8. Εφαρμογές Οριακής Κοστολόγησης Cost Accounting 1
Κατανόηση του Κοστολογικού Προβλήματος Κόστος/Έσοδο Ζημία Κέρδος Συνολικό Έσοδο Μεταβλητό Συνολικό Κόστος Σταθερό Ποσότητα Ποια ποσότητα προϊόντων θα πρέπει να παραχθεί και να πωληθεί για να επιτευχθεί εξίσωση συνολικών εσόδων και εξόδων (κέρδος = 0); Ποια ποσότητα προϊόντων θα πρέπει να παραχθεί και να πωληθεί για να επιτευχθεί ένα συγκεκριμένο ύψος κερδών; Cost Accounting 2
Ανάλυση Σημείου Εξίσωσης Συνολικών Εσόδων και Συνολικού Κόστους Βασικές Παραδοχές: 1 2 3 4 5 6 Το συνολικό κόστος δύναται να διακριθεί σε σταθερό και μεταβλητό με βάση τον αριθμό των παραγόμενων μονάδων εντός σχετικού εύρους δραστηριότητας. Το συνολικό κόστος και τα συνολικά έσοδα είναι γραμμικά ως προς την εξέλιξη της παραγωγής. Η τιμή προϊόντος, το ανά μονάδα μεταβλητό κόστος και το συνολικό σταθερό κόστος είναι γνωστά και σταθερά. Η ανάλυση αφορά μοναδικό προϊόν ή μείγμα προϊόντων σταθερής αναλογίας. Αγνοείται η διαχρονική αξία του χρήματος. Τα έσοδα και τα κόστη μεταβάλλονται μόνο ως αποτέλεσμα των μεταβολών της ποσότητας που παράγεται και πωλείται. Cost Accounting 3
Ανάλυση Σημείου Εξίσωσης Συνολικών Εσόδων και Συνολικού Κόστους Συνολικά Έσοδα Συνολικό Μεταβλητό Κόστος Συνολικό Σταθερό Κόστος = Λειτουργικό Αποτέλεσμα Συνολικά Έσοδα Συνολικό Μεταβλητό Κόστος Συνολικό Σταθερό Κόστος = 0 Συνολικά Έσοδα Συνολικό Μεταβλητό Κόστος = Συνολικό Σταθερό Κόστος Περιθώριο Συμμετοχής = Συνολικό Σταθερό Κόστος Τιμή Χ Ποσότητα Μεταβλητό Κόστος Ανά Μονάδα Χ Ποσότητα = Συνολικό Σταθερό Κόστος (Τιμή Μεταβλητό Κόστος Ανά Μονάδα) Χ Ποσότητα = Συνολικό Σταθερό Κόστος (Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής) Χ Ποσότητα = Συνολικό Σταθερό Κόστος Ποσότητα = Συνολικό Σταθερό Κόστος /Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής Σημείο Εξίσωσης Συνολικών Εσόδων και Συνολικού Κόστος = Break Even Point (B.E.P.) Cost Accounting 4
Ανάλυση Σημείου Εξίσωσης Συνολικών Εσόδων και Συνολικού Κόστους Ποσότητα = Συνολικό Σταθερό Κόστος /Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής B.E.P. ποσότητα = Συνολικό Σταθερό Κόστος /Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής Για παράδειγμα, αν ισχύουν: Τιμή= 20 /μονάδα, Σταθερό Κόστος= 10.000, Μεταβλητό Κόστος= 12/μονάδα. B.E.P. Ποσότητα = 10.000/( 20-12) = 10.000/ 8 = 1.250 μονάδες B.E.P. Αξίες = Συνολικό Σταθερό Κόστος / % Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής % Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής = Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής / Τιμή Για παράδειγμα, αν ισχύουν: Τιμή= 20 /μονάδα, Σταθερό Κόστος= 10.000, Μεταβλητό Κόστος= 12/μονάδα. % Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής = ( 20-12) / 20 = 40% B.E.P. Αξίες = 10.000/ 40 % = 25.000 Cost Accounting 5
Σχέσεις κόστους όγκου-κέρδους (Ένα Προϊόν - Αγνοούνται οι Φόροι) Στις περιπτώσεις αυτές όπου υπολογίζεται το επίπεδο των πωλήσεων σε μονάδες ή σε αξίες που αντιστοιχούν σε ένα συγκεκριμένο επίπεδο ή ποσοστό επιδιωκόμενου κέρδους η ανάλυση αφορά σχέσεις κόστους όγκου κέρδους (cost volume profit relationships). Σχέσεις Κόστους Όγκου Κέρδους = Cost Volume Profit / (C.V.P.) Επιδιωκόμενο κέρδος = Αυξητικό στοιχείο που πρέπει να καλυφθεί από το Περιθώριο Συμμετοχής. C.V.P. ποσότητα = (Συνολικό Σταθερό Κόστος + Επιδιωκόμενο Κέρδος ) / Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής C.V.P. Αξίες = (Συνολικό Σταθερό Κόστος + Επιδιωκόμενο Κέρδος ) / % Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής Cost Accounting 6
Σχέσεις κόστους όγκου-κέρδους (Ένα Προϊόν Λαμβάνονται υπόψη οι Φόροι) Το επιδιωκόμενο κέρδος είναι το κέρδος μετά φόρων. Επομένως θα πρέπει να ληφθεί υπόψη το επίπεδο των πωλήσεων σε μονάδες ή σε αξίες που αντιστοιχεί ένα ύψος κερδών προ φόρων το οποίο εφόσον φορολογηθεί θα δώσει το επιδιωκόμενο κέρδος. ΚΕΡΔΟΣ ΜΕΤΑ ΦΟΡΩΝ (ΚΜΦ) = ΚΕΡΔΟΣ ΠΡΟ ΦΟΡΩΝ (ΚΠΦ) ΦΟΡΟΣ ΚΜΦ = ΚΠΦ [ΚΠΦ x Φορολογικός Συντελεστής (ΦΣ)] ΚΜΦ = ΚΠΦ x (1 - ΦΣ), ΚΠΦ = ΚΜΦ/(1 - ΦΣ) C.V.P. ποσότητα = (Συνολικό Σταθερό Κόστος + ΚΠΦ) / Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής C.V.P. Αξίες = (Συνολικό Σταθερό Κόστος + ΚΦΠ) / % Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής Cost Accounting 7
Παράδειγμα Η επιχείρηση ΚΑΛΟΚΑΙΡΙΝΑ ΕΙΔΗ Α.Ε δραστηριοποιείται εποχιακά και παράγει μόνο φουσκωτά στρώματα θαλάσσης σε πολλά χρώματα. Η τιμή πώλησης του προϊόντος αυτού είναι 60 ανά μονάδα. Το μεταβλητό κόστος παραγωγής είναι 33 ανά μονάδα. Το σύνολο του σταθερού κόστους της επιχείρησης για τους καλοκαιρινούς μήνες είναι 29.700. Ζητείται: Να υπολογίσετε: 1. Τον αριθμό των στρωμάτων που θα πρέπει να πουλήσει η επιχείρηση προκειμένου να: α) καλύψει το συνολικό της κόστος, β) να έχει 30.000 κέρδος. 2. Την αξία των πωλήσεων των στρωμάτων προκειμένου η επιχείρηση: α) να καλύψει το συνολικό της κόστος, β) να έχει 30.000 κέρδος. 3. Το αποτέλεσμα της επιχείρησης εάν η τιμή αυξηθεί σε 70 το στρώμα και πωληθούν τόσα στρώματα όσο υπολογίσατε στο ερώτημα 1α. 4. Το αποτέλεσμα της επιχείρησης εάν η τιμή αυξηθεί σε 70 το στρώμα και υπάρξει μείωση των μονάδων που πωλούνται (όπως υπολογίστηκαν στο ερώτημα 1α κατά 10%. Cost Accounting 8
