IFRS Newsletter Πληροφορίες για τα ΔΠΧΠ στην Ελλάδα

Ορκωτοί Ελεγκτές Σύμβουλοι Επιχειρήσεων Μέλος της Grant Thornton International 1 IFRS Newsletter Πληροφορίες για τα ΔΠΧΠ στην Ελλάδα Περιεχόμενα Έρευνα της Grant Thornton: «Επιπτώσεις των IFRS από την πρώτη εφαρμογή τους στις εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αθηνών εταιρείες.» Έκδοση βιβλίου «Grant Thornton Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Παρουσίασης» IASB NEWS Επίκαιρα Θέματα: Έσοδα και Κέρδη Η Grant Thornton International είναι διεθνής οργανισμός Ορκωτών Ελεγκτών, Φορολογικών Συμβούλων και Συμβούλων Επιχειρήσεων. Εκπροσωπείται σε 112 χώρες, αριθμεί περίπου 22.000 εργαζομένους σε 519 γραφεία σε όλο τον κόσμο, με μικτό κύκλο εργασιών 2.5 δισεκατομμύρια δολάρια. Ένας από τους βασικούς ρόλους της Grant Thornton International είναι η συμβολή της στην ανάπτυξη των επιχειρήσεων, επιτυγχάνοντας την αξιοποίηση των ευκαιριών και την ελαχιστοποίηση των κινδύνων. Η παρούσα έκδοση της Grant Thornton έχει σκοπό την ενημέρωση του αναγνώστη σε θέματα που σχετίζονται με τα ΔΠΧΠ (Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Παρουσίασης). Οι πληροφορίες που δίνονται περιορίζονται σε ουσιώδη σημεία και γι αυτό δεν πρέπει να θεωρηθούν πλήρεις. Η Grant Thornton διαθέτει οργανωμένο τμήμα που ασχολείται με την συστηματική μελέτη εφαρμογής των ΔΠΧΠ (Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Παρουσίασης) Για περισσότερες πληροφορίες μπορείτε να απευθύνεστε στην Διεύθυνση Ανάλυσης και Εφαρμογής των ΔΠΧΠ της Grant Thornton (Μάριο Λασανιάνο, Γιάννη Λέο, Ελευθέριο Μαυρομάτη, Μανώλη Μιχαλιό, Νίκο Ιωάννου και Μιχάλη Παπάζογλου) Βας. Κωνσταντίνου 44, 116 35 Αθήνα, Τ: 210 72 80 000, F: 210 72 12 222, Ε: gt4@grant-thornton.gr

2 Έρευνα της Grant Thornton: «Επιπτώσεις των I.F.R.S. από την πρώτη εφαρμογή τους στις εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αθηνών εταιρείες.» Η Grant Thornton, παρουσιάζει τα αποτελέσματα της έρευνας για τις επιπτώσεις των I.F.R.S. από την πρώτη εφαρμογή τους στις εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αθηνών εταιρείες, την Πέμπτη 8 Ιουνίου 2006 και ώρα 19:00 στην αίθουσα Β.Θ.Καρατζά της Εθνικής Τράπεζας (Αιόλου 82-84 & Σοφοκλέους). Η έρευνα αποτυπώνει τις μεταβολές στα χρηματοοικονομικά μεγέθη των εταιρειών από την εφαρμογή των Δ.Π.Χ.Π., αναδεικνύει τα πρότυπα που είχαν τις σημαντικότερες επιπτώσεις και απεικονίζει τις επιδράσεις ανά κλάδο και κεφαλαιοποίηση. Επιδίωξή μας είναι η ολοκληρωμένη παρουσίαση της πρώτης εφαρμογής των Δ.Π.Χ.Π. και η αναλυτική ενημέρωση όλων των ενδιαφερομένων μερών. Ευελπιστούμε ότι τα αποτελέσματα της έρευνας θα βοηθήσουν στην εξαγωγή χρήσιμων συμπερασμάτων και θα συμβάλλουν στην ανάπτυξη προβληματισμού και συζήτησης αναφορικά με την εφαρμογή των Δ.Π.Χ.Π. στη χώρα μας. Η Grant Thornton ανταποκρινόμενη στις ανάγκες της αγοράς ξεκίνησε εδώ και έξι χρόνια μια σειρά ενεργειών που σκοπό είχαν να βοηθήσουν τις ελληνικές επιχειρήσεις να προσαρμοστούν στις νέες συνθήκες. Θέσαμε σαν πρωταρχικό σκοπό μας την αρτιότερη δυνατή επιστημονική κατάρτιση των στελεχών μας ώστε να αποκτήσουν εξειδίκευση στα θέματα των Δ.Π.Χ.Π. Με την αμέριστη συμπαράσταση του διεθνούς δικτύου της Grant Thornton International και τη μελέτη επιστημονικών συγγραμμάτων τα στελέχη της Grant Thornton ξεκίνησαν την έκδοση άρθρων σε εφημερίδες και επιστημονικά περιοδικά με θέμα την ανάλυση των Δ.Π.Χ.Π. Παράλληλα, προχωρήσαμε στη διεξαγωγή έρευνας σε συνεργασία με το Οικονομικό Πανεπιστήμιο Αθηνών για το βαθμό ετοιμότητας των ελληνικών επιχειρήσεων να μεταβούν στην καινούργια πραγματικότητα. Σκοπός των ενεργειών αυτών ήταν να έρθουμε σε επαφή με τα βασικά ερωτήματα των στελεχών των επιχειρήσεων σχετικά με την εφαρμογή των Δ.Π.Χ.Π. Το επιστέγασμα των ενεργειών μας ήταν η έκδοση του βιβλίου «Grant Thornton - Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα», που κατά γενική ομολογία αποτέλεσε έναν πολύ χρήσιμο οδηγό για τις επιχειρήσεις που υιοθέτησαν τα Δ.Π.Χ.Π. Η Grant Thornton ενεπλάκη άμεσα σαν σύμβουλος μετάβασης και έμμεσα σαν ελεγκτής στις μετατροπές 80 εισηγμένων στο ΧΑ εταιρειών και 350 περίπου θυγατρικών και συγγενών τους. Η εμπειρία που αποκομίσαμε μας οδήγησε στην διενέργεια της παρούσας έρευνας για τις επιπτώσεις της πρώτης εφαρμογής στα ίδια κεφάλαια και στα αποτελέσματα των εισηγμένων στο Χ.Α. εταιρειών. Τέλος η έκδοση καινούργιων προτύπων, οι τροποποιήσεις υπαρχόντων και η πρακτική εμπειρία της πρώτης εφαρμογής μας έδωσε το έναυσμα να προχωρήσουμε στην έκδοση του βιβλίου «Grant Thornton - Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης».

