ΤΕΧΝΟΛΟΓΙΚΟ ΕΚΠΑΙΔΕΥΤΙΚΟ ΙΔΡΥΜΑ ΚΑΒΑΛΑΣ ΣΧΟΛΗ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΚΑΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑΣ ΤΜΗΜΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ

ΤΕΧΝΟΛΟΓΙΚΟ ΕΚΠΑΙΔΕΥΤΙΚΟ ΙΔΡΥΜΑ ΚΑΒΑΛΑΣ ΣΧΟΛΗ ΔΙΟΙΚΗΣΗΣ ΚΑΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑΣ ΤΜΗΜΑ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ Θέμα πτυχιακής εργασίας: «Απαλλαγές από το Φ.Π.Α-Διερεύνηση της αποτελεσματικότητας του μέτρου (Exemptions of VAT-Investigating the results)» Υποβληθείσα στην Καθηγήτρια Ευαγγελίδου Άρτεμις από την σπουδάστρια Γρηγοριάδου Αλεξάνδρα (Δορυλαίου 5, 50200 Πτολεμαΐδα) Έναρξη: 02.4.2012 Παράδοση: 10.9.2012 Πτολεμαΐδα 2012

ΚΑΤΑΛΟΓΟΣ ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΩΝ Ευχαριστίες 1 Σύνοψη...2 Σκοπός και στόχοι της διπλωματικής εργασίας...3 Εισαγωγή...4 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1: ΙΣΤΟΡΙΑ ΦΠΑ.5 1.1 Ιστορική εξέλιξη του Φ.ΠΑ.5 1.1.1 Καθιέρωση του Φ.Π.Α στην Ελλάδα 6 1.1.2 Αντικείμενο του Φόρου.7 1.1.3 Υποκείμενα στο Φόρο Πρόσωπα 10 1.1.4 Μη υποκείμενα στο Φόρο Πρόσωπα...11 1.1.5 Υπολογισμός Φόρου...12 1.2 Ορισμός Φ.Π.Α..12 1.3 Πλεονεκτήματα/Μειονεκτήματα Φ.Π.Α 14 1.4 Η λειτουργία του Φ.Π.Α.16 1.5 Διακρίσεις των Φόρων...17 1.5.1 Πλεονεκτήματα Άμεσων και Έμμεσων Φόρων.....17 1.5.2 Μειονεκτήματα Άμεσων και Έμμεσων Φόρων.17 1.6 Η σχέση ανάμεσα σε άμεσους και έμμεσους φόρους 18 1.7 Οι πρώτοι συντελεστές του Φ.Π.Α... 19 1.7.1 Οι συντελεστές του Φ.Π.Α στην Ελλάδα κατά την περίοδο 1986 και τρόπος υπολογισμού...19 1.7.2 Νέοι συντελεστές Φ.Π.Α 20

ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2: ΑΠΑΛΛΑΓΕΣ ΑΠΟ ΤΟΝ ΦΟΡΟ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ.23 2.1 Γενικά.23 2.2 Απαλλαγές στο εσωτερικό της χώρας (Άρθρο 22)...23 2.3 Απαλλαγές στην εισαγωγή αγαθών (Άρθρο 23) 30 2.4 Απαλλαγές στην εξαγωγή αγαθών εκτός κοινότητα (Άρθρο 24)......31 2.5 Απαλλαγές στην διεθνή διακίνηση αγαθών (Άρθρο 25) 33 2.6 Καθεστώς φορολογικής αποθήκης (Άρθρο 26).35 2.7 Ειδικές Απαλλαγές (Άρθρο 27)..41 2.8 Απαλλαγές στην παράδοση αγαθών σε άλλο κράτος (Άρθρο 28)...42 2.9 Απαλλαγές στην ενδοκοινοτική απόκτηση αγαθών (Άρθρο 29)...43 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 3: Η ΕΚΤΗ ΟΔΗΓΙΑ.ΝΤΙΡΕΚΤΙΒΑ ΤΗΣ Ε.Ο.Κ.44 3.1 Απαλλαγές στο εσωτερικό της χώρας(άρθρο 13).44 3.1.1 Απαλλαγές κατά την εισαγωγή (Άρθρο 14) 50 3.1.2 Απαλλαγές των πράξεων κατά την εξαγωγή των εξομοιούμενων προς αυτές πράξεων και των διεθνών μεταφορών (Άρθρο 15)...53 3.1.3 Ειδικές απαλλαγές να αναγόμενες στη διεθνή διακίνηση αγαθών (Άρθρο 16)..56 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 4: ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΑΠΑΛΛΑΓΗΣ Φ.Π.Α...58 4.1 Διαδικασία Απαλλαγής Φ.Π.Α...58 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 5: ΠΟΛΙΤΙΚΕΣ..65 5.1 Πολιτική 1262/2.8.1993.65 5.2 Πολιτική 1068/17.2.1993...81 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 6: ΕΡΕΥΝΑ 86 1. Μεθοδολογία έρευνας...86 2. Σχεδιασμός και διαδικασία συλλογής των στοιχείων..86 3. Μορφή ερωτηματολογίου...86 4. Επεξεργασία των δεδομένων...86 5. Αξιολόγηση αποτελεσμάτων έρευνας...87 ΚΕΦΑΛΑΙΟ 7:ΣΥΜΠΕΡΑΣΜΑΤΑ...94 7.1 Γενικά συμπεράσματα 94 ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΚΕΣ ΑΝΑΦΟΡΕΣ 96

ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ.99 1. Ερωτηματολόγιο 100

Ευχαριστίες Η παρούσα διπλωματική εργασία είναι το αποτέλεσμα έρευνας, η οποία πραγματοποιήθηκε κατά τη διάρκεια των τελευταίων έξι μηνών. Οφείλω να ευχαριστήσω την επιβλέποντα καθηγήτρια Ευαγγελίδου Άρτεμις, της οποίας η καθοδήγηση σε όλα τα στάδια της διπλωματικής εργασίας, υπήρξε αμέριστη. 1

Σύνοψη Στην εργασία θα αναφέρουμε τον ορισμό του φόρου προστιθέμενης αξίας, την λειτουργία του Φ.Π.Α και την καθιέρωση του στην Ελλάδα. Τέλος θα παρουσιάσω ποιοι απαλλάσσονται από τον φόρο προστιθέμενης αξίας. Για την υλοποίηση των παραπάνω τεθέντων στόχων πραγματοποιήθηκε μια συστηματική βιβλιογραφική έρευνα που συμπεριέλαβε αναζήτηση σε βιβλία και οικονομικές εφημερίδες. Η χρήση του διαδικτύου υπήρξε εκτενής, μιας και το υπό διαπραγμάτευση θέμα είναι αρκετά σύγχρονου επιθυμητό εύρος των αναζητούμενων πληροφοριών. Τα προβλήματα που παρουσιάστηκαν από την χρήση του διαδικτύου ως μέσου άντλησης πληροφοριών (ανώνυμες πηγές, ανεπίσημα στοιχεία κτλ) αντιμετωπίστηκαν με διεύρυνση του βάθους της δευτερογενούς έρευνας και διαμέσου μεγαλύτερης προσπάθειας άντλησης στοιχείων από επίσημες πηγές. Οι στόχοι της παρούσας εργασίας υλοποιούνται μέσα από την παρουσίαση των επτά κεφαλαίων της. Το πρώτο επικεντρώνεται στην ιστορία του Φ.Π.Α ενώ το δεύτερο κεφάλαιο αναφέρεται στις απαλλαγές του Φ.Π.Α, επίσης το τρίτο κεφάλαιο επικεντρώνεται στην έκτη οδηγία ντιρεκτίβα της Ε.Ο.Κ. Το τέταρτο κεφάλαιο αναφέρεται στην διαδικασία απαλλαγής Φ.Π.Α. Το πέμπτο κεφάλαιο αναφέρεται στις πολιτικές 1262/2.8.1993, 1068/17.2.1993, το έκτο κεφάλαιο αναφέρεται στην έρευνα που πραγματοποίησα και το έβδομο κεφάλαιο στα συμπεράσματα της εργασίας. 2

Σκοπός και στόχοι της διπλωματικής εργασίας Ο κεντρικός σκοπός της παρούσας διπλωματικής εργασίας, είναι να ερευνηθεί λεπτομερειακά το θέμα της απαλλαγής του Φ.Π.Α. Ερευνώντας τόσο την θεωρητική προσέγγιση του Νόμου ΦΠΑ ως προς τις απαλλαγές. Διεξαγωγή έρευνας, με την συμπλήρωση ερωτηματολογίων, για την γνώμη των καταναλωτών ως προς την αποτελεσματικότητα του μέτρου. 1.Κατανόηση των απαλλαγών του ΦΠΑ. 2.Αποτελεσματικότητα μέτρου. 3

ΕΙΣΑΓΩΓΗ Ο ΦΠΑ επιβάλλεται σε κάθε φορολογητέα παράδοση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών, δηλαδή σε κάθε παράδοση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών που πραγματοποιείται στη Δημοκρατία, από υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο, μέσα στα πλαίσια ή για προώθηση των δραστηριοτήτων επιχείρησης που ασκεί και εφόσον η σχετική συναλλαγή δεν εξαιρείται από το φόρο, σύμφωνα με την περί ΦΠΑ Νομοθεσία. Επιπρόσθετα, ΦΠΑ επιβάλλεται στις εισαγωγές αγαθών και στις αποκτήσεις αγαθών από άλλα Κράτη μέλη ( Γκλεζάκος, 2008 ). Ο ΦΠΑ είναι έμμεσος φόρος που προορίζεται να επιβαρύνει την καταναλωτική δαπάνη. Είναι έμμεσος φόρος γιατί μεταξύ του καταναλωτή, που τελικά πληρώνει το φόρο, και της Υπηρεσίας ΦΠΑ μεσολαβεί ο επιχειρηματίας πωλητής (υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο) ο οποίος εισπράττει το φόρο από τους πελάτες του και τον αποδίδει στο δημόσιο ταμείο. Ο ΦΠΑ επιβάλλεται στις συναλλαγές που λαμβάνουν χώρα σε όλα τα στάδια της διαδικασίας παραγωγής αγαθών και υπηρεσιών και της διαδικασίας μεταφοράς 1. 1 http://nefeli.lib.teicrete.gr/browse/sdo/log/2010/vamvakousisdionysis,euthimiounikolaos,mylonakieufrosini/at tached-document-1268123468-103752-21832/vamvakousis2010.pdf 4

