ΣΕΧΝΟΛΟΓΙΚΟ ΕΚΠΑΙΔΕΤΣΙΚΟ ΙΔΡΤΜΑ ΚΡΘΣΘ

Transcript

1 ΣΕΧΝΟΛΟΓΙΚΟ ΕΚΠΑΙΔΕΤΣΙΚΟ ΙΔΡΤΜΑ ΚΡΘΣΘ ΧΟΛΘ ΔΙΟΙΚΘΘ ΚΑΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑ ΣΜΘΜΑ ΛΟΓΙΣΙΚΘ ΚΑΙ ΧΡΘΜΑΣΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΘ ΠΣΤΧΙΑΚΘ ΕΡΓΑΙΑ «ΧΡΘΙΜΑ ΤΜΠΕΡΑΜΑΣΑ ΑΠΟ ΣΘΝ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ ΣΘΝ ΕΛΛΑΔΑ» "USEFUL CONCLUSIONS FROM THE APPLICATION OF IAS IN GREECE" Ονοματεπώνυμα Φοιτθτών Καροφηου Μαρία Α.Μ.:10299 Μυλωνάκθ Διμθτρα Α.Μ.: Επιβλζπων: κ.γαρεφαλάκθσ Αλζξανδροσ Θράκλειο Φεβρουάριοσ, 2017

2 ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ ΠΕΡΙΛΘΨΘ... 5 ABSTRACT... 6 ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΕΛΛΘΝΙΚΑ ΛΟΓΙΣΙΚΑ ΠΡΟΣΤΠΑ ΕΛΛΘΝΛΚΟ ΓΕΝΛΚΟ ΛΟΓΛΣΤΛΚΟ ΣΧΕΔΛΟ ΟΛ ΒΑΣΛΚΕΣ ΑΧΕΣ ΤΟΥ ΕΛΛΘΝΛΚΟΥ ΓΕΝΛΚΟΥ ΛΟΓΛΣΤΛΚΟΥ ΣΧΕΔΛΟΥ ΔΛΑΚΩΣΘ ΤΟΥ ΣΧΕΔΛΟΥ ΛΟΓΑΛΑΣΜΩΝ ΤΟΥ ΕΛΛΘΝΛΚΟΥ ΓΕΝΛΚΟΥ ΛΟΓΛΣΤΛΚΟΥ ΣΧΕΔΛΟΥ ΚΑΛ ΤΟΥ ΝΕΟΥ ΛΟΓΛΣΤΛΚΟΥ ΣΧΕΔΛΟΥ... 9 ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΔΙΕΘΝΘ ΛΟΓΙΣΙΚΑ ΠΡΟΣΤΠΑ & ΔΙΕΘΝΘ ΠΡΟΣΤΠΑ ΧΡΘΜΑΣΟΟΙΚΟΝΟΜΙΚΘ ΑΝΑΦΟΡΑ ΕΝΝΟΛΟΛΟΓΛΚΘ ΡΟΣΕΓΓΛΣΘ ΛΣΤΟΛΚΘ ΑΝΑΔΟΜΘ ΚΕΣΜΛΚΑ ΟΓΑΝΑ ΔΛΡ ΚΑΛ ΔΡΧΑ ΖΚΔΟΣΘ ΔΡΧΑ ΚΑΛ «ΣΧΕΔΛΟ ΒΕΛΤΛΩΣΘΣ» ΤΩΝ ΔΛΕΚΝΩΝ ΛΟΓΛΣΤΛΚΩΝ ΡΟΤΥΡΩΝ ΛΣΧΥΟΝΤΑ ΔΛΡ ΚΑΛ ΔΡΧΑ ΛΣΧΥΟΥΣΕΣ ΔΛΕΜΘΝΕΛΕΣ ΡΟΤΥΡΩΝ ΧΘΜΑΤΟΟΛΚΟΝΟΜΛΚΘΣ ΑΝΑΦΟΑΣ ΚΑΛ ΔΛΕΜΘΝΕΛΕΣ ΡΟΤΥΡΩΝ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΤΠΩΝ ΣΘΝ ΕΛΛΑΔΑ ΕΦΑΜΟΓΘ ΔΛΕΚΝΩΝ ΛΟΓΛΣΤΛΚΩΝ ΡΟΤΥΡΩΝ ΣΤΘΝ ΕΛΛΑΔΑ ΟΛ ΣΘΜΑΝΤΛΚΟΤΕΕΣ ΔΛΑΦΟΕΣ ΤΩΝ ΔΛΡ ΜΕ ΤΑ ΕΛΡ ΣΥΓΚΛΣΘ ΜΕΤΑΞΥ ΔΛΕΚΝΩΝ ΛΟΓΛΣΤΛΚΩΝ ΡΟΤΥΡΩΝ ΚΑΛ ΕΛΛΘΝΛΚΩΝ ΛΟΓΛΣΤΛΚΩΝ ΡΟΤΥΡΩΝ ΔΛΡ 1 (ΟΛΚΟΝΟΜΛΚΕΣ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΛΣ ΔΛΡ 2 (ΑΡΟΚΕΜΑΤΑ) ΔΛΡ 8 (ΛΟΓΛΣΤΛΚΕΣ ΑΧΕΣ, ΜΕΤΑΒΟΛΕΣ ΣΤΛΣ ΛΟΓΛΣΤΛΚΕΣ ΕΚΤΛΜΘΣΕΛΣ ΚΑΛ ΛΑΚΘ) ΔΛΡ 17 (ΜΛΣΚΩΣΕΛΣ) ΔΛΡ 36 (ΑΡΟΜΕΛΩΣΘ ΡΕΛΟΥΣΛΑΚΩΝ ΣΤΟΧΕΛΩΝ) ΔΛΡ 38 (ΆΥΛΑ ΡΕΛΟΥΣΛΑΚΑ ΣΤΟΛΧΕΛΑ) ΜΕΛΕΤΕΣ ΡΟΥ ΑΦΟΟΥΝ ΤΘΝ ΕΦΑΜΟΓΘ ΤΩΝ ΔΛΡ ΣΤΛΣ ΕΛΛΘΝΛΚΕΣ ΕΡΛΧΕΛΘΣΕΛΣ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΕΜΠΕΙΡΙΚΘ ΖΡΕΤΝΑ ΕΛΣΑΓΩΓΘ

3 4.2 ΔΛΑΔΛΚΑΣΛΑ ΣΧΕΔΛΑΣΜΟΥ ΤΘΣ ΕΕΥΝΑΣ ΜΕΚΟΔΟΛΟΓΛΑ ΤΘΣ ΕΕΥΝΑΣ ΡΑΑΤΘΘΣΕΛΣ ΡΟΒΛΘΜΑΤΑ ΤΘΣ ΖΕΥΝΑΣ ΡΑΟΥΣΛΑΣΘ ΑΡΟΤΕΛΕΣΜΑΤΩΝ ΤΜΠΕΡΑΜΑΣΑ ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ ΠΑΡΑΡΣΘΜΑ ΠΙΝΑΚΑ ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΩΝ ΠΙΝΑΚΩΝ & ΓΡΑΦΘΜΑΣΩΝ ΓΡΑΦΘΜΑ 1: ΔΕΙΓΜΑ ΣΘ ΖΡΕΤΝΑ ΠΙΝΑΚΑ 1: ΘΛΙΚΙΑ ΔΕΙΓΜΑΣΟ ΠΙΝΑΚΑ 2: ΜΟΡΦΩΣΙΚΟ ΕΠΙΠΕΔΟ ΔΕΙΓΜΑΣΟ ΓΡΑΦΘΜΑ 2: ΜΟΡΦΩΣΙΚΟ ΕΠΙΠΕΔΟ ΔΕΙΓΜΑΣΟ ΠΙΝΑΚΑ 3: ΜΕΓΕΘΟ ΕΣΑΙΡΙΑ ΓΡΑΦΘΜΑ 3: ΜΕΓΕΘΟ ΕΣΑΙΡΙΑ ΠΙΝΑΚΑ 4: ΔΛΠ & ΑΝΑΒΑΘΜΙΘ ΣΘ ΚΕΦΑΛΑΙΑΓΟΡΑ ΓΡΑΦΘΜΑ 4: ΔΛΠ & ΑΝΑΒΑΘΜΙΘ ΣΘ ΚΕΦΑΛΑΙΑΓΟΡΑ ΠΙΝΑΚΑ 5: ΕΣΑΙΡΙΕ ΠΟΤ ΕΦΑΡΜΟΗΟΤΝ ΔΛΠ ΠΙΝΑΚΑ 6: ΠΡΟΕΣΟΙΜΑΙΑ ΕΣΑΙΡΙΑ ΓΙΑ ΣΘΝ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ ΓΡΑΦΘΜΑ 6: ΠΡΟΕΣΟΙΜΑΙΑ ΕΣΑΙΡΙΑ ΓΙΑ ΣΘΝ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ ΠΙΝΑΚΑ 7: ΠΡΟΒΛΘΜΑΣΑ ΑΠΟ ΣΘΝ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ ΓΡΑΦΘΜΑ 7: ΠΡΟΒΛΘΜΑΣΑ ΑΠΟ ΣΘΝ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ ΓΡΑΦΘΜΑ 8: ΤΓΚΕΝΣΡΩΣΙΚΑ ΑΠΟΣΕΛΕΜΑΣΑ ΓΙΑ ΠΡΟΒΛΘΜΑΣΑ ΑΠΟ ΣΘΝ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ ΠΙΝΑΚΑ 8: ΠΟΤ ΤΝΕΒΑΛΕ Θ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ ΓΡΑΦΘΜΑ 9: ΠΟΤ ΤΝΕΒΑΛΕ Θ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ ΓΡΑΦΘΜΑ 10: ΤΓΚΕΝΣΡΩΣΙΚΑ ΑΠΟΣΕΛΕΜΑΣΑ ΓΙΑ ΣΟ ΠΟΤ ΤΝΕΒΑΛΕ Θ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ ΠΙΝΑΚΑ 9: ΕΛΠ ΚΑΙ ΔΛΠ ΓΡΑΦΘΜΑ 11: ΕΛΠ ΚΑΙ ΔΛΠ

4 ΓΡΑΦΘΜΑ 12: ΤΓΚΕΝΣΡΩΣΙΚΑ ΑΠΟΣΕΛΕΜΑΣΑ ΓΙΑ ΕΛΠ ΚΑΙ ΔΛΠ ΠΙΝΑΚΑ 10: ΠΛΕΟΝΕΚΣΘΜΑΣΑ ΣΘ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ ΓΡΑΦΘΜΑ 13: ΠΛΕΟΝΕΚΣΘΜΑΣΑ ΣΘ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ ΓΡΑΦΘΜΑ 13: ΤΓΚΕΝΣΡΩΣΙΚΑ ΑΠΟΣΕΛΕΜΑΣΑ ΠΛΕΟΝΕΚΣΘΜΑΣΩΝ ΣΘ ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΣΩΝ ΔΛΠ

5 ΠΕΡΙΛΘΨΘ Αντικείμενο τθσ παροφςασ πτυχιακισ εργαςίασ είναι τα ςυμπεράςματα τα οποία προκφπτουν από τθν εφαρμογι των Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων ςτθν Ελλάδα. Ο ςκοπόσ τθσ είναι να εξετάςει αφενόσ τθν ςχζςθ μεταξφ Ελλθνικϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων με τα Διεκνι Λογιςτικά Ρρότυπα και αφετζρου τα ςυμπεράςματα που εξάγονται από τθν εφαρμογι των Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων. Πςον αφορά τθν δομι τθσ εργαςίασ, αυτι χωρίηεται ςε τζςςερα επιμζρουσ κεφάλαια. Στο πρϊτο κεφάλαιο υπάρχουν όλεσ οι απαραίτθτεσ πλθροφορίεσ για τα Ελλθνικά Λογιςτικά Ρρότυπα. Το δεφτερο κεφάλαιο αφορά τα Διεκνι Λογιςτικά Ρρότυπα, το τρίτο κεφάλαιο αφορά τθν εφαρμογι των Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων ςτθν Ελλάδα. Τζλοσ το τζταρτο κεφάλαιο περιλαμβάνει τθν εμπειρικι ζρευνα θ οποία διεξιχκθ ςε δείγμα 50 λογιςτϊν που απαςχολοφνται ςε επιχειριςεισ που εφαρμόηουν τα ΔΛΡ. 5

6 ABSTRACT The subject of this thesis is the conclusions resulting from the application of International Accounting Standards in Greece. Its purpose is to examine both the relationship between Greek Accounting Standards with International Accounting Standards and also the conclusions drawn from the application of International Accounting Standards. Regarding the structure of the work is divided into four sub-sections. In the first chapter there are all the necessary information for the Greek Accounting Standards. The second chapter deals with the International Accounting Standards, the third chapter on the application of International Accounting Standards in Greece. Finally, the fourth section contains the empirical research conducted on a sample of 50 accountants who work in companies which apply IAS. 6

7 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1 Ελλθνικά Λογιςτικά Πρότυπα 1.1 Ελλθνικό Γενικό Λογιςτικό χζδιο Θ κεςμοκζτθςθ του Ελλθνικοφ Γενικοφ Λογιςτικοφ Σχεδίου (Ε.Γ.Λ.Σ.) ζγινε με τον Νόμο 1041/ , και ςυγκεκριμζνα με τα άρκρα 47-48, μζςω των οποίων ορίςτθκε με ςαφινεια τόςο θ ζννοια όςο και ο ςκοπόσ του. Το περιεχόμενο του Λογιςτικοφ Σχεδίου προςδιορίςτθκε με το Ρροεδρικό Διάταγμα 1123/80 (όπωσ τροποποιικθκε με τα Ρροεδρικό Διάταγμα 502/84, 186/80 και 367/94, αντίςτοιχα) (Λεοντάρθσ, 2004). Ωσ θμερομθνία προαιρετικισ ζναρξθσ τθσ εφαρμογισ του Ε.Γ.Λ.Σ. ορίςτθκε θ 01/01/1982 (άρκρο 2, Ρροεδρικοφ Διατάγματοσ 1123/80 «περί οριςμοφ του περιεχομζνου και του χρόνου ζναρξθσ τθσ προαιρετικισ εφαρμογισ του Γενικοφ Λογιςτικοφ Σχεδίου»). Στθν ςυνζχεια με το υπ αρικμόν άρκρο 7 του Νόμου 1882/1990 κακιερϊκθκε ωσ υποχρεωτικό το Ε.Γ.Λ.Σ. απ όλεσ τισ εταιρείεσ που ελζγχονται υποχρεωτικά από Ορκωτό Ελεγκτι. Θ νομοκετικι κακιζρωςθ των Γενικϊν Λογιςτικϊν Αρχϊν και Κανόνων ζγινε από (Νεγκάκθσ, 2015): Τον Νόμο 4308/14 ο οποίοσ αφορά τα «Ελλθνικά Λογιςτικά Ρρότυπα, τισ ςυναφείσ ρυκμίςεισ και άλλεσ διατάξεισ». Τον Νόμο 2190/20 ο οποίοσ αφορά τισ Ανϊνυμεσ Εταιρείεσ. Τον Κϊδικα Φορολογικισ Απεικόνιςθσ Συναλλαγϊν. Τθν 4 θ Οδθγία τθσ Ευρωπαϊκισ Ζνωςθσ. Να ςθμειωκεί μετά τθν κζςπιςθ του Νόμου 4308/2014 ιςχφει το εξισ για περιόδουσ που αρχίηουν μετά τθν 31θ Δεκεμβρίου 2014, ζπαψε να ιςχφει το Ρροεδρικό Διάταγμα 1123/1980 περί εφαρμογισ του Ελλθνικοφ Γενικοφ Λογιςτικοφ Σχεδίου, με τθν επιφφλαξθ τθσ παραγράφου 9 του άρκρου 3 του Νόμου 4308/2014, κακϊσ και οι ςχετικζσ ρυκμίςεισ των άρκρων 47 ζωσ 49 του Νόμου 1041/1980, για τισ 7

8 υποκείμενεσ ςτο Ρροεδρικό Διάταγμα οντότθτεσ, ςφμφωνα με τθν περίπτωςθ ςτ' τθσ παραγράφου 3 του άρκρου 38 του Νόμου 4308/2014. Ο Νόμοσ 4308/14 απαρτίηεται από 8 επιμζρουσ κεφάλαια τα οποία είναι: Κεφάλαιο 1: Ρεδίο εφαρμογισ και κατθγορίεσ οντοτιτων βάςει μεγζκουσ. Κεφάλαιο 2: Λογιςτικά αρχεία. Κεφάλαιο 3: Ραραςτατικά πωλιςεων. Κεφάλαιο 4: Αρχζσ ςφνταξθσ χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων. Κεφάλαιο 5: Κανόνεσ επιμζτρθςθσ. Κεφάλαιο 6: Ρροςάρτθμα (Σθμειϊςεισ) και απαλλαγζσ. Κεφάλαιο 7: Ενοποιθμζνεσ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ. Κεφάλαιο 8: Ρρϊτθ εφαρμογι και μεταβατικζσ διατάξεισ. 1.2 Οι Βαςικζσ Αρχζσ του Ελλθνικοφ Γενικοφ Λογιςτικοφ χεδίου Οι βαςικζσ αρχζσ τθσ διάρκρωςθσ του Ελλθνικοφ Γενικοφ Λογιςτικοφ Σχεδίου είναι οι εξισ (Μπάλλασ & Χζβασ, 2011, Τουρνά- Γερμανοφ, 2015): i. Η αρχή τησ αυτονομίασ: βάςει αυτισ τθσ αρχισ το ςχζδιο λογαριαςμϊν (με το οποίο κακορίηεται ποιοι λογαριαςμοί κα χρθςιμοποιθκοφν, με ποιουσ τίτλουσ, ςε ποιεσ ομάδεσ ανικουν οι λογαριαςμοί και το πϊσ λειτουργοφν και ςυνδζονται μεταξφ τουσ), χωρίηεται ςε τρία ανεξάρτθτα μεταξφ τουσ, τμιματα: 1. Το τμιμα που περιλαμβάνει τουσ λογαριαςμοφσ τθσ Γενικισ Λογιςτικισ. 2. Το τμιμα που περιλαμβάνει τουσ λογαριαςμοφσ τθσ Αναλυτικισ Λογιςτικισ εκμετάλλευςθσ. 3. Το τμιμα που περιλαμβάνει τουσ λογαριαςμοφσ Τάξεωσ. Οι λογαριαςμοί κάκε τμιματοσ του ςχεδίου ςυνδζονται και ςυλλειτουργοφν μόνο μεταξφ τουσ ςε ανεξάρτθτο λογιςτικό κφκλωμα. Απαγορεφεται θ ςυλλειτουργία λογαριαςμϊν διαφορετικϊν τμθμάτων (όπωσ λογαριαςμοί γενικισ λογιςτικισ με λογαριαςμοφσ αναλυτικισ λογιςτικισ ι λογαριαςμοφσ τάξεωσ). 8

9 ii. iii. Αρχή τησ κατ είδοσ ςυγκζντρωςησ και παρακολοφθηςησ των αποθεμάτων, εξόδων εςόδων ςτουσ οικείουσ λογαριαςμοφσ τησ Γενικήσ Λογιςτικήσ: βάςει αυτισ τθσ αρχισ οι λογαριαςμοί των αποκεμάτων και εξόδων εςόδων, κατά τθ διάρκεια τθσ χριςθσ, δζχονται μόνο χρεοπιςτϊςεισ και αντιλογιςμοφσ. Στο τζλοσ τθσ χριςθσ τα χρεωςτικά ι πιςτωτικά υπόλοιπα των αποκεμάτων και των οργανικϊν εξόδων και εςόδων μεταφζρονται ςτον λογαριαςμό τθσ Γενικισ Εκμετάλλευςθσ. Οι παραπάνω λογαριαςμοί λειτουργοφν επίςθσ μόνο κατά είδοσ και όχι κατά προοριςμό. Αρχή τησ κατάρτιςησ του λογαριαςμοφ τησ Γενικήσ Εκμετάλλευςησ για τον προςδιοριςμό των οργανικών αποτελεςμάτων: Θ κατάρτιςθ του ςυγκεκριμζνου Λογαριαςμοφ πραγματοποιείται με τθ μεταφορά ς αυτόν, μζςω λογιςτικϊν εγγραφϊν, των αρχικϊν και τελικϊν αποκεμάτων, των αγορϊν και των οργανικϊν εξόδων και εςόδων. 1.3 Διάρκρωςθ του χεδίου Λογαριαςμών του Ελλθνικοφ Γενικοφ Λογιςτικοφ χεδίου και του Νζου Λογιςτικοφ χεδίου Το ςχζδιο λογαριαςμϊν του ΕΓΛΣ απαρτίηεται από 10 ομάδεσ λογαριαςμϊν. Οι πρϊτεσ 8 ομάδεσ (δθλαδι από τθν ομάδα 1 ζωσ τθν Ομάδα 8) περιζχουν τουσ λογαριαςμοφσ που ικανοποιοφν τισ ανάγκεσ τθσ Γενικισ Λογιςτικισ. Αναλυτικά οι ομάδεσ 1, 2 και 3 περιλαμβάνουν τουσ λογαριαςμοφσ του Ενεργθτικοφ, οι ομάδεσ 4 και 5 περιλαμβάνουν τουσ λογαριαςμοφσ του Ρακθτικοφ και οι ομάδεσ 6 και 7 τουσ λογαριαςμοφσ των οργανικϊν εξόδων και οργανικϊν εςόδων αντίςτοιχα, ενϊ θ ομάδα 8 περιλαμβάνει τουσ λογαριαςμοφσ αποτελεςμάτων τθσ Γενικισ Λογιςτικισ. Θ ομάδα 9 περιλαμβάνει τουσ λογαριαςμοφσ που ικανοποιοφν τισ ανάγκεσ τθσ Αναλυτικισ Λογιςτικισ Εκμετάλλευςθσ. Και τζλοσ θ δζκατθ ομάδα θ οποία ςτθν οποία αντιςτοιχεί ο αρικμόσ μθδζν (0) περιλαμβάνει τουσ λογαριαςμοφσ τάξεωσ. Υπάρχει περαιτζρω ανάπτυξθ τθσ κάκε ομάδασ λογαριαςμϊν ςε δζκα το πολφ πρωτοβάκμιουσ λογαριαςμοφσ. Αναλυτικά θ διάρκρωςθ του Σχεδίου Λογαριαςμϊν του Ελλθνικοφ Λογιςτικοφ Σχεδίου ζχει ωσ εξισ (Τουρνά- Γερμανοφ, 2015): Ομάδα 1η Πάγιο Ενεργητικό 9

10 10 Εδαφικζσ εκτάςεισ 11 Κτίρια, κτιριακζσ εγκαταςτάςεισ και Τεχνικά ζργα 12 Μθχανιματα και Μθχανολογικόσ Εξοπλιςμόσ 13 Μεταφορικά Μζςα 14 Ζπιπλα και λοιπόσ εξοπλιςμόσ 15 Ακινθτοποιιςεισ υπό εκτζλεςθ και προκαταβολζσ κτιςθσ παγίων ςτοιχείων 16 Αςϊματεσ ακινθτοποιιςεισ και ζξοδα πολυετοφσ απόςβεςθσ Συμμετοχζσ και λοιπζσ μακροπρόκεςμεσ απαιτιςεισ 19 Ράγιο Ενεργθτικό υποκαταςτθμάτων και λοιπϊν κζντρων. Ομάδα 2η Αποθζματα 20 Εμπορεφματα. 21 Ρροϊόντα ζτοιμα και θμιτελι. 22 Υποπροϊόντα και υπολείμματα. 23 Ραραγωγι ςε εξζλιξθ. 24 Ρρϊτεσ και βοθκθτικζσ φλεσ και υλικά ςυςκευαςίασ. 25 Αναλϊςιμα υλικά - Ανταλλακτικά παγίων ςτοιχείων. 27 Κενόσ. 28 Είδθ ςυςκευαςίασ. 29 Αποκζματα υποκαταςτθμάτων ι άλλων κζντρων. Ομάδα 3η Βραχυπρόθεςμεσ απαιτήςεισ διαθζςιμα 30 Ρελάτεσ, 31 Γραμμάτια ειςπρακτζα, 32 Ραραγγελίεσ ςτο εξωτερικό, 33 Χρεϊςεισ διάφορεσ, 34 Χρεόγραφα, 35 Λογαριαςμοί διαχείριςθσ προκαταβολϊν και πιςτϊςεων, 36 Μεταβατικοί λογαριαςμοί Ενεργθτικοφ, 37 Κενόσ, 38 Χρθματικά διακζςιμα, 10

