαβνιψλ άκεζσλ θφξσλ επηδηψθεηαη κέζσ ηεο κείσζεο ησλ θεξδψλ, κε ηελ αχμεζε είηε ησλ δαπαλψλ είηε ηνπ θφζηνπο πσιεζέλησλ πξντφλησλ ή εκπνξεπκάησλ ή παξαζρεζέλησλ ππεξεζηψλ κε θνξνινγηθά ζηνηρεία γηα αλχπαξθηεο δαπάλεο ή αγνξέο πνπ έρνπλ ζαλ απνηέιεζκα ηελ κεηαβνιή ησλ απνηειεζκάησλ. πλεπψο ν ελ ιφγσ ηζρπξηζκφο ηνπ πξνζθεχγνληα πξέπεη λα απνξξηθζεί σο αβάζηκνο. Ωο πξνο ηνλ έθην ηζρπξηζκό ηνπ πξνζθεύγνληα Δπεηδή, ν πξνζθεχγσλ ηζρπξίδεηαη φηη έρεη παξέιζεη ρξφλνο ηνπιάρηζηνλ δεθαπέληε (15) εηψλ θαη σο εθ ηνχηνπ ην δηθαίσκα ηνπ Γεκνζίνπ γηα ηελ επηβνιή νπνηνπδήπνηε πξνζηίκνπ έρεη ππνπέζεη ζε παξαγξαθή. Ο σο άλσ ηζρπξηζκφο ζα πξέπεη λα απνξξηθζεί σο απαξάδεθηνο. Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 1 ηνπ άξζξνπ 84 ηνπ Ν 2238/1994 νξίδεηαη φηη: Η θνηλνπνίεζε θύιινπ ειέγρνπ, θαηά ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 69, δελ κπνξεί λα γίλεη κεηά ηελ πάξνδν πεληαεηίαο από ην ηέινο ηνπ έηνπο κέζα ζην νπνίν ιήγεη ε πξνζεζκία γηα ηελ επίδνζε ηεο δήισζεο. Τν δηθαίσκα ηνπ Δεκνζίνπ γηα επηβνιή ηνπ θόξνπ παξαγξάθεηαη κεηά ηελ πάξνδν ηεο πεληαεηίαο. Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 4 ηνπ άξζξνπ 84 ηνπ Ν 2238/1994 νξίδεηαη φηη: Τν δηθαίσκα ηνπ Δεκνζίνπ γηα ηελ ελέξγεηα αξρηθήο ή ζπκπιεξσκαηηθήο θνξνινγηθήο εγγξαθήο θαη ηελ επηβνιή θόξσλ, πξόζζεησλ θόξσλ, γηα θνξνινγηθέο παξαβάζεηο, παξαγξάθεηαη κεηά ηελ πάξνδν δεθαεηίαο, εθόζνλ ε κε ελάζθεζε ηνπ, έζησ θαη θαηά έλα κέξνο, νθείιεηαη: α) Σηελ από πξόζεζε πξάμε ή παξάιεηςε ηνπ θνξνινγνπκέλνπ κε ηε ζύκπξαμε ηνπ αξκόδηνπ θνξνινγηθνύ νξγάλνπ. β) Σε νπνηαδήπνηε από ηηο πεξηπηώζεηο πνπ αλαθέξνληαη ζηελ παξάγξαθν 2 ηνπ άξζξνπ 68, αλεμάξηεηα από ην εάλ έρεη εθδνζεί θαη θνηλνπνηεζεί ή όρη, αξρηθό θύιιν ειέγρνπ. Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 2 ηνπ άξζξνπ 68 ηνπ Ν 2238/1994 νξίδεηαη φηη: Φύιιν ειέγρνπ θαη αλ αθόκε έγηλε νξηζηηθό δελ απνθιείεη ηελ έθδνζε θαη θνηλνπνίεζε ζπκπιεξσκαηηθνύ θύιινπ ειέγρνπ, αλ: 12