Παράδειγμα Ζητείται (συνεχίζεται): 6. Το αποτέλεσμα της επιχείρησης εάν αυξηθεί ο όγκος των πωλήσεων κατά 25% (βάση των μονάδων που υπολογίστηκαν στο ερώτημα 1β και η τιμή παραμείνει σταθερή. 7. Το αποτέλεσμα της επιχείρησης εάν αυξηθούν οι πωλήσεις κατά 700 μονάδες (βάση των μονάδων που υπολογίστηκαν στο ερώτημα 1β και το σταθερό κόστος κατά 6.300. 8. Τον αριθμό των στρωμάτων που θα πρέπει να πουλήσει η επιχείρηση προκειμένου να καλύψει το συνολικό της κόστος εάν το μεταβλητό κόστος ανά μονάδα αυξηθεί σε 41. 9. Τον αριθμό των στρωμάτων που θα πρέπει να πουλήσει η επιχείρηση προκειμένου να καλύψει το συνολικό της κόστος εάν το σταθερό κόστος αυξηθεί σε 35.700. Cost Accounting 9
Λύση Παραδείγματος 1α. BEP στρώματα = 1.100 στρώματα [29.700 : (60-33)]. 1β. CVP στρώματα = 2.211, 11 [(29.700+30.000) : (60-33)], δηλαδή 2.212 τεμάχια. Σε αυτή την περίπτωση το κέρδος είναι 30.024. Το ποσό αυτό υπολογίζεται ως 30.000 + 0,89* x 27 = 30.024. *2.212-2.211,11 = 0,89 2α. BEP αξίες ( ) = 66.000 [1.100 x 60 ή (29.700 : 45%*)]. * 27:60 = 0,45 ή 45% 2β. CVP αξίες ( ) = 132.666,66 [(29.700+30.000) : 45%]. 3. Η αύξηση της τιμής πώλησης κατά 10, διατηρουμένων όλων των άλλων στοιχείων σταθερών, οδηγεί σε ισόποση αύξηση του μοναδιαίου περιθωρίου συμμετοχής. Επομένως, το αποτέλεσμα της επιχείρησης, εφόσον στις 1.100 μονάδες επιτυγχάνει στο σημείο εξίσωσής της, θα είναι: 10 x 1.100= 11.000. Cost Accounting 10
Λύση Παραδείγματος 4. Θα υπάρξει αύξηση του περιθωρίου συμμετοχής κατά 9.900 [ 10/ μονάδα (70-60) x 990 μονάδες] καθώς και απώλεια περιθωρίου συμμετοχής κατά 2.970 [110 μονάδων (1.100-990) x 27 (60-33)]. Επομένως, το αποτέλεσμα της επιχείρησης θα ανέλθει σε 6.930 (9.900-2.970). Εναλλακτικά το αποτέλεσμα της επιχείρησης θα μπορούσε να υπολογιστεί ως εξής: 990 μονάδες x 37 (70-33) 29.700 = 36.630-29.700 = 6.930. 5. Έστω ότι Μ είναι ο αριθμός των πωλούμενων στρωμάτων. Σε αυτή την περίπτωση θα πρέπει να ισχύει: 37 (70-33) x Μ 29.700 = 30.000, επομένως Μ= 1.613,513, δηλαδή 1.614 τεμάχια. 6. Μια αύξηση των πωλούμενων στρωμάτων που υπολογίστηκαν στο ερώτημα 1β κατά 25% σημαίνει αύξηση κατά 553 (2.212Χ25%) στρώματα. Το κέρδος της επιχείρησης σε αυτή την περίπτωση θα είναι: 30.024* + 553 x 27 (60-33)= 30.024 +14.931 = 44.955. * Στις 2.212 μονάδες το κέρδος είναι 30.024. (βλ. ερώτημα 1β). Cost Accounting 11
Λύση Παραδείγματος 7. Το κέρδος της επιχείρησης κάτω από τις νέες συνθήκες θα είναι 30.0241 + 700 x 27 (60-33) 6.300 (αύξηση σταθερού κόστους) = 30.024 +18.900 6.300 = 42.624. * Στις 2.212 μονάδες το κέρδος είναι 30.024. (βλ. ερώτημα 1β). 8. BEP στρώματα = 1.564 στρώματα [29.700 : (60-41)]. 9. BEP στρώματα = 1.323 στρώματα [35.700 : (60-33)]. Cost Accounting 12
Άσκηση 8.1 Το εργοστάσιο της βιομηχανικής επιχείρησης ΑΒΓ έχει ετήσια παραγωγική ικανότητα 7.000 μονάδων προϊόντος. Η συνήθης παραγωγική δραστηριότητα της επιχείρησης κυμαίνεται κάθε χρόνο γύρω στις 6.500 μονάδες προϊόντος. Το μεταβλητό κόστος παραγωγής ισούται προς 500 ανά μονάδα προϊόντος, ενώ τα σταθερά Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα ανέρχονται σε ετήσια βάση σε 2.500.000. Τα μεταβλητά έξοδα πωλήσεων ισούνται προς 100 ανά μονάδα προϊόντος, τα δε ετήσια σταθερά έξοδα πωλήσεων ανέρχονται σε 1.100.000. Η τιμή πωλήσεως ανά μονάδα προϊόντος είναι 1.500. Ζητείται: 1. Το σημείο εξίσωσης συνολικών εσόδων και συνολικού κόστους σε μονάδες και σε ευρώ. 2. Το σημείο εξίσωσης συνολικών εσόδων και συνολικού κόστους σε μονάδες στο οποίο θα επιτευχθεί κέρδος 4.500.000. 3. Το σημείο εξίσωσης συνολικών εσόδων και συνολικού κόστους σε μονάδες στο οποίο θα επιτευχθεί κέρδος 20% επί της αξίας των πωλήσεων. Cost Accounting 13
Άσκηση 8.1 1. BEP μονάδες = Σταθερά έξοδα / Περιθώριο Συμμετοχής = Σταθερά Έξοδα / (Τιμή Πωλήσεως Μεταβλητά Έξοδα) = ( 2.500.000 + 1.100.000) / ( 1.500 ( 500 + 100)) = 4.000 μονάδες BEP αξίες = Σταθερά έξοδα / Ποσοστιαίο Περιθώριο Συμμετοχής = Σταθερά έξοδα / [(Τιμή Πωλήσεως Μεταβλητά Έξοδα) / Τιμή Πωλήσεως] = (2.500.000 + 1.100.000) / (1.500 600 / 1500) = 6.000.000 2. CVP μονάδες = (Σταθερά έξοδα + Κέρδη Χρήσεως) / Περιθώριο Συμμετοχής = [(2.500.000 + 1.100.000) + 4.500.000] / (1.500 600) = 9.000 μονάδες Σημειώνεται ότι το επίπεδο πωλήσεων των 9.000 μονάδων βρίσκεται εκτός της παραγωγικής δυναμικότητας της επιχείρησης που είναι κατ ανώτερω 7.000 μονάδες. Άρα, το κέρδος των 4,5 εκατ. υπό αυτές τις συνθήκες είναι ανέφικτο. Cost Accounting 14
Άσκηση 8.1 3. Περιθώριο συμμετοχής Σταθερό κόστος = Κέρδη Χρήσης, 900 x X* 3.600.000 = 20% x (1.500 x X) 900Χ-300Χ=3.600.000 600Χ=3.600.000 Χ = 3.600.000/600=6.000 μονάδες * X είναι οι πωλούμενες μονάδες Στις 6.000 μονάδες το κέδρος είναι 1.800.000 και οι πωλήσεις ανέρχονται σε 9.000.000. Cost Accounting 15
Άσκηση 8.2 Η επιχείρηση ΑΒΓ παρέχει συμβουλευτικές υπηρεσίες στην τοπική κοινότητα για την κατασκευή υδραγωγείων. Στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων Χρήσης που συνέταξε η επιχείρηση βάσει της οριακής κοστολόγησης φάνηκε ότι η επιχείρηση έχει μεταβλητό κόστος 640.000 σε επίπεδο πωλήσεων 800.000. Τα σταθερά ετήσια έξοδα της επιχείρησης είναι 120.000. Ο συντελεστής φορολόγησης της επιχείρησης είναι 40%. Ζητείται: 1. Να υπολογιστεί το σημείο εξίσωσης συνολικών εσόδων και εξόδων της επιχείρησης σε αξίες πωλήσεων. 2. Ποιο θα πρέπει να είναι το φορολογητέο κέρδος της επιχείρησης προκειμένου να έχει κέρδος μετά φόρων 48.000; 3. Ποιο είναι το ύψος των πωλήσεων το οποίο θα πρέπει να επιτύχει η επιχείρηση προκειμένου να είχε κέρδος μετά φόρων 48.000; 4. Εάν ο συντελεστής φορολόγησης της επιχείρησης αυξηθεί από 40% σε 45%, ποια θα είναι η επίπτωση στο σημείο εξίσωσης συνολικών εσόδων και εξόδων σε αξίες; Cost Accounting 16