11 39 Απαιτιςεισ και διακζςιμα υποκαταςτθμάτων ι άλλων κζντρων. Ομάδα 4η Καθαρή θζςη Προβλζψεισ Μακροπρόθεςμεσ Υποχρεϊςεισ. 40 «Κεφάλαια». 41 «Αποκεματικά Διαφορζσ αναπροςαρμογισ Επιχορθγιςεισ επενδφςεων». 42 «Αποτελζςματα εισ νζον». 43 «Ροςά προοριςμζνα για αφξθςθ Κεφαλαίου». 44 «Ρροβλζψεισ». 45 «Μακροπρόκεςμεσ υποχρεϊςεισ». 46, 47 «Κενοί Λογαριαςμοί». 48 «Λογαριαςμοί ςυνδζςμου με τα υποκαταςτιματα». 49 «Ρροβλζψεισ Μακροπρόκεςμεσ υποχρεϊςεισ υποκαταςτθμάτων ι άλλων κζντρων». Ομάδα 5η Βραχυπρόθεςμεσ υποχρεϊςεισ. 50 Ρρομθκευτζσ, 51 Γραμμάτια πλθρωτζα, 52 Τράπεηεσ - λογαριαςμοί βραχυπρόκεςμων υποχρεϊςεων, 53 Ριςτωτζσ διάφοροι, 54 Υποχρεϊςεισ από φόρουσ τζλθ, 55 Αςφαλιςτικοί Οργανιςμοί, 56 Μεταβατικοί λογαριαςμοί πακθτικοφ, 57 Κενόσ, 58 Λογαριαςμοί περιοδικισ κατανομισ 59 Βραχυπρόκεςμεσ υποχρεϊςεισ υποκαταςτθμάτων ι άλλων κζντρων. Ομάδα 6η Οργανικά ζξοδα κατ είδοσ. 60 Αμοιβζσ και ζξοδα προςωπικοφ. 61 Αμοιβζσ και ζξοδα τρίτων. 62 Ραροχζσ τρίτων. 63 Φόροι-τζλθ. 64 Διάφορα ζξοδα. 11

12 65 Τόκοι και ςυναφι ζξοδα. 66 Αποςβζςεισ παγίων ςτοιχείων, ενςωματωμζνεσ ςτο λειτουργικό κόςτοσ. 67 Κενόσ. 68 Ρροβλζψεισ εκμετάλλευςθσ. 69 Οργανικά ζξοδα κατ είδοσ υποκαταςτθμάτων ι άλλων κζντρων. Ομάδα 7η Οργανικά Έςοδα κατ είδοσ. 70 Ρωλιςεισ εμπορευμάτων. 71 Ρωλιςεισ προϊόντων ζτοιμων και θμιτελϊν. 72 Ρωλιςεισ λοιπϊν αποκεμάτων και άχρθςτου υλικοφ. 73 Ρωλιςεισ υπθρεςιϊν (ζςοδα από παροχι υπθρεςιϊν). 74 Επιχορθγιςεισ και διάφορα ζςοδα πωλιςεων. 75 Ζςοδα παρεπόμενων υπθρεςιϊν. 76 Ζςοδα κεφαλαίου. 77 Κενόσ. 78 Λδιοπαραγωγι παγίων και χρθςιμοποιθμζνεσ προβλζψεισ εκμετάλλευςθσ. 79 Οργανικά ζςοδα κατ είδοσ υποκαταςτθμάτων ι άλλων κζντρων. Ομάδα 8η Λογαριαςμοί Αποτελεςμάτων 80 Γενικι Εκμετάλλευςθ. 81 Ζκτακτα και Ανόργανα Αποτελζςματα. 82 Ζξοδα και Ζςοδα προθγοφμενων χριςεων. 83 Ρροβλζψεισ για ζκτακτουσ κινδφνουσ. 84 Ζςοδα από προβλζψεισ για ζκτακτουσ κινδφνουσ. 85 Αποςβζςεισ παγίων, μθ ενςωματωμζνεσ ςτο λειτουργικό κόςτοσ. 86 Αποτελζςματα χριςθσ. 88 Αποτελζςματα προσ διάκεςθ. 89 Λςολογιςμόσ. 12

13 Με τθν ψιφιςθ του Νόμου 4308/ ειςιχκθςαν τα Ελλθνικά Λογιςτικά Ρρότυπα (ΕΛΡ), ςφμφωνα με το άρκρο 1 παράγραφοσ 2 του Νόμου 4308/2014, τισ νζεσ ρυκμίςεισ εφαρμόηουν: Τα νομικά πρόςωπα που ζχουν τθ μορφι τθσ ανϊνυμθσ εταιρείασ, τθσ εταιρείασ περιοριςμζνθσ ευκφνθσ, τθσ ετερόρρυκμθσ κατά μετοχζσ εταιρείασ και τθσ ιδιωτικισ κεφαλαιουχικισ εταιρείασ. Τα νομικά πρόςωπα που ζχουν τθ μορφι τθσ ομόρρυκμθσ ι ετερόρρυκμθσ εταιρείασ, όταν όλοι οι άμεςοι ι ζμμεςοι εταίροι των προςϊπων αυτϊν ζχουν περιοριςμζνθ ευκφνθ, λόγω του ότι είναι είτε νομικά πρόςωπα τθσ περίπτωςθσ αϋ τθσ παροφςασ παραγράφου ι άλλου νομικοφ τφπου ςυγκρίςιμου με τα νομικά πρόςωπα τθσ περίπτωςθσ αυτισ. Θ ετερόρρυκμθ εταιρεία, θ ομόρρυκμθ εταιρεία, θ ατομικι επιχείρθςθ και κάκε άλλθ οντότθτα του ιδιωτικοφ τομζα που υποχρεοφται ςτθν εφαρμογι αυτοφ του νόμου από φορολογικι ι άλλθ νομοκετικι διάταξθ. Κερδοςκοπικζσ ι μθ κερδοςκοπικζσ οντότθτεσ που ανικουν ςτον δθμόςιο τομζα ι ελζγχονται από το Δθμόςιο ι τελοφν υπό τθν εποπτεία του Δθμοςίου, όταν δεν εμπίπτουν ςτθν εφαρμογι του άρκρου 156 του Νόμου 4270/2014. Ρλζον το Σχζδιο Λογαριαςμϊν των Ελλθνικϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων περιλαμβάνει 8 ομάδεσ λογαριαςμϊν, οι οποίεσ είναι (Τουρνά- Γερμανοφ, 2015): Ομάδα 1: Ενςϊματα και άυλα μθ κυκλοφοροφντα (πάγια) περιουςιακά ςτοιχεία. Ομάδα 2: Αποκζματα. Ομάδα 3: Χρθματοοικονομικά και λοιπά περιουςιακά ςτοιχεία. Ομάδα 4: Κακαρι κζςθ. Ομάδα 5: Υποχρεϊςεισ. Ομάδα 6: Ζξοδα και ηθμιζσ. Ομάδα 7: Ζςοδα και κζρδθ. Ομάδα 8: Λδιοπαραγωγι, υποκαταςτιματα και αποτελζςματα περιόδου. 13

14 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2 Διεκνι Λογιςτικά Πρότυπα & Διεκνι Πρότυπα Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ 2.1 Εννοιολογικι Προςζγγιςθ Σφμφωνα με τουσ Καραγιϊργο και Ρετρίδθ (2010), τα Διεκνι Ρρότυπα Χρθματοοικονομικισ Ρλθροφόρθςθσ περιλαμβάνουν: Διεκνι Ρρότυπα Χρθματοοικονομικισ Ρλθροφόρθςθσ (International Financial Reporting Standards IFRS) Διεκνι Λογιςτικά Ρρότυπα (International Accounting Standards IAS) Διερμθνείεσ από τθν Επιτροπι Διερμθνειϊν των ΔΡΧΡ (International Financial Reporting Interpretations Committee IFRIC) ι τθν προγενζςτερθ Μόνιμθ Επιτροπι Διερμθνειϊν (Standing Interpretations Committee - υιοκετοφνται από το Συμβοφλιο. SIC), και Τα Διεκνι Λογιςτικά Ρρότυπα (ΔΛΡ) / Διεκνι Ρρότυπα Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ (ΔΡΧΑ), ςφμφωνα με τουσ Βλάχο & Λουκά (2008) κακορίηουν τουσ κανονιςμοφσ αναγνϊριςθσ, επιμζτρθςθσ, παρουςίαςθσ και γνωςτοποίθςθσ που αφοροφν ςε ςυναλλαγζσ και γεγονότα που είναι ςθμαντικά ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ γενικοφ ςκοποφ. Τα ΔΛΡ/ΔΡΧΑ βαςίηονται ςτο «Ρλαίςιο για τθν Ετοιμαςία και Ραρουςίαςθ των Χρθματοοικονομικϊν Καταςτάςεων» του Συμβουλίου Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων το οποίο: Αναφζρει τι αρχζσ που διζπουν τισ πλθροφορίεσ που παρουςιάηονται ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ γενικοφ ςκοποφ. Διευκολφνει τθ ςυνεπι και λογικι εκπόνθςθ των ΔΛΔ/ΔΡΧΑ. 14

15 Ραρζχει τθν βάςθ για τθν εξάςκθςθ τθσ υποκειμενικισ κρίςθσ για τθν επίλυςθ λογιςτικϊν κεμάτων. Τα ΔΛΡ εςτιάηουν ςτα βαςικά κζματα και είναι όςο το δυνατόν πιο απλουςτευμζνα, ζτςι ϊςτε να μποροφν να εφαρμοςτοφν ςε όλεσ τισ χϊρεσ. Να ςθμειωκεί ότι τα ΔΛΡ/ΔΡΧΑ δεν είναι υπεράνω των εκνικϊν προτφπων μιασ χϊρασ αλλά (Βλάχοσ & Λουκάσ, 2008): i. Αρκετζσ χϊρεσ υιοκετοφν τα ΔΛΡ/ΔΡΧΑ βάςει νόμου, αυτό ιςχφει και ςτθν περίπτωςθ τθσ Ελλάδασ. ii. iii. Σε κάποιεσ χϊρεσ τα ΔΛΡ/ΔΡΧΑ υιοκετοφνται υποχρεωτικά από τα μζλθ των λογιςτικϊν επαγγελματικϊν ςωμάτων, αυτό ιςχφει ςτθν περίπτωςθ τθσ Κφπρου. Ενϊ ςε άλλεσ χϊρεσ γίνεται αναπροςαρμογι των εκνικϊν λογιςτικϊν τουσ προτφπων ζτςι ϊςτε να ςυνάδουν με τα ΔΛΡ/ΔΡΧΑ, αυτό ςυνζβθ ςτθν περίπτωςθ του Θνωμζνου Βαςιλείου. Θ Ευρωπαϊκι Ζνωςθ ζχει αναγνωρίςει τον ςθμαντικό ρόλο των ΔΛΡ ςτθν εναρμόνιςθ των διεκνϊν λογιςτικϊν κανονιςμϊν/ πρακτικϊν/ αρχϊν, και ωσ εκ τοφτου ςυνζςτθςε από το 2005 τα ΔΛΡ/ΔΡΧΑ να εφαρμόηονται υποχρεωτικά απ όλεσ τισ εταιρείεσ που ζχουν ειςαχκεί ςε χρθματιςτιρια αξιϊν ςτθν Ευρϊπθ. 2.2 Ιςτορικι Αναδρομι Θ εξζλιξθ των Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων χρονολογικά προςδιορίηεται ωσ εξισ (Βλάχοσ & Λουκά, 2008, Καραγιϊργοσ & Ρετρίδθσ, 2010, Σακζλλθσ, 2002, Ball, 2006, Grant Thornton, 2009, Maggina & Tsaklanganos, 2011): 1966: πρόταςθ από το Λνςτιτοφτο Ορκωτϊν Λογιςτϊν του Θνωμζνου Βαςιλείου (ICAEW) προσ τα λογιςτικά ςϊματα των ΘΡΑ (AICPA) και του Καναδά (CICA), για τθν δθμιουργία οργάνωςθσ που κα είχε τθν αρμοδιότθτα να αναπτφςςει ςυγκριτικζσ μελζτεσ και ελεγκτικζσ πρακτικζσ εντόσ των ςυγκεκριμζνων χωρϊν. Θ εν λόγω οργάνωςθ ονομάςτθκε Accountants 15

16 International Study Group (AISG) και υπιρξε ο προκάτοχοσ του Συμβουλίου των Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων. 1973: μετά από πρόταςθ τθσ AISG προσ τουσ λογιςτικοφσ φορείσ τθσ Αυςτραλίασ, τθσ Γαλλίασ, τθσ Γερμανίασ, τθσ Λαπωνίασ, του Μεξικοφ, τθσ Ολλανδίασ και τθσ Λρλανδίασ, δθμιουργικθκε θ Επιτροπι Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων (International Accounting Standards Committee- IASC), θ οποία είχε ωσ αποκλειςτικό ςκοπό τθν ςφνταξθ των λογιςτικϊν προτφπων τα οποία πρζπει να χρθςιμοποιοφνται διεκνϊσ. 1975: Εκδόκθκε το 1 ο Διεκνζσ Λογιςτικό Ρρότυπο από τθν Επιτροπι Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων (ΕΔΛΡ). 1989: Θ Ευρωπαϊκι Ζνωςθ Λογιςτικισ υποςτθρίηει τθν διεκνι εναρμόνιςθ τθσ λογιςτικισ και τθν μεγαλφτερθ ανάμιξθ ςτθν ΕΔΛΡ. 1995: Ρραγματοποιείται ςυμφωνία ανάμεςα ςτο Διεκνι Οργανιςμό Επιτροπϊν Κεφαλαιαγορϊν και τθσ ΕΔΛΡ για τθν εκπόνθςθ μιασ ςειράσ βαςικϊν λογιςτικϊν προτφπων. 1997: Το Διεκνζσ Νομιςματικό Ταμείο και θ «Ομάδα των 7» ενκαρρφνει τθν υποςτιριξθ των ΔΛΡ. 1999: Λδρφεται θ Μόνιμθ Επιτροπι Ερμθνειϊν τθσ οποίασ αρμοδιότθτα είναι θ επίλυςθ προβλθμάτων που προκφπτουν από τθν πρακτικι εφαρμογι των ΔΛΡ. 2000: Θ Επιτροπι Κεφαλαιαγοράσ των ΘΡΑ προτείνει τθν αποδοχι των ΔΛΡ για ειςαγωγζσ ςε χρθματιςτιρια εντόσ και εκτόσ των ΘΡΑ. Τθν ίδια χρονιά ο ΔΟΕΚ προτείνει τθν αποδοχι (από τα μζλθ του) των ΔΛΡ για ειςαγωγζσ ςε πζραν του ενόσ χρθματιςτθρίου. 2001: Ο φόρτοσ εργαςίασ τθσ ΕΔΛΡ αυξάνεται με ταχφτατουσ ρυκμοφσ και ζτςι θ ΕΔΛΡ οδθγείται ςε αναδιάρκρωςθ. Το Συμβοφλιο Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων (ΣΔΛΡ) αναλαμβάνει τθν εκπόνθςθ των ΔΛΡ. Ενϊ τα υφιςτάμενα ΔΛΡ υιοκετικθκαν από το ΣΔΛΡ. 2002: Θ Μόνιμθ Επιτροπι Ερμθνειϊν μετονομάηεται ςε Επιτροπι Ερμθνειϊν Διεκνοφσ Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ (ΕΕΔΧΑ). Θ Ευρωπαϊκι Ζνωςθ απαιτεί τθσ υιοκζτθςθ των ΔΛΡ από τισ ειςθγμζνεσ εταιρείεσ, αρχισ γενομζνθσ από το Επίςθσ από τον Μάρτιο του 2002 αποφαςίςτθκε ότι όλα τα 16

17 πρότυπα τα οποία κα εκδίδονται πλζον κα ονομάηονται Διεκνι Ρρότυπα Χρθματοοικονομικισ Ρλθροφόρθςθσ, ςε αντίκεςθ με όςα είχαν εκδοκεί κατά τθν περίοδο τα οποία ονομάηονται Διεκνι Λογιςτικά Ρρότυπα. 2003:Το «Σχζδιο Βελτίωςθσ» των ΔΛΡ το οποίο είχε εκπονθκεί από το ΣΔΛΡ επιφζρει ουςιαςτικζσ αλλαγζσ και βελτιϊςεισ ςε 15 υφιςτάμενα ΔΛΡ τα οποία είχαν εκδοκεί από τθν ΕΔΛΡ. Τθν ίδια χρονιά εκδίδεται το 1 ο Διεκνζσ Ρρότυπο Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ (ΔΡΧΑ) από το ΣΔΛΡ, ενϊ αποςφρκθκε το ΔΛΡ : Εκδόκθκαν από το ΣΔΛΡ τα ΔΡΧΑ 2, 3, 4, 5 και 6. Ενϊ το ΣΔΛΡ απζςυρε τα ΔΛΡ 22 και 35, παράλλθλα τροποποίθςε τα ΔΛΡ 19, 36, 38 και : Υιοκζτθςθ των ΔΛΡ από τθν Ευρωπαϊκι Ζνωςθ και από πάρα πολλζσ χϊρεσ παγκοςμίωσ. 2006: Το ΣΔΛΡ ζκδωςε το ΔΡΧΑ 7 και τροποποίθςε τα ΔΛΡ 21, 39 και τα ΔΡΧΑ 1, 4 και : Το ΣΔΛΡ ζκδωςε το ΔΡΧΑ 8, απζςυρε το ΔΛΡ 14 και τροποποίθςε τα ΔΛΡ 1 και : Το ΣΔΛΡ τροποποίθςε τα ΔΛΡ 1, ΔΛΡ 27, ΔΛΡ 32, ΔΡΧΑ 1, ΔΡΧΑ 2 και ΔΡΧΑ 3, και ζκδωςε τισ «Βελτιϊςεισ ςτα ΔΛΡ/ ΔΡΧΑ» οι οποίεσ επζφεραν τροποποιιςεισ και βελτιϊςεισ ςε 19 ΔΛΡ/ ΔΡΧΑ. 2.3 Θεςμικά όργανα ΔΛΠ και ΔΠΧΑ Τα κφρια κεςμικά όργανα των ΔΛΡ και ΔΡΧΑ είναι: θ Επιτροπι των Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων (International Accounting Standard Committee Foundation), το Συμβοφλιο Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων (International Accounting Standard Board), θ Συμβουλευτικι Επιτροπι Ρροτφπων (Standards Advisory Council), και θ Μόνιμθ Επιτροπι Ερμθνειϊν (Standing Interpretations Committee) (θ οποία μετζπειτα μετονομάςτθκε ςε Επιτροπι Ερμθνειϊν Διεκνοφσ Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ). Θ Επιτροπι Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων δθμιουργικθκε το 1973 μετά από κοινι ςυμφωνία των επαγγελματικϊν λογιςτικϊν ςωμάτων τθσ Γαλλίασ, Γερμανίασ, Καναδά, Αυςτραλίασ, Μεξικοφ, Ολλανδίασ, Θνωμζνου Βαςιλείου, Λρλανδίασ και ΘΡΑ. 17

18 Ρρόκειται για ζναν ανεξάρτθτο, ιδιωτικό μθ κερδοςκοπικό οργανιςμό ο οποίοσ εργάηεται για το δθμόςιο ςυμφζρον. Βαςικι προτεραιότθτα τθσ Επιτροπισ Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων είναι θ επίβλεψθ του Συμβουλίου Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων. Βάςει του καταςτατικοφ τουσ τα κφρια κακικοντα τθσ επιτροπισ Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων είναι (Τουρνά- Γερμανοφ, 2015): Να διαμορφϊνει και να δθμοςιεφει, για το ευρφτερο κοινό, Λογιςτικά Ρρότυπα τα οποία πρζπει να τθροφνται κατά τθ ςφνταξθ και παρουςίαςθ των χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων και να προωκεί τθν παγκόςμια αποδοχι και τιρθςθ αυτϊν των προτφπων. Να εργάηεται για τθ ςυνεχι βελτίωςθ του τρόπου παρουςίαςθσ των οικονομικϊν καταςτάςεων μζςω τθσ βελτίωςθσ των Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων. Το Συμβοφλιο Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων εδρεφει ςτο Λονδίνο, είναι το πλζον αποκλειςτικά υπεφκυνο ςϊμα για τθν εκπόνθςθ και τθν ζκδοςθ των λογιςτικϊν προτφπων. Βαςικοί χορθγοί του Συμβουλίου Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων είναι οι μεγάλεσ πολυεκνικζσ λογιςτικζσ/ ελεγκτικζσ εταιρείεσ, ιδιωτικοί χρθματοοικονομικοί οργανιςμοί, μεγάλεσ πολυεκνικζσ εταιρείεσ, κεντρικζσ και αναπτυξιακζσ τράπεηεσ, κακϊσ και άλλοι πολυεκνικοί ςφνδεςμοι και επαγγελματικά ςϊματα. Το Συμβοφλιο Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων απαρτίηεται από 15 μζλθ διαφόρων ειδικοτιτων π.χ. λογιςτζσ, ελεγκτζσ, χριςτεσ χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων και ακαδθμαϊκοφσ. Το ΣΔΛΡ είναι ο διάδοχοσ οργανιςμόσ τθσ Επιτροπισ Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων που όπωσ ζχει προαναφερκεί ιδρφκθκε το 1973 και ωσ μζλθ είχε τα λογιςτικά ςϊματα πζραν των 95 χωρϊν (Βλάχοσ & Λουκά, 2008, Grant Thornton, 2009, IFRS, 2016). Θ Συμβουλευτικι Επιτροπι Ρροτφπων είναι το επίςθμο ςυμβουλευτικό όργανο του Συμβουλίου Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων, ουςιαςτικά ςυνδζει το Συμβοφλιο Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων με τισ επιτροπζσ λογιςτικισ τυποποίθςθσ ςε κάκε χϊρα. Ωσ βαςικζσ αρμοδιότθτεσ τθσ Συμβουλευτικισ Επιτροπισ Ρροτφπων είναι θ 18