23

24 Έκδοση του βιβλίου «Grant Thornton - Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης». Η επανέκδοση του βιβλίου «Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης - IFRS» πρέπει να θεωρηθεί ως ολοκλήρωση ενός κύκλου πρακτικής και θεωρητικής ενασχόλησης της Grant Thornton με τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης. Στην Β έκδοση, τρίτομη πλέον, περιλαμβάνονται τα νέα Πρότυπα που έχουν εκδοθεί, όλες οι διερμηνείες και πλήθος αναλυτικών παραδειγμάτων πρακτικής εφαρμογής που καλύπτουν τις ανάγκες όσων ασχολούνται με τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης.

25 IASB NEWS 1. Προτάσεις Σύγκλισης για το Δ.Λ.Π. 23 «Κόστος Δανεισμού» Εισαγωγή Στις 25 Μαΐου 2006 το I.A.S.B. εξέδωσε για δημόσια συζήτηση προτάσεις για τη βελτίωση του λογιστικού χειρισμού του κόστους δανεισμού. Οι προτάσεις αυτές περιλαμβάνονται σε Προσχέδιο προτεινόμενων τροποποιήσεων του Δ.Λ.Π: 23 «Κόστος Δανεισμού». Οι προτάσεις βελτίωσης του Δ.Λ.Π. 23 αποτελούν ένα ακόμη βήμα για τη σύγκλιση των διεθνών με τα εθνικά λογιστικά πρότυπα και είναι μέρος της προσπάθειας του I.A.S.B. για σύγκλιση με το F.A.S.B.. Σκοπός αυτού του σχεδίου είναι να μειωθούν οι διαφορές ανάμεσα στα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης (I.F.R.S.) του I.A.S.B. και στις γενικά παραδεγμένες λογιστικές πολιτικές της Αμερικής (G.A.A.P.). Τα παρόν προσχέδιο τροποποιήσεων προέκυψε από τη σύγκριση μεταξύ του Δ.Λ.Π: 23 «Κόστος Δανεισμού» και του αντίστοιχου προτύπου της Αμερικής S.F.A.S. 34 «Κεφαλαιοποίηση του Κόστους των Τόκων». Οι προτεινόμενες τροποποιήσεις στο Δ.Λ.Π. 23 θα εξαλείψουν μία μεγάλη διαφορά στον λογιστικό χειρισμό του κόστους δανεισμού μεταξύ των δύο Προτύπων. Σύμφωνα με το I.A.S.B., η κατάργηση μίας από τις δύο επιλογές στην λογιστική του κόστους δανεισμού που σχετίζεται άμεσα με την απόκτηση, κατασκευή ή παραγωγή στοιχείων του ενεργητικού, θα βελτιώσει τη χρηματοοικονομική πληροφόρηση και τη συγκριτική πληροφόρηση μεταξύ των επιχειρήσεων.

26 Λόγοι έκδοσης του Προσχεδίου προτεινόμενων τροποποιήσεων του Δ.Λ.Π: 23 «Κόστος Δανεισμού» Η σύγκλιση των λογιστικών προτύπων σε όλο τον κόσμο είναι ένας από τους βασικότερους σκοπούς του I.A.S.B.. Στην επιδίωξη αυτού του σκοπού το I.A.S.B. και το F.A.S.B. έχουν ξεκινήσει από κοινού προσπάθεια προκειμένου να μειώσουν τις διαφορές μεταξύ των I.F.R.S. και των US G.A.A.P.. Οι προτεινόμενες τροποποιήσεις καταργούν την επιλογή του Δ.Λ:Π. 23 σύμφωνα με την οποία το κόστος δανεισμού μπορεί να αναγνωρίζεται άμεσα ως έξοδο στο βαθμό που το κόστος αυτό είναι άμεσα συνδεδεμένο με την απόκτηση, κατασκευή ή παραγωγή στοιχείου του ενεργητικού. Η κατάργηση αυτής της επιλογής θα βελτιώσει τη χρηματοοικονομική πληροφόρηση και θα καταστήσει το Δ.Λ.Π: 23 πιο σχετικό με τις απαιτήσεις του S.F.A.S. 34. Καμία άλλη απαίτηση του Δ.Λ.Π: 23 δεν αναθεωρείται από το I.A.S.B.. Βασικά σημεία του Προσχεδίου Το Προσχέδιο θα απαιτεί μία επιχείρηση να κεφαλαιοποιεί το κόστος δανεισμού που είναι άμεσα αποδοτέο στην απόκτηση, κατασκευή ή παραγωγή ενός εγκεκριμένου στοιχείου (qualifying asset) ως τμήμα του κόστους αυτού του στοιχείου. Η επιλογή της άμεσης αναγνώρισης αυτού του κόστους δανεισμού ως εξόδου θα απαλειφθεί.