Άσκηση 8.2 1. BEP( ) = 120.000 / 20%* = 600.000 *%ΠΣ = (800.000 640.000)/(800.000) = 20% 2. Φορολογητέο κέρδος = 48.000: (1-40%) = 80.000 3. CVP (48.000) = (120.000 + 80.000) : 20% = 1.000.000 4. Δεν υπάρχει καμία επίπτωση εφόσον στο σημείο εξίσωσης συνολικών εσόδων και εξόδων το αποτέλεσμα είναι μηδέν και δεν φορολείται. Cost Accounting 17
Ανάλυση Σημείου Εξίσωσης Συνολικών Εσόδων και Συνολικού Κόστους (>1 Προϊόντα) Στις περιπτώσεις που μία επιχείρηση παράγει περισσότερα του ενός προϊόντα, τότε για τον υπολογισμό του σημείου εξίσωσης σε μονάδες και αξίες ακολουθείται η ίδια φιλοσοφία αλλά χρησιμοποιείται το σταθμικό (%) μοναδιαίο περιθώριο συμμετοχής. Σταθμικό μοναδιαίο περιθώριο συμμετοχής = άθροισμα των μοναδιαίων περιθωρίων συμμετοχής σταθμισμένα με βάση τη ποσότητα του κάθε προϊόντος ως προς τη συνολική πωληθείσα ποσότητα όλων των προϊόντων. Σταθμικό % μοναδιαίο περιθώριο συμμετοχής = άθροισμα των % μοναδιαίων περιθωρίων συμμετοχής σταθμισμένα με βάση τη ποσοστό του κάθε προϊόντος ως προς τη συνολική αξία πωλήσεων όλων των προϊόντων. B.E.P. Ποσότητες = Συνολικό Σταθερό Κόστος / Σταθμικό Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής B.E.P. Αξίες = Συνολικό Σταθερό Κόστος / Σταθμικό % Μοναδιαίο Περιθώριο Συμμετοχής Cost Accounting 18
Παράδειγμα Έστω ότι η επιχείρηση Χ παράγει και πουλάει δύο μόνο προϊόντα, το προϊόν Α και προϊόν Β (δηλαδή το μείγμα προϊόντων της επιχείρησης αποτελείται από αυτά τα δύο προϊόντα). Η τιμή πώλησης του προϊόντος Α είναι 1.200 ανά μονάδα και το μεταβλητό κόστος παραγωγής και πωλήσεών του είναι 850 ανά μονάδα. Η τιμή πώλησης του προϊόντος Β είναι 1.000 ανά μονάδα και το μεταβλητό κόστος του (παραγωγής και πωλήσεων) είναι 700 ανά μονάδα. Το σταθερό ετήσιο κόστος της επιχείρησης είναι 2.025.000. Επίσης, η επιχείρηση έχει διαπιστώσει βάσει μελετών ότι πουλάει τρία προϊόντα Α για κάθε ένα προϊόν Β. Εάν θεωρηθεί ότι το σύνολο των πωλήσεων της επιχείρησης είναι 100% τότε οι πωλήσεις του προϊόντος Α θα αντιστοιχούν στο 75% του συνόλου των πωλούμενων μονάδων (δηλαδή 3 προϊόντα Α για κάθε 4 συνολικά πωλούμενα προϊόντα) και οι πωλήσεις του προϊόντος Β στο 25% του συνόλου των πωλούμενων μονάδων (δηλαδή 1 προϊόν Β για κάθε 4 συνολικά πωλούμενα προϊόντα). Cost Accounting 19
Παράδειγμα Προκειμένου να υπολογιστεί το σημείο εξίσωσης της παραπάνω επιχείρησης σε μονάδες προϊόντων Α και Β θα πρέπει να υπολογισθεί το σταθμικό μέσο περιθώριο συμμετοχής του μείγματος. Το ΠΣ του προϊόντος Α είναι: ΠΣΑ = ΤΑ - ΜΚΑ = 1.200-850 = 350 ανά μονάδα. Το ΠΣ του προϊόντος Β είναι: ΠΣΒ = ΤΒ - ΜΚΒ = 1.000-700 = 300 ανά μονάδα. Άρα το σταθμικό μέσο περιθώριο συμμετοχής είναι: Σταθμικό ΠΣ = 75% x 350 + 25% x 300 = 262,50 + 75,00 = 337,5 Επομένως Β.Ε.Ρ. ποσότητες = 2.025.000/ 337,5 = 6.000 μονάδες Μονάδες Α = 75% συνολικών μονάδων = 0,75 x 6.000 = 4.500 μονάδες Μονάδες Β = 25% συνολικών μονάδων = 0,25 x 6.000 = 1.500 μονάδες Cost Accounting 20
Παράδειγμα Το ποσοστιαίο ΠΣ του προϊόντος Α είναι: %ΠΣΑ = (ΤΑ - ΜΚΑ) / ΤΑ = 29,17% και το ποσοστιαίο ΠΣ του προϊόντος Β είναι: %ΠΣΒ = (ΤΒ - ΜΚΒ) / ΤΒ = 30%. Το ποσοστιαίο σταθμικό μέσο περιθώριο συμμετοχής ορίζεται ως εξής: 29,17% x 78,26% + 30% x 21,74% = 22,83%+ 6,52% = 29,35% Επομένως Β.Ε.Ρ. αξίες = 2.025.000/29.35% = 6.900.000 Α = 6.900.000 x 78,26% = 5.399.940 Β = 6.900.000 x 21,74% = 1.500.060 Cost Accounting 21
Άσκηση 8.3 Η επιχείρηση ΑΒΓ εξειδικεύεται στην παραγωγή ζωνών και κατασκευάζει τρεις τύπους γυναικείων ζωνών: δερμάτινες, μεταλλικές και υφασμάτινες οι οποίες έχουν περιθώριο συμμετοχής 3 ανά μονάδα, 2 ανά μονάδα και 1 ανά μονάδα, αντίστοιχα. Ο Πρόεδρος της εταιρείας πιστεύει ότι η μόδα του χειμώνα επιβάλλει στις γυναίκες να φοράνε ζώνες και για το λόγο αυτό αναμένει συνολικές πωλήσεις 200.000 μονάδων. Οι 200.000 πωλήσεις ζωνών αναλύονται σε 20.000 δερμάτινες ζώνες, 100.000 μεταλλικές ζώνες και 80.000 υφασμάτινες ζώνες. Το σταθερό κόστος της επιχείρησης για το χειμώνα είναι 255.000. Cost Accounting 22
Άσκηση 8.3 Ζητείται: 1. Το σημείο εξίσωσης των συνολικών εσόδων και εξόδων της επιχείρησης σε ζώνες, υποθέτοντας ότι το μείγμα προϊόντος παραμένει αμετάβλητο. 2. Εάν το μείγμα προϊόντος διατηρηθεί αμετάβλητο, πόσο θα είναι το συνολικό περιθώριο συμμετοχής της επιχείρησης εάν πωληθούν 200.000 ζώνες και πόσο θα είναι το λειτουργικό αποτέλεσμα για το χειμώνα; 3. Πόσο θα είναι το λειτουργικό αποτέλεσμα της επιχείρησης εάν πωληθούν 20.000 δερμάτινες ζώνες, 80.000 μεταλλικές ζώνες και 100.000 υφασμάτινες; Ποιο θα είναι το σημείο εξίσωσης των συνολικών εσόδων και εξόδων σε μονάδες εάν ισχύσει το νέο μείγμα προϊόντος και την επόμενη περίοδο; Σχολιάστε επί του αποτελέσματος. Cost Accounting 23
Άσκηση 8.3 1.α ΒΕP (ζώνες) = 255.000 : 1,7* = 150.000 ζώνες *Σταθμικό περιθώριο συμμετοχής = 3 x 10% + 2 x 50% + 1 x 40% = 0,3 + 1 + 0,4 = 1,7 Δερμάτινες ζώνες = 150.000 x 10% = 15.000 ζώνες Μεταλλικές ζώνες = 150.000 x 50% = 75.000 ζώνες Υφασμάτινες ζώνες = 150.000 x 40% = 60.000 ζώνες 2. Περιθώριο συμμετοχής (200.000 ζώνες) = 3 x 20.000 + 2 x 100.000 + 1 x 80.000 = 60.000 + 200.000 + 80.000 = 340.000 ή εναλλακτικά 1,7 x 200.000 = 340.000 Λειτουργικό αποτέλεσμα = 340.000 255.000 = 85.000 Cost Accounting 24