19 παροχι ςυμβουλϊν προσ το Συμβοφλιο Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων ςχετικά με τισ επιπτϊςεισ των προτεινόμενων προτφπων ςτουσ χριςτεσ τουσ (IFRS, 2016). Θ ςφςταςθ τθσ Μόνιμθσ Επιτροπισ Ερμθνειϊν ζγινε το 1996 και ςκοπόσ τθσ είναι (Βλάχοσ & Λουκά, 2008): Θ ζκδοςθ ερμθνειϊν και διευκρινιςεων πάνω ςε κζματα που καλφπτονται από υφιςτάμενα ΔΛΡ όπου ενδεχομζνωσ να υπάρχει κάποια αςάφεια ι να υφίςταται κάποιο κζμα που να χριςει διευκρίνθςθσ. Θ ζκδοςθ προςωρινϊν κανονιςμϊν για κζματα τα οποία δεν καλφπτονται από τα υφιςτάμενα ΔΛΡ αλλά πρζπει να διευκετθκοφν άμεςα. Το 2001 αποφαςίςτθκε θ αναδιοργάνωςθ και θ αλλαγι του ονόματοσ τθσ Επιτροπισ Ερμθνειϊν από «Μόνιμθ Επιτροπι Ερμθνειϊν» ςε «Επιτροπι Ερμθνειϊν Διεκνοφσ Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ». Θ Επιτροπι Ερμθνειϊν Διεκνοφσ Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ κατζχει εξζχοντα ρόλο δεδομζνου ότι επιβεβαιϊνει τθν ςωςτι εφαρμογι των ΔΛΡ, και επιπλζον εμποδίηει τθν χριςθ μεκόδων «δθμιουργικισ λογιςτικισ». ΟΛ Επιτροπι Ερμθνειϊν Διεκνοφσ Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ ζχει τισ εξισ ευκφνεσ: 1. Ρροςδιορίηει εγκαίρωσ νζα κζματα χρθματοοικονομικισ αναφοράσ τα οποία δεν εμπίπτουν ςτα ιςχφοντα Διεκνι Ρρότυπα Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ. 2. Διευκρινίηει κζματα για τα οποία ζχουν αναπτυχκεί μθ ικανοποιθτικζσ ι αντικρουόμενεσ ερμθνείεσ πρακτικζσ ι για το οποία υπάρχει θ δυνατότθτα τζτοιου είδουσ ερμθνείεσ πρακτικζσ εφόςον δεν υπάρξει ςυγκεκριμζνθ λογιςτικι τυποποίθςθ, ζτςι ϊςτε να υπάρξει ςυμφωνία για τον κατάλλθλο λογιςτικό τουσ χειριςμό. 2.4 Ζκδοςθ ΔΠΧΑ και «χζδιο Βελτίωςθσ» των Διεκνών Λογιςτικών Προτφπων Θ ζκδοςθ των ΔΛΡ/ΔΡΧΑ πραγματοποιείται μζςω μιασ διεκνοφσ διαδικαςίασ ςτθν οποία λαμβάνουν μζροσ λογιςτζσ, χρθματοοικονομικοί αναλυτζσ και άλλοι χριςτεσ των χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων, κακϊσ επίςθσ θ επιχειρθματικι κοινότθτα, τα χρθματιςτιρια, οι εποπτικζσ αρχζσ, ακαδθμαϊκοί και άλλοι άμεςα 19

20 ενδιαφερόμενοι οργανιςμοί και ιδιϊτεσ. Συνικωσ θ διαδικαςία που ακολουκείται για τθν ζκδοςθ των ΔΛΡ/ΔΡΧΑ είναι θ εξισ (Βλάχοσ & Λουκά, 2008): i. Γίνεται προςδιοριςμόσ, από το προςωπικό του ΣΔΛΡ, όλων των επιμζρουσ ηθτθμάτων τα οποία ζχουν ςχζςθ με ζνα λογιςτικό κζμα και επιπλζον πραγματοποιείται μελζτθ του ςυγκεκριμζνου κζματοσ με αναφορά ςτο «Ρλαίςιο για τθν Ετοιμαςία και τθν Ραρουςίαςθ των Χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων» του ΣΔΛΡ. ii. Μελετϊνται τα λογιςτικά πρότυπα και οι πρακτικζσ ςε διάφορεσ χϊρεσ και γίνεται ανταλλαγι απόψεων με εκνικά λογιςτικά ςϊματα ςχετικά με το ςυγκεκριμζνο κζμα. iii. Συηιτθςθ με το Συμβουλευτικό Συμβοφλιο Ρροτφπων (ΣΣΡ) για τθν πικανότθτα να ςυμπεριλθφκεί το ςυγκεκριμζνο κζμα ςτθν θμεριςια διάταξθ του ΣΔΛΡ. iv. Δθμιουργείται μια ςυμβουλευτικι ομάδα για το ςυγκεκριμζνο κζμα, θ οποία πρόκειται να ςυμβουλεφει το ΣΔΛΡ. v. Εκδίδεται Ζγγραφο Συηιτθςθσ για δθμόςια ςχόλια. vi. Εκδίδεται Ρροςχζδιο Ρροτφπου με τθν ζγκριςθ τουλάχιςτον 8 μελϊν του ΣΔΛΡ, ςτο Ρροςχζδιο Ρροτφπου ςυμπεριλαμβάνονται οι απόψεισ των διαφωνοφντων μελϊν. vii. Συηιτθςθ του Ρροςχζδιου Ρροτφπου ςτο ΣΔΛΡ λαμβάνοντασ υπόψθ τισ απόψεισ όλων των ενδιαφερόμενων. viii. Ζγκριςθ του Διεκνοφσ Ρροτφπου Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ από το ΣΔΛΡ με τουλάχιςτον 8 κετικζσ ψιφουσ, και τθν ςυμπερίλθψθ ςτο ΔΡΧΑ των απόψεων των διαφωνοφντων μελϊν. ix. Ζκδοςθ του ΔΡΧΑ από το ΣΔΛΡ μαηί με τθ «βάςθ των ςυμπεραςμάτων» θ οποία επεξθγεί τθν απόφαςθ για κάκε κζμα που ςυμπεριλαμβάνεται ςτο εκδοκζν ΔΡΧΑ. Το 2001 όταν το ΣΔΛΡ ανζλαβε τθν ευκφνθ για τθν ζκδοςθ των Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων, εκπόνθςε το «Σχζδιο Βελτίωςθσ» των ΔΛΡ, του οποίου κφριοι ςτόχοι ιταν (Βλάχοσ & Λουκά, 2008, taxheaven, 2016): 1. Θ βελτίωςθ τθσ ποιότθτασ και τθσ ςυνζπειασ των υφιςτάμενων ΔΛΡ. 20

21 2. Θ ςφγκλιςθ με τα αντίςτοιχα λογιςτικά πρότυπα των ΘΡΑ. 3. Θ ςυμπερίλθψθ αρκετϊν Διερμθνειϊν Ρροτφπων ςτα αντίςτοιχα ΔΛΡ. Το «Σχζδιο Βελτίωςθσ» ωσ επί το πλείςτων βαςίςτθκε ςτθν «καλφτερθ λογιςτικι πρακτικι» όπωσ αυτι εφαρμόηεται ςε διάφορεσ χϊρεσ του κόςμου, κακϊσ και ειςθγιςεισ και ςχόλια διαφόρων εποπτικϊν αρχϊν όπωσ είναι ο Διεκνισ Οργανιςμόσ Επιτροπϊν Κεφαλαιαγοράσ, ςε εκνικζσ επιτροπζσ λογιςτικϊν προτφπων, ςε επαγγελματικά ςϊματα λογιςτϊν/ ελεγκτϊν κτλ. 2.5 Ιςχφοντα ΔΛΠ και ΔΠΧΑ Τα Διεκνι Λογιςτικά Ρρότυπα (ΔΛΡ) που βρίςκονται ςε ιςχφ είναι τα εξισ (taxheaven, 2016, Βλάχοσ & Λουκά, 2008, Σακζλλθσ, 2005, Τουρνά- Γερμανοφ, 2015): ΔΛΡ 1: Ραρουςίαςθ Οικονομικϊν Καταςτάςεων Μζςω του ΔΛΡ 1 κακορίηονται παρακάτω αναφερόμενεσ λογιςτικζσ αρχζσ για τθ δομι και παρουςίαςθ των χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων, ζτςι ϊςτε τα ςτοιχεία τουσ να είναι ειλικρινι και χριςιμα ςτουσ διάφορουσ εςωτερικοφσ και εξωτερικοφσ χριςτεσ, με ςκοπό να λάβουν οικονομικζσ αποφάςεισ. Αρχι τθσ ακριβοδίκαιθ παρουςίαςθσ και εφαρμογισ των άλλων ΔΛΡ και ΔΡΧΑ. Αρχι τθσ ςυνζχιςθσ τθσ επιχειρθματικισ δραςτθριότθτασ. Αρχι των δεδουλευμζνων εξόδων-εςόδων. Ομοιομορφία ςτθν παρουςίαςθ από περίοδο ςε περίοδο. Σπουδαιότθτα και ολότθτα των οικονομικϊν πλθροφοριϊν. Αρχι μθ ςυμψθφιςμοφ ςτοιχείων Λςολογιςμοφ και ΑΧ. Αρχι ςυγκριςιμότθτασ πλθροφοριϊν ΔΛΡ 2: Αποκζματα Σκοπόσ του είναι ο κακοριςμόσ του πρότυπου λογιςτικοφ χειριςμοφ για τθν επιμζτρθςθ, αναγνϊριςθ και παρουςίαςθ των αποκεμάτων ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ. Το ΔΛΡ 2 εφαρμόηεται ςε όλα τα αποκζματα εκτόσ από: 21

22 Εργαςία υπό καταςκευι ςε καταςκευαςτικά ςυμβόλαια, ςυμπεριλαμβανομζνων άμεςα ςχετιηόμενων ςυμβολαίων υπθρεςιϊν (ΔΛΡ 11). Χρθματοοικονομικά εργαλεία. Βιολογικά ςτοιχεία ενεργθτικοφ τα οποία ζχουν ςχζςθ με γεωργικζσ εργαςίεσ και γεωργικι παραγωγι κατά το χρονικό ςθμείο ςυγκομιδισ (ΔΛΡ 41). ΔΛΡ 7: Καταςτάςεισ Ταμειακϊν οϊν Σκοπόσ του προτφπου είναι ο κακοριςμόσ των πλθροφοριϊν οι οποίεσ πρζπει να παρζχονται από μια οικονομικι μονάδα ςχετικά με τισ Ταμειακζσ οζσ τθσ. Με αυτό τον τρόπο οι ενδιαφερόμενοι και οι χριςτεσ των οικονομικϊν καταςτάςεων μιασ βάςθσ, ζχουν τθν επιλογι με τθν χριςθ των ςτοιχείων αυτϊν να εκτιμιςουν τθ δυνατότθτα τθσ οικονομικισ μονάδασ να δθμιουργεί ταμειακά διακζςιμα και ταμειακά ιςοδφναμα, τον χρόνο και τθ βεβαιότθτα τθσ δθμιουργίασ ταμειακϊν διακεςίμων και τισ ανάγκεσ που προκφπτουν για τθ μονάδα και τθν οδθγοφν ςτθ χριςθ των ταμειακϊν τθσ διακεςίμων. ΔΛΡ 8: Λογιςτικζσ Ρολιτικζσ, Αλλαγζσ ςτισ Λογιςτικζσ Εκτιμιςεισ και Λάκθ Σκοπόσ του προτφπου είναι ο κακοριςμόσ των κριτθρίων τα οποία πρζπει να υιοκετοφνται κατά τθν επιλογι και τθν αλλαγι των λογιςτικϊν πολιτικϊν, μαηί με τον λογιςτικό χειριςμό και τθ γνωςτοποίθςθ των μεταβολϊν ςτισ λογιςτικζσ πολιτικζσ, τισ λογιςτικζσ εκτιμιςεισ και τισ διορκϊςεισ λακϊν. Μζςω του ΔΛΡ 8 επιδιϊκεται θ ενίςχυςθ τθσ αξιοπιςτίασ των οικονομικϊν καταςτάςεων τθσ οικονομικισ μονάδασ και θ εξαςφάλιςθ αφενόσ τθσ ςυγκριςιμότθτασ των οικονομικϊν καταςτάςεων τθσ μονάδασ διαχρονικά και αφετζρου τθσ ςυγκριςιμότθτασ με τισ οικονομικζσ καταςτάςεισ άλλων οικονομικϊν μονάδων. ΔΛΡ 10: Γεγονότα μετά τθν θμερομθνία Λςολογιςμοφ Σκοπόσ του προτφπου είναι να προδιαγράψει τα εξισ: πότε μια οικονομικι μονάδα πρζπει να προςαρμόηει τισ οικονομικζσ καταςτάςεισ τθσ για γεγονότα μετά τθν θμερομθνία του ιςολογιςμοφ, και 22

23 ποιζσ γνωςτοποιιςεισ πρζπει να δίνει θ οικονομικι μονάδα ςχετικά με τθν θμερομθνία που οι οικονομικζσ καταςτάςεισ εγκρίκθκαν για ζκδοςθ και ςχετικά με γεγονότα μετά τθν θμερομθνία του ιςολογιςμοφ. ΔΛΡ 11: Καταςκευαςτικζσ Συμβάςεισ Σκοπόσ του προτφπου είναι θ διατφπωςθ του λογιςτικοφ χειριςμοφ όςον αφορά τα ζςοδα και τα κόςτθ που αφοροφν τα καταςκευαςτικά ςυμβόλαια. Ρρωταρχικό κζμα ςτον λογιςτικό χειριςμό των καταςκευαςτικϊν ςυμβολαίων είναι θ κατανομι των ςχετικϊν κοςτϊν και εςόδων κατά τισ διάφορεσ λογιςτικζσ περιόδουσ. ΔΛΡ 12: Φόροι Ειςοδιματοσ Σκοπόσ του προτφπου είναι να διαπιςτωκεί ο πρότυποσ λογιςτικόσ χειριςμόσ για τουσ φόρουσ ειςοδιματοσ. Βαςικό κζμα για τον χειριςμό τω φόρων ειςοδιματοσ είναι θ λογιςτικοποίθςθ των τρεχουςϊν και των μελλοντικϊν φορολογικϊν επιπτϊςεων. ΔΛΡ 16: Ενςϊματα Ράγια Σκοπόσ του προτφπου είναι ο κακοριςμόσ του λογιςτικοφ χειριςμοφ των Ενςϊματων Ακινθτοποιιςεων, ζτςι ϊςτε οι χριςτεσ των οικονομικϊν καταςτάςεων να καταλαβαίνουν το μζγεκοσ, τθν πραγματικι αξία και τισ μεταβολζσ τουσ. Βαςικά ςτοιχεία ςτθ λογιςτικι των ενςϊματων ακινθτοποιιςεων είναι ο χρόνοσ αναγνϊριςθσ και καταχϊρθςθσ τουσ ςτα λογιςτικά βιβλία, ο προςδιοριςμόσ τθσ λογιςτικισ αξίασ, οι δαπάνεσ των αποςβζςεων και οι ηθμίεσ απομείωςθσ, οι οποίεσ πρζπει μελλοντικά να υπολογιςτοφν για αυτά τα περιουςιακά ςτοιχεία. Να ςθμειωκεί ότι το ΔΛΡ 16 δεν χρθςιμοποιείται για: Ρροσ πϊλθςθ ενςϊματεσ ακινθτοποιιςεισ (εφαρμογι του ΔΡΧΡ 5) Βιολογικά περιουςιακά ςτοιχεία που ςχετίηονται με αγροτικι δραςτθριότθτα (εφαρμογι του ΔΛΡ 41) Ρεριουςιακά ςτοιχεία που δθμιουργικθκαν από εξερεφνθςθ και αξιολόγθςθ (εφαρμογι του ΔΡΧΑ 6) 23

24 Ρεριουςιακά ςτοιχεία που ςχετίηονται με μεταλλευτικά δικαιϊματα και μεταλλευτικά αποκζματα, ορυκτϊν καυςίμων, όπωσ πετρζλαιο, φυςικό αζριο κ.λπ. ΔΛΡ 17: Μιςκϊςεισ Σκοπόσ του προτφπου είναι να προδιαγράψει, για τουσ μιςκωτζσ και τουσ εκμιςκωτζσ, τισ κατάλλθλεσ λογιςτικζσ πολιτικζσ και γνωςτοποιιςεισ που πρζπει να εφαρμοςτοφν για τισ μιςκϊςεισ. Το πρότυπο αυτό εφαρμόηεται για τθ λογιςτικι όλων των μιςκϊςεων, εκτόσ από: Μιςκϊςεισ για εξερεφνθςθ ι χριςθ μεταλλευμάτων, πετρελαίου, φυςικοφ αερίου και ομοίων μθ ανανεϊςιμων πόρων Συμβάςεισ παραχϊρθςθσ δικαιωμάτων ςτοιχείων όπωσ οι κινθματογραφικζσ ταινίεσ, οι μαγνθτοςκοπιςεισ, τα κεατρικά ζργα, τα χειρόγραφα κείμενα, οι ευρεςιτεχνίεσ και τα δικαιϊματα πνευματικισ ιδιοκτθςίασ. Επίςθσ το ΔΛΡ 17 δεν χρθςιμοποιείται για τισ αποτιμιςεισ: Σε ακίνθτα που κατζχονται από μιςκωτζσ που αντιμετωπίηονται λογιςτικά ωσ επενδφςεισ ςε ακίνθτα (ΔΛΡ 40). Σε επζνδυςθ ςε ακίνθτα που παρζχεται από εκμιςκωτζσ με λειτουργικζσ μιςκϊςεισ (ΔΛΡ 40). Σε βιολογικά περιουςιακά ςτοιχεία που κατζχονται από μιςκωτζσ με χρθματοδοτικζσ μιςκϊςεισ (ΔΛΡ 41). Σε βιολογικά περιουςιακά ςτοιχεία που παρζχονται από εκμιςκωτζσ με λειτουργικζσ μιςκϊςεισ (ΔΛΡ 41). ΔΛΡ 18: Ζςοδα Σκοπόσ του προτφπου είναι ο λογιςτικόσ χειριςμόσ των εςόδων, τα οποία προκφπτουν από οριςμζνουσ τφπουσ ςυναλλαγϊν και γεγονότων. Τα ζςοδα που χειρίηεται το ΔΛΡ 18 αφοροφν ζςοδα από πϊλθςθ αγακϊν, ζςοδα από παροχι υπθρεςιϊν, ζςοδα από τόκουσ, ζςοδα από δικαιϊματα 24

25 εκμετάλλευςθσ, ζςοδα από μερίςματα. Στα αγακά περιλαμβάνονται τα εμπορεφματα και τα ιδιοπαραγόμενα. Μζςω του ΔΛΡ 18 προςδιορίηονται οι ςυνκικεσ μζςα ςτισ οποίεσ πλθροφνται τα κριτιρια αναγνϊριςθσ των εςόδων και παρζχεται πρακτικι κακοδιγθςθ για τθν εφαρμογι αυτϊν των κριτθρίων. Το ΔΛΡ 18 δεν καλφπτει ζςοδα από: Καταςκευαςτικά ςυμβόλαια (καλφπτονται από το ΔΛΡ 11). Μιςκϊςεισ (καλφπτονται από το ΔΛΡ 17). Μερίςματα από ςυνδεδεμζνεσ εταιρείεσ (καλφπτονται από το ΔΛΡ 28). Αςφαλιςτιρια ςυμβόλαια (που εμπίπτουν ςτο ΔΡΧΑ 4). Μεταβολζσ ςε δίκαιθ αξία ι πωλιςεισ χρθματοοικονομικϊν ςτοιχείων ενεργθτικοφ ι υποχρεϊςεων (καλφπτονται από το ΔΛΡ 39). Μεταβολζσ ςτθν αξία άλλων ςτοιχείων κυκλοφοροφντοσ ενεργθτικοφ. Αρχικι αναγνϊριςθ και μεταβολζσ ςτθ δίκαιθ αξία βιολογικϊν και γεωργικϊν προϊόντων. Εξαγωγι ορυκτϊν. ΔΛΡ 19: Ραροχζσ ςε Εργαηόμενουσ Σκοπόσ του προτφπου είναι να προδιαγράψει τθ λογιςτικι και τισ γνωςτοποιιςεισ για παροχζσ ςε εργαηόμενουσ. Βαςικόσ κανονιςμόσ του ΔΛΡ 19 είναι ότι μια οντότθτα πρζπει να αναγνωρίηει: Μια υποχρζωςθ όταν ζνασ υπάλλθλοσ παρζχει τρζχουςεσ υπθρεςίεσ με αντάλλαγμα τθν παροχι μελλοντικϊν ωφελθμάτων. Ζνα ζξοδο όταν θ οντότθτα αναλϊνει οικονομικό όφελοσ από τθν υπθρεςία ενόσ υπαλλιλου ωσ αντάλλαγμα τθσ παροχισ των οφελθμάτων. ΔΛΡ 20: Λογιςτικι των Επιχορθγιςεων και Γνωςτοποίθςθ τθ Κρατικισ Υποςτιριξθσ Σκοπόσ του προτφπου είναι να προδιαγράψει τθ λογιςτικι και τισ γνωςτοποιιςεισ για παρακολοφκθςθ και γνωςτοποίθςθ των κρατικϊν επιχορθγιςεων, κακϊσ και για τθ γνωςτοποίθςθ άλλων μορφϊν κρατικισ ενίςχυςθσ. Το ΔΛΡ 20 δεν καλφπτει: 25

26 Τον λογιςτικό χειριςμό των κυβερνθτικϊν επιχορθγιςεων ςε χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ που αντικατοπτρίηουν μεταβολζσ των τιμϊν. Κυβερνθτικι υποςτιριξθ υπό τθν μορφι ωφελθμάτων ςε ςχζςθ με τον υπολογιςμό του φορολογθτζου κζρδουσ ι ηθμιάσ. Κυβερνθτικι ςυμμετοχι ςτθν ιδιοκτθςία τθσ οντότθτασ. Κυβερνθτικζσ επιχορθγιςεισ οι οποίεσ ςχετίηονται με τθν γεωργία και καλφπτονται από το ΔΛΡ 41. ΔΛΡ 21: Οι Επιδράςεισ των Μεταβολϊν ςτισ Τιμζσ Συναλλάγματοσ Σκοπόσ του είναι ο κακοριςμόσ του τρόπου με τον οποίο πρζπει να υπολογίηονται και να εμφανίηονται οι ςυναλλαγζσ ςε ξζνο νόμιςμα και οι εκμεταλλεφςεισ ςτο εξωτερικό, ςτισ οικονομικζσ καταςτάςεισ μιασ οικονομικισ μονάδασ βάςει τθσ ιςοτιμίασ των νομιςμάτων. Το ΔΛΡ 21 ιςχφει: Στθ λογιςτικι αντιμετϊπιςθ των ςυναλλαγϊν και των υπολοίπων ςε ξζνα νομίςματα. Στθ μετατροπι των αποτελεςμάτων και τθσ οικονομικισ κζςθσ, εκμεταλλεφςεων που περιλαμβάνονται ςτισ οικονομικζσ καταςτάςεισ οικονομικισ μονάδασ που δραςτθριοποιείται ςτο εξωτερικό, μζςω μιασ ολικισ ι αναλογικισ ενοποίθςθσ ι με τθ μζκοδο τθσ κακαρισ κζςθσ. Στθ μετατροπι ςε νόμιςμα παρουςίαςθσ των αποτελεςμάτων και τθσ οικονομικισ κζςθσ τθσ οικονομικισ μονάδασ, εάν είναι διαφορετικό από το νόμιςμα λειτουργίασ. Το ΔΛΡ 21 δεν εφαρμόηεται για παράγωγα ςε ξζνο νόμιςμα που εμπίπτουν ςτο πεδίο εφαρμογισ του ΔΛΡ 39. ΔΛΡ 23: Κόςτοσ Δανειςμοφ Σκοπόσ του προτφπου είναι ο κακοριςμόσ του πρότυπου λογιςτικοφ χειριςμοφ για το κόςτοσ δανειςμοφ. Ρρζπει να εφαρμόηεται για τθν λογιςτικοποίθςθ του κόςτουσ δανειςμοφ. Το ΔΛΡ 23 δεν καλφπτει το πραγματικό ι τεκμαρτό κόςτοσ Λδίων Κεφαλαίων, ςυμπεριλαμβανομζνου του προνομιοφχου κεφαλαίου που δεν ταξινομείται ωσ υποχρζωςθ. 26