α) από ζπκπιεξσκαηηθά ζηνηρεία, πνπ πεξηήιζαλ ζε γλώζε ηνπ πξντζηακέλνπ ηεο δεκόζηαο νηθνλνκηθήο ππεξεζίαο, εμαθξηβώλεηαη όηη ην εηζόδεκα ηνπ θνξνινγνπκέλνπ ππεξβαίλεη απηό πνπ έρεη πεξηιεθζεί ζην πξνεγνύκελν θύιιν ειέγρνπ, β) ε δήισζε πνπ ππνβιήζεθε ή ηα έληππα ή νη θαηαζηάζεηο πνπ ηε ζπλνδεύνπλ απνδεηθλύνληαη αλαθξηβή ή γ) Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 3 ηνπ άξζξνπ 49 ηνπ Ν 2859/2000 νξίδεηαη φηη: Πξάμε πξνζδηνξηζκνύ ηνπ θόξνπ, θαη αλ αθόκε έγηλε νξηζηηθή, δελ απνθιείεη ηελ έθδνζε θαη θνηλνπνίεζε ζπκπιεξσκαηηθήο πξάμεο, αλ από ζπκπιεξσκαηηθά ζηνηρεία πνπ πεξηήιζαλ κε νπνηνλδήπνηε ηξόπν ζε γλώζε ηνπ Πξντζηακέλνπ Δ.Ο.Υ., κεηά ηελ έθδνζε ηεο πξάμεο, εμαθξηβώλεηαη όηη ν θόξνο πνπ πξνθύπηεη είλαη κεγαιύηεξνο απ' απηόλ πνπ πξνζδηνξίδεηαη κε ηελ αξρηθή πξάμε ή αλ ε δήισζε ή ηα έληππα ή νη θαηαζηάζεηο πνπ ηε ζπλνδεύνπλ απνδεηθλύνληαη αλαθξηβή. Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 1 ηνπ άξζξνπ 57 ηνπ Ν 2859/2000 νξίδεηαη φηη: Η θνηλνπνίεζε ησλ πξάμεσλ πνπ πξνβιέπνπλ νη δηαηάμεηο ησλ άξζξσλ 49 θαη 50 ηνπ παξόληνο δελ κπνξεί λα γίλεη ύζηεξα από πάξνδν πεληαεηίαο από ην ηέινο ηνπ έηνπο κέζα ζην νπνίν ιήγεη ε πξνζεζκία γηα ηελ ππνβνιή ηεο εθθαζαξηζηηθήο δήισζεο... Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 2 ηνπ σο άλσ άξζξνπ νξίδεηαη φηη: Καη εμαίξεζε από ηηο δηαηάμεηο ηεο πξνεγνύκελεο παξαγξάθνπ κπνξεί λα θνηλνπνηεζεί πξάμε θαη κεηά ηελ πάξνδν πεληαεηίαο, όρη όκσο θαη κεηά ηελ πάξνδν δεθαεηίαο εθόζνλ: α) δελ ππνβιήζεθε εθθαζαξηζηηθή δήισζε ή έθηαθηε ζηηο πεξηπηώζεηο πνπ δελ ππάξρεη ππνρξέσζε γηα ππνβνιή εθθαζαξηζηηθήο, β) ε κε άζθεζε ηνπ δηθαηώκαηνο ηνπ Δεκνζίνπ γηα ηελ επηβνιή ηνπ θόξνπ, ελ όισ ή ελ κέξεη, νθείιεηαη ζε πξάμε ή παξάιεηςε από πξόζεζε ηνπ ππόρξενπ ζην θόξν κε ζύκπξαμε ηνπ αξκόδηνπ θνξνινγηθνύ νξγάλνπ, γ) αθνξά ζπκπιεξσκαηηθή πξάμε πνπ πξνβιέπεη ε δηάηαμε ηεο παξαγξάθνπ 3 ηνπ άξζξνπ 49. Δπεηδή κε ηελ κε αξ. 102/2001 γλσκνδφηεζε ηνπ Γ ηκήκαηνο ηνπ Ννκηθνχ πκβνπιίνπ ηνπ Κξάηνπο (ΠΟΛ 1100/10-04-2001 ) έγηλε δεθηφ φηη: α)θαηά ηελ έλλνηα ηνπ άξζξνπ 68 παξ. 2 ηνπ Ν.2238/1994 θαη 39 