Λογιστής Φοροτέχνης Νικόλαος Καλαμαράς Π ε ρ ι ο υ σ ί α - Α π ο γ ρ α φ ή - Ι σ ο λ ο γ ι σ μ ό ς Περιουσία ΓΕΝΙΚΑ Μία επιχείρηση αποτελεί μια ξεχωριστή πλασματική «οντότητα» η οποία καταλαμβάνει, ένα χώρο, διαθέτει κτίρια, μηχανήματα, οχήματα, πραγματοποιεί αγορές πρώτων υλών -υλικών συσκευασίας, επεξεργασία και παραγωγή ετοίμων προιόντων και φυσικά πωλήσεις, έχει επομένως υποχρεώσεις αλλά και απαιτήσεις. Η οντότητα αυτή συνιστά έναν οικονομικό οργανισμό. Όλα δε τα παραπάνω στοιχεία, που αναφέρθηκαν αποτελούν την περιουσία του. Επομένως, η περιουσία ενός οικονομικού οργανισμού είναι το σύνολο των οικονομικών αγαθών που έχει στη διάθεσή του προκειμένου να επιτύχει τους στόχους του. Τα οικονομικά αγαθά επειδή αναφέρονται στην περιουσία του οικονομικού οργανισμού λέγονται και περιουσιακά στοιχεία. Τα περιουσιακά αυτά στοιχεία μπορεί να ανήκουν στον ίδιο τον οικονομικό οργανισμό, να έχει δηλαδή, ο ίδιος την κυριότητά τους ή ένα μέρος αυτής, να ανήκει σε τρίτους και να εκφράζουν με το σύνολο της αξίας των τις υποχρεώσεις του οργανισμού προς αυτούς. Τα περιουσιακά στοιχεία πρέπει να είναι χρηματικά μετρήσιμα, όπως ένα μηχάνημα ή η χρήση ενός σήματος, δικαιώματος ευρεσιτεχνίας κλπ. Η θέση μιας επιχείρησης, ή ο κοινωνικός της ρόλος, ή η επιβάρυνση του περιβάλλοντος από τη δραστηριότητά της, είναι στοιχεία που δεν αποτιμώνται, και ως εκ τούτου δεν αποτελούν αντικείμενο της λογιστικής. Τα δεκτικά λοιπόν χρηματικής αποτίμησης στοιχεία, τα οποία διαθέτει ένας οικονομικός οργανισμός και ιδιαίτερα μια επιχείρηση μπορεί να προέρχονται: α. Από τον ίδιο το φορέα της επιχείρησης. β. Από τρίτους, ξένους προς το φορέα ή τους φορείς. γ. Τόσο από τον ίδιο το φορέα όσο κι από τρίτους, ταυτόχρονα. Το σύνολο των στοιχείων τα οποία υπάρχουν σε μια επιχείρηση συνιστούν την περιουσιακή συγκρότησή της. Επομένως η περιουσιακή συγκρότηση μιας επιχείρησης είναι καθορισμένο σύνολο στοιχείων. Χ = {χ 1, χ 2, χ 3.. χ ν } όπου Χ = περιουσιακή συγκρότηση και Χ1,2,3 = Η χρηματική αξία κάθε στοιχείου Νομική, οικονομική και λογιστική άποψη της περιουσίας α) Νομική Τα περιουσιακά στοιχεία μιας επιχείρησης πέρα από την χρηματική τους αποτίμηση, από νομική άποψη εκφράζουν :
1. Δικαιώματα: - κυριότητας του φορέα της επιχείρησης - εκμετάλλευσης από το φορέα, όπως δικαίωμα χρήσης εμπορικού σήματος - απαιτήσεων του φορέα κατά τρίτων, όπως απαίτηση είσπραξης ποσού. 2. Υποχρεώσεις της επιχείρησης: - προς τον ίδιο τον φορέα - προς τρίτους, νομικά πρόσωπα, δημόσιο. Επομένως, μπορούμε να πούμε, ότι τα περιουσιακά στοιχεία μιας επιχείρησης από νομική άποψη, μπορούν να αποτυπωθούν ως μια ισότητα Δικαιωμάτων και Υποχρεώσεων. ΠΕΡΙΟΥΣΙΑ Δικαιώματα Υποχρεώσεις Κυριότητα Στο φορέα Σε τρίτους Εκμετάλλευση Απαιτήσεις β) Οικονομική Από οικονομική άποψη τα περιουσιακά στοιχεία της επιχείρησης εκφράζονται στο σύνολό τους ως οικονομικά αγαθά από τη μια πλευρά και ως κεφάλαιο από την άλλη. 1. Ως οικονομικά αγαθά διακρίνονται σε: - Υλικά ή Ενσώματα, κινητά ή ακίνητα, όπως εμπορεύματα, πρώτες ύλες, κτίρια, μηχανήματα. - Άυλα ή Ασώματα, όπως ένα εμπορικό σήμα. - Απαιτήσεις, όπως οι οφειλές των πελατών. 2. Ως χρηματικά διακρίνονται σε: - Ίδιο κεφάλαιο, που είναι η εισφορά κεφαλαίου, είτε σε χρήμα, είτε σε είδος, είτε σε χρήμα και σε είδος του φορέα προς την επιχείρηση και - Ξένο κεφάλαιο, που είναι η εισφορά κεφαλαίου είτε σε χρήμα, είτε σε είδος από τρίτους προς την επιχείρηση π.χ από το τραπεζικό σύστημα. Ως σχέση ισότητας των παραπάνω έχουμε τη σχέση : Οικονομικά αγαθά = Κεφάλαια της επιχείρησης ΠΕΡΙΟΥΣΙΑ Οικονομικά Κεφάλαια Αγαθά - Υλικά ή - Ίδια ενσώματα κεφάλαια - Αϋλα ή - Ξένα Ασώματα κεφάλαια - Απαιτήσεις
γ) Λογιστική Η λογιστική ασχολείται με την αποτίμηση των περιουσιακών στοιχείων της επιχείρησης, τις χρηματοοικονομικές μεταβολές αυτών και προσδιορίζει το οικονομικό αποτέλεσμα από τις μεταβολές αυτές. Η λογιστική επιστήμη βασίζεται στο σκεπτικό ότι, το σύνολο των μέσων με τα οποία η επιχείρηση ενεργεί, αποτελούν περιουσία της επιχείρησης και την αποκαλεί στο σύνολό της Ενεργητικό, το δε σύνολο των υποχρεώσεών της, ως συνολική οφειλή προς τον φορέα της επιχείρησης και προς τους τρίτους, αποκαλείται συνολικά, Παθητικό. Δηλαδή ορίζει την περιουσία της επιχείρησης ως τη σχέση Ενεργητικό = Παθητικό. Με τη λογική αυτή η Λογιστική αποτιμώντας τα περιουσιακά στοιχεία, συντάσσει ένα πίνακα περιουσιακής διάρθρωσης της επιχείρησης. Ο πίνακας αυτός αποκαλείται Ισολογισμός, όπως παρατίθεται ενδεικτικά παρακάτω. ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ Οικόπεδα 30.000.000 Μηχανήματα 15.000.000 Εμπορεύματα 5.000.000 Πελάτες 10.000.000 Ταμείο 30.000.000 Σύνολο 90.000.000 Ενεργητικού ΠΕΡΙΟΥΣΙΑ ΠΑΘΗΤΙΚΟ Ίδιο κεφάλαιο 40.000.000 Ξένο κεφάλαιο: -Προμηθευτές 15.000.000 -Δάνεια Τραπεζών 30.000.000 -Οφειλές στο Ελληνικό Δημόσιο 5.000.000 Σύνολο 90.000.000 Παθητικού Παρατηρούμε ότι : Ενεργητικό = Παθητικό Ανάλυση των εννοιών : Ενεργητικό, Παθητικό Ενεργητικό Ενεργητικό ονομάζεται το σύνολο των οικονομικών μέσων αποτιμημένων σε χρηματικές μονάδες, τα οποία η επιχείρηση χρησιμοποιεί για να επιτύχει τους σκοπούς της. Αποτελείται από τα μέσα δράσης της επιχείρησης, που είναι δεκτικά χρηματικής αποτίμησης. Το ενεργητικό χωρίζεται σε δύο μεγάλες κατηγορίες: Το Πάγιο και το Κυκλοφορούν, ή Κυκλοφοριακό.
