ΘΕΜΑ: Οδηγίες για την εφαρµογή ορισµένων διατάξεων του ν.3220/2004 για την αντικειµενικοποίηση των φορολογικών ελέγχων (ΦΕΚ 15 τ. Α / ).

Transcript

1 - 1 - * ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΕΙΣΟ ΗΜΑΤΟΣ * Νο. 7 ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΗΜΟΚΡΑΤΙΑ ΥΠΟΥΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΑΣ ΚΑΙ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ Ι. ΓΕΝΙΚΗ ΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ 1. /ΝΣΗ ΦΟΡ. ΕΙΣΟ ΗΜΑΤΟΣ (.12) 2. ΙΕΥΘΥΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΚΕΦΑΛΑΙΟΥ (.13) 3. ΙΕΥΘΥΝΣΗ Φ.Π.Α. (.14) 4. ΙΕΥΘΥΝΣΗ ΚΩ ΙΚΑ ΒΙΒΛΙΩΝ ΚΑΙ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ (.15) 5. ΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΙΣΠΡΑΞΗΣ ΗΜΟΣΙΩΝ ΕΣΟ ΩΝ (.16) 6. ΙΕΥΘΥΝΣΗ ΤΕΛΩΝ ΚΑΙ ΕΙ ΙΚΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΙΩΝ ΙΙ. ΓΕΝ. /ΝΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΩΝ ΕΛΕΓΧΩΝ 1. ΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΛΕΓΧΟΥ 2. /ΝΣΗ ΜΗΤΡΩΟΥ Αθήνα, 29 Φεβρουαρίου 2004 Αριθµ.Πρωτ.: /477/Α0012 ΠΟΛ.: 1022 ΘΕΜΑ: Οδηγίες για την εφαρµογή ορισµένων διατάξεων του ν.3220/2004 για την αντικειµενικοποίηση των φορολογικών ελέγχων (ΦΕΚ 15 τ. Α / ). Σας κοινοποιούµε τις διατάξεις του ν. 3220/2004 (ΦΕΚ 15 τ. Α / ) «Μέτρα Αναπτυξιακής και Κοινωνικής Πολιτικής Αντικειµενικοποίηση του φορολογικού ελέγχου και άλλες διατάξεις», οι οποίες αναφέρονται σε θέµατα φορολογίας εισοδήµατος, κεφαλαίου, φόρου προστιθέµενης αξίας, κώδικα βιβλίων και στοιχείων, είσπραξης δηµοσίων εσόδων, ειδικών φορολογιών και στην αντικειµενικοποίηση του φορολογικού ελέγχου και παρέχουµε τις ακόλουθες οδηγίες για την ορθή και οµοιόµορφη εφαρµογή τους, ανά φορολογικό αντικείµενο. ΚΕΦΑΛΑΙΟ Α ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΕΙΣΟ ΗΜΑΤΟΣ Άρθρο 1 Φορολογικές ρυθµίσεις για παραγωγικές επενδύσεις Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού παρέχονται φορολογικά κίνητρα για την πραγµατοποίηση µεγάλων επενδύσεων ( ευρώ και άνω). Τα κίνητρα αυτά συνίστανται κυρίως στον σηµαντικά µειωµένο συντελεστή φορολογίας (25% έναντι του ισχύοντος 35%) των κερδών των επιχειρήσεων που πραγµατοποιούν τόσο µεγάλες επενδύσεις και στην καθιέρωση ενός µηχανισµού που θα επιλύει µε άµεσο τρόπο τις διαφορές που ενδεχόµενα ανακύπτουν από την ερµηνεία και εφαρµογή των φορολογικών διατάξεων. Ειδικότερα: 1) Με την παράγραφο 1 προβλέπεται, ότι για τις επιχειρήσεις που αναφέρονται στις περιπτώσεις α' (µεταποιητικές επιχειρήσεις που ασκούν τις δραστηριότητες οι οποίες περιλαµβάνονται στο άρθρο 15 του ν. 2601/1998), β' (επιχειρήσεις που παράγουν ενέργεια, σε µορφή θερµού νερού, ατµού ή παράγουν στερεά καύσιµα από βιοµάζα, κλπ.), γ' (επιχειρήσεις εφαρµοσµένης βιοµηχανικής, ενεργειακής, γεωργικής, κτηνοτροφικής, δασικής και ιχθυοκαλλιεργητικής έρευνας, κλπ.), δ' (επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών εξαιρετικά προηγµένης τεχνολογίας, εφόσον οι επιχειρήσεις αυτές ανήκουν στους τοµείς πληροφορικής, τουρισµού, έρευνας, καθώς και τεχνολογικής υποστήριξης βιοτεχνικών και βιοµηχανικών δραστηριοτήτων), ε', στ', ζ', η', θ', ι', κ', µ', ν', ξ', ο', τ', χ', ψ' και ω' της παραγράφου 1 του άρθρου 3 του ν. 2601/1998, και οι οποίες πραγµατοποιούν παραγωγική επένδυση αξίας τουλάχιστον τριάντα εκατοµµυρίων ( ) ευρώ και εφόσον οι επενδυτικές και λοιπές δαπάνες της επένδυσης περιλαµβάνονται στις διατάξεις του άρθρου 3 του ίδιου νόµου, θα εφαρµόζονται τα ακόλουθα: α) Τα καθαρά κέρδη της υποκείµενης επιχείρησης θα φορολογούνται στο σύνολό τους µε συντελεστή 25% για δέκα χρόνια, αρχής γενοµένης από το έτος µέσα στο οποίο αρχίζει η λειτουργία της παραγωγικής επένδυσης. Αν η επιχείρηση δεν είναι νεοσύστατη αλλά υφιστάµενη, τότε ο χρόνος έναρξης εφαρµογής του συντελεστή 25% είναι το έτος κατά τη διάρκεια του οποίου θα αρχίσει η λειτουργία της νέας επένδυσης και εφαρµόζεται στα συνολικά καθαρά κέρδη που πραγµατοποιεί η επιχείρηση. Εποµένως, αν η υπαγόµενη στις διατάξεις αυτές επιχείρηση, νέα ή παλαιά, αποκτά και εισοδήµατα από άλλες πηγές (π.χ. µισθώµατα) ή από άλλο κλάδο υπαγόµενο ή µη στις προαναφερθείσες περιπτώσεις της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 2601/1998, θα φορολογείται για µία δεκαετία µε συντελεστή 25% που θα εφαρµόζεται στα συνολικά της κέρδη και όχι µόνο στα κέρδη της επένδυσης. Επισηµαίνεται, ότι ο προαναφερθείς χρόνος έναρξης ισχύος του µειωµένου συντελεστή δεν συναρτάται µε την ύπαρξη κερδών. Το ίδιο ισχύει και για τη διάρκεια ισχύος του (10ετία). ηλαδή, θα ισχύει για δέκα χρόνια, ανεξάρτητα αν οι κερδοφόρες χρήσεις του διαστήµατος αυτού είναι λιγότερες. β) Ο έλεγχος των υπαγόµενων στις διατάξεις αυτού του άρθρου επιχειρήσεων θα γίνεται από ειδικό τµήµα φορολογικού ελέγχου που θα συσταθεί µε Προεδρικό ιάταγµα στο Εθνικό Ελεγκτικό Κέντρο (ΕΘ.Ε.Κ.). γ) Κάθε διαφορά που θα ανακύπτει από την εφαρµογή των διατάξεων της φορολογικής νοµοθεσίας θα επιλύεται από επιτροπή η οποία θα συσταθεί και θα αποτελείται από ένα Νοµικό Σύµβουλο του Νοµικού Συµβουλίου του Κράτους, ως πρόεδρο, ένα ιευθυντή της Κεντρικής Υπηρεσίας του Υπουργείου Οικονοµίας και Οικονοµικών, καθώς και από έναν εκπρόσωπο του Συνδέσµου Ελληνικών Βιοµηχανιών. Λόγω της γενικής διατύπωσης της διάταξης συνάγεται, ότι οι φορολογικές διαφορές µπορούν να καλύπτουν οποιοδήποτε αντικείµενο φορολογίας (φορολογία εισοδήµατος, ΦΠΑ, ΦΜΑ, κλπ.) ή εφαρµογή των διατάξεων του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, κλπ. Σηµειώνεται, ότι οι υπόψη διατάξεις δεν καταργούν το δικαίωµα της υπαχθείσας επιχείρησης να προσφεύγει στα ιοικητικά ικαστήρια. Κατά ρητή διάταξη της παραγράφου 1, µία επιχείρηση µπορεί να υπαχθεί στις διατάξεις αυτού του άρθρου ανεξάρτητα αν η επένδυση που θα πραγµατοποιήσει θα υπαχθεί και στις ενισχύσεις του αναπτυξιακού νόµου ν. 2601/1998 (επιχορηγήσεις ή φορολογική απαλλαγή). Εποµένως, αν για παράδειγµα µία υφιστάµενη βιοµηχανική

