ΣΔΥΝΟΛΟΓΗΚΟ ΔΚΠΑΗΓΔΤΣΗΚΟ ΗΓΡΤΜΑ ΚΑΒΑΛΑ ΥΟΛΖ ΓΗΟΗΚΖΖ ΚΑΗ ΟΗΚΟΝΟΜΗΑ ΣΜΖΜΑ ΛΟΓΗΣΗΚΖ ΠΣΤΥΗΑΚΖ ΔΡΓΑΗΑ

ΣΔΥΝΟΛΟΓΗΚΟ ΔΚΠΑΗΓΔΤΣΗΚΟ ΗΓΡΤΜΑ ΚΑΒΑΛΑ ΥΟΛΖ ΓΗΟΗΚΖΖ ΚΑΗ ΟΗΚΟΝΟΜΗΑ ΣΜΖΜΑ ΛΟΓΗΣΗΚΖ ΠΣΤΥΗΑΚΖ ΔΡΓΑΗΑ ΘΔΜΑ: Ζ Διεγθηηθή ζηα ρξεκαηνπηζησηηθά ηδξχκαηα Ζ πεξίπησζε ησλ Σξαπεδψλ Δπφπηεο θαζεγεηήο: Σζνκπαλφπνπινο Δπάγγεινο Δπηκέιεηα Δξγαζίαο: Γήκεηξα Γνκηλάξε ΚΑΒΑΛΑ ΔΠΣΔΜΒΡΗΟ 2007

2 ΠΡΟΛΟΓΟ... 5 Κεθάιαηο Πρώηο: Ο ζεζκός ηοσ ειέγτοσ ζηελ οηθολοκία κηας θοηλωλίας.... 6 1.1 Ζ αλάγθε γηα ειεγθηηθή... 6 1.2 Ηζηνξία θαη αλάπηπμε ηεο Διεγθηηθήο... 6 1.3 Σν αληηθείκελν ηνπ ειέγρνπ θαη ηεο Διεγθηηθήο... 9 1.4. Γηαθξίζεηο ζηελ Διεγθηηθή... 13 1.4.1 Δμσηεξηθή, αλεμάξηεηε ειεγθηηθή.... 13 1.4.2. Δζσηεξηθή Διεγθηηθή... 14 1.4.3 Κξαηηθή Διεγθηηθή... 15 1.5 Δίδε ειέγρσλ... 16 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2: ΟΙ Εκπορηθές Σράπεδες Γεληθά... 18 2.1 θνπφο ησλ εκπνξηθψλ ηξαπεδψλ... 18 2.2 Πξνυπνζέζεηο ηδξχζεσο εκπνξηθψλ ηξαπεδψλ... 18 2.3 Κνηλσληθφο ξφινο ησλ ηξαπεδψλ.... 18 2.4 Καηεγνξίεο Σξαπεδψλ.... 19 2.5 Ρνή θεθαιαίσλ ηξαπεδψλ... 20 2.6 Σξαπεδηθέο εξγαζίεο.... 21 2.7 Ρνή εζφδσλ ηξαπεδψλ.... 23 2.8 Καηεγνξίεο Καηαζέζεσλ.... 24 2.9 Υνξεγήζεηο... 25 2.9.1 Καηεγνξίεο Υνξεγήζεσλ... 25 2.9.2 Δίδε ζπκβάζεσλ ρνξεγήζεσλ... 26 2.9.3 Αζθάιεηα ρνξεγήζεσλ.... 27 2.9.4 Γηαδηθαζία εγθξίζεσο θαη παξαθνινπζήζεσο ησλ ρνξεγήζεσλ... 28 Κεθάιαηο 3: Βαζηθές Μεζοιαβεηηθές Σραπεδηθές εργαζίες... 29 3.1 Βαζηθέο Μεζνιαβεηηθέο Δξγαζίεο Σξαπεδψλ... 29 3.1.1 Δξγαζίεο εμσηεξηθνχ (εηζαγσγέο εμαγσγέο αγνξαπσιεζία ζπλαιιάγκαηνο).... 30 3.1.2 Λνηπέο βαζηθέο κεζνιαβεηηθέο εξγαζίεο.... 31 3.2 Σξαπεδηθέο εξγαζίεο ζε ζπλάιιαγκα... 32 3.2.1 Μέζνδνη παξαθνινπζήζεσο ησλ πξάμεσλ ζε ζπλάιιαγκα... 32 3.2.2 Μέζνδνο ηνπ ζε επξψ αληηηίκνπ... 33 3.2.3 Μέζνδνο ηνπ ινγηζηηθνχ ηζνηίκνπ... 33

3 3.2.4 Μέζνδνο ηεο θαη` είδνο λνκίζκαηνο ηεξήζεσο ησλ ινγαξηαζκψλ απηνηειήο ινγηζηηθή ζπλαιιάγκαηνο (multi currency system)... 34 3.2.6 Καηεγνξίεο ζπλαιιαγκαηηθψλ ζέζεσλ (position)... 37 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 4: Έιεγτος θαηαζηεκάηωλ ηραπεδώλ... 38 4.1 Γεληθά... 38 4.2 θνπφο ηνπ ειέγρνπ ησλ Καηαζηεκάησλ... 39 4.3 Πξνθαηαξθηηθέο ειεγθηηθέο δηαδηθαζίεο... 40 4.4 Έιεγρνο Σακείνπ... 41 4.5 Έιεγρνο ινγαξηαζκψλ Υνξεγήζεσλ... 41 4.6 Έιεγρνο ινγαξηαζκψλ Καηαζέζεσλ.... 45 4.7 Έιεγρνο ινηπψλ ινγαξηαζκψλ... 45 4.8 Έιεγρνο κεζνιαβεηηθψλ εξγαζηψλ... 45 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 5: Έιεγτος Οηθολοκηθώλ Καηαζηάζεωλ Σραπεδώλ... 47 5.2 Γεληθά... 47 5.2 Έιεγρνο εηεζίσλ θαη ελνπνηεκέλσλ νηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ... 48 5.2.1 Δληνιή ειέγρνπ θαη αληηθείκελν απηήο... 49 5.2.2 ρεηηθέο κε ηνλ έιεγρν λνκνζεηηθέο δηαηάμεηο... 50 5.3 Πξνθαηαξθηηθέο ειεγθηηθέο δηαδηθαζίεο... 51 5.4 Λνγαξηαζκνί Απαηηήζεσλ Τπνρξεψζεσλ πξνο πηζησηηθά Ηδξχκαηα... 53 5.5 Λνγαξηαζκνί πκκεηνρψλ-υξενγξάθσλ... 53 5.6 Λνγαξηαζκνί Παγίσλ ηνηρείσλ... 54 5.7 Λνηπνί ινγαξηαζκνί απαηηήζεσλ - ππνρξεψζεσλ... 55 5.8 Μεηαβαηηθνί Λνγαξηαζκνί... 56 5.9 Λνγαξηαζκνί Απνηειεζκάησλ... 57 5.10 Λνγαξηαζκνί Παξαγψγσλ Πξντφλησλ... 58 5.11 Λνγαξηαζκνί Γηαζέζεσο Κεξδψλ... 59 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 6: Αλαισηηθή περηγραθή δηαδηθαζηώλ ειέγτοσ, ζηης απαηηήζεης θαηά πειαηώλ.... 60 6 Πεξηερφκελν ηίηινπ.... 60 6.1 Αληηθεηκεληθέο επηδηψμεηο ηνπ εμσηεξηθνχ ειέγρνπ.... 60 6.2 Βαζηθέο εμαζθαιίζεηο ηνπ ζπζηήκαηνο εζσηεξηθνχ ειέγρνπ.... 61 6.3 Αλαγθαίεο επηζεκάλζεηο γηα ηνλ εμσηεξηθφ ειεγθηή.... 61

4 6.4 Γεληθέο νδεγίεο ειεγθηηθψλ δηαδηθαζηψλ [Υνξεγήζεηο].... 62 6.4.1 Δηδηθέο νδεγίεο ειεγθηηθψλ δηαδηθαζηψλ [ρνξεγήζεηο]... 65 6.4.2 Οδεγίεο ειεγθηηθψλ δηαδηθαζηψλ γηα ηηο θαζπζηεξήζεηο θαη επηζθαιήο ρνξεγήζεηο.... 72 6.4.3 Οδεγίεο ειεγθηηθψλ δηαδηθαζηψλ γηα ηηο Δγγπεηηθέο Δπηζηνιέο.... 73 6.4.4 Οδεγίεο ειεγθηηθψλ δηαδηθαζηψλ γηα ηηο Απαηηήζεηο απφ Σξαπεδηθέο εξγαζίεο θ.ιπ. 76 6.4.5 Οδεγίεο ειεγθηηθψλ δηαδηθαζηψλ γηα ηηο Απαηηήζεηο θαηά πειαηψλ (Μέξνο Β ).. 77 Επίιογος σκπεράζκαηα... 79 ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ... 80