27 ΔΛΡ 24: Γνωςτοποιιςεισ Συνδεδεμζνων Μερϊν Σκοπόσ του προτφπου είναι να εξαςφαλίςει ότι οι οικονομικζσ καταςτάςεισ μιασ οικονομικισ μονάδασ γνωςτοποιοφν τισ επιδράςεισ ςτθν οικονομικι τθσ κζςθ και τα αποτελζςματα τθσ, που ζχουν οι ςυναλλαγζσ, κακϊσ και τα ανεξόφλθτα υπόλοιπα που αφοροφν ςυνδεόμενα μζρθ. ΔΛΡ 26: Λογιςτικόσ χειριςμόσ και παρουςίαςθ των προγραμμάτων παροχϊν εξόδου από τθν υπθρεςία Σκοπόσ του προτφπου είναι να κακορίςει τον τρόπο υπολογιςμοφ του κόςτουσ των παροχϊν των εργαηομζνων, λόγω εξόδου από τθν υπθρεςία, ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ τθσ οικονομικισ μονάδασ. ΔΛΡ 27: Ενοποιθμζνεσ και Ατομικζσ Οικονομικζσ Καταςτάςεισ Σκοπόσ του προτφπου είναι θ κατάρτιςθ και θ παρουςίαςθ των ενοποιθμζνων χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων για όμιλο οικονομικϊν μονάδων που υπάγονται ςτον ζλεγχο μιασ μθτρικισ εταιρείασ. Επίςθσ το ΔΛΡ 27 εφαρμόηεται ςτθ λογιςτικι απεικόνιςθ των επενδφςεων ςε κυγατρικζσ, ςτισ ιδιαίτερεσ οικονομικζσ καταςτάςεισ τθσ μθτρικισ. Το ΔΛΡ 27 δεν ςχετίηεται με τισ ςυνενϊςεισ επιχειριςεων και τισ επιδράςεισ τουσ ςτθν ενοποίθςθ, ςυμπεριλαμβανομζνθσ τθσ υπεραξίασ που προκφπτει ςε μια ςυνζνωςθ επιχειριςεων. Στθν περίπτωςθ ςυγγενϊν επιχειριςεων θ κοινοπραξιϊν, το πρότυπο αυτό χρθςιμοποιείται ςε ςυνδυαςμό με το ΔΛΡ 28 και ΔΛΡ 31. ΔΛΡ 28: Επενδφςεισ ςε Συγγενείσ Επιχειριςεισ Το ΔΛΡ 28 εφαρμόηεται ςτθ λογιςτικι των οικονομικϊν μονάδων που ζχουν επενδφςεισ ςε ςυγγενείσ επιχειριςεισ. Το ΔΛΡ 28 δεν ιςχφει για επενδφςεισ ςε ςυγγενείσ επιχειριςεισ που κατζχονται από: Οργανιςμοφσ διαχείριςθσ επενδυτικϊν κεφαλαίων, Αμοιβαία κεφάλαια, Καταπιςτευματικζσ επενδυτικζσ μονάδεσ. Άλλεσ οικονομικζσ μονάδεσ, ςυμπεριλαμβανομζνων των αςφαλιςτικϊν κεφαλαίων που ςυνδζονται με επενδφςεισ, που, κατά τθν αρχικι αναγνϊριςθ, χαρακτθρίηονται ςτθν εφλογθ αξία τουσ μζςω του κζρδουσ ι τθσ ηθμίασ ι που κατατάςςονται ωσ προοριηόμενα για 27

28 εμπορικι εκμετάλλευςθ και αντιμετωπίηονται λογιςτικά ςφμφωνα με το ΔΛΡ 39. ΔΛΡ 29: Ραρουςίαςθ Οικονομικϊν Στοιχείων ςε Υπερπλθκωριςτικζσ Οικονομίεσ Σκοπόσ του προτφπου είναι ο κακοριςμόσ του πρότυπου λογιςτικοφ χειριςμοφ ςτισ ξεχωριςτζσ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ, ςυμπεριλαμβανομζνων των ενοποιθμζνων χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων μιασ οντότθτασ τθσ οποίασ το λειτουργικό νόμιςμα είναι το νόμιςμα μιασ οικονομίασ με υπερπλθκωριςμό. ΔΛΡ 31: Συμμετοχζσ ςε Κοινοπραξίεσ Σκοπόσ του προτφπου είναι ο λογιςτικόσ χειριςμόσ των ςυμμετοχϊν ςε κοινοπραξίεσ και θ εμφάνιςθ των περιουςιακϊν ςτοιχείων, υποχρεϊςεων, εςόδων και εξόδων τθσ κοινοπραξίασ ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ των μελϊν των κοινοπρακτοφντων και των επενδυτϊν, ανεξάρτθτα από τισ δομζσ ι τισ μορφζσ με τισ οποίεσ διεξάγονται οι δραςτθριότθτεσ τθσ κοινοπραξίασ. Το ΔΛΡ 31 δεν εφαρμόηεται: Αμοιβαία κεφάλαια. Οργανιςμοφσ διαχείριςθσ επενδυτικϊν κεφαλαίων. Καταπιςτευματικζσ επενδυτικζσ μονάδεσ. Οικονομικζσ μονάδεσ ςυμπεριλαμβανομζνων των αςφαλιςτικϊν κεφαλαίων που ςυνδζονται με επενδφςεισ. ΔΛΡ 32: Χρθματοοικονομικά Μζςα: Ραρουςίαςθ Σκοπόσ του προτφπου είναι θ εφαρμογι ςυγκεκριμζνων λογιςτικϊν αρχϊν για τθν παρουςίαςθ των χρθματοοικονομικϊν μζςων ωσ υποχρεϊςεισ ι ίδια κεφάλαια και για τον ςυμψθφιςμό των χρθματοοικονομικϊν περιουςιακϊν ςτοιχείων και χρθματοοικονομικϊν υποχρεϊςεων. ΔΛΡ 33: Κζρδθ ανά Μετοχι Σκοπόσ του προτφπου είναι ο κακοριςμόσ των αρχϊν για τον προςδιοριςμό και τθν παρουςίαςθ των κερδϊν ανά μετοχι. Θ υιοκζτθςθ κοινϊν αρχϊν από τισ οικονομικζσ μονάδεσ κα βελτιϊςουν τθ ςφγκριςθ των επιδόςεων 28

29 διαφορετικϊν οικονομικϊν μονάδων, κατά τθν ίδια διαχειριςτικι χριςθ και μεταξφ διαφορετικϊν διαχειριςτικϊν χριςεων τθσ ίδιασ οικονομικισ μονάδασ. ΔΛΡ 34 Ενδιάμεςεσ Οικονομικζσ Καταςτάςεισ Σκοπόσ του προτφπου είναι να προδιαγράψει το ελάχιςτο περιεχόμενο μιασ ενδιάμεςθσ χρθματοοικονομικισ οικονομικισ ζκκεςθσ και να κακορίςει τισ αρχζσ αναγνϊριςθσ και επιμζτρθςθσ ςτισ πλιρεισ ι ςυνοπτικζσ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ για μια ενδιάμεςθ περίοδο. ΔΛΡ 36: Απομείωςθ Αξίασ Ρεριουςιακϊν Στοιχείων Σκοπόσ του προτφπου είναι να προδιαγράψει τισ διαδικαςίεσ που εφαρμόηονται από μια οικονομικι μονάδα, προκειμζνου να εξαςφαλιςτεί ότι τα περιουςιακά ςτοιχεία τθσ δεν απεικονίηονται ςε αξία μεγαλφτερθ από το ανακτιςιμο ποςό τουσ ςτον Λςολογιςμό. Το ΔΛΡ 36 αυτό ζχει εφαρμογι για όλα τα περιουςιακά ςτοιχεία, κακϊσ και για τισ επενδφςεισ ςε Κυγατρικζσ, Συγγενείσ επιχειριςεισ και Κοινοπραξίεσ, εκτόσ από: Αποκζματα (ΔΛΡ 2). Χρθματοοικονομικά Μζςα (ΔΛΡ 39). Βιολογικά Ρεριουςιακά Στοιχεία (ΔΛΡ 41). Τεχνικά Ζργα (ΔΛΡ 11). Επενδφςεισ ςε ακίνθτα ςε εφλογθ αξία (ΔΛΡ 40). Μθ κυκλοφοροφντα περιουςιακά ςτοιχεία που παρουςιάηονται ωσ κατεχόμενα προσ πϊλθςθ (ΔΛΡ ΔΡΧΡ 5). ΔΛΡ 37: Ρροβλζψεισ, Ενδεχόμενεσ Υποχρεϊςεισ και Ενδιάμεςεσ Απαιτιςεισ Σκοπόσ του προτφπου είναι να εξαςφαλίςει ότι εφαρμόηονται ορκά κριτιρια για τθν αναγνϊριςθ και επιμζτρθςθ των προβλζψεων, ενδεχομζνων υποχρεϊςεων και ενδεχομζνων περιουςιακϊν ςτοιχείων. Επιπλζον, ότι γνωςτοποιοφνται ςτο προςάρτθμα οικονομικϊν καταςτάςεων, επαρκείσ πλθροφορίεσ για τισ προβλζψεισ, ενδεχόμενεσ υποχρεϊςεισ και ενδεχόμενα περιουςιακά ςτοιχεία, προκειμζνου οι χριςτεσ να αντιλαμβάνονται τθ φφςθ, το χρονοδιάγραμμα και το ποςό τουσ. Το ΔΛΡ 37 δεν ζχει εφαρμογι για προβλζψεισ οριςμζνων περιπτϊςεων, όταν ζνα άλλο πρότυπο αςχολείται με 29

30 ζναν ειδικό τφπο πρόβλεψθσ, ενδεχόμενθσ υποχρζωςθσ ι ενδεχόμενθσ απαίτθςθσ, όπωσ είναι οι παρακάτω: Χρθματοοικονομικά μζςα, ςυμπεριλαμβανομζνων των εγγυιςεων (ΔΛΡ 39). Συμβάςεισ καταςκευισ (ΔΛΡ 11). Φόρουσ ειςοδιματοσ (ΔΛΡ 12). Μιςκϊςεισ (ΔΛΡ 17). Ραροχζσ ςε εργαηομζνουσ (ΔΛΡ 19). Αςφαλιςτιρια ςυμβόλαια (Δ.Ρ.Χ.Α. 4). ΔΛΡ 38: Άυλα Στοιχεία του Ενεργθτικοφ Σκοπόσ του προτφπου είναι να κακορίςει τισ προδιαγραφζσ για τον λογιςτικό χειριςμό των άυλων περιουςιακϊν ςτοιχείων, τα οποία δεν καλφπτονται από άλλο πρότυπο. Επίςθσ, προδιαγράφει τισ αρχζσ επιμζτρθςθσ τθσ λογιςτικισ αξίασ των άυλων περιουςιακϊν ςτοιχείων και κακορίηει τισ γνωςτοποιιςεισ που απαιτείται να γίνονται ςτισ οικονομικζσ καταςτάςεισ, ςχετικά με τα άυλα περιουςιακά ςτοιχεία. ΔΛΡ 39: Χρθματοοικονομικά μζςα: Αναγνϊριςθ και επιμζτρθςθ Σκοπόσ του προτφπου είναι να κακορίςει τισ λογιςτικζσ αρχζσ για τθν αρχικι καταχϊρθςθ και μεταγενζςτερθ αποτίμθςθ των χρθματοοικονομικϊν μζςων. ΔΛΡ 40: Επενδφςεισ ςε Ακίνθτα Σκοπόσ του προτφπου είναι να προδιαγράψει το λογιςτικό χειριςμό των επενδφςεων ςε ακίνθτα και να κακορίςει τισ ςχετικζσ γνωςτοποιιςεισ που απαιτοφνται. Το ΔΛΡ 40 δεν ζχει εφαρμογι ςτισ παρακάτω περιπτϊςεισ που καλφπτονται από το ΔΛΡ 17 Μιςκϊςεισ: Τθν κατάταξθ των μιςκϊςεων ωσ χρθματοδοτικϊν ι λειτουργικϊν. Τθν αναγνϊριςθ του εςόδου από μίςκωςθ που προκφπτει από επζνδυςθ ςε ακίνθτα (ΔΛΡ 18). Τθν επιμζτρθςθ των δικαιωμάτων ςε ακίνθτα που κατζχονται με λειτουργικι μίςκωςθ ςτισ οικονομικζσ καταςτάςεισ του μιςκωτι. 30

31 Τθν επιμζτρθςθ τθσ κακαρισ επζνδυςθσ ςε χρθματοδοτικι μίςκωςθ ςτισ οικονομικζσ καταςτάςεισ του εκμιςκωτι. Τθ λογιςτικι των ςυναλλαγϊν πϊλθςθσ και αναμιςκϊςεισ. Τισ γνωςτοποιιςεισ για τισ χρθματοδοτικζσ και τισ λειτουργικζσ μιςκϊςεισ. Κακϊσ επίςθσ το ΔΛΡ 40 δεν εφαρμόηεται ςε: Βιολογικά περιουςιακά ςτοιχεία που ςχετίηονται με αγροτικι δραςτθριότθτα (ΔΛΡ 41). Μεταλλευτικά δικαιϊματα και μεταλλευτικά αποκζματα. ΔΛΡ 41: Γεωργία Σκοπόσ προτφπου είναι ο λογιςτικόσ χειριςμόσ τθσ αγροτικισ δραςτθριότθτασ, κακϊσ και τισ ςχετικζσ γνωςτοποιιςεισ που τθν αφοροφν. Το πρότυπο αυτό εφαρμόηεται για να λογιςτικοποιοφνται τα ακόλουκα, όταν ςχετίηονται με αγροτικι δραςτθριότθτα: Βιολογικά περιουςιακά ςτοιχεία. Αγροτικι παραγωγι κατά τθ ςτιγμι τθσ ςυγκομιδισ. Κρατικζσ επιχορθγιςεισ που καλφπτονται ςτισ παραγράφουσ του ΔΛΡ. Το ΔΛΡ 41 δεν εφαρμόηεται ςε: Ζδαφοσ που ςχετίηεται με αγροτικι δραςτθριότθτα (ΔΛΡ 16 και ΔΛΡ 40). Άυλα περιουςιακά ςτοιχεία που ςχετίηονται με αγροτικι δραςτθριότθτα (ΔΛΡ 38). Τα Διεκνι Ρρότυπα Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ (ΔΡΧΑ) που βρίςκονται ςε ιςχφ είναι τα εξισ (taxheaven, 2016): ΔΡΧΑ 1: Ρρϊτθ εφαρμογι των διεκνϊν προτφπων χρθματοοικονομικισ αναφοράσ. ΔΡΧΑ 2: Ραροχζσ που εξαρτϊνται από τθν αξία των μετοχϊν. ΔΡΧΑ 3: Συνενϊςεισ επιχειριςεων. 31

32 ΔΡΧΑ 4: Αςφαλιςτιρια ςυμβόλαια. ΔΡΧΑ 5:Μθ κυκλοφοροφντα περιουςιακά ςτοιχεία που κατζχονται προσ πϊλθςθ και διακοπείςεσ δραςτθριότθτεσ. ΔΡΧΑ 6: Ζρευνα και αξιολόγθςθ ορυκτϊν πόρων. ΔΡΧΑ 7: Χρθματοοικονομικά μζςα: Γνωςτοποιιςεισ. ΔΡΧΑ 8: Λειτουργικοί τομείσ. ΔΡΧΑ 9: Χρθματοοικονομικά Μζςα. ΔΡΧΑ 10: Ενοποιθμζνεσ οικονομικζσ καταςτάςεισ. ΔΡΧΑ 11: Σχιματα υπό κοινό ζλεγχο. ΔΡΧΑ 12: Γνωςτοποίθςθ ςυμμετοχϊν ςε άλλεσ οντότθτεσ. ΔΡΧΑ 13: Επιμζτρθςθ Εφλογθσ Αξίασ. ΔΡΧΑ 15: Ζςοδα από ςυμβάςεισ με πελάτεσ. 2.6 Ιςχφουςεσ Διερμθνείεσ Προτφπων Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ και Διερμθνείεσ Προτφπων Πςον αφορά τισ ιςχφουςεσ Διερμθνείεσ Ρροτφπων Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ (Ε.Δ.Ρ.Χ.Α.), αυτζσ είναι (Βλάχοσ & Λουκά, 2008, taxheaven, 2016): ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 1 - Μεταβολζσ ςε υφιςτάμενεσ υποχρεϊςεισ παροπλιςμοφ, αποκατάςταςθσ και ςυναφείσ υποχρεϊςεισ. Σχετίηεται με τα ΔΛΡ 1, 8, 16, 23, 36, 37. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 2 - Μετοχζσ μελϊν ςε ςυνεταιριςτικζσ οικονομικζσ οντότθτεσ και παρεμφερι μζςα. Σχετίηεται με τα ΔΛΡ 32 και 39. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 4 - Ο προςδιοριςμόσ του εάν μια ςυμφωνία εμπεριζχει μίςκωςθ. Σχετίηεται με τα ΔΛΡ 8, 16, 37 και 38. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 5 - Δικαιϊματα ςυμμετοχϊν ςε ταμεία παροπλιςμοφ, αποκατάςταςθσ και περιβαλλοντικισ εξυγίανςθσ. Σχετίηεται τα ΔΛΡ 8, 27, 28, 31, 37 και 39, επίςθσ με τθν Διερμθνεία Ρροτφπων (Μ.Ε.Ε.) 12. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 6 - Υποχρεϊςεισ που απορρζουν από τθ ςυμμετοχι ςε ςυγκεκριμζνθ αγορά Απόβλθτα θλεκτρολογικοφ και θλεκτρονικοφ εξοπλιςμοφ. Σχετίηεται με τα ΔΛΡ 8 και

33 ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 7 - Εφαρμογι τθσ προςζγγιςθσ τθσ επαναδιατφπωςθσ βάςει του ΔΛΡ 29 Χρθματοοικονομικι αναφορά ςε υπερπλθκωριςτικζσ οικονομίεσ. Σχετίηεται με τα ΔΛΡ 12 και 29. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 8 - Ρεδίο εφαρμογισ του ΔΡΧΑ 2. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 8 και το ΔΡΧΑ 2. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 9 - Επανεκτίμθςθ των ενςωματωμζνων παραγϊγων. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 39 και τα ΔΡΧΑ 1 και 3. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 10 - Ενδιάμεςθ οικονομικι αναφορά και απομείωςθ. Σχετίηεται με τα ΔΛΡ 34 και 36. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 11 - ΔΡΧΑ 2 Συναλλαγζσ ομίλου και ιδίων μετοχϊν. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 32 και το ΔΡΧΑ 2. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 12 - Συμφωνίεσ παραχϊρθςθσ του δικαιϊματοσ παροχισ υπθρεςιϊν. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 8. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 13 - Ρρογράμματα Εμπιςτοςφνθσ Ρελατϊν. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 8. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 14 - ΔΛΡ 19 Το όριο ςε ζνα περιουςιακό ςτοιχείο κακοριςμζνων παροχϊν, οι ελάχιςτεσ κεφαλαιακζσ υποχρεϊςεισ και οι αλλθλεπιδράςεισ τουσ. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 15 - Συμβάςεισ για τθν Καταςκευι Ακινιτων. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 16 - Αντιςτακμίςεισ μιασ Κακαρισ Επζνδυςθσ ςε Εκμετάλλευςθ Εξωτερικοφ. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 17 - Διανομζσ Μθ-Ταμειακϊν Ρεριουςιακϊν Στοιχείων ςε Λδιοκτιτεσ. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 18 - Μεταβιβάςεισ περιουςιακϊν ςτοιχείων από πελάτεσ. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 19 - Εξόφλθςθ χρθματοοικονομικϊν υποχρεϊςεων με ςυμμετοχικοφσ τίτλουσ. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 20 - Κόςτοσ αποκάλυψθσ ςτθ φάςθ τθσ παραγωγισ ορυχείου επιφανείασ. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΕΔΔΡΧΑ 21 - Διερμθνεία ΕΔΔΡΧΑ 21 Ειςφορζσ. 33

34 Οι ιςχφουςεσ Διερμθνείεσ Ρροτφπων (Μ.Ε.Δ.), είναι (Βλάχοσ & Λουκά, 2008, taxheaven, 2016): ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΜΕΔ 7 - Ειςαγωγι του ευρϊ. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 21. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΜΕΔ 10 - Κρατικι υποςτιριξθ Καμία ειδικι ςχζςθ με επιχειρθματικζσ δραςτθριότθτεσ. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 20. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΜΕΔ 12 - Ενοποίθςθ Οικονομικζσ οντότθτεσ ειδικοφ ςκοποφ. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 27. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΜΕΔ 13 - Από κοινοφ ελεγχόμενεσ οικονομικζσ οντότθτεσ Μθ χρθματικζσ ςυνειςφορζσ από κοινοπρακτοφντεσ. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 31. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΜΕΔ 15 - Λειτουργικζσ μιςκϊςεισ Κίνθτρα. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 17. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΜΕΔ 21 - Φόροι ειςοδιματοσ Ανάκτθςθ αναπροςαρμοςμζνων μθ αποςβζςιμων περιουςιακϊν ςτοιχείων. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 12. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΜΕΔ 25 - Φόροι ειςοδιματοσ Μεταβολζσ ςτο φορολογικό κακεςτϊσ μιασ οικονομικισ οντότθτασ ι των μετόχων τθσ. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 12. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΜΕΔ 27 - Εκτίμθςθ τθσ ουςίασ των ςυναλλαγϊν που ςυνεπάγονται τον νομικό τφπο τθσ μίςκωςθσ. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 17. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΜΕΔ 29 - Γνωςτοποίθςθ Συμφωνίεσ για τθν παραχϊρθςθ του δικαιϊματοσ παροχισ υπθρεςιϊν. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 1. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΜΕΔ 31 - Ζςοδα Ρράξεισ ανταλλαγισ που αφοροφν υπθρεςίεσ διαφιμιςθσ. Σχετίηεται με το ΔΛΡ 18. ΔΛΕΜΘΝΕΛΑ ΜΕΔ 32 - Άυλα περιουςιακά ςτοιχεία Κόςτοσ δικτυακοφ τόπου. Σχετίηεται με το ΔΛΡ

35 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3 ΕΦΑΡΜΟΓΘ ΔΙΕΘΝΩΝ ΛΟΓΙΣΙΚΩΝ ΠΡΟΣΤΠΩΝ ΣΘΝ ΕΛΛΑΔΑ 3.1. Εφαρμογι Διεκνών Λογιςτικών Προτφπων ςτθν Ελλάδα Ρροκειμζνου να γίνει κατανοθτι θ ζννοια και ςθμαςία των ΔΛΡ, είναι πολφ ςθμαντικό να γίνει μια αναφορά ςτα ενδιαφερόμενα μζρθ, δθλαδι ςτουσ χριςτεσ τουσ. Ο μεγάλοσ αρικμόσ των λογιςτϊν πρζπει να μελετιςει ενδελεχϊσ τα πρότυπα αυτά, κακϊσ οι λογιςτζσ αποτελοφν ζναν από τουσ ςθμαντικότερουσ χριςτεσ των χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων των επιχειριςεων. Επίςθσ, θ υποχρεωτικι εναρμόνιςθ των επιχειριςεων με τα ΔΛΡ, κακιςτά απαραίτθτθ τθν εναςχόλθςθ τουσ πάνω ςε αυτό το κζμα. Ακόμα μια ομάδα χρθςτϊν των ΔΛΡ, αποτελοφν οι Ορκωτοί Ελεγκτζσ, οι οποίοι ελζγχουν τθν ορκότθτα τθσ υιοκζτθςθσ τουσ, με τα υπόλοιπα ελεγκτικά όργανα (Επιτροπι Κεφαλαιαγοράσ, Επιτροπι Λογιςτικισ Τυποποίθςθσ και Ελζγχων, Υπουργείο Ανάπτυξθσ κ.α.) να ζχουν παρόμοιεσ αρμοδιότθτεσ. Τζλοσ, οι χριςτεσ των χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων αποτελεί τθν πλειοψθφία των χρθςτϊν των ΔΛΡ, κακϊσ το ςφνολο του χρθματοπιςτωτικοφ ςυςτιματοσ το οποίο ςχετίηεται με τισ επιχειριςεισ και επομζνωσ με τισ λογιςτικζσ καταςτάςεισ τουσ είναι ζνα από τα βαςικότερα ενδιαφερόμενα μζρθ. Επίςθσ, είναι και οι επενδυτζσ οι οποίοι είτε μεμονωμζνα είτε οργανωμζνα, κάνουν χριςθ των χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων των επιχειριςεων βάςει των ΔΛΡ προκειμζνου να διαςαφθνίςουν τθν οικονομικι κατάςταςθ τουσ και να προβοφν ςε πικανζσ επενδφςεισ (Ντηανάτοσ, 2008). Στθν Ελλάδα θ λογιςτικι και θ φορολογικι νομοκεςία πάντοτε ςυςχετίηονται ζντονα, με τθν λογιςτικι να μθν προςανατολίηεται προσ τισ ανάγκεσ τθσ 35