Άσκηση 8.3 3. Λειτουργικό αποτέλεσμα = (3 x 20.000 + 2 x 80.000 + 1 x 100.000) 255.000 = 60.000 + 160.000 +100.000 255.000 = 320.000 255.000 = 65.000 ΒΕP (ζώνες) = 255.000 : 1,6* = 159.375 ζώνες *Σταθμικό περιθώριο συμμετοχής = 3 x 10% + 2 x 40% + 1 x 50% = 0,3 + 0,8 + 0,5= 1,6 Η επιχείρηση θα πρέπει να πουλήσει 9.375 (159.375-150.000) περισσότερες ζώνες για να δραστηριοποιηθεί στο σημείο εξίσωσης συνολικών εσόδων και εξόδων. Αυτό οφείλεται στο γεγονός ότι η αλλαγή του μείγματος οδήγησε σε μείωση του σταθμικού περιθωρίου συμμετοχής από 1,7 σε 1,6 εφόσον αυξήθηκε η συμμετοχή των υφασμάτινων ζωνών (με περιθώριο συμμετοχής ανά μονάδα 1) εις βάρος των μεταλλικών (με περιθώριο συμμετοχής ανά μονάδα 2). Cost Accounting 25
Λήψη Βραχυχρόνιων Αποφάσεων Βάσει Κόστους Βασικά στάδια: 1 2 3 4 5 6 Cost Accounting Περιγραφή της κατάστασης η οποία έχει δημιουργήσει την ανάγκη λήψης μιας απόφασης (π.χ. κατάργηση ενός προϊόντος, αποδοχή μιας ειδικής παραγγελίας κτλ.) Προσδιορισμός των εναλλακτικών επιλογών δράσης που σχετίζονται με τη συγκεκριμένη κατάσταση και απόφαση. Συγκέντρωση των ποσοτικών στοιχείων που είναι σχετικά με κάθε μία εναλλακτική δράση Επιλογή της βέλτιστης εναλλακτικής δράσης συναρτήσει του σχετικού της κόστους και οφέλους καθώς και των λοιπών ποιοτικών παραμέτρων που επηρεάζουν τη λήψη της απόφασης. Εφαρμογή της επιλεχθείσας απόφασης. Επαναπληροφοριοδότηση (feed back) αναφορικά με το βαθμό στον οποίο η συγκεκριμένη απόφαση πέτυχε να αντιμετωπίσει αποτελεσματικά την κατάσταση για την οποία λήφθηκε. 26
Λήψη Βραχυχρόνιων Αποφάσεων Βάσει Κόστους Τα ποσοτικά στοιχεία τα οποία χρησιμοποιούνται για τη λήψη των αποφάσεων αφορούν μόνο το σχετικό κόστος που συνεπάγονται οι αποφάσεις. Με άλλα λόγια δεν είναι όλα τα στοιχεία του κόστους σχετικά με την λήψη μιας απόφασης. Κατά τη λήψη των αποφάσεων λαμβάνονται υπόψη: Τα σχετικά έσοδα και έξοδα, δηλαδή εκείνα που διαφοροποιούνται στο πλαίσιο των εναλλακτικών επιλογών δράσης. Το κόστος ευκαιρίας. Από την άλλη πλευρά δεν λαμβάνονται υπόψη: Τα έσοδα και τα έξοδα τα οποία δεν διαφοροποιούνται στο πλαίσιο των εναλλακτικών επιλογών δράσης. Τα έξοδα τα οποία αφορούν το παρελθόν και δεν αλλάζουν. Cost Accounting 27
Παραδείγματα Λήψης Βραχυχρόνιων Αποφάσεων Βάσει Κόστους Αποφάσεις διατήρησης ή κατάργησης προϊόντων, τμημάτων της επιχείρησης, κτλ. καθώς και αποφάσεις επέκτασης επιχειρηματικών δραστηριοτήτων (π.χ. εισαγωγή νέων γραμμών παραγωγής, αύξηση δραστηριοτήτων κτλ.). Αποφάσεις αναφορικά με τη βέλτιστη χρήση παραγωγικών συντελεστών που βρίσκονται σε στενότητα. Αποφάσεις αναφορικά με την ιδιοπαραγωγή εξαρτημάτων ή παροχή υπηρεσιών με ιδίους πόρους σε σχέση με την αγορά εξαρτημάτων από εξωτερικούς προμηθευτές ή τη λήψη υπηρεσιών από τρίτους (outsourcing). Αποφάσεις αναφορικά με την αποδοχή εκτέλεσης ειδικών παραγγελιών. Cost Accounting 28
Απόφαση Συνέχισης Παραγωγής ή Κατάργησης ενός Προϊόντος Ο γενικός κανόνας, όταν λαμβάνονται αποφάσεις κατάργησης ή συνέχισης της παραγωγής ενός προϊόντος, είναι εάν το προϊόν αυτό συμμετέχει στο οριακό κέρδος (marginal profit). Το οριακό κέρδος προσδιορίζεται από την σύγκριση μεταξύ των εσόδων που αποφέρει το παραγόμενο προϊόν και των εξόδων, τα οποία μπορούν να περιοριστούν (αποφευχθούν) εάν εγκαταλειφθεί η παραγωγή του. Η παραγωγή ενός προϊόντος εγκαταλείπεται όταν τα έξοδα της επιχείρησης θα μειωθούν με τη διακοπή της παραγωγής του περισσότερο από τα έσοδα που θα χαθούν από τη διακοπή της πώλησής του. Cost Accounting 29
Απόφαση Συνέχισης Παραγωγής ή Κατάργησης ενός Προϊόντος - Παράδειγμα Η επιχείρηση ΑΒΓ παράγει και πουλάει τρία προϊόντα, το Α, το Β και το Γ. Το προϋπολογισμένο οικονομικό αποτέλεσμα από τα τρία προϊόντα για τη χρήση 20Χ5 καθώς και το συνολικό προϋπολογισμένο αποτέλεσμα της επιχείρησης για το 20Χ5 παρουσιάζονται στην Κατάσταση Αποτελεσμάτων Χρήσης που ακολουθεί. Αυτή η κατάσταση έχει συνταχθεί χρησιμοποιώντας εν μέρει τις αρχές της οριακής κοστολόγησης γιατί το σταθερό κόστος το οποίο αντιστοιχεί σε κάθε προϊόν μπορεί να είναι είτε άμεσο σταθερό κόστος ή επιμερισμένο σταθερό κόστος. Cost Accounting 30
Παράδειγμα Προϊόν Α Προϊόν Β Προϊόν Γ Σύνολο Πωλήσεις 500.000 300.000 200.000 1.000.000 Μεταβλητό κόστος 320.000 150.000 130.000 600.000 Περιθώριο Συμμετοχής 180.000 150.000 70.000 400.000 Σταθερό κόστος Ενοίκια εγκαταστάσεων 30.000 18.000 13.000 61.000 Επίβλεψη 20.000 10.000 8.000 38.000 Γενικά έξοδα (Ρεύμα, τηλεφωνικά, κτλ.) 15.000 12.500 10.000 37.500 Κόστος συντήρησης 15.000 10.000 7.500 32.500 Επιμεριζόμενο κοινό σταθερό 50.000 42.000 48.000 140.000 κόστος Συνολικό σταθερό κόστος 130.000 92.500 86.500 309.000 Λειτουργικό Αποτέλεσμα 50.000 57.500 (16.500) 91.000 Cost Accounting 31
Παράδειγμα Η διοίκηση της επιχείρησης σκέπτεται την κατάργηση του προϊόντος Γ, επειδή παρουσιάζει ζημιά 16.500. Αναμένει ότι η κατάργησή του θα οδηγήσει σε ισόποση αύξηση του κέρδους της επιχείρησης. Έστω ότι με τη διακοπή της παραγωγής του προϊόντος Γ θα συμβούν τα ακόλουθα γεγονότα: Τα ενοίκια των εγκαταστάσεων θα μειωθούν κατά 10.000. Η μείωση αυτή των ενοικίων οφείλεται στο γεγονός ότι η επιχείρηση θα πάψει να νοικιάζει χώρους και μηχανήματα που σχετίζονται αποκλειστικά με την παραγωγή του προϊόντος Γ. Τα γενικά έξοδα θα μειωθούν κατά 5.000. Το κόστος συντήρησης θα μειωθεί κατά 5.000. Το κόστος της επίβλεψης δεν θα επηρεαστεί. Το κοινό επιμεριζόμενο κόστος δεν θα επηρεαστεί. Επομένως, το κοινό κόστος των 140.000 θα πρέπει να κατανεμηθεί στα προϊόντα των οποίων η παραγωγή θα συνεχισθεί, δηλαδή στο προϊόν Α και στο προϊόν Β. Ζητείται: Να αξιολογήσετε την απόφαση της κατάργησης του προϊόντος Γ βάσει των δεδομένων που δίδονται. Cost Accounting 32