27 2. Σύγκλιση I.F.R.S. και US GAAP Mετά την κοινή συνάντησή τους τον Σεπτέμβριο του 2002, το Συμβούλιο Χρηματοοικονομικών Λογιστικών Προτύπων των Ηνωμένων Πολιτειών (FASB) και το Συμβούλιο Διεθνών Λογιστικών Προτύπων (IASB) παρουσίασαν κοινή συμφωνία με την οποία οι δύο πλευρές συναίνεσαν στην δέσμευσή τους για την ανάπτυξη υψηλής ποιότητας συμβατών λογιστικών προτύπων που θα μπορούν να χρησιμοποιηθούν τόσο σε εγχώριο όσο και σε εκτός συνόρων επίπεδο. Κατά τη διάρκεια αυτής της συνάντησης τόσο το FASB όσο και το IASB δεσμεύτηκαν να κατευθύνουν τις προσπάθειες τους ως προς τα εξής: α) να κάνουν τα ήδη υπάρχοντα χρηματοοικονομικά πρότυπα πλήρως συμβατά το συντομότερο δυνατό και β) να συντονίσουν τα μελλοντικά προγράμματά τους προκειμένου να εξασφαλίσουν η συμβατότητα όχι μόνο θα επιτευχθεί αλλά και θα διατηρηθεί. Κατά τη διάρκεια των συναντήσεών τους τον Απρίλιο και τον Οκτώβριο του 2005, το FASB και το IASB επιβεβαίωσαν τη δέσμευσή τους ως προς τη σύγκλιση των λογιστικών προτύπων των ΗΠΑ (GAAP) και των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης (IFRS). Μακροχρόνια προτεραιότητα τόσο του FASB όσο και του IASB παραμένει η θέσπιση κοινών και ποιοτικά υψηλών λογιστικών προτύπων. Τόσο το FASB όσο και το IASB αναγνωρίζουν την αναγκαιότητα ενός οδηγού για την εξάλειψη της ανάγκης συμφωνίας για μη αμερικάνικες εταιρίες που χρησιμοποιούν τα ΔΠΧΠ και δραστηριοποιούνται στις ΗΠΑ. Επισημάνθηκε ότι η εξάλειψη αυτής της απαίτησης σύγκλισης θα εξαρτηθεί, μεταξύ άλλων, από την αποτελεσματική εφαρμογή των ΔΠΧΠ στις οικονομικές καταστάσεις σε εύρος εταιριών και από τη μέτρηση της προόδου κατά τον χειρισμό θεμάτων προτεραιότητας στο πρόγραμμα εναρμόνισης των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης (ΔΠΧΠ) και των χρηματοοικονομικών λογιστικών προτύπων των Ηνωμένων Πολιτειών (FASB). Ως εκ τούτου η ικανότητα να επιτευχθεί ο στόχος που τέθηκε από τον οδηγό εξαρτάται από τις προσπάθειες και τις ενέργειες αρκετών μερών συμπεριλαμβανομένων των εταιριών, των ελεγκτών, των επενδυτών και των νομοθετών.

28 Τόσο το FASB και το IASB συμφωνούν ότι η συνεισφορά τους στην επίτευξη του στόχου αναφορικά με τις απαιτήσεις εναρμόνισης συνεχίζεται και είναι σε εξέλιξη σύμφωνα με το πρόγραμμα σύγκλισης FASB και IASB. Πρόσφατες συζητήσεις μεταξύ των δύο συμβουλίων αναφορικά με την προσέγγιση του προγράμματος σύγκλισης έδειξαν ότι υπάρχει συμφωνία στις παρακάτω οδηγίες: η εναρμόνιση των λογιστικών προτύπων θα επιτευχθεί μέσα από την ανάπτυξη υψηλής ποιότητας κοινών προτύπων σε βάθος χρόνου. Η προσπάθεια εξάλειψης των διαφορών μεταξύ δύο προτύπων που χρειάζονται σημαντική βελτίωση δεν είναι ο πιο ενδεδειγμένος τρόπος χρήσης των πηγών της FASB και της IASB. Αντίθετα, ένα νέα κοινά πρότυπα θα πρέπει να αναπτυχθούν τα οποία θα βελτιώνουν τη χρηματοοικονομική πληροφόρηση προς τους επενδυτές. Η εξυπηρέτηση των αναγκών των επενδυτών σημαίνει ότι τα Συμβούλια θα πρέπει να αναζητήσουν τη σύγκλιση μέσω της αντικατάστασης αδύναμων προτύπων με πιο ισχυρά. Σύμφωνα με τις παραπάνω οδηγίες και κατόπιν συζητήσεων με αντιπροσώπους της ευρωπαϊκής επιτροπής και των αρμοδίων της SEC, τόσο το FASB όσο και το IASB αποφάσισαν να εργαστούν προς την επίτευξη των παρακάτω στόχων για το πρόγραμμα σύγκλισης των FASB και IASB μέχρι το 2008. Βραχυχρόνια Εναρμόνιση Ο στόχος, μέχρι το 2008, είναι η κατάληξη σε κάποιο συμπέρασμα σχετικά με το εάν σημαντικές διαφορές στα ακόλουθα θέματα θα πρέπει να περιοριστούν μέσω ενός ή περισσοτέρων βραχυπρόθεσμων προτύπων και εάν συμβεί αυτό να ολοκληρωθεί ή σχεδόν να ολοκληρωθεί η εργασία σε αυτά τα θέματα. Τα θέματα της βραχυπρόθεσμης σύγκλισης περιλαμβάνουν: Θέματα προς εξέταση από το FASB Ευχέρεια επιλογής εύλογης αξίας Μείωση αξίας (σε συνδυασμό με το IASB) Φόρος εισοδήματος (σε συνδυασμό με το IASB) Επενδύσεις σε ακίνητα Έρευνα και ανάπτυξη Οψιγενή γεγονότα Σημείωση: Έχει τεθεί προς συζήτηση για την 1 η Ιουλίου 2005. Θα εξεταστεί από το IASB ως τμήμα του προγράμματος για την ευχέρεια επιλογής εύλογης αξίας Θέματα προς εξέταση από το IASB Κόστος δανεισμού Μείωση αξίας (σε συνδυασμό με το FASB) Φόρος εισοδήματος (σε συνδυασμό με το FASB) Κρατικές επιχορηγήσεις Κοινοπραξίες Πληροφόρηση κατά τομέα Σημείωση: Τα παραπάνω θέματα είναι μέρος ή θα προστεθούν στο βραχυπρόθεσμο πρόγραμμα σύγκλισης το οποίο έχει ήδη ξεκινήσει.