36 κεφαλαιαγοράσ και τθν προςταςία των επενδυτϊν. Ζτςι, τα ΕΛΡ είναι πλιρωσ αντίκετα με τα ΔΛΡ, τα οποία από τθ φφςθ τουσ προςανατολίηονται ωσ προσ τουσ μετόχουσ και ανεξαρτιτωσ των φορολογικϊν ςκοπϊν, δθλαδι πιο κοντά ςτο αγγλοςαξωνικό λογιςτικό μοντζλο. Τα τελευταία ζτθ ςτθν Ελλάδα, όπωσ ακριβϊσ ςυμβαίνει και ςτθν πλειοψθφία των χωρϊν που κάνουν χριςθ του γαλλογερμανικοφ μοντζλου λογιςτικισ, πραγματοποιοφνται οριςμζνεσ προςπάκειεσ για εκςυγχρονιςμό των λογιςτικϊν τουσ ςυςτθμάτων, ζτςι ϊςτε να ακολουκιςουν τισ εξελίξεισ που λαμβάνουν χϊρα διεκνϊσ. Ζτςι, ζπειτα από τθν είςοδο τθσ χϊρασ μασ ςτθν Ευρωπαϊκι Ζνωςθ και από τθν αφξθςθ του ανταγωνιςμοφ των διεκνϊν και ευρωπαϊκϊν επιχειριςεων, κατζςτθ ςαφζσ ότι θ λογιςτικι εκτόσ από τουσ φορολογικοφσ τθσ ςκοποφσ, μπορεί αν εκφραςκεί και χρθςιμοποιθκεί κατάλλθλα, να ςυνειςφζρει αποτελεςματικά ςτθν βζλτιςτθ διαχείριςθ των εταιρειϊν (Αραμπατηισ, 2012). Βζβαια ςτθν Ελλάδα υπιρξαν και κάποιεσ μεμονωμζνεσ περιπτϊςεισ εταιρειϊν οι οποίεσ προβαίνουν ςτθν κατάρτιςθ των χρθματοοικονομικϊν τουσ καταςτάςεων ςφμφωνα με τα ΔΛΡ, εδϊ και ςχεδόν μια εικοςιπενταετία: Βάςει τθσ ελλθνικισ νομοκεςίασ, οι κυγατρικζσ εταιρείεσ αλλοδαπϊν ομίλων ζπρεπε να καταρτίηουν και να δθμοςιεφουν τισ χρθματοοικονομικζσ τουσ καταςτάςεισ ςφμφωνα με το ΕΓΛΣ. Ωςτόςο, ζπρεπε να προβοφν ςτθ ςφνταξθ των καταςτάςεων αυτϊν ςφμφωνα και με τα ΔΛΡ προκειμζνου να τισ αποςτείλουν ςτισ μθτρικζσ εταιρείεσ μαηί με ζνα πιςτοποιθτικό ελζγχου. Οι εταιρείεσ οι οποίεσ είχαν αντλιςει ι αναηθτοφςαν να αντλιςουν κεφάλαια από το εξωτερικό. Οι εταιρείεσ οι οποίεσ δραςτθριοποιοφνταν ςτον κλάδο τθσ ναυτιλίασ. Σε αυτζσ τισ εταιρείεσ οι υποχρεϊςεισ τουσ ςχετικά με τθν κατάρτιςθσ χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων ιταν αρκετά περιοριςμζνεσ με τθν ελλθνικι νομοκεςία να αδυνατεί να καλφψει όλεσ τισ περιπτϊςεισ που προζκυπταν. Ωςτόςο, οι διεκνείσ ςυναλλαγζσ τουσ κακιςτοφςαν υποχρεωτικι τθν κατάρτιςθ των χρθματοοικονομικϊν τουσ καταςτάςεων ςφμφωνα με ΔΛΡ, και ζτςι τισ κατάρτιηαν παράλλθλα με τισ λογιςτικζσ καταςτάςεισ κατά ΕΛΡ. 36

37 Κατά τθ διάρκεια των επόμενων ετϊν, όλο και μεγαλφτεροσ αρικμόσ ελλθνικϊν επιχειριςεων κατάρτιηε τισ οικονομικζσ τουσ καταςτάςεισ βάςει των ΔΛΡ, ταυτόχρονα με τισ απαιτοφμενεσ οικονομικζσ καταςτάςεισ βάςει του Ελλθνικοφ Λογιςτικοφ Ρροτφπου. όπωσ είναι φυςικό οι μεγάλεσ εταιρείεσ ομίλων μποροφςαν ευκολότερα να τισ ςυντάξουν κατά ΔΛΡ, κακϊσ το εφροσ των δραςτθριοτιτων τουσ είναι παγκόςμιο. Από τθν άλλθ πλευρά, οι μικρότερεσ από τισ ειςθγμζνεσ εταιρείεσ κατζβαλαν προςπάκειεσ ςχετικά με αυτό το ηιτθμα, αλλά το ζργο τουσ ιταν εξαιρετικά πολυδάπανο ςε χρόνο και ςε κόςτοσ, με υψθλζσ απαιτιςεισ ςε εμπειρία και εξειδικευμζνεσ γνϊςεισ (Μαυράκθ, 2012). Ζνα εξαιρετικά κρίςιμο κζμα που προκφπτει από τθν υιοκζτθςθ των ΔΛΡ είναι θ ομαλι και ορκι μετάβαςθ από τα ιδθ ιςχφοντα εκνικά ςτα διεκνι πρότυπα. Στθν Ελλάδα τα ΔΛΡ ενςωματϊκθκαν ςτθν νομοκεςία τθσ με βάςθ τισ οδθγίεσ τθσ Ευρωπαϊκισ Ζνωςθσ. Το 2002,το Ευρωπαϊκό Κοινοβοφλιο και το Συμβοφλιο τθσ Ευρωπαϊκισ Ζνωςθσ ενζκριναν τον Κανονιςμό 1606/2002, αναφορικά με τθν εφαρμογι των ΔΛΡ ςτισ χϊρεσ τθσ Ευρωπαϊκισ Ζνωςθσ. Βάςει του Κανονιςμοφ αυτοφ, θ εφαρμογι των ΔΛΡ γίνεται υποχρεωτικι, με κάποιεσ περιπτϊςεισ οι λογιςτικζσ αρχζσ και κανόνεσ που διζπουν τθν κατάρτιςθ οικονομικϊν καταςτάςεων του κράτουσ μζλουσ να υπεριςχφουν από αυτά. Οι ευρωπαϊκζσ κυβερνιςεισ ζχουν το δικαίωμα κακοριςμοφ των δικϊν τουσ επιπρόςκετων λογιςτικϊν προδιαγραφϊν, με τθν μόνθ προχπόκεςθ ότι αυτζσ οι προδιαγραφζσ δεν μεταβάλουν τθν ακρίβεια των οικονομικϊν καταςτάςεων των επιχειριςεων. Επίςθσ, τα κράτθ μζλθ ζχουν τθ δυνατότθτα να υποχρεϊνουν τισ επιχειριςεισ που βρίςκονται ςτθν επικράτεια τουσ να εφαρμόηουν κάποια από τα ΔΛΡ, ακόμα και αν αυτά δεν είναι υποχρεωτικά από τον ευρωπαϊκό κανονιςμό. Στθν Ελλάδα, θ υποχρεωτικι εφαρμογι των ΔΛΡ ειςιλκε με τθν υιοκζτθςθ του άρκρου 13 του Νόμου 3229/2004 ςτο εμπορικό δίκαιο και με τθν προςκικθ του κεφαλαίου 15 «Ρερί Διεκνϊν Λογιςτικϊν Ρροτφπων» ςτον Νόμο 2190/1920. Το κεφάλαιο αυτό ρυκμίηει με ςαφινεια πρακτικά κζματα που προκφπτουν από τθν εφαρμογι του Ευρωπαϊκοφ Κανονιςμοφ 1606/2002, προκειμζνου να καταςτιςει 37

38 ευκολότερθ τθν προςαρμογι των ελλθνικϊν επιχειριςεων ςτισ αλλαγζσ ςτθν κατάρτιςθ και τθ δθμοςίευςθ των χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων τουσ. Ππωσ είναι φυςικό, για να εφαρμοςτεί ομαλά ζνα τζτοιο ςχζδιο είναι απαραίτθτο να υπάρχει οργανωμζνθ και ςωςτι προετοιμαςία κακϊσ και εναρμονιςμόσ του ςυνόλου των εμπλεκόμενων φορζων (κράτοσ, εποπτικοί φορείσ, ορκωτοί ελεγκτζσ κ.α.). Γίνεται εφκολα αντιλθπτό ότι τα ΔΛΡ υπεριςχφουν ζναντι των ΕΛΡ αναφορικά με τθ δυνατότθτα κατανόθςθσ, τθν αξιοπιςτία, τθ ςυνάφεια και τθ ςυγκριςιμότθτα των χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων, κακϊσ και με τθν παροχι χριςιμων πλθροφοριϊν, ςυμβάλλοντασ ςτθν ορκι λιψθ αποφάςεων, ςτθν ζγκαιρθ ανάδειξθ των κινδφνων και ςτθ βελτίωςθ τθσ αξιοπιςτίασ και τθσ πιςτολθπτικισ ικανότθτασ των επιχειριςεων. Στθν Ελλάδα, βάςει του Νόμου 3229/2004, από τθν 1 θ Λανουαρίου 2005, οι ανϊνυμεσ ειςθγμζνεσ εταιρείεσ και από τθν 1 θ Λανουαρίου 2007, τα χρθματοδοτικά και πιςτωτικά ιδρφματα με τθ νομικι μορφι ανϊνυμθσ εταιρείασ (εκτόσ τθν Τράπεηα τθσ Ελλάδασ) κακϊσ και οι δθμόςιεσ επιχειριςεισ, είναι υποχρεωμζνεσ να καταρτίηουν και να δθμοςιεφουν τισ λογιςτικζσ τουσ καταςτάςεισ με βάςθ τα ΔΛΡ. Αυτό ιςχφει για τισ ετιςιεσ απλζσ και ενοποιθμζνεσ οικονομικζσ καταςτάςεισ, αλλά και για οποιαδιποτε άλλθ κατάςταςθ που οι επιχειριςεισ ζχουν τθν υποχρζωςθ να δθμοςιεφουν, βάςει του άρκρου 134 του 2190/1920. Ακόμα, οι κυγατρικζσ επιχειριςεισ των ειςθγμζνων εταιρειϊν ζχουν τθν υποχρζωςθ ςφνταξθσ των ετιςιων λογιςτικϊν τουσ καταςτάςεων κατά τα ΔΛΡ και από 1 θ Λανουαρίου 2005, οι Ανϊνυμεσ Εταιρείεσ και οι Εταιρείεσ Ρεριοριςμζνθσ Ευκφνθσ ζχουν τθ δυνατότθτα κατάρτιςθσ των χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων τουσ με τθν χριςθ των ΔΛΡ. Ραρακάτω παρουςιάηονται οι κατθγορίεσ των οντοτιτων οι οποίεσ ζχουν τθν υποχρζωςθ κατάρτιςθσ των λογιςτικϊν τουσ καταςτάςεων κατά τα ΔΡΧΑ (Διεκνι Ρρότυπα Χρθματοοικονομικισ Αναφοράσ), όπωσ ζχουν υιοκετθκεί ςφμφωνα με τον Ευρωπαϊκό Κανονιςμό 1606/2002, αναφορικά με τισ ατομικζσ αλλά και τισ ενοποιθμζνεσ οικονομικζσ καταςτάςεισ τουσ: Οντότθτεσ δθμοςίου ενδιαφζροντοσ. 38

39 Οντότθτεσ οι οποίεσ ζχουν τισ εγκαταςτάςεισ τουσ ςτθν Ελλάδα και είναι κυγατρικισ οντότθτασ, οι μετοχζσ ι άλλεσ κινθτζσ αξίεσ τθσ οποίασ είναι ειςθγμζνεσ ςε οργανωμζνθ αγορά κράτουσ-μζλουσ κατά τθν Οδθγίασ 2004/39/ΕΟΚ, με τθν προχπόκεςθ ότι αντιπροςωπεφουν μεμονωμζνα ι ςυνολικά ποςοςτό υψθλότερο από το 5% του κακαροφ κφκλου εργαςιϊν ι του ενεργθτικοφ ι του μζςου όρου του εργατικοφ δυναμικοφ τθσ μθτρικισ. Χρθματοδοτικά ιδρφματα περίπτωςθσ 26, παρ. 1, άρκρου 4 του Κανονιςμοφ 575/2013, με τθν προχπόκεςθ ότι υπόκεινται ςε απαιτιςεισ κεφαλαιακισ επάρκειασ. Ανϊνυμεσ εταιρείεσ παροχισ επενδυτικϊν υπθρεςιϊν του ν. 3606/2007 (Οδθγία 2004/39/ΕΚ). Ανϊνυμεσ εταιρείεσ επενδφςεων χαρτοφυλακίου του Νόμου 3371/2005. Ανϊνυμεσ εταιρείεσ επενδφςεων ςε ακίνθτθ περιουςία του Νόμου 2778/1999. Ανϊνυμεσ εταιρείεσ κεφαλαίου επιχειρθματικϊν ςυμμετοχϊν του Νόμου 2367/1995. Ανϊνυμεσ εταιρείεσ διαχείριςθσ αμοιβαίων κεφαλαίων του Νόμου 4099/2012. Οντότθτεσ του χαρτοφυλακίου. Οντότθτεσ που υποχρεοφνται ςφμφωνα με άλλθ νομοκετικι διάταξθ. Οποιαδιποτε άλλα οντότθτα θ οποία υπόκειται ςτον Νόμο 4308/2014, ζχει τθ δυνατότθτα ζπειτα από απόφαςθ τθσ διοίκθςθσ, προαιρετικισ εφαρμογισ των ΔΡΧΑ. Στθν περίπτωςθ που εφαρμοςτοφν τα ΔΡΧΑ, θ διαδικαςία αυτι είναι υποχρεωτικι για μια ςυνεχόμενθ πενταετία από τθν πρϊτθ εφαρμογι τουσ. Οι οντότθτεσ οι οποίεσ επιλζγουν τθν κατάρτιςθ των ατομικϊν λογιςτικϊν τουσ καταςτάςεων ςφμφωνα με τα ΔΡΧΑ, υποχρεοφνται να καταρτίςουν και τισ ενοποιθμζνεσ λογιςτικζσ τουσ καταςτάςεισ ςφμφωνα με τα ίδια πρότυπα. Τζλοσ, οι οντότθτεσ οι οποίεσ καταρτίηουν τισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ βάςει των ΔΡΧΑ, είτε υποχρεωτικά είτε προαιρετικά, κζτουν ςε εφαρμογι μόνο τα άρκρα 3 ωσ και 15 και τθν παράγραφο 32 του άρκρου 29 του Νόμου 4308/ Οι θμαντικότερεσ Διαφορζσ των ΔΛΠ με τα ΕΛΠ 39

40 Οι διαφορζσ που υπάρχουν ανάμεςα ςτα ΔΛΡ και τα ΕΛΡ εντοπίηονται ςε κφρια τμιματα τθσ λογιςτικισ. Ραρακάτω κα εξεταςτοφν οι δφο βαςικότεροι τομείσ όπου υπάρχουν αυτζσ οι διαφορζσ. Ζτςι, αναφορικά με τισ καταρτιηόμενεσ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ αλλά και τισ παρεχόμενεσ από αυτζσ πλθροφορίεσ, ζπειτα από τθν κακιζρωςθ τθσ υποχρζωςθσ τθσ ςφνταξθσ Κατάςταςθσ Ταμειακϊν οϊν από τισ ειςθγμζνεσ εταιρείεσ, το εφροσ των διαφοροποιιςεων που ιδθ υπάρχουν ανάμεςα ςτα ΕΛΡ και τα ΔΛΡ ςθμείωςε ςθμαντικι μείωςθ. Ωςτόςο, κάποιεσ διαφορζσ ςυνεχίηουν να υπάρχουν και αφοροφν τα παρακάτω ςθμεία. Αρχικά, τθν ςφνταξθ του Ρίνακα Μεταβολϊν τθσ Κακαρισ Κζςθσ. Με βάςθ τα ΔΛΡ είναι υποχρεωτικι θ ςφνταξθ του, ενϊ με βάςθ τα ΕΛΡ δεν υφίςταται τζτοια υποχρζωςθ. Σχετικά με τισ ετιςιεσ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ των ελλθνικϊν επιχειριςεων αυτό το κενό καλφπτεται κατά ζνα πολφ μεγάλο βακμό από τθν κατάρτιςθ του Ρίνακα Διάκεςθσ Αποτελεςμάτων. Ωςτόςο, ςτισ ενοποιθμζνεσ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ δεν απαιτείται από τθν ελλθνικι νομοκεςία θ ςφνταξθ του Ρίνακα Διάκεςθσ Αποτελεςμάτων και ζτςι δεν είναι απολφτωσ κατανοθτι ςτον αναγνϊςτθ θ αιτιολόγθςθ των διαφορϊν που υπάρχουν ςτα ίδια κεφάλαια ανάμεςα ςτισ χριςεισ. Το δεφτερο ςθμείο αφορά το περιεχόμενο που περιλαμβάνει το Ρροςάρτθμα, κακϊσ ςφμφωνα με τα ΔΛΡ οι πλθροφορίεσ του Ρροςαρτιματοσ είναι περιςςότερεσ από αυτζσ που απαιτοφνται από τα ΕΛΡ. Θ τελευταία διαφοροποίθςθ αφορά το γεγονόσ ότι ςφμφωνα με τα ΔΛΡ ο φόροσ ειςοδιματοσ υπάρχει ωσ ςτοιχείο τθσ Κατάςταςθσ Αποτελεςμάτων Χριςεωσ. Ο δεφτεροσ βαςικόσ τομζασ τθσ λογιςτικισ όπου παρουςιάηονται οι διαφοροποιιςεισ ανάμεςα ςτα ΔΛΡ και τα ΕΛΡ αφορά τθν λογιςτικι αντιμετϊπιςθ οριςμζνων ςυγκεκριμζνων περιπτϊςεων. Ρριν τθν ανάλυςθ είναι ςθμαντικό να αναφερκεί ότι ςε αυτιν τθν κατθγορία ςυμπεριλαμβάνονται τρόποι μζτρθςθσ, αποτίμθςθσ και απεικόνιςθσ μεγεκϊν κακϊσ και περιπτϊςεισ όπου λογιςτικοποιοφνται και παρουςιάηονται περιουςιακά ςτοιχεία και υπόλοιπα λογαριαςμϊν. Ζτςι, οι βαςικότερεσ διαφορζσ αναφορικά με τθν λογιςτικι αντιμετϊπιςθ οριςμζνων γεγονότων και περιπτϊςεων ςυγκεντρϊνονται ςτα παρακάτω πζντε ςθμεία. 40

41 Ζξοδα ζρευνασ και ανάπτυξθσ. Κατά τα ΕΛΡ, θ καταχϊριςθ του ςυνόλου των εξόδων ζρευνασ και ανάπτυξθσ πραγματοποιείται ςε λογαριαςμό πολυετοφσ απόςβεςθσ και θ απόςβεςθ τουσ ςυμβαίνει εφάπαξ ι τμθματικά και ιςόποςα κατά τθ διάρκεια μιασ περιόδου θ οποία δεν είναι μεγαλφτερθ από μια πενταετία. Από τθν άλλθ, ςφμφωνα με τα ΔΛΡ, τα ζξοδα ζρευνασ και ανάπτυξθσ καταχωροφνται ςε λογαριαςμό πολυετοφσ απόςβεςθσ, μόνο ςτθν περίπτωςθ όπου υφίςτανται ςυγκεκριμζνεσ προχποκζςεισ. Θ απόςβεςθ τουσ πραγματοποιείται με ςυςτθματικό τρόπο κατά τθ διάρκεια που αναμζνεται το ςχετικό όφελοσ. Συντελεςτζσ απόςβεςθσ παγίων. Με βάςθ τα ΕΛΡ, ο κακοριςμόσ των ςυντελεςτϊν απόςβεςθσ των παγίων πραγματοποιείται από τθν φορολογικι νομοκεςία, ενϊ οι αναπροςαρμογζσ των παγίων είναι ςφμφωνεσ με οριςμζνεσ νομοκετικζσ διατάξεισ και τα χρθματοδοτικά μιςκωμζνα πάγια δεν εμφανίηονται ποτζ ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ του μιςκωτι. Από τθν άλλθ, ςφμφωνα με τα ΔΛΡ, ο κακοριςμόσ των ςυντελεςτϊν απόςβεςθσ των παγίων πραγματοποιείται βάςει τθσ διάρκειασ τθσ ωφζλιμθσ ηωισ τουσ και οι αναπροςαρμογζσ παγίων είναι ςφμφωνεσ με εκκζςεισ εκτιμθτϊν. Επίςθσ, τα χρθματοδοτικά μιςκωμζνα πάγια εμφανίηονται ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ του μιςκωτι, ενϊ θ αξία του λειτουργικά μιςκωμζνου εξοπλιςμοφ απεικονίηεται ςτισ οικονομικζσ καταςτάςεισ τουσ εκμιςκωτι. Εμφάνιςθ των ςυμμετοχϊν ςτον ατομικό ιςολογιςμό. Με βάςθ τα ΕΛΡ, θ αποτίμθςθ των ςυμμετοχϊν ςε κυγατρικζσ και ςε ςυγγενείσ εταιρείεσ ςτον ατομικό ιςολογιςμό, ανεξάρτθτα από το ποςοςτό ςυμμετοχισ, πραγματοποιείται ςτθν κατ είδοσ μικρότερθ τιμι ανάμεςα ςτθν τιμι κτιςθσ και τθν τρζχουςα τιμι. Τα δικαιϊματα μειοψθφίασ απεικονίηονται ςε ζνα ςυγκεκριμζνο κονδφλιο εντόσ των ιδίων κεφαλαίων. Σφμφωνα με τα ΔΛΡ, θ απεικόνιςθ των ςυμμετοχϊν ςε κυγατρικζσ εταιρείεσ ςτον ατομικό ιςολογιςμό πραγματοποιείται με τθν μζκοδο τθσ ενοποίθςθσ, ενϊ ςε ςυγγενείσ εταιρείεσ με τθν μζκοδο τθσ κακαρισ κζςθσ. Τα δικαιϊματα μειοψθφίασ απεικονίηονται ςε ζνα ςυγκεκριμζνο κονδφλιο του πακθτικοφ, εκτόσ των ιδίων κεφαλαίων. 41