ΚΕΦΑΛΑΙΟ 1 ο : ΙΣΤΟΡΙΑ Φ.Π.Α 1.1 Ιστορική εξέλιξη του Φ.Π.Α Η Επιτροπή Νιούμαρκ όπως καθιερώθηκε να λέγεται εξετάζοντας τις μέχρι τότε πρακτικές ανά τον κόσμο, μετά από πολλές συζητήσεις πρότεινε την κατάργηση όλων των εφαρμοζομένων εσωτερικών (εθνικών) σωρευτικών φόρων κύκλου εργασιών και την αντικατάστασή τους μ ένα μόνο φόρο, τον ΦΠΑ, που εφάρμοζε επιτυχώς την εποχή εκείνη η Γαλλία σε κάθε στάδιο συναλλαγής πάνω στη προστιθέμενη αξία. Οι προτάσεις της Επιτροπής Νιούμαρκ τελικά έγιναν αποδεκτές και άρχισαν να υλοποιούνται στις 11 Απριλίου του 1967 με την έκδοση από το τότε Συμβούλιο Υπουργών των δύο πρώτων οδηγιών (ντιρεκτίβες), 62/227/ΕΟΚ και 67/228/ΕΟΚ, δια των οποίων και καθιερώθηκε ο ΦΠΑ ως κοινό σύστημα φόρου κύκλου εργασιών στα κράτη-μέλη. Αυτές καθιέρωσαν και τις αρχές του ΦΠΑ (αντικείμενα-πράξεις, υπόχρεους, συντελεστές, βεβαιώσεις κ.λπ.). Η εισαγωγή του ΦΠΑ, βάσει των παραπάνω, ολοκληρώθηκε σταδιακά το 1973. Αργότερα, 10 χρόνια μετά την έκδοση της 2ης οδηγίας, στις 11 Μαΐου του 1977 εκδόθηκε η 6η οδηγία (77/388/ΕΟΚ) η οποία συμπλήρωσε και ολοκλήρωσε κενά πρακτικής των δύο προηγουμένων επεκτείνοντας τον ΦΠΑ μέχρι και το λιανικό εμπόριο. Η οδηγία αυτή έπρεπε να τεθεί σε ισχύ από τις 1 Ιανουαρίου του 1978, πλην όμως δύο μόνο κράτη-μέλη, το Βέλγιο και η Αγγλία είχαν συμμορφωθεί. Έτσι το Συμβούλιο Υπουργών με την 7η οδηγία (78/558/ΕΟΚ) παρέτεινε την προθεσμία εφαρμογής για ένα χρόνο ακόμη. Τελικά οι τελευταίες χώρες-μέλη, η Γερμανία και το Λουξεμβούργο εφάρμοσαν τον ΦΠΑ στις 1 Ιανουαρίου του 1980. Η 6η αυτή οδηγία είναι και η σπουδαιότερη κοινοτική πράξη βάσει της οποίας ρυθμίστηκε αρχικά ο ΦΠΑ ως κοινό φορολογικό σύστημα στην ΕΕ, αλλά και για όλες τις νεότερες συμπληρώσεις και τροποποιήσεις. Στο σημείο αυτό θα πρέπει να σημειωθεί ότι ο ομοιόμορφος υπολογισμός του φόρου απ όλα τα κράτη-μέλη καθώς και ο υπολογισμός ενός κοινού ποσοστού επ αυτού αποτελούν τα βασικότερα στοιχεία στη χρηματοδότηση του κοινοτικού προϋπολογισμού, και 5

αυτός ακριβώς είναι και ο λόγος που παρακολουθείται ιδιαίτερα η εφαρμογή του στα κράτη-μέλη 2. 1.1.1 Καθιέρωση του Φ.Π.Α στην Ελλάδα Στην Ελλάδα καθιερώθηκε την 1η Ιανουαρίου 1987 ύστερα από απόφαση του τότε υπουργού Οικονομικών Δημήτρη Τσοβόλα (νόμος 1642 της 21ης Αυγούστου 1986) με τρίχρονη καθυστέρηση (επρόκειτο να τεθεί σε εφαρμογή την 1η Ιανουαρίου 1984, όμως η Ελλάδα ζήτησε αναβολή για τεχνικού χαρακτήρα δυσκολίες) και ο συντελεστής του ήταν 6% για είδη λαϊκής κατανάλωσης, 16% για υπηρεσίες και 36% για είδη πολυτελείας. Για ένα μικρό χρονικό διάστημα η εφαρμογή του προκάλεσε αρρυθμία στην αγορά. Οι πρώτοι που πλήρωσαν τον φόρο, ήταν οι πελάτες των κέντρων διασκέδασης όπου γιόρτασαν το πρωτοχρονιάτικο ρεβεγιόν, με τον συντελεστή του 36%. Σήμερα ο ΦΠΑ ορίζεται από το Νόμο υπ'αριθμόν 2859 του 2000 (σύμφωνα με την πιο πρόσφατη αναθεώρησή του) επίσης ως είδος έμμεσου φόρου που επιβάλλεται στις συναλλαγές σε ολόκληρη την ελληνική επικράτεια εκτός από την περιοχή του Αγίου Όρους και των υπαγομένων σ αυτό. Πρόκειται για φόρο κύκλου εργασιών και επιρρίπτεται από τον κατά νόμο υπόχρεο σε βάρος του αντισυμβαλλομένου. Καταβάλλεται τμηματικά σε κάθε στάδιο συναλλαγής στην προστιθέμενη αξία και επιρρίπτεται ολόκληρος στην τελική κατανάλωση. Με αυτόν τον τρόπο κάθε βαθμίδα παραγωγής ή συναλλαγής φορολογείται κατ' αποτέλεσμα μόνο ως προς το επιπλέον τίμημα που εισπράττει ο προμηθευτής, δηλαδή ως προς την αξία που προστίθεται στο αγαθό κατά την κάθε βαθμίδα επεξεργασίας του. Υπολογίζεται ουσιαστικά μόνο στην αξία η οποία προστίθεται από κάθε επιχείρηση, δηλαδή στη διαφορά μεταξύ αξίας παράδοσης των αγαθών και αξίας κτήσης τους. Γι' αυτό ονομάζεται και φόρος προστιθέμενης αξίας. Με τον Φ.Π.Α το κράτος εισπράττει φόρο από κάθε συναλλαγή, ενώ από το 2006 και έπειτα επιβαρύνει και τις οικοδομικές εργασίες και υλικά. 2 http://el.wikipedia.org/wiki/%ce%a6%cf%8c%cf%81%ce%bf%cf%82_%ce%a0%cf%81%ce%b F%CF%83%CF%84%CE%B9%CE%B8%CE%AD%CE%BC%CE%B5%CE%BD%CE%B7%CF%82_%C E%91%CE%BE%CE%AF%CE%B1%CF%82 6

1.1.2 Αντικείμενο του Φόρου Αντικείμενο του φόρου σύμφωνα με το άρθρο 2 του Κώδικα Φόρου Προστιθέμενης Αξίας είναι: Η παράδοση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών, εφόσον πραγματοποιείται από επαχθή αιτία στο εσωτερικό της χώρας από υποκείμενο στο φόρο που ενεργεί με αυτή την ιδιότητα. Η εισαγωγή αγαθών στο εσωτερικό της χώρας. Η ενδοκοινοτική απόκτηση αγαθών που πραγματοποιείται από επαχθή αιτία στο εσωτερικό της χώρας από υποκείμενο στο φόρο, ο οποίος ενεργεί με αυτή την ιδιότητα, ή από μη υποκείμενο στο φόρο νομικό πρόσωπο, όταν ο πωλητής είναι υποκείμενος στο φόρο, εγκατεστημένος σε άλλο κράτος μέλος και ενεργεί με αυτή την ιδιότητα και δεν απαλλάσσεται από το φόρο λόγω ύψους πραγματοποιηθέντος ετήσιου κύκλου εργασιών, σύμφωνα με τη νομοθεσία της χώρας του, ούτε υπάγεται στις διατάξεις των παραγράφων 2 και 4 του άρθρου 13 του Κώδικα Φόρου Προστιθέμενης Αξίας. Οι διατάξεις αυτές αναφέρουν πως σε περίπτωση παράδοσης αγαθών μετά από εγκατάσταση ή συναρμολόγηση, με ή χωρίς δοκιμή λειτουργίας, ως τόπος παράδοσης θεωρείται ο τόπος όπου γίνεται η εγκατάσταση ή η συναρμολόγηση. Επιπλέον, η παράδοση αγαθών θεωρείται πως πραγματοποιείται στο εσωτερικό της χώρας, εφόσον πρόκειται για αγαθά, τα οποία αποστέλλονται ή μεταφέρονται από τον προμηθευτή ή από άλλον που ενεργεί για λογαριασμό του από άλλο κράτος-μέλος στο εσωτερικό της χώρας και πληρούνται σωρευτικά οι εξής προϋποθέσεις 3 : o η παράδοση των αγαθών γίνεται προς υποκείμενο στο φόρο ή προς νομικό πρόσωπο μη υποκείμενο στο φόρο, που καλύπτονται από την 3 http://el.wikipedia.org/wiki/%ce%a6%cf%8c%cf%81%ce%bf%cf%82_%ce%a0%cf%81%ce%b F%CF%83%CF%84%CE%B9%CE%B8%CE%AD%CE%BC%CE%B5%CE%BD%CE%B7%CF%82_%C E%91%CE%BE%CE%AF%CE%B1%CF%82 7