2 - 2 - ανώνυµη εταιρία κατασκευάσει ένα καινούργιο εργοστάσιο στη Γ' περιοχή, αξίας ίσης ή µεγαλύτερης των ευρώ, η εταιρία αυτή δικαιούται να εκπέσει κατ' αρχήν ποσοστό 70% της επένδυσης από τα κέρδη της µε βάση τα οριζόµενα στο ν. 2601/1998 και επίσης, να φορολογείται µε συντελεστή 25% για τα συνολικά της κέρδη µέχρι τη συµπλήρωση 10ετίας, η οποία αρχίζει από το έτος µέσα στο οποίο άρχισε η λειτουργία του νέου εργοστασίου. Αν η πιο πάνω επιχείρηση είχε πραγµατοποιήσει την επένδυση στη Α' περιοχή, τότε θα είχε το δικαίωµα µόνο του µειωµένου συντελεστή φορολογίας 25%. Περαιτέρω, µε τις διατάξεις της παραγράφου 1 προβλέπεται, ότι ειδικά για τις υφιστάµενες επιχειρήσεις, για να υπαχθούν στις ρυθµίσεις του παρόντος άρθρου, θα πρέπει η πραγµατοποιούµενη παραγωγική επένδυση να είναι αφενός µεγαλύτερη του ποσού των ευρώ και αφετέρου µεγαλύτερη της αξίας κτήσης του πάγιου ενεργητικού που υφίσταται κατά το χρόνο έναρξης της παραγωγικής λειτουργίας της επένδυσης. Σε αντίθετη περίπτωση, η επιχείρηση δεν δικαιούται του µειωµένου συντελεστή και των υπολοίπων ρυθµίσεων που προβλέπονται από το άρθρο αυτό. Περαιτέρω, µε την παράγραφο 2 προβλέπεται και ρητά ότι µετά την παρέλευση της πιο πάνω 10ετίας, τα καθαρά κέρδη της επιχείρησης θα φορολογούνται µε το συντελεστή που θα ισχύει στη φορολογία εισοδήµατος. Για να εφαρµοσθούν όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω, πρέπει, σύµφωνα µε την παράγραφο 3, η ενδιαφερόµενη επιχείρηση µέσα σε ένα µήνα από την έναρξη της παραγωγικής λειτουργίας της επένδυσης να υποβάλει σχετική δήλωση στον προϊστάµενο της δηµόσιας οικονοµικής υπηρεσίας, στην οποία υπάγεται η επιχείρηση (όχι η επένδυση), µε την οποία θα δηλώνει ότι ολοκλήρωσε την επένδυση, το ύψος αυτής και το χρόνο έναρξης της παραγωγικής (όχι δοκιµαστικής) λειτουργίας της υπόψη επένδυσης. 2) Περαιτέρω, µε την παράγραφο 4 αντιµετωπίζεται η περίπτωση κατά την οποία η επιχείρηση που έχει επιλέξει να υπαχθεί στις διατάξεις του άρθρου αυτού λόγω πραγµατοποίησης επένδυσης αξίας ευρώ ή µεγαλύτερης, συγχωνευθεί στη συνέχεια µε άλλη επιχείρηση ή απορροφήσει άλλη εταιρία οποιασδήποτε µορφής. Στην περίπτωση αυτή, ο συντελεστής φορολογίας 25% θα εφαρµοσθεί στα κέρδη της προελθούσας από τη συγχώνευση εταιρίας ή απορροφώσας εταιρίας που προκύπτουν από την εφαρµογή της σχέσης (λόγου) µεταξύ των ιδίων κεφαλαίων της επιχείρησης που πραγµατοποίησε την επένδυση και των αρχικών ιδίων κεφαλαίων της εταιρίας που προήλθε από τη συγχώνευση ή απορρόφηση. Ως ίδια κεφάλαια της επιχείρησης που πραγµατοποίησε την υπόψη επένδυση λαµβάνονται αυτά που έχουν εµφανισθεί στον ισολογισµό µετασχηµατισµού που έχει συντάξει αυτή, αν η συγχώνευση ή απορρόφηση έχει γίνει µε τις διατάξεις του ν. 2166/1993 ή στον ισολογισµό που έχει υποβληθεί για εκτίµηση στην Επιτροπή του άρθρου 9 του κ.ν. 2190/1920 αν η συγχώνευση ή απορρόφηση έχει γίνει µε τις διατάξεις του ν.δ. 1297/ ) Με την παράγραφο 5 προβλέπεται, ότι για τις επιχειρήσεις που υπάγονται στις διατάξεις του άρθρου αυτού, δεν θα µεταβληθεί για δέκα (10) έτη το φορολογικό τους καθεστώς, εκτός αν θεσπιστεί ευνοϊκότερο φορολογικό καθεστώς για όλες γενικά τις επιχειρήσεις, οπότε αυτό θα εφαρµόζεται και από τις επιχειρήσεις του άρθρου αυτού. 4) Με την παράγραφο 6 προβλέπεται, ότι οι διατάξεις του άρθρου αυτού έχουν εφαρµογή και για τις Εταιρίες Παροχής Αερίου (Ε.Π.Α.) του ν. 2364/1995, ανεξάρτητα από τον τόπο εγκατάστασής τους, για τις επενδύσεις που πραγµατοποιούν σύµφωνα µε τις διατάξεις των υποπερ. I έως XII της περ. α' της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 2601/ ) Με την παράγραφο 7 προβλέπεται η έκδοση απόφασης του Υπουργού Οικονοµίας και Οικονοµικών για τον καθορισµό του τρόπου ελέγχου των δαπανών της επένδυσης, της διαδικασίας, των οργάνων ελέγχου και κάθε άλλης αναγκαίας λεπτοµέρειας για την εφαρµογή των διατάξεων του άρθρου αυτού. 6) Με την παράγραφο 8 προβλέπεται, ότι οι διατάξεις του άρθρου αυτού έχουν εφαρµογή για δαπάνες επενδύσεων που πραγµατοποιούνται από τη δηµοσίευση του νόµου αυτού στην Εφηµερίδα της Κυβερνήσεως, δηλαδή από και µετά. Άρθρο 2 Σχηµατισµός Ειδικού Αφορολόγητου Αποθεµατικού Επενδύσεων Με τις διατάξεις του άρθρου αυτού παρέχονται φορολογικά κίνητρα για την ανάπτυξη των επιχειρήσεων αλλά και της συνολικής οικονοµίας µέσω του σχηµατισµού από τις επιχειρήσεις αφορολόγητου αποθεµατικού από τα κέρδη τους, µε σκοπό να το χρησιµοποιήσουν µέσα σε µία τριετία για την πραγµατοποίηση επενδύσεων. Ουσιαστικά αποτελεί επαναφορά του κινήτρου που είχε δοθεί µε το άρθρο 22 του ν. 1828/1989 αλλά µε απλούστερη διαδικασία και λιγότερες προϋποθέσεις και επιπλέον για πρώτη φορά παρέχονται τα κίνητρα αυτά και στις εµπορικές επιχειρήσεις, αναγνωρίζοντας τη µεγάλη συµβολή και του εµπορίου στη γενικότερη ανάπτυξη της χώρας. Ειδικότερα: 1) Με την παράγραφο 1 προβλέπεται, ότι οι επιχειρήσεις που αναφέρονται στο άρθρο 3 του ν. 2601/1998 δικαιούνται να σχηµατίζουν ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων µέχρι 35% στα αδιανέµητα κέρδη των χρήσεων 2004 έως και 2008, τα οποία δηλώνονται µε την εµπρόθεσµη δήλωση του οικείου οικονοµικού έτους. Από τις διατάξεις αυτές προκύπτει, ότι µόνο οι επιχειρήσεις που αναφέρονται στο άρθρο 3 του ν. 2601/1998, έχουν δικαίωµα σχηµατισµού του αφορολόγητου αποθεµατικού από τα αδιανέµητα κέρδη των πιο πάνω χρήσεων, ανεξάρτητα από τη νοµική µορφή που λειτουργούν (Α.Ε., Ε.Π.Ε., Ο.Ε., Ε.Ε., κλπ.), ανεξάρτητα αν τηρούν βιβλία Β ή Γ κατηγορίας του Κ.Β.Σ., καθώς και τον τόπο εγκατάστασής τους. ηλαδή, του κινήτρου αυτού δικαιούνται και οι υπαγόµενες επιχειρήσεις που είναι εγκατεστηµένες στην περιοχή Α' του ν. 2601/1998, οι οποίες ως γνωστόν δεν δικαιούνται να ενεργούν αφορολόγητες εκπτώσεις µε βάση το νόµο αυτό. Ως υπαγόµενες επιχειρήσεις αναφέρονται, ενδεικτικά, οι µεταποιητικές επιχειρήσεις που ασκούν δραστηριότητες οι οποίες περιλαµβάνονται στο άρθρο 15 του ίδιου νόµου (π.χ. βιοµηχανίες τροφίµων και ποτών, κατασκευής ειδών ένδυσης, µηχανών γραφείου και ηλεκτρονικών υπολογιστών, κλπ.), οι επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών εξαιρετικά προηγµένης τεχνολογίας εφόσον αυτές ανήκουν στους τοµείς πληροφορικής, επιχειρήσεις τουρισµού, επιχειρήσεις έρευνας και τεχνολογικής υποστήριξης βιοτεχνικών και βιοµηχανικών δραστηριοτήτων, οι µεταλλευτικές επιχειρήσεις, οι επιχειρήσεις εξόρυξης, επεξεργασίας και εν γένει αξιοποίησης βιοµηχανικών ορυκτών, οι γεωργικές επιχειρήσεις θερµοκηπιακού τύπου, οι κτηνοτροφικές και αλιευτικές επιχειρήσεις, οι αγροτικοί ή αγροτοβιοµηχανικοί συνεταιρισµοί, οι εµπορικές επιχειρήσεις µε αντικείµενο εργασιών την αγορά και πώληση υλικών αγαθών, οι τουριστικές επιχειρήσεις, κλπ.