Πάγιο ενεργητικό καλούμε εκείνα τα περιουσιακά στοιχεία που προορίζονται να παραμείνουν στην επιχείρηση για χρονικό διάστημα περισσότερο από ένα (1) χρόνο π.χ. κτίρια, μηχανήματα, αυτοκίνητα, εξοπλισμός γραφείου, έπιπλα, οικόπεδα, κλπ. Αυτό δεν σημαίνει πως η επιχείρηση δεν μπορεί να ρευστοποιήσει ένα πάγιο στοιχείο σε διάστημα μικρότερο του έτους από την απόκτησή του. Τα πάγια στοιχεία διακρίνονται σε: α. Ενσώματα, ή υλικά αγαθά, όπως κτίρια, μηχανήματα. β. Ασώματα ή αϋλα αγαθά, που μπορεί να εκφράζουν δικαιώματα, όπως δικαίωμα ευρεσιτεχνίας, δικαίωμα χρήσης εμπορικού σήματος ή φήμη πελατεία, αέρας γ. Συμμετοχές και Μακροπρόθεσμες απαιτήσεις. Μακροπρόθεσμες απαιτήσεις είναι οι απαιτήσεις της επιχείρησης κατά τρίτων, που γίνονται απαιτητές μετά το τέλος της επόμενης χρήσης. Η χρήση ταυτίζεται συνήθως με ένα ημερολογιακό έτος. Συμμετοχές είναι οι διάφορες μετοχές ή εταιρικές μερίδες μιας Α.Ε. ή μιας Ε.Π.Ε. ή Ο.Ε., που κατέχει μακροπρόθεσμα μια επιχείρηση. Κυκλοφορούν ενεργητικό καλούμε τα περιουσιακά εκείνα στοιχεία που προορίζονται να αλλάξουν μορφή, μία ή περισσότερες φορές, μέσα στη χρήση. Το κυκλοφορούν ενεργητικό διακρίνεται σε: α. Αποθέματα, δηλαδή πρώτες ύλες, βοηθητικές ύλες, προϊόντα, υποπροϊόντα, ανταλλακτικά, υλικά, είδη συσκευασίας. β. Βραχυπρόθεσμες απαιτήσεις, οι οποίες είναι απαιτητές μέσα στην τρέχουσα χρήση ή το αργότερο μέχρι το τέλος της επόμενης χρήσης, π.χ. πελάτες, γραμμάτια εισπρακτέα, κ.α. γ. Χρεόγραφα διαθέσιμα, τα οποία είναι έγγραφα που περιέχουν υπόσχεση παροχής στον κομιστή τους όπως μετοχές ανωνύμων εταιριών, εταιρικά μερίδια Ε.Π.Ε., έντοκα γραμμάτια και ομόλογα δημοσίου, τα οποία αποκτά προσωρινά μια επιχείρηση προσδοκώντας άμεσο οικονομικό όφελος από τη μετέπειτα εκχώρησή τους. δ. Χρηματικά διαθέσιμα, δηλαδή μετρητά, καταθέσεις όψεως, εισπρακτέα τοκομερίδια. Παθητικό Παθητικό σημαίνει το σύνολο των υποχρεώσεων μιας επιχείρησης, τις οφειλές της δηλαδή, προς τρίτους. Το παθητικό δηλώνει τις πηγές προέλευσης των στοιχείων του ενεργητικού, εκφράζεται δε πάντοτε σε χρηματικές αξίες. Διακρίνεται σε: α) Καθαρή Περιουσία (Κ.Π.) ή Ίδιο Κεφάλαιο (Ι.Κ.) ή Καθαρή Θέση (Κ.Θ.) Καθαρή περιουσία (Κ.Π.), είναι τα μετρητά ή τα περιουσιακά στοιχεία, που εισφέρει ο επιχειρηματίας και γενικά ο φορέας ή οι φορείς της επιχείρησης προς την επιχείρηση. Η καθαρή περιουσία απαρτίζεται από το Κεφάλαιο, τα Αποθεματικά και τις Διαφορές από Αναπροσαρμογή της αξίας των παγίων στοιχείων, το σύνολο των οποίων συνιστά τα ΙΔΙΑ ΚΕΦΑΛΑΙΑ αυτής. Εκφράζει, δηλαδή, τη χρηματική εκείνη αξία, που ανήκει στο φορέα ή τους φορείς της επιχείρησης και έχει επενδυθεί στην επιχείρηση. Με την έννοια της οικονομικής αυτοτέλειας της επιχείρησης η Καθαρή Περιουσία αυτής οφείλεται στον επιχειρηματία.
