ΔΛΛΗΝΙΚΗ ΓΗΜΟΚΡΑΣΙΑ ΤΠΟΤΡΓΔΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΓΔΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΣΔΙΑ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ & ΣΔΛΩΝΔΙΑΚΩΝ ΘΔΜΑΣΩΝ ΓΔΝ. Γ/ΝΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΔΛΔΓΥΩΝ Γ/ΝΗ ΔΛΔΓΥΟΤ/ΣΜΗΜΑ Α ΓΔΝ. Γ/ΝΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ Γ/ΝΗ ΦΟΡ. ΔΙΟΓΗΜΑΣΟ/ΣΜΗΜΑ A Γ/ΝΗ Φ.Π.Α./ΣΜΗΜΑ Α Σατ. Γ/νζη : Κ. ερβίας 10 Σατ. Κωδ. : 101 84 ΑΘΗΝΑ Σηλ.: 210 3375206 FAX: 210 3375416 ΑΝΑΡΣΖΣΔΑ ΣΟ ΓΗΑΓΗΚΣΤΟ Αθήνα, 17 Γεκεμβρίοσ 2010 ΠΟΛ:1191 ΠΡΟ: Ως Πίνακας Γιανομής ΘΔΜΑ: «Κνηλνπνίεζε ησλ δηαηάμεσλ ηνπ άξζξνπ 79 ηνπ λ. 3842/2010 ζρεηηθά κε ηoλ απηνέιεγρν ησλ ππνβαιιφκελσλ δειψζεσλ θαη παξνρή νδεγηψλ γηα ηελ νξζή θαη νκνηφκνξθε εθαξκνγή ηνπο» Με ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 79 ηνπ λ. 3842/2010 (Φ.Δ.Κ. 58 Α ) αθελφο αληηθαηαζηάζεθε ν ηίηινο ηνπ θεθαιαίνπ Β ηνπ λ. 3296/2004 ζε «ΑΤΣΟΔΛΔΓΥΟ ΤΠΟΒΑΛΛΟΜΔΝΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΗΚΩΝ ΓΖΛΩΔΩΝ» θαη αθεηέξνπ επήιζαλ κεηαβνιέο ζηηο δηαηάμεηο ησλ άξζξσλ 13 17 ηνπ θεθαιαίνπ απηνχ. Οη παξαπάλσ κεηαβνιέο, ζχκθσλα κε ην ηειεπηαίν εδάθην ηνπ άξζξνπ 79 ηνπ λ. 3842/2010, ηζρχνπλ γηα δειψζεηο θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο νηθνλνκηθνχ έηνπο 2011 θαη επφκελσλ, δειαδή γηα δειψζεηο θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο πνπ λνκίκσο ππνβάιινληαη απφ 1/1/2011 θαη κεηά θαη γηα εθθαζαξηζηηθέο δειψζεηο Φ.Π.Α. πνπ αθνξνχλ ζηηο παξαπάλσ δειψζεηο θαζψο θαη γηα ηηο αληίζηνηρεο δειψζεηο ινηπψλ θνξνινγηθψλ αληηθεηκέλσλ. Καηφπηλ απηψλ, ζαο θνηλνπνηνχκε ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 79 ηνπ λ. 3842/2010 θαη ζαο παξέρνπκε, γηα ηελ νξζή θαη νκνηφκνξθε εθαξκνγή ηνπο, ηηο αθφινπζεο νδεγίεο 1
θαη δηεπθξηλίζεηο γηα ηηο κεηαβνιέο πνπ επήιζαλ γηα θαζέλα απφ ηα αλσηέξσ άξζξα ηνπ λ. 3296/2004: Άρθρο 13 ν. 3296/2004 Με ηηο δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 1 ηνπ άξζξνπ 79 ηνπ λ. 3842/2010 αληηθαηαζηάζεθαλ αθελφο ν ηίηινο ηνπ άξζξνπ 13 ηνπ λ. 3296/2004 απφ «Αληηθείκελν, έλλνηα θαη πξνυπνζέζεηο πεξαίσζεο» ζε «Αληηθείκελν, έλλνηα θαη πξνυπνζέζεηο απηνειέγρνπ» θαη αθεηέξνπ νη δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ απηνχ, ζχκθσλα δε κε ηηο λέεο δηαηάμεηο ηνπ ελ ιφγσ άξζξνπ, δειψζεηο θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο θαη Φ.Π.Α. επηρεηξήζεσλ θαη ειεχζεξσλ επαγγεικαηηψλ, θαηά ηα νξηδφκελα ζην επφκελν άξζξν 14, εθφζνλ κε απηέο δειψλνληαη αθαζάξηζηα έζνδα θαη θαζαξά θέξδε, θαζψο θαη ηπρφλ δηαθνξέο εθξνψλ ζην Φ.Π.Α. θαηά ηα νξηδφκελα ζην άξζξν 15, δελ ειέγρνληαη σο πξνο ηα δεινχκελα εηζνδήκαηα θαη πνζά Φ.Π.Α. απφ ηελ άζθεζε ηεο εθκεηάιιεπζεο ηεο επηρείξεζεο ή ηνπ ειεπζέξηνπ επαγγέικαηνο θαη ζεσξνχληαη πεξαησζείζεο σο εηιηθξηλείο γηα ηα εηζνδήκαηα θαη ηα πνζά απηά, κε ηελ επηθχιαμε φζσλ νξίδνληαη ζηηο δηαηάμεηο ησλ παξαγξάθσλ 1, 7 θαη 8 ηνπ άξζξνπ 17. Άρθρο 14 ν. 3296/2004 Με ηηο δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 2 ηνπ άξζξνπ 79 ηνπ λ. 3842/2010 επήιζαλ νη αθφινπζεο κεηαβνιέο: 1. Ζ πξψηε πεξίνδνο ηεο πεξίπησζεο α ηεο παξαγξάθνπ 1 ηνπ άξζξνπ 14 ηνπ λ. 3296/2004 αληηθαηαζηάζεθε, ζχκθσλα δε κε ηηο λέεο δηαηάμεηο απηήο ηεο πεξηφδνπ, ζηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 13 ππάγνληαη δειψζεηο επηρεηξήζεσλ θαη ειεχζεξσλ επαγγεικαηηψλ, αλεμαξηήησο λνκηθήο κνξθήο, κε ηεξεζέληα βηβιία ηεο θαηά πεξίπησζε πξνζήθνπζαο θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.. Έηζη, ζηνλ απηνέιεγρν ππάγνληαη πιένλ νη ππνβαιιφκελεο δειψζεηο επηρεηξήζεσλ θαη ειεχζεξσλ επαγγεικαηηψλ, αλεμάξηεηα απφ ηε λνκηθή ηνπο κνξθή, πνπ ηεξνχλ βηβιία ηνπ Κ.Β.. ηεο πξνζήθνπζαο θαηεγνξίαο, ελψ νη ππνβαιιφκελεο δειψζεηο επηρεηξήζεσλ θαη ειεχζεξσλ επαγγεικαηηψλ πνπ δελ ηήξεζαλ βηβιία ηνπ Κ.Β.., αλ θαη είραλ ππνρξέσζε, ή πνπ ηήξεζαλ βηβιία ηνπ Κ.Β.. θαηεγνξίαο θαηψηεξεο απφ ηελ πξνζήθνπζα, εμαηξνχληαη ηνπ απηνειέγρνπ. εκεηψλεηαη φηη ηα νξηδφκελα ζηελ πεξίπησζε α ηεο παξαγξάθνπ 1 ηνπ άξζξνπ 14 φξηα αθαζάξηζησλ εζφδσλ αλά δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, πξνθεηκέλνπ νη ππνβαιιφκελεο δειψζεηο επηρεηξήζεσλ θαη ειεχζεξσλ επαγγεικαηηψλ λα ππαρζνχλ ζηνλ απηνέιεγρν, δελ κεηαβιήζεθαλ. 2
2. Ζ πεξίπησζε α ηεο παξαγξάθνπ 3 ηνπ άξζξνπ 14 ηνπ λ. 3296/2004 αληηθαηαζηάζεθε, ζχκθσλα δε κε ηηο λέεο δηαηάμεηο απηήο ηεο πεξίπησζεο, εμαηξνχληαη ηνπ απηνειέγρνπ δειψζεηο πνπ αθνξνχλ δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο νη νπνίεο βαξχλνληαη: α) κε νπνηαδήπνηε παξάβαζε απφ απηέο πνπ αλαθέξνληαη ζηηο δηαηάμεηο ησλ παξαγξάθσλ 3, 4 ή 6 ηνπ άξζξνπ 30 ηνπ Κ.Β.., δειαδή κε νπνηαδήπνηε παξάβαζε απφ απηέο πνπ πξνβιέπεηαη φηη επηζχξνπλ αλεπάξθεηα ή αλαθξίβεηα ησλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ ηνπ Κ.Β.., αλεμάξηεηα απφ ην κέγεζφο ηνπο θαη ηελ επίπησζε πνπ ηειηθψο έρνπλ επί ηνπ θχξνπο ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ ηνπ Κ.Β.. ή β) κε παξάβαζε κε επίδεημεο βηβιίσλ ή ζηνηρείσλ απηνχ ηνπ Κψδηθα, δειαδή κε παξάβαζε κε επίδεημεο νπνηνπδήπνηε βηβιίνπ ή ζηνηρείνπ απφ εθείλα πνπ πξνβιέπνληαη απφ ηνλ Κ.Β.., αλεμαξηήησο ηνπ πιήζνπο ησλ κε επηδεηρζέλησλ. Πεξαηηέξσ θαη φζνλ αθνξά εηδηθά ηελ παξάβαζε κε επίδεημεο βηβιίσλ ή ζηνηρείσλ ηνπ Κ.Β.., δηεπθξηλίδεηαη επηπιένλ φηη απηή ζεσξείηαη θαη αξρήλ φηη βαξχλεη ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν εληφο ηεο νπνίαο δηαπηζηψζεθε, εθηφο αλ απφ ηελ νηθεία έθζεζε ειέγρνπ Κ.