παρέκκλιση της παραγράφου 2 του άρθρου 11 ή προς οποιοδήποτε άλλο μη υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο και o δεν πρόκειται για καινούργια μεταφορικά μέσα, ούτε για αγαθά που παραδίδονται μετά από εγκατάσταση ή συναρμολόγηση, με ή χωρίς δοκιμή λειτουργίας, από τον προμηθευτή ή για λογαριασμό του. Η παράγραφος 2 του άρθρου 11 αναφέρει πως κατά παρέκκλιση από την παράγραφο 1, που ορίζει τι θεωρείται ενδοκοινοτική απόκτηση αγαθών, δε θεωρείται ενδοκοινοτική απόκτηση η κατά τις διατάξεις του άρθρου 2 (δηλαδή οι προαναφερθείσες διατάξεις σχετικά με το αντικείμενο του φόρου) απόκτηση αγαθών που πραγματοποιείται: από υποκείμενο στο φόρο που υπάγεται στο ειδικό καθεστώς των αγροτών του άρθρου 41 από υποκείμενο στο φόρο νομικό πρόσωπο, εφόσον το ύψος των συναλλαγών αναχώρησης της αποστολής ή της μεταφοράς, δεν υπερβαίνει κατά την προηγούμενη διαχειριστική περίοδο το ποσό των 10.000 ευρώ και κατά την τρέχουσα διαχειριστική περίοδο δεν υπερβαίνει το ποσό αυτό. Αν πρόκειται για καινούργια μεταφορικά μέσα και προϊόντα που υπάγονται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης τότε θεωρείται ενδοκοινοτική απόκτηση. Τα πρόσωπα που εμπίπτουν σε αυτή την περίπτωση μπορούν να επιλέγουν τη φορολόγησή τους, σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 1(βλέπε ενδοκοινοτικές αποκτήσεις) 4. Το ειδικό καθεστώς των αγροτών (άρθρο 41) προβλέπει πως: 4 http://el.wikipedia.org/wiki/%ce%a6%cf%8c%cf%81%ce%bf%cf%82_%ce%a0%cf%81%ce%b F%CF%83%CF%84%CE%B9%CE%B8%CE%AD%CE%BC%CE%B5%CE%BD%CE%B7%CF%82_%C E%91%CE%BE%CE%AF%CE%B1%CF%82 8

Οι αγρότες, για την παράδοση αγροτικών προϊόντων παραγωγής τους και για την παροχή αγροτικών υπηρεσιών, υπάγονται στο καθεστώς του άρθρου αυτού και δικαιούνται να ζητήσουν την επιστροφή του φόρου του παρόντος νόμου που επιβάρυνε τις αγορές αγαθών ή λήψεις υπηρεσιών, τις οποίες πραγματοποίησαν για την άσκηση της εκμετάλλευσής τους. Σε περίπτωση όμως παράδοσης αγροτικών προϊόντων ή παροχής αγροτικών υπηρεσιών σε άλλους αγρότες, που υπάγονται στο καθεστώς του άρθρου αυτού ή σε μη υποκείμενους στο φόρο δε δικαιούνται να ζητήσουν επιστροφή του φόρου. Επίσης, δεν μπορούν να ζητήσουν επιστροφή οι αγρότες οι οποίοι: o ασκούν τις αγροτικές εκμεταλλεύσεις και παρέχουν τις αγροτικές υπηρεσίες που προβλέπουν οι διατάξεις του άρθρου 42, με τη μορφή εταιρίας οποιουδήποτε τύπου ή αγροτικών συνεταιρισμών(το άρθρο 42 εξηγεί ποιοι θεωρούνται αγρότες), o πωλούν αγροτικά προϊόντα παραγωγής τους, ύστερα από επεξεργασία που μπορεί να προσδώσει σε αυτά χαρακτήρα βιομηχανικών ή βιοτεχνικών προϊόντων, o ασκούν παράλληλα και άλλη οικονομική δραστηριότητα, για την οποία έχουν υποχρέωση να τηρούν βιβλία δεύτερης ή ανώτερης κατηγορίας του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων. o παραδίδουν προϊόντα παραγωγής τους από δικό τους κατάστημα, καθώς και αυτοί που πραγματοποιούν εξαγωγές ή παραδόσεις προϊόντων παραγωγής τους προς άλλο κράτος μέλος, θεωρούνται ότι ασκούν δύο οικονομικές δραστηριότητες και ότι διενεργούν παράδοση αγροτικών προϊόντων από την αγροτική εκμετάλλευση στην εμπορική επιχείρησή τους 5. 5 http://el.wikipedia.org/wiki/%ce%a6%cf%8c%cf%81%ce%bf%cf%82_%ce%a0%cf%81%ce%b F%CF%83%CF%84%CE%B9%CE%B8%CE%AD%CE%BC%CE%B5%CE%BD%CE%B7%CF%82_%C E%91%CE%BE%CE%AF%CE%B1%CF%82 9

1.1.3 Υποκείμενα στο Φόρο Πρόσωπα Πρόσωπο υποκείμενο στο φόρο για σκοπούς ΦΠΑ θεωρείται: κάθε φυσικό ή νομικό πρόσωπο, ημεδαπό ή αλλοδαπό ή ένωση προσώπων, εφόσον ασκεί κατά τρόπο ανεξάρτητο οικονομική δραστηριότητα, ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασης, τον επιδιωκόμενο σκοπό ή το αποτέλεσμα της δραστηριότητας αυτής κάθε πρόσωπο, το οποίο πραγματοποιεί περιστασιακά παράδοση ενός καινούργιου μεταφορικού μέσου, το οποίο αποστέλλεται ή μεταφέρεται προς άλλο Κράτος Μέλος της Ευρωπαϊκής Ένωσης το Ελληνικό Δημόσιο, οι Δήμοι, οι Κοινότητες, και τα λοιπά Νομικά Πρόσωπα Δημοσίου Δικαίου κατά το μέτρο που η μη υπαγωγή στο φόρο των δραστηριοτήτων τους οδηγεί σε στρέβλωση των όρων του ανταγωνισμού, ή εφόσον ασκούν τις παρακάτω δραστηριότητες 6 : o τηλεπικοινωνίες o διανομή αερίου, ηλεκτρισμού, θερμικής ενέργειας o μεταφορά αγαθών o παροχή λιμενικών και αερολιμενικών υπηρεσιών o μεταφορά προσώπων o παράδοση καινούργιων αγαθών που κατασκευάστηκαν για πώληση o εργασίες γεωργικών μεσολαβητικών οργανισμών για αγροτικά προϊόντα, οι οποίες πραγματοποιούνται σύμφωνα με τους κανονισμούς 6 http://el.wikipedia.org/wiki/%ce%a6%cf%8c%cf%81%ce%bf%cf%82_%ce%a0%cf%81%ce%b F%CF%83%CF%84%CE%B9%CE%B8%CE%AD%CE%BC%CE%B5%CE%BD%CE%B7%CF%82_%C E%91%CE%BE%CE%AF%CE%B1%CF%82 10

που καθορίζουν την κοινή οργάνωση της αγοράς των προϊόντων αυτών o εκμετάλλευση πανηγυριών(τοπικών εορτών) και εκθέσεων εμπορικού χαρακτήρα o εναποθήκευση o δραστηριότητες εμπορικών διαφημιστικών γραφείων o δραστηριότητες πρακτορείων ταξιδιών o εργασίες λεσχών και κυλικείων επιχειρήσεων, πρατηρίων και παρόμοιων καταστημάτων o δραστηριότητες οργανισμών ραδιοφώνου και τηλεόρασης εμπορικού χαρακτήρα 7. 1.1.4 Μη Υποκείμενα στο Φόρο Πρόσωπα Ένα πρόσωπο θεωρείται μη υποκείμενο στο φόρο για σκοπούς ΦΠΑ όταν: δε θεωρούμε πως ασκεί οικονομική δραστηριότητα κατά τρόπο ανεξάρτητο όπως π.χ. οι μισθωτοί και λοιπά φυσικά πρόσωπα τα οποία συνδέονται με τον εργοδότη τους με σύμβαση εργασίας ή με οποιαδήποτε άλλη νομική σχέση που δημιουργεί δεσμούς εξάρτησης, όσον αφορά τους όρους εργασίας ή την αμοιβή και συνεπάγεται την ευθύνη του εργοδότη. το Ελληνικό Δημόσιο, οι Δήμοι, οι Κοινότητες και τα λοιπά Νομικά Πρόσωπα Δημοσίου Δικαίου για τις πράξεις παράδοσης αγαθών και παροχής υπηρεσιών που ενεργούν κατά την εκπλήρωση αποστολής τους, ακόμα και αν 7 http://el.wikipedia.org/wiki/%ce%a6%cf%8c%cf%81%ce%bf%cf%82_%ce%a0%cf%81%ce%b F%CF%83%CF%84%CE%B9%CE%B8%CE%AD%CE%BC%CE%B5%CE%BD%CE%B7%CF%82_%C E%91%CE%BE%CE%AF%CE%B1%CF%82 11

εισπράττουν τέλη, δικαιώματα ή εισφορές. Δηλαδή τα πρόσωπα αυτά εξαιρούνται από το φόρο μόνο για τις πράξεις κατά τις οποίες ενεργούν ως δημόσια εξουσία, ενώ για τις λοιπές πράξεις υπόκεινται στο φόρο. 1.1.5 Υπολογισμός Φόρου Παράδειγμα: ο κατασκευαστής αγοράζει την πρώτη ύλη στην τιμή 1,10 Ευρώ. Έστω ότι ο Φ.Π.Α. είναι 10%. Στη συναλλαγή αυτή 1,00 Ευρώ είναι το τίμημα και 10 λεπτά ο Φ.Π.Α. Ο προμηθευτής κατεργάζεται την πρώτη ύλη και πωλεί το προϊόν στην τιμή του 1,43 Ευρώ. Από αυτό 1,30 Ευρώ είναι το τίμημα και 0,13 ο Φ.Π.Α. Από τα 0,13 Ευρώ που οφείλει να αποδώσει ως Φ.Π.Α. τα 0,10 τα έχει ήδη καταβάλει ο κατασκευαστής της πρώτης ύλης, οπότε ο παραγωγός της ενδιάμεσης βαθμίδας οφείλει να αποδώσει πλέον μόνο τα 0,03 που αντιστοιχούν στην αξία που προστέθηκε στο προϊόν από την επεξεργασία του 8. 1.2 Ορισμός Φ.Π.Α Ο ΦΠΑ είναι ένας γενικός έμμεσος φόρος, που επιβαρύνει την εγχώρια κατανάλωση και επιβάλλεται σε όλα τα στάδια της παραγωγικής διαδικασίας στην προστιθέμενη αξία κάθε σταδίου. Επίσης είναι ένας φόρος που επιβάλλει ίση φορολογική μεταχείριση στα εισαγόμενα και εξαγόμενα προϊόντα. Απαλλάσσει τις εξαγωγές καθώς και τα επενδυτικά αγαθά, μέσω της έκπτωσης, της επιστροφής ή αναστολής καταβολής του φόρου. Σε σχέση με τους έμμεσους φόρους που αντικατέστησε παρουσιάζει ορισμένα πλεονεκτήματα όπως η ουδετερότητα του ώστε τα αγαθά και οι υπηρεσίες να επιβαρύνονται με το ίδιο ποσό φόρου, ανεξάρτητα από την προέλευση τους και από τα στάδια της παραγωγικής διαδικασίας που διέρχονται. Καθώς επίσης συμβάλλει στην οικονομική ανάπτυξη με την μη φορολόγηση στην ουσία των επενδύσεων, την πλήρη αποφορολόγηση των εξαγωγών με αποτέλεσμα τα ελληνικά προϊόντα να γίνονται πιο ανταγωνιστικά στις διεθνείς αγορές και τη δικαιότερη κατανομή των φορολογικών φόρων ανάλογα με 8 http://el.wikipedia.org/wiki/%ce%a6%cf%8c%cf%81%ce%bf%cf%82_%ce%a0%cf%81%ce%bf% CF%83%CF%84%CE%B9%CE%B8%CE%AD%CE%BC%CE%B5%CE%BD%CE%B7%CF%82_%CE%91% CE%BE%CE%AF%CE%B1%CF%82 12