Επειδή όμως νομικά, οι έννοιες επιχείρηση και επιχειρηματίας ταυτίζονται, δεχόμαστε λογιστικά ότι, η Καθαρή Περιουσία οιονεί οφείλεται από την επιχείρηση προς τον επιχειρηματία. Επομένως η Καθαρή Περιουσία και το Πραγματικό Παθητικό, λογιστικά, επιδρούν αρνητικά ως προς την έννοια του πλουτισμού της επιχειρήσεως. β) Πραγματικό Παθητικό (Π) Το πραγματικό παθητικό δηλώνει ό,τι οφείλει η επιχείρηση σε τρίτους και διακρίνεται σε: Μακροπρόθεσμες Υποχρεώσεις, δηλαδή τραπεζικά δάνεια, γραμμάτια πληρωτέα κλπ. που λήγουν μετά το τέλος της επόμενης χρήσης και σε Βραχυπρόθεσμες Υποχρεώσεις, όπως γραμμάτια πληρωτέα, τραπεζικά δάνεια, υποχρεώσεις προς το δημόσιο, για απόδοση φόρων, προς ασφαλιστικούς οργανισμούς, ή τρίτους (προμηθευτές), οι οποίες λήγουν μέσα στη χρήση ή ως το τέλος της επόμενης χρήσης. Στο σκέλος του παθητικού εμφανίζονται και οι προβλέψεις. Οι προβλέψεις είναι ποσό εξόδων, που επιβαρύνει τα κέρδη χρήσης για κάλυψη κινδύνων τρέχουσας χρήσης, που ενδεχομένως θα συμβούν στην επόμενη ή τις επόμενες χρήσεις. Αν οι κίνδυνοι δεν επέλθουν, τότε το ποσό ή τα ποσά των προβλέψεων συνιστούν αυτόματα μέρος των ιδίων κεφαλαίων. (Καθαρή Περιουσία). Απογραφή Είδη Απογραφής Απογραφή έναρξης ή ίδρυσης: Συντάσσεται με την έναρξη λειτουργίας της οικονομικής μονάδας. Απογραφή τέλους χρήσης: Συντάσσεται στο τέλος της κάθε διαχειριστικής χρήσης. Διαχειριστική χρήση είναι ένα ορισμένο χρονικό διάστημα λειτουργίας μιας επιχείρησης, μέσα στο οποίο προσδιορίζεται το αποτέλεσμα διαχείρισης των περιουσιακών στοιχείων αυτής. Η διαχειριστική χρήση είναι 12μηνη. Συμπίπτει συνήθως με το ημερολογιακό έτος από 1/1 έως 31/12 και σπάνια από 1/7/ έως 30/6 του επόμενου έτους. Όταν μια επιχείρηση ιδρύεται στα μέσα μιας χρήσης τότε η διαχειριστική χρήση μπορεί να είναι υπερδωδεκάμηνη ή μικρότερη του δωδεκαμήνου (υποδωδεκάμηνη). Επίσης, στις περιπτώσεις που υπάρχει στη χώρα μας υποκατάστημα, πρακτορείο ή άλλη εγκατάσταση αλλοδαπής ή ημεδαπής επιχείρησης που σε αυτή συμμετέχει αλλοδαπή με ποσοστό κεφαλαίου τουλάχιστον 50%, τότε οι επιχειρήσεις αυτές μπορούν να κλείνουν τη διαχείρισή τους κατά το χρόνο που κλείνει τη διαχείρισή της η αλλοδαπή επιχείρηση. Απογραφή λύσης: Συντάσσεται με τη λύση (διάλυση) της επιχείρησης. Η απογραφή τέλους χρήσης συντάσσεται ποσοτικά και κατ αξία. Η ποσοτική απογραφή τέλους χρήσης συντάσσεται μέχρι 20 Φεβρουαρίου για τις επιχειρήσεις που η διαχειριστική των περίοδος λήγει την 31/12 εκάστου έτους και μέσα σε τρεις μήνες από του τέλους της χρήσης συντάσσεται και η κατ αξία απογραφή. Για τις ΑΕ η κατ αξίαν απογραφή καταχωρείται μέσα σε τέσσερις (4) μήνες από του τέλους της χρήσης. Η απογραφή καταχωρείται σε ιδιαίτερο, θεωρημένο, από την αρμόδια της έδρας της επιχείρησης Δ.Ο.Υ., βιβλίο, που λέγεται Βιβλίο Απογραφών και Ισολογισμών.
Η καταχώρηση γίνεται σε κάθετη μορφή. Καταχωρούμε, δηλαδή, πρώτα τα στοιχεία του ενεργητικού αρχίζοντας από τα πάγια και ακολουθούν τα στοιχεία του παθητικού, με τη σειρά που υποδεικνύεται από το Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο (Ε.Γ.Λ.Σ.), όχι όμως υποχρεωτικά. Τι είναι η διαρκής Απογραφή; Διαρκής απογραφή, σημαίνει τη διαρκή συμφωνία της αξίας των εμπορευσίμων στοιχείων της αποθήκης της επιχείρησης με τα δεδομένα των βιβλίων αυτής. Αυτό επιτυγχάνεται με την καταχώριση των εμπορευσίμων στοιχείων της επιχείρησης σε τιμές κτήσης αυτών μετά από κάθε τους εμπορευματική συναλλαγή. (Αγορά, Πώληση κ.λπ.). Διαρκή απογραφή τηρεί η Αναλυτική Λογιστική Εκμετάλλευσης, όπου καταχωρίζεται κάθε φορά στα βιβλία της επιχείρησης μετά από κάθε εμπορευματική συναλλαγή, αναλυτικά κατ είδος εμπορεύματος, ποσοτικά και κατ αξία, ούτως ώστε κάθε φορά, να προκύπτει το υπόλοιπο κάθε εμπορεύματος κατά ποσότητα και αξία. Διάκριση της απογραφής ως προς την έκταση αυτής. Η απογραφή ως προς την έκταση αυτής διακρίνεται σε: - Γενική, όταν αφορά όλα τα περιουσιακά στοιχεία της επιχείρησης. - Μερική, όταν αφορά μερικά περιουσιακά στοιχεία. Μερική απογραφή ενεργούμε, συνήθως, τακτικότερα στα εμπορεύσιμα περιουσιακά στοιχεία (Απογραφή αποθεμάτων). Ως προς τον τρόπο διενέργειάς της η απογραφή διακρίνεται σε: - Φυσική, ή πραγματική ή εξωτερική, όταν τα περιουσιακά στοιχεία απογράφονται στη φυσική τους κατάσταση, όπως μηχανήματα, εμπορεύματα, ανταλλακτικά, έπιπλα, μεταφορικά μέσα κ.λπ. Στο τέλος της χρήσης ο νόμος επιβάλλει τα δεδομένα των βιβλίων να συμφωνούν με τη φυσική απογραφή. - Θεωρητική, ή εσωλογιστική όταν τα περιουσιακά στοιχεία απογράφονται και συμφωνούνται με τα δεδομένα των βιβλίων της επιχείρησης, όπως οι απαιτήσεις κατά των πελατών, τα γραμμάτια εισπρακτέα, οι υποχρεώσεις προς προμηθευτές κ.λπ. Η συμφωνία των δεδομένων της θεωρητικής απογραφής γίνεται συνήθως με αποστολή και αποδοχή του υπολοίπου εκ μέρους του συναλλασσόμενου της επιχείρησης. Ισολογισμός Έννοια Ισολογισμού Ισολογισμός είναι η λογιστική κατάσταση με την οποία εμφανίζεται συνοπτικά η περιουσιακή διάρθρωση της επιχείρησης καθώς και οι υποχρεώσεις αυτής κατ είδος και αξία, σε ορισμένη χρονική στιγμή και αποτιμημένη σε ενιαίο νόμισμα. Ο ισολογισμός προκύπτει από την απογραφή. Διαφορές Ισολογισμού και απογραφής - Η απογραφή συντάσσεται κάθετα, ενώ ο ισολογισμός οριζόντια.