Β.. ή ηα πθηζηάκελα ελ γέλεη ζηνηρεία πξνθχπηεη απνδεδεηγκέλα φηη ε κε επίδεημε αθνξά θαη βηβιία ή ζηνηρεία ηεο πξνεγνχκελεο δηαρεηξηζηηθήο πεξηφδνπ, νπφηε εμαηξείηαη ηνπ απηνειέγρνπ θαη ε πξνεγνχκελε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδνο. ηηο πεξηπηψζεηο πνπ ηα κε επηδεηρζέληα βηβιία ή ζηνηρεία αθνξνχλ απνθιεηζηηθά ηελ πξνεγνχκελε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, ηφηε εμαηξείηαη ηνπ απηνειέγρνπ κφλν ε ελ ιφγσ δηαρεηξηζηηθή πεξίνδνο θαη φρη θαη απηή εληφο ηεο νπνίαο δελ έγηλε ε επίδεημε ησλ βηβιίσλ ή ζηνηρείσλ. εκεηψλεηαη φηη ε θαηά ηα σο άλσ εμαίξεζε ηζρχεη, εθφζνλ πξφθεηηαη γηα παξαβάζεηο ζχκθσλα κε ηα αλαθεξφκελα αλσηέξσ γηα ηηο νπνίεο θαηά ην ρξφλν θαηά ηνλ νπνίν επέξρεηαη ε πεξαίσζε ησλ δειψζεσλ θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο θαη Φ.Π.Α. σο εηιηθξηλψλ, δειαδή θαηά ην ρξφλν ππνβνιήο απηψλ, έρνπλ ήδε επηδνζεί ζηνπο ππφρξενπο απφ ηηο αξκφδηεο ειεγθηηθέο ππεξεζίεο (.Γ.Ο.Δ., Διεγθηηθά Κέληξα, Γ.Ο.Τ.) νη νηθείεο εθζέζεηο ειέγρνπ Κ.Β.. ή Τπεξεζηαθά εκεηψκαηα Διέγρνπ (Τ..Δ.), ελψ νπνηεζδήπνηε άιιεο ήδε δηαπηζησκέλεο θαηά ηνλ αλσηέξσ ρξφλν παξαβάζεηο ηνπ Κ.Β.. δελ επηζχξνπλ εμαίξεζε ησλ νηθείσλ δειψζεσλ, επηβάιινληαη, φκσο, ζε θάζε πεξίπησζε ηα πξνβιεπφκελα γη απηέο ηηο παξαβάζεηο πξφζηηκα. Δπίζεο, ζεκεηψλεηαη φηη ε θαηά ηα αλσηέξσ εμαίξεζε ηζρχεη, αλεμάξηεηα αλ νη ζρεηηθέο παξαβάζεηο πνπ ηελ επηζχξνπλ αθνξνχλ δξαζηεξηφηεηεο ππαγφκελεο ζηνλ απηνέιεγρν ή ηπρφλ παξάιιεια αζθνχκελεο δξαζηεξηφηεηεο κε ππαγφκελεο ζηνλ απηνέιεγρν. 3
3. Ζ πεξίπησζε ε ηεο παξαγξάθνπ 3 ηνπ άξζξνπ 14 ηνπ λ. 3296/2004 αληηθαηαζηάζεθε, ζχκθσλα δε κε ηηο λέεο δηαηάμεηο απηήο ηεο πεξίπησζεο, εμαηξνχληαη ηνπ απηνειέγρνπ δειψζεηο πνπ αθνξνχλ δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο ζηηο νπνίεο πθίζηαηαη αλέγεξζε ή απφθηεζε θηηξηαθψλ εγθαηαζηάζεσλ ηεο επηρείξεζεο ή ηνπ ειεχζεξνπ επαγγεικαηία θαη δελ πθίζηαληαη αθαζάξηζηα έζνδα. Έηζη, νη ππνβαιιφκελεο δειψζεηο επηρεηξήζεσλ θαη ειεχζεξσλ επαγγεικαηηψλ πνπ αθνξνχλ δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο θαηά ηηο νπνίεο αθελφο δελ πξαγκαηνπνηήζεθαλ αθαζάξηζηα έζνδα θαη αθεηέξνπ αλεγέξζεθε ή απνθηήζεθε θηηξηαθή εγθαηάζηαζε θάζε είδνπο, δελ ππάγνληαη ζηνλ απηνέιεγρν. Παξάδεηγκα Αηνκηθή μελνδνρεηαθή επηρείξεζε, ε νπνία έρεη θάλεη έλαξμε εξγαζηψλ ζηηο 5.1.2010, θαηά ηηο δχν πξψηεο δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο (5.1. 31.12.2010 θαη 1.1. 31.12.2011) δελ πξαγκαηνπνίεζε θαζφινπ αθαζάξηζηα έζνδα, παξά κφλν δαπάλεο γηα ηελ ππφ αλέγεξζε μελνδνρεηαθή κνλάδα ηεο. ηελ πεξίπησζε απηή, νη ππνβαιιφκελεο δειψζεηο ηεο ζπγθεθξηκέλεο επηρείξεζεο γηα ηηο σο άλσ δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο 5.1. 31.12.2010 θαη 1.1. 31.12.2011 εμαηξνχληαη ηνπ απηνειέγρνπ. 4. ηελ παξάγξαθν 3 ηνπ άξζξνπ 14 ηνπ λ. 3296/2004 πξνζηέζεθε λέα πεξίπησζε ζη, ζχκθσλα δε κε ηηο δηαηάμεηο ηεο λέαο απηήο πεξίπησζεο, εμαηξνχληαη ηνπ απηνειέγρνπ δειψζεηο πνπ αθνξνχλ δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο θαηά ηηο νπνίεο νη απαιιαζζφκελεο πξάμεηο κε δηθαίσκα έθπησζεο ηνπ θφξνπ εηζξνψλ Φ.Π.Α. αλέξρνληαη ηνπιάρηζηνλ ζην εμήληα ηνηο εθαηφ (60%) ησλ ζπλνιηθψλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ. Έηζη, ζηνλ απηνέιεγρν δελ ππάγνληαη πιένλ νη ππνβαιιφκελεο δειψζεηο επηρεηξήζεσλ θαη ειεχζεξσλ επαγγεικαηηψλ πνπ αθνξνχλ δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο θαηά ηηο νπνίεο πξαγκαηνπνηήζεθαλ απαιιαζζφκελεο πξάμεηο κε δηθαίσκα έθπησζεο ηνπ θφξνπ εηζξνψλ Φ.Π.Α. πνπ αλέξρνληαη ζε πνζνζηφ εμήληα ηνηο εθαηφ (60%) θαη άλσ ησλ ζπλνιηθψλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ. Παξάδεηγκα Ο.Δ., ε νπνία αζρνιείηαη κε ηελ παξαγσγή θαη πψιεζε πξντφλησλ, θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 πξαγκαηνπνίεζε ζπλνιηθά αθαζάξηζηα έζνδα 250.000 επξψ, απφ ηα νπνία ηα 200.000 επξψ (δειαδή πνζνζηφ 80%) πξνέξρνληαη απφ εμαγσγέο. ηελ πεξίπησζε απηή, νη ππνβαιιφκελεο δειψζεηο ηεο ελ ιφγσ εηαηξίαο γηα ηελ ππφςε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν εμαηξνχληαη ηνπ απηνειέγρνπ. 5. ηελ παξάγξαθν 4 ηνπ άξζξνπ 14 ηνπ λ. 3296/2004 ε ιέμε «πεξαίσζεο», κεηά ηηο ιέμεηο «Δμαηξνχληαη γεληθψο ηεο δηαδηθαζίαο», αληηθαηαζηάζεθε κε ηε ιέμε «απηνειέγρνπ». 4
Άρθρο 15 ν. 3296/2004 Με ηηο δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 3 ηνπ άξζξνπ 79 ηνπ λ. 3842/2010 επήιζαλ νη αθφινπζεο κεηαβνιέο: 1. ηελ παξάγξαθν 1 ηνπ άξζξνπ 15 ηνπ λ. 3296/2004 ε ιέμε «πεξαίσζεο», κεηά ηηο ιέμεηο «πνπ ππάγνληαη ζηε δηαδηθαζία», αληηθαηαζηάζεθε κε ηε ιέμε «απηνειέγρνπ». 2. Ζ παξάγξαθνο 2 ηνπ άξζξνπ 15 ηνπ λ. 3296/2004, κε ηελ νπνία νξίδνληαη ηα θαηά πεξίπησζε αθαζάξηζηα έζνδα θαη θαζαξά θέξδε πνπ πξέπεη λα δειψλνληαη κε ηηο ππνβαιιφκελεο δειψζεηο θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ζην πιαίζην ηνπ απηνειέγρνπ, αληηθαηαζηάζεθε θαη κε ηηο λέεο δηαηάμεηο απηήο ηεο παξαγξάθνπ νξίδνληαη ηα αθφινπζα: Α. ΑΚΑΘΑΡΗΣΑ ΔΟΓΑ α. Δπηρεηξήζεηο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ Οη επηρεηξήζεηο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ πξέπεη λα δειψλνπλ πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν ή κεγαιχηεξν απηνχ πνπ πξνθχπηεη απφ ηνλ πνιιαπιαζηαζκφ ηνπ αζξνίζκαηνο ηνπ θφζηνπο πσιεζέλησλ (εκπνξεπκάησλ ή πξντφλησλ) θαη ησλ εμφδσλ θαη δαπαλψλ, ζπκπεξηιακβαλνκέλσλ ζε θάζε πεξίπησζε θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ, κε ην ζπληειεζηή αλαγσγήο απηνχ ζε αθαζάξηζηα έζνδα. Ωο ζπληειεζηήο αλαγσγήο ιακβάλεηαη ν ζπληειεζηήο πνπ πξνθχπηεη απφ ηε ζρέζε ηνπ θιάζκαηνο πνπ αξηζκεηή έρεη ηνλ αξηζκφ εθαηφ () θαη παξνλνκαζηή ηνλ αξηζκφ εθαηφ () κείνλ ηνλ πξνβιεπφκελν κνλαδηθφ ζπληειεζηή θαζαξνχ θέξδνπο (Μ..Κ.Κ.). ε πεξίπησζε πνπ δελ πξνβιέπεηαη γηα ηελ επηρείξεζε Μ..Κ.Κ., εθαξκφδεηαη ν κέζνο φξνο ησλ Μ..Κ.Κ. ηνπ νηθείνπ πίλαθα ζηνλ νπνίν απηή εληάζζεηαη. Πξνθεηκέλνπ γηα επηρεηξήζεηο κε πεξηζζφηεξνπο ηνπ ελφο Μ..Κ.Κ., εθαξκφδεηαη ν κέζνο ζηαζκηθφο ζπληειεζηήο πνπ πξνθχπηεη απφ ηε δηαίξεζε ησλ ζπλνιηθψλ θαζαξψλ θεξδψλ πνπ πξνθχπηνπλ κε ηελ εθαξκνγή ησλ Μ..Κ.Κ. θαηά θαηεγνξία αθαζάξηζησλ εζφδσλ δηα ησλ ζπλνιηθψλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηεο δηαρεηξηζηηθήο πεξηφδνπ. Γηα ηελ εθαξκνγή ησλ παξαπάλσ ζεκεηψλνληαη ηα εμήο: Ο ηξφπνο ππνινγηζκνχ ηνπ θαη ειάρηζην δεινχκελνπ πνζνχ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηζρχεη γηα φιεο ηηο επηρεηξήζεηο, αλεμάξηεηα αλ δελ ηεξνχλ βηβιία ηνπ Κ.Β.., επεηδή δελ έρνπλ ππνρξέσζε, ή ηεξνχλ βηβιία Α, Β ή Γ θαηεγνξίαο. Ωο θφζηνο πσιεζέλησλ εκπνξεπκάησλ ή πξντφλησλ ιακβάλεηαη ε αμία ησλ εκπνξεχζηκσλ αγαζψλ, θαζψο θαη ησλ πξψησλ θαη βνεζεηηθψλ πιψλ θ.ι.π. πνπ πσιήζεθαλ ή αλαιψζεθαλ κέζα ζηελ νηθεία δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, φπσο απηή 5