29 Ο περιορισμός του αριθμού των βραχυπρόθεσμων προγραμμάτων σύγκλισης επιτρέπει στα Συμβούλια να επικεντρωθούν σε σημαντικά θέματα για τα οποία οι υπάρχουσες λογιστικές πρακτικές των GAAP και των IFRS έχουν τεθεί προς βελτίωση. Άλλα κοινά σχέδια Στόχος, μέχρι το 2008, είναι να έχει γίνει σημαντική πρόοδος σε κοινά σχέδια αναφορικά με θέματα που αναγνωρίστηκαν και από τα δύο Συμβούλια ότι τόσο με τα GAAP όσο και με τα IFRS χρειάζονται βελτίωση. Τόσο το FASB όσο και το IASB σημειώνουν ότι δεν είναι πρακτικό κατά τη διάρκεια της έρευνας, της μελέτης, της σύσκεψης και ενώ επιτυγχάνεται πρόοδος να ολοκληρωθούν πολλά από τα άλλα κοινά σχέδια μέχρι το 2008. Τα δύο Συμβούλια κατανοούν ότι μέχρι τότε η μέτρηση της προόδου σε τέτοια κοινά σχέδια και όχι η ολοκλήρωσή τους ικανοποιεί καλύτερα τη συνεισφορά ως προς την ικανοποίηση των στόχων που τέθηκαν από το πρόγραμμα. Κατόπιν συσκέψεων με τους αντιπροσώπους της Ευρωπαϊκής Επιτροπής και το προσωπικό της SEC και με συνέπεια προς τις ήδη καθορισμένες προτεραιότητες και πηγές, τόσο το FASB όσο και το IASB εξέφρασαν την επιθυμία τους όσον αφορά την πρόοδο που περιμένουν να επιτευχθεί από το πρόγραμμα σύγκλισης σε μορφή μιας λίστας με 11 περιοχές μελέτης. Σημειώνεται ότι αυτές οι περιοχές θα εμφανιστούν στο περιεχόμενο της ήδη λαμβάνουσας χώρα κοινής εργασίας των FASB και IASB στο πλαίσιο του θεμελιώδους Πλαισίου του καθενός. Στα πλαίσια του σχεδιασμού του θεμελιώδους τους Πλαισίου τόσο το FASB όσο και το IASB αναφέρονται σε θέματα σχετικά με το εύρος της μέτρησης ιδιοτήτων (συμπεριλαμβανομένων του κόστους και της εύλογης αξίας) προκειμένου να καταστήσουν δυνατή μια ανοιχτή συζήτηση πάνω σε αυτά τα θέματα η οποία να ξεκινήσει το 2006. Μετά από εκτίμηση της πολυπλοκότητας αυτών των θεμάτων και αξιολόγηση των απαιτήσεων συμβουλής, τα Συμβούλια έθεσαν τους παρακάτω στόχους για το 2008 αναφορικά με θέματα σύγκλισης τα οποία ήδη έχουν προστεθεί στα χρονοδιαγράμματά τους ή στο πρόγραμμα έρευνάς τους.