- Η απογραφή αποτελεί λεπτομερή ανάλυση της περιουσιακής διάρθρωσης της επιχείρησης, ενώ ο ισολογισμός αποτελεί συνοπτική χρηματοοικονομική απεικόνιση της περιουσιακής διάρθρωσης. - Ο ισολογισμός δημοσιεύεται υποχρεωτικά, ενώ η απογραφή δε δημοσιεύεται. - Η απογραφή προηγείται και ο ισολογισμός έπεται. Ιδιότητες Ισολογισμού α. Ένας ισολογισμός θα πρέπει να είναι ειλικρινής, δηλαδή να αναγράφει τα πραγματικά στοιχεία της επιχείρησης. β. Να είναι σαφής, δηλαδή η ονοματολογία των περιουσιακών του στοιχείων να εκφράζεται με σαφήνεια. γ. Να μην περιέχει συμψηφισμούς ανόμοιων περιουσιακών στοιχείων δ. Τα στοιχεία του ισολογισμού να κατατάσσονται σε ομοειδείς κατηγορίες σύμφωνα με το ΕΓΛΣ (Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο). Πότε συντάσσεται ο ισολογισμός; Ο ισολογισμός συντάσσεται στο τέλος κάθε διαχειριστικής χρήσης και φυσικά μετά τη σύνταξη απογραφής. Ο χρόνος σύνταξης είναι 3 μήνες για επιχειρήσεις με βιβλία 3 ης κατηγορίας και 4 μήνες για Α.Ε. και Συνεταιρισμούς. Είδη Ισολογισμών Ανάλογα με το χρόνο σύνταξης και με το σκοπό που εξυπηρετείται διακρίνουμε τα παρακάτω είδη ισολογισμών: - Ισολογισμό τέλους χρήσης - Ισολογισμό ίδρυσης - Ισολογισμό συγχώνευσης ή μετατροπής - Ισολογισμό λύσης ή εκκαθάρισης - Περιοδικό ισολογισμό, που μπορεί να συντάσσεται σε μικρότερα χρονικά διαστήματα, π.χ. μήνα, τρίμηνα, για εμπορικούς ή διαχειριστικούς σκοπούς, ή όταν αυτό επιβάλλεται από τη νομοθεσία. Ο ισολογισμός εκφράζεται ως μαθητική σχέση: Ε = Π +ΚΠ όπου Ε = το σύνολο των στοιχείων του ενεργητικού, Π = το σύνολο των στοιχείων του παθητικού, ΚΠ = η Καθαρή Περιουσία ή Καθαρή Θέση, που ανήκει στο φορέα της επιχείρησης. Η ισότητα αυτή λέγεται ισότητα ισολογισμού. Από τη σχέση Ε = Π+ΚΠ = Ε -Π = ΚΠ. Αν Ε Π = ΚΠ 0, τότε ο ισολογισμός αυτός λέγεται θετικός. Αν Ε = Π = ΚΠ = 0, λέγεται ουδέτερος. Αν Ε Π = ΚΠ 0, λέγεται αρνητικός. Οι λογαριασμοί Εκμετάλλευσης και ο λογαριασμός Αποτελέσματα Χρήσης
Οι λογαριασμοί Εκμετάλλευσης Στο τέλος της διαχειριστικής χρήσης, οι επιχειρήσεις προβαίνουν στον προσδιορισμό των οργανικών τους αποτελεσμάτων. Το αποτέλεσμα αυτό προκύπτει από τη συγκέντρωση των οργανικών και ομαλών τακτικών εσόδων και εξόδων στο λογαριασμό εκμετάλλευσης. Λογαριασμό εκμετάλλευσης καλούμε το λογαριασμό στον οποίο συγκεντρώνονται τα οργανικά, ομαλά, έσοδα και έξοδα της επιχείρησης, τα οποία προέρχονται τόσο από την κύρια δραστηριότητά της όσο και από παρεπόμενες με αυτή δραστηριότητες, συσχετίζονται μεταξύ τους και προσδιορίζεται το αποτέλεσμα της επιχείρησης, το οποίο καλείται και αποτέλεσμα εκμετάλλευσης. Είναι ενδεχόμενο μια επιχείρηση να έχει περισσότερες από μια εκμεταλλεύσεις. Μια επιχείρηση εμπορίας φαρμάκων και καλλυντικών πραγματοποιεί έσοδα και έξοδα από τις δυο δραστηριότητες και λογικό είναι να επιθυμεί να γνωρίζει το αποτέλεσμα εκμετάλλευσης από κάθε μια δραστηριότητα χωριστά. Κάθε πηγή εσόδου και εξόδου μιας επιχείρησης αποτελεί και μια εκμετάλλευση αυτής. Το αποτέλεσμα του κάθε κλάδου εκμετάλλευσης αθροιζόμενο με τα των άλλων κλάδων συνιστά το αποτέλεσμα της Γενικής Εκμετάλλευσης της επιχείρησης. Όμως η διάσπαση της γενικής εκμετάλλευσης της επιχείρησης στις επιμέρους εκμεταλλεύσεις απαιτεί πρόσθετη εργασία και κόστος, γι αυτό πολλές φορές δυο ή τρεις εκμεταλλεύσεις τις θεωρούμε ως μία και εξάγουμε ένα αποτέλεσμα εκμετάλλευσης. Ο λογαριασμός Αποτελέσματα Χρήσης Ο λογαριασμός Αποτελέσματα Χρήσης αλλά και η κατάσταση Αποτελεσμάτων Χρήσης, που συντάσσεται από αυτόν, προσδιορίζει το συνολικό αποτέλεσμα, κέρδος ή ζημία της χρήσης, που προκύπτει όχι μόνο από την κύρια, τη δευτερεύουσα και τις παρεπόμενες δραστηριότητες της επιχείρησης, αλλά από κάθε δραστηριότητα αυτής, ακόμη και από τυχαία γεγονότα. Ο λογαριασμός Αποτελέσματα Χρήσης και ο λογαριασμός Γενικής Εκμετάλλευσης ανοίγουν μόνο μια φορά μέσα στη χρήση και μάλιστα στο τέλος αυτής και κλείνουν επίσης στο τέλος της χρήσης, όπως και οι υπόλοιποι αποτελεσματικοί λογαριασμοί. Το υπόλοιπο του λογαριασμού Αποτελέσματα Χρήσης αν είναι πιστωτικό, συνιστά κέρδος και αποκαλείται Καθαρό Κέρδος Χρήσης προ φόρων, αν είναι χρεωστικό, συνιστά ζημία και αποκαλείται Ζημία Χρήσης.