την εισοδηματική κατάταξη των κοινωνικών στρωμάτων. Και τέλος είναι ένας φόρος ο οποίος είναι πολύ απλός στη διαχείριση του τόσο στο στάδιο της επιβολής όσο και στο στάδιο της είσπραξης του. Σύμφωνα με το άρθρο του Ν. 2859/00 ο ΦΠΑ επιβάλλεται στις παραδόσεις αγαθών, δηλαδή στις πωλήσεις αγαθών και γενικά στις πράξεις εκείνες που μεταβιβάζεται η κυριότητα ενσώματων κινητών και ακίνητων αγαθών. Επιβάλλεται στις παροχές υπηρεσιών που γίνονται μέσα στην Ελληνική επικράτεια, εφόσον πραγματοποιούνται με αντάλλαγμα, καθώς επίσης στις εισαγωγές αγαθών στο εσωτερικό της χώρας. Τέλος ο ΦΠΑ επιβάλλεται και στις ενδοκοινοτικές αποκτήσεις αγαθών που πραγματοποιούνται από επαχθή αιτία στο εσωτερικό της χώρας από υποκείμενο στο ΦΠΑ, ο οποίος ενεργεί με αυτή την ιδιότητα(του υποκείμενου στο ΦΠΑ) καθώς και από μη υποκείμενο στο ΦΠΑ Ν.Π., εφόσον ο πωλητής που είναι υποκείμενος στο ΦΠΑ είναι εγκατεστημένος σε άλλο κράτος μέλος και ενεργεί με αυτήν την ιδιότητα (του υποκείμενου στο ΦΠΑ) και δεν απαλλάσσεται από το ΦΠΑ λόγω του ύψους πραγματοποιηθέντος ετήσιου κύκλου εργασιών που καθορίζεται στη χώρα του. Όμως η βασική ιδιαιτερότητα που διακρίνει το ΦΠΑ από τους λοιπούς έμμεσους φόρους οφείλεται στο γεγονός ότι δεν εισπράττεται από το Δημόσιο συνολικά όλο το ποσό που αναλογεί στο στάδιο της τελικής κατανάλωσης, όπως γίνεται με τους λοιπούς έμμεσους γενικούς φόρους. Η είσπραξη γίνεται κατά τη διάρκεια του κύκλου παραγωγής και διανομής των αγαθών, με τμηματικές καταβολές, που αναλογούν στην αξία που προστίθεται στο αγαθό σε κάθε του διακίνηση στα πλαίσια της εμπορίας. Επίσης, ως φόρος κατανάλωσης, για την εκπλήρωση της κοινωνικής και δημοσιονομικής του αποστολής, επιβάλλεται να είναι γενικός, τόσο από γεωγραφικής άποψης όσο και από άποψης πεδίου εφαρμογής. Γενικά, η φορολογία της κάθε χώρας εκτός της εκπλήρωσης του ταμιευτικού της σκοπού, αποτελεί και μέσο διαμόρφωσης της κοινωνικής και οικονομικής πολιτικής και ως ένα βαθμό η αναίρεση χαρακτήρα της γενικότητας είναι επιτρεπτή και δικαιολογημένη. Έτσι, προκειμένου για απαλλαγές και εξαιρέσεις που αφορούν υποβαθμισμένες οικονομικά περιοχές ή δραστηριότητες κοινωνικού περιεχομένου π.χ εκείνες που αφορούν την υγεία, την παιδεία κλπ επιβάλλεται η καθιέρωση των απαλλαγών, έστω και αν αυτές καταλήγουν σε βάρος της ταμιευτικής λειτουργίας. Όμως από τα πρώτα 13

χρόνια εφαρμογής του ΦΠΑ, παρατηρήθηκε μια συρρίκνωση της γενικότητας του φόρου η οποία σε ορισμένες περιπτώσεις ήταν απόλυτα δικαιολογημένη, π.χ η εφαρμογή μειωμένων συντελεστών φόρου στα νησιά του Αιγαίου, αδικαιολόγητη όμως σε άλλες περιπτώσεις όπως η απαλλαγή του ΦΠΑ των αμοιβών των ελεύθερων επαγγελματιών όπως των δικηγόρων, των συμβολαιογράφων κλπ σε αντίθεση με άλλους επαγγελματίες που είναι υποκείμενοι στο φόρο 9. 1.3 Πλεονεκτήματα και Μειονεκτήματα του φόρου Προστιθέμενης αξίας Ο ΦΠΑ παρουσιάζει αρκετά πλεονεκτήματα και μειονεκτήματα. Τα κυριότερα από αυτά είναι : ΠΛΕΟΝΕΚΤΗΜΑΤΑ Ο ΦΠΑ είναι «ουδέτερος» φόρος δηλαδή εξασφαλίζει για όμοια προϊόντα,που διατίθονται στην ίδια τιμή, την ίδια φορολογική επιβάρυνση ανεξάρτητα από τα στάδια που περνάει ένα προϊόν από τον παραγωγό μέχρι τον καταναλωτή. Αν για παράδειγμα δυο προϊόντα που επιβαρύνονται με το ίδιο συντελεστή και που πωλούνται στην ίδια τιμή στον καταναλωτή, επιβαρύνονται με το ίδιο ποσό φόρου ανεξάρτητα αν το ένα έχει περάσει από δυο στάδια μεταπώλησης και το άλλο από τρία. Ένα άλλο πλεονέκτημα του ΦΠΑ είναι ότι δεν φορολογούνται οι εξαγωγές και οι υπηρεσίες που εξυπηρετούν τις εξαγωγές καθώς και οι επενδύσεις. Έτσι συμβάλλει θετικά στην οικονομική ανάπτυξη και την απασχόληση γιατί βοηθά στο να γίνουν τα εγχώρια προϊόντα πιο ανταγωνιστικά στην εγχώρια και την διεθνή αγορά. Τέλος υποστηρίζεται ότι ο ΦΠΑ πλεονεκτεί σχετικά με τις άλλες μορφές έμμεσων φόρων δαπάνης γιατί διευκολύνει τον περιορισμό της φοροδιαφυγής. Αυτό βασικά οφείλεται στον αυτόματο έλεγχο που γίνεται με τη μέθοδο πίστωσης του φόρου. Σύμφωνα με τη μέθοδο αυτή το ποσό φόρου που καταβάλλει ο πωλητής ενός προϊόντος το αφαιρεί ο αγοραστής από το ποσό φόρου που καταβάλλει ο πωλητής ενός προϊόντος το αφαιρεί ο αγοραστής από το πόσο φόρου που οφείλει. Γι αυτό το λόγο ο αγοραστής έχει συμφέρον να ζητήσει από τον πωλητή να εκδώσει τιμολόγιο για τις αγορές που κάνει και να τα γράψει πάνω σ αυτό το ποσό φόρου που αντιστοιχεί στις πωλήσεις του. Έτσι κάθε επιτηδευματίας για παράδειγμα έχει 9 http://nefeli.lib.teicrete.gr/browse/sdo/log/2007/katarachia/attached-document/2007katarachia.pdf 14

συμφέρον να ζητά τιμολόγιο για τις αγορές που κάνει προκειμένου να αφαιρέσει από το φόρο που εισπράττει κατά την πώληση των εμπορευμάτων του, το φόρο που πλήρωσε για τις αγορές του, για τα γενικά έξοδα του και για τις επενδύσεις του 10. ΜΕΙΟΝΕΚΤΗΜΑΤΑ Ο ΦΠΑ είναι πιο πολύπλοκος σε σχέση με τους άλλους φόρους δαπάνης. Δηλαδή η όλη διαδικασία βεβαίωσης και είσπραξης του φόρου δημιουργεί προβλήματα για δύο λόγους : Α ) ο ΦΠΑ συνήθως καλύπτει πολύ μεγαλύτερο αριθμό επιχειρήσεων σε σχέση με τις άλλες μορφές έμμεσων φόρων δαπάνης. Β ) ορισμένες από τις επιχειρήσεις που υποβάλλονται στο φόρο είναι μικρές και η λογιστική του οργάνωση ανεπαρκής. Τα διαδικαστικά αυτά προβλήματα γίνονται τόσο περισσότερα όσο μεγαλύτερος είναι ο αριθμός των φορολογικών συντελεστών που χρησιμοποιούνται γιατί όπως έχουμε ήδη αναφέρει όταν χρησιμοποιούνται περισσότεροι από έναν συντελεστές η επιχείρηση πρέπει να διακρίνει στα βιβλία της τις πωλήσεις της σε διάφορες κατηγορίες ανάλογα με το συντελεστή στον οποίο υπάγεται κάθε είδος. Επίσης ο ΦΠΑ παρουσιάζει σημαντικά προβλήματα όταν ορισμένες επιχειρήσεις εξαιρούνται από το φόρο. Στην περίπτωση αυτή η επιχείρηση μπορεί να μην πληρώνει φόρο, όμως της επιστρέφεται το ποσό φόρου που έχει ενσωματωθεί στα προϊόντα της σε προηγούμενα στάδια της παραγωγικής διαδικασίας. Πιο συγκεκριμένα, μια εξαιρούμενη επιχείρηση από το φόρο δεν είναι υποχρεωμένη να εκδίδει τιμολόγια, ούτε να υποβάλλει δήλωση στην εφορία και να αποδίδει φόρο. Είναι δηλαδή έξω από το σύστημα του ΦΠΑ. Αυτό όμως έχει σαν συνέπεια οι αγοραστές των επόμενων σταδίων να αποφεύγουν τις συναλλαγές με αυτές τις επιχειρήσεις γιατί θα επιβαρύνονται περισσότερες αφού χωρίς τιμολόγιο, δεν θα γνωρίζουν ποιο είναι το ποσό φόρου που ενσωματώθηκε σε προηγούμενα στάδια ώστε να το αφαιρέσουν από το ποσό φόρου που οφείλουν στο δημόσιο για τις πωλήσεις τους. Έτσι πληρώνουν φόρο σύμφωνα με τη συνολική αξία των πωλήσεων τους. Τέλος ιδιαίτερα προβλήματα αντιμετωπίζει η εφαρμογή του ΦΠΑ στις μικρές επιχειρήσεις λόγω της ανεπαρκούς λογιστικής οργάνωσης τους αλλά και του μικρού κύκλου εργασιών με αποτέλεσμα πολλές φορές τα έσοδα να μην 10 http://nefeli.lib.teicrete.gr/browse/sdo/log/2007/katarachia/attached-document/2007katarachia.pdf 15