3 - 3 - ιευκρινίζεται ότι οι επιχειρήσεις των οποίων τα προϊόντα παράγονται εξολοκλήρου σε εγκαταστάσεις τρίτων δεν είναι βιοµηχανικές ή βιοτεχνικές, καθόσον, σύµφωνα µε τη δικαστηριακή νοµολογία, τα διδάγµατα της κοινής πείρας και της οικονοµικής επιστήµης, ως βιοµηχανική ή βιοτεχνική θεωρείται η επιχείρηση η οποία διαθέτει σοβαρά κεφάλαια και χρησιµοποιεί σε µεγάλη έκταση µηχανικά ή χηµικά µέσα και ειδικευµένο προσωπικό για την παραγωγή νέων προϊόντων ή τον εξευγενισµό και την επεξεργασία υπαρχόντων, ώστε αυτά να είναι κατάλληλα για πώληση ή περαιτέρω κατεργασία. Όµως, οι επιχειρήσεις αυτές, ως εµπορικές, µπορούν να σχηµατίζουν αφορολόγητο αποθεµατικό που θα καλύψουν µε τις επενδύσεις που αναφέρονται στη συνέχεια. Οι επιχειρήσεις που επιθυµούν να κάνουν χρήση των ευεργετικών διατάξεων του άρθρου 2 του νόµου που κοινοποιείται δεν είναι υποχρεωµένες να σχηµατίσουν ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων από τα κέρδη όλων των χρήσεων που αναφέρονται στο κείµενο του νόµου, αλλά από όσες από αυτές επιθυµούν. Το αποθεµατικό µπορεί να σχηµατισθεί µέχρι τη λήξη της προθεσµίας υποβολής της δήλωσης φορολογίας εισοδήµατος, που προβλέπεται από τις διατάξεις του Κ.Φ.Ε., ανάλογα µε τη νοµική µορφή της επιχείρησης. Οι επιχειρήσεις που θα σχηµατίζουν ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων από τα αδιανέµητα κέρδη µιας από τις αναφερόµενες στο νόµο διαχειριστικές χρήσεις και στη συνέχεια µετασχηµατισθούν µε τις διατάξεις του ν.δ. 1297/1972 σε Α.Ε. ή Ε.Π.Ε., το αποθεµατικό αυτό δεν φορολογείται κατά το χρόνο της µετατροπής ή συγχώνευσης, κατ ανάλογη εφαρµογή των διατάξεων του άρθρου 10 του ν.δ. 1297/1972, εφόσον µεταφέρουν και εµφανίσουν το ποσό αυτό σε ειδικό λογαριασµό στα βιβλία της νέας επιχείρησης. Το αποθεµατικό αυτό που θα µεταφερθεί στη νέα επιχείρηση θα πρέπει να χρησιµοποιηθεί από αυτή για πραγµατοποίηση παραγωγικών επενδύσεων µέσα στην προθεσµία που ορίζουν οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 2 του κοινοποιούµενου νόµου. 2) Με την παράγραφο 2 προβλέπεται, ότι η επιχείρηση που θα σχηµατίσει το πιο πάνω αφορολόγητο αποθεµατικό από τα κέρδη µιας χρήσης, υποχρεούται να το χρησιµοποιήσει για την πραγµατοποίηση παραγωγικής επένδυσης ισόποσης τουλάχιστον αξίας µε το ύψος του σχηµατισθέντος αποθεµατικού, που θα αρχίσει υποχρεωτικά µέσα στη διαχειριστική χρήση που ακολουθεί αυτήν από τα κέρδη της οποίας σχηµατίσθηκε το αποθεµατικό και θα ολοκληρωθεί το αργότερο µέσα σε τρία (3) χρόνια από το σχηµατισµό του αφορολόγητου αποθεµατικού. Εποµένως, οι επιχειρήσεις που κλείνουν ισολογισµό µε 30 Ιουνίου δικαιούνται να σχηµατίσουν ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων από τα αδιανέµητα κέρδη των χρήσεων που λήγουν στις 30 Ιουνίου των ετών 2005, 2006, 2007, 2008 και 2009 και υποχρεούνται να το καλύψουν µε επενδύσεις ισόποσης αξίας µέχρι 30 Ιουνίου των ετών 2008, 2009, 2010, 2011 και Αν η επιχείρηση πραγµατοποιήσει σε κάποια διαχειριστική χρήση επενδύσεις µεγαλύτερες του ύψους του αποθεµατικού, το επιπλέον ποσό της επένδυσης µπορεί να χρησιµοποιηθεί για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού που θα σχηµατισθεί από τα κέρδη των αµέσως επόµενων δύο χρήσεων. ηλαδή, αν κατά τη χρήση 2004 η επιχείρηση προέβη σε σχηµατισµό αφορολόγητου αποθεµατικού επενδύσεων και κατά τον πρώτο χρόνο (χρήση 2005) της τριετίας µετά το σχηµατισµό του αποθεµατικού η επιχείρηση πραγµατοποιήσει µεγαλύτερες επενδύσεις από το ύψος του αποθεµατικού, το επιπλέον ποσό τους µπορεί να χρησιµοποιηθεί για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού επενδύσεων που θα σχηµατισθεί από τα κέρδη των αµέσως επόµενων δύο χρήσεων 2005 και Οι επενδύσεις µε τις οποίες πρέπει να καλύπτεται το αποθεµατικό είναι αυτές που αναφέρονται στην παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 2601/1998, κατά περίπτωση υπαγόµενης επιχείρησης. Για παράδειγµα, οι µεταποιητικές επιχειρήσεις υποχρεούνται να καλύψουν το σχηµατισθέν αποθεµατικό µε τις ακόλουθες επενδύσεις: - κατασκευή, επέκταση, και εκσυγχρονισµό βιοµηχανοστασίων, κτιριακών εγκαταστάσεων, κλπ., - κατασκευή νέων αποθηκευτικών ή ψυκτικών χώρων, χώρων ξήρανσης και συντήρησης προϊόντων, - αγορά και εγκατάσταση καινούργιων σύγχρονων µηχανηµάτων και λοιπού εξοπλισµού, κ.ά. Για την κάλυψη του αποθεµατικού, οι επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών εξαιρετικά προηγµένης τεχνολογίας, θα πρέπει να πραγµατοποιούν τις ακόλουθες επενδύσεις: - κατασκευή, επέκταση, και εκσυγχρονισµό κτιριακών εγκαταστάσεων, κλπ., - αγορά και εγκατάσταση καινούργιων σύγχρονων µηχανηµάτων και λοιπού εξοπλισµού, - δαπάνες µελετών που αποσκοπούν στην εισαγωγή, ανάπτυξη και εφαρµογή σύγχρονης τεχνολογίας, τεχνογνωσίας και σύγχρονων µεθόδων, - αγορά καινούργιων µεταφορικών µέσων µαζικής µεταφοράς προσωπικού, κ.ά. Οι τεχνικές εταιρίες θα καλύπτουν το σχηµατισθέν αποθεµατικό µόνο µε δαπάνες αγοράς και εγκατάστασης καινούργιων σύγχρονων µηχανηµάτων και λοιπού εξοπλισµού, πλην των µεταφορικών µέσων υλικών και προσωπικού. Επισηµαίνεται, ότι οι ατοµικές τεχνικές επιχειρήσεις δεν µπορούν να τύχουν του κινήτρου του άρθρου αυτού, γιατί, σύµφωνα µε την περ. φ' της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 2601/1998 στο καθεστώς του νόµου αυτού και εποµένως και του ν. 3220/2004, υπάγονται µόνο οι τεχνικές εταιρίες και µάλιστα µόνο για τον εκσυγχρονισµό τους µέσω του αντικατάστασης των µηχανηµάτων τους και του λοιπού εξοπλισµού τους, πλην των µεταφορικών µέσων υλικών και προσωπικού ( /10210/Β0012/ διαταγή µας). ιευκρινίζεται, ότι η κατασκευή κτιριακών εγκαταστάσεων, όπου αυτή προβλέπεται από τις προαναφερθείσες διατάξεις του άρθρου 3 του ν. 2601/1998, σε µισθωµένο οικόπεδο, δεν λαµβάνεται υπόψη για την κάλυψη του σχηµατισθέντος αφορολόγητου αποθεµατικού επενδύσεων, καθόσον στην περίπτωση αυτή η κυριότητα του κτίσµατος περιέρχεται κατά τις διατάξεις του Α.Κ. (άρθρο 1057) στον κύριο του οικοπέδου και όχι στην επιχείρηση που ανήγειρε το κτίσµα. Περαιτέρω, προβλέπεται, ότι ειδικά οι εµπορικές επιχειρήσεις υποχρεούνται να καλύψουν το αποθεµατικό µε τις ακόλουθες επενδύσεις: α. Την αγορά καινούργιου µηχανολογικού και λοιπού εξοπλισµού που αφορά στη διαλογή, συσκευασία, αποθήκευση των προϊόντων και συστηµάτων οργάνωσης της αποθήκης της επιχείρησης. Από τη ιοίκηση έχει γίνει δεκτό, ότι τα µέσα εσωτερικής µεταφοράς εµπορευµάτων, όπως οι ανελκυστήρες, τα αυτοκινούµενα και χειροκίνητα µέσα µεταφοράς και οι µεταφορικές ταινίες, καθώς επίσης και οι µηχανές συσκευασίας, αποτελούν επένδυση, καθόσον πρόκειται για εξοπλισµό που αφορά στην αποθήκευση και τη συσκευασία των προϊόντων της επιχείρησης. Επιπλέον, η κατασκευή ραφιών ποικίλων µορφών και διαστάσεων αποτελούν επένδυση, που αφορά στην έκθεση και την αποθήκευση των προϊόντων της επιχείρησης.