Παράδειγμα 1. Αξιολόγηση απόφασης κατάργησης βάσει των δεδομένων. Τα σχετικά στοιχεία τα οποία θα πρέπει να ληφθούν υπόψη στην ανάλυση κατάργησης του προϊόντος Γ είναι τα εξής: Η απώλεια περιθωρίου συμμετοχής, δηλαδή η διαφορά μεταξύ των εσόδων και του οποιουδήποτε μεταβλητού κόστους (παραγωγής, πωλήσεων, κτλ.) σε σχέση με το προϊόν. Το κόστος οποιασδήποτε μορφής που μπορεί να αποφευχθεί ως συνέπεια διακοπής του προϊόντος (για παράδειγμα ένα μέρος του σταθερού κόστους της επιχείρησης μπορεί να περιοριστεί με τη διακοπή της παραγωγής του). Με βάση τα ανωτέρω η διακοπή της παραγωγής του προϊόντος Γ, θα έχει τις παρακάτω επιπτώσεις στο συνολικό αποτέλεσμα εκμετάλλευσης της επιχείρησης: Απώλεια θετικού περιθωρίου συμμετοχής (70.000) Εξοικονομήσεις σταθερού κόστους: Από τα ενοίκια των εγκαταστάσεων 10.000 Από τα γενικά έξοδα 5.000 Από το κόστος συντήρησης 5.000 Συνολικό σταθερό κόστος που θα εξοικονομηθεί 20.000 Μείωση Λειτουργικού Αποτελέσματος (50.000) Cost Accounting 33
Παράδειγμα Επομένως, στην περίπτωση που η επιχείρηση αποφασίσει να καταργήσει το προϊόν Γ όχι μόνο δεν θα πετύχει αύξηση του κέρδους της κατά 16.500, όσο δηλαδή είναι η ζημιά του Γ, αλλά αντίθετα θα έχει μείωση του λειτουργικού αποτελέσματος κατά 50.000. Αυτό οφείλεται στο γεγονός ότι η απώλεια του θετικού περιθωρίου συμμετοχής του προϊόντος Γ ( 70.000) δεν αντισταθμίζεται από ανάλογη μείωση του σταθερού κόστους ( 20.000). Συνεπώς, σύμφωνα με την παραπάνω ανάλυση συμφέρει την επιχείρηση να συνεχίσει την παραγωγή του. Cost Accounting 34
Βέλτιστη Χρήση Παραγωγικών Συντελεστών σε Στενότητα Πρόβλημα στενότητας πόρων αντιμετωπίζει μια επιχείρηση όταν δεν διαθέτει τις πρώτες ύλες, το εργατικό δυναμικό ή την παραγωγική δυναμικότητα (π.χ. ώρες λειτουργίας μηχανημάτων) που απαιτούνται για την παραγωγή συγκεκριμένης ποσότητας προϊόντος που θα ικανοποιεί τη ζήτηση που έχει το προϊόν αυτό στην αγορά. Στην περίπτωση που η επιχείρηση παράγει περισσότερα από ένα προϊόντα και τελεί υπό περιορισμούς, τίθεται το ερώτημα των ποσοτήτων παραγωγής από κάθε προϊόν προκειμένου η επιχείρηση να έχει όσο το δυνατόν μεγαλύτερο κέρδος. Η απάντηση σε αυτό ερώτημα, ο προσδιορισμός δηλαδή του βέλτιστου μείγματος προϊόντων, επιτυγχάνεται εάν δοθεί προτεραιότητα στην παραγωγή των προϊόντων που αποφέρουν το υψηλότερο περιθώριο συμμετοχής ανά μονάδα παραγωγικού συντελεστή που βρίσκεται σε στενότητα, σε φθίνουσα σειρά, μέχρι εξαντλήσεως των διαθέσιμων μονάδων του συντελεστή αυτού. Cost Accounting 35
Βέλτιστη Χρήση Παραγωγικών Συντελεστών σε Στενότητα - Παράδειγμα Μία επιχείρηση παράγει δύο προϊόντα: ένα κανονικό και ένα πολυτελές. Η τιμή πώλησης του κανονικού προϊόντος είναι 24/μονάδα και του πολυτελούς είναι 37/μονάδα. Το μεταβλητό κόστος για το κανονικό προϊόν είναι 15/μονάδα και για το πολυτελές 22/μονάδα. Για την παραγωγή μιας μονάδας από το κανονικό προϊόν απαιτείται ¼ της ώρας και για το πολυτελές ½ της ώρας. Μια απεργία των εργαζομένων είχε ως αποτέλεσμα να μειωθούν οι διαθέσιμες ώρες εργασίας σε 4.000 την εβδομάδα. Το συνολικό σταθερό κόστος της επιχείρησης είναι 90.000 την εβδομάδα. Η μέγιστη εβδομαδιαία ζήτηση ανέρχεται στις 15.000 μονάδες για το κανονικό προϊόν και στις 5.000 μονάδες για το πολυτελές. Ζητείται: 1. Να προσδιοριστούν οι μονάδες προϊόντος, ανά προϊόν, που θα πρέπει να παραχθούν εντός της εβδομάδας προκειμένου η επιχείρηση να έχει το μέγιστο δυνατό αποτέλεσμα. 2. Να υπολογιστεί το αποτέλεσμα της επιχείρησης εάν παραχθεί το βέλτιστο μείγμα προϊόντων. Cost Accounting 36
Παράδειγμα 1. Υπολογισμός των πωλούμενων μονάδων ανά προϊόν. Οι διαθέσιμες ώρες δεν είναι επαρκείς για την παραγωγή των δύο προϊόντων, εφόσον απαιτούνται συνολικά 6.250 ΩΑΕ (15.000 ¼ + 5.000 ½ ) και είναι διαθέσιμες μόνο οι 4.000. Σύμφωνα με την αρχή που αναφέρθηκε παραπάνω, θα πρέπει να δοθεί προτεραιότητα στην παραγωγή του προϊόντος εκείνου που έχει το υψηλότερο περιθώριο συμμετοχής ανά μονάδα περιορισμού. Στο συγκεκριμένο παράδειγμα, ο περιορισμός βρίσκεται στις ώρες άμεσης εργασίας. Προϊόντα Κανονικό προϊόν Πολυτελές προϊόν Τιμή πώλησης μονάδας 24 37 (μείον) Μεταβλητό κόστος ανά μονάδα -15-22 Μοναδιαίο περιθώριο συμμετοχής 9 15 Ώρες άμεσης εργασίας ανά μονάδα ¼ ½ Περιθώριο συμμετοχής ανά ώρα άμεσης 36 30 εργασίας* Ζήτηση (σε μονάδες) 15.000 5.000 Περιορισμός στις ώρες άμεσης εργασίας = 4.000 ΩΑΕ την εβδομάδα *(9 : ¼ ) = 36/ ΩΑΕ; (15 : ½ ) = 30/ ΩΑΕ Cost Accounting 37
Παράδειγμα Δεδομένου του περιορισμού στις ώρες άμεσης εργασίας, το κανονικό προϊόν έχει την υψηλότερη αποδοτικότητα ( 36/ ΩΑΕ) έναντι του πολυτελούς προϊόντος ( 30/ ΩΑΕ). Για την ικανοποίηση της ζήτησης για το κανονικό προϊόν απαιτούνται 3.750 ώρες τη βδομάδα (15.000 μονάδες x ¼ της ώρας ανά μονάδα). Επομένως, επαρκούν οι ώρες άμεσης εργασίας για την εβδομαδιαία ικανοποίηση της ζήτησης του προϊόντος αυτού. Εφ όσον ο περιορισμός είναι 4.000 ώρες την εβδομάδα, και για το κανονικό προϊόν απαιτούνται 3.750 ώρες άμεσης εργασίας εβδομαδιαίως, απομένουν 250 ώρες άμεσης εργασίας που μπορούν να αφιερωθούν για την παραγωγή του επόμενου προϊόντος, δηλαδή του πολυτελούς. Η συνολική ζήτηση για το πολυτελές προϊόν δεν μπορεί να ικανοποιηθεί, γιατί για κάθε μονάδα από τις 5.000 (ζήτηση), απαιτείται ½ της ώρας, δηλαδή απαιτούνται συνολικά 2.500 ώρες. Εφ όσον περισσεύουν 250 ώρες άμεσης εργασίας και για την παραγωγή μιας μονάδας πολυτελούς προϊόντος απαιτείται ½ της ώρας, τότε μπορούν να παραχθούν μόνο 500 μονάδες από το προϊόν αυτό (250 ώρες ½ της ώρας ανά μονάδα). Cost Accounting 38