5 ΠΡΟΛΟΓΟ Ζ παξνχζα πηπρηαθή εξγαζία κε ηίηιν «Ζ Διεγθηηθή ζηα Υξεκαηνπηζησηηθά Ηδξχκαηα, ε πεξίπησζε ησλ Σξαπεδψλ», ζπληάρζεθε ζηα πιαίζηα ηεο εθπφλεζεο πηπρηαθήο εξγαζίαο. Βαζηθή επηδίσμε ηεο εξγαζίαο απηήο είλαη λα βνεζήζεη ζε θάζε ελδηαθεξφκελν, ζηε θαηαλφεζε ησλ θπξηφηεξσλ ηξαπεδηθψλ εξγαζηψλ θαζψο θαη ζην ηξφπν εθαξκνγήο ηεο ηξαπεδηθήο ινγηζηηθήο θαη ειεγθηηθήο. ην θεθάιαην 1 αλαθέξεηαη γεληθά γηα ηελ ειεγθηηθή επηζηήκε θαη εζηηάδεηαη ζηελ θχζε θαη ην αληηθείκελν ηεο ειεγθηηθήο ηα θεθάιαηα 2, 3 αλαθέξνληαη ζπλνπηηθά ηα βαζηθά ραξαθηεξηζηηθά θαη νη θχξηεο εξγαζίεο ησλ ηξαπεδψλ, ησλ νπνίσλ ε γλψζε είλαη απαξαίηεηε γηα ηελ θαιχηεξε θαηαλφεζε ηεο ιεηηνπξγίαο ησλ ηξαπεδηθψλ επηρεηξήζεσλ. ην θεθάιαην 4 παξαηίζεηαη έλα ζπλνπηηθφ πξφγξακκα ειέγρνπ ησλ εξγαζηψλ ησλ Καηαζηεκάησλ ησλ Σξαπεδψλ. Σν θεθάιαην 5 αλαθέξεηαη ζηνλ έιεγρν ησλ ζπληαζζφκελσλ νηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ απφ ηηο ηξάπεδεο. Σέινο, ην θεθάιαην 6 αλαθέξεηαη αλαιπηηθά ζηηο δηαδηθαζίεο ειέγρνπ απφ ηνλ νξθσηφ ειεγθηή ζε έλα κέξνο ηνπ ηζνινγηζκνχ ζηηο Απαηηήζεηο θαηά πειαηψλ.(ρνξεγήζεηο, δάλεηα θάζε θχζεσο).

6 Κευάλαιο Πρώτο: Ο θεσμός τοσ ελέγτοσ στην οικονομία μιας κοινωνίας. 1.1 Ζ αλάγθε γηα ειεγθηηθή Κχξηνο ζθνπφο ηνπ ειέγρνπ κηαο επηρείξεζεο είλαη ε δηαπίζησζε πεξί ηεο νξζήο ή κε παξνπζίαζεο ηεο νηθνλνκηθήο ζέζεσο θαη ησλ απνηειεζκάησλ δξάζεσο κηαο νηθνλνκηθήο κνλάδαο ζηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο ηεο θαηαζηάζεηο ζχκθσλα κε ηηο γεληθψο παξαδεθηέο ινγηζηηθέο αξρέο (εμσηεξηθφο έιεγρνο) ή ηεο ιεηηνπξγίαο ηεο κνλάδαο ζχκθσλα κε ηελ πξνθαζνξηζκέλε δηνηθεηηθή πνιηηηθή (εζσηεξηθφο έιεγρνο). ηα πιαίζηα ηνπ εμσηεξηθνχ ειέγρνπ, ε Διεγθηηθή (σο γλσζηηθφ αληηθείκελν) αλαθέξεηαη θαη πξαγκαηεχεηαη ηηο γεληθέο αξρέο θαη ηνπο παξάγσγνπο θαλφλεο, αιιά θαη ηηο επηκέξνπο ηερληθέο θαη δηαδηθαζίεο ειέγρνπ, πνπ ρξεζηκνπνηνχληαη ζηελ εθπιήξσζε ηνπ ζθνπνχ ηεο ειεγθηηθήο ζηα πιαίζηα ηεο επξχηεξεο νηθνλνκηθήο δξαζηεξηνπνίεζεο ηνπ αλζξψπνπ. Ο ζεζκφο ηεο Διεγθηηθήο ζηελ θνηλσλία ζρεηίδεηαη κε ηελ αλάγθε γηα ηελ κεηάδνζε (πξνο ηνπο δηάθνξνπο ρξήζηεο) αμηφπηζησλ νηθνλνκηθψλ πιεξνθνξηψλ πνπ αθνξνχλ ζηελ δξαζηεξηφηεηα κεγάισλ θαη πνιχπινθσλ νηθνλνκηθψλ νξγαληζκψλ ηεο ζχγρξνλεο θνηλσλίαο, αιιά θαη κε ηελ θαη αλάζεζε ( agency, δηαρσξηζκφο ζηε ζχγρξνλε νηθνλνκία ηδηνθηεηψλ θαη δηαρεηξηζηψλ/managers) σο επί ην πιείζηνλ δηνίθεζε ηνχησλ, αθ ελφο, θαη, αθ έηεξνπ, κε ην αζχκπησην, πνιιέο θνξέο, ησλ ζπκθεξφλησλ ησλ κεξψλ πνπ εκπιέθνληαη ζηελ επέλδπζε θαη δηαρείξηζε ησλ σο άλσ νηθνλνκηθψλ πφξσλ (κέηνρνη, managers, θ.ιπ., βιέπε Agency Theory and Positive Accounting Theory) θαη ην νπνίν αζχκπησην κπνξεί λα επεξεάζεη ηελ άπνςε θαη ηελ παξέκβαζε εθάζηνπ ησλ εκπιεθφκελσλ κεξψλ αλαθνξηθά κε ηελ νξζή (fair) παξνπζίαζε ησλ απνηειεζκάησλ θαη ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο θαηάζηαζεο ησλ αληίζηνηρσλ νηθνλνκηθψλ κνλάδσλ. 1.2 Ηζηνξία θαη αλάπηπμε ηεο Διεγθηηθήο Δίλαη πξνθαλέο φηη ν έιεγρνο θαη ε δηαθάλεηα ηεο δηαρείξηζεο νηθνλνκηθψλ πφξσλ, απφ άηνκα δηαθνξεηηθά απφ ηνπο ηδηνθηήηεο ηνχησλ, θαζψο θαη ε απνηειεζκαηηθή νηθνλνκηθή εθκεηάιιεπζε απηψλ, έρεη, θαη πάληνηε είρε, ζεκαζία ζηελ δηαδηθαζία ιήςεσο ζρεηηθψλ κε ηνπο πφξνπο απηνχο απνθάζεσλ. Ζ αλάπηπμε, φκσο, ηεο Διεγθηηθήο σο μερσξηζηνχ επαγγεικαηηθνχ θιάδνπ ζηα πιαίζηα ηεο νηθνλνκηθήο θαη εκπνξηθήο δξαζηεξηφηεηαο ηνπ αλζξψπνπ, έγηλε κφλν φηαλ θαη αθνχ ε Λνγηζηηθή αλέιαβε κε ηελ νξγάλσζε θαη αλάπηπμε ηεο ε ίδηα ζεκαληηθφ ξφιν θαη επζχλε ζηελ κεγάιε νηθνλνκηθή (θαπηηαιηζκφο) θαη επξχηεξε θνηλσληθή εμέιημε ηνπ αλζξψπνπ κεηά ηνλ κεζαίσλα θαη ηδηαίηεξα ζηηο αγγινζαμνληθέο θνηλσλίεο.

7 Έηζη παξαηεξνχκε ζηελ Μ. Βξεηαλία, πνπ ζεσξείηαη ε παηξίδα ηεο Διεγθηηθήο, λα αλαγλσξίδεηαη κε ηνλ εηαηξηθφ λφκν ηνπ 1862 ε αλάγθε γηα αθξηβή θαη αμηφπηζηε ρξεκαηννηθνλνκηθή πιεξνθφξεζε ηεο θνηλσλίαο κέζα απφ έλα νξγαλσκέλν θαη ηππνπνηεκέλν ινγηζηηθφ ζχζηεκα, θαζψο θαη ε αλάγθε γηα αλεμάξηεην έιεγρν ησλ ινγαξηαζκψλ κεγάισλ θαη κηθξψλ επηρεηξήζεσλ. ηελ ζπλέρεηα, ε Λνγηζηηθή θαη ε Διεγθηηθή αθνινχζεζαλ ηε κεγάιε αλάπηπμε ηνπ θαπηηαιηζκνχ ζηε Γπηηθή Δπξψπε θαη ηελ Ακεξηθή, φπνπ ην 1912 δηαβάδνπκε ζηνλ R. Montgomery, γηα παξάδεηγκα, φηη νη θχξηνη ζηφρνη ηνπ ειέγρνπ είλαη : 1. Αλαθάιπςε θαη πξφιεςε απάηεο, 2. Αλαθάιπςε θαη πξφιεςε ιαζψλ, αιιά κε απμαλφκελε ηάζε ηειεπηαία πξνο 3. Σελ εθηίκεζε ηεο πξαγκαηηθήο ρξεκαηννηθνλνκηθήο θαηάζηαζεο θαη ησλ απνηειεζκάησλ κηαο επηρείξεζεο, κε κηθξφηεξε έκθαζε ζηελ αλαθάιπςε απάηεο θαη ιαζψλ δηαρείξηζεο. Ζ πξνζπάζεηα ηεο κεηαηφπηζεο ηεο έκθαζεο ηνπ εμσηεξηθνχ ειέγρνπ απφ ηελ αλαθάιπςε απάηεο θαη ιαζψλ δηαρείξηζεο ζηελ εθηίκεζε ηεο πξαγκαηηθήο ρξεκαηννηθνλνκηθήο θαηάζηαζεο θαη ησλ απνηειεζκάησλ κηαο επηρείξεζεο ζπλερίζηεθε, φρη ρσξίο δηαθσλίεο, κέρξη θαη κεηά ηνλ Β Παγθφζκην Πφιεκν ζηηο αγγινζαμνληθέο ρψξεο, νπφηε ε πιάζηηγγα έγεηξε ηειηθά θαηά ηελ δεθαεηία ηνπ 1960 ππέξ θαη δηακνξθψζεθε ζηε ζέζε φηη ν ζθνπφο ηνπ ειέγρνπ είλαη ε δηακφξθσζε γλψκεο πεξί ηεο νξζήο (fair) παξνπζίαζεο ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο ζέζεσο θαη ησλ απνηειεζκάησλ ηεο ειεγρφκελεο επηρείξεζεο.