παξ. 3 ηνπ Ν.1642/1986 φπσο θσδηθνπνηήζεθε κε ην άξζξν 49 παξ.3 ηνπ Ν.2859/2000, ηα πνξίζκαηα θαη νη δηαζηαπξψζεηο ειέγρνπ πνπ έγηλε ζε κεηαγελέζηεξν ρξφλν ζε ηξίηεο επηρεηξήζεηο, πξνκεζεχηξηεο επηρεηξήζεσλ πνπ είραλ πεξαησζεί κε ζπκβηβαζκφ, απφ ηα νπνία πξνέθπςε φηη ηα εθδνζέληα θαη θαηαρσξεζέληα ζηελ ιήπηξηα επηρείξεζε ηηκνιφγηα πψιεζεο είλαη εηθνληθά, απνηεινχλ ζπκπιεξσκαηηθά ζηνηρεία θαη είλαη δπλαηή ε έθδνζε θαη θνηλνπνίεζε ησλ ζρεηηθψλ ζπκπιεξσκαηηθψλ θχιισλ ειέγρνπ θαη πξάμεσλ Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 5 ηνπ άξζξνπ 9 ηνπ Ν 2523/1997 νξίδεηαη φηη: Οη δηαηάμεηο πεξί παξαγξαθήο ηνπ δηθαηώκαηνο ηνπ Δεκνζίνπ γηα ηελ ελέξγεηα αξρηθήο ή ζπκπιεξσκαηηθήο θνξνινγηθήο έγγξαθεο ζηελ θύξηα θνξνινγία εθαξκόδνληαη αλάινγα θαη γηα ηελ επηβνιή ησλ πξνζηίκσλ. Η πξνζεζκία αξρίδεη από ηε ιήμε ηεο δηαρεηξηζηηθήο πεξηόδνπ πνπ έπεηαη εθείλεο, ζηελ νπνία αθνξά ε παξάβαζε. Σηα πξόζηηκα ηνπ Κ.B.Σ. σο θαη ζε άιια πξόζηηκα πνπ δελ ζπλδένληαη κε αληίζηνηρε θνξνινγία, σο θύξηα θνξνινγία λνείηαη ε θνξνινγία εηζνδήκαηνο.. 13
Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 1 ηνπ δεχηεξνπ άξζξνπ ηνπ Ν 4098/2012 νξίδεηαη φηη: H πξνζεζκία παξαγξαθήο ηνπ δηθαηώκαηνο ηνπ Δεκνζίνπ γηα ηελ θνηλνπνίεζε θύιισλ ειέγρνπ ή πξάμεσλ επηβνιήο θόξσλ, ηειώλ ή εηζθνξώλ πνπ ιήγεη ζηηο 31.12.2012, παξαηείλεηαη κέρξη 31.12.2013. Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 5 ηνπ άξζξνπ 37 ηνπ Ν 4141/2013 νξίδεηαη φηη: Από ηηο αλέιεγθηεο ππνζέζεηο θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο θαη ινηπώλ θνξνινγηθώλ αληηθεηκέλσλ ησλ νπνίσλ επίθεηηαη ν ρξόλνο παξαγξαθήο ζύκθσλα κε ηηο θείκελεο δηαηάμεηο, γηα ηηο νπνίεο έρεη εθδνζεί εληνιή ειέγρνπ κέρξη ην ρξόλν παξαγξαθήο ηνπ δηθαηώκαηνο ηνπ Δεκνζίνπ γηα θνηλνπνίεζε θύιισλ ειέγρνπ ή πξάμεσλ, επηβνιήο ηνπ θόξνπ θαη ινηπώλ θαηαινγηζηηθώλ πξάμεσλ, παξαηείλεηαη ην δηθαίσκα απηό γηα δύν αθόκα έηε πέξαλ ηνπ ρξόλνπ πνπ νξίδεηαη από ηηο νηθείεο θαηά πεξίπησζε δηαηάμεηο.. Δπεηδή, ζην άξζξν 22 ηνπ Ν 4203/2013 νξίδεηαη φηη: Οη πξνζεζκίεο παξαγξαθήο ηνπ δηθαηώκαηνο ηνπ Δεκνζίνπ γηα θνηλνπνίεζε θύιισλ ειέγρνπ θαη θάζε άιιεο πξάμεο επηβνιήο θόξσλ, ηειώλ, πξνζηίκσλ ή εηζθνξώλ, πνπ ιήγνπλ ζηηο 31.12.2013, παξαηείλνληαη θαηά δύν (2) έηε από ηε ιήμε ηνπο ζηηο αθόινπζεο πεξηπηώζεηο: α) γηα ππνζέζεηο, γηα ηηο νπνίεο έρνπλ απνζηαιεί ζηνηρεία ζε ειιεληθή δηθαζηηθή, θνξνινγηθή, ειεγθηηθή ή άιιε αξρή από άιια θξάηε - κέιε ηεο Ε.Ε. ή ηξίηεο ρώξεο ζηα πιαίζηα ακνηβαίαο δηνηθεηηθήο.. β) γηα ππνζέζεηο, γηα ηηο νπνίεο έρνπλ εθδνζεί θαηά ηε δεκνζίεπζε ηνπ παξόληνο ή ζα εθδνζνύλ κέρξη ηηο 31.12.2013 εηζαγγειηθέο παξαγγειίεο, εληνιέο ειέγρνπ, έξεπλαο ή επεμεξγαζίαο ή εληνιέο θαη αηηήκαηα δηεξεύλεζεο από δηθαζηηθή ή θνξνινγηθή ή ειεγθηηθή αξρή, θαζώο θαη από ηελ Αξρή Καηαπνιέκεζεο ηεο Ννκηκνπνίεζεο Εζόδσλ από Εγθιεκαηηθέο Δξαζηεξηόηεηεο θαη ηεο Φξεκαηνδόηεζεο ηεο Τξνκνθξαηίαο θαη Ειέγρνπ ησλ Δειώζεσλ Πεξηνπζηαθήο Καηάζηαζεο.. Δπεηδή, ζχκθσλα κε ηελ παξάγξαθν 3 ηνπ άξζξνπ 72 ηνπ Ν 4174/2013 Σε πεξίπησζε θαηά ηελ νπνία, έσο ηηο 31.12.2013, είρε εθδνζεί εληνιή θνξνινγηθνύ ειέγρνπ θαη γηα νπνηνλδήπνηε ιόγν, κεηά ηελ εκεξνκελία απηή, γηα ηελ ίδηα ρξήζε, πεξίνδν, θνξνινγηθή ππόζεζε ή ππνρξέσζε, εθδνζεί λέα εληνιή ειέγρνπ, νη έλλνκεο ζπλέπεηεο ηεο έθδνζεο ηεο αξρηθήο εληνιήο δελ ζίγνληαη. Δπεηδή, ζχκθσλα κε ην άξζξν 22 ηνπ Ν 4337/2015 Οη πξνζεζκίεο παξαγξαθήο ηνπ δηθαηώκαηνο ηνπ Δεκνζίνπ γηα έθδνζε πξάμεο δηνηθεηηθνύ, εθηηκώκελνπ ή δηνξζσηηθνύ πξνζδηνξηζκνύ θόξνπ θαη θάζε άιιεο πξάμεο επηβνιήο θόξσλ, ηειώλ, πξνζηίκσλ ή εηζθνξώλ, πνπ ιήγνπλ ζηηο 31.12.2015 παξαηείλνληαη θαηά έλα (1) έηνο από ηε ιήμε ηνπο γηα ππνζέζεηο γηα ηηο νπνίεο έρνπλ εθδνζεί (θαηά ηε δεκνζίεπζε ηνπ παξόληνο) ή ζα εθδνζνύλ κέρξη ηηο 31.12.2015 εηζαγγειηθέο παξαγγειίεο, εληνιέο ειέγρνπ, έξεπλαο ή επεμεξγαζίαο ή εληνιέο θαη αηηήκαηα δηεξεύλεζεο από δηθαζηηθή ή θνξνινγηθή ή ειεγθηηθή αξρή, θαζώο θαη από ηελ Αξρή Καηαπνιέκεζεο ηεο Ννκηκνπνίεζεο Εζόδσλ από Εγθιεκαηηθέο Δξαζηεξηόηεηεο θαη ηεο Φξεκαηνδόηεζεο ηεο Τξνκνθξαηίαο θαη Ειέγρνπ ησλ Δειώζεσλ Πεξηνπζηαθήο Καηάζηαζεο. 14
Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 11 ηνπ άξζξνπ 72 (Μεηαβαηηθέο δηαηάμεηο) νξίδεηαη φηη Δηαηάμεηο πεξί παξαγξαθήο ηνπ δηθαηώκαηνο ηνπ Δεκνζίνπ λα θνηλνπνηεί θύιια ειέγρνπ θαη πξάμεηο πξνζδηνξηζκνύ θόξνπ, ηειώλ, εηζθνξώλ «πξνζηίκσλ,», πξντζρύνπζεο ηνπ άξζξνπ 36 ηνπ Κώδηθα Φνξνινγηθήο Δηαδηθαζίαο, εμαθνινπζνύλ λα έρνπλ εθαξκνγή γηα ηηο ρξήζεηο, ηηο πεξηόδνπο, ηηο ππνζέζεηο θαη ηηο θνξνινγηθέο ππνρξεώζεηο ηηο νπνίεο αθνξνύλ. Καη` εμαίξεζε, νη δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 3 ηνπ άξζξνπ 36 εθαξκόδνληαη θαη γηα πεξηπηώζεηο θνξνδηαθπγήο, ε νπνία δηαπξάρζεθε πξηλ ηελ εθαξκνγή ηνπ Κώδηθα, εάλ, θαηά ηε ζέζε απηνύ ζε ηζρύ, ην δηθαίσκα ηνπ Δεκνζίνπ δελ έρεη παξαγξαθεί. Δπεηδή, ζην δεχηεξν εδάθην ηεο παξαγξάθνπ 11 ηνπ άξζξνπ 72 (Μεηαβαηηθέο δηαηάμεηο) νξίδεηαη φηη Όπνπ ζε θείκελεο δηαηάμεηο νπζηαζηηθνύ θνξνινγηθνύ δηθαίνπ, πνπ εκπίπηνπλ ζην πεδίν εθαξκνγήο ηνπ Κώδηθα Φνξνινγηθήο Δηαδηθαζίαο, πξνβιέπεηαη πξνζεζκία παξαγξαθήο ηνπ δηθαηώκαηνο ηνπ Δεκνζίνπ λα θνηλνπνηεί θύιια ειέγρνπ, πξάμεηο πξνζδηνξηζκνύ θόξνπ, ηειώλ, εηζθνξώλ, πξάμεηο επηβνιήο πξνζηίκσλ θαη θάζε άιιε ζπλαθή πξάμε, ε παξαγξαθή δηαθόπηεηαη κε ηελ έθδνζή ηνπο. Η δηάηαμε ηνπ πξνεγνύκελνπ εδαθίνπ εθαξκόδεηαη θαη ζε εθθξεκείο δηθαζηηθέο ππνζέζεηο, νη νπνίεο δελ έρνπλ ζπδεηεζεί θαηά ηε δεκνζίεπζε ηνπ παξόληνο λόκνπ ζε πξώην βαζκό. Δπεηδή, ζηελ παξάγξαθν 1 ηνπ άξζξνπ 13 ηεο ΠΟΛ 1144/1998 νξίδεηαη φηη: "1. Οη δηαηάμεηο ησλ παξ. 2 θαη 4 ηνπ άξζξνπ 68 ηνπ Ν.2238/1994 θαη ησλ παξ. 2 θαη 3 ηνπ άξζξνπ 39 ηνπ Ν.1642/1986 εθαξκόδνληαη αλάινγα θαη γηα ηηο ππνζέζεηο πνπ ειέγρνληαη θαη πεξαηώλνληαη, θαηά πεξίπησζε, κε βάζε ηηο δηαηάμεηο ηεο παξνύζαο απόθαζεο". Δπεηδή, ελ πξνθεηκέλσ ν πξνζθεχγσλ πεξαίσζε ηηο ρξήζεηο 1997 έσο 2001 απνδερφκελνο ην Δηδηθφ εκείσκα Διέγρνπ ηεο ΠΟΛ 1144/1998 (Απνθ. 10612031148/ΓΦΔ/Α/20-5-98) ηνπ.. Σ.Δ.