Παράδειγμα Άρα, το άριστο μείγμα παραγωγής είναι 15.000 μονάδες από το κανονικό προϊόν και 500 μονάδες από το πολυτελές προϊόν. Το σταθερό κόστος είναι μη σχετικό κόστος για τη λήψη της απόφασης γιατί παραμένει αμετάβλητο στις διάφορες μεταβολές του μείγματος της παραγωγής. Για το λόγο αυτό δε συμμετέχει στην παραπάνω ανάλυση. 2. Υπολογισμός του αποτελέσματος της επιχείρησης στην περίπτωση που παραχθεί το βέλτιστο μείγμα υπολογίζεται ως εξής: Προϊόν Α Προϊόν Β Σύνολο Μονάδες 15.000 500 Περιθώριο συμμετοχής/μονάδα 9 15 Συνολικό περιθώριο συμμετοχής 135.000 7.500 142.500 Σταθερό κόστος 90.000 Αποτέλεσμα 52.500 Cost Accounting 39
Επιλογή Μεταξύ Ιδιοπαραγωγής και Αγοράς από Εξωτερικούς Προμηθευτές Πολλές φορές οι επιχειρήσεις βρίσκονται στο δίλημμα αν θα πρέπει να κατασκευάσουν ένα εξάρτημα ή να το αγοράσουν από κάποιον εξωτερικό προμηθευτή. Η ανάλυση που ακολουθεί αφορά στις αποφάσεις που λαμβάνονται βραχυχρόνια και όχι στις μακροχρόνιες στρατηγικές αποφάσεις αναφορικά με την εσωτερική παραγωγή ή την προμήθεια από εξωτερικούς προμηθευτές. Cost Accounting 40
Επιλογή Μεταξύ Ιδιοπαραγωγής και Αγοράς από Εξωτερικούς Προμηθευτές - Παράδειγμα Η επιχείρηση ΑΒΓ έχει συλλέξει ένα σύνολο στοιχείων προκειμένου να αποφασίσει εάν τη συμφέρει να παράγει η ίδια ή να αγοράσει από έναν εξωτερικό προμηθευτή ένα εξάρτημα αεροπλάνου. Τα ακόλουθα στοιχεία αναφέρονται στο κόστος ιδιοπαραγωγής και αγοράς από εξωτερικό προμηθευτή. Ιδιοπαραγωγή Αγορά από εξωτερικό προμηθευτή Προτεινόμενη τιμή από τον προμηθευτή 3.800 Άμεσα υλικά 1.280 Άμεση εργασία 1.600 Αναλογούντα σταθερά Γ.Β.Ε βάσει συντελεστή 2.000 καταλογισμού Cost Accounting 41
Παράδειγμα Στην περίπτωση που το εξάρτημα αγοραστεί από τον εξωτερικό προμηθευτή, η επιχείρηση θα επιτύχει εξοικονόμηση σταθερού κόστους 800 ενώ θα μπορέσει να νοικιάσει σε τρίτους και ένα εξειδικευμένο μηχάνημα που χρησιμοποιείται αποκλειστικά για την κατασκευή του και να έχει έσοδα από την ενοικίαση 176. Τα αναλογούντα σταθερά Γ.Β.Ε. δεν είναι σχετικά για τη λήψη της απόφασης και για το λόγο αυτό δεν λαμβάνονται υπόψη. Εντούτοις, λαμβάνεται υπόψη το άμεσο σταθερό κόστος που σχετίζεται με αυτήν. Ζητείται: 1. Συμφέρει την επιχείρηση να ιδιοπαράγει ή να αγοράσει το συγκεκριμένο εξάρτημα από τον εξωτερικό προμηθευτή βάσει των πληροφοριών του ανωτέρω πίνακα; Cost Accounting 42
Παράδειγμα Το σχετικό κόστος στην περίπτωση της ιδιοπαραγωγής είναι το κόστος που μπορεί να αποφευχθεί αν το εξάρτημα αγορασθεί συμπεριλαμβανομένου και του κόστους ευκαιρίας που σχετίζεται με την ενοικίαση του μηχανήματος. Ιδιοπαραγωγή Αγορά από εξωτερικό προμηθευτή Αξία αγοράς 3.800 Άμεσα υλικά 1.280 Άμεση εργασία 1.600 Εξοικονόμηση σταθερού κόστους 800 Διαφυγόν έσοδο από την ενοικίαση του μηχανήματος (κόστος ευκαιρίας) 176 Σύνολο 3.856 3.800 Cost Accounting 43
Παράδειγμα Εναλλακτικά, μπορεί να θεωρηθεί το ενοίκιο του μηχανήματος ως αφαιρετικό στοιχείο του κόστους αγοράς από τον εξωτερικό προμηθευτή. Σε αυτή την περίπτωση ισχύει: Ιδιοπαραγωγή Αγορά από εξωτερικό προμηθευτή Αξία αγοράς 3.800 Άμεσα υλικά 1.280 Άμεση εργασία 1.600 Εξοικονόμηση σταθερού κόστους 800 Έσοδο από την ενοικίαση του μηχανήματος (κόστος ευκαιρίας) 176 Σύνολο 3.680 3.624 Εφόσον το σχετικό κόστος στην περίπτωση της αγοράς είναι μικρότερο και με τις δύο προσεγγίσεις από το σχετικό κόστος στην περίπτωση της ιδιοπαραγωγής, εξάγεται το συμπέρασμα ότι συμφέρει την επιχείρηση η αγορά του εξαρτήματος. Cost Accounting 44
Αποφάσεις Αναφορικά με την Αποδοχή Εκτέλεσης Ειδικών Παραγγελιών Πολλές φορές οι επιχειρήσεις έρχονται αντιμέτωπες με την λήψη αποφάσεων σχετικά με την ανάληψη μιας ειδικής περιστασιακής παραγγελίας σε τιμή χαμηλότερη από εκείνη που πωλούν συνήθως τα προϊόντα τους. Οι ειδικές παραγγελίες μπορεί να είναι ελκυστικές ειδικά όταν η επιχείρηση λειτουργεί κάτω από το κανονικό επίπεδο παραγωγικής δυναμικότητας. Όταν υπάρχει υπερβάλλουσα παραγωγική δυναμικότητα, η αποδοχή κάποιας ειδικής παραγγελίας δεν θα επηρεάσει την παραγωγή των μονάδων άλλων προϊόντων που πωλούνται σε κανονική τιμή. Κάτω από ορισμένες συνθήκες μπορεί να είναι κερδοφόρο για την επιχείρηση να αποδεχτεί κάποια ειδική παραγγελία σε τιμή η οποία είναι κατά πολύ κατώτερη της κανονικής τιμής πώλησης του προϊόντος ή ακόμα και κάτω του πλήρους κόστους του. Cost Accounting 45
Αποφάσεις Αναφορικά με την Αποδοχή Εκτέλεσης Ειδικών Παραγγελιών - Παράδειγμα Η επιχείρηση ΑΒΓ παράγει ένα προϊόν με το ακόλουθο κόστος ανά μονάδα: Άμεσα υλικά 60 Άμεση εργασία 90 Μεταβλητά Γ.Β.Ε. 15 Σταθερά Γ.Β.Ε. 75 Συνολικό κόστος / μονάδα 240 Η τιμή πώλησης της μονάδας του προϊόντος αυτού στην αγορά είναι 300. Ένας αγοραστής, που δεν υπήρξε ποτέ στο παρελθόν πελάτης, προτίθεται να πληρώσει 180 ανά μονάδα προϊόντος για μια και μόνο περιστασιακή παραγγελία 100 μονάδων. Cost Accounting 46