πξνζδηνξίδεηαη κε βάζε ηηο ηζρχνπζεο δηαηάμεηο. Όζα αλαθέξνληαη ζην άξζξν 15 ηεο 1018145/1103/ΓΔ-Α/ΠΟΛ 1027/22.2.2005 εγθπθιίνπ ζρεηηθά κε ην θφζηνο πσιεζέλησλ εκπνξεπκάησλ ή πξντφλησλ ηζρχνπλ θαη γηα ηελ εθαξκνγή ησλ παξαπάλσ. Ωο έμνδα θαη δαπάλεο ιακβάλνληαη φια ηα έμνδα θαη νη δαπάλεο πνπ εμππεξεηνχλ θαη βαξχλνπλ ηελ εθκεηάιιεπζε ηεο δξαζηεξηφηεηαο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή παξαγσγήο πξντφλησλ πνπ έρνπλ θαηαρσξεζεί ζηα ηεξνχκελα βηβιία ηνπ Κ.Β.., αλεμάξηεηα αλ είλαη πξαγκαηηθά ή ηεθκαξηά θαη αλ εθπίπηνπλ θνξνινγηθά ή φρη απφ ηα αθαζάξηζηα έζνδα. Σνλίδεηαη φηη αλ πθίζηαληαη έμνδα θαη δαπάλεο, ζπκπεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ, πνπ εθηφο απφ ηε δξαζηεξηφηεηα ηεο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ εμππεξεηνχλ θαη βαξχλνπλ θαη ηπρφλ άιιεο αζθνχκελεο παξάιιεια δξαζηεξηφηεηεο, νη νπνίεο, φκσο, δελ ππάγνληαη ζηνλ απηνέιεγρν, ηφηε απηά ηα έμνδα θαη νη δαπάλεο επηκεξίδνληαη κεηαμχ ηεο δξαζηεξηφηεηαο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ θαη ησλ άιισλ δξαζηεξηνηήησλ θαηά ηελ αλαινγία ησλ επηκέξνπο αθαζάξηζησλ εζφδσλ, εθηφο αλ πξφθεηηαη γηα πεξηπηψζεηο πνπ έρνπλ εθαξκνγή νη δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 8 ηνπ άξζξνπ 31 ηνπ Κψδηθα Φνξνινγίαο Δηζνδήκαηνο, νπφηε εθαξκφδνληαη νη δηαηάμεηο απηέο. Ωο απνζβέζεηο ιακβάλνληαη νη αλαινγνχζεο θαηά ηηο θείκελεο δηαηάμεηο απνζβέζεηο γηα ηα πάγηα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία πνπ εμππεξεηνχλ ηελ εθκεηάιιεπζε ηεο δξαζηεξηφηεηαο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή παξαγσγήο πξντφλησλ θαηά ηελ νηθεία δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, έζησ θαη αλ ε επηρείξεζε δελ πξαγκαηνπνίεζε απνζβέζεηο ή πξαγκαηνπνίεζε απνζβέζεηο κε εζθαικέλν (κηθξφηεξν) ζπληειεζηή. ηηο πεξηπηψζεηο απηέο κε δηελέξγεηαο απνζβέζεσλ ή δηελέξγεηαο απνζβέζεσλ κε εζθαικέλν (κηθξφηεξν) ζπληειεζηή, γηα ηελ εθαξκνγή ησλ παξαπάλσ σο απνζβέζεηο ιακβάλνληαη εθείλεο πνπ πξνθχπηνπλ κε βάζε ην κέζν ζπληειεζηή απφζβεζεο κεηαμχ ηνπ πξνβιεπφκελνπ αλψηεξνπ θαη θαηψηεξνπ ζπληειεζηή. Πεξαηηέξσ θαη φζνλ αθνξά ηηο λέεο επηρεηξήζεηο, νη νπνίεο δχλαληαη γηα ηηο ηξεηο (3) πξψηεο δηαρεηξηζηηθέο ρξήζεηο πνπ έπνληαη ηεο ρξήζεο κέζα ζηελ νπνία άξρηζε ε παξαγσγηθή ιεηηνπξγία ηνπο είηε λα κελ πξαγκαηνπνηνχλ απνζβέζεηο γηα ηα πάγηα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία ηνπο είηε λα πξαγκαηνπνηνχλ απνζβέζεηο κε ην κηζφ ηνπ πξνβιεπφκελνπ ζπληειεζηή απφζβεζεο, εάλ κηα λέα επηρείξεζε δελ πξαγκαηνπνίεζε απνζβέζεηο ζε απηέο ηηο δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο ή πξαγκαηνπνίεζε απνζβέζεηο κε ην κηζφ ηνπ πξνβιεπφκελνπ ζπληειεζηή απφζβεζεο, γηα ηελ εθαξκνγή ησλ παξαπάλσ σο απνζβέζεηο ιακβάλνληαη ζηε κελ πξψηε πεξίπησζε εθείλεο πνπ πξνθχπηνπλ κε βάζε ην κέζν ζπληειεζηή απφζβεζεο κεηαμχ ηνπ πξνβιεπφκελνπ αλψηεξνπ θαη θαηψηεξνπ ζπληειεζηή, ζηε δε δεχηεξε πεξίπησζε εθείλεο πνπ πξνθχπηνπλ 6
κε βάζε ηνλ αθέξαην πξνβιεπφκελν ζπληειεζηή απφζβεζεο. Δλλνείηαη, βέβαηα, φηη γηα ηα πάγηα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία πνπ έρνπλ απνζβεζηεί, δελ ιακβάλνληαη ππφςε απνζβέζεηο. Καησηέξσ παξαηίζεληαη ελδεηθηηθψο νξηζκέλα παξαδείγκαηα αλαθνξηθά κε ηνλ ηξφπν ππνινγηζκνχ ηνπ θαη ειάρηζην δεινχκελνπ πνζνχ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ζην πιαίζην ηνπ απηνειέγρνπ ζηηο ζπγθεθξηκέλεο επηρεηξήζεηο. Παξάδεηγκα 1ν Αηνκηθή επηρείξεζε, ε νπνία αζρνιείηαη κε ηελ εκπνξία ιηαληθψο εηδψλ δηαηξνθήο (Μ..Κ.Κ. επί αγνξψλ 5%, Κ.Α. 55315 θαη Μ..Κ.Κ. επί αθαζάξηζησλ εζφδσλ 4%, Κ.Α. 5315) θαη ηεξεί βηβιία Α θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 παξνπζηάδεη ηα αθφινπζα δεδνκέλα βάζεη ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ: Αγνξέο εκπνξεπκάησλ 40.000,00 Κφζηνο πσιεζέλησλ εκπνξεπκάησλ 40.000,00 Έμνδα θαη δαπάλεο (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ) 7.000,00 Με βάζε ηα παξαπάλσ δεδνκέλα, ε σο άλσ αηνκηθή επηρείξεζε, εθφζνλ επηζπκεί λα ππαρζεί ζηνλ απηνέιεγρν γηα ηε ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, κε ηε δήισζε θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηνπ νηθνλ. έηνπο 2011 πξέπεη λα δειψζεη πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 48.958,33 [(40.000 + 7.000) Παξάδεηγκα 2ν Ο.Δ., ε νπνία αζρνιείηαη κε ηελ εηζαγσγή έηνηκσλ αλδξηθψλ ελδπκάησλ θαη ηε ιηαληθή πψιεζε απηψλ (Μ..Κ.Κ. 19%, Κ.Α. 6224) θαη ηεξεί βηβιία Β θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 παξνπζηάδεη ηα αθφινπζα δεδνκέλα βάζεη ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ: Αθαζάξηζηα έζνδα 140.000,00 Κφζηνο πσιεζέλησλ εκπνξεπκάησλ 130.000,00 Έμνδα θαη δαπάλεο (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ) 20.000,00 Με βάζε ηα παξαπάλσ δεδνκέλα, ε σο άλσ Ο.Δ., εθφζνλ επηζπκεί λα ππαρζεί ζηνλ απηνέιεγρν γηα ηε ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, κε ηε δήισζε θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηνπ νηθνλ. έηνπο 2011 πξέπεη λα δειψζεη πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ 4 ]. ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 185.185,18 [(130.000 + 20.000) 7 19 ].