4 - 4 - Αντίθετα, δεν συµπεριλαµβάνονται οι δαπάνες µεταφοράς (π.χ. από το εξωτερικό) και εγκατάστασης των µηχανηµάτων. β. Την αγορά καινούργιων ηλεκτρονικών υπολογιστών, του αναγκαίου λογισµικού και λοιπών συστηµάτων µηχανοργάνωσης και αυτοµατοποίησης των σχετικών διαδικασιών. Όπως έχει γίνει δεκτό από τη ιοίκηση, η αγορά εκτυπωτή (printer) αποτελεί παραγωγική επένδυση κατά την έννοια των ανωτέρω. Επίσης, ως καινούργιος ηλεκτρονικός υπολογιστής νοείται αυτός που περιλαµβάνει όλα τα επί µέρους εξαρτήµατα (δίσκος, πληκτρολόγιο, οθόνη, κλπ.) που είναι απαραίτητα για τη λειτουργία του. Συνεπώς, η δαπάνη (µεταγενέστερη αγορά) για την αντικατάσταση εξαρτηµάτων υπάρχοντος στην επιχείρηση ηλεκτρονικού υπολογιστή δεν λαµβάνεται υπόψη για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού επενδύσεων. Οµοίως, η δαπάνη εκπαίδευσης προσωπικού για την εκµάθηση ηλεκτρονικών υπολογιστών δεν λαµβάνεται υπόψη για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού επενδύσεων. Επίσης, η αγορά ηλεκτρονικής ταµειακής µηχανής δεν συνιστά υπαγόµενη επένδυση, αφού δεν αναφέρεται ρητά στο νόµο. Επισηµαίνεται, ότι για την κάλυψη του αποθεµατικού δεν ισχύουν οι περιορισµοί αναφορικά µε το ελάχιστο ύψος της επένδυσης του άρθρου 6 του ν. 2601/1998 ( /10536/Β0012/ΠΟΛ.1129/2000 εγκύκλιός µας). Περαιτέρω, επειδή µε τις διατάξεις του ν. 2601/1998 προβλέπεται, ότι σε ορισµένες περιπτώσεις θεωρούνται ως ενισχυόµενες δαπάνες (παραγωγικές επενδύσεις) και τα µισθώµατα χρηµατοδοτικής µίσθωσης (π.χ. υποπερ. v της περ. α' της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 2601/1998 για τις µεταποιητικές επιχειρήσεις, τα µισθώµατα καινούργιων σύγχρονων µηχανηµάτων και λοιπού εξοπλισµού) συνάγεται, ότι τα υπόψη µισθώµατα πρέπει να λαµβάνονται υπόψη για την κάλυψη του αποθεµατικού στις περιπτώσεις βέβαια που ορίζονται από το άρθρο 3 του ν. 2601/1998. Στις περιπτώσεις αυτές θα πρέπει να ολοκληρώνεται η επένδυση µέσω leasing µέσα στην τριετία που προβλέπει ο νόµος και παράλληλα, στο τέλος της τριετίας θα πρέπει η επιχείρηση να αποκτά την κυριότητα της επένδυσης ( /10412/Β0012/ΠΟΛ.1122/2000 εγκύκλιός µας). Επίσης, επειδή από την παράγραφο 2 του άρθρου αυτού δεν τίθεται κανένας άλλος περιορισµός ως προς το είδος των επενδύσεων, συνάγεται ότι αν µία υπαγόµενη επιχείρηση σχηµατίσει από τα αδιανέµητα κέρδη µίας (ή περισσοτέρων) από τις χρήσεις ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων και στη συνέχεια επεκτείνεται και σε άλλη δραστηριότητα, η οποία όµως εµπίπτει στις διατάξεις του άρθρου 3 του ν. 2601/1998, οι επενδύσεις της νέας αυτής δραστηριότητας µπορούν να ληφθούν υπόψη για την κάλυψη του αποθεµατικού, µε την προϋπόθεση ότι οι επενδύσεις αυτές ανήκουν (κατ' είδος) στις περιοριστικά αναφερόµενες στο νόµο για τη συγκεκριµένη δραστηριότητα ( /10998πε/ Β0012/ΠΟΛ.1057/ εγκύκλιός µας). 3) Οι επιχειρήσεις, που σχηµατίζουν ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων, υποχρεούνται κατά το πρώτο έτος της τριετίας µετά το σχηµατισµό του αποθεµατικού να διαθέσουν ποσό τουλάχιστον ίσο µε το 1/3 αυτού για την πραγµατοποίηση παραγωγικών επενδύσεων. Αν η επένδυση πραγµατοποιείται µε σύµβαση χρηµατοδοτικής µίσθωσης θα πρέπει, επιπλέον όσων αναφέρθηκαν στην παρ. 2, κατά το πρώτο έτος της τριετίας τα καταβληθέντα και όχι τα προκύπτοντα βάσει της σύµβασης µισθώµατα, να καλύπτουν υποχρεωτικά τουλάχιστον το 1/3 του σχηµατισθέντος αποθεµατικού. Επίσης, στην περίπτωση εισαγωγής µηχανηµάτων από το εξωτερικό µε άνοιγµα πίστωσης, για την κάλυψη του 1/3 του σχηµατισθέντος αποθεµατικού θα λαµβάνεται υπόψη και το ποσό του προεµβάσµατος, χωρίς να απαιτείται και ο εκτελωνισµός (παραλαβή) να έχει γίνει µέσα στον πρώτο χρόνο της τριετίας, αφού η ολοκλήρωση της επένδυσης, δηλαδή στη συγκεκριµένη περίπτωση του µηχανήµατος, πρέπει να γίνει µέσα σε τρία (3) χρόνια από το σχηµατισµό του αποθεµατικού. Αν διατεθεί µικρότερο ποσό από το 1/3 ή δεν διατεθεί κανένα ποσό, θα εφαρµόζονται όσα αναφέρονται πιο κάτω, στην παράγραφο 8. 4) Με την παράγραφο 4 ορίζονται τα αδιανέµητα κέρδη πάνω στα οποία οι επιχειρήσεις πρέπει να υπολογίζουν το αποθεµατικό, εφόσον βέβαια αποφασίσουν να πραγµατοποιήσουν επενδύσεις. Ειδικότερα, για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία Γ κατηγορίας του Κ.Β.Σ., ως αδιανέµητα κέρδη λαµβάνονται αυτά που προκύπτουν από τα βιβλία και εµφανίζονται στον ισολογισµό, µετά την αφαίρεση των κρατήσεων για σχηµατισµό τακτικού αποθεµατικού, των κερδών που διανέµονται ή αναλαµβάνονται από τους εταίρους των προσωπικών εταιριών και Ε.Π.Ε. ή του επιχειρηµατία που ασκεί ατοµικά την επιχείρησή του. Ειδικά, προκειµένου για τις ανώνυµες εταιρίες και τα λοιπά νοµικά πρόσωπα της παρ. 1 του άρθρου 101 του ν. 2238/1994 (ηµεδαπές Ε.Π.Ε., δηµόσιες, δηµοτικές και κοινοτικές επιχειρήσεις και εκµεταλλεύσεις κερδοσκοπικού χαρακτήρα, συνεταιρισµοί και ενώσεις αυτών, αλλοδαπές επιχειρήσεις), τα πιο πάνω ποσά αφαιρούνται από τα καθαρά κέρδη, µετά από προηγούµενη αναγωγή τους σε µικτό ποσό µε την προσθήκη σε αυτά του αναλογούντος φόρου εισοδήµατος. Όταν τα πιο πάνω νοµικά πρόσωπα έχουν και έσοδα από συµµετοχές σε άλλες εταιρίες ή αφορολόγητα έσοδα, τα ποσά αυτών δεν αφαιρούνται από τα κέρδη του ισολογισµού, γιατί δεν περιλαµβάνονται στα περιοριστικά αναφερόµενα στο νόµο αυτό ποσά που πρέπει να αφαιρούνται από τα καθαρά κέρδη των βιβλίων. ιευκρινίζεται ότι για τον υπολογισµό των αδιανέµητων κερδών επί των οποίων θα σχηµατισθεί το αφορολόγητο αποθεµατικό, λαµβάνονται τα καθαρά κέρδη που προκύπτουν από τα βιβλία, µετά την αφαίρεση των τυχόν ζηµιών των προηγουµένων χρήσεων. Όταν στα κέρδη της διαχειριστικής χρήσης, από τα οποία σχηµατίζεται το ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων, περιλαµβάνεται και υπόλοιπο κερδών της προηγούµενης διαχειριστικής χρήσης, αυτό πρέπει να αφαιρείται προκειµένου να εξευρεθούν τα αδιανέµητα κέρδη επί των οποίων θα υπολογισθεί το αφορολόγητο αποθεµατικό. Αν η υπαγόµενη επιχείρηση είναι ανώνυµη εταιρία, εταιρία περιορισµένης ευθύνης ή άλλο νοµικό πρόσωπο της παρ. 1 του άρθρου 101 του ν. 2238/1994 και έχει υπερδωδεκάµηνη χρήση, το ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων θα υπολογίζεται στα αδιανέµητα κέρδη που προκύπτουν από ολόκληρη την υπερδωδεκάµηνη χρήση. Επίσης, ο υπολογισµός των αδιανέµητων κερδών σε καµιά περίπτωση δεν γίνεται µε βάση τα φορολογητέα κέρδη της εταιρίας, δηλαδή στα κέρδη που προκύπτουν από τα βιβλία µετά την αναµόρφωση αυτών µε τις δηλούµενες µε τη δήλωση φορολογίας εισοδήµατος λογιστικές διαφορές ή µε τις προσδιορισθείσες από τον έλεγχο διαφορές φορολογικού ελέγχου προηγουµένων χρήσεων. Περαιτέρω, για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία Β κατηγορίας του Κ.Β.Σ., ως αδιανέµητα κέρδη λαµβάνονται τα καθαρά κέρδη που προκύπτουν σύµφωνα µε τις διατάξεις του άρθρου 31 του ν. 2238/1994, δηλαδή µετά την αφαίρεση των δαπανών που αναφέρονται στο άρθρο αυτό από τα ακαθάριστα έσοδα. Τονίζεται, ότι αν η επιχείρηση που δικαιούται να σχηµατίσει ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων έχει παράλληλα και το δικαίωµα διενέργειας αφορολόγητων εκπτώσεων λόγω πραγµατοποίησης, είτε σε προγενέστερες