42 Επιχορθγιςεισ. Με βάςθ τα ΕΛΡ, οι επιχορθγιςεισ κεωροφνται ωσ ςτοιχείο των ιδίων κεφαλαίων κατά το τμιμα τουσ που δεν ζχει ακόμα αποςβεςτεί. Αντίκετα, με βάςθ τα ΔΛΡ, οι επιχορθγιςεισ απεικονίηονται ςε ζνα λογαριαςμό υποχρζωςθσ κακϊσ δεν αποτελοφν ςτοιχείο το οποίο κα παραμείνει ςτα ίδια κεφάλαια, αλλά μεταφζρονται ςτα αποτελζςματα ςταδιακά και αναλογικά παράλλθλα με τθν μεταφορά των αποςβζςεων των παγίων που αντιςτοιχοφν ςε αυτζσ ςτα αποτελζςματα χριςθσ. Ρροβλζψεισ. Κατά τα ΕΛΡ, ςτα λογιςτικά αρχεία καταχωροφνται οι προβλζψεισ οι οποίεσ αναγνωρίηονται ςτα πλαίςια τθσ φορολογικισ νομοκεςίασ, ενϊ κατά τα ΔΛΡ, οι προβλζψεισ πραγματοποιοφνται ςφμφωνα με τεκμθριωμζνα ςτοιχεία και εκτιμιςεισ τθσ εταιρείασ. Οι προβλζψεισ αυτζσ αναφζρονται ςε επιςφαλείσ απαιτιςεισ, αποηθμιϊςεισ προςωπικοφ, υποτιμιςεισ αποκεμάτων και ενδεχόμενεσ υποχρεϊςεισ (Μαυράκθ, 2012) φγκριςθ Μεταξφ Διεκνών Λογιςτικών Προτφπων και Ελλθνικών Λογιςτικών Προτφπων Ραρακάτω παρουςιάηονται οι κφριεσ διαφοροποιιςεισ που ςυναντϊνται από τθν ςφγκριςθ των ΔΛΡ με τα ΕΛΡ ανά διεκνζσ πρότυπο ΔΛΡ 1 (ΟΛΚΟΝΟΜΛΚΕΣ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΛΣ) Το ΔΛΡ 1 «Οικονομικζσ καταςτάςεισ» αφορά τθν παρουςίαςθ των γενικοφ ςκοποφ ατομικϊν ι ενοποιθμζνων λογιςτικϊν καταςτάςεων που ςυντάςςονται με βάςθ τα ΔΛΡ και ζχει ωσ ςτόχο τθν εξαςφάλιςθ τθσ ςυγκριςιμότθτασ με τισ λογιςτικζσ καταςτάςεισ των προθγοφμενων χριςεων τθσ επιχείρθςθσ κακϊσ και τισ λογιςτικζσ καταςτάςεισ των άλλων επιχειριςεων. Συγκρίνοντασ το περιεχόμενο του ΔΛΡ 1 με τισ αντίςτοιχεσ διατάξεισ των ΕΛΡ, εμφανίηονται αρκετζσ διαφοροποιιςεισ ςχετικά με τθν παρουςίαςθ των οικονομικϊν καταςτάςεων, με τθν βαςικότερθ διαφορά να εντοπίηεται ςε επίπεδο αρχϊν, αλλάηοντασ ριηικά τα δεδομζνα τουσ. 42

43 Στα ΕΛΡ οι χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ καταρτίηονται με βάςθ τθν αρχι του ιςτορικοφ κόςτουσ και τθν αρχι τθσ ςυντθρθτικότθτασ, ενϊ ςτα ΔΛΡ υπάρχει υποβάκμιςθ τθσ αρχισ του ιςτορικοφ κόςτουσ και δεν αναφζρεται πουκενά θ αρχι τθσ ςυντθρθτικότθτασ (Αραμπατηισ, 2012). Επίςθσ, τα ΔΛΡ προωκοφν τθν αρχι τθσ εφλογθσ παρουςίαςθσ (ΔΛΡ 13), αποδεικνφοντασ ότι δίνεται φψιςτθ ςθμαςία ςτον κακοριςμό διατάξεων για τθν αποτίμθςθ ςτθν εφλογθ αξία (Νεγκάκθσ, 2015). Επιπλζον, υφίςτανται διαφοροποιιςεισ των ειδϊν των οικονομικϊν καταςτάςεων, κακϊσ με βάςθ τα ΔΛΡ, παραμζνει ο Λςολογιςμόσ και θ Κατάςταςθ Αποτελεςμάτων Χριςθσ, αλλά από τθν άλλθ παφει να ιςχφει ο Ρίνακασ Διάκεςθσ Αποτελεςμάτων και αντικακίςταται από τον Ρίνακα Μεταβολισ Λδίων Κεφαλαίων. Ακόμα και με τα ΕΛΡ ο χαρακτιρασ του Ρίνακα Διάκεςθσ Αποτελεςμάτων είναι υποχρεωτικόσ μόνο για τισ ατομικζσ και όχι για τισ ενοποιθμζνεσ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ. Τα ΔΛΡ επιβάλλουν τθν Κατάςταςθ Ταμειακϊν οϊν, θ οποία απεικονίηει το κατά πόςο είναι ικανζσ οι επιχειριςεισ να παράγουν ταμειακά διακζςιμα και ιςοδφναμα. Θ κατάςταςθ αυτι εκδίδονταν και δθμοςιεφονταν από τισ ειςθγμζνεσ εταιρείεσ, ενϊ για τισ μθ ειςθγμζνεσ εξακολουκεί να είναι προαιρετικι κατά τα ΕΛΡ. Τζλοσ, τα ΔΛΡ κακιςτοφν υποχρεωτικι τθν κατάρτιςθ Σθμειϊςεων των οικονομικϊν καταςτάςεων. Σφμφωνα με τα ΕΛΡ ςυντάςςονταν το Ρροςάρτθμα το οποίο ωςτόςο περιελάμβανε μικρότερο αρικμό πλθροφοριϊν από αυτζσ που είναι υποχρεωτικό να εμφανίηονται ςτισ Σθμειϊςεισ (Αραμπατηισ, 2012) ΔΛΠ 2 (ΑΠΟΘΕΜΑΣΑ) Τα αποκζματα αποτελοφν το ςθμαντικότερο ςτοιχείο του Λςολογιςμοφ των εμπορικϊν και βιομθχανικϊν επιχειριςεων και το ςτοιχείο που επθρεάηει τθ διαμόρφωςθ των αποτελεςμάτων μζςα από τισ αγορζσ και τισ πωλιςεισ. Το ΔΛΡ 2 «Αποκζματα» ζχει ωσ κφριο ςκοπό τον προςδιοριςμό ενόσ τρόπου επιμζτρθςθσ, αναγνϊριςθσ και παρουςίαςθσ των αποκεμάτων ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ των εταιρειϊν. 43

44 Ηθτιματα όπωσ το κόςτοσ κτιςθσ των αποκεμάτων, τθν κοςτολόγθςθ, τισ μεκόδουσ προςδιοριςμοφ τθσ τιμισ κτιςθσ, τθν αποτίμθςθ και τθν υποτίμθςθ τουσ αποτελοφν τισ βαςικότερεσ διαφοροποιιςεισ ςυγκρίνοντασ τα ΔΛΡ 2 με τα ΕΛΡ. Πςον αφορά το κόςτοσ κτιςθσ των αποκεμάτων, τα ΔΛΡ αναφζρουν ότι αυτό επιβαρφνεται με τουσ τόκουσ δανείων όταν ιςχφουν οι προχποκζςεισ του ΔΛΡ 23, ενϊ ςφμφωνα με τα ΕΛΡ αυτζσ οι δαπάνεσ δεν κοςτολογοφνται. Σχετικά με τθν κοςτολόγθςθ και τισ μεκόδουσ προςδιοριςμοφ τθσ τιμισ κτιςθσ, ςφμφωνα με τα ΔΛΡ, το κόςτουσ των αποκεμάτων υπολογίηεται μόνο με τθν μζκοδο FIFO ι του Μζςου Στακμικοφ Κόςτουσ, αντίκετα με τα ΕΛΡ όπου μπορεί να υπολογιςκεί και με άλλεσ μεκόδουσ. Αναφορικά με τθν αποτίμθςθ των αποκεμάτων ςφμφωνα με το ΔΛΡ 2, πραγματοποιείται ςτθν κατ είδοσ μικρότερθ τιμι ανάμεςα ςτθν τιμι κόςτουσ κτιςθσ και τθσ κακαρισ ρευςτοποιιςιμθσ αξίασ και κατά τθν θμερομθνία κλειςίματοσ του Λςολογιςμοφ δεν γίνεται χριςθ τθσ τρζχουςασ τιμισ. Από τθν άλλθ, τα ΕΛΡ ορίηουν ότι θ αποτίμθςθ των αποκεμάτων ςτθν μικρότερθ τιμι ανάμεςα ςτθν τιμι κόςτουσ και ςτθν τρζχουςα τιμι πραγματοποιείται μόνο ςτθν περίπτωςθ που θ τρζχουςα είναι μικρότερθ από τθν κακαρι ρευςτοποιιςιμθ αξία, και τότε θ αποτίμθςθ γίνεται ςτθν αξία ρευςτοποίθςθσ. Τζλοσ, ςχετικά με τθν υποτίμθςθ των αποκεμάτων κάτω από το κόςτοσ κτιςθσ και βάςει των ΔΛΡ, θ διαφορά υποτίμθςθσ υπάρχει ωσ πρόβλεψθ που τθν επόμενθ χριςθ μπορεί να αντιςτραφεί. από τθν άλλθ, ςφμφωνα με τα ΕΛΡ, θ υποτίμθςθ δεν απεικονίηεται ςε λογαριαςμό πρόβλεψθσ αλλά απευκείασ ςε μείωςθ αξίασ των αποκεμάτων με τθν τιμι αποτίμθςθσ να αποτελεί το κόςτοσ κτιςθσ των αποκεμάτων (Καραγιϊργοσ & Ρετρίδθσ, 2010) ΔΛΠ 8 (ΛΟΓΙΣΙΚΕ ΑΡΧΕ, ΜΕΣΑΒΟΛΕ ΣΙ ΛΟΓΙΣΙΚΕ ΕΚΣΙΜΘΕΙ ΚΑΙ ΛΑΘΘ) Ο ςκοπόσ αυτοφ του προτφπου είναι θ προδιαγραφι των κριτθρίων επιλογισ και μεταβολισ των λογιςτικϊν πολιτικϊν, μαηί με το λογιςτικό χειριςμό και τθ γνωςτοποίθςθ μεταβολϊν ςτισ λογιςτικζσ πολιτικζσ, εκτιμιςεισ και τισ διορκϊςεισ των λακϊν. 44

45 Μία πολφ ςθμαντικι διαφορά μεταξφ του ΔΛΡ 8 και των ΕΛΡ ςχετικά με τθ διόρκωςθ λακϊν προθγοφμενων χριςεων, εντοπίηεται ςτο γεγονόσ ότι το ΔΛΡ προβλζπει τθν επαναδιατφπωςθ των προθγοφμενων λογιςτικϊν καταςτάςεων. Από τθν άλλθ ςφμφωνα με τα ΕΛΡ, είναι διαφορετικι θ λογιςτικι αντιμετϊπιςθ, κακϊσ αυτά τα λάκθ λογίηονται ςτθ χριςθ όπου εντοπίηονται. Αυτό ουςιαςτικά ςθμαίνει ότι βάςει των ΕΛΡ, τα λάκθ των προθγοφμενων χριςεων επιδροφν ςτο αποτζλεςμα χριςθσ, ενϊ βάςει των ΔΛΡ, τα λάκθ επιδροφν απευκείασ ςτθν Κακαρι Κζςθ ι πικανόν ςτα αποτελζςματα των ςυγκρίςιμων χριςεων όπου υφίςτανται. Στθν περίπτωςθ μεταβολισ λογιςτικισ πολιτικισ, ςφμφωνα με το ΔΛΡ 8, αυτι θ μεταβολι εφαρμόηεται αναδρομικά επιβάλλοντασ τθν επαναδιατφπωςθ των χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων προθγοφμενων χριςεων. Αντίκετα, κατά τα ΕΛΡ, ςε περίπτωςθ όπου μεταβλθκεί μια λογιςτικι πολιτικι, τότε ςτον Λςολογιςμό και ςτο Ρροςάρτθμα περιλαμβάνεται μια ειδικι ςθμείωςθ θ οποία εξθγεί πωσ κα απεικονίηονταν οι χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ τθσ χριςθσ αν δεν είχαν υιοκετθκεί οι νζεσ λογιςτικζσ πολιτικζσ. Αναφορικά με τισ λογιςτικζσ εκτιμιςεισ, μια επίδραςθ τθσ μεταβολισ μιασ λογιςτικισ εκτίμθςθσ ζχει τθ δυνατότθτα καταχϊρθςθσ μόνο ςτα αποτελζςματα χριςθσ κατά ΕΛΡ, ενϊ ςφμφωνα με τα ΔΛΡ, υπάρχουν δφο περιπτϊςεισ. Στθν περίπτωςθ που θ επίδραςθ αλλαγισ τθσ εκτίμθςθσ αναφζρεται ςτα αποτελζςματα, τότε θ καταχϊρθςθ τθσ γίνεται ςτα αποτελζςματα χριςθσ, ενϊ ςτθν περίπτωςθ που αναφζρεται ςε ςτοιχείο τθσ κακαρισ κζςθσ, καταχωρείται ςτθν κακαρι κζςθ (Αραμπατηίδθσ, 2012) ΔΛΠ 17 (ΜΙΘΩΕΙ) Οι μιςκϊςεισ μποροφν να διακρικοφν ςε δφο κατθγορίεσ, οι οποίεσ είναι θ χρθματοδοτικι και θ λειτουργικι. Θ χρθματοδοτικι μίςκωςθ υφίςταται ςτθν περίπτωςθ που θ ςφμβαςθ μίςκωςθσ με τθν οποία ο εκμιςκωτισ μεταφζρει όλουσ τουσ κινδφνουσ και τα οφζλθ τθσ κατοχισ του περιουςιακοφ ςτοιχείου ςτον μιςκωτι. Πλεσ οι υπόλοιπεσ μιςκϊςεισ που δεν είναι χρθματοδοτικζσ, χαρακτθρίηονται ωσ λειτουργικζσ. 45

46 Σφμφωνα με τα ΕΛΡ, το πάγιο που μιςκϊνεται δεν εμφανίηεται ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ του μιςκωτι και τα μιςκϊματα που καταβάλλει ςτον εκμιςκωτι απεικονίηονται ωσ ζξοδα. Από τθν άλλθ, κατά τα ΔΛΡ, τα πάγια μποροφν να εμφανίηονται ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ ωσ ςτοιχεία του ενεργθτικοφ και αναλόγωσ οι υποχρεϊςεισ μποροφν να εμφανίηονται ωσ ςτοιχείο του πακθτικοφ. Επιπλζον, τα ΔΛΡ υιοκετοφν ωσ απαραίτθτθ τθν απόςβεςθ του πάγιου περιουςιακοφ ςτοιχείου που κατζχεται με χρθματοδοτικι μίςκωςθ. Ρλζον, ζπειτα από τθν υιοκζτθςθ του Νόμου 4308/2014, τα νζα ΕΛΡ αντιμετωπίηουν παρόμοια ηθτιματα με ανάλογο τρόπο των αντίςτοιχων ΔΛΡ και κακορίηουν τθν πϊλθςθ περιουςιακϊν ςτοιχείων και επαναμίςκωςθσ τουσ (Καλπανίδθσ, 2015) ΔΛΠ 36 (ΑΠΟΜΕΙΩΘ ΠΕΡΙΟΤΙΑΚΩΝ ΣΟΧΕΙΩΝ) Ρλζον, ο Νόμοσ 4308/2014 είναι αρμόδιοσ για τθν απομείωςθ των περιουςιακϊν ςτοιχείων και ςυμβαδίηει με το ΔΛΡ 36. Πμωσ, πριν από αυτόν τον νόμο, ςφμφωνα με τθν ελλθνικι νομοκεςία, υπιρχε θ πρόβλεψθ για τθν απόςβεςθ τθσ υπεραξίασ εφάπαξ ι ςε πζντε ζτθ, με τθν πλθρωμι ιςόποςων δόςεων, αντίκετα με βάςθ τα ΔΛΡ, τα οποία προβλζπουν τθν εξζταςθ τθσ υπεραξίασ για πικανι απομείωςθ ετθςίωσ και χωρίσ εξαίρεςθ. Επιπλζον, ςφμφωνα με τα ΕΛΡ, δεν προβλζπεται αναςτροφι τθσ απομείωςθσ υπεραξίασ αλλά θ ηθμιά απομείωςθσ αναγνωρίηεται ωσ ζξοδο ςτα αποτελζςματα και θ αναςτροφι τουσ αποςτρζφεται ςτθν περίπτωςθ που παφουν να ιςχφουν οι ςυνκικεσ που τθν προκάλεςαν. Από τθν άλλθ, ςφμφωνα με το ΔΛΡ 36, υπάρχει θ δυνατότθτα καταχϊρθςθσ των ηθμιϊν απομείωςθσ ςτθν κακαρι κζςθ και θ δυνατότθτα αναςτροφισ τουσ (Καλπανίδθσ, 2015) ΔΛΠ 38 (ΆΤΛΑ ΠΕΡΙΟΤΙΑΚΑ ΣΟΙΧΕΙΑ) Το παρόν πρότυπο ζχει ωσ ςκοπό τθν πραγματοποίθςθ λογιςτικοφ χειριςμοφ των άυλων περιουςιακϊν ςτοιχείων και τον κακοριςμό των κριτθρίων που είναι απαραίτθτο να εκπλθρϊνονται για να μπορεί ζνα ςτοιχείου του ενεργθτικοφ να αναγνωρίηεται ωσ άυλο περιουςιακό ςτοιχείο ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ. 46

47 Ζτςι, κακιερϊνονται πολφ αυςτθρζσ προχποκζςεισ προκειμζνου να απεικονιςτοφν τα άυλα περιουςιακά ςτοιχεία ςτον Λςολογιςμό, ενϊ ςφμφωνα με τα ΕΛΡ, δεν υπάρχουν ςαφείσ κανόνεσ καταχϊρθςθσ, εκτόσ από τθν περίπτωςθ που ζνα άυλο ςτοιχείο καταχωρείται, όταν πιςτεφεται ότι κα παρζχει ζργο μακράσ αξιοποίθςθσ. Επιπλζον, υπάρχουν ςθμαντικζσ διαφοροποιιςεισ των ΕΛΡ και των ΔΛΡ ςτισ αποςβζςεισ και ςτθν αποτίμθςθ των άυλων περιουςιακϊν ςτοιχείων. Σχετικά με τθν αποτίμθςθ, με βάςθ το ΔΛΡ 38, υπάρχουν δφο τρόποι μεταγενζςτερθσ αποτίμθςθσ ενόσ άυλου ςτοιχείου. Θ πρϊτθ μζκοδοσ ορίηει ότι ζνα άυλο περιουςιακό ςτοιχείο απεικονίηεται ςτο κόςτοσ του, αφαιρϊντασ τθν κάκε ςωρευμζνθ απόςβεςθ και τθν κάκε ςωρευμζνθ ηθμιά απομείωςθσ, ενϊ θ δεφτερθ μζκοδοσ ορίηει ότι θ απεικόνιςθ του άυλοσ ςτοιχείου πρζπει να γίνεται ςε μια αναπροςαρμοςμζνθ αξία, δθλαδι ςτθν εφλογθ του αξία. Αντικζτωσ, τα ΕΛΡ ορίηουν ότι θ αποτίμθςθ των άυλων περιουςιακϊν ςτοιχείων πραγματοποιείται βάςει του ιςτορικοφ κόςτουσ. Τζλοσ, τα ΕΛΡ και τα ΔΛΡ προςεγγίηουν διαφορετικά τθ λογιςτικι αντιμετϊπιςθ των αποςβζςεων των άυλων περιουςιακϊν ςτοιχείων. Ζτςι, κατά τα ΕΛΡ, όλα τα άυλα περιουςιακά ςτοιχεία αποςβζνονται είτε εφάπαξ κατά το ζτοσ όπου πραγματοποιοφνται, είτε ιςόποςο και τμθματικά εντόσ μιασ πενταετίασ. Αντικζτωσ, κατά τα ΔΛΡ, ορίηεται ότι θ απόςβεςθ των άυλων περιουςιακϊν ςτοιχείων γίνεται με βάςθ τθν ωφζλιμθ διάρκεια ηωισ τουσ. Θ ωφζλιμθ ηωι μπορεί να είναι αόριςτθ ι περιοριςμζνθ και για αυτό το λόγο επεξθγείται ότι ςτθν περίπτωςθ που θ ωφζλιμθ ηωι ενόσ άυλου περιουςιακοφ ςτοιχείου είναι αόριςτθ, τότε αυτό δεν αποςβζνεται, ενϊ ςτθν περίπτωςθ που είναι περιοριςμζνθ, τότε αυτό αποςβζνεται (Αραμπατηισ, 2012) Μελζτεσ που Αφοροφν τθν Εφαρμογι των ΔΛΠ ςτισ Ελλθνικζσ Επιχειριςεισ Ραρακάτω κα ακολουκιςει θ παρουςίαςθ οριςμζνων μελετϊν αναφορικά με τα γεγονότα που ςυνζβθςαν μετά τθν υποχρεωτικι εφαρμογι των ΔΛΡ ςτθν Ελλάδα. Σφμφωνα με τθν ζρευνα που πραγματοποιικθκε το 2010 από τον κ. Σπάκθ και Φλωρόπουλο και τθν κα. Γεωργακοποφλου θ οποία είχε ωσ ςκοπό τθν μελζτθ του βακμοφ επιρροισ των ελλθνικϊν επιχειριςεων από τθν ειςαγωγι των ΔΡΧΡ ςτθν 47