Παξάδεηγκα 3ν Δ.Δ., ε νπνία αζρνιείηαη κε ηελ εκπνξία ρνλδξηθψο αξσκάησλ θαη θαιιπληηθψλ εηδψλ (Μ..Κ.Κ. 11%, Κ.Α. 4208) θαη ηελ εκπνξία ιηαληθψο ησλ ίδησλ αγαζψλ (Μ..Κ.Κ. 17%, Κ.Α. 4209) θαη ηεξεί βηβιία Γ θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 παξνπζηάδεη ηα αθφινπζα δεδνκέλα βάζεη ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ: Αθαζάξηζηα έζνδα απφ ρνλδξηθέο πσιήζεηο (90.000 ) θαη ιηαληθέο πσιήζεηο (180.000 ) 270.000,00 Κφζηνο πσιεζέλησλ εκπνξεπκάησλ 250.000,00 Έμνδα θαη δαπάλεο (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ) 40.000,00 Μέζνο ζηαζκηθφο ζπληειεζηήο (90.000 11%) (180.000 17%) 270.000 15% Με βάζε ηα παξαπάλσ δεδνκέλα, ε σο άλσ Δ.Δ., εθφζνλ επηζπκεί λα ππαρζεί ζηνλ απηνέιεγρν γηα ηε ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, κε ηε δήισζε θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηνπ νηθνλ. έηνπο 2011 πξέπεη λα δειψζεη πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 341.176,47 [(250.000 + 40.000) Παξάδεηγκα 4ν 15 A.E., ε νπνία αζρνιείηαη κε ηελ εηζαγσγή κηθξνεπίπισλ θαη ηε ιηαληθή πψιεζε απηψλ (Μ..Κ.Κ. 21%, Κ.Α. 3099) θαη ηελ θαηαζθεπή πιεθηψλ επίπισλ (Μ..Κ.Κ. 17%, Κ.Α. 3102) θαη ηεξεί βηβιία Γ θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 παξνπζηάδεη ηα αθφινπζα δεδνκέλα βάζεη ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ: Αθαζάξηζηα έζνδα απφ πσιήζεηο κηθξνεπίπισλ (90.000 ) θαη πιεθηψλ επίπισλ (180.000 ) 270.000,00 Κφζηνο πσιεζέλησλ κηθξνεπίπισλ θαη πιεθηψλ επίπισλ 250.000,00 ]. Έμνδα θαη δαπάλεο (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ) 40.000,00 Μέζνο ζηαζκηθφο ζπληειεζηήο (90.000 21%) (180.000 17%) 270.000 18,33% 8
Με βάζε ηα παξαπάλσ δεδνκέλα, ε σο άλσ Α.Δ., εθφζνλ επηζπκεί λα ππαρζεί ζηνλ απηνέιεγρν γηα ηε ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, κε ηε δήισζε θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηνπ νηθνλ. έηνπο 2011 πξέπεη λα δειψζεη πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 355.087,55 [(250.000 + 40.000) Παξάδεηγκα 5ν 18, 33 Δ.Π.Δ., ε νπνία αζρνιείηαη κε ηελ εηζαγσγή κηθξνεπίπισλ θαη ηε ιηαληθή (Μ..Κ.Κ. 21%, Κ.Α. 3099) θαη ρνλδξηθή πψιεζε απηψλ (Μ..Κ.Κ. 17%, Κ.Α. 3098) θαη ηεξεί βηβιία Γ θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 παξνπζηάδεη ηα αθφινπζα δεδνκέλα βάζεη ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ: Αθαζάξηζηα έζνδα απφ ιηαληθέο πσιήζεηο (.000 ) θαη απφ ρνλδξηθέο πσιήζεηο (180.000 ) 280.000,00 Κφζηνο πσιεζέλησλ 190.000,00 Έμνδα θαη δαπάλεο (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ) 30.000,00 Μέζνο ζηαζκηθφο ζπληειεζηήο (.000 21%) (180.000 17%) 280.000 ]. 18,43% Με βάζε ηα παξαπάλσ δεδνκέλα, ε σο άλσ Δ.Π.Δ., εθφζνλ επηζπκεί λα ππαρζεί ζηνλ απηνέιεγρν γηα ηε ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, κε ηε δήισζε θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηνπ νηθνλ. έηνπο 2011 πξέπεη λα δειψζεη ην πνζφ ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ πνπ πξνθχπηεη απφ ηα βηβιία (280.000,00 ), θαζφζνλ απηφ είλαη κεγαιχηεξν απφ ην πνζφ ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ πνπ πξνθχπηεη βάζεη ηνπ απηνειέγρνπ, ην νπνίν αλέξρεηαη ζε 269.707,00 [(190.000 + 30.000) 18, 43 ]. β. Δπηρεηξήζεηο ακηγψο παξνρήο ππεξεζηψλ Οη επηρεηξήζεηο ακηγψο παξνρήο ππεξεζηψλ πξέπεη λα δειψλνπλ πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν ή κεγαιχηεξν απηνχ πνπ πξνθχπηεη απφ ηνλ πνιιαπιαζηαζκφ ηνπ αζξνίζκαηνο ησλ εμφδσλ θαη δαπαλψλ, ζπκπεξηιακβαλνκέλσλ ζε θάζε πεξίπησζε θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ, κε ην ζπληειεζηή αλαγσγήο απηνχ ζε αθαζάξηζηα έζνδα. Ωο ζπληειεζηήο αλαγσγήο ιακβάλεηαη ν ζπληειεζηήο πνπ πξνθχπηεη απφ ηε ζρέζε ηνπ θιάζκαηνο πνπ αξηζκεηή έρεη ηνλ αξηζκφ εθαηφ () θαη παξνλνκαζηή ηνλ αξηζκφ εθαηφ () κείνλ ηνλ πξνβιεπφκελν κνλαδηθφ ζπληειεζηή 9
θαζαξνχ θέξδνπο (Μ..Κ.Κ.). ε πεξίπησζε πνπ δελ πξνβιέπεηαη γηα ηελ επηρείξεζε Μ..Κ.Κ., εθαξκφδεηαη ν κέζνο φξνο ησλ Μ..Κ.Κ. ηνπ νηθείνπ πίλαθα ζηνλ νπνίν απηή εληάζζεηαη. Πξνθεηκέλνπ γηα επηρεηξήζεηο κε πεξηζζφηεξνπο ηνπ ελφο Μ..Κ.Κ., εθαξκφδεηαη ν κέζνο ζηαζκηθφο ζπληειεζηήο πνπ πξνθχπηεη απφ ηε δηαίξεζε ησλ ζπλνιηθψλ θαζαξψλ θεξδψλ πνπ πξνθχπηνπλ κε ηελ εθαξκνγή ησλ Μ..Κ.Κ. θαηά θαηεγνξία αθαζάξηζησλ εζφδσλ δηα ησλ ζπλνιηθψλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηεο δηαρεηξηζηηθήο πεξηφδνπ. Γειαδή θαη νη επηρεηξήζεηο ακηγψο παξνρήο ππεξεζηψλ, πξνθεηκέλνπ λα ππαρζνχλ ζηνλ απηνέιεγρν, πξέπεη λα δειψλνπλ ην πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ πνπ πξνθχπηεη κε ηελ ίδηα κέζνδν φπσο θαη ζηηο επηρεηξήζεηο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ. Δπνκέλσο, φζα αλαθέξνληαη ζηελ πξνεγνχκελε ππνπεξίπησζε α γηα ηηο επηρεηξήζεηο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ, ζρεηηθά κε ηα έμνδα θαη ηηο δαπάλεο θαζψο θαη ηηο απνζβέζεηο, ηζρχνπλ αλάινγα θαη ελ πξνθεηκέλσ. Καησηέξσ παξαηίζεληαη ελδεηθηηθψο δχν παξαδείγκαηα αλαθνξηθά κε ηνλ ηξφπν ππνινγηζκνχ ηνπ θαη ειάρηζην δεινχκελνπ πνζνχ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ζην πιαίζην ηνπ απηνειέγρνπ ζηηο ελ ιφγσ επηρεηξήζεηο. Παξάδεηγκα 1ν Ο.Δ., ε νπνία εθκεηαιιεχεηαη θξνληηζηήξην μέλσλ γισζζψλ (Μ..Κ.Κ. 30%, Κ.Α. 8022) θαη ηεξεί βηβιία Β θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 παξνπζηάδεη ηα αθφινπζα δεδνκέλα βάζεη ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ: Αθαζάξηζηα έζνδα 140.000,00 Έμνδα θαη δαπάλεο (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ) 110.000,00 Με βάζε ηα παξαπάλσ δεδνκέλα, ε σο άλσ Ο.Δ., εθφζνλ επηζπκεί λα ππαρζεί ζηνλ απηνέιεγρν γηα ηε ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, κε ηε δήισζε θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηνπ νηθνλ. έηνπο 2011 πξέπεη λα δειψζεη πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 157.142,86 [110.000 30 Παξάδεηγκα 2ν Δ.Π.Δ., ε νπνία αζρνιείηαη κε ηελ ελνηθίαζε επηβαηηθψλ απηνθηλήησλ (Μ..Κ.Κ. 31%, Κ.Α. 7301) θαη ηελ ελνηθίαζε κνηνπνδειάησλ (Μ..Κ.Κ. 27%, Κ.Α. 7302), θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 παξνπζηάδεη ηα αθφινπζα δεδνκέλα βάζεη ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ: 10 ].