καλύπτουν ούτε καν το δημοσιονομικό κόστος του φόρου. Προβλήματα δημιουργούνται επίσης σχετικά με τη φορολογία του γεωργικού τομέα λόγω του μεγάλου αριθμού και της έλλειψης λογιστικής οργάνωσης των εκμεταλλεύσεων 11. 1.4 Η λειτουργία του Φ.Π.Α Σε μια επιχείρηση ο Φ.Π.Α. λειτουργεί με τον εξής τρόπο : Α) Η επιχείρηση παραλαμβάνει από τους προμηθευτές της κάποια τιμολόγια, τα οποία αφορούν αγορές που έχει κάνει από αυτούς και στα οποία αναγράφεται χωριστά η άξια των αγορών και η αξία του Φ.Π.Α., Β) Η ίδια επιχείρηση, εκδίδει στους πελάτες της τιμολόγια στα οποία αναγράφεται η αξία των αγαθών που τους χρεώνει και η αξία του Φ.Π.Α. που αναλογεί στις συγκεκριμένες πωλήσεις. Η επιχείρηση λοιπόν έχει εισπράξει ένα ποσό Φ.Π.Α. από τους πελάτες της, βάση των πωλήσεών της, και έχει πληρώσει ένα Φ.Π.Α. στους προμηθευτές της, βάση των αγορών της. Καλείται λοιπόν να αφαιρέσει από το Φ.Π.Α. που πλήρωσε, το Φ.Π.Α. που εισέπραξε και τη διαφορά θα πρέπει να την αποδώσει στο Δημόσιο. Παράδειγμα λειτουργίας του Φ.Π.Α. Υποθέτουμε ότι ο συντελεστής Φ.Π.Α. για τα προϊόντα που εμπορεύεται η επιχείρηση Α είναι 23% και τηρεί βιβλία β κατηγορίας. - Κατά τη διάρκεια του 10ου μήνα 2012 αυτή πουλάει εμπορεύματα αξίας 10.000 ευρώ. Στην τιμή αυτή των εμπορευμάτων έχει υπολογίσει και έχει εισπράξει Φ.Π.Α. με 23% ευρώ 2.300. - Κατά την ίδια περίοδο έχει αγοράσει εμπορεύματα αξίας 8.000 ευρώ για τα οποία υπολογίστηκε από τους προμηθευτές της Φ.Π.Α. 23%, δηλαδή 1.840 ευρώ. Η επιχείρηση αυτή πρέπει να καταβάλει στο δημόσιο για το μήνα αυτό Φ.Π.Α. 380 ευρώ (2.300 1.840 = 460 ευρώ) με περιοδική δήλωση που θα την υποβάλλει στη Δ.Ο.Υ μέχρι 20.2.08. 11 http://nefeli.lib.teicrete.gr/browse/sdo/log/2007/katarachia/attached-document/2007katarachia.pdf 16

1.5 Διακρίσεις των Φόρων Οι φόροι διακρίνονται σε άμεσους και έμμεσους Άμεσοι είναι ο Φόρος Εισοδήματος, Φόρος Κληρονομιών Γονικών Παροχών, Δωρεών. 1.5.1 Πλεονεκτήματα Άμεσων Φόρων Δικαιότεροι Σταθερότητα Απόδοσης Μικρό Κόστος Είσπραξης Ακριβής Γνώση Ποσών από τους Φορολογούμενους Πλεονεκτήματα Έμμεσων Φόρων Εύκολη Είσπραξη Ευκολότερη Καταβολή Δυσκολότερη Φοροδιαφυγή Μεγαλύτερη Απόδοση Εισπράττονται και από τους ξένους τουρίστες 1.5.2 Μειονεκτήματα Άμεσων Φόρων Δεν έχουν άμεση απόδοση όπως οι έμμεσοι Ευνοούν την φοροδιαφυγή(είναι για τους τίμιους) Γίνονται αντικείμενο πολιτικής εκμετάλλευσης (αλλαγή βάσης κλπ) Δυσκολότερη διαδικασία είσπραξης 17

Μειονεκτήματα Έμμεσων Φόρων Το βασικότερο μειονέκτημα των έμμεσων φόρων είναι η αβέβαιη είσπραξη σε περιόδους οικονομικών κρίσεων 12. 1.6 Η σχέση ανάμεσα σε άμεσους και έμμεσους φόρους Αποτελεί δε μεγάλο πρόβλημα για κάθε κυβέρνηση η σχέση ανάμεσα στους άμεσους και έμμεσους φόρους επειδή συνήθως μεγαλύτεροι άμεσοι φόροι δείχνουν μεγαλύτερο επίπεδο ανάπτυξης, ενώ το αντίθετο συμβαίνει για μεγαλύτερους έμμεσους φόρους που δείχνουν αναπτυσσόμενα ή και υποανάπτυκτα κράτη. Στη χώρα μας δυστυχώς η σχέση είναι υπέρ των έμμεσων φόρων. Οι ισχύουσες διατάξεις στη χώρα μας είναι οι εξής: Κώδικας Φορολογίας Εισοδήματος (ν. 2238/94), Κώδικας Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (ν. 1642/86 όπως τροποποιήθηκε και ισχύει με το ν.2859/2000) και ΚΒΣ (ΠΔ 186/92 όπως τροποποιείται μέχρι σήμερα). Πρόσφατα οι ισχύουσες διατάξεις τροποποιήθηκαν με το νέο φορολογικό νομοσχέδιο (3842/2010). Παρά την πληθώρα νόμων που ισχύουν σήμερα είναι εντυπωσιακή η διάσταση που λαμβάνει το φαινόμενο της φοροδιαφυγής στην Ελλάδα 13. 13 http://nefeli.lib.teicrete.gr/browse/sdo/log/2007/katarachia/attached-document/2007katarachia.pdf 18

1.7 Οι πρώτοι συντελεστές του Φ.Π.Α στα κράτη-μέλη της Ε.Ο.Κ Σε αυτή την παράγραφo θα μιλήσουμε για τους συντελεστές του Φ.Π.Α. που ίσχυσαν σε κάθε κράτος. Η πρώτη χώρα που εφάρμοσε το καθεστώς του Φ.Π.Α. ήταν η Δανία στις 03/07/1967. Η λειτουργία του ποσοστού όμως τέθηκε σε ισχύ στις 30/06/1980. Οι επόμενες χώρες που ακολούθησαν ήταν η Γαλλία και η Γερμανία στις οποίες εφαρμόσθηκε ο Φ.Π.Α. την 01/01/1968 και τέθηκε σε ισχύ ποσοστού το έτος 1986 και 1983 αντίστοιχα. Ακολούθησαν, η Ολλανδία το έτος 1969, το Λουξεμβούργο το έτος 1970, το Βέλγιο το έτος 1971, η Ιρλανδία το 1972, το Ηνωμένο Βασίλειο το 1973, η Ιταλία το 197,3 η Πορτογαλία το 1986, η Ισπανία το έτος 1986, ενώ η Ελλάδα ήταν η τελευταία χώρα που μπήκε στο σύστημα του Φ.Π.Α., το έτος 1987 14. 1.7.1 Οι συντελεστές του Φ.Π.Α στην Ελλάδα κατά την περίοδο 1986 και τρόπος υπολογισμού του Όταν αναφερόμαστε στη φράση «συντελεστές του Φ.Π.Α.», εννοούμε ένα ποσοστό με το οποίο θα πολλαπλασιαστεί η φορολογητέα αξία, προκειμένου να υπολογιστεί το ποσό του φόρου. Σύμφωνα με τις οδηγίες της Ε.Ο.Κ., ο αριθμός των συντελεστών αυτών, θα έπρεπε να ήταν περιορισμένος, προκειμένου να επιτευχθεί σωστή και οικονομική διαχείριση του φόρου. Τα κράτη-μέλη, όμως, ήταν εκ των προτέρων διατεθειμένα να χρησιμοποιήσουν ένα μικρό αριθμό συντελεστών, γιατί με αυτό τον τρόπο θα είχαν επιτύχει καλύτερη οργάνωση και ορθή εφαρμογή του νόμου. Τέθηκε, λοιπόν, σε ισχύ ένας χαμηλός συντελεστής για τα είδη πρώτης ανάγκης, ένας υψηλός για τα είδη πολυτελείας και ένας ενδιάμεσος για τα υπόλοιπα είδη, οι οποίοι είχαν ισχύ τόσο στα εισαγόμενα όσο και στα εγχώρια αγαθά. 14 http://nefeli.lib.teicrete.gr/browse/sdo/log/2007/katarachia/attached-document/2007katarachia.pdf 19