48 Ευρωπαϊκι Ζνωςθ, θ εφαρμογι τουσ τελικά επθρζαςε ςε ςθμαντικό βακμό ηθτιματα όπωσ τον κφκλο εργαςιϊν, τθν αναλογία των ςυνολικϊν υποχρεϊςεων ωσ προσ το ςφνολο των ιδίων κεφαλαίων, τθν αναλογία των ιδίων κεφαλαίων ωσ προσ το ςφνολο του ενεργθτικοφ και τθν αναλογία των ιδίων κεφαλαίων ωσ προσ τισ ςυνολικζσ υποχρεϊςεισ. Ακόμα μια ζρευνα ζλαβε χϊρα το 2010 από των κ. Μπάλλα και Τηόβα και τθν κα. Σκουτζλα, θ οποία είχε ωσ ςκοπό τθν ανάδειξθ του κατά πόςο δόκιμθ είναι θ υιοκζτθςθ και εφαρμογι των ΔΛΡ ςε αναπτυςςόμενα οικονομικά περιβάλλοντα, ςυμπεριλαμβανομζνου και του ελλθνικοφ. θ ζρευνα αυτι κατάλθξε ςτο γεγονόσ ότι το ελλθνικό οικονομικό περιβάλλον δεν ιταν κατάλλθλο για τθν εφαρμογι των ΔΛΡ, ωςτόςο θ υποχρεωτικι τουσ εφαρμογι οδιγθςε ςτθν βελτίωςθ τθσ ποιότθτασ τθσ χρθματοοικονομικισ πλθροφόρθςθσ, αυξάνοντασ τθν διαφάνεια, τθν αξιοπιςτία και τθ ςυγκριςιμότθτα των λογιςτικϊν καταςτάςεων. Το 2010 ο κ. Λατρίδθσ και ουβολισ πραγματοποίθςαν μια μελζτθ θ οποία είχε ωσ ςτόχο τθν εφρεςθ των επιπτϊςεων τθσ μετάβαςθσ από τα ΕΛΡ ςτα ΔΛΡ, μζςα από τθ ςφγκριςθ των οικονομικϊν αποτελεςμάτων των ελλθνικϊν ειςθγμζνων εταιρειϊν. Τα ςυμπεράςματα αυτισ τθσ μελζτθσ ζδειξαν ότι κατά το πρϊτο ζτοσ τθσ υποχρεωτικισ εφαρμογισ των ΔΛΡ, παρουςιάςτθκε αςτάκεια ςτισ χρθματοοικονομικζσ καταςτάςεισ των ελλθνικϊν επιχειριςεων, γεγονόσ το οποίο πικανόν ςυνζβθ εξαιτίασ του κόςτουσ μετάβαςθσ ςτθ διεκνι πρακτικι. Πμωσ, από το δεφτερο ζτοσ και ζπειτα, υπιρξε ςθμαντικι εξομάλυνςθ τθσ κατάςταςθσ αυτισ. Θ ζρευνα των κ.κ. Ναοφμ, Συκιανάκθ και Τηόβα, το 2011, είχε ωσ ςτόχο τθν ανάδειξθ του κόςτουσ και οφελϊν τθσ εφαρμογισ των ΔΛΡ ςτισ ελλθνικζσ επιχειριςεισ μζςω ερωτθματολογίου. Τα είδθ κόςτουσ που κατζδειξε θ ζρευνα ότι κεωροφνται τα βαςικότερα είναι το κόςτοσ του προςωπικοφ, οι αμοιβζσ ςυμβοφλων, θ προετοιμαςία των λογαριαςμϊν και το κόςτοσ προςαρμογισ των πλθροφοριακϊν ςυςτθμάτων. Επίςθσ, οι περιςςότεροι ερωτθκζντεσ κεωροφν ότι θ υιοκζτθςθ των ΔΛΡ κα καλυτερεφςει τθν ποιότθτα των χρθματοοικονομικϊν καταςτάςεων, αλλά από τθν άλλθ ανθςυχοφν για τισ δαπάνεσ οι οποίεσ προκφπτουν από τθν εφαρμογι τουσ. Το ίδιο ζτοσ, ο κ. Καραμπίνθσ και Χζβασ ερεφνθςαν το κατά πόςο θ ειςαγωγι των ΔΛΡ κα οδθγιςει ςε κετικά αποτελζςματα ςτθν ελλθνικι οικονομία, δθλαδι ςε 48

49 μια οικονομία με ανεπαρκείσ κεςμικζσ υποδομζσ, οι οποίεσ μπορεί να οφείλονται ςε διάφορουσ παράγοντεσ (νομικό περιβάλλον, πυκνι εταιρικι ιδιοκτθςία, χαμθλι ποιότθτα ρυκμίςεων κ.α.). Οι ερευνθτζσ, λαμβάνοντασ υπόψθ τουσ παράγοντεσ αυτοφσ, ςτόχευςαν ςτισ δφο βαςικότερεσ ιδιότθτεσ των λογιςτικϊν αποτελεςμάτων, τθν αξία τουσ και τον ςυντθρθτιςμό των εκτιμιςεων. Οδθγικθκαν ςε ενκαρρυντικά αποτελζςματα, αφοφ υπιρξαν αρκετζσ βελτιϊςεισ αλλά ςε μικρό βακμό. Τζλοσ, το 2012, ο κ. Σπάκθσ και θ κα. Τςιπουρίδου, διεξιγαγαν μια ζρευνα με τθν οποία αναηθτοφςαν τισ επιπτϊςεισ τθσ υποχρεωτικισ εφαρμογισ των ΔΛΡ ςτισ ελλθνικζσ ειςθγμζνεσ εταιρείεσ, μελετϊντασ το οικονομικό περιβάλλον και το κεςμικό πλαίςιο. Τα αποτελζςματα αναφζρονταν ςτθν δφναμθ τθσ οικονομικισ ςφνδεςθσ των ελεγκτϊν με τουσ πελάτεσ τουσ, ςτθν χαμθλι προςταςία των επενδυτϊν, ςτθν αδυναμία των μθχανιςμϊν ελζγχου και ςτον κίνδυνο απϊλειασ τθσ φιμθσ τθσ ελεγκτικισ διαδικαςίασ (Καπλανίδθσ, 2015, ςελ. 6-11). 49

50 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 4 Εμπειρικι Ζρευνα 4.1 Ειςαγωγι Το παρόν κεφάλαιο παρουςιάηει τθν ακολουκοφμενθ μεκοδολογία για τθν ζρευνα που εκπονικθκε, θ οποία ωσ αντικείμενο ζχει τθν μελζτθ των γενικότερων επιπτϊςεων και τθν εξαγωγι χριςιμων ςυμπεραςμάτων από τθν εφαρμογι των ΔΛΡ ςτισ επιχειριςεισ. Δεδομζνου ότι θ εφαρμογι των ΔΛΡ υπιρξε ζνα ςθμαντικό γεγονόσ τόςο για τουσ λογιςτζσ όςο και για τισ επιχειριςεισ. Συγκεκριμζνα το παρόν κεφάλαιο περιζχει τα εξισ: Ανάλυςθ τθσ διαδικαςίασ ςχεδιαςμοφ τθσ ζρευνασ. Μεκοδολογία ζρευνασ. Ραρατθριςεισ και προβλιματα κατά τθν διεξαγωγι τθσ ζρευνασ. Ραρουςίαςθ αποτελεςμάτων. 4.2 Διαδικαςία ςχεδιαςμοφ τθσ ζρευνασ Αρχικά ζγινε ο κακοριςμόσ του ςκοποφ τθσ ζρευνασ, ο οποίοσ είναι θ εξαγωγι χριςιμων ςυμπεραςμάτων από τθν εφαρμογι των ΔΛΡ ςτθν Ελλάδα. Ρροκειμζνου να 50

51 επιτευχκεί αυτό κα πρζπει να δοκοφν απαντιςεισ ςε ςυγκεκριμζνα ερευνθτικά ερωτιματα: Υπάρχει επαρκισ κατάρτιςθ του ανκρϊπινου δυναμικοφ ςτα ΔΛΡ; Ιταν ζτοιμεσ οι επιχειριςεισ για τθν εφαρμογι των ΔΛΡ; Ροία είναι τα προβλιματα που προζκυψαν από τθν εφαρμογι των ΔΛΡ; Σε ποιουσ επιχειρθςιακοφσ τομείσ ςυμβάλει κετικά θ εφαρμογι των ΔΛΡ; Σε ςφγκριςθ με τα ΕΛΡ τι προςφζρουν ι τι απαιτείται από τα ΔΛΡ; Ροια τα οφζλθ από τθν εφαρμογι των ΔΛΡ; Για τθν διερεφνθςθ των προαναφερκζντων ερωτθμάτων αποφαςίςκθκε θ εκπόνθςθ ζρευνασ ςυλλογισ πρωτογενϊν δεδομζνων με τθ χριςθ ερωτθματολογίου. Θ διαδικαςία διεξαγωγισ μιασ ζρευνασ περιλαμβάνει τον προςδιοριςμό του δείγματοσ, τον ςχεδιαςμό του ερωτθματολογίου, τθν ςυμπλιρωςθ του ερωτθματολογίου και τθν ανάλυςθ των δεδομζνων που προκφπτουν. 4.3 Μεκοδολογία τθσ ζρευνασ Θ παροφςα ζρευνα είναι ποςοτικι. Στθν ποςοτικι ζρευνα ο ερευνθτισ ςυλλζγει ζνα δείγμα αρικμθτικϊν δεδομζνων από τουσ ερωτϊμενουσ ςχετικά με ζνα ςυγκεκριμζνο ερϊτθμα, και μζςω αυτισ τθσ διαδικαςίασ αποςκοπεί ςτο να εξάγει ζνα αμερόλθπτο αποτζλεςμα που ςτθν ςυνζχεια κα γενικεφςει για τον πλθκυςμό (Given, 2008). Ερευνθτικό εργαλείο είναι το ερωτθματολόγιο το οποίο απαρτίηεται από κλειςτζσ ερωτιςεισ (π.χ. άνδρασ, γυναίκα), ερωτιςεισ πολλαπλϊν κατθγοριϊν (π.χ. που κα βοθκιςει θ εφαρμογι των ΔΛΡ ςτθν επιχείρθςθ) και ερωτιςεισ κλίμακασ (Likert), ςτισ ςυγκεκριμζνεσ ερωτιςεισ χρθςιμοποιείται μια αρικμθτικι κλίμακα για τθν ποςοτικι μζτρθςθ καταγραφι ενόσ χαρακτθριςτικοφ. Με τθν χριςθ τθσ κλίμακασ Likert επιτυγχάνεται θ αξιοπιςτία και θ εγκυρότθτα τω απαντιςεων των ερωτθκζντων. Να ςθμειωκεί ότι θ κλίμακα Likert αποτελεί μία ψυχομετρικι κλίμακα θ οποία χρθςιμοποιείται ςτα ερωτθματολόγια εκτίμθςθσ του 51

52 βακμοφ ςυμφωνίασ (ι διαφωνίασ) των ςυμμετεχόντων ςχετικά με διάφορεσ προτάςεισ ι δθλϊςεισ (Likert, 1932). Στο ερωτθματολόγιο τθσ παροφςασ ζρευνασ θ παράκεςθ των προτάςεων με τθν κλίμακα Likert είναι θ εξισ: 1= Διαφωνϊ Απόλυτα 2= Διαφωνϊ 3= Οφτε Συμφωνϊ οφτε Διαφωνϊ 4= Συμφωνϊ 5= Συμφωνϊ Απόλυτα Μζςω των κλειςτϊν ερωτιςεων που περιλαμβάνονται ςτο ερωτθματολόγιο δίδονται απαντιςεισ γριγορα και εφκολα. Ενϊ οι ερωτιςεισ πολλαπλϊν κατθγοριϊν παρζχουν τθν δυνατότθτα επιλογισ περιςςότερο των δυο απαντιςεων. Επιπλζον μζςω των ερωτιςεων τθσ αρικμθτικισ κλίμακασ, επιτρζπεται θ ζκφραςθ του βακμοφ αφθρθμζνων εννοιϊν (όπωσ είναι οι πεποικιςεισ των ερωτϊμενων). Το ερωτθματολόγιο απαρτίηεται ςυνολικά από 11 ερωτιςεισ και ζχει χωριςτεί ςε τρία μζρθ. Το πρϊτο μζροσ περιλαμβάνει τα δθμογραφικά ςτοιχεία των ερωτθκζντων (φφλο, θλικία, μορφωτικό επίπεδο, κακϊσ και το μζγεκοσ τθσ εταιρίασ ςτθν οποία εργάηονται). Το δεφτεροσ μζροσ περιλαμβάνει 5 ερωτιςεισ πολλαπλϊν κατθγοριϊν και αρικμθτικισ κλίμακασ. Το τρίτο μζροσ διερευνά τισ επιπτϊςεισ (κετικζσ και αρνθτικζσ) που υπιρξαν ςτισ επιχειριςεισ από τθν εφαρμογι των ΔΛΡ. Τζλοσ το τρίτο μζροσ περιζχει 2 ερωτιςεισ πολλαπλϊν απαντιςεων μζςω των οποίων διερευνάται θ άποψθ των λογιςτϊν ςχετικά με τθν εφαρμογι των ΔΛΡ. Το μζγεκοσ του δείγματοσ αποτελείται από 50 επιχειριςεισ οι οποίεσ δραςτθριοποιοφνται ςτθν Κριτθ και εφαρμόηουν τα ΔΛΡ. Το μζγεκοσ του δείγματοσ ζγινε βάςθ τθν μζκοδο του εφικτοφ (θ επιλογι του μεγζκουσ του δείγματοσ γίνεται με βάςθ τον διακζςιμο χρόνο και τα χρθματικά διακζςιμα) (Βοργιατηίδου, 2011). Θ ςυμπλιρωςθ του ερωτθματολογίου ζγινε μζςω προςωπικϊν ςυνεντεφξεων. Επιςκεφκικαμε όλεσ τισ επιχειριςεισ που αποτελοφν το δείγμα τθσ ζρευνασ και ηθτιςαμε από τουσ λογιςτζσ των ςυγκεκριμζνων επιχειριςεων να ςυμπλθρϊςουν το ερωτθματολόγιο. Θ ςυνζντευξθ δεν ιταν εκ το προτζρων προγραμματιςμζνθ, για τον 52

53 λόγο αυτό αφιναμε τα ερωτθματολόγιο ςτθν επιχείρθςθ και τα ςυλλζξαμε μετά τθν πάροδο δυο θμερϊν. Θ επιλογι τθσ προςωπικισ ςυνζντευξθσ ζγινε για δφο λόγουσ, πρϊτον γιατί μζςω τθσ αποςτολισ διεξάγεται μια απρόςωπθ ζρευνα κατά τθν άποψθ μασ, και δεφτερον λόγω του περιοριςμζνου χρόνου που είχαμε ςτθν διάκεςθ μασ προκειμζνου να διεξάγουμε τθν ζρευνα. Θ επεξεργαςία των δεδομζνων προκειμζνου να προκφψουν οι ςτατιςτικοί πίνακεσ και αντίςτοιχα γραφιματα ζγινε με το πρόγραμμα Microsoft Office Excel. 4.4 Παρατθριςεισ Προβλιματα τθσ Ζρευνασ Κατά τθν διεξαγωγι τθσ ζρευνασ προζκυψαν οριςμζνα προβλιματα, τα οποία αναφζρονται ςτθν παροφςασ ενότθτα. Αρχικά να αναφερκεί ότι ςτθν Κριτθσ υπάρχουν ςυγκεκριμζνεσ εταιρίεσ που εφαρμόηουν τα ΔΛΡ. Το δείγμα τθσ ζρευνασ αποτελείται από λογιςτζσ οι οποίοι εργάηονται ςε εταιρίεσ που εφαρμόηουν τα ΔΛΡ. Θ πλειοψθφία των επιχειριςεων που ζλαβαν μζροσ ςτθν ζρευνα εδράηουν ςτθν Βιομθχανικι Ρεριοχι Θρακλείου. Συγκεκριμζνα ερωτθματολόγια ςυμπλθρϊκθκαν από λογιςτζσ των εξισ επιχειριςεων: Megaplast Α.Ε., βιομθχανία πλαςτικϊν ειδϊν. Ρλαςτικά Κριτθσ Α.Β.Ε.Ε., βιομθχανία πλαςτικϊν ειδϊν. Καράτηθσ Α.Ε., όμιλοσ εταιριϊν που δραςτθριοποιείται ςτθν βιομθχανία και ςτον τουριςμό. Minoan Lines S.A., ναυτιλιακι εταιρία. Creta Farm Α.Β.Ε.Ε., βιομθχανία παραγωγισ τροφίμων. Σαβοϊδάκθσ Α.Ε., εργοςτάςιο αρτοποιίασ. Χαλκιαδάκθσ Α.Ε., αλυςίδα super market. Coca Cola Hellas Α.Ε., εταιρία εμφιαλϊςεωσ. 53

54 Το πιο ςθμαντικό πρόβλθμα που αντιμετωπίςαμε κατά τθν διεξαγωγι τθσ ζρευνασ ιταν το μικρό δείγμα εταιριϊν, δεδομζνου ότι ςτθν Κριτθ όπωσ προαναφζρκθκε μικρόσ αρικμόσ εταιριϊν εφαρμόηει τα ΔΛΡ, μζροσ του οποίου αποτελοφν και οι παραπάνω επιχειριςεισ. Επιπλζον πολλοί υπάλλθλοι των επιχειριςεων που επιςκεφκικαμε αρνικθκαν να ςυμπλθρϊςουν το ερωτθματολόγιο, επικαλοφμενοι ζλλειψθ χρόνου και μεγάλου φόρτου εργαςίασ ςτο λογιςτιριο. Σε περίπτωςθ που είχαν δεχκεί να ςυμπλθρϊςουν το ερωτθματολόγιο όλεσ οι εταιρίεσ που απευκυνκικαμε κα είχαμε ακόμα μεγαλφτερθ αξιοπιςτία ςτισ απαντιςεισ. Ακόμα μια ςθμαντικι παρατιρθςθ που προζκυψε κατά τθν ζρευνα είναι ότι υπάρχει ζλλειψθ κατάρτιςθσ και γνϊςεων των λογιςτϊν ςχετικά με τα ΔΛΡ. Συγκεκριμζνα ςε κάκε εταιρία μόνο ζνα με δφο άτομα γνϊριηαν ςχετικά με τθν χριςθ των ΔΛΡ, και τα ςυγκεκριμζνα ζμπειρα άτομα ιταν αρμόδια για τθν εφαρμογι των ΔΛΡ ςτθν επιχείρθςθ. Επιπρόςκετα ςε πολλζσ επιχειριςεισ το κεντρικό λογιςτιριο βρίςκεται ςτθν Ακινα, και ωσ εκ τοφτου οι υπάλλθλοι που βρίςκονται ςτθν Κριτθ δεν διακζτουν γνϊςεισ ςχετικά με τα ΔΛΡ. Επομζνωσ μασ πρότειναν να ςτείλουμε το ερωτθματολόγιο μζςω ςτθν Ακινα, προβικαμε ςτθν αποςτολι με το ερωτθματολόγιο τθσ ζρευνασ, όμωσ δεν υπιρξε ανταπόκριςθ. Γεγονόσ το οποίο ιταν αναμενόμενο, δεδομζνου ότι μζςω των προςωπικϊν ςυνεντεφξεων πολλζσ επιχειριςεισ αρνικθκαν να λάβουν μζροσ ςτθν ζρευνα, πόςο μάλλον που κλικθκαν να λάβουν μζροσ μζςω . Ραρόλο που ςε κάκε εταιρία εξθγοφςαμε ότι θ ζρευνα πραγματοποιείται εντόσ του πλαιςίου εκπόνθςθσ τθσ πτυχιακισ μασ εργαςίασ, και ότι τα δεδομζνα είναι απόρρθτα και κα αντιμετωπιςτοφν με πλιρθ εχεμφκεια (ςτοιχεία που αναγραφόταν και ςτο ερωτθματολόγιο). Ρολλζσ εταιρίεσ ζκεςαν ωσ πρόβλθμα το απόρρθτο των εταιριϊν. Συγκεκριμζνα ςε μια από τισ εταιρίεσ του δείγματοσ, ενϊ ςυμπλθρϊκθκε ερωτθματολόγιο μασ ανζφεραν ότι «κάποιεσ ερωτιςεισ απαντικθκαν με προςωπικά κριτιρια, τα οποία όμωσ δεν ςυνάδουν απαραίτθτα με τθν εταιρικι τοποκζτθςθ επί του κζματοσ». 54

55 Ραρά τα προβλιματα εξαιρετικό υπιρξε το γεγονόσ ότι ςτθν εταιρία Καράτηθσ Α.Ε. κεϊρθςαν ωφζλιμο για να μασ βοθκιςουν να δϊςουν ερωτθματολόγια για ςυμπλιρωςθ ςε Ορκωτοφσ Ελεγκτζσ. Σθμειωτζον ςτθν εταιρία Καράτηθσ Α.Ε. ςυμπλθρϊκθκαν περιςςότερα από 14 ερωτθματολόγια, γεγονόσ που ςυνζβαλε κακοριςτικά ςτθν ζρευνα μασ. 4.5 Παρουςίαςθ αποτελεςμάτων Ραρακάτω παρουςιάηονται τα αποτελζςματα τθσ ζρευνασ, για τθν ςωςτι παρουςίαςθ τουσ χρθςιμοποιοφνται πίνακεσ και διαγράμματα. Επίςθσ ςε οριςμζνεσ απαντιςεισ υπάρχει διαχωριςμόσ μεταξφ ανδρϊν και γυναικϊν. Τόςο ςτισ ερωτιςεισ του δεφτερου όςο και του τρίτου μζρουσ του ερωτθματολογίου, αρκετοί από τουσ ερωτθκζντεσ επζλεξαν περιςςότερεσ από μια απαντιςεισ, για τον λόγο αυτό το ςφνολο των απαντιςεων είναι μεγαλφτερο από 50. Ερώτθςθ 1: Φφλο Συνολικά το δείγμα τθσ ζρευνασ αποτελείται από 50 άτομα, εκ των οποίων 29 άνδρεσ και 21 γυναίκεσ. Γράφθμα 1: Δείγμα τθσ Ζρευνασ 55

56 Άνδρεσ Γυναίκεσ Ερώτθςθ 2: Θλικία Το δείγμα τθσ ζρευνασ αποτελείται από άνδρεσ και γυναίκεσ που ανικουν ςε όλο το φάςμα των θλικιϊν. Συγκεκριμζνα όπωσ αποτυπϊνεται και ςτα δεδομζνα του επόμενου πίνακα, θ πλειοψθφία των ανδρϊν ανικει ςτθν θλικιακι ομάδα 35 44, ενϊ θ πλειοψθφία των γυναικϊν ανικει ςτθν θλικιακι ομάδα Πίνακασ 1: Θλικία Δείγματοσ Θλικία Άνδρεσ Γυναίκεσ < 8 1 Σφνολο Ερώτθςθ 3: Μορφωτικό επίπεδο Τόςο οι άντρεσ όςο και γυναίκεσ όπωσ προκφπτει από τα δεδομζνα του πίνακα που ακολουκεί, ζχουν Ανϊτατθ Μόρφωςθ δθλαδι είναι απόφοιτοι ΑΕΛ ι ΤΕΛ. Μια μόνο γυναίκα είναι απόφοιτοσ ΛΕΚ. Επιπλζον υπάρχουν ερωτθκζντεσ οι οποίοι κατζχουν μεταπτυχιακό δίπλωμα ςπουδϊν ςυγκεκριμζνα 9 άντρεσ είναι κάτοχοι Μεταπτυχιακοφ τίτλου ςπουδϊν και 7 γυναίκεσ. Κανζνασ από τουσ ερωτθκζντεσ όπωσ φαίνεται και ςτον επόμενο πίνακα δεν είναι απλά απόφοιτοσ Λυκείου, και κανζνασ δεν ζχει Διδακτορικό. 56

57 Πίνακασ 2: Μορφωτικό Επίπεδο Δείγματοσ Μορφωτικό Επίπεδο Άνδρεσ Γυναίκεσ Απόφοιτοσ Λυκείου 0 0 Ανϊτερθ Μόρφωςθ (ΛΕΚ κλπ) 0 1 Ανϊτατθ Μόρφωςθ (ΑΕΛ/ΤΕΛ) Μεταπτυχιακό 9 7 Διδακτορικό 0 0 Σφνολο Συνολικά ζνα άτομο είναι κάτοχοσ πτυχίου ΛΕΚ, 33 άτομα είναι κάτοχοι πτυχίου ΑΕΛ ι ΤΕΛ, και 16 άτομα ζχω Μεταπτυχιακό Δίπλωμα Σπουδϊν. Γράφθμα 2: Μορφωτικό Επίπεδο Δείγματοσ Απόφοιτοσ Λυκείου 0 1 Ανϊτερθ Μόρφωςθ (ΛΕΚ κλπ) Ανϊτατθ Μόρφωςθ (ΑΕΛ/ΤΕΛ) Μεταπτυχιακό 57