5 - 5 - χρήσεις, είτε στην ίδια χρήση παραγωγικών επενδύσεων µε βάση διάφορους αναπτυξιακούς νόµους (ν. 1262/1982, ν. 1892/1990, ν. 2601/1998, κλπ.), πρέπει πρώτα να διενεργεί (µε χρονολογική σειρά από τον παλαιότερο προς το νεότερο νόµο) τις αφορολόγητες εκπτώσεις και στη συνέχεια, εφόσον υπάρχει επάρκεια κερδών, µπορεί να σχηµατίζει και το αποθεµατικό του άρθρου αυτού. Τέλος, επειδή το ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων σχηµατίζεται από τα αδιανέµητα κέρδη, προκύπτει ότι το µέρος των κερδών που αποµένει µετά την αφαίρεση του ποσού που διατέθηκε για το σχηµατισµό του, δεν µπορεί κατά τη διάρκεια της πρώτης διαχειριστικής χρήσης που έπεται αυτής, από τα κέρδη της οποίας σχηµατίσθηκε το αποθεµατικό, να διανεµηθεί µε οποιονδήποτε τρόπο ή να αναληφθεί από τους εταίρους ή τον επιχειρηµατία που ασκεί ατοµικά την επιχείρηση. Αντίθετα, το ποσό αυτό των κερδών µπορεί το αµέσως επόµενο έτος να διανεµηθεί στους µετόχους ή να αναληφθεί από τους εταίρους ή από τον επιχειρηµατία που ασκεί ατοµικά την επιχείρησή του. Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω, σας παραθέτουµε το ακόλουθο παράδειγµα: Παράδειγµα Ανώνυµη βιοµηχανική εταιρία, εγκατεστηµένη στην περιοχή Α', πραγµατοποιεί κατά τη διαχειριστική περίοδο 1/1/ /12/2004 καθαρά κέρδη ισολογισµού ευρώ, τα οποία, µετά τη φορολογική αναµόρφωση µε την προσθήκη των λογιστικών διαφορών, διαµορφώνονται σε ευρώ. Στα κέρδη αυτά συµπεριλαµβάνονται και έσοδα από συµµετοχές σε άλλες εταιρίες ευρώ, καθώς και αφορολόγητα έσοδα ευρώ. Το καταβεβληµένο µετοχικό κεφάλαιο της εταιρίας είναι ευρώ. Η πρόταση του.σ. προς τη Γ.Σ. των µετόχων, σχετικά µε τη διανοµή κερδών, περιλαµβάνει τα εξής: α) το σχηµατισµό του κατά νόµο τακτικού αποθεµατικού, β) τη διανοµή του κατά νόµο πρώτου µερίσµατος και την καταβολή αµοιβών ευρώ στα µέλη του.σ., καθώς και γ) το σχηµατισµό του ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού του άρθρου 2 του ν. 3220/2004. Με βάση τα ανωτέρω δεδοµένα, θα έχουµε τα εξής: Ι) ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΤΑΚΤΙΚΟΥ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΟΥ Καθαρά κέρδη ισολογισµού ευρώ Μείον αναλογούν φόρος ( x 35%) Υπόλοιπο κερδών Τακτικό αποθεµατικό ( x 5%) Υπόλοιπο κερδών ΙI) ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΠΡΩΤΟΥ ΜΕΡΙΣΜΑΤΟΣ - Βάσει του άρθρου 45 του κ.ν. 2190/1920 ( x 6%) ευρώ Μείον αναλογούν φόρος Καθαρό ποσό Βάσει του άρθρου 1 του ν. 876/1979 ( x 35%) Εφόσον το µέρισµα που προέκυψε µε τις διατάξεις του ν. 876/1979 είναι µεγαλύτερο του προκύπτοντος µε το άρθρο 45 του κ.ν. 2190/1920, η εταιρία υποχρεούται να διανείµει ως µέρισµα το µεγαλύτερο, ήτοι το ποσό ευρώ. ΙII) ΙΑΝΕΜΟΜΕΝΑ ΚΕΡ Η Μερίσµατα Αµοιβές µελών.σ ευρώ ΙV) ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΑΦΟΡΟΛΟΓΗΤΟΥ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΟΥ ΕΠΕΝ ΥΣΕΩΝ - Καθαρά κέρδη ισολογισµού Μείον τακτικό αποθεµατικό Πλέον ο φόρος που αναλογεί στο τακτικό αποθεµατικό ( x 35/65) Μείον διανεµόµενα κέρδη Πλέον ο φόρος που αναλογεί στα διανεµόµενα κέρδη ( x 35/65) Αδιανέµητα κέρδη Ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων άρθρου 2 ν. 3220/2004 ( x 35%) ) Με βάση την παράγραφο 5, οι επιχειρήσεις που έχουν και άλλο κλάδο δραστηριότητας που δεν αναφέρεται στην παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 2601/1998, θα υπολογίζουν το ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό και στα αδιανέµητα κέρδη του άλλου (µη υπαγόµενου) κλάδου. Στην περίπτωση όµως αυτή, για να δικαιούται η επιχείρηση σχηµατισµού του αποθεµατικού, θα πρέπει τα έσοδα του υπαγόµενου κλάδου να υπερβαίνουν το 50% των συνολικών εσόδων της επιχείρησης. 6) Σύµφωνα µε την παράγραφο 6, το συνολικό ποσό του σχηµατισθέντος, σύµφωνα µε τα πιο πάνω, αφορολόγητου αποθεµατικού που χρησιµοποιήθηκε για την πραγµατοποίηση παραγωγικών επενδύσεων, πρέπει υποχρεωτικά να κεφαλαιοποιηθεί, µετά την παρέλευση της τριετίας από το χρόνο σχηµατισµού του, χωρίς την καταβολή φόρου εισοδήµατος. Η κεφαλαιοποίηση αυτή γίνεται µε βάση τις ισχύουσες διατάξεις του κ.ν. 2190/1920 και ν. 3190/1955, δηλαδή είτε µε έκδοση νέων µετοχών ή µεριδίων, είτε µε ανάλογη αύξηση της ονοµαστικής αξίας των µετοχών ή εταιρικών µεριδίων που υπάρχουν στο χρόνο της κεφαλαιοποίησης, είτε και µε τους δύο αυτούς τρόπους. Όπως έχει γίνει δεκτό από τη ιοίκηση µε την /10072/Β0012/ ΠΟΛ.1163/ εγκύκλιό µας, η πιο πάνω αύξηση του κεφαλαίου µπορεί να γίνεται αµέσως µετά την ολοκλήρωση της επένδυσης, ανεξάρτητα αν αυτή πραγµατοποιήθηκε σε χρονικό διάστηµα συντοµότερο της τριετίας από το χρόνο σχηµατισµού του αποθεµατικού.

6 - 6 - ιευκρινίζεται, ότι σε περίπτωση που σε µία διαχειριστική χρήση από τις αναφερόµενες στην παράγραφο 1 του άρθρου αυτού, το ποσό του σχηµατισθέντος αποθεµατικού είναι µικρό και παράλληλα, στα βιβλία της επιχείρησης υπάρχουν ποσά υπεραξίας από την αναπροσαρµογή της αξίας των ακινήτων της, κατ' εφαρµογή του ν. 2065/1992 ή και από προηγούµενες αναπροσαρµογές, τα οποία δεν έχουν κεφαλαιοποιηθεί, το ποσό αυτό µπορεί, µετά από έγκριση της αρµόδιας Νοµαρχίας, να προστεθεί στα ποσά της υπεραξίας ακινήτων ή στα ποσά των αποθεµατικών του ίδιου άρθρου που θα σχηµατισθούν στο µέλλον, προκειµένου η εταιρία να προβεί σε συνολική κεφαλαιοποίησή τους. Περαιτέρω, µε το δεύτερο εδάφιο της ίδιας παραγράφου ορίζεται, ότι οι διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 20 του ν. 1892/1990 έχουν εφαρµογή και για το αφορολόγητο αποθεµατικό του άρθρου αυτού. Εποµένως, τα κεφαλαιοποιηθέντα από ανώνυµη εταιρία ειδικά αφορολόγητα αποθεµατικά επενδύσεων, σε περίπτωση που η ανώνυµη εταιρία, πριν από την παρέλευση 10 ετών από το χρόνο κεφαλαιοποίησης των αποθεµατικών, διαλυθεί ή µειώσει το µετοχικό της κεφάλαιο µε σκοπό την επιστροφή των αποθεµατικών στους µετόχους, δεν λογίζονται φορολογικά ως καταβεβληµένο µετοχικό κεφάλαιο και φορολογούνται σύµφωνα µε τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 25 του ν. 2238/1994, ως εισόδηµα από κινητές αξίες, κατά το χρόνο µείωσης του µετοχικού κεφαλαίου της Α.Ε. ή το χρόνο διάλυσης αυτής, αντίστοιχα. Τα ανωτέρω δεν εφαρµόζονται αν η εταιρία διαλυθεί µε σκοπό τη συγχώνευσή της µε άλλη επιχείρηση και την ίδρυση νέας ανώνυµης εταιρίας ή σε περίπτωση κατά την οποία εξαγοράζεται ή απορροφάται από άλλη ανώνυµη εταιρία. Οµοίως, τα κεφαλαιοποιηθέντα από εταιρία περιορισµένης ευθύνης ή προσωπική εταιρία (Ο.Ε., Ε.Ε.) ειδικά αφορολόγητα αποθεµατικά επενδύσεων, σε περίπτωση που η εταιρία, πριν από την παρέλευση 10 ετών από το χρόνο κεφαλαιοποίησης των αποθεµατικών, διαλυθεί ή µειώσει το εταιρικό της κεφάλαιο µε σκοπό την επιστροφή των αποθεµατικών στους εταίρους, τα ανωτέρω κεφαλαιοποιηθέντα αποθεµατικά προστίθενται στα κέρδη της εταιρίας που πραγµατοποιούνται κατά το χρόνο της διάλυσης της εταιρίας ή της µείωσης του εταιρικού της κεφαλαίου. Τα πιο πάνω δεν έχουν εφαρµογή όταν η εταιρία διαλύεται µε σκοπό τη µετατροπή της σε Ε.Π.Ε. ή Α.Ε. ή τη συγχώνευσή της µε άλλη επιχείρηση για την ίδρυση ανώνυµης εταιρίας ή εταιρίας περιορισµένης ευθύνης ή όταν εξαγοράζεται ή απορροφάται από υφιστάµενη ανώνυµη εταιρία. 7) Σύµφωνα µε την παράγραφο 7, η ίδια επένδυση ή τµήµα αυτής δεν µπορεί να υπαχθεί και στο καθεστώς του ν. 2601/1998 και στο καθεστώς του άρθρου αυτού. δηλαδή, η υπαγόµενη επιχείρηση για την επένδυση αυτή, είτε θα σχηµατίσει ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό είτε αφορολόγητες εκπτώσεις του ν. 2601/1998. Αντίθετα, αν η επιχείρηση πραγµατοποιεί δύο ή περισσότερες διακεκριµένες νέες παραγωγικές επενδύσεις π.χ. παραγωγική επένδυση επέκτασης του εργοστασίου, ξενοδοχείου κ.λ.π., καθώς και άλλη παραγωγική επένδυση για εκσυγχρονισµό του υπάρχοντος µηχανολογικού εξοπλισµού, δικαιούται τη µία επένδυση να υπαγάγει στο άρθρο 2 του κοινοποιούµενου νόµου και την άλλη στα κίνητρα που παρέχει ο ν. 2601/1998. Επίσης, µε την παράγραφο αυτή προβλέπεται, ότι οι ανώνυµες εταιρίες και οι Ε.Π.Ε. που προέρχονται από µετασχηµατισµό άλλων επιχειρήσεων µε βάση τις διατάξεις του ν.δ. 1297/1972 ή του ν. 2166/1993, δεν µπορούν να σχηµατίζουν από τα αδιανέµητα κέρδη των χρήσεων 2003, 2004 και 2005, αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων του άρθρου αυτού και ταυτόχρονα της παρ. 7 του άρθρου 9 του ν. 2992/2002, αλλά δικαιούνται να επιλέξουν έναν από τους δύο νόµους (διαζευκτική εφαρµογή). Τέλος, τονίζεται ότι αν η επένδυση του άρθρου 3 του ν. 2601/1998 επιχορηγείται απευθείας από την Ευρωπαϊκή Ένωση, τότε ολόκληρη η αξία της επένδυσης ή κατά το µέρος που δεν επιχορηγήθηκε, δεν µπορεί να χρησιµοποιηθεί για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού επενδύσεων που σχηµατίσθηκε από τα αδιανέµητα κέρδη της υπόψη επιχείρησης µε βάση τις προαναφερόµενες διατάξεις του άρθρου αυτού. 8) Με την παράγραφο 8 ορίζονται οι συνέπειες όταν η επιχείρηση µέσα στον πρώτο χρόνο της τριετίας από το χρόνο σχηµατισµού του αφορολόγητου αποθεµατικού δεν δαπανήσει ποσό ίσο τουλάχιστον µε το 1/3 του αποθεµατικού αυτού. Στην περίπτωση αυτή, η επιχείρηση πρέπει υποχρεωτικά να υποβάλει εκπρόθεσµη συµπληρωµατική δήλωση φορολογίας εισοδήµατος του οικονοµικού έτους, από τα κέρδη του οποίου σχηµατίσθηκε το αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων, για όλα τα κέρδη που απηλλάγησαν της φορολογίας και στον οφειλόµενο φόρο που προκύπτει από τη δήλωση αυτή επιβάλλονται όλες οι νόµιµες προσαυξήσεις περί εκπρόθεσµης υποβολής. Προκειµένου να διαπιστωθεί, αν οι επιχειρήσεις µέσα στον πρώτο χρόνο της τριετίας δαπάνησαν για την πραγµατοποίηση της επένδυσης το 1/3 τουλάχιστον του σχηµατισθέντος ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού επενδύσεων, υποχρεούνται να υποβάλουν µε τη δήλωση φορολογίας εισοδήµατος του οικονοµικού έτους που ακολουθεί αυτό από τα κέρδη του οποίου σχηµάτισαν το αφορολόγητο αποθεµατικό, κατάσταση στην οποία θα εµφανίζεται το ύψος των πραγµατοποιηθεισών δαπανών επενδύσεων, κατά κατηγορία δαπάνης, µέσα στον πρώτο χρόνο της τριετίας, καθώς και υπεύθυνη δήλωση µε την οποία θα δηλώνεται ότι τα στοιχεία αυτά προκύπτουν από τα τηρηθέντα, από την επιχείρηση, βιβλία και στοιχεία. Η κατάσταση θα υποβάλλεται σε δύο (2) αντίτυπα, το ένα από τα οποία θα αποστέλλεται από τη.