Σύμφωνα λοιπόν με τα παραπάνω, ορίστηκαν τρεις συντελεστές, το ποσοστό των οποίων καθορίστηκε σε 6%, 36% και 18% αντίστοιχα. Ειδικότερα, για την περιοχή των Δωδεκανήσων υπήρξαν ειδικές εκπτώσεις φόρου, οι οποίες αφορούσαν: 1) Για τα αγαθά πρώτης ανάγκης, τα οποία υπάγονταν στο χαμηλό συντελεστή αλλά και για αυτά που υπάγονταν στον κανονικό συντελεστή, υπήρχε μείωση κατά 30%. Εξαίρεση αποτελούσαν τα καπνοβιομηχανικά προϊόντα, και το ηλεκτρικό ρεύμα, για τα οποία η μείωση αυτή δεν ίσχυε και 2) Για τα αγαθά τα οποία εντάσσονταν στον υψηλό συντελεστή, δηλαδή τα είδη πολυτελείας, η μείωση ήταν 15% επί του υψηλού συντελεστή. Σε αυτό το σημείο, θα πρέπει να επισημάνουμε, πως για να επωφεληθούν οι επιχειρήσεις από τη μείωση αυτή των συντελεστών, θα έπρεπε να ήταν εγκατεστημένες στα Δωδεκάνησα ενώ παράλληλα τα αγαθά τη στιγμή της πώλησης να βρίσκονταν στην ίδια περιοχή. Αξίζει να σημειώσουμε, πως στην περίπτωση που αποστέλλονταν αγαθά από την υπόλοιπη Ελλάδα προς τα Δωδεκάνησα οι συντελεστές έπαιρναν την κανονική τους μορφή και όχι τη μορφή μειωμένου συντελεστή. Επιπροσθέτως, οι παραπάνω εκπτώσεις επί των κανονικών συντελεστών, δεν ίσχυαν στην περίπτωση της παροχής υπηρεσιών στην περιοχή των Δωδεκανήσων. Αυτό είχε ως αποτέλεσμα την άνιση μεταχείριση των αγαθών και μάλιστα εις βάρος των εγχωρίων 15. 1.7.2 Νέοι συντελεστές Φ.Π.Α από 1/9/2011 στην εστίαση Οι νέοι συντελεστές ΦΠΑ σε απλοποιημένη μορφή. α) Σε 23% οι χυμοί φρούτων και λαχανικών. β) Σε 23% τα έτοιμα ροφήματα και παρόμοια είδη όπως είναι ο καφές, το τσάι, η σοκολάτα κλπ. γ) Σε 23% τα αεριούχα νερά, φυσικά ή τεχνητά. Παραμένουν στο 13% μόνο τα μη αεριούχα φυσικά ή τεχνητά μεταλλικά νερά που δεν έχουν προσθήκη ζάχαρης ή άλλων γλυκαντικών, ούτε αρωματισμένα. 15 http://nefeli.lib.teicrete.gr/browse/sdo/log/2007/katarachia/attached-document/2007katarachia.pdf 20

δ) Σε 23% τα αναψυκτικά εν γένει. ε) Υπηρεσίες Εστίασης: ε1) Στο 23% όταν σερβίρω φαγητά (άρα και γλυκά) που παρασκευάζονται με βρασμό, ψήσιμο, τηγάνισμα, ζέσταμα ή άλλο τρόπο, ή ποτά σε τραπέζι-μπαρ Εξαίρεση: Οι παραδόσεις φαγητών από κυλικεία εντός εκπαιδευτικών ή νοσηλευτικών επιχειρήσεων ή ιδρυμάτων ή ιδρυμάτων κοινωνικής πρόνοιας συνεχίζουν στο 13%. Δεν ισχύει όμως για τα ποτά (αναψυκτικά, καφέδες κ.τ.λ στο 23%) ε2) Στο 23% και όταν τα παραπάνω τα δίνω και σε «πακέτο» Εξαίρεση: Γλυκά από ζαχαροπλαστεία και λοιπές συναφείς επιχειρήσεις που δεν καταναλώνονται επί τόπου (πακέτο) παραμένουν στο 13%. Ξενοδοχεία: Συγκεκριμένα, με την εγκύκλιο ορίζεται ό,τι αφορά υπηρεσίες εστίασης και κατά συνέπεια θα φορολογείται με συντελεστή 23% αντί για 13%, το 5% (αντί για το 8% που όριζε προηγούμενη εγκύκλιος) της ενιαίας τιμής για διαμονή με πρωινό, το 15% (αντί για 20%) για διαμονή με ημιδιατροφή και το 30% (αντί για 40% που είχε οριστεί αρχικά) για τα πακέτα All inclusive 16. Πιο αναλυτικά: 1. Η εστίαση γενικά υπάγεται στον κανονικό συντελεστή ΦΠΑ (23%). Η διάταξη αυτή αφορά και τις υπηρεσίες εστίασης που παρέχονται στις ξενοδοχειακές επιχειρήσεις και τα λοιπά καταλύματα, των οποίων οι υπηρεσίες διαμονής φορολογούνται, από 1/1/2011, με τον υπερμειωμένο συντελεστή ΦΠΑ (6,5%). Με στόχο την αποφυγή ουσιαστικής επιβάρυνσης του ξενοδοχειακού τομέα, ο οποίος συμβάλλει σημαντικά στην ανάπτυξη του τουρισμού, λαμβάνοντας υπόψη και το γεγονός ότι τα τουριστικά πακέτα συμφωνούνται σε χρόνο προγενέστερο της εκτέλεσής τους, στην περίπτωση που οι ξενοδοχειακές επιχειρήσεις παρέχουν υπηρεσίες διαμονής και εστίασης ή άλλες υπηρεσίες έναντι ενιαίας τιμής, υπό την προϋπόθεση ότι ο διαχωρισμός στους επί μέρους συντελεστές δεν είναι εφικτός, γίνεται δεκτό η διάκριση, κατά συντελεστή φόρου, από 1/9/2011, να γίνεται ως εξής: 16 http://nefeli.lib.teicrete.gr/browse/sdo/log/2007/katarachia/attached-document/2007katarachia.pdf 21

α. Διαμονή με πρωινό: 5% της ενιαίας τιμής υπάγεται στον κανονικό συντελεστή ΦΠΑ 23%, ως αντιπαροχή που καταβάλλεται για το πρωινό. β. Διαμονή με ημιδιατροφή: 15% της ενιαίας τιμής υπάγεται στον κανονικό συντελεστή ΦΠΑ 23%, ως αντιπαροχή για το πρωινό και το γεύμα. γ. Διαμονή με το σύστημα all inclusive (πλήρης διατροφή περιλαμβανομένης της κατανάλωσης ποτών και της παροχής λοιπών υπηρεσιών που περιλαμβάνονται στο πακέτο, όπως τηλεφωνική εξυπηρέτηση, χρήση ομπρελών, αθλητικές υπηρεσίες κ.α.): 30% της ενιαίας τιμής υπάγεται στον κανονικό συντελεστή ΦΠΑ 23%, ως αντιπαροχή που καταβάλλεται για τις υπηρεσίες εστίασης, για τις καταναλώσεις αλκοολούχων ή μη ποτών και για τις λοιπές παροχές που ενδεχομένως περιλαμβάνει το πακέτο. Στ) Εμπορικά καταστήματα τροφίμων: Φαγώσιμα παραμένουν στο 13% όταν παρουσιάζονται στα σημεία πώλησης συσκευασμένα, όπως κονσέρβες, αλλαντικά, αλίπαστα, γιαούρτια, έτοιμες σαλάτες, ( ταραμοσαλάτα, τυροσαλάτα, ρώσικη, κλπ.), καθώς και είδη διατροφής που παρουσιάζονται σε μεγάλες συσκευασίες ή μεγάλες ποσότητες και διατίθενται χύμα ή κομμένα σε μικρότερες ποσότητες, όπως αλλαντικά, αλίπαστα, τυριά, ελιές, τουρσί και λοιπά παρόμοια. Μία επιχείρηση που εμπορεύεται διαφορετικά είδη αγαθών ή παρέχει διαφορετικά είδη υπηρεσιών και ανεξάρτητα από τον κωδικό δραστηριότητας που αφορά την κύρια δραστηριότητά της, υποχρεούται να εφαρμόζει τον κατά περίπτωση συντελεστή ΦΠΑ ο οποίος ισχύει για κάθε συγκεκριμένο αγαθό ή κάθε συγκεκριμένη υπηρεσία. Π.χ. (α) επιχείρηση που εκμεταλλεύεται παντοπωλείο και ταβέρνα, για τα τυποποιημένα είδη διατροφής του παντοπωλείου εφαρμόζει τον μειωμένο συντελεστή, ενώ για την ταβέρνα εφαρμόζει τον κανονικό συντελεστή 23%, (β) σούπερ μάρκετ που διατηρεί και τμήμα παράδοσης έτοιμων γευμάτων, για τα προϊόντα του σούπερ μάρκετ εφαρμόζει τον ανάλογο συντελεστή (μειωμένο 13% για τα τυποποιημένα είδη διατροφής) και τον κανονικό συντελεστή 23% για την παράδοση έτοιμων γευμάτων 17. 17 http://nefeli.lib.teicrete.gr/browse/sdo/log/2007/katarachia/attached-document/2007katarachia.pdf 22

Προσοχή: α) Σημειώνεται ότι η απλή τοποθέτηση σάντουιτς σε πλαστική ή άλλη συσκευασία δεν καθιστά τα αγαθά αυτά τυποποιημένα άρα με 23%. β) Καταστήματα όπως τα σούπερ μάρκετ που παραδίδουν έτοιμα μαγειρεμένα φαγητά πρέπει να τα πουλούν με 23% (π.χ. η πώληση ψημένου κοτόπουλου). Ζ) Η παράδοση ψωμιού και άλλων αρτοσκευασμάτων συνεχίζει στο 13%. * Η αλλαγή από 1/9/2011 ισχύει, ανεξάρτητα από τον τρόπο πώλησής τους, δηλαδή χονδρικά ή λιανικά, και ανεξάρτητα από τα σημεία της πώλησης, δηλαδή πώληση από super market, περίπτερα, εστιατόρια, ταχυφαγεία κ.α 18. ΚΕΦΑΛΑΙΟ 2 ο : ΑΠΑΛΛΑΓΕΣ ΑΠΟ ΤΟ ΦΟΡΟ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ 2.1 Γενικά Όταν λέμε απαλλασσόμενες από το ΦΠΑ συναλλαγές, εννοούμε τις συναλλαγές εκείνες δηλαδή τις πωλήσεις ή τις παροχές υπηρεσιών που πραγματοποιούνται και πάνω στην αξία τους δεν προστίθεται ΦΠΑ. Οι απαλλασσόμενες από το ΦΠΑ συναλλαγές αναφέρονται στα άρθρα 22-29 του Ν. 2859/00. Οι απαλλαγές του άρθρου 22 που απαριθμούνται παρακάτω δεν παρέχουν στον υποκείμενο του ΦΠΑ το δικαίωμα να εκπέσει το ΦΠΑ με το οποίο έχει επιβαρυνθεί η απόκτηση των αγαθών και η λήψη των υπηρεσιών ( Καραγιάννης, 2008). 2.2 Απαλλαγές στο εσωτερικό της χώρας (ΑΡΘΡΟ 22 Ν. 2859/00) Απαλλάσσονται από το ΦΠΑ η παροχή υπηρεσιών από τα Ελληνικά Ταχυδρομεία (ΕΛΤΑ) και η παρεπόμενη των υπηρεσιών αυτών παράδοση αγαθών. 18 http://kotoylas.gr/content/neoi-syntelestes-fpa-apo-192011-stin-estiasi 23