Αποφάσεις Αναφορικά με την Αποδοχή Εκτέλεσης Ειδικών Παραγγελιών - Παράδειγμα Ζητείται: 1. Συμφέρει την επιχείρηση να αποδεχθεί την ειδική αυτή παραγγελία λαμβάνοντας υπόψη ότι: α) η επιχείρηση έχει επαρκή πλεονάζουσα δυναμικότητα προκειμένου να εκτελέσει την ειδική παραγγελία και β) η επιχείρηση για να εκτελέσει την ειδική παραγγελία θα πρέπει να διακόψει την κανονική παραγωγή της (δεν έχει πλεονάζουσα δυναμικότητα). 2. Ποιους άλλους παράγοντες, πλην των οικονομικών, θα πρέπει να λάβει υπόψη της η επιχείρηση πριν αποφασίσει να δεχθεί την εκτέλεση της ειδικής παραγγελίας όταν δραστηριοποιείται σύμφωνα με τις συνθήκες που αναφέρονται στο ερώτημα 1α. Cost Accounting 47
Παράδειγμα Η αρχική αντίδραση της επιχείρησης θα μπορούσε να είναι η απόρριψη αυτής της προσφοράς επειδή είναι κατά 60 χαμηλότερη από το συνολικό ανά μονάδα κόστος του προϊόντος (240 180). Η απόφαση ωστόσο πρέπει να βασισθεί στο οριακό (μεταβλητό) κόστος που συνεπάγεται η συγκεκριμένη παραγγελία. Για να προσδιορισθεί το οριακό κόστος θα πρέπει να αναλυθεί το συνολικό κόστος που σχετίζεται με την παραγωγή μιας μονάδας προϊόντος σε: α) Κόστος που σχετίζεται άμεσα με την παραγωγή μιας μονάδας προϊόντος και επομένως θα πάψει να υφίσταται εάν αυτή η μονάδα δεν παραχθεί, και β) Κόστος που δεν σχετίζεται άμεσα με αυτήν και επομένως θα εξακολουθήσει να υφίσταται ανεξάρτητα από την παραγωγή μιας μονάδας προϊόντος ή την εκτέλεση της ειδικής αυτής παραγγελίας συνολικά. Cost Accounting 48
Παράδειγμα Τιμή προσφοράς 180 Άμεσα υλικά 60 Άμεση εργασία 90 Μεταβλητά Γ.Β.Ε. 15 Οριακό κόστος 165 Περιθώριο συμμετοχής 15 Μονάδες παραγγελίας 100 Αύξηση συνολικού περιθωρίου συμμετοχής 1.500 Cost Accounting 49
Παράδειγμα 1β. Αξιολόγηση ειδικής παραγγελίας όταν δεν υπάρχει πλεονάζουσα δυναμικότητα Για κάθε μονάδα που δεν θα παραχθεί η επιχείρηση έχει απώλεια περιθωρίου συμμετοχής ίση με 135 ( 300 165). Συνεπώς το σχετικό οριακό κόστος που σχετίζεται με την αποδοχή εκτέλεσης της ειδικής παραγγελίας εάν δεν υπήρχε πλεονάζουσα δυναμικότητα θα είναι: Τιμή προσφοράς 180 Άμεσα Υλικά 60 Άμεση Εργασία 90 Μεταβλητά Γ.Β.Ε. 15 Κόστος ευκαιρίας (απώλεια περιθωρίου συμμετοχής) 135 Οριακό κόστος 300 Περιθώριο συμμετοχής -120 Μονάδες παραγγελίας 100 Μείωση συνολικού περιθωρίου συμμετοχής -12.000 Cost Accounting 50
Στοιχεία Πρότυπης Κοστολόγησης Η πρότυπη κοστολόγηση (standard costing) είναι μία ακόμα βασική τεχνική κοστολόγησης πέραν της πλήρους απορροφητικής και της οριακής κοστολόγησης. Σύμφωνα με την πρότυπη κοστολόγηση το κόστος παραγωγής ενός προϊόντος υπολογίζεται: Όσον αφορά το άμεσο κόστος παραγωγής πολλαπλασιάζοντας το πρότυπο κόστος των άμεσων εισροών (πρώτων υλών και άμεσης εργασίας) με την επιτρεπόμενη ποσότητα αυτών των εισροών για την παραγωγή της συγκεκριμένης ποσότητας των προϊόντων. Όσον αφορά το έμμεσο κόστος παραγωγής πολλαπλασιάζοντας το πρότυπο συντελεστή καταλογισμού των Γ.Β.Ε. με τον επιτρεπόμενο όγκο της βάσης καταλογισμού που αντιστοιχεί στη παραγόμενη ποσότητα προϊόντων. Cost Accounting 51
Τήρηση Λογαριασμών στο Πλαίσιο της Πρότυπης Κοστολόγησης Ταμείο/Προμηθευτές Αμιγώς σε πραγματική βάση Ά Ύλες: Πρότυπη Τιμή Πραγματική Ποσότητα Άμεση Εργασία Αμιγώς σε πραγματική βάση Παραγωγή σε Εξέλιξη Αμιγώς σε πρότυπη βάση Έτοιμα Προϊόντα Αμιγώς σε πρότυπη βάση Cost Accounting 52
Αποκλίσεις Ά Υλών Αποκλίσεις Ά Υλών Απόκλιση Τιμής Ά Υλών Απόκλιση Ποσοτήτων Ά Υλών Αγορά σε τιμή διαφορετική από την πρότυπη τιμή Ανάλωση διαφορετικής ποσότητας από την πρότυπη επιτρεπόμενη Cost Accounting 53
Αποκλίσεις Τιμής Ά Υλών Απόκλιση Τιμής Ά Υλών: Πραγματική τιμή αγοράς πρώτων υλών - Πρότυπη τιμή αγοράς πρώτων υλών Χ Πραγματική αγοραζόμενη ποσότητα Η απόκλιση τιμής πρώτων υλών είναι δυσμενής Λογαριασμοί Χρέωση Πίστωση Πρώτες ύλες* ΧΧΧ Απόκλιση τιμής πρώτων υλών ΧΧΧ Προμηθευτές ή Ταμείο ΧΧΧ Αγορά πρώτων υλών * Ο λογαριασμός πρώτες ύλες τηρείται σε πραγματικές ποσότητες και πρότυπες αξίες Cost Accounting 54
Απόκλιση Τιμής Ά Υλών Απόκλιση Τιμής Ά Υλών: Πραγματική τιμή αγοράς πρώτων υλών - Πρότυπη τιμή αγοράς πρώτων υλών Χ Πραγματική αγοραζόμενη ποσότητα Η απόκλιση τιμής πρώτων υλών είναι ευμενής Λογαριασμοί Χρέωση Πίστωση Πρώτες ύλες* ΧΧΧ Απόκλιση τιμής πρώτων υλών ΧΧΧ Προμηθευτές ή Ταμείο ΧΧΧ * Ο λογαριασμός πρώτες ύλες τηρείται σε πραγματικές ποσότητες και πρότυπες αξίες Cost Accounting 55
Απόκλιση Ποσοτήτων Ά Υλών Απόκλιση Ποσοτήτων Ά Υλών: Πραγματική χρησιμοποιηθείσα ποσότητα - Πρότυπη επιτρεπόμενη ποσότητα Χ Πρότυπη τιμή πρώτων υλών Η απόκλιση χρησιμοποίησης των πρώτων υλών είναι δυσμενής Λογαριασμοί Χρέωση Πίστωση Παραγωγή σε Εξέλιξη* ΧΧΧ Απόκλιση ποσότητας πρώτων υλών ΧΧΧ Πρώτες ύλες ΧΧΧ Χρησιμοποίηση πρώτων υλών στην παραγωγή σε εξέλιξη * Ο λογαριασμός Παραγωγή σε Εξέλιξη τηρείται σε πρότυπες ποσότητες και πρότυπες αξίες Cost Accounting 56
Απόκλιση Ποσοτήτων Ά Υλών Απόκλιση Ποσοτήτων Ά Υλών: Πραγματική χρησιμοποιηθείσα ποσότητα - Πρότυπη επιτρεπόμενη ποσότητα Χ Πρότυπη τιμή πρώτων υλών Η απόκλιση χρησιμοποίησης των πρώτων υλών είναι ευμενής Λογαριασμοί Χρέωση Πίστωση Παραγωγή σε Εξέλιξη* ΧΧΧ Απόκλιση ποσότητας πρώτων υλών ΧΧΧ Πρώτες ύλες ΧΧΧ Χρησιμοποίηση πρώτων υλών στην παραγωγή σε εξέλιξη *Ο λογαριασμός Παραγωγή σε Εξέλιξη τηρείται σε πρότυπες ποσότητες και πρότυπες αξίες Cost Accounting 57