Αθαζάξηζηα έζνδα απφ ελνηθίαζε επηβαηηθψλ απηνθηλήησλ ΑΓΑ: 4ΙΙΡΗ-Η (80.000 ) θαη ελνηθίαζε κνηνπνδειάησλ (20.000 ).000,00 Έμνδα θαη δαπάλεο (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ) 72.000,00 Μέζνο ζηαζκηθφο ζπληειεζηήο (80.000 31%) (20.000 27%).000 30,20% Με βάζε ηα παξαπάλσ δεδνκέλα, ε σο άλσ Δ.Π.Δ., εθφζνλ επηζπκεί λα ππαρζεί ζηνλ απηνέιεγρν γηα ηε ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, κε ηε δήισζε θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηνπ νηθνλ. έηνπο 2011 πξέπεη λα δειψζεη πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 103.151,86 [72.000 30, 20 γ. Μηθηέο επηρεηξήζεηο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ θαη παξνρήο ππεξεζηψλ Οη κηθηέο επηρεηξήζεηο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ θαη παξνρήο ππεξεζηψλ πξέπεη λα δειψλνπλ πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν ή κεγαιχηεξν ηνπ αζξνίζκαηνο ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ πνπ πξνζδηνξίδνληαη θαηά θαηεγνξία δξαζηεξηφηεηαο ζχκθσλα κε ηα νξηδφκελα ζηηο πξνεγνχκελεο ππνπεξηπηψζεηο α θαη β, κε επηκεξηζκφ ησλ θνηλψλ δαπαλψλ ζηηο επί κέξνπο δξαζηεξηφηεηεο αλάινγα κε ην πνζνζηφ ζπκκεηνρήο ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ θάζε δξαζηεξηφηεηαο ζην ζχλνιν ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηεο δηαρεηξηζηηθήο πεξηφδνπ απφ φιεο ηηο δξαζηεξηφηεηεο. Καησηέξσ παξαηίζεηαη ελδεηθηηθψο έλα παξάδεηγκα αλαθνξηθά κε ηνλ ηξφπν ππνινγηζκνχ ηνπ θαη ειάρηζην δεινχκελνπ πνζνχ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ζην πιαίζην ηνπ απηνειέγρνπ ζηηο ελ ιφγσ επηρεηξήζεηο. Παξάδεηγκα Δ.Δ., ε νπνία εθκεηαιιεχεηαη μελνδνρείν χπλνπ Β θαηεγνξίαο (Μ..Κ.Κ. 13%, Κ.Α. 9009α) θαη εζηηαηφξην εληφο ηνπ μελνδνρείνπ (Μ..Κ.Κ. 15%, Κ.Α. 9010) θαη ηεξεί βηβιία Β θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 παξνπζηάδεη ηα αθφινπζα δεδνκέλα βάζεη ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ: ]. Ξελνδνρείν Δζηηαηφξην Αθαζάξηζηα έζνδα 130.000,00 40.000,00 Κφζηνο πσιεζέλησλ αγαζψλ 0,00 30.000,00 Έμνδα θαη δαπάλεο (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ) 110.000,00 3.000,00 11
Κνηλά έμνδα θαη δαπάλεο χςνπο 8.000 (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ), επηκεξηδφκελα αλά δξαζηεξηφηεηα 130.000 [8.000 170.000 = 6.117,65 γηα ην μελνδνρείν θαη 8.000 40.000 170.000 = 1.882,35 γηα ην εζηηαηφξην] 6.117,65 1.882,35 Με βάζε ηα παξαπάλσ δεδνκέλα, ε σο άλσ Δ.Δ., εθφζνλ επηζπκεί λα ππαρζεί ζηνλ απηνέιεγρν γηα ηε ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, κε ηε δήισζε θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηνπ νηθνλ. έηνπο 2011 πξέπεη λα δειψζεη πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 174.506,62 θαη αλαιπηηθφηεξα, γηα κελ ην μελνδνρείν πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 133.468,56 [(110.000 + 6.117,65) 13 γηα δε ην εζηηαηφξην πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 41.038,06 [(30.000 + 3.000 + 1.882,35) ]. 15 δ. Ακηγψο ειεχζεξνη επαγγεικαηίεο Οη ακηγψο ειεχζεξνη επαγγεικαηίεο πξέπεη λα δειψλνπλ πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν ή κεγαιχηεξν απηνχ πνπ πξνθχπηεη κε ηε δηαδηθαζία πνπ πξνβιέπεηαη γηα ηηο επηρεηξήζεηο ακηγψο παξνρήο ππεξεζηψλ. Γειαδή, πξέπεη λα δειψλνπλ πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν ή κεγαιχηεξν απηνχ πνπ πξνθχπηεη απφ ηνλ πνιιαπιαζηαζκφ ηνπ αζξνίζκαηνο ησλ εμφδσλ θαη δαπαλψλ, ζπκπεξηιακβαλνκέλσλ ζε θάζε πεξίπησζε θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ, κε ην ζπληειεζηή αλαγσγήο απηνχ ζε αθαζάξηζηα έζνδα. Ωο ζπληειεζηήο αλαγσγήο ιακβάλεηαη ν ζπληειεζηήο πνπ πξνθχπηεη απφ ηε ζρέζε ηνπ θιάζκαηνο πνπ αξηζκεηή έρεη ηνλ αξηζκφ εθαηφ () θαη παξνλνκαζηή ηνλ αξηζκφ εθαηφ () κείνλ ηνλ πξνβιεπφκελν ζπληειεζηή θαζαξψλ ακνηβψλ. ε πεξίπησζε πνπ δελ πξνβιέπεηαη γηα ηνλ ειεχζεξν επαγγεικαηία ζπληειεζηήο θαζαξψλ ακνηβψλ, εθαξκφδεηαη ν κέζνο φξνο ησλ ζπληειεζηψλ θαζαξψλ ακνηβψλ. Πξνθεηκέλνπ γηα ειεχζεξνπο επαγγεικαηίεο κε πεξηζζφηεξνπο ηνπ ελφο ζπληειεζηέο θαζαξψλ ακνηβψλ, εθαξκφδεηαη ν κέζνο ζηαζκηθφο ζπληειεζηήο πνπ πξνθχπηεη απφ ηε δηαίξεζε ησλ ζπλνιηθψλ θαζαξψλ θεξδψλ πνπ πξνθχπηνπλ κε ηελ εθαξκνγή ησλ ζπληειεζηψλ θαζαξψλ ακνηβψλ θαηά θαηεγνξία αθαζάξηζησλ εζφδσλ δηα ησλ ζπλνιηθψλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηεο δηαρεηξηζηηθήο πεξηφδνπ. 12 ]
Δπνκέλσο, φζα αλαθέξνληαη ζηελ πην πάλσ ππνπεξίπησζε β γηα ηηο επηρεηξήζεηο ακηγψο παξνρήο ππεξεζηψλ, ζρεηηθά κε ηα έμνδα θαη ηηο δαπάλεο θαζψο θαη ηηο απνζβέζεηο, ηζρχνπλ αλάινγα θαη ελ πξνθεηκέλσ. Καησηέξσ παξαηίζεηαη ελδεηθηηθψο έλα παξάδεηγκα αλαθνξηθά κε ηνλ ηξφπν ππνινγηζκνχ ηνπ θαη ειάρηζην δεινχκελνπ πνζνχ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ζην πιαίζην ηνπ απηνειέγρνπ ζηνπο ακηγψο ειεχζεξνπο επαγγεικαηίεο. Παξάδεηγκα Φπζηθφ πξφζσπν, πνπ αζθεί ην ειεπζέξην επάγγεικα ηνπ δηθεγφξνπ (ζπληειεζηήο θαζαξψλ ακνηβψλ 50%) θαη ηεξεί βηβιία Β θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 παξνπζηάδεη ηα αθφινπζα δεδνκέλα βάζεη ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ: Αθαζάξηζηα έζνδα 120.000,00 Έμνδα θαη δαπάλεο (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ) 70.000,00 Με