ο.υ. στο Υπουργείο Οικονοµικών, /νση Φορολογίας Εισοδήµατος, µέσα σε δύο (2) µήνες από την υποβολή της δήλωσης, για την παρακολούθηση της ορθής εφαρµογής των κοινοποιούµενων διατάξεων του άρθρου αυτού και τη λήψη στοιχείων για στατιστικούς λόγους. Επίσης, µε τις ίδιες διατάξεις προβλέπεται, ότι σε περίπτωση που η επιχείρηση τηρήσει την πιο πάνω προϋπόθεση, δηλαδή έχει δαπανήσει στον πρώτο χρόνο της τριετίας ποσό ίσο µε το 1/3 του σχηµατισθέντος αποθεµατικού, αλλά στη συνέχεια, εντός της τριετίας, δεν ολοκλήρωσε την επένδυση ίσης τουλάχιστον αξίας προς το σχηµατισθέν αποθεµατικό, το µέρος του αφορολόγητου αποθεµατικού που δεν διατέθηκε για την πραγµατοποίηση επενδύσεων φορολογείται σύµφωνα µε τις γενικές διατάξεις. Για το λόγο αυτό, η επιχείρηση είναι υποχρεωµένη, σύµφωνα µε το τελευταίο εδάφιο της παραγράφου 8, να υποβάλει για το µέρος του αποθεµατικού αυτού που δεν πραγµατοποιήθηκαν επενδύσεις εκπρόθεσµη συµπληρωµατική δήλωση φορολογίας εισοδήµατος του οικείου οικονοµικού έτους από τα κέρδη του οποίου είχε σχηµατισθεί το αποθεµατικό. 9) Με την παράγραφο 9 τίθεται ο περιορισµός ότι οι επιχειρήσεις που κάλυψαν το ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων µε παραγωγικές επενδύσεις, δεν µπορούν να πουλήσουν κάποιο από τα πάγια αυτά στοιχεία πριν από την πάροδο τριών (3) ετών από τη λήξη της τριετίας. Εποµένως, οι επιχειρήσεις που θα σχηµατίσουν ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων από τα αδιανέµητα κέρδη των χρήσεων 2004 µέχρι και 2008, δεν µπορούν να πουλήσουν τα επενδυτικά αγαθά που θα αγοράσουν για

7 - 7 - την κάλυψη του αποθεµατικού, πριν περάσουν τρία χρόνια από το τέλος των ετών 2007, 2008, 2009, 2010 και 2011, αντίστοιχα, δηλαδή πριν από την , , , και , αντίστοιχα. Αν όµως η επιχείρηση πουλήσει µέσα στην τριετία αυτή κάποιο από τα πάγια αυτά στοιχεία, τότε η αξία της αγοράς του (για την οποία η επιχείρηση έτυχε ισόποσης απαλλαγής από το φόρο εισοδήµατος κατά το σχηµατισµό του ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού επενδύσεων) προστίθεται στα καθαρά κέρδη της διαχειριστικής χρήσης µέσα στην οποία πουλήθηκε. Όλα όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω δεν εφαρµόζονται, σύµφωνα µε το τελευταίο εδάφιο της παραγράφου αυτής, µόνο αν η επιχείρηση αντικαταστήσει τα πωληθέντα πάγια, που είχε αγοράσει για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού, µέσα σε έξι (6) µήνες από την πώλησή τους µε καινούργια πάγια, ίσης τουλάχιστον αξίας, τα οποία επίσης πρέπει να αποτελούν, κατά τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 2601/1998, παραγωγικές επενδύσεις ή προκειµένου για εµπορική επιχείρηση να είναι από αυτά που περιγράφονται στις περιπτώσεις α' και β' της παραγράφου 1. Τα ανωτέρω δεν έχουν εφαρµογή σε περίπτωση εκµίσθωσης των υπόψη παγίων, καθόσον δεν υπάρχει σχετική απαγορευτική διάταξη. 10) Με την παράγραφο 10 προβλέπεται η έκδοση απόφασης του Υπουργού Οικονοµίας και Οικονοµικών, προκειµένου να ρυθµισθεί κάθε σχετικό θέµα για την εφαρµογή των διατάξεων του άρθρου αυτού. 11) Με την παράγραφο 11 παρέχεται η δυνατότητα στις επιχειρήσεις που αναφέρονται στο άρθρο 3 του ν. 2601/1998, µεταξύ των οποίων περιλαµβάνονται και οι εµπορικές, να σχηµατίσουν και από τα αδιανέµητα κέρδη της χρήσης 2003 (οικονοµικό έτος 2004) ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων, εφόσον όµως έχουν αυξηµένη κερδοφορία έναντι της χρήσης 2002 (οικονοµικό έτος 2003). Στην περίπτωση αυτή, το αποθεµατικό δεν υπολογίζεται µέχρι 35% στα αδιανέµητα κέρδη, αλλά µε συντελεστή µέχρι 50% στο υπόλοιπο των κερδών που αποµένει µετά την αφαίρεση των κερδών που προκύπτουν από τα βιβλία της χρήσης 2002 (οικονοµικού έτους 2003) από τα αντίστοιχα κέρδη της χρήσης 2003 (οικονοµικού έτους 2004). Εποµένως, τα κέρδη επί των οποίων υπολογίζεται το αφορολόγητο αποθεµατικό είναι τα επιπλέον κέρδη που πραγµατοποίησε η επιχείρηση στη χρήση 2003 σε σύγκριση µε τα κέρδη της αµέσως προηγούµενης χρήσης Για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία Β' κατηγορίας, ως καθαρά κέρδη της χρήσης 2002 λαµβάνονται τα καθαρά κέρδη που δηλώθηκαν για φορολογία (λογιστικά ή εξωλογιστικά, κατά περίπτωση) και της χρήσης 2003, τα καθαρά κέρδη που προκύπτουν από το λογιστικό προσδιορισµό (έσοδα - δαπάνες). Για τις επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία Γ' κατηγορίας, ως καθαρά κέρδη λαµβάνονται τα κέρδη πριν από την αφαίρεση του φόρου εισοδήµατος και τα οποία εµφανίζονται στο λογαριασµό ''καθαρά κέρδη χρήσεως''. Συνεπώς, δεν λαµβάνονται υπόψη τα ποσά που δεν καταχωρούνται στο λογαριασµό 86 ''αποτελέσµατα χρήσεως'', αλλά καταχωρούνται στο λογαριασµό 88 ''αποτελέσµατα προς διάθεση'', δηλαδή τα ποσά που καταχωρούνται στους λογαριασµούς: ''Λοιποί µη ενσωµατωµένοι στο λειτουργικό κόστος φόροι" '' ιαφορές φορολογικού ελέγχου προηγούµενων χρήσεων'' ''Φόρος εισοδήµατος''. Κατά συνέπεια, ο υπολογισµός του αφορολόγητου αποθεµατικού µε συντελεστή µέχρι 50% θα γίνει στη διαφορά των κερδών που προκύπτουν από το λογαριασµό ''καθαρά κέρδη χρήσεως'' των χρήσεων 2002 και Περαιτέρω, για τον τρόπο υπολογισµού του αφορολόγητου αποθεµατικού παρέχονται οι ακόλουθες διευκρινίσεις: - Αν η χρήση 2002 κατέλειπε λογιστικά κέρδη Ευρώ, ενώ η χρήση 2003 λογιστικά κέρδη Ευρώ. εν υπάρχει δυνατότητα σχηµατισµού αφορολόγητου αποθεµατικού από τα κέρδη της χρήσης 2003, γιατί δεν πραγµατοποιήθηκε στη χρήση 2003 αύξηση των κερδών σε σχέση µε τα κέρδη της χρήσης Αν η χρήση 2002 κατέλειπε ζηµία Ευρώ, ενώ η χρήση 2003 λογιστικά κέρδη Ευρώ. ικαιούται να σχηµατίσει αφορολόγητο αποθεµατικό, το οποίο θα υπολογισθεί µε συντελεστή 50% στα καθαρά κέρδη που αποµένουν µετά την αφαίρεση της ζηµίας της χρήσης της προηγούµενης ( = Χ 50%). - Αν η χρήση 2002 κατέλειπε ζηµία Ευρώ και στη χρήση 2003 πραγµατοποιήθηκαν κέρδη Ευρώ. εν υπάρχει δυνατότητα σχηµατισµού αφορολόγητου αποθεµατικού, αφού οι ζηµιές της παρελθούσας χρήσης 2002 απορροφούν ολόκληρο το ποσό των κερδών της χρήσης 2003 και συνεπώς δεν υπάρχουν κέρδη της χρήσης 2003 προς διάθεση. - Αν η χρήση 2003 είναι η πρώτη διαχειριστική χρήση (ετήσια ή υπερδωδεκάµηνη). εν υπάρχει δυνατότητα σχηµατισµού αφορολόγητου αποθεµατικού, καθόσον δεν µπορεί να γίνει σύγκριση µε κέρδη άλλης προηγούµενης χρήσης. Τέλος, εφόσον µε βάση τα ανωτέρω αναφερόµενα υπάρχει δυνατότητα σχηµατισµού αφορολόγητου αποθεµατικού από τα κέρδη της χρήσης 2003 (οικον. έτος 2004), θα έχουν ανάλογη εφαρµογή και για το αποθεµατικό αυτό όσα αναφέρθηκαν παραπάνω (υποχρέωση πραγµατοποίησης ισόποσης αξίας επενδύσεων µέσα στην επόµενη τριετία, ο περιορισµός του 1/3 κατά το πρώτο έτος, είδος επενδύσεων, κλπ.). Περαιτέρω, µε τις διατάξεις του τρίτου εδαφίου της παραγράφου 11 παρέχεται η δυνατότητα στις επιχειρήσεις που αναφέρονται στο άρθρο 3 του ν. 2601/1998, µεταξύ των οποίων περιλαµβάνονται και οι εµπορικές επιχειρήσεις, να πραγµατοποιήσουν αφορολόγητο αποθεµατικό για τις καινούργιες επενδύσεις της παραγράφου 2 που έχουν ήδη πραγµατοποιήσει µέσα στη χρήση Στην περίπτωση αυτή, το σχηµατιζόµενο αποθεµατικό θα είναι ίσης αξίας µε τις πραγµατοποιηθείσες νέες επενδύσεις, αλλά µε τον περιορισµό ότι δεν µπορεί να υπερβεί το 35% των συνολικών αδιανέµητων κερδών, όπως αυτά προσδιορίζονται µε βάση τα αναφερθέντα πιο πάνω στην παράγραφο 4. Οι επιχειρήσεις που κλείνουν ισολογισµό µε 30 Ιουνίου, θα µπορούν να σχηµατίσουν το αποθεµατικό αυτό από τα κέρδη του ισολογισµού της 30 Ιουνίου 2004 για τις επενδύσεις που θα έχουν πραγµατοποιήσει στο διάστηµα από 1 ης Ιουλίου 2003 µέχρι 30 Ιουνίου Οι επιχειρήσεις που θα κάνουν χρήση του κινήτρου αυτού δεν έχουν το δικαίωµα να σχηµατίσουν για τις ίδιες επενδύσεις και αφορολόγητες εκπτώσεις που προβλέπονται από το άρθρο 6 του ν. 2601/1998, γιατί όπως προαναφέρθηκε, τα κίνητρα του ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού επενδύσεων και αφορολόγητων εκπτώσεων βάσει του ν. 2601/1998 παρέχονται για την ίδια επένδυση διαζευκτικά.