2 10 Θέμα Σύγκλισης 1. Ενοποιήσεις Επιχειρήσεων Θέματα που ήδη έχουν προστεθεί στη ημερήσια διάταξη Κατάσταση στην Κατάσταση στην ημερήσια διάταξη ημερήσια διάταξη του FASB του IASB διάταξη Συσκέψεις λαμβάνουν χώρα. 2. Ενοποιήσεις διάταξη Επί του παρόντος ανενεργό. 3. Οδηγός μέτρησης της εύλογης αξίας 4.Διάκριση υποχρεώσεων και καθαρής θέσης Ολοκληρωμένο πρότυπο αναμένεται στο πρώτο μισό του 2006. διάταξη Δεν έχει ακόμα δημοσιευθεί. 5. Εμφάνιση απόδοσης διάταξη Δεν έχει ακόμα δημοσιευθεί. 6. Παροχές µετά την έξοδο από την υπηρεσία (συμπεριλαμβανομένων και των συντάξεων) διάταξη Συσκέψεις στην πρώτη φάση ενός σχεδίου με πολλές φάσεις. 7. Αναγνώριση εσόδων διάταξη Δεν έχει ακόμα δημοσιευθεί. διάταξη Συσκέψεις λαμβάνουν χώρα. διάταξη Δεν έχει ακόμα δημοσιευθεί. διάταξη Συσκέψεις λαμβάνουν χώρα. διάταξη (ακολουθεί την καθοδήγηση του FASB). Είναι στην πρώτη φάση ενός προσχεδίου. Δεν έχει μπει ακόμα στην ημερήσια διάταξη. διάταξη Δεν έχει ακόμα δημοσιευθεί. Πρόοδος που αναμένεται να επιτευχθεί μέχρι το 2008 Να έχουν εκδοθεί εναρμονισμένα πρότυπα (για το 2007) για τα οποία το περιεχόμενο και η ημερομηνία εφαρμογής θα καθοριστούν μετά την εκτίμηση σχολίων που θα προκύψουν όταν διαβαστούν τα προσχέδια. Να έχει τεθεί σαν υψίστης προτεραιότητας το θέμα της ολοκληρωμένης ανάπτυξης συγκλίνοντος προτύπου. Να έχει εισαχθεί συγκλίνουσα οδηγία με σκοπό την συνέπεια κατά την εφαρμογή των ήδη υφιστάμενων απαιτήσεων της εύλογης αξίας. Να έχει δημοσιοποιηθεί ένα ή περισσότερα έγγραφα προόδου σχετικά με ένα προτεινόμενο πρότυπο. Έχει δημοσιοποιηθεί ένα ή περισσότερα έγγραφα προόδου σε όλη την έκταση αναφορικά με αυτό το πρότυπο. Έχει δημοσιοποιηθεί ένα ή περισσότερα έγγραφα προόδου σχετικά με ένα προτεινόμενο πρότυπο. Έχει δημοσιοποιηθεί ένα ή περισσότερα έγγραφα προόδου σχετικά με ένα προτεινόμενο κατανοητό πρότυπο. Ο σκοπός των παραπάνω στόχων είναι να δημιουργηθεί ένα χρονοδιάγραμμα για τις προσπάθειες σύγκλισης τόσο αναφορικά με τον σκοπό εξάλειψης της ανάγκης για μετάπτωση των IFRS σε περιβάλλον US GAAP μέχρι το 2009 αλλά και των ήδη υφιστάμενων ημερησίων διατάξεων των FASB και IASB. Τόσο η FASB όσο και το IASB θα ακολουθήσουν την κανονική πορεία τους όταν προσθέτουν θέματα στην ημερήσια διάταξη. Τα θέματα που προσδιορίστηκαν ως θέματα σύγκλισης στα υπάρχοντα προγράμματα έρευνας των Συμβουλίων περιλαμβάνουν:

2 11 Θέματα που ήδη ερευνώνται αλλά δεν έχουν συμπεριληφθεί στην ημερήσια διάταξη Θέμα εναρμόνισης Κατάσταση στην ημερήσια διάταξη του FASB Κατάσταση στην ημερήσια διάταξη του IASB 1. Διαγραφή Προς το παρόν είναι στη φάση προ ημερησίας διάταξης. 2. Χρηματοοικονομικά Μέσα (αντικατάσταση υπαρχόντων προτύπων) 3. Ασώματες πάγια στοιχεία του ενεργητικού Στην ημερήσια διάταξη έρευνας και έχει ήδη συσταθεί ομάδα εργασίας. Δεν έχει μπει ακόμα στην ημερήσια διάταξη έρευνας. 4. Μισθώσεις Προς το παρόν είναι στη φάση προ ημερησίας διάταξης. διάταξη έρευνας. διάταξη έρευνας και έχει ήδη συσταθεί ομάδα εργασίας. διάταξη έρευνας (καθοδηγείται από εθνικό σχεδιασμό προτύπων). διάταξη έρευνας (καθοδηγείται από εθνικό σχεδιασμό προτύπων). Πρόοδος που αναμένεται να επιτευχθεί μέχρι το 2008 Να έχει εκδοθεί ένα έγγραφο προόδου αναφορικά με τα αποτελέσματα των προσπαθειών έρευνας του προσωπικού. Να έχει εκδοθεί ένα ή περισσότερα έγγραφα προόδου αναφορικά με τον λογιστικό χειρισμό των χρηματοοικονομικών μέσων. Να έχουν εξετασθεί τα αποτελέσματα μιας έρευνας του IASB και να έχει παρθεί απόφαση σχετικά με τον σκοπό και το χρονοδιάγραμμα ενός μελλοντικού σχεδίου. Έχει ληφθεί υπόψη το θέμα και έχει παρθεί απόφαση σχετικά με τον σκοπό και το χρονοδιάγραμμα ενός δυνητικού σχεδίου. Κατά τον σχεδιασμό των ενεργειών τόσο για τα βραχυπρόθεσμα θέματα σύγκλισης όσο και για σημαντικά κοινά θέματα, και το FASB και το IASB αναγνωρίζουν ότι με συνέπεια στους αλλοδαπούς καταχωρημένους του προσωπικού της SEC θα επιληφθούν μιας έρευνας των οικονομικών καταστάσεών του 2005 μεταξύ εταιρειών και δικαιοδοσιών. Αυτή η ανάλυση μπορεί να αναδείξει την ανάγκη για συμπληρωματικά πρότυπα από ένα ή και τα δύο Συμβούλια. Επιπλέον, το FASB και το IASB σημειώνουν ότι τα προγράμματά τους δεν είναι περιορισμένα στα παραπάνω θέματα αλλά παραμένουν αφοσιωμένοι ως προς την εκπλήρωση της συνεισφοράς τους να επιτευχθούν οι στόχοι οι οποίοι καθορίστηκαν από το εγχειρίδιο. Τόσο το FASB όσο και το IASB αναγνωρίζουν την ανάγκη να αναλάβουν αυτή την εργασία με τέτοιο τρόπο που να είναι συνεπής με την καθορισμένη διαδικασία, συμπεριλαμβανομένης και της σύσκεψης με ενδιαφερόμενα μέρη ως προς τις ήδη λαμβάνουσες χώρα κοινές προσπάθειες προτού καταλήξουν σε συμπεράσματα.