8 Πηλ. 1. Δμειηθηηθή δηακφξθσζε ησλ ζηφρσλ ηεο Διεγθηηθήο δηαρξνληθά 1 Πεξίνδνο Αλαθεξφκελνη σο ειεγθηηθή ζηφρνη -1500 Αλαθάιπςε απάηεο 1500-1850 Αλαθάιπςε απάηεο 1850-1905 Αλαθάιπςε απάηεο 1905-1933 Δθηίκεζε ηεο νξζφηεηαο (fairness) ηεο παξνπζίαζεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ κεγεζψλ, αλαθάιπςε απάηεο & ιαζψλ 1933-1940 Δθηίκεζε νξζφηεηαο ηεο παξνπζίαζεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ κεγεζψλ, αλαθάιπςε απάηεο & ιαζψλ 1940-1960 Δθηίκεζε νξζφηεηαο ηεο παξνπζίαζεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ κεγεζψλ Έθηαζε ειέγρνπ Λεπηνκεξήο Λεπηνκεξήο Κάπνηα ηεζη, θπξίσο ιεπηνκεξή Λεπηνκεξήο θαη ηεζη Σεζη Σεζη Αλαγλψξηζε ηεο ζεκαζίαο εζσηεξηθήο νξγάλσζεο / ειέγρνπ Αλχπαξθηε Αλχπαξθηε Αλχπαξθηε Μηθξή αλαγλψξηζε Απμεκέλε αλαγλψξηζε εκαληηθή ηελ Διιάδα ε πξψηε εκθάληζε νξγαλσκέλνπ ειεγθηηθνχ επαγγέικαηνο γίλεηαη ην 1956 κε ηε ζχζηαζε ηνπ ψκαηνο Οξθσηψλ Λνγηζηψλ (ΟΛ), (Ν. Γ. 3329/55), κε ηε βνήζεηα Άγγισλ νξθσηψλ ινγηζηηθψλ θαη ππφ ηνλ έκκεζν έιεγρν ηνπ θξάηνπο. Σνχην είρε θαη ηελ απνθιεηζηηθή επζχλε αιιά θαη ην πξνλφκην ηεο εθπιήξσζεο ησλ απφ ην Ν. 2190/20 επηβαιιφκελσλ δηαηάμεσλ πεξί ειέγρνπ ζηνλ ηδησηηθφ ηνκέα κέρξη ηεο αλαδηνξγάλσζε ηνπ ην 1992 κε ην Π. Γ. 226/92, κε ην νπνίν δφζεθε ε επρέξεηα ηεο ίδξπζεο (πνιιψλ) ειεγθηηθψλ εηαηξεηψλ ζχκθσλα κε ηα αγγιηθά θαη ακεξηθαληθά πξφηππα θαη θαη επηηαγή ηεο Δπξσπατθήο Κνηλφηεηαο κέζσ ηεο 8 εο Οδεγίαο ηνχηεο. Πξηλ ην 1955, ν έιεγρνο ζηνλ ηδησηηθφ ηνκέα είρε ζεσξεζεί απφ πνιινχο απφ ειιηπήο κέρξη θαη πξνθαηαζθεπαζκέλε γλσκάηεπζε, πνπ ηειηθά ππέγξαθε ν ειεγθηήο. 1 Πεγή: The Accounting Review, October 1962, pp. 696-703

9 Έλαο απφ ηνπο ιφγνπο γηα απηέο ηηο αδπλακίεο ήηαλ φηη νη ειεγθηέο απηνί νξίδνληαη αιιά θαη άιιαδαλ θαηά βνχιεζε ηεο δηνίθεζεο ηεο ειεγρφκελεο εηαηξίαο θαη κφλν, ζε αληίζεζε κε ηελ πξαθηηθή ζηηο αγγινζαμνληθέο ρψξεο, φπνπ ε αληηθαηάζηαζε κηαο ειεγθηηθήο εηαηξείαο αμηνινγείηαη θαη ζα πξέπεη λα γίλεη δεθηή ηφζν απ ηελ αληηθαηαζηάηξηα ηεο, ζπλάδειθν, εηαηξεία ηνπ ηδίνπ, βεβαίσο, ζψκαηνο ειεγθηψλ κηαο ρψξαο, φζν θαη ζηελ πεξίπησζε εηζεγκέλσλ ζην ρξεκαηηζηήξην εηαηξεηψλ ηεο Ακεξηθήο, γηα παξάδεηγκα εηδηθή επηηξνπή ηνπ ρξεκαηηζηεξίνπ. Έλαο άιιν ζνβαξφο ιφγνο ζα πξέπεη λα ήηαλ ε θαθή νξγάλσζε ησλ ειεγθηηθψλ κνλάδσλ θαη ε ειιηπήο ή αλχπαξθηε εθπαίδεπζε ησλ ειεγθηψλ. Πεξηζζφηεξα ζην ζέκα ηεο νξγάλσζεο θαη ηεο εθπαίδεπζε ησλ νξθσηψλ ειεγθηψλ ζήκεξα ζηελ Διιάδα αλαθέξνληαη ζην θεθάιαην ησλ γεληθψλ standards θαη ζην Π. Γ. 226/92. Δπάισηνο ζε παξφκνηεο αδπλακίεο ζπλερίδεη λα είλαη θαη ζήκεξα ν έιεγρνο, ν νπνίνο γίλεηαη φρη απφ εθπαηδεπκέλνπο επαγγεικαηίεο νξθσηνχο ειεγθηέο, άιια απφ απινχο απνθνίηνπο νηθνλνκηθψλ ζρνιψλ, έιεγρνο ν νπνίνο επηηξέπεηαη λα γίλεηαη ζηηο κνλάδεο εθείλεο ηνπ άξζξνπ 3 ηνπ Π. Γ. 226/92, παξ. 1δ, νη νπνίεο δελ πιεξνχλ δχν εθ ησλ ηξηψλ, ηνπιάρηζηνλ, πξνυπνζέζεσλ γηα έιεγρν απφ νξθσηνχο θαη νη νπνίεο έρνπλ έλαλ κέζν φξν ππαιιήισλ (50), ζπγθεθξηκέλν χςνο πσιήζεσλ θαη ζπγθεθξηκέλν χςνο ελεξγεηηθνχ. Σν χςνο ησλ κεγεζψλ απηψλ ησλ πξνυπνζέζεσλ κεηαβάιιεηαη. ήκεξα, ε Διεγθηηθή σο ζεζκφο έρεη επεθηαζεί ζε φιν ην θάζκα ηεο δηνηθεηηθήο δξαζηεξηφηεηαο θαη ιεηηνπξγίαο κηαο θνηλσλίαο (ηδησηηθφο, δεκφζηνο ηνκέαο, δηάθνξνη επηκέξνπο έιεγρνη απφ δηάθνξνπο θνξείο, π.ρ., θεληξηθέο ηξάπεδεο, Δπξσπατθή Κνηλφηεηα, Γηεζλή Σξάπεδα, Γηεζλέο Ννκηζκαηηθφ Σακείν, θ.ιπ.). Πεξηζζφηεξν αμηνζεκείσηε είλαη, φκσο, ε θάζεηε νξγάλσζε 6ηεο ιεηηνπξγίαο ηνπ ειέγρνπ ζε κηα νηθνλνκία απφ ηδησηηθέο ειεγθηηθέο εηαηξείεο θαη ε νξγάλσζε ηνχηεο. Απηφ νθείιεηαη, πξνθαλψο, ζηελ αλάπηπμε θαη παξνπζία ζηελ νηθνλνκία ησλ κεγάισλ νηθνλνκηθψλ θνξέσλ θαη επηρεηξήζεσλ πνπ ηηο αλάγθεο ζε έιεγρν ηφζν απηψλ φζν θαη ηεο θνηλσλίαο κέζα ζηελ νπνία ιεηηνπξγνχλ δελ ζα κπνξνχζε λα θαιχςεη, βεβαίσο, έλαο κεκνλσκέλνο ειεγθηήο, αιιά νχηε θαη κηθξέο νκάδεο κε ειιηπή νξγάλσζε θαη κέζα. Δπίζεο, ην βαζηθφ ελδηαθέξνλ αιιά θαη ε επζχλε ηεο Διεγθηηθήο έρεη κεηαηνπηζηεί απφ ηελ αλαθάιπςε ηεο απάηεο ζηε δηαπίζησζε ηεο νξζφηεηαο κε ηελ νπνία νη ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο παξνπζηάδνπλ ηελ νηθνλνκηθή ζέζε θαη ηα απνηειέζκαηα δξάζεσο ησλ ειεγρφκελσλ κνλάδσλ. 1.3 Σν αληηθείκελν ηνπ ειέγρνπ θαη ηεο Διεγθηηθήο Γηα ηνλ ειεγθηή πξνζσπηθά ζθνπφο ηνπ ειέγρνπ είλαη ε δηακφξθσζε γλψκεο αλαθνξηθά κε ηελ νξζή ή κε παξνπζίαζε ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο ζέζεο θαη ησλ απνηειεζκάησλ ρξήζεσο ηεο ειεγρφκελεο κνλάδαο ζηηο αληίζηνηρεο ινγηζηηθέο θαηαζηάζεηο, ζχκθσλα κε ηηο γεληθψο παξαδεθηέο ινγηζηηθέο αξρέο. Αιιά θαη θαηά ηελ γεληθψο παξαδεθηή αληίιεςε, ν έιεγρνο πνπ δηελεξγείηαη απφ ηνπο νξθσηνχο ειεγθηέο έρεη σο επί ην πιείζηνλ ζηφρν ηελ