βάζε ηα παξαπάλσ δεδνκέλα, ην σο άλσ θπζηθφ πξφζσπν, εθφζνλ επηζπκεί λα ππαρζεί ζηνλ απηνέιεγρν γηα ηε ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, κε ηε δήισζε θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηνπ νηθνλ. έηνπο 2011 πξέπεη λα δειψζεη πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 140.000 [70.000 50 ε. Διεχζεξνη επαγγεικαηίεο κε παξάιιειε άζθεζε εκπνξηθήο δξαζηεξηφηεηαο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ ή θαη παξνρήο ππεξεζηψλ Οη ειεχζεξνη επαγγεικαηίεο πνπ παξάιιεια αζθνχλ θαη εκπνξηθή δξαζηεξηφηεηα πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ ή θαη παξνρήο ππεξεζηψλ πξέπεη λα δειψλνπλ πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν ή κεγαιχηεξν απηνχ πνπ πξνθχπηεη απφ ην άζξνηζκα ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ πνπ πξνζδηνξίδνληαη θαηά θαηεγνξία δξαζηεξηφηεηαο ζχκθσλα κε ηα νξηδφκελα ζηηο πξνεγνχκελεο ππνπεξηπηψζεηο δ, α θαη β, θαηά πεξίπησζε, θαη κε αλάινγε εθαξκνγή φζσλ νξίδνληαη ζηελ πξνεγνχκελε ππνπεξίπησζε γ ζρεηηθά κε ηνλ επηκεξηζκφ ησλ θνηλψλ δαπαλψλ. Καησηέξσ παξαηίζεηαη ελδεηθηηθψο έλα παξάδεηγκα αλαθνξηθά κε ηνλ ηξφπν ππνινγηζκνχ ηνπ θαη ειάρηζην δεινχκελνπ πνζνχ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ζην πιαίζην ηνπ απηνειέγρνπ ζηνπο ειεχζεξνπο επαγγεικαηίεο πνπ παξάιιεια αζθνχλ εκπνξηθή δξαζηεξηφηεηα πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ ή θαη παξνρήο ππεξεζηψλ. ]. 13
Παξάδεηγκα Φπζηθφ πξφζσπν, πνπ αζθεί ην ειεπζέξην επάγγεικα ηνπ θηεληάηξνπ (ζπληειεζηήο θαζαξψλ ακνηβψλ 50%) θαη παξάιιεια αζρνιείηαη κε ηελ εκπνξία πηελνηξνθψλ θαη θηελνηξνθψλ ιηαληθψο (Μ..Κ.Κ. 10%, Κ.Α. 5309α) θαη ηελ εθκεηάιιεπζε ζεξαπεπηεξίνπ δψσλ (Μ..Κ.Κ. 34%, Κ.Α. 9224) θαη ηεξεί βηβιία Β θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 παξνπζηάδεη ηα αθφινπζα δεδνκέλα βάζεη ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ: Δκπνξία Δι. πηελνηξνθψλ Θεξαπεπηήξην επάγγεικα θαη δψσλ θηελνηξνθψλ Αθαζάξηζηα έζνδα 60.000,00 120.000,00 40.000,00 Κφζηνο πσιεζέλησλ αγαζψλ 0,00 103.000,00 0,00 Έμνδα θαη δαπάλεο (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ) 35.000,00 4.000,00 26.000,00 Κνηλά έμνδα θαη δαπάλεο χςνπο 12.000 (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ), επηκεξηδφκελα αλά δξαζηεξηφηεηα [12.000 60.000 220.000 = 3.272,73 γηα ην ει. επάγγεικα, 12.000 120.000 220.000 6.545,45 γηα ηελ εκπνξία πηελνηξνθψλ θαη θηελνηξνθψλ, = 40.000 12.000 220.000 = 2.181,82 γηα ην ζεξαπεπηήξην δψσλ] 3.272,73 6.545,45 2.181,82 Με βάζε ηα παξαπάλσ δεδνκέλα, ην σο άλσ θπζηθφ πξφζσπν, εθφζνλ επηζπκεί λα ππαρζεί ζηνλ απηνέιεγρν γηα ηε ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, κε ηε δήισζε θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηνπ νηθνλ. έηνπο 2011 πξέπεη λα δειψζεη πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 245.406,80 θαη αλαιπηηθφηεξα, γηα ην ειεπζέξην επάγγεικα 14
πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 76.545,46 [(35.000 + 3.272,73) 50 ], γηα ηελ εκπνξία πηελνηξνθψλ θαη θηελνηξνθψλ πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 126.161,61 [(103.000 + 4.000 + 6.545,45) 10 ] θαη γηα ην ζεξαπεπηήξην δψσλ πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 42.699,73 [(26.000 + 2.181,82) ]. 34 B. ΚΑΘΑΡΑ ΚΔΡΓΖ α. Δπηρεηξήζεηο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ Οη επηρεηξήζεηο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ, αλαιφγσο ηεο θαηεγνξίαο ησλ βηβιίσλ ηνπ Κ.Β.. πνπ ηεξνχλ, πξέπεη λα δειψλνπλ σο θαζαξά θέξδε ηα αθφινπζα πνζά: Όηαλ ηεξνχλ βηβιία Β ή Γ θαηεγνξίαο, ην πνζφ πνπ πξνθχπηεη εμσινγηζηηθψο κε πνιιαπιαζηαζκφ ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπο, φπσο απηά πξνζδηνξίδνληαη θαηά ηα νξηδφκελα ζηελ ππνπεξίπησζε α ηεο πεξίπησζεο Α ηεο παξνχζαο παξαγξάθνπ, κε ηνλ πξνβιεπφκελν Μ..Κ.Κ. ή ην κέζν φξν ησλ Μ..Κ.Κ. ηνπ πίλαθα ζηνλ νπνίν εληάζζεηαη ε επηρείξεζε, εθφζνλ δελ πξνβιέπεηαη γη απηή Μ..Κ.Κ., ή ην κέζν ζηαζκηθφ ζπληειεζηή, εθφζνλ πξνβιέπνληαη γη απηή πεξηζζφηεξνη ηνπ ελφο Μ..Κ.Κ., θαηά πεξίπησζε. Όηαλ ηεξνχλ βηβιία Α θαηεγνξίαο ή θαη φηαλ δελ ηεξνχλ βηβιία, επεηδή δελ έρνπλ ζρεηηθή ππνρξέσζε, ην πνζφ πνπ νκνίσο πξνθχπηεη εμσινγηζηηθψο κε πνιιαπιαζηαζκφ ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπο, φπσο απηά πξνζδηνξίδνληαη θαηά ηα νξηδφκελα ζηελ ππνπεξίπησζε α ηεο πεξίπησζεο Α ηεο παξνχζαο παξαγξάθνπ, κε ηνλ πξνβιεπφκελν Μ..Κ.Κ. ή ην κέζν φξν ησλ ζπληειεζηψλ ηνπ πίλαθα ζηνλ νπνίν εληάζζεηαη ε επηρείξεζε ή ην κέζν ζηαζκηθφ ζπληειεζηή, θαηά πεξίπησζε, επί εζφδσλ. β. Δπηρεηξήζεηο ακηγψο παξνρήο ππεξεζηψλ Οη επηρεηξήζεηο ακηγψο παξνρήο ππεξεζηψλ πξέπεη λα δειψλνπλ σο θαζαξά θέξδε ην πνζφ πνπ πξνθχπηεη εμσινγηζηηθψο κε πνιιαπιαζηαζκφ ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπο, φπσο απηά πξνζδηνξίδνληαη θαηά ηα νξηδφκελα ζηελ ππνπεξίπησζε β ηεο πεξίπησζεο Α ηεο παξνχζαο παξαγξάθνπ, κε ηνλ πξνβιεπφκελν Μ..Κ.Κ. ή ην κέζν φξν ησλ Μ..Κ.Κ. ηνπ πίλαθα ζηνλ νπνίν εληάζζεηαη ε επηρείξεζε ή ην κέζν ζηαζκηθφ ζπληειεζηή, θαηά πεξίπησζε. γ. Μηθηέο επηρεηξήζεηο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ θαη παξνρήο ππεξεζηψλ 15