2 12 Επίκαιρα Θέματα: Έσοδα και Κέρδη Σχετικά Πρότυπα Πλαίσιο Κατάρτισης και Παρουσίασης των Οικονομικών Καταστάσεων (Framework) Δ.Λ.Π. 1 «Παρουσίαση των Οικονομικών Καταστάσεων» Δ.Λ.Π. 11 «Κατασκευαστικές Συμβάσεις» Δ.Λ.Π. 18 «Έσοδα» Δ.Λ.Π. 40 «Επενδύσεις σε Ακίνητα» Δ.Λ.Π. 41 «Γεωργία» Θέμα Το παρόν θέμα ασχολείται με το εάν τα κέρδη επιτρέπεται να θεωρούνται και να αποτελούν συστατικό στοιχείο των εσόδων. Οδηγός Η Κατάσταση Αποτελεσμάτων Χρήσης σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Π. θα πρέπει να περιλαμβάνει το κονδύλι «Έσοδα» το οποίο, συνήθως, είναι το πρώτο κονδύλι της Κ.Α.Χ.. Τα Δ.Π.Χ.Π., επίσης, διαχωρίζουν τους όρους έσοδα και κέρδη. Τα κέρδη θα πρέπει να παρουσιάζονται χωριστά από τα έσοδα στην Κ.Α.Χ. και γι αυτό δεν θα πρέπει να περιγράφονται ως έσοδα ή να περιλαμβάνουν έσοδα. Έσοδο είναι η μικτή εισροή οικονομικών οφελών κατά τη διάρκεια της χρήσης, η οποία προκύπτει από τις συνήθεις δραστηριότητες της επιχείρησης. Τα έσοδα, λοιπόν, μπορεί να έχουν διάφορες μορφές ανάλογα με τον τύπο της κάθε επιχείρησης. Ανάλογα με τον τύπο της επιχείρησης τα έσοδα μπορεί να προέρχονται από: Την πώληση αγαθών ή υπηρεσιών (κατά τη συνήθη δραστηριότητα της επιχείρησης). Κατασκευαστικές συμβάσεις σύμφωνα με το Δ.Λ.Π 11. Τόκους, μερίσματα ή ενοίκια.

2 13 Τα κέρδη είναι άλλου τύπου εισοδήματα και δεν είναι έσοδα. Τα κέρδη περιλαμβάνουν: Αυξήσεις στην εύλογη αξία στοιχείων του ενεργητικού αποτιμώμενα στην εύλογη αξία (π.χ. επενδύσεις σε ακίνητα στην εύλογη αξία, βιολογικά στοιχεία του ενεργητικού, πολλά χρηματοοικονομικά μέσα). Μειώσεις στην εύλογη αξία υποχρεώσεων αποτιμώμενων στην εύλογη αξία. Αναστροφές μειώσεων αξίας στοιχείων του ενεργητικού. Κέρδη από πώληση ενσώματων παγίων, επενδύσεων σε ακίνητα και άλλων μη κυκλοφοριακών στοιχείων του ενεργητικού. Την αρχική αναγνώριση βιολογικών στοιχείων του ενεργητικού σύμφωνα με το Δ.Λ.Π. 41. Μία επιχείρηση μπορεί να δημιουργεί εισοδήματα κατά τη συνήθη δραστηριότητά της από διάφορες πηγές. Είναι, λοιπόν, σημαντικό να διαχωρίζονται οι διαφορετικοί τύποι εισοδημάτων βάσει των οικονομικών χαρακτηριστικών τους (π.χ. προβλεψιμότητα, συχνότητα και πιθανότητα ζημιών). Αυτό επιτυγχάνεται μέσω της παρουσίασης των διαφορετικών εισοδημάτων σε διαφορετικά κονδύλια της Κατάστασης Αποτελεσμάτων. Ορισμένες επιχειρήσεις λαμβάνουν όλα τους τα εισοδήματα από λειτουργικές δραστηριότητες με τη μορφή κερδών. Σε αυτές τις περιπτώσεις τα κέρδη των επιχειρήσεων θα πρέπει να παρουσιάζονται ως το πρώτο κονδύλι της Κατάστασης Αποτελεσμάτων αλλά δεν θα πρέπει να περιγράφονται ως έσοδα. Μία επιχείρηση δεν είναι υποχρεωμένη να χρησιμοποιεί τον όρο «Έσοδο» στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων της ακόμη και αν έχει έσοδα. Μπορεί να χρησιμοποιεί διαφορετικές περιγραφές αρκεί να έχει εντάξει στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων ένα κονδύλι που να περιλαμβάνει τα έσοδα της. Θέματα προς συζήτηση Τα Δ.Π.Χ.Π: απαιτούν την παρουσίαση των εσόδων σαν ιδιαίτερο κονδύλι της Κατάστασης Αποτελεσμάτων αλλά δεν καθορίζουν με λεπτομέρεια το τι θα πρέπει να περιλαμβάνεται σε αυτό το κονδύλι. Είναι, έτσι, απαραίτητο να αναπτυχθεί η κατάλληλη λογιστική πολιτική η οποία θα λαμβάνει υπόψη τον ορισμό του εσόδου, τον γενικό οδηγό του Πλαισίου Κατάρτισης και Παρουσίασης των Οικονομικών Καταστάσεων, τις γενικές αρχές παρουσίασης της Κατάστασης Αποτελεσμάτων και τα γεγονότα και τις καταστάσεις που αφορούν στην κάθε επιχείρηση. Η λογιστική πολιτική αυτή θα πρέπει να εφαρμόζεται με συνέπεια από χρήση σε χρήση.