10 δηαπίζησζε ηεο νξζήο ( αθξηβνδίθαηεο, fair), ζχκθσλα κε ηηο γεληθψο παξαδεθηέο ινγηζηηθέο αξρέο, παξνπζίαζεο ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο ζέζεο, δειαδή ηελ πεξηνπζηαθή θαη θεθαιαηαθή (πεγέο) δηάξζξσζε ηεο κνλάδαο ζηελ αλαθεξφκελε εκεξνκελία, θαζψο θαη ηηο κεηαβνιέο ηνχηεο σο απνηέιεζκα ηεο δξαζηεξηνπνίεζεο ηεο, θαηά ηε δηαξξεχζαζα πεξίνδν, αιιά θαη άιισλ ελεξγεηψλ, π.ρ. ρξεκαηνδφηεζεο θ.ιπ. Πην ζπγθεθξηκέλα, ην αληηθείκελν ηνπ ειέγρνπ ζηα πιαίζηα ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο ειεγθηηθήο είλαη θαηά θχξην ιφγν ν ηξφπνο θαη ε αμηνπηζηία ηεο κέηξεζεο θαη παξνπζίαζεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ κεγεζψλ πνπ ζπληζηνχλ ηελ εηθφλα κηαο νηθνλνκηθήο κνλάδαο. Πην απιά, ζα κπνξνχζακε λα πνχκε φηη επαιεζεχεηαη ν απνινγηζκφο (αλαθνξά) ησλ ππεπζχλσλ λα δψζνπλ ινγαξηαζκφ (to account for) ζηνπο έρνληεο έλλνκν ζπκθέξνλ γη απηφ. ηα πιαίζηα απηά ειέγρεηαη, αλαγθαζηηθά, ην (ινγηζηηθφ) ζχζηεκα, βάζεη ηνπ νπνίνπ γίλεηαη ε αξρηθή κέηξεζε θαη αλαθνξά, θαζψο επίζεο θαη ε νξγάλσζε ηεο κνλάδαο, νη αξρέο ιεηηνπξγίαο ηεο θαη ε επάξθεηα εκπιεθφκελσλ θαη παξαπιήζησλ ηνπ ινγηζηηθνχ ζπζηήκαηνο ζπζηεκάησλ. Οη εληνιείο θαη νη ρξήζηεο ησλ ειεγθηηθψλ γλσκαηεχζεσλ. Χο γλσζηηθφ αληηθείκελν ε Διεγθηηθή επζχλεηαη ηαπηνρξφλσο θαη γηα ηελ αλάπηπμε θαη πξνψζεζε ησλ αξρψλ θαη κεζφδσλ ιεηηνπξγίαο κε ηα άιια γλσζηηθά αληηθείκελα θαη ηηο άκεζα ή έκκεζα ζπλδεφκελεο ζπλαθείο ηερλνινγίεο θαη επηζηήκεο. Αλ θαη ν άκεζα ελδηαθεξφκελνο θαη έρσλ έλλνκν ζπκθέξνλ γηα ηελ δηεμαγσγή ηνπ ειέγρνπ είλαη ν πιένλ άκεζα νηθνλνκηθά ζπλδεφκελνο κε ηελ ειεγρφκελε κνλάδα (δειαδή νη κέηνρνη ηνχηεο) θαη ν ειεγθηήο/ ειεγθηέο, νξθσηνί θαη κε, νξίδνληαη θάζε ρξφλν απφ ηελ γεληθή ζπλέιεπζε ησλ κεηφρσλ θαη κε ηελ κεζνιάβεζε θαη επζχλε ησλ αληηπξνζψπσλ ηνχησλ (ην δηνηθεηηθφ ζπκβνχιην), φκσο, εκκέζσο πιελ ζαθψο, γηα ηνλ έιεγρν ελδηαθέξνληαη θαη ηφζνη άιινη απφ ηνπο θνηλσληθνχο εηαίξνπο ηεο κνλάδαο φπσο θαίλεηαη ζηνλ παξαθάησ πίλαθα. χκθσλα κε ηνλ λέν λφκν, Π. Γ. 226/92, άξζξν 16, παξαγ. 1 α, εληνιέαο ηνπ ειέγρνπ θαη απνδέθηεο ηεο έθζεζεο ηνπ ειεγθηή είλαη γηα κελ ηηο ηδησηηθέο επηρεηξήζεηο ε γεληθή ζπλέιεπζε κεηφρσλ ή εηαίξσλ, γηα δε ηηο κνλάδεο ησλ νπνίσλ ε πιεηνςεθία ησλ θεθαιαίσλ αλήθεη ζην Γεκφζην, σο απνδέθηεο ηεο έθζεζεο (δελ αλαθέξεηαη ν εληνιέαο, αιιά πξνθαλψο είλαη, αλαιφγσο ηεο κνξθήο ηεο κνλάδαο, ην αλψηαην επνπηηθφ φξγαλν ηνχηεο, ε γεληθή ζπλέιεπζε, ε δηνηθνχζα επηηξνπή, ην επνπηηθφ ζπκβνχιην θ.ι.π.) θέξεηαη ην δηνηθεηηθφ ζπκβνχιην θαη ν ππεχζπλνο ππνπξγφο. Αλ πξφθεηηαη γηα λνκηθά πξφζσπα δεκνζίνπ δηθαίνπ, ε έθζεζε ππνβάιιεηαη ζηελ θαηά πεξίπησζε επνπηεχνπζα αξρή, π.ρ. γηα δήκνπο ζηνλ ππνπξγφ Δζσηεξηθψλ, αλ θαη ην δεκνηηθφ ζπκβνχιην ζα πξέπεη λα είλαη ν βαζηθφο απνδέθηεο ηεο έθζεζεο.

11 Πίλ. 2 Υξήζηεο (ειεγρφκελσλ) ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ θαη πιεξνθνξηψλ. 1. Μέηνρνη (ησξηλνί θαη κειινληηθνί)& επελδπηέο δηάθνξνη 2. Πηζησηηθά ηδξχκαηα 3. Πξνκεζεπηέο / πηζησηέο 4. Πειάηεο 5. Πξνζσπηθφ 6. Αληαγσληζηέο 7. Κεληξηθή εμνπζία 8. Σνπηθή εμνπζία 9. Άιιεο επίζεκεο αξρέο 10. Δξγαηηθά ζπλδηθάηα 11. Δπαγγεικαηηθέο νξγαλψζεηο 12. Σν θνηλφ 13. Υξεκαηννηθνλνκηθνί αλαιπηέο θαη ζχκβνπινη 14. Αθαδεκατθνί θαη εξεπλεηέο ηνλ παξαπάλσ θαηάινγν είλαη εκθαλήο ε ζχκπησζε ρξεζηψλ ινγηζηηθψλ πιεξνθνξηψλ θαη εθζέζεσλ ειέγρνπ. Θα κπνξνχζακε αθφκα λα πνχκε φηη ν έιεγρνο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ πιεξνθνξηψλ είλαη ζέκα βαζκνχ θαη ηδηαηηεξφηεηαο ηεο ρξήζεσο θαη εθκεηάιιεπζεο ηνχησλ πέξαλ απφ ηε κνξθή ζηελ νπνία πξνζθέξνληαη ζηηο ινγηζηηθέο θαηαζηάζεηο ή ζε άιιεο πεγέο απφ ηηο νπνίεο αληινχληαη. Γηα ην ιφγν απηφ ππάξρνπλ θαη δηαθνξά είδε ρξεκαηννηθνλνκηθψλ (θαη κε) ειέγρσλ, φπσο ζα δνχκε παξαθάησ. Δίδε θαη πήγεο ρξεκαηννηθνλνκηθψλ πιεξνθνξηψλ. Ο έιεγρνο ησλ πιεξνθνξηψλ, νη νπνίεο ζα απνηειέζνπλ ην input ζηα δηάθνξα κνληέια πξφβιεςεο ησλ ρξεζηψλ, κπνξεί έκκεζα λα επεθηαζεί ζε κηα κεγάιε γθάκα πιεξνθνξηψλ, ζηνηρεία θαη κελπκάησλ, ηα νπνία κπνξνχλ λα πξνέξρνληαη επίζεο απφ κηα κεγάιε πνηθηιία πεγψλ, φπσο θαίλεηαη θαη ζηνλ παξαθάησ πίλαθα.