Έννοιες μικτού κέρδους, παρεπόμενων και άλλων εσόδων και εκμετάλλευσης, εσόδων κεφαλαίων, καθαρού ή ολικού κέρδους εκμετάλλευσης, αποτέλεσμα χρήσης. Μικτό αποτέλεσμα εκμετάλλευσης (Μικτό κέρδος ή Μικτή Ζημία), είναι αυτό που προκύπτει από το συσχετισμό των καθαρών πωλήσεων εμπορευμάτων, προϊόντων ή υπηρεσιών και τους κόστους αυτών. Καθαρές πωλήσεις είναι η αξία των πωλήσεων μειωμένη με τις τυχόν εκπτώσεις πωλήσεων, που έχουν παρασχεθεί ή επιστροφές πωλήσεων, που έχουν πραγματοποιηθεί. Το Κόστος των πωλουμένων αγαθών προσδιορίζεται α. Σε μια εμπορική επιχείρηση από: Το αρχικό Απόθεμα Εμπορευμάτων + Τιμολογιακή Αξία Αγορών + Ειδικά Έξοδα Αγορών - τυχόν Επιστροφές και Εκπτώσεις Αγορών - το τελικό Απόθεμα Εμπορευμάτων.. β. Σε μια βιομηχανική επιχείρηση από: Την αξία του αρχικού αποθέματος των προϊόντων + το κόστος των παραχθέντων προϊόντων - την αξία του τελικού αποθέματος αυτών. Καθαρό ή Ολικό αποτέλεσμα Εκμετάλλευσης είναι αυτό που προκύπτει απ το συσχετισμό μικτού κέρδους και οργανικών, ομαλών εξόδων και εσόδων που αφορούν την κύρια εκμετάλλευση και τυχόν παρεπόμενες ασχολίες της επιχείρησης. Ως σχέση δε προκύπτει : Μικτό κέρδος + Άλλα έσοδα εκμετάλλευσης - Οργανικά (ομαλά) έξοδα εκμετάλλευσης + Έσοδα κεφαλαίων. Άλλα έσοδα εκμετάλλευσης χαρακτηρίζονται τα έσοδα που πραγματοποιούνται από δευτερεύουσες ή παρεπόμενες δραστηριότητες της επιχείρησης, όπως επιχορηγήσεις ή πριμ, που εισπράττει μια επιχείρηση, τυχόν ενοίκια που επίσης εισπράττει κ.λπ. Έσοδα Κεφαλαίων χαρακτηρίζονται τα έσοδα που πραγματοποιούνται απ την τοποθέτηση κεφαλαίων της επιχείρησης σε δραστηριότητες ξένες προς το αντικείμενο δραστηριότητάς της, π.χ. έσοδα από κυριότητα μετοχών μιας Α.Ε. (έσοδα συμμετοχών ή χρεογράφων), πιστωτικοί τόκοι δανείων. Αποτέλεσμα Χρήσης ή Αποτελέσματα Χρήσης είναι αυτά που προκύπτουν αν στο ολικό ή καθαρό αποτέλεσμα εκμετάλλευσης προσθέσουμε ή αφαιρέσουμε το ποσό που θα προκύψει από το συσχετισμό των όποιων ανοργάνων ή εκτάκτων εξόδων τρέχουσας ή προηγουμένων χρήσεων και τυχόν προβλέψεων, εκτάκτων αποσβέσεων και των όποιων ανοργάνων ή εκτάκτων εσόδων καθώς και των εσόδων από χρησιμοποιημένες προβλέψεις και άλλων εσόδων προηγουμένων χρήσεων. Οικονομικές καταστάσεις και αριθμοδείκτες
Οικονομικές καταστάσεις Οικονομικές καταστάσεις καλούμε εκείνους τους πίνακες οι οποίοι απεικονίζουν με απόλυτη σαφήνεια τα περιουσιακά στοιχεία της επιχείρησης κατ αξία ή παρέχουν πληροφορίες τόσο για τον τρόπο προσδιορισμού του αποτελέσματος, όσο και για το πώς διαμορφώθηκαν τα οικονομικά μεγέθη αυτών. Οι οικονομικές καταστάσεις είναι κεφαλαιώδους σημασίας, διότι μπορεί κανείς πλέον μέσα από αυτές να διαπιστώσει τη βιωσιμότητα, την παραγωγικότητα, την αποδοτικότητα της κάθε οικονομικής μονάδας, το βαθμό παγιοποιήσεως ή δανειακής εξάρτησης κ.λπ. Οι οικονομικές καταστάσεις που προβλέπονται από το Ε.Γ.Λ.Σ. είναι: - Η κατάσταση του ισολογισμού τέλους χρήσης. - Η κατάσταση του λογαριασμού αποτελεσμάτων χρήσης. - Ο πίνακας διάθεσης αποτελεσμάτων. - Η κατάσταση του λογαριασμού γενικής εκμετάλλευσης. - Το προσάρτημα του ισολογισμού και των αποτελεσμάτων χρήσης. Εκτός από την κατάσταση του λογαριασμού γενικής εκμετάλλευσης, οι υπόλοιπες οικονομικές καταστάσεις δημοσιεύονται υποχρεωτικά. Ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις Στη σύγχρονη οικονομία είναι συνηθισμένο το φαινόμενο των συγχωνεύσεων, εξαγορών και επεκτάσεων των επιχειρήσεων. Η δημιουργία όμως ομίλων επιχειρήσεων δημιουργεί και αντίστοιχες υποχρεώσεις και στον τομέα της λογιστικής και της φορολογίας. Ο Νόμος 2190/20, που διέπει τις Ανώνυμες Εταιρείες, αναφέρει ότι στη σύνταξη των ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων υπόχρεη είναι η μητρική επιχείρηση του ομίλου. Οι καταστάσεις αυτές εμφανίζουν την οικονομική κατάσταση, καθώς και τα αποτελέσματα χρήσης των επιχειρήσεων αυτών σε δεδομένη χρονική στιγμή. ΟΙ ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις περιλαμβάνουν: α. Τον ενοποιημένο ισολογισμό β. Τα ενοποιημένα αποτελέσματα χρήσης και γ. Το προσάρτημα
Αντίθετα δεν υπάρχει υποχρέωση κατάρτισης του ενοποιημένου πίνακα της διάθεσης των αποτελεσμάτων, ενώ η μητρική εταιρεία υποχρεούται να καταρτίζει εκτός από τις πιο πάνω καταστάσεις και την ενοποιημένη έκθεση διαχείρισης. Η έγκριση των ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων γίνεται από το αρμόδιο όργανο της μητρικής εταιρείας. Οι επιχειρήσεις που υπόκεινται σε ενοποίηση είναι: α. Η μητρική και όλες οι θυγατρικές της επιχειρήσεις. β. Οι επιχειρήσεις που είναι κάτω από ενιαία διαχείριση. Παράλληλα βασική προϋπόθεση για την κατάρτιση ή όχι ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων είναι τα κριτήρια που ορίζει ο Ν. 2190/20 και που είναι τα εξής: - Σύνολο Ισολογισμού: 3.670.000,00 - Καθαρός Κύκλος Εργασιών: 7.340.000,00 - Μέσος όρος προσωπικού που απασχολήθηκε κατά τη διάρκεια της χρήσης: 500 άτομα. Τα κριτήρια αυτά για να ισχύουν θα πρέπει σε δύο από αυτά τουλάχιστον και για δύο συνεχείς χρήσεις να υπάρχει υπέρβαση του ορίου των. Μέθοδοι ενοποίησης Για την κατάρτιση του ενοποιημένου ισολογισμού και του λογαριασμού αποτελεσμάτων χρήσης υπάρχουν διάφοροι μέθοδοι, μεταξύ των οποίων και οι παρακάτω: α. Μέθοδος της ολικής ενοποίησης. Κατά τη μέθοδο αυτή τα στοιχεία του ενεργητικού και παθητικού ως και οι αποτελεσματικοί λογαριασμοί έσοδα και έξοδα των προς ενοποίηση επιχειρήσεων, ενσωματώνονται ακέραια ως να ήταν μόνο μία επιχείρηση. β. Μέθοδος της αναλογικής ενοποίησης. Κατά τη μέθοδο αυτή τα στοιχεία του ενεργητικού και παθητικού ως και οι αποτελεσματικοί λογαριασμοί έσοδα και έξοδα των προς ενοποίηση επιχειρήσεων, ενσωματώνονται αναλογικά, δηλαδή κατά το ποσοστό συμμετοχής της μητρικής επιχείρησης στην καθαρή θέση των θυγατρικών της επιχειρήσεως. γ. Μέθοδος της ισοδύναμης ενοποίησης. Κατά τη μέθοδο αυτή η μητρική επιχείρηση αντικαθιστά στον ισολογισμό της τη λογιστική αξία των τίτλων συμμετοχών της με την εσωτερική τους λογιστική αξία, δηλαδή με το ποσό που αντιστοιχούν οι τίτλοι αυτοί στην καθαρή λογιστική θέση του ομίλου των επιχειρήσεων, χωρίς τα περιουσιακά στοιχεία και τις υποχρεώσεις, ως και τα αποτελέσματα χρήσης αυτών στον ενοποιημένο ισολογισμό και ενοποιημένα αποτελέσματα της μητρικής επιχείρησης.