Οι δραστηριότητες των εθνικών δικτύων Ραδιοφωνίας και Τηλεόρασης( ΕΡΤ), εκτός από τις δραστηριότητες εμπορικού χαρακτήρα. Τα έσοδα που πραγματοποιούν τα ιδιωτικά κανάλια ραδιοφώνου και τηλεόρασης υπάγονται στο ΦΠΑ χωρίς καμία απολύτως εξαίρεση. Η παροχή μη εμφιαλωμένου νερού και η αποχέτευση που πραγματοποιούνται απευθείας από τους οργανισμούς τοπικής αυτοδιοίκησης ή συνδέσμους αυτών χωρίς τη μεσολάβηση δημοτικών επιχειρήσεων ή από το Δημόσιο και άλλα Ν.Π.Δ.Δ., καθώς και οι ανταποδοτικές εισφορές που επιβάλλουν οι Οργανισμοί Εγγείων Βελτιώσεων (ΟΕΒ) στα μέλη τους για την παροχή αρδευτικού ύδατος. λοιπές παροχές που συνδέονται άμεσα με αυτές απαλλάσσονται από το ΦΠΑ. Η αμοιβή που εισπράττουν τα νοσοκομεία, οι ιδιωτικές κλινικές και οι εκμεταλλευτές ιαματικών λουτρών για ιατρική περίθαλψη, νοσηλεία κλπ και για διάγνωση (ιατρική εξέταση κλπ), καθώς και για φάρμακα και για τροφή που προσφέρουν στους ασθενείς τους δεν υπόκειται σε ΦΠΑ. Η προμήθεια όμως που εισπράττουν νοσηλευτικά ιδρύματα από τους προμηθευτές για την προώθηση των υλικών τους υπόκειται σε ΦΠΑ. Επίσης τα έσοδα που αποκτούν τα νοσηλευτικά ιδρύματα από τηλεφωνικές εξυπηρετήσεις, από εκμετάλλευση κυλικείου, μηχανημάτων κλπ υπόκεινται σε ΦΠΑ. Ακόμα οι αμοιβές που εισπράττουν άλλα πρόσωπα ή φορείς υγείας από νοσοκομεία για υπηρεσίες λιθοτριψίας νοσήλια κλπ απαλλάσσονται από το ΦΠΑ. Οι υπηρεσίες από ορισμένα ελευθέρια επαγγέλματα απαλλάσσονται από το ΦΠΑ. Τέτοια είναι: οι άμισθοι υποθηκοφύλακες, οι δικαστικοί επιμελητές, οι ψυχολόγοι, οι γιατροί, οι μαίες, οι νοσοκόμοι, οι φυσικοθεραπευτές και οι οδοντογιατροί, εφόσον φυσικά αυτοί παρέχουν τις υπηρεσίες τους στα πλαίσια της άσκησης του ελευθέριου επαγγέλματος, όπως είναι για παράδειγμα η διάγνωση, η περίθαλψη καθώς και λοιπές ιατρικές υπηρεσίες. Οι αμοιβές για τις παραπάνω υπηρεσίες (διάγνωσης, περίθαλψης κλπ) απαλλάσσονται από το ΦΠΑ, ανεξάρτητα αν αυτές καταβάλλονται από τον ίδιο τον ασθενή ή από τον ασφαλιστικό του οργανισμό (δημόσιο ΙΚΑ κλπ), ή από οποιοδήποτε τρίτο φυσικό ή νομικό πρόσωπο (π.χ. από νοσοκομεία, ιατρικά κέντρα κλπ). Έτσι οι υπηρεσίες που παρέχουν τα παραπάνω πρόσωπα 24

σε νοσοκομεία, κλινικές, διαγνωστικά κέντρα, τράπεζες, σχολεία κλπ απαλλάσσονται από το ΦΠΑ. Επίσης απαλλάσσονται από το ΦΠΑ οι βιολόγοι, οι βιοχημικοί και ο κλινικοί χημικοί όταν παρέχουν στα εργαστήρια τους υπηρεσίες διάγνωσης όπως προσδιορισμός ενζύμων, σακχάρου, χοληστερίνης, κλπ. Καθώς επίσης οι υπηρεσίες των φυσικών ιατρικήςακτινοφυσικής που παρέχονται από πρόσωπα πανεπιστημιακής εκπαίδευσης σε νοσοκομεία, κλινικές κλπ απαλλάσσονται από το ΦΠΑ ( Καραγιάννης, 2008 ). Οι διατροφολόγοι, οι ψυχολόγοι, οι διαιτολόγοι, οι ομοιοπαθητικοί, οι ποδοθεραπευτές κλπ απαλλάσσονται από το ΦΠΑ, μόνο εφόσον είναι γιατροί, ενώ οι υπόλοιποι ψυχολόγοι κλπ υπόκεινται σε ΦΠΑ. Οι εργασίες οδοντικής προσθετικής απαλλάσσονται από το ΦΠΑ. Τα ανθρώπινα όργανα, φυσικά και τεχνητά. Η παροχή υπηρεσιών από σωματεία ή ενώσεις προσώπων προς τα μέλη τους, που ασκούν δραστηριότητα απαλλασσόμενη από το ΦΠΑ ή μη υποκείμενη στο ΦΠΑ, εφόσον παρέχονται έναντι συνεισφοράς στα κοινά έξοδα και είναι απαραίτητες για την άσκηση της δραστηριότητας αυτής. Η κοινωνική πρόνοια και η ασφάλιση καθώς και η προστασία των παιδιών και των νέων. Για παράδειγμα το ΙΚΑ, τα επικουρικά ταμεία, γηροκομεία (όχι ιδιωτικά) απαλλάσσονται από το ΦΠΑ Η μεταφορά ασθενών με ειδικά οχήματα που είναι κατασκευασμένα ή διαρρυθμισμένα για το σκοπό αυτό, εφόσον για την άσκηση της δραστηριότητας αυτής έχει δοθεί έγκριση από την αρμόδια δημόσια Αρχή. Οι συγγραφείς, οι καλλιτέχνες και οι ερμηνευτές έργων τέχνης. Απαλλάσσονται από το ΦΠΑ όλες οι υπηρεσίες που παρέχονται από τους παραπάνω στα πλαίσια της άσκησης μόνο του ελευθέριου επαγγέλματος τους. Αντίθετα υπάγονται στο ΦΠΑ οι υπηρεσίες που προέρχονται απ ευθείας στο 25

κοινό όπως πχ διαλέξεις από συγγραφείς με αμοιβή, συναυλίες από τραγουδιστές, ρεσιτάλ μουσικών κλπ ( Καραγιάννης, 2008 ). Αξίζει να σημειωθεί ότι υπηρεσίες που παρέχονται απευθείας στο κοινό (δηλαδή φορολογητέες πράξεις) θεωρούνται εκείνες τις οποίες ο λήπτης δέχεται ως τελικός καταναλωτής, δηλαδή υπηρεσίες τις οποίες ο λήπτης δε χρησιμοποιεί για την περαιτέρω ενέργεια κάποιας φορολογητέας ή μη δραστηριότητας (παροχής υπηρεσίας ή παράδοσης αγαθού). Οπότε ένας καλλιτέχνης που προσφέρει τις υπηρεσίες του σε κέντρο διασκέδασης ή σε οποιοδήποτε άλλο εργοδότη απαλλάσσεται από το ΦΠΑ. Αν όμως προσφέρει της υπηρεσίες του απ ευθείας στο κοινό, χωρίς τη μεσολάβηση εργοδότη, ως ελεύθερος επαγγελματίας δεν απαλλάσσεται από το ΦΠΑ. Οι υπηρεσίες εκπαίδευσης γενικά (από δημόσια εκπαιδευτήρια ή από άλλα πρόσωπα αναγνωρισμένα από την αρμόδια αρχή). Η απαλλαγή από το ΦΠΑ ισχύει μόνο για την εκπαίδευση που παρέχεται από τα δημόσια εκπαιδευτήρια, καθώς και από άλλα πρόσωπα που αναγνωρίζονται ότι παρέχουν εκπαίδευση, από την κατά περίπτωση αρμόδια Αρχή, καθώς και στις επιχειρήσεις που έχουν κύρια ή παράλληλη δραστηριότητα την παροχή εκπαίδευσης, επιμόρφωσης σύμφωνα με το καταστατικό τους. Δηλαδή, στην απαλλαγή εμπίπτουν οι παρεχόμενες υπηρεσίες εκπαίδευσης, στις οποίες περιλαμβάνονται η προσχολική εκπαίδευση, η πρωτοβάθμια, η δευτεροβάθμια η τριτοβάθμια εκπαίδευση, η ειδική εκπαίδευση για προβληματικά παιδιά, καθώς και η επαγγελματική εκπαίδευση που παρέχονται από πρόσωπα τα οποία είναι αναγνωρισμένα από το Υπουργείο Παιδείας και Θρησκευμάτων ή από οποιαδήποτε άλλη αρμόδια αρχή κατά περίπτωση. Τα ιδιαίτερα μαθήματα. Απαλλάσσονται από το ΦΠΑ τα έσοδα από ιδιαίτερα μαθήματα που πραγματοποιούνται σε όλες τις βαθμίδες. Ο αθλητισμός και η σωματική αγωγή που συνδέονται με νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα. Οι υπηρεσίες δηλαδή που προέρχονται από αθλητικά νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα (αθλητικά σωματεία κλπ) σε πρόσωπα που ασχολούνται με τον αθλητισμό ή τη σωματική αγωγή, 26