Οη κηθηέο επηρεηξήζεηο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ θαη παξνρήο ππεξεζηψλ πξέπεη λα δειψλνπλ σο θαζαξά θέξδε ην πνζφ πνπ πξνθχπηεη απφ ην άζξνηζκα ησλ πνζψλ ησλ θαζαξψλ θεξδψλ πνπ πξνζδηνξίδνληαη θαηά θαηεγνξία δξαζηεξηφηεηαο ζχκθσλα κε ηα νξηδφκελα ζηηο πξνεγνχκελεο ππνπεξηπηψζεηο α θαη β. δ. Ακηγψο ειεχζεξνη επαγγεικαηίεο Οη ακηγψο ειεχζεξνη επαγγεικαηίεο πξέπεη λα δειψλνπλ σο θαζαξά θέξδε ην πνζφ πνπ πξνθχπηεη εμσινγηζηηθψο κε πνιιαπιαζηαζκφ ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπο, φπσο απηά πξνζδηνξίδνληαη θαηά ηα νξηδφκελα ζηελ ππνπεξίπησζε δ ηεο πεξίπησζεο Α ηεο παξνχζαο παξαγξάθνπ, κε ηνλ πξνβιεπφκελν ζπληειεζηή θαζαξψλ ακνηβψλ ή ην κέζν φξν ησλ ζπληειεζηψλ θαζαξψλ ακνηβψλ ή ην κέζν ζηαζκηθφ ζπληειεζηή, θαηά πεξίπησζε. ε. Διεχζεξνη επαγγεικαηίεο κε παξάιιειε άζθεζε εκπνξηθήο δξαζηεξηφηεηαο πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ ή θαη παξνρήο ππεξεζηψλ Οη ειεχζεξνη επαγγεικαηίεο πνπ παξάιιεια αζθνχλ θαη εκπνξηθή δξαζηεξηφηεηα πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ ή θαη παξνρήο ππεξεζηψλ πξέπεη λα δειψλνπλ σο θαζαξά θέξδε ην πνζφ πνπ πξνθχπηεη απφ ην άζξνηζκα ησλ πνζψλ ησλ θαζαξψλ θεξδψλ πνπ πξνζδηνξίδνληαη θαηά θαηεγνξία δξαζηεξηφηεηαο ζχκθσλα κε ηα νξηδφκελα ζηηο πξνεγνχκελεο ππνπεξηπηψζεηο δ, α θαη β, θαηά πεξίπησζε. 3. Ζ παξάγξαθνο 3 ηνπ άξζξνπ 15 ηνπ λ. 3296/2004 αληηθαηαζηάζεθε θαη κε ηηο λέεο δηαηάμεηο απηήο ηεο παξαγξάθνπ νξίδνληαη ηα αθφινπζα: ε φιεο γεληθά ηηο πην πάλσ πεξηπηψζεηο επηρεηξήζεσλ θαη ειεχζεξσλ επαγγεικαηηψλ θαηά ηηο αλσηέξσ δηαθξίζεηο, εθφζνλ ηεξνχληαη βηβιία Β ή Γ θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., ην θαη ειάρηζην δεινχκελν ζην πιαίζην ηνπ απηνειέγρνπ πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ, ην νπνίν πξνζδηνξίδεηαη θαηά ηα πξναλαθεξφκελα (πεξίπη. Α ηεο πξνεγνχκελεο παξαγξάθνπ 2 ηεο παξνχζαο), δελ κπνξεί ζε θακηά πεξίπησζε λα είλαη κηθξφηεξν απηνχ πνπ πξνθχπηεη απφ ηα ηεξεζέληα βηβιία θαη ζηνηρεία ηνπ ππφρξενπ. Δηδηθά ζηηο πεξηπηψζεηο πνπ ηεξνχληαη βηβιία Α θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.. ή δελ ηεξνχληαη βηβιία, επεηδή δελ πθίζηαηαη ζρεηηθή ππνρξέσζε, ην θαη ειάρηζην δεινχκελν ζην πιαίζην ηνπ απηνειέγρνπ πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ δελ κπνξεί ζε θακηά πεξίπησζε λα είλαη κηθξφηεξν απφ ηηο εθξνέο ζηε θνξνινγία Φ.Π.Α. πνπ πξνθχπηνπλ απφ ηα ηεξεζέληα βηβιία θαη ζηνηρεία ή απφ ην ζχλνιν ησλ ηπρφλ ρνλδξηθψλ πσιήζεσλ ηεο νηθείαο δηαρεηξηζηηθήο πεξηφδνπ πνπ πξνθχπηνπλ απφ ηα νηθεία θνξνινγηθά ζηνηρεία εζφδσλ. 16
4. Ζ παξάγξαθνο 4 ηνπ άξζξνπ 15 ηνπ λ. 3296/2004 αληηθαηαζηάζεθε θαη κε ηηο λέεο δηαηάμεηο απηήο ηεο παξαγξάθνπ νξίδνληαη ηα αθφινπζα: ε φιεο γεληθψο ηηο αλαθεξφκελεο ζηελ πην πάλσ παξάγξαθν 2 πεξηπηψζεηο επηρεηξήζεσλ θαη ειεχζεξσλ επαγγεικαηηψλ θαηά ηηο δηαθξίζεηο ηεο ελ ιφγσ παξαγξάθνπ, εθφζνλ ηεξνχληαη βηβιία Β ή Γ θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., ηα θαζαξά θέξδε πνπ πξνζδηνξίδνληαη ζην πιαίζην ηνπ απηνειέγρνπ ζχκθσλα κε ηελ ίδηα παξάγξαθν (πεξίπη. Β ) δελ κπνξεί ζε θακηά πεξίπησζε λα είλαη κηθξφηεξα απηψλ πνπ πξνθχπηνπλ ινγηζηηθψο κε βάζε ηα δεδνκέλα ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ θαη ηηο ηζρχνπζεο δηαηάμεηο, δειαδή απηψλ πνπ πξνθχπηνπλ κε ηελ αθαίξεζε απφ ηα αθαζάξηζηα έζνδα ησλ πξνβιεπφκελσλ απφ ηηο δηαηάμεηο ηνπ Κψδηθα Φνξνινγίαο Δηζνδήκαηνο, εμφδσλ θαη δαπαλψλ. Δθφζνλ ηεξνχληαη βηβιία Α θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.. ή δελ ηεξνχληαη βηβιία, επεηδή δελ πθίζηαηαη ζρεηηθή ππνρξέσζε, ηα θαζαξά θέξδε πνπ πξνζδηνξίδνληαη ζην πιαίζην ηνπ απηνειέγρνπ δελ κπνξεί ζε θακηά πεξίπησζε λα είλαη κηθξφηεξα απηψλ πνπ πξνθχπηνπλ κε βάζε ηα δεδνκέλα ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ θαη ηηο ηζρχνπζεο δηαηάμεηο, δειαδή: i. εθφζνλ πξνβιέπεηαη Μ..Κ.Κ. επί αγνξψλ, δελ κπνξεί λα είλαη κηθξφηεξα απηψλ πνπ πξνθχπηνπλ εμσινγηζηηθψο κε ηνλ πνιιαπιαζηαζκφ ησλ αγνξψλ κε ηνλ πξνβιεπφκελν Μ..Κ.Κ. επί αγνξψλ θαη ii. εθφζνλ δελ πξνβιέπεηαη Μ..Κ.Κ. επί αγνξψλ, δελ κπνξεί λα είλαη κηθξφηεξα απηψλ πνπ πξνθχπηνπλ εμσινγηζηηθψο κε ηνλ πνιιαπιαζηαζκφ ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ, φπσο απηά εμεπξίζθνληαη κε βάζε ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 30 ηνπ Κψδηθα Φνξνινγίαο Δηζνδήκαηνο, κε ηνλ πξνβιεπφκελν Μ..Κ.Κ. επί εζφδσλ. 5. Ζ παξάγξαθνο 5 ηνπ άξζξνπ 15 ηνπ λ. 3296/2004 αληηθαηαζηάζεθε θαη κε ηηο λέεο δηαηάμεηο απηήο ηεο παξαγξάθνπ νξίδνληαη ηα αθφινπζα: χκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ησλ πεξηπηψζεσλ α θαη β ηεο ελ ιφγσ παξαγξάθνπ, νη δειψζεηο θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο θαη Φ.Π.Α. ησλ επηρεηξήζεσλ θαη ειεχζεξσλ επαγγεικαηηψλ πνπ ππάγνληαη ζηε δηαδηθαζία ηνπ απηνειέγρνπ θαη ηελ εθαξκφδνπλ, ζεσξνχληαη πεξαησζείζεο σο εηιηθξηλείο, κφλν γηα ηελ εθκεηάιιεπζε εθφζνλ ππνβάιιεηαη εκπξφζεζκα απφ απηνχο «εηδηθφ ζεκείσκα απηνειέγρνπ Φ.Π.Α.», ζην νπνίν πεξηιακβάλνληαη: i. Οη ηπρφλ δηαθνξέο εθξνψλ ζην Φ.Π.Α. πνπ πξνθχπηνπλ κε βάζε ηα αθαζάξηζηα έζνδα πνπ πξνζδηνξίδνληαη θαηά ηα νξηδφκελα ζηελ πην πάλσ παξάγξαθν 2 (πεξίπη. Α ). Πεξαηηέξσ, πξνθεηκέλνπ λα ππνινγηζηεί ν νθεηιφκελνο Φ.Π.Α. επί ησλ ππφςε δηαθνξψλ, 17