Πάντως, ο Ν. 2190/20 ορίζει ότι οι ελληνικές επιχειρήσεις που υποχρεούνται να συντάξουν ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, πρέπει να εφαρμόζουν υποχρεωτικά τη μέθοδο της ολικής ενοποίησης. Αναλυτική παρουσίαση των οικονομικών καταστάσεων Η κατάσταση του ισολογισμού τέλους χρήσης Γενικά - Η κατάσταση του ισολογισμού και πιο απλά, ο ισολογισμός, καταρτίζεται στο τέλος της χρήσης. - Καταχωρείται στο Βιβλίο Απογραφών και Ισολογισμών της οικονομικής μονάδας. - Δημοσιεύεται υποχρεωτικά, όπως και η κατάσταση του λογαριασμού Αποτελέσματα Χρήσης καθώς και ο Πίνακας Διάθεσης Αποτελεσμάτων. - Η δομή του ισολογισμού και η μορφή εμφάνισής του απαγορεύεται να μεταβάλλεται από χρήση σε χρήση. - Οι λογαριασμοί που προβλέπονται στο υπόδειγμα ισολογισμού του Ε.Γ.Λ.Σ. καταχωρούνται ως έχουν και εφ όσον τα περιουσιακά στοιχεία υπάρχουν στην οικονομική μονάδα. - Επιτρέπεται μεγαλύτερη ανάλυση των λογαριασμών του ισολογισμού, υπό τον όρο να μη μεταβάλλεται η σειρά τους. - Όλα τα στοιχεία του ισολογισμού απεικονίζονται σε δύο στήλες και αφορούν τις αξίες των περιουσιακών στοιχείων της κλειομένης χρήσης και της προηγούμενης χρήσης. - Τα πάγια στοιχεία εμφανίζονται στον ισολογισμό: Με την αξία κτήσεως ή ιδιοκατασκευής των Με τις συσσωρευμένες, μέχρι την κλειόμενη χρήση, αποσβέσεις. Με την αναπόσβεστή των αξία. Τυχόν προκαταβολές για αγορές αποθεμάτων καταχωρούνται προσθετικά των αποθεμάτων, ενώ οι προκαταβολές πελατών καταχωρούνται στις βραχυπρόθεσμες υποχρεώσεις. Τυχόν προκαταβολές για αγορά παγίων στοιχείων καταχωρούνται μαζί με τις δαπάνες για ιδιοκατασκευή παγίων, καθώς και τις όποιες προκαταβολές σε κατασκευαστές παγίων στοιχείων με το γενικό τίτλο ακινητοποιήσεις υπό εκτέλεση και προκαταβολές. Τυχόν προβλέψεις για υποτίμηση παγίων στοιχείων καταχωρούνται αφαιρετικά των παγίων. π.χ. Γήπεδα - Οικόπεδα Μείον: προβλέψεις απαξιώσεων και υποτιμήσεων. Η δομή του ισολογισμού Το Ε.Γ.Λ.Σ. υιοθετεί την οριζόντια μορφή του ισολογισμού, η οποία βασίζεται στη σχέση Ε = ΚΠ + Π, τη γνωστή ισότητα ισολογισμού. Το Ενεργητικό (Ε) καταχωρείται στο αριστερό σκέλος του ισολογισμού, τα δε Ίδια Κεφάλαια (ΚΠ) και το πραγματικό Παθητικό (Π) στο δεξιό σκέλος αυτού.
Τα στοιχεία τόσο του ενεργητικού όσο και του παθητικού καταχωρούνται κατά αντίστροφη σειρά της ληκτότητάς τους. Στο Ε καταχωρούνται πρώτα τα πάγια, μετά τα αποθέματα και τέλος τα χρηματικά διαθέσιμα, ενώ στο Π, καταχωρούνται πρώτα οι μακροπρόθεσμες υποχρεώσεις και στη συνέχεια οι βραχυπρόθεσμες. Συνοψίζοντας, να αναφέρουμε ότι, στον προτεινόμενο από το Ε.Γ.Λ.Σ. ισολογισμό, τα στοιχεία του ενεργητικού αλλά και του παθητικού εμφανίζονται με τα γράμματα της ελληνικής αλφαβήτου με τις παρακάτω γενικές διακρίσεις: Ισολογισμός ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ ΠΑΘΗΤΙΚΟ Α. ΟΦΕΙΛΟΜΕΝΟ ΚΕΦΑΛΑΙΟ Α. ΙΔΙΑ ΚΕΦΑΛΑΙΑ Β. ΕΞΟΔΑ ΕΓΚΑΤΑΣΤΑΣΗΣ Β. ΠΡΟΒΛΕΨΕΙΣ Γ. ΠΑΓΙΟ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ Γ. ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΙΣ Δ. ΚΥΚΛΟΦΟΡΟΥΝ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ Δ. ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΟΙ ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΙ Ε. ΜΕΤΑΒΑΤΙΚΟΙ ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΙ ΠΑΘΗΤΙΚΟΥ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ ΓΕΝΙΚΟ ΣΥΝΟΛΟ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ ΠΑΘΗΤΙΚΟΥ (Α+Β+Γ+Δ+Ε) ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΙ ΤΑΞΕΩΣ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟΥ ΤΑΞΕΩΣ ΠΑΘΗΤΙΚΟΥ (Α+Β+Γ+Δ) ΓΕΝΙΚΟ ΣΥΝΟΛΟ ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΙ 3.3.3 Η κατάσταση του λογαριασμού αποτελέσματα χρήσης Γενικά - Η κατάσταση του λογαριασμού «ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΑ ΧΡΗΣΗΣ» καταρτίζεται υποχρεωτικά στο τέλος της χρήσης. - Καταχωρείται στο Βιβλίο Απογραφών και Ισολογισμών και δημοσιεύεται υποχρεωτικά. - Στην κατάσταση «αποτελέσματα χρήσης» περιλαμβάνονται υποχρεωτικά τουλάχιστον τα στοιχεία του υποδείγματος του Ε.Γ.Λ.Σ. - Όλα τα στοιχεία της κατάστασης απεικονίζονται σε δύο στήλες και εμφανίζουν τις αξίες των οικείων λογαριασμών τόσο της κλειόμενης όσο και της προηγούμενης χρήσης. Η δομή και το περιεχόμενο της κατάστασης του λογαριασμού αποτελέσματα χρήσης. Η κατάταξη των κονδυλίων του λογαριασμού αποτελέσματα χρήσης, τόσο στη θεωρία όσο και στην πράξη έχει καθιερωθεί να γίνεται είτε σε οριζόντια μορφή, είτε σε κάθετη. Κατά το Ε.Γ.Λ.Σ. εφαρμόζεται υποχρεωτικά η κάθετη μορφή.