8 - 8 - Για τον έλεγχο των επενδύσεων και της φορολογικής απαλλαγής που συνεπάγεται η πραγµατοποίησή τους, οι υπαγόµενες επιχειρήσεις υποχρεούνται να υποβάλουν µαζί µε τη δήλωση φορολογίας εισοδήµατος κατάσταση πραγµατοποιηθεισών επενδύσεων, όπως το συνηµµένο υπόδειγµα. Όσες από τις πιο πάνω επιχειρήσεις πραγµατοποίησαν µέσα στη χρήση 2003 καινούργιες επενδύσεις και επιπλέον έχουν και αυξηµένη κερδοφορία έναντι της χρήσης 2002, δεν µπορούν να σχηµατίσουν δύο φορές αφορολόγητο αποθεµατικό από τα αδιανέµητα κέρδη της χρήσης 2003, καθόσον από τη διατύπωση των διατάξεων της παραγράφου 11 αλλά και ολόκληρου του άρθρου 2 προκύπτει, ότι από τα αδιανέµητα κέρδη των χρήσεων µπορεί να σχηµατίζεται ένα αφορολόγητο αποθεµατικό από τα κέρδη της κάθε χρήσης, µε σκοπό να χρησιµοποιηθεί για την πραγµατοποίηση επενδύσεων µέσα στην επόµενη τριετία. Για καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω παραθέτουµε τα εξής: 1. Επιχειρήσεις στις οποίες δεν υφίσταται διαφορά κερδών µεταξύ των χρήσεων 2002 και Στην περίπτωση αυτή κατ' αρχήν δεν δικαιούται η επιχείρηση να σχηµατίσει αφορολόγητο αποθεµατικό από τα κέρδη της χρήσης Αν όµως µέσα στη χρήση 2003 ολοκλήρωσε καινούργιες παραγωγικές επενδύσεις των οποίων η έναρξη πραγµατοποίησης είχε γίνει µέσα στην ίδια χρήση, δικαιούται για τις επενδύσεις αυτές να σχηµατίσει ισόποσο αφορολόγητο αποθεµατικό (αφορολόγητη έκπτωση), το οποίο όµως δεν µπορεί να υπερβεί το 35% των συνολικών αδιανεµήτων κερδών της χρήσης Επιχειρήσεις στις οποίες υπάρχει διαφορά κερδών µεταξύ των χρήσεων 2002 και Καθαρά κέρδη χρήσης Ευρώ Καθαρά κέρδη χρήσης Ευρώ ιαφορά κερδών Ευρώ Η επιχείρηση αυτή δικαιούται σχηµατισµού αφορολόγητου αποθεµατικού από τα κέρδη της χρήσης 2003, ίσο µε Ευρώ ( Χ 50%), έστω και αν δεν έχει πραγµατοποιήσει καµία επένδυση στη χρήση Σε περίπτωση που έχει πραγµατοποιήσει παραγωγικές επενδύσεις: - Αν οι επενδύσεις που έγιναν µέσα στη χρήση 2003 π.χ Ευρώ είναι κατώτερες του ποσού Ευρώ (50% της διαφοράς των κερδών), η επιχείρηση δικαιούται να σχηµατίσει το ως άνω αφορολόγητο αποθεµατικό των Ευρώ και τις επενδύσεις αυτές ( Ευρώ) που πραγµατοποίησε µέσα στη χρήση 2003, θα χρησιµοποιήσει για την κάλυψη του αποθεµατικού αυτού στην επόµενη τριετία, λαµβάνοντας τις επενδύσεις αυτές για την κάλυψη της δαπάνης του πρώτου έτους από το σχηµατισµό του. - Αν οι επενδύσεις που έγιναν µέσα στη χρήση 2003 π.χ Ευρώ είναι µεγαλύτερες του ποσού Ευρώ (50% της διαφοράς των κερδών), η επιχείρηση θα σχηµατίσει για τις επενδύσεις αυτές ισόποσο αφορολόγητο αποθεµατικό (αφορολόγητη έκπτωση), το οποίο όµως δεν µπορεί να υπερβεί το 35% των συνολικών αδιανεµήτων κερδών της χρήσης Σε περίπτωση όµως που το 35% των αδιανεµήτων κερδών είναι µικρότερο των Ευρώ, η επιχείρηση δικαιούται στη χρήση 2003 να σχηµατίσει συνολικό αφορολόγητο αποθεµατικό Ευρώ. Τονίζεται ότι τυχόν επενδύσεις που υπερκαλύπτουν το ποσό του σχηµατισθέντος αποθεµατικού της χρήσης 2003, δεν λαµβάνονται υπόψη για την κάλυψη ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού που θα σχηµατισθεί από τα κέρδη της επόµενης χρήσης. Άρθρο 3 Σχηµατισµός Ειδικού Αφορολόγητου Αποθεµατικού Επενδύσεων από τις Εταιρίες Παροχής Αερίου του ν. 2364/1995 και τις επιχειρήσεις που θα χρησιµοποιήσουν στο µέλλον φυσικό αέριο 1) Με την παράγραφο 1 παρέχεται η δυνατότητα στις Εταιρίες Παροχής Αερίου (Ε.Π.Α.) του ν. 2364/1995 να σχηµατίζουν ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων του άρθρου 2 του ίδιου νόµου µέχρι 35% στα αδιανέµητα κέρδη των χρήσεων 2004 έως και 2008, τα οποία δηλώνονται µε την εµπρόθεσµη δήλωση φορολογίας εισοδήµατος. Για την κάλυψη του αποθεµατικού αυτού ισχύουν όσα αναφέρονται στο προηγούµενο άρθρο, δηλαδή, οι πιο πάνω εταιρίες υποχρεούνται, µέσα στα επόµενα τρία (3) χρόνια από το σχηµατισµό του αποθεµατικού, να πραγµατοποιήσουν επενδύσεις ισόποσης τουλάχιστον αξίας µε το ύψος του αποθεµατικού, το πρώτο έτος της τριετίας να δαπανήσουν για επενδύσεις ποσό ίσο τουλάχιστον µε το 1/3 του σχηµατισθέντος αποθεµατικού, κλπ. Η µόνη διαφοροποίηση σε σχέση µε το προηγούµενο άρθρο αφορά στις επενδύσεις, τις οποίες θα πρέπει να πραγµατοποιήσουν οι Εταιρίες Παροχής Αερίου, προκειµένου να καλύψουν το υπόψη αποθεµατικό. Οι επενδύσεις αυτές δεν είναι από τις αναφερόµενες στην παρ. 1 του άρθρου 3 του ν. 2601/1998, αλλά οι ρητώς κατανοµαζόµενες στο άρθρο αυτό, ήτοι: α) Η κατασκευή, η επέκταση, ο εκσυγχρονισµός αποθηκευτικών χώρων, κτιριακών, κτιριακών, ειδικών και βοηθητικών εγκαταστάσεων, καθώς και οι δαπάνες διαµόρφωσης περιβάλλοντος χώρου. β) Η αγορά και εγκατάσταση καινούργιων σύγχρονων συστηµάτων αυτοµατοποίησης διαδικασιών και µηχανοργάνωσης, συµπεριλαµβανοµένων των δαπανών αγοράς του αναγκαίου λογισµικού και των δαπανών εκπαίδευσης του προσωπικού στο στάδιο εγκατάστασής του. γ) Οι δαπάνες µελετών που αποσκοπούν στην εισαγωγή, ανάπτυξη και εφαρµογή σύγχρονης τεχνολογίας, τεχνογνωσίας και σύγχρονων µεθόδων σχετικών µε την ανάπτυξη του δικτύου φυσικού αερίου. δ) Η αγορά καινούργιων µεταφορικών µέσων διακίνησης υλικών και προϊόντων µέσα στον ευρύτερο εργοστασιακό χώρο. Η αγορά καινούργιων µεταφορικών µέσων µαζικής µεταφοράς προσωπικού. Η αγορά και εγκατάσταση καινούργιου σύγχρονου εξοπλισµού και η κατασκευή εγκαταστάσεων για τη διακίνηση υλικών και προϊόντων. Στις πιο πάνω δαπάνες δεν συµπεριλαµβάνεται η αγορά επιβατικών αυτοκινήτων µέχρι έξι (6) θέσεων, αφού κατά ρητή διατύπωση του νόµου αυτού, δεν θεωρείται παραγωγική επένδυση για την κάλυψη του αποθεµατικού. Τέλος, επειδή µε το πρώτο εδάφιο της παρ. 1 ορίζεται, ότι οι διατάξεις του άρθρου 2 εφαρµόζονται και στις Εταιρίες Παροχής Αερίου συνάγεται, ότι οι εταιρίες αυτές µπορούν να σχηµατίσουν και από τα αδιανέµητα κέρδη της χρήσης 2003 (οικονοµικό έτος 2004) ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων µε τους όρους και προϋποθέσεις που αναφέρονται στην παρ. 11 του άρθρου 2, µε µοναδική διαφοροποίηση ως προς το είδος των επενδύσεων. 2) Με την παράγραφο 2 παρέχεται η δυνατότητα σε όλες γενικά τις επιχειρήσεις, οι οποίες ανεξάρτητα από το αντικείµενο εργασιών τους, την κατηγορία των βιβλίων που τηρούν και τον τόπο εγκατάστασής τους, επιλέγουν για τη λειτουργία τους το φυσικό αέριο ως µέσο ενέργειας, να σχηµατίζουν ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων του άρθρου 2 του ίδιου νόµου στα αδιανέµητα κέρδη των χρήσεων 2004 έως και Για την κάλυψη