απηέο θαηαλέκνληαη ζε εθξνέο θνξνινγεηέεο θαηά ζπληειεζηή Φ.Π.Α. θαη ζε εθξνέο απαιιαζζφκελεο ρσξίο δηθαίσκα έθπησζεο ηνπ θφξνπ εηζξνψλ. Ζ θαηαλνκή απηή γίλεηαη θαη αλαινγία ησλ βάζεη βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ εθξνψλ. Έηζη, εάλ πθίζηαληαη εθξνέο απαιιαζζφκελεο κε δηθαίσκα έθπησζεο ηνπ θφξνπ εηζξνψλ (π.ρ. εμαγσγέο), νη θαηά ηα παξαπάλσ δηαθνξέο εθξνψλ ζην Φ.Π.Α. δελ θαηαλέκνληαη ζε απηέο. Π.ρ., εάλ ππάξρνπλ θνξνινγεηέεο εθξνέο κε δηθαίσκα έθπησζεο ηνπ θφξνπ εηζξνψλ χςνπο 150.000, εθξνέο απαιιαζζφκελεο ρσξίο δηθαίσκα έθπησζεο ηνπ θφξνπ εηζξνψλ χςνπο 50.000 θαη εθξνέο απαιιαζζφκελεο κε δηθαίσκα έθπησζεο ηνπ θφξνπ εηζξνψλ (εμαγσγέο) χςνπο 70.000 θαη νη δηαθνξέο εθξνψλ ζην Φ.Π.Α. βάζεη ηνπ απηνειέγρνπ αλέξρνληαη ζηα 30.000, νη ηειεπηαίεο ζα θαηαλεκεζνχλ ζηηο θνξνινγεηέεο εθξνέο κε δηθαίσκα έθπησζεο ηνπ θφξνπ εηζξνψλ θαηά πνζφ 22.500 [30.000 150.000 200.000 ] θαη ζηηο απαιιαζζφκελεο εθξνέο ρσξίο δηθαίσκα έθπησζεο ηνπ θφξνπ εηζξνψλ θαηά πνζφ 7.500 [30.000 50.000 200.000 ]. ii. Οη ηπρφλ πξνθχπηνπζεο δηαθνξέο εθξνψλ πνπ αλαινγνχλ ζηνλ πςειφηεξν ζπληειεζηή, επί επηρεηξήζεσλ πψιεζεο εκπνξεπκάησλ ή θαη παξαγσγήο πξντφλησλ κε εθξνέο πνπ ππάγνληαη ζε πεξηζζφηεξνπο απφ έλαλ ζπληειεζηέο Φ.Π.Α., νη νπνίεο νθείινληαη ζηε κεηαθχιηζε εθξνψλ απφ ηνλ πςειφηεξν ζην ρακειφηεξν ζπληειεζηή. Σέηνηα κεηαθχιηζε εθξνψλ ζεσξείηαη φηη πθίζηαηαη φηαλ ην πνζνζηφ ζπκκεηνρήο ησλ εθξνψλ απφ πσιήζεηο (παξαδφζεηο, ελδνθνηλνηηθέο παξαδφζεηο, εμαγσγέο) εκπνξεχζηκσλ αγαζψλ κε ηνλ πςειφηεξν ζπληειεζηή επί ησλ εθξνψλ απφ ηηο ζπλνιηθέο πσιήζεηο (παξαδφζεηο, ελδνθνηλνηηθέο παξαδφζεηο, εμαγσγέο) εκπνξεχζηκσλ αγαζψλ ηεο νηθείαο ρξήζεο είλαη κηθξφηεξν απφ ην πνζνζηφ ζπκκεηνρήο ηνπ θφζηνπο ησλ πσιεζέλησλ εκπνξεχζηκσλ αγαζψλ κε ηνλ πςειφηεξν ζπληειεζηή επί ηνπ ζπλνιηθνχ θφζηνπο ησλ πσιεζέλησλ εκπνξεχζηκσλ αγαζψλ ζηελ ίδηα ρξήζε. ηελ πεξίπησζε απηή, ε θαηαλνκή ησλ εθξνψλ θαηά ζπληειεζηή Φ.Π.Α., ηφζν σο πξνο ηηο εθξνέο βάζεη βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ φζν θαη σο πξνο ηηο ηπρφλ δηαθνξέο εθξνψλ ηεο πξνεγνχκελεο πεξίπησζεο i, γίλεηαη κε βάζε ηελ θαηαλνκή ηνπ θφζηνπο ησλ πσιεζέλησλ αγαζψλ, γηα ηελ εμεχξεζε δε ηνπ θφζηνπο ησλ πσιεζέλησλ αγαζψλ εθαξκφδνληαη νη δηαηάμεηο ηεο πεξίπησζεο γ ηεο παξαγξάθνπ 1 ηνπ άξζξνπ 31 ηνπ Κψδηθα Φνξνινγίαο Δηζνδήκαηνο. Πεξαηηέξσ, ην πνζφ ηνπ νθεηιφκελνπ Φ.Π.Α. πνπ πξνθχπηεη κε βάζε ηελ παξαπάλσ αλαπξνζαξκνγή πξνζαπμάλεηαη θαηά ζαξάληα ηνηο εθαηφ (40%). 18
εκεησηένλ φηη ε λνκίκσο πθηζηάκελε δηαθνξά ζπληειεζηψλ, ζε επηρεηξήζεηο φπσο νη εθδνηηθέο ή νη επηρεηξήζεηο κεηαθνξάο πξνζψπσλ, δελ πξέπεη λα ζπγρέεηαη κε κεηαθχιηζε. Καησηέξσ παξαηίζεληαη ελδεηθηηθά δχν παξαδείγκαηα αλαθνξηθά κε ηελ εθαξκνγή ησλ παξαπάλσ. Παξάδεηγκα 1ν Ο.Δ., ε νπνία εθκεηαιιεχεηαη γπκλαζηήξην (Μ..Κ.Κ. 30%, Κ.Α. 8029α), θξνληηζηήξην (Μ..Κ.Κ. 30%, Κ.Α. 8021) θαη βηβιηνπσιείν ιηαληθψο (Μ..Κ.Κ. 10%, Κ.Α. 3405) θαη ηεξεί βηβιία Β θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., θαηά ηε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1.1. 31.12.2010 παξνπζηάδεη ηα αθφινπζα δεδνκέλα βάζεη ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ: Γπκλαζηήξην θαη θξνληηζηήξην Βηβιηνπσιείν Αθαζάξηζηα έζνδα (απφ ην γπκλαζηήξην 40.000 θαη απφ ην θξνληηζηήξην 105.000 ) 145.000,00 50.000,00 Κφζηνο πσιεζέλησλ αγαζψλ 0,00 40.000,00 Έμνδα θαη δαπάλεο (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ) 116.000,00 7.000,00 Κνηλά έμνδα θαη δαπάλεο χςνπο 10.000 (πεξηιακβαλνκέλσλ θαη ησλ απνζβέζεσλ πνπ αλαινγνχλ), επηκεξηδφκελα αλά δξαζηεξηφηεηα [10.000 145.000 195.000 = 7.435,90 γηα ην γπκλαζηήξην θαη ην θξνληηζηήξην θαη 10.000 50.000 195.000 = 2.564,10 γηα ην βηβιηνπσιείν] 7.435,90 2.564,10 Μέζνο ζηαζκηθφο ζπληειεζηήο γπκλαζηεξίνπ θαη θξνληηζηεξίνπ (40.000 30%) (105.000 30%) 145.000 30% 19
Δθξνέο θνξνινγεηέεο απφ 1.1. 14.3.2010 κε ζπληειεζηή 19% 8.500,00 Δθξνέο θνξνινγεηέεο απφ 15.3. 30.6.2010 κε ζπληειεζηή 21% 11.000,00 Δθξνέο θνξνινγεηέεο απφ 1.7. 31.12.2010 κε ζπληειεζηή 23% 20.500,00 Δθξνέο απαιιαζζφκελεο ρσξίο δηθαίσκα έθπησζεο ηνπ θφξνπ εηζξνψλ 105.000,00 Δθξνέο θνξνινγεηέεο απφ 1.1. 14.3.2010 κε ζπληειεζηή 4,5% 10.500,00 Δθξνέο θνξνινγεηέεο απφ 15.3. 30.6.2010 κε ζπληειεζηή 5% 15.000,00 Δθξνέο θνξνινγεηέεο απφ 1.7. 31.12.2010 κε ζπληειεζηή 5,5% 24.500,00 χλνιν εθξνψλ 145.000,00 50.000,00 Με βάζε ηα παξαπάλσ δεδνκέλα, ε σο άλσ Ο.Δ., εθφζνλ επηζπκεί λα ππαρζεί ζηνλ απηνέιεγρν γηα ηε ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν, κε ηε δήισζε θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηνπ νηθνλ. έηνπο 2011 πξέπεη λα δειψζεη πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 231.408,22 θαη αλαιπηηθφηεξα, γηα ην γπκλαζηήξην θαη ην θξνληηζηήξην πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν κε 176.337 [(116.000 + 7.435,90) ] θαη γηα ην βηβιηνπσιείν πνζφ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηνπιάρηζηνλ ίζν 30 κε 55.071,22 [(40.000 + 7.000 + 2.564,10) 10 Πεξαηηέξσ, ζε φηη αθνξά ην Φ.Π.Α., γηα ηηο δηαθνξέο εθξνψλ χςνπο 31.337 (176.337 145.000) ζηνλ θιάδν παξνρήο ππεξεζηψλ θαη 5.071,22 (55.071,22 50.000) ζηνλ θιάδν εκπνξίαο ε σο άλσ Ο.Δ. ζα πξέπεη λα ππνβάιεη «εηδηθφ ζεκείσκα απηνειέγρνπ Φ.Π.Α.» κε ηα αθφινπζα δεδνκέλα: ]. 20