58 Ερώτθςθ 4: Μζγεκοσ Εταιρίασ Βάςει των ςτοιχείων του Ρίνακα 3 και του Γραφιματοσ 3, θ πλειοψθφία (46 επιχειριςεισ) των επιχειριςεων που ζλαβαν μζροσ ςτθν ζρευνα ανικουν ςτθν κατθγορία των μεγάλων επιχειριςεων, οι ςυγκεκριμζνεσ επιχειριςεισ απαςχολοφν περιςςότερουσ από 250 εργαηόμενουσ. Ενϊ τζςςερεισ επιχειριςεισ ανικουν ςτθν κατθγορία των μεςαίων, δθλαδι απαςχολοφν εργαηόμενουσ. Πίνακασ 3: Μζγεκοσ Εταιρίασ Μζγεκοσ Εταιρίασ Ρολφ Μικρι (0 10 Εργαηόμενοι) 0 Μικρι Εταιρία (11 50 Εργαηόμενοι) 0 Μεςαία ( Εργαηόμενοι) 4 Μεγάλθ ( > 250 Εργαηόμενοι) 46 Σφνολο 50 Γράφθμα 3: Μζγεκοσ Εταιρίασ Ρολφ Μικρι (0 10 Εργαηόμενοι) Μικρι Εταιρία (11 50 Εργαηόμενοι) Μεςαία ( Εργαηόμενοι) Μεγάλθ ( > 250 Εργαηόμενοι) 58

59 Ερώτθςθ 5: Ριςτεφετε ότι θ υιοκζτθςθ των ΔΛΡ κα οδθγιςει ςε αναβάκμιςθ τθσ ελλθνικισ κεφαλαιαγοράσ. Οι απαντιςεισ ςε αυτι τθν ερϊτθςθ είναι βάςθ τθσ κλίμακασ Likert. Ππωσ ζχει αναφερκεί ςε προθγοφμενθ ενότθτα ο αρικμόσ 1 αντιςτοιχεί ςτο Διαφωνϊ Απόλυτα, ο αρικμόσ 2 αντιςτοιχεί ςτο Διαφωνϊ, ο αρικμόσ 3 αντιςτοιχεί ςτο Οφτε Συμφωνϊ Οφτε Διαφωνϊ, ο αρικμόσ 4 αντιςτοιχεί ςτο Συμφωνϊ, και ο αρικμόσ 5 αντιςτοιχεί ςτο Συμφωνϊ Απόλυτα. Πίνακασ 4: ΔΛΠ & Αναβάκμιςθ τθσ Κεφαλαιαγοράσ Βακμολογία Άνδρεσ Γυναίκεσ Σφνολο Ππωσ προκφπτει από τον Ρίνακα και το Γράφθμα 4, οι απόψεισ των γυναικϊν και των ανδρϊν ςυμφωνοφν ςε αυτι τθν ερϊτθςθ. Συγκεκριμζνα 21 άνδρεσ και 13 γυναίκεσ απάντθςαν ότι Συμφωνοφν Απόλυτα με τθν πρόταςθ ότι θ υιοκζτθςθ των ΔΛΡ κα οδθγιςει ςε αναβάκμιςθ τθσ ελλθνικισ κεφαλαιαγοράσ. Επίςθσ 6 άνδρεσ και 8 γυναίκεσ απάντθςαν ότι Συμφωνοφν. Ενϊ μόνο 2 άνδρεσ ζδωςαν ουδζτερθ απάντθςθ (δθλαδι επζλεξαν «Οφτε Συμφωνϊ Οφτε Διαφωνϊ»). Γράφθμα 4: ΔΛΠ & Αναβάκμιςθ τθσ Κεφαλαιαγοράσ 59

60 Άνδρεσ Γυναίκεσ Ερώτθςθ 6: Οι εταιρία ςασ ζχει υιοκετιςει τα ΔΛΡ; Στο ςφνολο τουσ οι ερωτθκζντεσ εργάηονται ςε εταιρίεσ οι οποίεσ ζχουν υιοκετιςεισ τα ΔΛΡ (Ρίνακασ 5). Πίνακασ 5: Εταιρίεσ που Εφαρμόηουν ΔΛΠ Απάντθςθ Άνδρεσ Γυναίκεσ ΝΑΛ ΟΧΛ 0 0 Σφνολο Ερώτθςθ 7: Θ εταιρία ςασ ςτθν οποία εργάηεςτε κεωρείτε ότι είχε προετοιμαςτεί για τθν εφαρμογι των ΔΛΡ ; Και ςε αυτι τθν ερϊτθςθ όπωσ και ςτθν προθγοφμενθ υπάρχει θ ίδια τάςθ μεταξφ ανδρϊν και γυναικϊν, ςυγκεκριμζνα όπωσ προκφπτει από τον πίνακα 6 και το γράφθμα 6 θ πλειοψθφία των ανδρϊν (22 άτομα) και θ πλειοψθφία των γυναικϊν (19 άτομα) διλωςαν ότι ςυμφωνοφν απόλυτα ότι θ εταιρία για τθν οποία εργάηονται είχε προετοιμαςτεί για τθν εφαρμογι των ΔΛΡ. Ενϊ 6 άνδρεσ και 2 γυναίκεσ διλωςαν ότι «Συμφωνοφν». Ενδεχομζνωσ αυτι θ απάντθςθ να υποδθλϊνει ότι ναι μεν είχε υπάρξει θ απαιτοφμενθ προετοιμαςία ςτθν επιχείρθςθ για τθν εφαρμογι των ΔΛΡ, αλλά να υπιρχαν και οριςμζνα κζματα τα οποία να μθν είχαν προμελετιςει. 60

61 Πίνακασ 6: Προετοιμαςία Εταιρίασ για τθν Εφαρμογι των ΔΛΠ Βακμολογία Άνδρεσ Γυναίκεσ Σφνολο Γράφθμα 6: Προετοιμαςία Εταιρίασ για τθν Εφαρμογι των ΔΛΠ Άνδρεσ Γυναίκεσ Ερώτθςθ 8: Επιλζξτε ποια είναι τα ςθμαντικότερα προβλιματα που κεωρείτε ότι ζχετε αντιμετωπίςει με τθν εφαρμογι των ΔΛΡ. Στο ςυγκεκριμζνο ερϊτθμα οι ερωτθκζντεσ είχαν τθν δυνατότθτα να επιλζξουν παραπάνω από μια απαντιςεισ. Να ςθμειωκεί ότι αυτό δεν αναφερόταν ςτο ερωτθματολόγιο, αλλά υπιρξαν ερωτθκζντεσ οι οποίοι διλωςαν περιςςότερεσ από μια απαντιςεισ. Υπιρξαν αρκετά ερωτθματολόγια ςτα οποία ωσ απαντιςεισ είχαν δοκεί ότι ςτθν επιχείρθςθ αντιμετϊπιςαν προβλιματα που ςχετίηονται με τθν μθχανογραφικι υποςτιριξθ και προβλιματα εναρμόνιςθσ με τθν φορολογικι νομοκεςία. 61

62 Πίνακασ 7: Προβλιματα από τθν Εφαρμογι των ΔΛΠ Απαντιςεισ Άνδρεσ Γυναίκεσ Ρρόβλθμα κατάρτιςθσ του λογιςτθρίου 5 5 Ρρόβλθμα μθχανογραφικισ υποςτιριξθσ Ρρόβλθμα εναρμόνιςθσ με τθν φορολογικι νομοκεςία Άλλο 1 4 Σφνολο Ππωσ προκφπτει από τα ςτοιχεία του Ρίνακα 7 και του γραφιματοσ 7, υπάρχει μια διαςπορά μεταξφ των απαντιςεων, τόςο ςτουσ άνδρεσ όςο και ςτισ γυναίκεσ. Συγκεκριμζνα οι άνδρεσ ωσ πρωταρχικό πρόβλθμα (15 από τουσ ερωτθκζντεσ επζλεξαν τθν απάντθςθ) διλωςαν τθν μθχανογραφικι υποςτιριξθ. Ενϊ θ πλειοψθφία των γυναικϊν (9 γυναίκεσ) διλωςαν ότι το κυριότερο πρόβλθμα που ζχουν αντιμετωπίςει με τθν εφαρμογι των ΔΛΡ, είναι θ εναρμόνιςθ με τθν φορολογικι νομοκεςία. Θ ςυγκεκριμζνθ απάντθςθ δόκθκε ωσ δεφτερο κατά ςειρά πρόβλθμα από τουσ άνδρεσ. Ενϊ οι γυναίκεσ ωσ δεφτερο κατά ςειρά πρόβλθμα επζλεξαν τα κζματα κατάρτιςθσ του λογιςτθρίου. Γράφθμα 7: Προβλιματα από τθν Εφαρμογι των ΔΛΠ 62

63 Άνδρεσ Γυναίκεσ Γράφθμα 8: υγκεντρωτικά Αποτελζςματα για Προβλιματα από τθν Εφαρμογι των ΔΛΠ Ραρατθρϊντασ το Γράφθμα 8 ςτο οποίο υπάρχουν τα ςυγκεντρωτικά αποτελζςματα των απαντιςεων ανδρϊν και γυναικϊν που δόκθκαν για το ερϊτθμα αναφορικά με τα προβλιματα που αντιμετϊπιςαν οι εταιρίεσ κατά τθν εφαρμογι των ΔΛΡ, προκφπτει ότι ιςάρικμοι ερωτθκζντεσ (19) επζλεξαν τθν απάντθςθ «προβλιματα 63

64 μθχανογραφικισ υποςτιριξθσ» και «Ρροβλιματα εναρμόνιςθσ με τθν φορολογικι νομοκεςία». Ακολουκοφν τα προβλιματα κατάρτιςθσ του λογιςτθρίου. Ερώτθςθ 9: Ρου πιςτεφετε ότι βοικθςε τθν εταιρία ςασ θ εφαρμογι των ΔΛΡ; Και ςε αυτό το ερϊτθμα βάςει των ςτοιχείων του Ρίνακα 8 και του Γραφιματοσ 9 υπάρχει διαςπορά ςτισ απαντιςεισ. Επίςθσ παρατθρείται ότι δεν υπάρχει μεγάλθ αρικμθτικι απόκλιςθ μεταξφ των απαντιςεων, για παράδειγμα θ πλειοψθφία (11 ερωτθκζντεσ) των ανδρϊν υποςτθρίηει θ εφαρμογι των ΔΛΡ ςυνζβαλε ςτθν αφξθςθ τθσ πιςτολθπτικισ ικανότθτασ τθσ επιχείρθςθσ, ενϊ θ αμζςωσ κατά αρικμθτικι ςειρά (9 ερωτθκζντεσ) απάντθςθ που επζλεξαν οι άνδρεσ είναι ότι θ εφαρμογι των ΔΛΡ βοικθςε τθν εταιρία ςτθν βελτίωςθ των οικονομικϊν τθσ καταςτάςεων. Ρζντε από τουσ άνδρεσ ωσ απάντθςθ επζλεξαν «Άλλο». Να ςθμειωκεί ότι ςτθν ζνασ από τουσ ερωτθκζντεσ δίπλα από τθν απάντθςθ «Άλλο» ςθμείωςε «Καλφτερθ πλθροφόρθςθ των μετόχων και τθσ διοίκθςθσ». Τζλοσ τζςςερισ άνδρεσ διλωςαν ότι θ εφαρμογι των ΔΛΡ βοικθςε τθν εταιρία ςτθν άνοδο τθσ τιμισ τθσ τρζχουςασ μετοχισ. Πίνακασ 8: Που υνζβαλε θ Εφαρμογι των ΔΛΠ Απαντιςεισ Άνδρεσ Γυναίκεσ Στθν βελτίωςθ των οικονομικϊν καταςτάςεων Στθν αφξθςθ τθσ πιςτολθπτικισ ικανότθτασ Στθν άνοδο τθσ τιμισ τθσ τρζχουςασ μετοχισ Άλλο 5 4 Σφνολο

65 Από τθν πλευρά των γυναικϊν θ πλειοψθφία (8) διλωςε ότι θ εφαρμογι των ΔΛΡ ςυνζβαλε ςτθν βελτίωςθ των οικονομικϊν καταςτάςεων. Επτά διλωςαν ότι θ εφαρμογι των ΔΛΡ ςυνζβαλε ςτθν αφξθςθ τθσ πιςτολθπτικισ ικανότθτασ. Τζςςερισ επζλεξαν τθν απάντθςθ «Άλλο», χωρίσ να υπάρχει κάποια υποςθμείωςθ ι κάποια άλλθ διευκρίνιςθ, και τρεισ γυναίκεσ διλωςαν ότι θ εφαρμογι των ΔΛΡ βοικθςε τθν εταιρία ςτθν άνοδο τθσ τιμισ τθσ τρζχουςασ μετοχισ. Γράφθμα 9: Που υνζβαλε θ Εφαρμογι των ΔΛΠ Άνδρεσ 0 Γυναίκεσ Στο Γράφθμα 10 που ακολουκεί παρουςιάηονται τα ςυγκεντρωτικά αποτελζςματα για άνδρεσ και γυναίκεσ όςο αφορά τθν ερϊτθςθ 9. Θ πλειοψθφία των ερωτθκζντων δθλαδι 18 άτομα, διλωςαν ότι θ εφαρμογι των ΔΛΡ βοικθςε τθν εταιρία ςτθν αφξθςθ τθσ πιςτολθπτικισ ικανότθτασ. Ενϊ με διαφορά μόλισ ενόσ ατόμου, οι ερωτθκζντεσ διλωςαν ότι θ εφαρμογι των ΔΛΡ βοικθςε τθν εταιρία ςτθν βελτίωςθ των οικονομικϊν καταςτάςεων. Πμωσ δεδομζνθσ τθσ τόςο μικρισ διαφοράσ, κεωρείται ότι και οι δφο απαντιςεισ ζχουν ιςάξια κζςθ. Επομζνωσ θ εφαρμογι των ΔΛΡ βοικθςε τθν εκάςτοτε εταιρία ςτθν βελτίωςθ των οικονομικϊν τθσ καταςτάςεων, αλλά και ςτθν αφξθςθ τθσ πιςτολθπτικισ τθσ ικανότθτασ. 65

66 Γράφθμα 10: υγκεντρωτικά Αποτελζςματα για το που υνζβαλε θ Εφαρμογι των ΔΛΠ Στθν βελτίωςθ των οικονομικϊν καταςτάςεων 18 Στθν αφξθςθ τθσ πιςτολθπτικισ ικανότθτασ 7 Στθν άνοδο τθσ τιμισ τθσ τρζχουςασ μετοχισ 9 Άλλο Ερώτθςθ 10: Ρεριςςότερο από ότι ςυμβαίνει με τα Ελλθνικά λογιςτικά πρότυπα, θ πλιρθσ και ορκι εφαρμογι των ΔΛΡ : Ραρατθρϊντασ τα ςτοιχεία που παρουςιάηονται ςτον Ρίνακα 9 και ςτο Γράφθμα 11 αρχικά είναι εμφανζσ ότι οι απόψεισ μεταξφ ανδρϊν και γυναικϊν διίςτανται. Θ ςυντριπτικι πλειοψθφία των ανδρϊν διλωςαν ότι ςε αντίκεςθ με τα ΕΛΡ θ εφαρμογι των ΔΛΡ απαιτεί εφαρμογι επαγγελματικισ κρίςθσ. Από τθν άλλθ πλευρά οι γυναίκεσ ζδωςαν δυο επικρατζςτερεσ απαντιςεισ και ςυγκεκριμζνα διλωςαν ότι ςε αντίκεςθ με τα ΕΛΡ θ εφαρμογι των ΔΛΡ απαιτεί εφαρμογι επαγγελματικισ ςκζψθσ, αλλά και μπορεί να προςφζρει καλφτερθ προςταςία από τισ εταιρικζσ απάτεσ. Πίνακασ 9: ΕΛΠ και ΔΛΠ Απαντιςεισ Άνδρεσ Γυναίκεσ α. Απαιτεί εφαρμογι οικονομικισ ςκζψθσ 6 4 β. Απαιτεί εφαρμογι επαγγελματικισ κρίςθσ

67 γ. Μπορεί να προςφζρει καλφτερθ προςταςία από 3 7 εταιρικζσ απάτεσ δ. Ρεριορίηει τθ δυνατότθτα για δθμοςίευςθ οικονομικϊν καταςτάςεων που είναι 6 5 ςφννομεσ αλλά αντιβαίνουν ςτθν αρχι τθσ εφλογθσ παρουςίαςθσ Σφνολο Γράφθμα 11: ΕΛΠ και ΔΛΠ Άνδρεσ Γυναίκεσ 2 0 α. β. γ. δ. Στο Γράφθμα 12 παρουςιάηονται τα ςυγκεντρωτικά αποτελζςματα για τθν δζκατθ ερϊτθςθ. Ζτςι λοιπόν θ πλειοψθφία (20 ερωτθκζντεσ) διλωςαν ότι ςε αντίκεςθ με τα ΕΛΡ θ εφαρμογι των ΔΛΡ απαιτεί εφαρμογι επαγγελματικισ κρίςθσ. Στθν δεφτερθ κζςθ βρίςκεται θ απάντθςθ ότι ςε αντίκεςθ με τα ΕΛΡ θ εφαρμογι των ΔΛΡ περιορίηει τθ δυνατότθτα για δθμοςίευςθ οικονομικϊν καταςτάςεων που είναι ςφννομεσ αλλά αντιβαίνουν ςτθν αρχι τθσ εφλογθσ παρουςίαςθσ. Στθν τρίτθ κζςθ βρίςκονται δυο απαντιςεισ πρϊτον ότι θ εφαρμογι των ΔΡ απαιτεί εφαρμογι οικονομικισ ςκζψθσ και δεφτερον μπορεί να προςφζρει καλφτερθ προςταςία από εταιρικζσ απάτεσ. 67

68 Γράφθμα 12: υγκεντρωτικά αποτελζςματα για ΕΛΠ και ΔΛΠ α. β. γ. δ. Ερώτθςθ 11: Θ εφαρμογι των ΔΛΡ (Μπορείτε να επιλζξετε περιςςότερεσ από μια απαντιςεισ): Θ ενδζκατθ και τελευταία ερϊτθςθ του ερωτθματολογίου ουςιαςτικά αφορά τα πλεονεκτιματα που προκφπτουν από τθν εφαρμογι των ΔΛΡ. Στον Ρίνακα 10 και ςτο Γράφθμα 13 παρουςιάηονται τα αποτελζςματα των απαντιςεων των ανδρϊν και των γυναικϊν. Να ςθμειωκεί ότι και ςε αυτι τθν ερϊτθςθ οι ερωτθκζντεσ είχαν τθν δυνατότθτα να επιλζξουν περιςςότερεσ από μια απαντιςεισ. Αρχικά θ επικρατζςτερθ απάντθςθ για τουσ άνδρεσ είναι ότι θ εφαρμογι των ΔΛΡ παρζχει ακριβζςτερθ εικόνα ςτα διάφορα τμιματα και μονάδεσ τθσ επιχείρθςθσ για τα οικονομικά μεγζκθ τθσ. Ενϊ για τθσ γυναίκεσ υπάρχει ιςοψθφία ςε τρεισ απαντιςεισ, ςυγκεκριμζνα κεωροφν πωσ θ εφαρμογι των ΔΛΡ παρζχει ακριβζςτερθ εικόνα ςτα διάφορα τμιματα και μονάδεσ τθσ επιχείρθςθσ για τα οικονομικά μεγζκθ τθσ, ζχει βοθκιςει ςτον εντοπιςμό ανεκμετάλλευτων πόρων, και παρζχει χριςιμεσ πλθροφορίεσ για τθν αξιολόγθςθ του αποτελζςματοσ ςτρατθγικϊν αποφάςεων. Πίνακασ 10: Πλεονεκτιματα τθσ Εφαρμογισ των ΔΛΠ 68

69 Απαντιςεισ Άνδρεσ Γυναίκεσ α. Παξέρεη αθξηβέζηεξε 9 6 εηθόλα ζηα δηάθνξα ηκήκαηα θαη κνλάδεο ηεο επηρείξεζεο γηα ηα νηθνλνκηθά κεγέζε πνπ ηα/ηηο β. Έρεη ζπκβάιεη ζηελ νξζνινγηθόηεξε νξγάλσζε ηεο επηρείξεζεο 4 4 γ. Έρεη νδεγήζεη / 6 2 δεκηνπξγήζεη ηελ αλάγθε αλαδηνξγάλσζεο ηνπ νηθνλνκηθνύ ηκήκαηνο ηεο εηαηξίαο δ. Πξνθάιεζε νξγαλσηηθέο 5 2 αιιαγέο ζην νηθνλνκηθό ηκήκα πνπ πξνζζέηνπλ αμία ζπλνιηθά ζηελ εηαηξία ε. Ζχει αναδείξει τα αδφνατα ςθμεία τθσ εταιρίασ 5 2 ςτ. Έρεη αλαδείμεη ηα 4 4 δπλαηά ζεκεία ηεο εηαηξείαο η. Έρεη βνεζήζεη ζηνλ 3 6 εληνπηζκό αλεθκεηάιιεπησλ πόξσλ θ. Ζχει αναδείξει 1 2 ςθμαντικοφσ επιχειρθματικοφσ κινδφνουσ οι οποίοι δεν είχαν γίνει αντιλθπτοί κ. Έρεη αλαδείμεη άιια ζπνπδαία ζέκαηα πνπ δελ είραλ γίλεη αληηιεπηά θαη δελ είραλ αληηκεησπηζηεί 7 5 ι. Έρεη δηεπθνιύλεη ηε 3 3 ιήςε απνθάζεσλ εληόο ηεο επηρείξεζεο ια. Ραρζχει χριςιμεσ 6 6 πλθροφορίεσ για τθ αξιολόγθςθ/λιψθ ςτρατθγικϊν αποφάςεων ιβ. Ραρζχει χριςιμεσ 6 5 πλθροφορίεσ για τθν αξιολόγθςθ του αποτελζςματοσ ςτρατθγικϊν αποφάςεων 69

70 Σφνολο Επίςθσ όπωσ είναι εμφανζσ ςτο Γράφθμα 13 άνδρεσ και γυναίκεσ ςυμφωνοφν ςε ςυγκεκριμζνεσ απαντιςεισ. Γράφθμα 13: Πλεονεκτιματα τθσ Εφαρμογισ των ΔΛΠ α. β. γ. δ. ε. ςτ. η. θ. κ. ι. ια. ιβ. Άνδρεσ Γυναίκεσ Στο Γράφθμα 13 παρουςιάηονται τα ςυγκεντρωτικά αποτελζςματα για τθν ερϊτθςθ 11. Θ επικρατζςτερθ απάντθςθ είναι ότι θ εφαρμογι των ΔΛΡ παρζχει ακριβζςτερθ εικόνα ςτα διάφορα τμιματα και μονάδεσ τθσ επιχείρθςθσ για τα οικονομικά μεγζκθ τθσ. Ενϊ ωσ δεφτερεσ επικρατζςτερεσ απαντιςεισ, οι ερωτθκζντεσ διλωςαν ότι θ εφαρμογι των ΔΛΡ ζχει αναδείξει άλλα ςπουδαία κζματα που δεν είχαν γίνει αντιλθπτά και δεν είχαν αντιμετωπιςτεί, και επιπλζον υποςτθρίηουν ότι μζςω τθσ εφαρμογισ των ΔΛΡ παρζχονται χριςιμεσ πλθροφορίεσ για τθν αξιολόγθςθ και τθν λιψθ ςτρατθγικϊν αποφάςεων. Επιπλζον βάςει των απαντιςεων κεωρείται ςθμαντικό ότι με τθν εφαρμογι των ΔΛΡ παρζχονται χριςιμεσ πλθροφορίεσ για τθν αξιολόγθςθ του αποτελζςματοσ ςτρατθγικϊν αποφάςεων. 70

71 Γράφθμα 13: υγκεντρωτικά Αποτελζςματα Πλεονεκτθμάτων τθσ Εφαρμογισ των ΔΛΠ α. β. γ. δ. ε. ςτ. η. θ. κ. ι. ια. ιβ. ΤΜΠΕΡΑΜΑΣΑ 71