Ενώ με την οριζόντια μορφή, σε σχήμα λογαριασμού, τα έξοδα εμφανίζονται στο αριστερό σκέλος και τα έσοδα στο δεξιό, με την κάθετη μορφή τα έσοδα και τα έξοδα ομαδοποιούνται σε κατηγορίες προσθαφαιρούμενες. Για τη δομή και το περιεχόμενο της κατάστασης του λογαριασμού αποτελέσματα χρήσης το Ε.Γ.Λ.Σ. ορίζει : Είναι υποχρεωτική η αναγραφή του κύκλου εργασιών, ο οποίος ορίζεται ως «το καθαρό ύψος», των εσόδων που πραγματοποιούνται από την πώληση εμπορευμάτων ή προϊόντων ή την παροχή υπηρεσιών, μέσα στα πλαίσια της συνήθους δραστηριότητας της εταιρείας, από τα οποία έχουν αφαιρεθεί οι εκπτώσεις πωλήσεως και οι υπέρ του Δημοσίου και τρίτων εισπραττόμενοι φόροι. Δηλαδή, στην έννοια της συνήθους δραστηριότητας περιλαμβάνονται όχι μόνο οι πωλήσεις των εμπορευμάτων και των προϊόντων ή υπηρεσιών αλλά και παρεπόμενα των πωλήσεων αυτών έσοδα, όπως έσοδα από πωλήσεις υποπροϊόντων, άχρηστου υλικού, αναλωσίμων κ.λπ. Κόστος πωλήσεων είναι το κόστος κτήσης ή παραγωγής των αγαθών που στη συνέχεια επωλήθησαν μέσα στη χρήση. Άλλα έσοδα εκμετάλλευσης είναι τα λεγόμενα παρεπόμενα έσοδα που πραγματοποιεί η επιχείρηση, όχι από τη συνήθη δραστηριότητά της, όπως έσοδα από ενοίκια, έσοδα από χορηγήσεις, από χρησιμοποιημένες προβλέψεις κ.λπ., δηλαδή τα έσοδα που συγκεντρώνονται στους λογαριασμούς του Γ.Λ.Σ. 74,75 και 78.05. Έξοδα εκμετάλλευσης είναι τα έξοδα διοικητικής λειτουργίας, ερευνών αναπτύξεως, διαθέσεως. Τα έξοδα αυτά, όταν δε λειτουργεί το σύστημα της Αναλυτικής Λογιστικής, προέρχονται από τον επιμερισμό των εξόδων κατ είδος στις επι μέρους λειτουργίες. Ο επιμερισμός αυτός γίνεται εξωλογιστικά. Επίσης στην κατάσταση λογαριασμού αποτελέσματα χρήσης περιλαμβάνονται και τα έσοδα συμμετοχών και χρεογράφων (λογ. 76.00, 76.01), τα κέρδη από πωλήσεις συμμετοχών και χρεογράφων (λογ. 76.04), έξοδα και ζημίες συμμετοχών και χρεογράφων (λογ. 64.10, 64.12), πιστωτικοί τόκοι και συναφή έξοδα (λογ. 76.02, 76.98), πλην (λογ. 76.04), χρεωστικοί τόκοι και συναφή έξοδα (λογ. 65). Το αποτέλεσμα που προκύπτει από την παραπάνω προσθαφαίρεση των ποσών των λογαριασμών, συνιστά το Ολικό (κέρδος ή ζημία) αποτέλεσμα εκμετάλλευσης. Στη συνέχεια στην κατάσταση του λογαριασμού αποτελέσματα χρήσης αναγράφονται τα έκτακτα αποτελέσματα (και ανόργανα) με πρώτα τα έσοδα και μετά τα έξοδα (λογαριασμοί 81, 82, 83, 84). Στο αποτέλεσμα που θα προκύψει από τον συνυπολογισμό και των παραπάνω εκτάκτων αποτελεσμάτων θα αφαιρεθούν και οι τυχόν πρόσθετες ή επιταχυνόμενες αποσβέσεις παγίων, που δεν ενσωματώθηκαν στο λειτουργικό κόστος. Το τελικό αποτέλεσμα και εφ όσον είναι κέρδος συνιστά τα καθαρά κέρδη χρήσης προ φόρων ή ζημίες χρήσης προ φόρων, σε περίπτωση ζημίας. Ο Πίνακας Διάθεσης Αποτελεσμάτων Γενικά - Ο πίνακας διάθεσης αποτελεσμάτων καταρτίζεται υποχρεωτικά στην περίπτωση που γίνεται διάθεση αυτών. - Καταχωρείται στο Βιβλίο Απογραφών και Ισολογισμών και δημοσιεύεται υποχρεωτικά.