Κ. κε αξηζκφ θαηαρψξεζεο /12-5- 2003 ζηηο 25-6-2003. Δπεηδή, νξίδεηαη ξεηά ζηελ 1144/1998 φηη νη δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 2 ηνπ άξζξνπ 68 ηνπ Ν 2238/1994 εθαξκφδνληαη αλάινγα θαη γηα ππνζέζεηο πνπ έρνπλ ειεγρζεί θαη πεξαησζεί κε βάζε ηηο δηαηάμεηο ηεο ελ ιφγσ απφθαζεο. Δπεηδή, ελ πξνθεηκέλσ, απφ ηε ΓΟΤ... εθδφζεθε ε κε αξηζκ./08-03-2014 εληνιή ειέγρνπ, ε νπνία εθδφζεθε έπεηηα απφ ηελ κε αξηζκ./01-04-2013 ρεηξφγξαθε εληνιή ειέγρνπ ιακβάλνληαο ππφςε ην κε αξηζκφ πξσηνθφιινπ ΔΜΠ.. Γειηίν Πιεξνθνξηψλ ηεο Δπηρεηξεζηαθήο Γηεχζπλζεο Δηδηθψλ Τπνζέζεσλ Αζελψλ (Δ.Γ.Δ.Τ.Α.), ηεο Τπεξεζίαο Δηδηθψλ Διέγρσλ (ΤΠ.Δ.Δ.) θαη ην κε αξηζκφ πξσηνθφιινπ.. Γειηίν Πιεξνθνξηψλ ηνπ Γηαπεξηθεξεηαθνχ Διεγθηηθνχ Κέληξνπ (Γ.Δ.Κ.) Αζελψλ. πλεπψο, ζχκθσλα κε ηηο πξναλαθεξζείζεο δηαηάμεηο, ην δηθαίσκα ηνπ Γεκνζίνπ λα θνηλνπνηήζεη ηηο πξνζβαιιφκελεο πξάμεηο δελ είρε παξαγξαθεί ζηηο 28-12-2015, εκεξνκελία θαηά ηελ νπνία απηέο εθδφζεθαλ θαη άξα νη σο άλσ ηζρπξηζκνί ηνπ πξνζθεχγνληα γηα παξαγξαθή ηνπ δηθαηψκαηνο ηνπ Γεκνζίνπ απνξξίπηνληαη σο αβάζηκνη. Γηα φινπο ηνπο αλσηέξσ ιφγνπο 15
Α π ν θ α ζ ί δ ν π κ ε Σελ απόξξηςε ηεο απφ 14-04-2016 θαη κε αξηζκφ πξσηνθφιινπ... ελδηθνθαλνχο πξνζθπγήο ηνπ... ηνπ... κε ΑΦΜ:..., θαηά ηεο ππ αξηζκ.../28-12-2015 Οξηζηηθήο Πξάμεο Γηνξζσηηθνχ Πξνζδηνξηζκνχ ΦΠΑ, δηαρεηξηζηηθήο πεξηφδνπ 01-01 έσο 31-12-2001 ηνπ Πξντζηακέλνπ ηεο Γ.Ο.Τ.... Οξηζηηθή θνξνινγηθή ππνρξέσζε ηνπ πξνζθεύγνληα κε βάζε ηελ παξνύζα απόθαζε: Βάζεη ηεο αξηζκ... Οξηζηηθήο Πξάμεο Γηνξζσηηθνύ Πξνζδηνξηζκνύ ΦΠΑ:4.372,30 Δληειιφκεζα φπσο αξκφδην φξγαλν θνηλνπνηήζεη κε ηε λφκηκε δηαδηθαζία ηελ παξνχζα απφθαζε ζηνλ ππφρξεν. ΜΔ ΔΝΣΟΛΗ ΣΟΤ ΠΡΟΪΣΑΜΔΝΟΤ ΣΗ ΓΙΔΤΘΤΝΗ ΔΠΙΛΤΗ ΓΙΑΦΟΡΩΝ Ο ΠΡΟΪΣΑΜΔΝΟ ΣΗ ΤΠΟΓΙΔΤΘΤΝΗ ΔΠΑΝΔΞΔΣΑΗ ΚΑΙ ΝΟΜΙΚΗ ΤΠΟΣΗΡΙΞΗ α.α. ε κ ε ί σ ζ ε : Καηά ηεο απφθαζεο απηήο επηηξέπεηαη ε άζθεζε πξνζθπγήο ελψπηνλ ησλ αξκφδησλ Γηνηθεηηθψλ Γηθαζηεξίσλ εληφο ηξηάληα (30) εκεξψλ απφ ηελ θνηλνπνίεζή ηεο κε ππνρξέσζε, επί πνηλή απαξαδέθηνπ άζθεζεο ηεο πξνζθπγήο, επίδνζεο επηθπξσκέλνπ αληηγξάθνπ απηήο ζηελ Τπεξεζία καο εληφο είθνζη (20) εκεξψλ απφ ηε ιήμε ηεο πξνζεζκίαο γηα ηελ άζθεζή ηεο (άξζ. 126 λ. 2717/99). 16