12 Πίλ. 3 Πεγέο ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαη άιισλ ζρεηηθψλ πιεξνθνξηψλ Υξεκαηννηθνλνκηθέο πιεξνθνξίεο απφ: 1. Δηήζηεο ινγηζηηθέο θαηαζηάζεηο 2. Δλδηάκεζεο ινγηζηηθέο θαηαζηάζεηο 3. Καηαζηάζεηο πνπ ππνβάιινληαη ζην ρξεκαηηζηήξην 4. Αλαθνηλψζεηο 5. Πξνυπνινγηζκνχο 6. Υξεκαηηζηεξηαθά ζηνηρεία 7. Δθζέζεηο αλαιπηψλ 8. Φνξνινγηθνχο θαηαιφγνπο Οηθνλνκηθά ζηαηηζηηθά ζηνηρεία 1. Δπίζεκα ζηαηηζηηθά ζηνηρεία δηαθνξψλ θξαηηθψλ θαη δηεζλψλ νξγαληζκψλ 2. ηαηηζηηθέο ηδησηηθψλ θνξέσλ Με αξηζκεηηθά, ρξεκαηννηθνλνκηθά ζηνηρεία απφ : 1. Δθεκεξίδεο 2. Δπαγγεικαηηθά πεξηνδηθά 3. Γηαθεκηζηηθέο θακπάληεο 4. Γηθαζηηθέο απνθάζεηο 5. Αηηήκαηα θαη δηακαξηπξίεο πξνζσπηθνχ 6. Ννκνζρέδηα θαη λφκνπο 7. Σξάπεδεο 8. Πξνζσπηθέο επαθέο Δηήζηεο Λνγηζηηθέο θαηαζηάζεηο. Ζ ζεκαληηθφηεξε κέρξη ζήκεξα πεγή ρξεκαηννηθνλνκηθψλ πιεξνθνξηψλ παξακέλεη ην ινγηζηηθφ ζχζηεκα ηεο επηρείξεζεο, ζηεξηδφκελν ζηηο αξρέο ηεο ινγηζηηθήο ηζηνξηθνχ θφζηνπο. Πξνζθεξφκελεο κε ηε κνξθή ησλ θαζηεξσκέλσλ ινγηζηηθψλ θαηαζηάζεσλ θαη γηα εμσηεξηθή βαζηθά ρξήζε, νη πιεξνθνξίεο απηέο απνηεινχλ ηα ζπνπδαηφηεξα αξηζκεηηθά ζηνηρεία απφ φιε ηε κεγάιε γθάκα πιεξνθνξηψλ πνπ είλαη ζηε δηάζεζε ηνπ ρξεκαηννηθνλνκηθνχ ειεγθηή θαη αλαιπηή. Δπεηδή φκσο ηα ζηνηρεία ησλ ινγηζηηθψλ θαηαζηάζεσλ είλαη πξντφλ κεηξήζεσλ πνπ ζηεξίδνληαη ζε κία ζεηξά απφ αξρέο, παξαδνρέο θαη εθηηκήζεηο, αιιά θαη ζπκθέξνληα, ε αλεμέιεγθηε κέηξεζε θαη παξνπζίαζε ηνπο κπνξεί λα παξαπιαλήζεη ηνλ ρξήζηε ηνπο. Οη ζε φινπο γλσζηέο ινγηζηηθέο θαηαζηάζεηο είλαη ην πξντφλ ηνπ ινγηζηηθνχ ζπζηήκαηνο θάζε επηρείξεζεο, πνπ αθνινπζεί ηε ινγηζηηθή δηαδηθαζία ηζηνξηθνχ θφζηνο θαη ραξαθηεξίδεηαη, θπξίσο, απφ ηελ ηερληθή ηεο δηπινγξαθηθήο κεζφδνπ, φπσο απηή πεξηγξάθηεθε γηα πξψηε θνξά ην 1494 απφ ηνλ Luca Pacioli. ε αλαδήηεζε αθφκα κηαο δηθήο ηεο ζεσξίαο, ε

13 Λνγηζηηθή είλαη πην πνιχ γλσζηή απφ ηελ ηερληθή ηεο πιεπξά, παξά απφ ηελ ζεσξεηηθή. Έηζη, πνιινί αλαθέξνληαη ζ απηή σο ηελ δηαδηθαζία ηεο ζπιινγήο, θαηαρψξεζεο, νκαδνπνίεζεο θαη ηειηθά, παξνπζίαζε κεηξήζεσλ θαη άιισλ πιεξνθνξηψλ γχξσ απφ ηελ νηθνλνκηθή θαηάζηαζε θαη δξαζηεξηφηεηα κηαο κνλάδαο, κε θχξηα επηδίσμε λα ζπκβάιινπλ ζηελ εθηίκεζε ησλ απνηειεζκάησλ ηνχηεο, ηεο παξνχζαο νηθνλνκηθήο ζέζεσο ηεο, θαζψο θαη ζηελ πξφβιεςε ησλ πξννπηηθψλ ηεο. 1.4. Γηαθξίζεηο ζηελ Διεγθηηθή 2 Βαζηθά, ην αληηθείκελν ηνπ ειέγρνπ ζηα πιαίζηα ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο ειεγθηηθήο είλαη θαηά θχξην ιφγν ν ηξφπνο θαη ε αμηνπηζηία ηεο κέηξεζεο θαη παξνπζίαζεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ κεγεζψλ πνπ ζπληζηνχλ ηελ εηθφλα θαη ην απνηέιεζκα κηαο νηθνλνκηθήο κνλάδαο. ηα πιαίζηα απηνχ ηνπ ειέγρνπ, αιιά θαη εθηφο ελφο νινθιεξσκέλνπ ηέηνηνπ ειέγρνπ, κπνξνχλ λα ειεγρζνχλ, θαη ζα πξέπεη, ζε ελδεδεηγκέλεο πεξηπηψζεηο, επηκέξνπο ιεηηνπξγίεο θαη ζπζηήκαηα, θαζψο θαη ε γεληθφηεξε νξγάλσζε θαη δηνηθεηηθή δηάξζξσζε ηεο κνλάδαο, ε επάξθεηα νιφθιεξνπ ηνπ δηνηθεηηθνχ πιεξνθνξηαθνχ ζπζηήκαηνο (MIS), θ.ιπ.. Έηζη, ε Διεγθηηθή σο ιεηηνπξγία ζηελ επξχηεξε δηνίθεζε (ηδησηηθή θαη θξαηηθή) κηαο θνηλσλίαο δηαθξίλεηαη βαζηθά ζε : 1. Δμσηεξηθή, αλεμάξηεηε Διεγθηηθή 2. Δζσηεξηθή Διεγθηηθή 3. Κξαηηθή Διεγθηηθή 1.4.1 Δμσηεξηθή, αλεμάξηεηε ειεγθηηθή. Ο εμσηεξηθφο, αλεμάξηεηνο έιεγρνο είλαη απηφο πνπ δηελεξγείηαη απφ επαγγεικαηίεο θαη εηδηθά εθπαηδεπκέλνπο γη απηφ ινγηζηέο / ειεγθηέο, πνπ αλαθέξνληαη σο νξθσηνί ειεγθηέο,.ο.δ., (ζήκεξα ζηελ Διιάδα), ή νξθσηνί ινγηζηέο (Certified Accountants ή Chartered Accountants, είλαη ν ηίηινο ζηηο αγγινζαμνληθέο ρψξεο). Αλαξσηηέηαη θαλείο αλ ε κεηνλνκαζία, ζηνλ θαηλνχξην λφκν, ησλ νξθσηψλ ινγηζηψλ ζε νξθσηνχο ειεγθηέο εμππεξεηεί θαη θάπνηα ζπληερληαθή ζθνπηκφηεηα ή καηαηφδνμε αληίιεςε πεξί ηνπ επαγγέικαηνο ή έγηλε επηπφιαηα, δεδνκέλνπ φηη ν εμσηεξηθφο έιεγρνο ζηεξίδεηαη πιελ ηεο ρξήζεσο αζηπλνκηθψλ, ζα κπνξνχζακε λα πνχκε, κεζφδσλ, ζε ιίγεο δηαθεθξηκέλεο πεξηζηάζεηο ζηε Λνγηζηηθή, γεγνλφο θαη ζεβαζκφο ν νπνίνο απνδίδεηαη θαη κε ην γεγνλφο φηη φιεο νη αγγινζαμνληθέο ρψξεο δηαηεξνχλ ηνλ φξν Λνγηζηέο ζηνλ ηίηιν ησλ δηελεξγνχλησλ ην αληίζηνηρν επάγγεικα / ζεζκφ ζηηο νηθνλνκίεο ηνπο. Ο εμσηεξηθφο έιεγρνο δηελεξγείηαη επί ηνπ ινγηζηηθνχ, θπξίσο, ζπζηήκαηνο κηαο κνλάδαο, αιιά θαη επί ησλ άιισλ επηκέξνπο νξγαλσηηθψλ ζπζηεκάησλ, ηα νπνία κπνξνχλ εκκέζσο λα επεξεάδνπλ ηελ απνηειεζκαηηθφηεηα ηνπ ινγηζηηθνχ ζπζηήκαηνο, κε ηελ ρξήζε ειεγθηηθψλ standards αιιά θαη άιισλ κεζφδσλ, ηηο νπνίεο ζα θξίλεη θαηά πεξίπησζε 2 β.ι. Κσλ. Κάληδνπ, Διεγθηηθή ζεσξία θαη πξαθηηθή, Αζήλα 1995, ζει 26-29