- Καταρτίζεται σύμφωνα με το υπόδειγμα του Ε.Γ.Λ.Σ. και τα στοιχεία αυτού απεικονίζονται σε δύο στήλες που αφορούν στα ποσά της κλειόμενης και της προηγούμενης χρήσης. - Στον πίνακα διάθεσης αποτελεσμάτων, ο οποίος καταχωρείται στο Βιβλίο Απογραφών και Ισολογισμών στα στοιχεία των λογαριασμών προτάσσεται και ο κωδικός αριθμός που προβλέπεται από το σχέδιο λογαριασμών του Ε.Γ.Λ.Σ. Δομή και περιεχόμενο του Πίνακα Διάθεσης Αποτελεσμάτων Ο πίνακας διάθεσης αποτελεσμάτων καταρτίζεται σε κάθε μορφή και διακρίνεται σε δυο μέρη. Στο πρώτο μέρος προσδιορίζεται το συνολικό προς διανομή αποτέλεσμα (κέρδος ή ζημία). Δηλαδή, στο αποτέλεσμα της κλειόμενης χρήσης προστίθενται τυχόν κέρδη προς διανομή από προηγούμενες χρήσεις ή τυχόν αποθεματικά, των οποίων η διανομή αποφασίστηκε από τη Γ.Σ. της οικονομικής μονάδας, και ταυτόχρονα αφαιρούνται τυχόν ζημιές προηγουμένων χρήσεων. Στο αποτέλεσμα που προκύπτει, απ τον προηγούμενο συμψηφισμό, αφαιρείται ο φόρος εισοδήματος και τυχόν λοιποί μη ενσωματωμένοι στο λειτουργικό κόστος φόροι και προκύπτει το τελικό ποσό κερδών προς διανομή. Αν το τελικό ποσό είναι ζημία δεν συντάσσεται ο πίνακας αποτελεσμάτων διάθεσης. Στο δεύτερο μέρος του Πίνακα Διάθεσης Αποτελεσμάτων, ακολουθεί η αναγραφή του τρόπου διάθεσης των κερδών. Η κατάσταση λογαριασμού Γενικής Εκμετάλλευσης Γενικά - Η κατάσταση του λογαριασμού γενικής εκμετάλλευσης καταρτίζεται και αυτή στο τέλος της χρήσης. - Καταχωρείται στο Βιβλίο Απογραφών και Ισολογισμών, μετά την καταχώρηση του ισολογισμού και δεν είναι υποχρεωτική η δημοσίευσή της. - Καταρτίζεται σύμφωνα με το υπόδειγμα του Ε.Γ.Λ.Σ. - Τα στοιχεία της απεικονίζονται σε δύο στήλες και αφορούν ποσά της κλειόμενης όσο και της προηγούμενης χρήσης. - Στην κατάσταση του λογαριασμού γενικής εκμετάλλευσης οι λογαριασμοί αναγράφονται με τους κωδικούς των λογαριασμών του Γενικού Λογιστικού Σχεδίου. Δομή και περιεχόμενο του λογαριασμού της Γενικής Εκμετάλλευσης. Η Κατάσταση του λογαριασμού γενικής εκμετάλλευσης συντάσσεται σε οριζόντια μορφή. Το αριστερό σκέλος είναι το σκέλος της χρέωσης και το δεξιό της πίστωσης. Στη χρέωση καταχωρούνται: - Τα αποθέματα αρχής περιόδου (χρήσης), εμπορεύματα, προϊόντα, πρώτες και βοηθητικές ύλες κ.λπ. (ομάδα 2). - Οι αγορές χρήσης των αποθεμάτων (ομάδα 2).
- Αφαιρετικά τα αποθέματα τέλους χρήσης (ομάδα 2). - Τα οργανικά έξοδα κατ είδος (ομάδα 6). - Αφαιρετικά η ιδιοπαραγωγή παγίων στοιχείων (λογ. 78.00). Στην πίστωση καταχωρούνται: - Οι καθαρές πωλήσεις της περιόδου καθώς και τα έξοδα από παροχή υπηρεσιών (λογαριασμοί 70-73). - Τα λοιπά οργανικά έσοδα (λογ/σμοί 74, 75, 76 και 78.05). - (Ο λογ. 78.05) σύμφωνα και με γνωμάτευση του ΕΣΥΛ 91/1683/92 σωστότερο είναι να μη χρησιμοποιείται. - Η διαφορά μεταξύ χρέωσης και πίστωσης συνιστά το καθαρό ή οργανικό αποτέλεσμα εκμετάλλευσης, δηλαδή το κέρδος ή τη ζημία εκμετάλλευσης, το οποίο καταχωρείται στη χρέωση ή στην πίστωση αντίστοιχα, της κατάστασης του λογαριασμού της Γενικής Εκμετάλλευσης, η οποία φέρεται πλέον έτσι εξισωμένη. Το Προσάρτημα του Ισολογισμού και των αποτελεσμάτων χρήσης Γενικά Το Προσάρτημα αποτελεί συμπλήρωμα των οικονομικών καταστάσεων, με το οποίο παρέχονται πρόσθετες ή επεξηγηματικές πληροφορίες, για την καλύτερη κατανόηση και σπουδή των εμφανιζομένων περιουσιακών στοιχείων στις δημοσιευμένες οικονομικές καταστάσεις. Το Προσάρτημα καταρτίζεται υποχρεωτικά από τις οικονομικές εκείνες μονάδες για τις οποίες προβλέπεται από τη νομοθεσία. Περιεχόμενο του Προσαρτήματος Το Προσάρτημα περιλαμβάνει - Τις μεθόδους αποσβέσεων, τα ποσά των αποσβέσεων, και τις μεθόδους αποτίμησης, που εφαρμόστηκαν για τη σύνταξη του ισολογισμού, των αποτελεσμάτων κ.λπ. - Τις προβλέψεις που πραγματοποιήθηκαν και για ποιούς κινδύνους. - Τυχόν πρόσθετες αποσβέσεις. - Τυχόν διαφορές υποτίμησης παγίων και κυκλοφορούντων στοιχείων. - Τυχόν συναλλαγματικές διαφορές και το χειρισμό αυτών. - Των κάθε μορφής παρεχομένων και λαμβανομένων εγγυήσεων της οικονομικής μονάδας. - Πληροφορίες για τους μεταβατικούς λογαριασμούς, τα έκτακτα και ανόργανα έξοδα και έσοδα κ.λπ. - Γενικά οποιεσδήποτε άλλες πληροφορίες ή επεξηγήσεις που κρίνονται αναγκαίες για την αρτιότερη και πληρέστερη πληροφόρηση, της εικόνας της επιχείρησης προς τους μετόχους, το κράτος αλλά και κάθε τρίτο συναλλασσόμενο. Τέλος, να σημειώθει ότι όσες απ τις Α.Ε., Ε.Π.Ε., Ε.Ε. κατά μετοχές δεν υποχρεούνται στην αναλυτική κατάρτιση του προσαρτήματος, δικαιούνται να καταρτίζουν αυτόν συνοπτικά περιλαμβάνοντας, τις σημαντικότερες πληροφορίες και εξηγήσεις που προβλέπονται απ το Ν. 2190/1920, όπως τροποποιήθηκε με το άρθρο 4 του Π.Δ. 325/1994.
Η Δημοσιότητα των οικονομικών καταστάσεων. Η δημοσιότητα των οικονομικών καταστάσεων πραγματοποιείται: - Με την καταχώρισή τους στο Μητρώο Ανωνύμων Εταιριών (Μ.Α.Ε.) καθώς και με την υποβολή των οικονομικών τους καταστάσεων στον ατομικό τους Φάκελο, επισυνάπτοντας και την έκθεση των ελεγκτών του Δ.Σ. - Με τη δημοσίευση των οικονομικών καταστάσεων στο τεύχος των Α.Ε. και Ε.Π.Ε. στην Εφημερίδα της Κυβερνήσεως.