2 14 Το Δ.Λ.Π. 18 ορίζει τα έσοδα ως: «η μικτή εισροή οικονομικών οφελών κατά τη διάρκεια της χρήσης, η οποία προκύπτει από τις συνήθεις δραστηριότητες της επιχείρησης, όταν η εισροή αυτή έχει ως αποτέλεσμα την αύξηση των ιδίων κεφαλαίων, εκτός της αύξησης που σχετίζεται με εισφορά κεφαλαίου από τους μετόχους» Αφού τα έσοδα ορίζονται ως μικτή εισροή οφελών συνεπάγεται ότι τα κέρδη και όσα εισοδήματα παρουσιάζονται καθαρά (όπως τα κέρδη από πώληση ενσώματων παγίων) δεν θα πρέπει να θεωρούνται έσοδα. Το Δ.Λ.Π. 18 περιλαμβάνει στον σκοπό του μικτές εισροές που προέρχονται από πώληση αγαθών, παροχή υπηρεσιών, έσοδα ενοικίων, τόκους και μερίσματα. Τα παραπάνω αποτελούν μία ένδειξη του τι αποτελεί έσοδο αλλά δεν είναι περιοριστικά (το Δ.Λ.Π. 18 βασικά ασχολείται με τη μέτρηση παρά με την παρουσίαση των εσόδων). Για παράδειγμα, τα μισθώματα περιλαμβάνονται στον σκοπό του Δ.Λ.Π. 18 αλλά, παρόλα αυτά, τα εισοδήματα από ενοίκια αποτελούν μία συνήθη δραστηριότητα για κάποιες επιχειρήσεις ενώ για άλλες όχι. Έτσι, είναι σκόπιμο για μία επιχείρηση επενδύσεων ακινήτων να παρουσιάζει τα μισθώματα ως έσοδα. Μία βιομηχανία η οποία πωλεί προϊόντα και επιπλέον έχει εισοδήματα από την ενοικίαση μέρους των κτιριακών της εγκαταστάσεων μπορεί να επιλέξει να παρουσιάσει τα ενοίκια που εισπράττει ως συστατικό στοιχείο των εσόδων της, αλλά, εναλλακτικές παρουσιάσεις είναι αποδεκτές και μπορεί να είναι πιο κατάλληλες και αξιόπιστες. Για την παρουσίαση των εσόδων θα πρέπει να ληφθούν υπόψη και οι βασικές αρχές του Δ.Λ.Π. 1 ώστε να παρουσιαστεί η Κατάσταση Αποτελεσμάτων με τρόπο που να διευκολύνει την κατανόηση της απόδοσης. Το Δ.Λ.Π: 1 παρέχει γενικές κατευθύνσεις σχετικά με το πότε απαιτούνται επιπλέον κονδύλια για διαφορετικού τύπου δραστηριότητες, συναλλαγές και γεγονότα. Αυτό περιλαμβάνει και το ενδεχόμενο κέρδους ή ζημιάς, προβλεψιμότητας και συχνότητας.

2 15 Το Πλαίσιο Κατάρτισης και Παρουσίασης των Οικονομικών Καταστάσεων περιλαμβάνει θέματα εισοδημάτων, εσόδων και κερδών. Σε αυτά εξηγείται ότι: Το εισόδημα περιλαμβάνει τόσο τα έσοδα όσο και τα κέρδη. Τα έσοδα προέρχονται από τη συνήθη δραστηριότητα μίας επιχείρησης. Τα έσοδα μπορεί να αναφέρονται και με άλλους όρους όπως Πωλήσεις, Αμοιβές, Τόκοι, Μερίσματα, Πνευματικά Δικαιώματα και Ενοίκια. Τα κέρδη είναι στοιχεία που εμπίπτουν στον ορισμό του εισοδήματος και προέρχονται ή όχι από τη συνήθη δραστηριότητα μίας επιχείρησης. Παραδείγματα κερδών αποτελούν οι εισροές που προέρχονται από τη διάθεση μη κυκλοφοριακών στοιχείων του ενεργητικού και από την αύξηση της λογιστικής αξίας στοιχείων του ενεργητικού. Όταν στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων περιλαμβάνονται κέρδη τότε αυτά παρουσιάζονται χωριστά. Από τα παραπάνω γίνεται σαφές ότι αυξήσεις στην εύλογη αξία στοιχείων ενεργητικού όπως επενδύσεις σε ακίνητα και βιολογικά στοιχεία του ενεργητικού αποτελούν κέρδη και όχι έσοδα και θα πρέπει να απεικονίζονται χωριστά από τα έσοδα. Το θέμα αυτό ίσως δεν γίνεται αρκετά ξεκάθαρο από το Δ.Λ.Π: 18 το οποίο αναφέρει έσοδα που δεν αντιμετωπίζονται από το Πρότυπο και περιλαμβάνουν: Αλλαγές στην εύλογη αξία χρηματοοικονομικών απαιτήσεων και υποχρεώσεων. Αλλαγές στην αξία άλλων κυκλοφοριακών στοιχείων ενεργητικού. Αρχική αναγνώριση και αλλαγές στην εύλογη αξία βιολογικών στοιχείων του ενεργητικού. Σκοπός των παραπάνω κατηγοριών είναι να εξαιρέσει αυτού του είδους τα κέρδη από τις απαιτήσεις μέτρησης του Δ.Λ.Π. 18 και δεν προτείνει την παρουσίασή τους ως συστατικό των εσόδων. Σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Π. είναι σαφές ότι κέρδη από διάθεση ενσώματων παγίων δεν θα πρέπει να συμπεριλαμβάνονται στα έσοδα αλλά να διαχωρίζονται από τις πωλήσεις που γίνονται με βάση τις συνήθεις δραστηριότητες της επιχείρησης.