14 αλαγθαίεο ν ειεγθηήο. Σα δηαθξηηηθά ραξαθηεξηζηηθά ηνπ αλεμάξηεηνπ, εμσηεξηθνχ ειέγρνπ είλαη φηη ηνχηνο έρεη θχξην ζθνπφ λα ζηεξίμεη ηελ εθ κέξνπο ηνπ ειεγθηή δηακφξθσζε γλψκεο αλαθνξηθά κε ηελ νξζή ή κε παξνπζίαζε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ κεγεζψλ ηεο ειεγρφκελεο κνλάδαο ζηηο ειεγρφκελεο απ απηφλ ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο, θαη δεχηεξνλ, φηη ν αλεμάξηεηνο, εμσηεξηθφο ειεγθηήο νπζηαζηηθά θέξεη επζχλε πξνο ηνπο εθηφο ηεο ειεγρφκελεο κνλάδαο ελδηαθεξφκελνπο γηα ηελ ρξεκαηννηθνλνκηθή θαηάζηαζε θαη απνηειεζκαηηθφηεηα ηνχηε, ζπκπεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ κεηφρσλ, βεβαίσο, ζ απηνχο ηνπο εθηφο ηνπ ιεηηνπξγηθνχ θαη επηρεηξεζηαθνχ πεξηβάιινληνο ηεο κνλάδαο ηξίηνπο, θαη νη νπνίνη κέηνρνη, παξ φιε ηελ ηδηφηεηα ηνπο σο ηδηφθηεηεο ηεο ειεγρφκελεο κνλάδαο, δελ κπνξνχλ, ζηηο ζεκεξηλέο επηρεηξήζεηο θνινζζνχο, λα έρνπλ πιενλεθηηθφηεξε ησλ άιισλ ηξίησλ άπνςε θαη ζέζε, πιελ ζε νξηζκέλεο νηθνγελεηαθέο επηρεηξήζεηο, ίζσο, φπνπ φκσο, θαη εθεί, ε (αλαγθαζηηθή γηα ηελ δηνίθεζε κεγάισλ ηέηνησλ κνλάδσλ ) κεζνιάβεζε ησλ επαγγεικαηηψλ managers κπνξεί λα απνδπλακψζεη ην ζρεηηθφ πιενλέθηεκα ηεο θιεηζηήο ηδηνθηεζίαο. Ζ ρξήζε εζσηεξηθψλ ειεγθηψλ ζηελ ηειεπηαία πεξίπησζε δελ θαζηζηά, ηειηθά, πιενλαζκαηηθή ηελ ρξεζηκνπνίεζε εμσηεξηθψλ ειεγθηψλ, γηα πνιινχο ιφγνπο, φπσο αλαθέξεηαη ακέζσο παξαθάησ. 1.4.2. Δζσηεξηθή Διεγθηηθή Ο εζσηεξηθφο έιεγρνο κπνξεί λα νξηζηεί σο κηα μερσξηζηή θαη αλεμάξηεηε, ππνηίζεηαη, κελ, αιιά εζσηεξηθή ηεο κνλάδαο, δε, ιεηηνπξγία, ε νπνία είλαη επηθνξηηζκέλε κε ηνλ ζπλερή έιεγρν θαη αμηνιφγεζε φισλ ησλ ζπζηεκάησλ νξγάλσζεο θαη ιεηηνπξγίαο ηεο κνλάδαο (ζπκπεξηιακβαλνκέλνπ θαη ηνπ ινγηζηηθνχ ζπζηήκαηνο, βεβαίσο ) θαη ε νπνία ιεηηνπξγία εληάζζεηαη ζην επξχηεξν ΜΗS (Management Information System) ηεο κνλάδαο. Οη βαζηθνί ζηφρνη ηεο Δζσηεξηθήο Διεγθηηθήο είλαη : Ζ ιεηηνπξγία ησλ επηκέξνπο ηκεκάησλ ηεο κνλάδαο ( ζπκπεξηιακβαλνκέλνπ θαη ηνπ Λνγηζηεξίνπ ) ζχκθσλα κε ηελ απφ ηε δηνίθεζε θαζνξηζκέλε πνιηηηθή, φπσο ηνχηε πεξηγξάθεηαη ζηα απ απηήλ εγθεθξηκέλα εγρεηξίδηα ιεηηνπξγίαο θαη δηαδηθαζηψλ. Ζ δηαπίζησζε ηεο απνηειεζκαηηθφηεηαο ηεο εζσηεξηθήο νξγάλσζεο (Internal Control). Ζ δηαπίζησζε απάηεο, αηαζζαιηψλ, ιαζψλ θαη αδπλακηψλ ζηελ νξγάλσζε θαη ιεηηνπξγία (θπζηθψλ θαη αλζξψπηλσλ ζπζηεκάησλ ), πνπ κπνξνχλ ή έρνπλ σο απνηέιεζκα ηελ θαθά δηαρείξηζε θαη κεηαρείξηζε ησλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ ηεο κνλάδαο, ή θαη ηελ θζνξά θαη απψιεηα ηνχησλ. Ζ εθηίκεζε ηεο απνηειεζκαηηθφηεηαο θαη ηεο επάξθεηαο ησλ ζπζηεκάησλ νξγάλσζεο θαη δηνίθεζεο ηεο κνλάδαο. Ζ αλαθνξά ησλ δηαπηζηψζεσλ ηνπ ειέγρνπ ζηελ δηνίθεζε ηεο κνλάδαο θαη ε εηζήγεζε κέηξσλ δηφξζσζε ή βειηίσζε, φπνπ απηφ θξίλεηαη αλαγθαίν.

15 Ήδε απφ ηνπο ζηφρνπο ηνπ εζσηεξηθνχ ειέγρνπ δηαθαίλεηαη ε δηαθνξά κεηαμχ ηνχηνπ θαη ηνπ εμσηεξηθνχ, αλεμάξηεηνπ ειέγρνπ. Δπηπιένλ, ζα κπνξνχζακε λα πξνζζέζνπκε θαη θάπνηεο αθφκα δηαθνξέο, νη νπνίεο απνηεινχλ θαη ηα κεηνλεθηήκαηα ηνπ εζσηεξηθνχ ειέγρνπ έλαληη ηνπ εμσηεξηθνχ, φρη κε ηελ έλλνηα φηη ν εμσηεξηθφο έιεγρνο ζα πξέπεη λα πξνηηκάηαη έλαληη ηνπ εζσηεξηθνχ θαη νη δχν είλαη απαξαίηεηνη θαη ρξήζηκνη γηα ηνλ μερσξηζηφ ξφιν πνπ ν θαζέλαο παίδεη καθξν- θαη κηθξννηθνλνκηθά αληηζηνίρσο αιιά κε ζθνπφ λα ηνληζηεί φηη ν εμσηεξηθφο δελ κπνξεί λα αληηθαηαζηήζεη ηνλ εζσηεξηθφ, δεδνκέλνπ φηη ν εζσηεξηθφο είλαη πην βαζηθφο θαη ππάξρεη, ζε θάπνηα κνξθή, ζε φιεο ηηο επηρεηξήζεηο. 1.4.3 Κξαηηθή Διεγθηηθή απηή πεξηιακβάλνληαη φινη νη έιεγρνη πνπ εμαζθνχλ θαη δηελεξγνχλ θξαηηθνί θαη εκηθξαηηθνί θνξείο. Οη ζεκαληηθφηεξνη έιεγρνη απηνχ ηνπ είδνπο είλαη ν θνξνινγηθφο έιεγρνο πνπ δηελεξγείηαη απφ ηελ εθνξία θαη αθνξά ζηελ αλαδήηεζε ή επαιήζεπζε ηνπ θνξνινγεηένπ εηζνδήκαηνο ησλ ππνθείκελσλ ζε θνξνινγία θπζηθψλ θαη λνκηθψλ πξνζψπσλ, ν έιεγρνο απφ ηελ Σξάπεδα ηεο Διιάδνο πνπ αθνξά ζε λνκηζκαηηθά θαη πηζησηηθά ζέκαηα, θαη ν έιεγρνο απφ ην Διεγθηηθφ πλέδξην ηνπ θξάηνπο πνπ αθνξά ζηνπο ινγαξηαζκνχο ζηνλ δεκφζην ηνκέα, ζηνλ εηδηθφ ινγαξηαζκφ εγγπήζεσλ γεσξγηθψλ πξντφλησλ θαη ζηηο δαπάλεο πνπ πξαγκαηνπνηνχληαη κε ελίζρπζε απφ πφξνπο ηεο Δπξσπατθήο Κνηλφηεηαο, θαζψο θαη ηνπο δήκνπο θαη θνηλφηεηεο. Ζ Κξαηηθή Διεγθηηθή είλαη ζπλήζσο αξθεηά πην ζπλνπηηθή απφ ηελ εμσηεξηθή θαη δηαθέξεη απ απηή ζην φηη δελ αθνινπζεί γεληθψο παξαδεθηά ινγηζηηθά θαη ειεγθηηθά standards. Καη νη δχν κνξθέο ειέγρνπ, φκσο, αλαδεηνχλ ηεθκήξηα θαη πξνβαίλνπλ ζε επαιεζεχζεηο κεγεζψλ ή δηαδηθαζηψλ. Πεξηηηψλ, βεβαίσο, λα πνχκε φηη ε θξαηηθή ειεγθηηθή ζα κπνξνχζε θάιιηζηα λα αληηθαηαζηαζεί απφ ηελ εμσηεξηθή ειεγθηηθή θαη εζσηεξηθά απφ ζχζηεκα εζσηεξηθψλ ειεγθηψλ. Γηαρεηξηζηηθφο έιεγρνο. Γηα έλα δηάζηεκα, ζηελ πξαθηηθή αιιά θαη ζηελ βηβιηνγξαθία πεξί εμσηεξηθνί ειέγρνπ, δειαδή εθείλνπ πνπ δηελεξγείην απφ ην ψκα Οξθσηψλ Λνγηζηψλ (ην παιαηφ ΟΛ ζηελ Διιάδα), είρε παξεηζθξήζεη ε ηδέα θαη ηνπ δηαρεηξηζηηθνχ, επηπιένλ ή θπξίσο, ειέγρνπ, θαηά ηνλ νπνίν εξεπλάην θαηά πνζφλ ε δηαρείξηζε ηεο πεξηνπζίαο ηεο εηαηξείαο γηλφηαλ ζχκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ηνπ λφκνπ, ην θαηαζηαηηθφ ηεο εηαηξείαο θαη ηνπο θαλφλεο ηεο ρξεζηήο δηαρείξηζεο (Θ. Γξεγνξάθνο, 1989).