απαλλάσσονται από το ΦΠΑ. Όμως οι υπηρεσίες που παρέχονται από μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα αθλητικά σωματεία σε πρόσωπα που δεν ασχολούνται με τον αθλητισμό ή τη σωματική αγωγή (πχ φιλάθλους) υπόκεινται σε ΦΠΑ. Όπως επίσης και η μίσθωση ευκαιριακά οργανωμένων αθλητικών εγκαταστάσεων όπως γηπέδων, γυμναστηρίων κλπ που διαθέτουν όργανα και εγκαταστάσεις άθλησης υπάγεται στο ΦΠΑ. Τα Φιλανθρωπικά, Συνδικαλιστικά, Πολιτιστικά, Θρησκευτικά, Φιλοσοφικά και Εθνικά σωματεία, εφόσον δεν οδηγούν σε στρέβλωση των όρων του ανταγωνισμού. Απαλλάσσονται από το ΦΠΑ όλες οι υπηρεσίες και τα συναφή μ αυτές αγαθά που παρέχουν τα προαναφερόμενα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα νομικά πρόσωπα, έναντι συνδρομής στα μέλη τους. Οι υπηρεσίες πολιτιστικής ή μορφωτικής φύσης που παρέχονται από οργανισμούς, ιδρύματα ή νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα, εφόσον δεν οδηγούν σε στρέβλωση των όρων του ανταγωνισμού. Κατά συνέπεια απαλλάσσονται από το ΦΠΑ τα εισιτήρια εισόδου στα μουσεία, στους αρχαιολογικούς χώρους κλπ. Όμως η πώληση ιστορικών βιβλίων βιντεοκασετών και διαφανειών υπόκεινται σε ΦΠΑ. Η Διάθεση προσωπικού από νομικά πρόσωπα θρησκευτικού ή φιλοσοφικού χαρακτήρα. Οι εκδηλώσεις για την ενίσχυση των νομικών προσώπων μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα π.χ η οργάνωση μιας καλλιτεχνικής εκδήλωσης σε ένα νοσοκομείο απαλλάσσεται από το Φ.Π.Α εφόσον γίνεται με σκοπό την οικονομική ενίσχυση του νοσοκομείου. Οι ασφαλιστικές και αντασφαλιστικές εργασίες. Δηλαδή δεν υπόκεινται σε ΦΠΑ ασφάλιστρα ούτε οι ασφαλιστικές αποζημιώσεις, αλλά ούτε και οι αμοιβές των ασφαλιστικών πρακτόρων. Όμως άλλες εργασίες όπως η αμοιβή εκτιμητών, η αμοιβή εισπρακτόρων κλπ υπάγονται στο ΦΠΑ. Καθώς επίσης και τα έσοδα που εισπράττουν τα φυσικά ή νομικά πρόσωπα παροχής οδικής βοήθειας υπάγονται στο ΦΠΑ. 27

Οι χρηματικές συναλλαγές και το συνάλλαγμα. Όπως για παράδειγμα η προμήθεια που εισπράττουν οι τράπεζες κατά την αγορά η πώληση συναλλάγματος απαλλάσσεται από το ΦΠΑ. Οι μετοχές, τα μερίδια, οι ομολογίες, και οι λοιποί τίτλοι (πχ αγορά μετοχών μεριδίων κλπ). Όμως οι τίτλοι που αντιπροσωπεύουν εμπορεύματα υπόκεινται στο ΦΠΑ. Τα αμοιβαία κεφάλαια. Η απαλλαγή αυτή καλύπτει την αμοιβή των εταιριών που διαχειρίζονται τα αμοιβαία κεφάλαια και την αμοιβή του θεματοφύλακα. Η χορήγηση, η διαπραγμάτευση και η διαχείριση πιστώσεων. Οι προσωπικές εγγυήσεις και η εγγυήσεις πιστώσεων. Οι καταθέσεις, οι τρεχούμενοι λογαριασμοί και οι πληρωμές. Τέτοιες εργασίες που απαλλάσσονται από το ΦΠΑ είναι και οι μεταφορές καταθέσεων, τα εμβάσματα, οι πιστωτικοί τίτλοι κλπ. Οι μισθώσεις ακινήτων. Απαλλάσσονται από το ΦΠΑ τα ενοίκια κάθε φύσης ακινήτων. Δεν απαλλάσσονται από το ΦΠΑ τα ενοίκια βιομηχανοστασίων, χρηματοθυρίδων, επιπλωμένων δωματίων και κατασκηνώσεων και χώρων στάθμευσης καθώς και των εμπορικών κέντρων. Τα κρατικά λαχεία, το ΠΡΟ-ΠΟ, ΛΟΤΤΟ ΠΡΟΤΟ και τα λαχεία στοιχήματος ιπποδρομιών. Τα γραμματόσημα, τα κινητά επίσημα, τα ένσημα κλπ όταν πωλούνται στην ονομαστική τους αξία απαλλάσσονται του ΦΠΑ. Όσα από αυτά πωλούνται σε τιμή μεγαλύτερη από την ονομαστική τους αξία υπάγονται στο ΦΠΑ. Επίσης απαλλάσσεται από το ΦΠΑ και η προμήθεια που εισπράττουν τα Ταχυδρομικά πρακτορεία. Απαλλάσσονται από το ΦΠΑ η παράδοση αγαθού ή αγαθών επιχείρησης ως συνόλου κλάδου ή μέρους αυτής από επαχθή ή χαριστική αιτία ή με τη μορφή εισφοράς σε υφιστάμενο ή συνιστώμενο νομικό πρόσωπο. Όμως αξίζει να 28

σημειωθεί ότι η απαλλαγή αυτή ισχύει για πωλήσεις αγαθών με την προϋπόθεση ότι πρόκειται για αγαθά, για τα οποία δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης φόρου της αγοράς τους. Οι υπηρεσίες που περιλαμβάνονται στη φορολογητέα βάση των εισαγόμενων αγαθών. Δηλαδή απαλλάσσεται από το ΦΠΑ η παροχή υπηρεσιών των οποίων η αξία περιλαμβάνεται στη φορολογητέα αξία των εισαγωγών. Παλιά (χρησιμοποιημένα) ακίνητα και αυτοτελή οικόπεδα. Από τα ακίνητα δεν υπόκεινται σε ΦΠΑ η μεταβίβαση των παλιών κτιρίων, καθώς και η μεταβίβαση αυτοτελών οικοπέδων, τα οποία θα επιβαρυνθούν με το ΦΑΥ (Φάκελος ασφάλειας υγείας). Επίσης απαλλάσσεται από το ΦΠΑ και η πώληση ακινήτων σε δικαιούχους απαλλαγής από το φόρο μεταβίβασης κατά την απόκτηση πρώτης κατοικίας. Οι εφημερίδες, τα περιοδικά κλπ εφόσον αυτά διακινούνται μέσω πρακτορείων διανομής. Παράδοση αγαθών, όταν όμοια τους απαλλάσσονται από το ΦΠΑ κατά την εισαγωγή. Για παράδειγμα είδη απαραίτητα για τυφλούς ανάπηρους κλπ ή είδη εξοπλισμού των μουσείων απαλλάσσονται από ΦΠΑ. Τα έσοδα που πραγματοποιούν τα καζίνα ( Καραγιάννης, 2008 ). Παράδειγμα( περίπτωση ελευθέρων επαγγελμάτων) Ένας γιατρός (απαλλασσόμενος του Φ.Π.Α για να εισπράξει 100 ευρώ που αποτελούν την καθαρή αμοιβή του από τον ασθενή Α, εκδίδει μια απόδειξη παροχής υπηρεσιών με 100 ευρώ χωρίς να προσθέσει πάνω και Φ.Π.Α. Τα 100 ευρώ τα καταχωρεί στο βιβλίο εσόδων-εξόδων στη στήλη των εσόδων. Ο ίδιος ο γιατρός αγοράζει γραφική ύλη αξίας 10 ευρώ, πλέον Φ.Π.Α 1,90 ευρώ, σύνολο 11,90 ευρώ. Στην στήλη των εξόδων του βιβλίου εσόδων-εξόδων του καταχωρεί όλο το ποσό των 11,90 ευρώ σαν έξοδο, χωρίς ν αφαιρέσει το Φ.Π.Α των 1,90 ευρώ ( Καραγιάννης, 2008). 29

2.3 Απαλλαγές στην εισαγωγή αγαθών(αρθρο 23 Ν. 2859/00) Τα επανεισαγόμενα (από τρίτη χώρα) αγαθά στην ίδια κατάσταση που είχαν εξαχθεί. Στην περίπτωση αυτή απαλλάσσεται από το ΦΠΑ η επανεισαγωγή αγαθών η οποία πραγματοποιείται από τον ίδιο που τα είχε εξάγει, εφόσον τα αγαθά αυτά βρίσκονται ακριβώς στην ίδια κατάσταση στην οποία ήταν όταν είχαν εξαχθεί και δεν επιβαρύνονται με εισαγωγικούς δασμούς. Η οριστική εισαγωγή αγαθών των οποίων η αντίστοιχη παράδοση από υποκείμενο στο ΦΠΑ πρόσωπο στο εσωτερικό της χώρας, απαλλάσσεται του ΦΠΑ αυτού. Πχ τα ανθρώπινα όργανα, το αίμα κλπ. Οι εισαγωγές προϊόντων αλιείας. Απαλλάσσονται από το ΦΠΑ οι εισαγωγές αλιευμάτων από επιχειρήσεις θαλάσσιας αλιείας στην κατάσταση που αλιεύτηκαν ή αφού υποβλήθηκαν προηγουμένως σε εργασίες συντήρησης με σκοπό την εμπορία τους και πριν από την παράδοση τους. Για να ισχύει αυτή η απαλλαγή θα πρέπει να συντρέχουν τα παρακάτω: να πρόκειται για επιχειρήσεις θαλάσσιας αλιείας, ανεξάρτητα με τη μορφή τους και τον τόπο εγκατάστασης τους, να πρόκειται για αλιεύματα δικά τους και όχι για αλιεύματα που έχει αγοράσει από άλλες επιχειρήσεις, τα αλιεύματα να προέρχονται εκτός του εσωτερικού της χώρας, όπου η ίδια τα έχει αλιεύσει και να εισάγονται στη μορφή που αλιεύτηκαν και τέλος τα αλιεύματα αυτά να εισάγονται από τα παραπάνω πρόσωπα, χωρίς να έχει γίνει μετά την αλίευση τους και πριν από την εισαγωγή τους καμία πράξη παράδοσης σε άλλο πρόσωπο. Η εισαγωγή αγαθών (από τρίτη χώρα), τα οποία στη συνέχεια θα αποσταλούν ή θα μεταφερθούν από τον εισαγωγέα ή από άλλο πρόσωπο που ενεργεί στο όνομα του και για λογαριασμό του εισαγωγέα σε άλλο κράτος μέλος της κοινότητας και με την προϋπόθεση ότι η παράδοσή τους απαλλάσσεται από το ΦΠΑ, δεδομένου ότι η πράξη θα αποτελέσει αντικείμενο ενδοκοινοτικής απόκτησης στο κράτος- μέλος όπου προορίζονται να αναλωθούν. Δηλαδή, αγαθά τα οποία είχαν τεθεί σε ελεύθερη κυκλοφορία στο εσωτερικό της χώρας και στη συνέχεια αποστέλλονται σε άλλο κράτος μέλος απαλλάσσονται από το ΦΠΑ, δεδομένου ότι θα φορολογηθούν στο κράτος- 30