2 16 Παραδείγματα 1. Επιχείρηση Ανάπτυξης και Επένδυσης σε Ακίνητα Οι συνήθεις δραστηριότητες που αποφέρουν εισοδήματα στην επιχείρηση είναι: - Ανάπτυξη και πώληση ακινήτων 100 (Α) - Είσπραξη ενοικίων (λειτουργικές μισθώσεις και τόκοι εισπρακτέοι χρηματοοικονομικών μισθώσεων) 50 (Β) - Καθαρές μεταβολές στην εύλογη αξία επενδύσεων σε ακίνητα 70 (Γ) - Κέρδη από πώληση επενδύσεων σε ακίνητα 30 (Δ) Τα εισοδήματα Α και Β ξεκάθαρα περιέχονται στον ορισμό του εσόδου και περιλαμβάνονται στα παραδείγματα εσόδων που θέτει το Δ.Λ.Π. 18 και το Πλαίσιο Κατάρτισης και Παρουσίασης των Οικονομικών Καταστάσεων. Τα εισοδήματα Γ και Δ είναι καθαρά κέρδη των συνηθών δραστηριοτήτων της επιχείρησης. Τα Α και Β, λοιπόν, μπορούν να παρουσιαστούν ως έσοδα σε κονδύλι της Κατάστασης Αποτελεσμάτων ενώ τα Γ και Δ δεν μπορούν να θεωρηθούν έσοδα και ούτε να συμπεριληφθούν στο κονδύλι των εσόδων της Κατάστασης Αποτελεσμάτων. Ένα σύνολο των Α, Β, Γ και Δ θα μπορούσε να συμπεριληφθεί στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων σε κονδύλι με μία κατάλληλη περιγραφή όπως «Σύνολο εισροών από ακίνητα». Πιθανό παράδειγμα αυτής της απεικόνισης αποτελεί το παρακάτω (έχει αγνοηθεί η συγκριτική χρήση): Ποσά σε Πωλήσεις ακινήτων 100 Έσοδα από ενοίκια 50 Έσοδα 150 Καθαρή αύξηση στην εύλογη αξία επενδύσεων σε ακίνητα 70 Κέρδη από πώληση επενδύσεων σε ακίνητα 30 Σύνολο εισροών από ακίνητα 250

2 17 2. Επιχείρηση εκτροφής και πώλησης Γαλακτοπαράγωγων Ζώων Οι συνήθεις δραστηριότητες που αποφέρουν εισοδήματα στην επιχείρηση είναι: Πωλήσεις γαλακτοκομικών προϊόντων 400 (Α) Αρχική αναγνώριση νέων ζώων φάρμας 80 (Β) Μεταβολές στη εύλογη αξία ζώων 70(Γ) Κέρδη από πώληση ζώων 50 (Δ) Το εισόδημα Α εμπεριέχεται στον ορισμό του εσόδου. Τα εισοδήματα Β και Γ είναι κέρδη σύμφωνα με το Δ.Λ.Π: 41 «Γεωργία». Παρόλο που το εισόδημα Δ προέρχεται από την πώληση ζώων, τα ζώα αποτιμώνται στην εύλογη αξία και τα κέρδη της πώλησης επηρεάζουν την τελική προσαρμογή της εύλογης αξίας. Έτσι, το εισόδημα Δ δεν θα πρέπει να αποτελέσει μέρος των εσόδων. Το Δ.Λ:Π: 41 περιλαμβάνει παράδειγμα αντίστοιχης επιχείρησης η Κατάσταση Αποτελεσμάτων της οποίας δεν περιλαμβάνει το κονδύλι «Έσοδα». Αυτός ο τρόπος παρουσίασης είναι αποδεκτός από το Δ.Λ.Π: 1 «Παρουσίαση των Οικονομικών Καταστάσεων» καθώς η προσέγγιση του Δ.Λ:Π: 41 παρέχει πιο λεπτομερή περιγραφή. Ένα άλλο παράδειγμα αποδεκτής παρουσίασης είναι το παρακάτω: Ποσά σε Έσοδα: Πωλήσεις γαλακτοκομικών προϊόντων 400 Αρχική αναγνώριση νέων ζώων 80 Μεταβολή στην εύλογη αξία των ζώων 70 Κέρδη από πώληση ζώων 50 Εισροές από ζώα (Καθαρές από κόστος πωληθέντων) 200 Έσοδα και Εισροές από ζώα 600

2 18 3. Επιχείρηση τυχερών παιχνιδιών Η συνήθης δραστηριότητα της επιχείρησης είναι η σύναψη συμβολαίων στοιχημάτων με πελάτες οι οποίοι παρουσιάζονται στην εύλογη αξία μέσω των αποτελεσμάτων. Σε αυτή την περίπτωση η επιχείρηση δεν έχει έσοδα από πωλήσεις. Τα καθαρά έσοδα από συμβόλαια στοιχημάτων θα αποτελούν έτσι το αρχικό κονδύλι στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων της. Το κονδύλι αυτό δεν θα περιγράφεται ως «Έσοδα». Μία πιο κατάλληλη περιγραφή αποτελεί, για παράδειγμα, η περιγραφή «Καθαρά Έσοδα από Παιχνίδια».