9 - 9 - του αποθεµατικού αυτού, ισχύουν όσα αναφέρονται στις παραγράφους 1-10 του άρθρου 2. ηλαδή, υπολογίζεται µέχρι το 35% επί των αδιανεµήτων κερδών και η επιχείρηση υποχρεούται, µέσα στα επόµενα τρία (3) χρόνια από το σχηµατισµό του αποθεµατικού, να πραγµατοποιήσει επενδύσεις ισόποσης τουλάχιστον αξίας µε το ύψος του αποθεµατικού, µε τον περιορισµό του 1/3 κατά το πρώτο έτος της τριετίας, κλπ. Οι επενδύσεις µε τις οποίες πρέπει να καλυφθεί το αποθεµατικό ορίζονται ρητά και είναι οι ακόλουθες: α) Οι δαπάνες σύνδεσης για την τροφοδοσία του ακινήτου µε το δίκτυο του φυσικού αερίου. β) Οι δαπάνες µελέτης, κατασκευής και επέκτασης εσωτερικού δικτύου φυσικού αερίου από τη µετρητική διάταξη έως τις καταναλώσεις (σωληνώσεις και όλες οι ασφαλιστικές διατάξεις). γ) Οι δαπάνες αγοράς εξοπλισµού και συσκευών εστίασης, συσκευών παραγωγής ζεστού νερού χρήσης, συσκευών παραγωγής ζεστού νερού θέρµανσης, συσκευών παραγωγής ατµού, συσκευών κλιµατισµού, πλυντηρίων, σιδερωτηρίων και ξηραντηρίων. δ) Οι δαπάνες µετατροπής και προσαρµογής του εξοπλισµού για χρήση φυσικού αερίου. ε) Οι δαπάνες για την αποκατάσταση των χώρων από τις εργασίες για την εγκατάσταση δικτύου φυσικού αερίου και του αντίστοιχου εξοπλισµού χρήσης. 3) Με την παράγραφο 3 προβλέπεται, ότι οι επενδύσεις που ορίζονται στην προηγούµενη παράγραφο λαµβάνονται υπόψη και για την κάλυψη του ειδικού αφορολόγητου αποθεµατικού του άρθρου 2 του ίδιου νόµου. Από τις διατάξεις αυτές προκύπτει, ότι οι επιχειρήσεις που αναφέρονται στην παρ. 1 του άρθρου 2 µπορούν να καλύψουν το ειδικό αφορολόγητο αποθεµατικό επενδύσεων που σχηµατίζουν και µε επενδύσεις της παραγράφου 2 του άρθρου 3. 4) Με την παράγραφο 4 προβλέπεται η έκδοση απόφασης του Υπουργού Οικονοµίας και Οικονοµικών, προκειµένου να ρυθµισθεί κάθε σχετικό θέµα για την εφαρµογή των διατάξεων του άρθρου αυτού. Άρθρο 4 Τροποποίηση του άρθρου 12 του ν.δ. 1297/1972 Όπως είναι γνωστό, οι ευεργετικές διατάξεις του ν.δ. 1297/1972 "περί παροχής φορολογικών κινήτρων για τη συγχώνευση ή µετατροπή επιχειρήσεων για τη δηµιουργία µεγάλων οικονοµικών µονάδων" δεν εφαρµόζονται, σύµφωνα µε το άρθρο 12 του ίδιου νοµοθετήµατος, σε επιχειρήσεις που το αντικείµενο των εργασιών τους είναι κατά κύριο λόγο η κατασκευή ή εκµετάλλευση πάσης φύσεως ακινήτων, πλην των ξενοδοχειακών για τις οποίες έχουν εφαρµογή οι υπόψη διατάξεις. Ήδη, µε τις διατάξεις του άρθρου αυτού προστέθηκε στο άρθρο 12 του ν.δ. 1297/1972 νέο εδάφιο, σύµφωνα µε το οποίο, καθίσταται πλέον εφικτή η απορρόφηση µε τις ευεργετικές διατάξεις του νοµοθετήµατος αυτού, ανώνυµης εταιρίας της οποίας το αντικείµενο εργασιών ΕΝ είναι η κατασκευή ή εκµετάλλευση ακινήτων από άλλη ανώνυµη εταιρία της οποίας το αντικείµενο εργασιών είναι η κατασκευή ή εκµετάλλευση ακινήτων. Εποµένως, στις περιπτώσεις συγχωνεύσεων µε απορρόφηση των πιο πάνω ανωνύµων εταιριών, δεν οφείλεται φόρος µεταβίβασης ακινήτων και η υπεραξία που προκύπτει από την εκτίµηση των εισφεροµένων πάγιων στοιχείων από την εκτιµητική επιτροπή του άρθρου 9 του κ.ν. 2190/1920 δεν φορολογείται κατά το χρόνο της απορρόφησης, εφόσον εµφανισθεί σε λογαριασµούς τάξεως της απορροφώσας κτηµατικής ανώνυµης εταιρίας. Επίσης, παρέχονται και οι άλλες απαλλαγές που ορίζονται στο άρθρο 3 του ν.δ. 1297/1972. Τα ανωτέρω ισχύουν, εφόσον τηρούνται οι όροι και προϋποθέσεις που προβλέπονται από τις διατάξεις του ν.δ. 1297/1972. Σηµειώνεται, ότι η απορρόφηση των πιο πάνω εταιριών µπορεί να γίνει και µε τις ευεργετικές διατάξεις του ν. 2166/1993, καθόσον µε τις διατάξεις της παρ. 11 του άρθρου 7 του ν. 2386/1996 ορίζεται, ότι οι διατάξεις του άρθρου 12 του ν.δ. 1297/1972 έχουν ανάλογη εφαρµογή και για τους µετασχηµατισµούς επιχειρήσεων που γίνονται µε βάση τις διατάξεις των άρθρων 1 έως και 5 του ν. 2166/1993. Οι διατάξεις του άρθρου αυτού έχουν εφαρµογή για απορροφήσεις που πραγµατοποιούνται µε το ν.δ. 1297/1972, εφόσον η ολοκλήρωση της απορρόφησης γίνεται από τη δηµοσίευση του νόµου, δηλαδή από τις 28 Ιανουαρίου 2004 και µετά. Επίσης, έχουν εφαρµογή για απορροφήσεις που πραγµατοποιούνται µε βάση τις διατάξεις του ν. 2166/1993 από τις και µετά. Άρθρο 5 Ανακύκλωση προϊόντων συσκευασίας 1) Με τις διατάξεις του άρθρου 2 του ν. 2939/2001, µε τον οποίο συµµορφώθηκε η χώρα µας µε την Οδηγία 94/62/ΕΚ για τη θέσπιση µέτρων για την αξιοποίηση και ανακύκλωση απορριµµάτων συσκευασιών, προβλέπεται η σύσταση "Συστηµάτων Εναλλακτικής ιαχείρισης". Ως συστήµατα αυτά νοούνται η οργάνωση, σε ατοµική ή συλλογική βάση και µε οποιαδήποτε νοµική µορφή, των εργασιών µεταφοράς, επαναχρησιµοποίησης και αξιοποίησης των χρησιµοποιούµενων συσκευασιών ή των αποβλήτων τους και άλλων προϊόντων. Με την παράγραφο 1 του άρθρου 5 του κοινοποιούµενου νόµου παρέχεται απαλλαγή από το φόρο εισοδήµατος στα κέρδη των επιχειρήσεων, οι οποίες λειτουργούν, µετά από έγκριση του Υπουργείου Περιβάλλοντος, Χωροταξίας και ηµοσίων Έργων, ως "Σύστηµα Εναλλακτικής ιαχείρισης" µε βάση τις προαναφερθείσες διατάξεις του ν. 2939/2001. Ειδικότερα ορίζεται, ότι τα κέρδη των επιχειρήσεων αυτών απαλλάσσονται από το φόρο εισοδήµατος κατά το ποσό που αποµένουν µετά την αφαίρεση του τακτικού αποθεµατικού, αφού προηγουµένως αναχθεί σε µικτό ποσό µε την προσθήκη σε αυτό του αναλογούντος φόρου εισοδήµατος. Η απαλλαγή δε αυτή παρέχεται µε την προϋπόθεση ότι τα κέρδη, όπως αυτά ορίσθηκαν πιο πάνω, θα εµφανισθούν σε ιδιαίτερο λογαριασµό αφορολόγητου αποθεµατικού, το οποίο θα χρησιµοποιείται υποχρεωτικά για την κάλυψη ζηµιών εποµένων χρήσεων. Σε περίπτωση που µετά το συµψηφισµό, αποµένει ακάλυπτο ποσό ζηµιών, το ποσό των ζηµιών αυτών µεταφέρεται σε ειδικό λογαριασµό των ιδίων κεφαλαίων, µε σκοπό το συµψηφισµό τους µε κέρδη που θα προκύψουν στο µέλλον. Επισηµαίνεται, ότι σε περίπτωση που η εταιρία, η οποία λειτουργεί ως "Σύστηµα Εναλλακτικής ιαχείρισης" του ν. 2939/2001, δεν εµφανίσει τα πιο πάνω κέρδη της σε ειδικό λογαριασµό αφορολόγητου αποθεµατικού, είτε λόγω παράλειψης της ίδιας της επιχείρησης, είτε λόγω ύπαρξης λογιστικών ζηµιών παρελθουσών χρήσεων, ολόκληρο το ποσό των κερδών της ή το µέρος αυτών που δεν εµφανίσθηκαν σε αποθεµατικό υπόκειται σε φορολογία µε τις γενικές διατάξεις φορολογίας εισοδήµατος στη χρήση που προέκυψαν.