16 ηνλ λέν λφκν πεξί νξθσηψλ ειεγθηψλ κε ηε θξάζε ν έιεγρνο ζπλίζηαηαη ζην θαηά πφζνλ νη ειεγρζείζεο ινγηζηηθέο θαηαζηάζεηο εκθαλίδνπλ αθξηβνδίθαηα ηελ νηθνλνκηθή ζέζε ηεο ειεγρφκελεο κνλάδαο θαη ηα απνηειέζκαηα ησλ εξγαζηψλ ηεο θαηά ηελ ειεγρφκελεο πεξίνδν (Π. Γ. 226/92, αξζ. 18), απνζαθελίδεηαη θαη πξνζδηνξίδεηαη αθξηβψο θαη ζχκθσλα κε ηελ ζχγρξνλε δηεζλή πξαθηηθή θαη επηζηεκνληθή δενληνινγία ν ζθνπφο ηνπ εμσηεξηθνχ ειέγρνπ. Οχηε, βεβαίσο, αζρνιείηαη ν εμσηεξηθφο έιεγρνο κε ηελ εκπνξηθή θαη επηρεηξεκαηηθή ζθνπηκφηεηα ή απνηειεζκαηηθφηεηα ησλ δηαρεηξηζηηθψλ πξάμεσλ ηεο δηνίθεζεο ηεο ειεγρφκελεο κνλάδαο. Έλαο ηέηνηνο δηαρεηξηζηηθφο έιεγρνο, κπνξεί λα εληαρζεί ζε έλα απφ ηα είδε ειέγρνπ πνπ αλαθέξνληαη ζηελ ακέζσο επφκελε παξάγξαθν, π.ρ. ιεηηνπξγηθφ ή εηδηθφ. 1.5 Δίδε ειέγρσλ Ζ θαηεγνξηνπνίεζε ησλ ειέγρσλ κπνξεί λα γίλεη θαιχηεξα κε βάζε ην ζηνηρείν ζην νπνίν επηιέγεη λα δψζεη έκθαζε ν θάζε έιεγρνο, παξά κε βάζε ηνλ ηξφπν ή ηε κέζνδν πνπ ηνχηνο αθνινπζεί. Έηζη έρνπκε : 6 Υξεκαηννηθνλνκηθφ έιεγρν 6 Λεηηνπξγηθφ έιεγρν 6 Έιεγρν απνδνηηθφηεηαο 6 Έιεγρν ζπκκφξθσζεο 6 Δηδηθνχο ειέγρνπο. 1. Υξεκαηννηθνλνκηθφο έιεγρνο. Ο ρξεκαηννηθνλνκηθφο έιεγρνο είλαη ν γλσζηφο έιεγρνο γηα ηελ δηαπίζησζε ηεο νξζήο παξνπζίαζεο ζηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ησλ νηθνλνκηθψλ κεγεζψλ πνπ αθνξνχλ ζηελ ρξεκαηννηθνλνκηθή ζέζε θαη ζηα απνηειέζκαηα ηεο δξάζεσο ησλ νηθνλνκηθψλ κνλάδσλ. Ο ρξεκαηννηθνλνκηθφο έιεγρνο ειέγρεη βαζηθά ηελ αμηνπηζηία θαη απνηειεζκαηηθφηεηα ηνπ ινγηζηηθνχ ζπζηήκαηνο ηεο ειεγρφκελεο κνλάδαο ζηελ κέηξεζε θαη παξνπζίαζε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ κεγεζψλ θαη ησλ απνηειεζκάησλ ηεο. 2. Λεηηνπξγηθφο έιεγρνο. Καηά ηνλ ιεηηνπξγηθφ έιεγρν επηδηψθεηαη λα αμηνινγεζεί θαηά πνζφλ κηα ιεηηνπξγία, ζπλνιηθή ή απνζπαζκαηηθή θαη φρη απαξαίηεηα ρξεκαηννηθνλνκηθήο θχζεσο, εθηειείηαη ζχκθσλα κε θάπνηα δενληνινγηθά ή επηζηεκνληθά θξηηήξηα θαη αξρέο ηνπ ζπγθεθξηκέλνπ θιάδνπ, αιιά θαη ζχκθσλα κε ηηο γεληθφηεξεο επηρεηξεζηαθέο θαη δηνηθεηηθέο αξρέο (θαλνληζκνχο, εγρεηξίδηα δηαδηθαζηψλ, ειέγρνπο πιεξνθφξεζεο, θ.ιπ.). 3. Έιεγρνο απνδνηηθφηεηαο. Ο έιεγρνο απνδνηηθφηεηαο απαζρνιεί, θπξίσο, ηνπο εζσηεξηθνχο ειεγθηέο, θαη ελδηαθέξεηαη γηα ηνλ αλ κηα δηαδηθαζία ή ιεηηνπξγία ζε έλαλ νξγαληζκφ θέξλεη ηα απνηειέζκαηα γηα ηα νπνία έρεη εγθαζηδξπζεί, ή ζπκβάιιεη ζεηηθά ζηελ ιεηηνπξγία ηνπ ζπλνιηθνχ ζπζηήκαηνο ζην νπνίν είλαη θαη απηή εληαγκέλε.

17 4. Έιεγρνο ζπκκφξθσζεο. Ο έιεγρνο ζπκκφξθσζεο ζθνπφ έρεη ηελ δηαπίζησζε ηεο ζπκκφξθσζεο κε θάπνηνπο πξνζπκθσλεκέλνπο φξνπο ή πξνδηαγεγξακκέλεο δηαδηθαζίεο ησλ εκπιεθφκελσλ κεξψλ (π.ρ. ζπκκφξθσζε πξνο ηνπο φξνπο δαλεηαθψλ ζπκβνιαίσλ, ζπκβνιαίσλ ζπλεξγαζίαο ή ρξήζεο δηθαησκάησλ επξεζηηερληψλ, επηρνξεγήζεσλ, πξνδηαγξαθψλ έξγσλ θ.ιπ.). 5. Δηδηθνί έιεγρνη. Δηδηθφο έιεγρνο κπνξεί λα είλαη θάζε έιεγρνο ν νπνίνο δελ εκπίπηεη ζε κηα απφ ηηο παξαπάλσ ζπγθεθξηκέλεο θαηεγνξίεο, αξθεί λα έρεη ηελ ηθαλφηεηα (εμεηδίθεπζε) ν ειεγθηήο λα ηνλ δηεθπεξαηψζεη. απηνχο αλήθεη θαη ν δηθαζηηθφο έιεγρνο ηνπ άξζξνπ 634 ηνπ Κψδηθα Πνιηηηθήο Γηθνλνκίαο, πνπ αλαθέξεηαη ζην άξζξν 40 ηνπ Ν.2190 θαη ηνλ νπνίν έρνπλ δηθαίσκα λα δεηήζνπλ δηαθνξέο νκάδεο απφ ην αξκφδην Δθεηείν ή Πξσηνδηθείν, νκάδεο πνπ έρνπλ έλλνκν ζπκθέξνλ ζε αλψλπκεο εηαηξίεο ησλ νπνίσλ ην θεθάιαην είλαη άλσ ησλ 10 εθ. Γξρ. Ο έιεγρνο απηφο αλαηίζεηαη ππνρξεσηηθά ζηνπο νξθσηνχο ειεγθηέο ηεο εηαηξείαο. Αλ δελ ειέγρεηαη απφ νξθσηνχο ειεγθηέο ε εηαηξεία, ηφηε ν έιεγρνο αλαηίζεηαη ζε δεκφζηνπο ππαιιήινπο ή ππαιιήινπο ησλ ηξαπεδψλ Διιάδνο, Δζληθήο, ή Αγξνηηθήο, νη νπνίνη έρνπλ ηα απαξαίηεηα πξνζφληα θαη εμεηδίθεπζε γηα έιεγρν θαη δηνξίδνληαη ζχκθσλα κε ην άξζξν 40 β ηνπ Ν. 2190.

18 ΚΔΦΑΛΑΗΟ 2: ΟΗ Δκπνξηθέο Σξάπεδεο Γεληθά 2.1 θνπφο ησλ εκπνξηθψλ ηξαπεδψλ Δκπνξηθή Σξάπεδα είλαη ε επηρείξεζε ηεο νπνίαο ε ζπλήζεο δξαζηεξηφηεηα ζπλίζηαηαη ζην λα δέρεηαη θαηαζέζεηο ή άιια θεθάιαηα απφ ην θνηλφ θαη ζην λα ρνξεγεί πηζηψζεηο γηα ίδηνλ απηήο φθεινο. Ο βαζηθφο ζθνπφο ησλ εκπνξηθψλ ηξαπεδψλ είλαη: Ζ απνδνρή θαηαζέζεσλ απφ ην θνηλφ. Ζ ρξεκαηνδφηεζε φισλ ησλ θιάδσλ ηεο νηθνλνκίαο, θαζψο θαη ησλ θπζηθψλ πξνζψπσλ γηα ηηο αλάγθεο ηνπο. Ζ δηελέξγεηα κεζνιαβεηηθψλ εξγαζηψλ (π.ρ. θίλεζε θεθαιαίσλ, ρνξήγεζε εγγπεηηθψλ επηζηνιψλ, εξγαζίεο ζπλαιιάγκαηνο, παξάγσγα πξντφληα, αλαδνρή γηα εηζαγσγή εηαηξηψλ ζην ρξεκαηηζηήξην θ.ιπ) Γηα ηελ επίηεπμε ηνπ ζθνπνχ απηνχ, νη εκπνξηθέο ηξάπεδεο αληινχλ θεθάιαηα, εθηφο απφ ηελ δηαηξαπεδηθή αγνξά ρξήκαηνο (Φπζηθά θαη Ννκηθά Πξφζσπα) θαη απφ ηελ δηαηξαπεδηθή αγνξά ρξήκαηνο, θαζψο θαη απφ ηνπο Μεηφρνπο ηνπο. 2.2 Πξνυπνζέζεηο ηδξχζεσο εκπνξηθψλ ηξαπεδψλ Γηα ηελ ίδξπζε ηξαπεδηθήο επηρείξεζεο ζα πξέπεη λα πθίζηαληαη: α. Οη πξνυπνζέζεηο πνπ θαζνξίδνληαη απφ ηηο ζρεηηθέο δηαηάμεηο ηνπ Ν.2190/1920(λνκηκφηεηα) β. Ζ άδεηα ησλ Ννκηζκαηηθψλ Αξρψλ(ζθνπηκφηεηα) Σν Μεηνρηθφ θεθάιαην λα αλέξρεηαη ηνπιάρηζηνλ ζε 11,74 εθαη. επξψ, θαηαβιεκέλν ζηε Σξάπεδα ηεο Διιάδνο πξν ηεο αηηήζεσο. ηελ επσλπκία λα αλαθέξεηαη ν φξνο Σξάπεδα. Οη Μεηνρέο λα είλαη νλνκαζηηθέο (άξζξν 11 α Ν.2190/1920). 2.3 Κνηλσληθφο ξφινο ησλ ηξαπεδψλ. Ο θνηλσληθφο ξφινο ησλ ηξαπεδψλ είλαη, ζπλνπηηθά, ν εμήο: α. Ζ ζπκβνιή ζηε ζπγθέληξσζε ηεο πξνζθνξάο θαη δεηήζεσο ηνπ ρξήκαηνο. β. Ζ αζθάιεηα ηεο θνηλσληθήο απνηακηεχζεσο. γ. Ζ κεηαηξνπή ησλ απνηακηεχζεσλ ζε παξαγσγηθέο επελδχζεηο ( π.ρ. ρνξεγήζεηο ζε πηζηνχρνπο θ.ιπ.) δ. Ζ παξνρή εκπνξηθήο πίζηεο ζε ηξίηνπο ( π.ρ. ρνξήγεζε εγγπεηηθψλ επηζηνιψλ, θίλεζε θεθαιαίσλ θ.ιπ.).

19 2.4 Καηεγνξίεο Σξαπεδψλ. Οη Σξάπεδεο, αλάινγα κε ηνλ θιάδν νηθνλνκίαο πνπ εμππεξεηνχλ, δηαθξίλνληαη: α. Δθδνηηθέο: Σξάπεδα ηεο Διιάδνο (ηδξπζείζα κε ην Ν. 3424/ 1927). Ο βαζηθφο ζθνπφο ηεο Σξαπέδεο απηήο είλαη: - Ζ έθδνζε ηξαπεδνγξακκαηίσλ θαη θνπή θεξκάησλ (επξψ απφ 1.1.2002) - Ο έιεγρνο ηεο ξεπζηφηεηαο ηεο νηθνλνκίαο - Ζ ηακηαθή δηαρείξηζε ηνπ Γεκνζίνπ - Ζ δηαρείξηζε ησλ ζπλαιιαγκαηηθψλ απνζεκάησλ θαη ρξπζνχ - Ζ επνπηεία ησλ εκπνξηθψλ ηξαπεδψλ β. Αγξνηηθέο: Αγξνηηθή Σξάπεδα (ηδξπζείζα κε ην Ν.3424/1927). Βαζηθφο ζθνπφο ηεο Σξάπεδαο απηήο είλαη ε ρξεκαηνδφηεζε ησλ αγξνηψλ θαη ησλ αγξνηηθψλ επηρεηξήζεσλ. Γηα ηελ επίηεπμε ηνπ ζθνπνχ απηνχ, ε ηξάπεδα αληιεί θεθάιαηα απφ ηνπο Καηαζέηεο (Φπζηθά θαη Ννκηθά πξφζσπα), θαη απφ ηνπο κεηφρνπο ηεο. Ζ ηξάπεδα απηή, κεηά ηελ απειεπζέξσζε ηνπ ηξαπεδηθνχ ζπζηήκαηνο, δηελεξγεί θαη ηηο εξγαζίεο ησλ εκπνξηθψλ ηξαπεδψλ. γ. Δπελδπηηθέο: ΔΣΒΑ(ηδξπζείζα κε ην Ν.4366/1964) Ο βαζηθφο ζθνπφο ηεο Σξαπέδεο απηήο είλαη: - Ζ ρξεκαηνδφηεζε ηεο βηνκεραλίαο - Ζ δεκηνπξγία ΒΗΠΔ ΔΣΔΒΑ(ηδξπζείζα ην έηνο 1963 απφ ηελ ΔΣΔ) Βαζηθφο ζθνπφο ηεο ηξαπέδεο απηήο είλαη ε ρξεκαηνδφηεζε ησλ βηνκεραληθψλ επηρεηξήζεσλ. δ. Δκπνξηθέο: Δζληθή Σξάπεδα ηεο Διιάδνο ALPHA BANK Δκπνξηθή Σξάπεδα ηεο Διιάδνο Eurobank Σξάπεδα Πεηξαηψο Γεληθή Σξάπεδα Διιάδνο Λνηπέο Σξάπεδεο Τπνθαηαζηήκαηα μέλσλ Σξαπεδψλ

20 2.5 Ρνή θεθαιαίσλ ηξαπεδψλ Όπσο πξναλαθέξακε, νη Σξάπεδεο αληινχλ θεθάιαηα, θπξίσο, απφ ηνπο Καηαζέηεο (Φπζηθά θαη Ννκηθά Πξφζσπα) θαη ηνπο Μεηφρνπο, ηα νπνία ζηε ζπλέρεηα ηα ρνξεγνχλ ζε ηξίηνπο γηα ίδηνλ φθεινο. ην θαησηέξσ δηάγξακκα εκθαλίδεηαη, ζπλνπηηθά, ε ξνή θεθαιαίσλ ησλ ηξαπεδψλ. Πηλ. 4 Ρνή Κεθαιαίσλ Σξαπεδψλ Πάγηα Μεηνρηθφ θεθάιαίν Καηαζέζεηο Λνηπά θεθάιαηα ΣΡΑΠΔΕΑ Απφζεκα Σακείνπ Καηαζέζείο ζε άιιεο ηξάπεδεο Υνξεγήζείο Δπελδχζεηο ζε ζπκκεηνρέο θαη ρξεφγξαθα