Αποκλίσεις Ά Υλών - Παράδειγμα Η επιχείρηση ΑΒΓ χρησιμοποιεί την τεχνική της πρότυπης κοστολόγησης για την παρακολούθηση του κόστους των προϊόντων της. Μεταξύ των παραγομένων προϊόντων της επιχείρησης περιλαμβάνεται και το προϊόν Α. Για την παραγωγή μιας μονάδας προϊόντος Α απαιτούνται 12 κιλά πρώτης ύλης Ψ, η πρότυπη τιμή της οποίας έχει οριστεί σε 20/κιλό. Κατά τη διάρκεια του μήνα Μαρτίου 20Χ5 αγοράστηκαν 200 κιλά της πρώτης ύλης Ψ αντί του ποσού των 3.950 με πίστωση και αναλώθηκαν για την κατασκευή 50 τεμαχίων του προϊόντος Α 610 κιλά της πρώτης ύλης Ψ. Ζητείται: 1. Να υπολογιστούν και να χαρακτηριστούν οι αποκλίσεις: α) τιμής αγοράς πρώτων υλών και β) ποσότητας πρώτων υλών. 2. Να διενεργηθούν οι αντίστοιχες ημερολογιακές εγγραφές. Cost Accounting 58
Αποκλίσεις Ά Υλών - Παράδειγμα 1α. Απόκλιση τιμής αγοράς πρώτων υλών. Η πραγματική τιμή αγοράς των πρώτων υλών είναι 19,75 /κιλό (3.950: 200). Απόκλιση τιμής πρώτων υλών = (19,75 20,00) x 200 = 50 (Ε) 1β. Απόκλιση χρησιμοποιούμενης ποσότητας πρώτων υλών Η πρότυπη επιτρεπόμενη ποσότητα πρώτων υλών για την παραγωγή των 50 τεμαχίων είναι 600 κιλά (50x12). Απόκλιση ποσότητας πρώτων υλών = (610-600) x 20 = 200 (Δ) Πρώτες ύλες (200 x 20) 4.000 Απόκλιση τιμής πρώτων υλών 50 Προμηθευτές 3.950 Αγορά πρώτων υλών Παραγωγή σε εξέλιξη (600 x 20) 12.000 Απόκλιση ποσότητας πρώτων υλών 200 Πρώτες ύλες (610 x 20) 12.200 Χρησιμοποίηση πρώτων υλών Cost Accounting 59
Αποκλίσεις Άμεσης Εργασίας Αποκλίσεις Άμεσης Εργασίας Απόκλιση Ωρομισθίου Απόκλιση Απόδοσης Οφείλεται σε διαφορετικό από το πρότυπο ωρομίσθιο Οφείλεται σε διαφορετική από τη πρότυπη απόδοση Cost Accounting 60
Αποκλίσεις Άμεσης Εργασίας Απόκλιση Ωρομισθίου: Πραγματικό ωρομίσθιο - Πρότυπο ωρομίσθιο Χ Πραγματικές ώρες άμεσης εργασίας Απόκλιση Απόδοσης : Πραγματικές Ώρες Άμεσης Εργασίας - Πρότυπες Επιτρεπόμενες Ώρες Άμεσης Εργασίας Χ Πρότυπο Ωρομίσθιο Cost Accounting 61
Αποκλίσεις Άμεσης Εργασίας Λογαριασμοί Χρέωση Πίστωση Παραγωγή σε εξέλιξη* ΧΧΧ Απόκλιση απόδοσης άμεσης εργασίας (εάν δυσμενής) ΧΧΧ Απόκλιση ωρομισθίου (εάν δυσμενής) ΧΧΧ Απόκλιση απόδοσης άμεσης εργασίας (εάν ευμενής) ΧΧΧ Απόκλιση ωρομισθίου (εάν ευμενής) ΧΧΧ Άμεση εργασία** ΧΧΧ Λογισμός του κόστους της άμεσης εργασίας στην Παραγωγή σε Εξέλιξη *Ο λογαριασμός Παραγωγή σε Εξέλιξη ενημερώνεται με τις πρότυπες επιτρεπόμενες ΩΑΕ επί το πρότυπο ωρομίσθιο ** Αφορά το πραγματικό κόστος της άμεσης εργασίας Cost Accounting 62
Αποκλίσεις Άμεσης Εργασίας - Παράδειγμα Με βάση τις τεχνικές μελέτες που έχουν διενεργηθεί στην επιχείρηση ΑΒΓ απαιτούνται 2 ΩΑΕ για την κατασκευή μιας μονάδας προϊόντος Α. Το πρότυπο ωρομίσθιο είναι 20 ανά ΩΑΕ. Κατά τη διάρκεια του μηνός Μαρτίου 20Χ5, όπως αναφέρθηκε ήδη, παρήχθησαν 50 τεμάχια. Οι πραγματικές ώρες άμεσης εργασίας που απαιτήθηκαν για την παραγωγή τους ανήλθαν σε 105 ΩΑΕ και το συνολικό κόστος της άμεσης εργασίας ήταν 2.205. Ζητείται: 1. Να υπολογιστούν και να χαρακτηριστούν οι αποκλίσεις: α) ωρομισθίου και β) απόδοσης της άμεσης εργασίας. 2. Να διενεργηθεί η ημερολογιακή εγγραφή λογισμού του κόστους της άμεσης εργασίας στο λογαριασμό Παραγωγή σε Εξέλιξη. Cost Accounting 63
Αποκλίσεις Άμεσης Εργασίας - Παράδειγμα 1.α Απόκλιση ωρομισθίου. Τo πραγματικό ωρομίσθιο για το μήνα Μάρτιο ανήλθε σε 21/ ΩΑΕ (2.205 : 105). Απόκλιση Ωρομισθίου = (21-20) x 105 = 105 (Δ) 1.α Απόκλιση απόδοσης άμεσης εργασίας. Οι πρότυπες επιτρεπόμενες ώρες για την παραγωγή 50 μονάδων είναι 100 ώρες άμεσης εργασίας (50 x 2). Απόκλιση Απόδοσης Άμεσης Εργασίας = (105-100) x 20 = 100 (Δ) Παραγωγή σε Εξέλιξη (50 x 2 x 20) 2.000 Απόκλιση ωρομισθίου 105 Απόκλιση απόδοσης άμεσης εργασίας 100 Άμεση εργασία 2.205 Λογισμός του κόστους της άμεσης εργασίας Cost Accounting 64
Άσκηση 8.4 Την 1 Φεβρουαρίου 20Χ5, η επιχείρηση «ΜΗΧΑΝΙΚΕΣ ΚΑΤΑΣΚΕΥΕΣ Α.Ε» άρχισε την παραγωγή του προϊόντος ΑΒ, για την κοστολόγηση του οποίου χρησιμοποιεί την τεχνική του πρότυπου κόστους. Το πρότυπο κόστος παραγωγής μιας μονάδας του προϊόντος ΑΒ είναι το εξής: Πρώτες ύλες (6 χιλιόγραμμα προς 11/ χιλιόγραμμο) 66 Άμεση εργασία (1 ώρα προς 16/ ώρα) 16 Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα (75% του κόστους της άμεσης εργασίας) 12 Σύνολο πρότυπου κόστους ανά μονάδα 94 Cost Accounting 65
Άσκηση 8.4 Τα ακόλουθα δεδομένα αφορούν το μήνα Φεβρουάριο 20Χ5: Παραχθείσες μονάδες προϊόντος ΑΒ 4.000 μονάδες Πωληθείσες μονάδες προϊόντος ΑΒ 2.500 μονάδες Έσοδα από πωλήσεις προϊόντος ΑΒ 12.500 Αγορές πρώτων υλών (26.000 χιλιόγραμμα) 31.200 Απόκλιση τιμής πρώτων υλών 13.000 Δυσμενής Απόκλιση ποσότητας πρώτων υλών 10.000 Δυσμενής Απόκλιση ωρομισθίου άμεσης εργασίας 9.000 Δυσμενής Απόκλιση απόδοσης άμεσης εργασίας 32.000 Ευμενής Συνολική απόκλιση Γενικών Βιομηχανικών Εξόδων 50.000 Δυσμενής Cost Accounting 66
Άσκηση 8.4 Ζητείται: Να υπολογίσετε για το μήνα Φεβρουάριο 20Χ5: 1. Την πρότυπη επιτρεπόμενη ποσότητα ανάλωσης πρώτων υλών. 2. Την πραγματικά χρησιμοποιηθείσα ποσότητα πρώτων υλών. 3. Τις πρότυπες επιτρεπόμενες ώρες άμεσης εργασίας. 4. Τις πραγματικές ώρες άμεσης εργασίας. 5. Το πραγματικό ωρομίσθιο. 6. Τα πραγματικά Γενικά Βιομηχανικά Έξοδα. 7. Το πραγματικό κόστος παραγωγής μιας μονάδας προϊόντος ΑΒ. Cost Accounting 67
Άσκηση 8.4 1. Υπολογισμός της πρότυπης επιτρεπόμενης ποσότητας ανάλωσης των πρώτων υλών. Η Πρότυπη επιτρεπόμενη ποσότητα ανάλωσης πρώτων υλών υπολογίζεται ως εξής: Πρότυπη επιτρεπόμενη ποσότητα ανάλωσης πρώτων υλών = παραχθείσες μονάδες x πρότυπη συμμετοχή σε χιλιόγραμμα ανά μονάδα= 4.000 x 6 = 24.000 μονάδες 2. Υπολογισμός της χρησιμοποιηθείσας ποσότητας των πρώτων υλών Η χρησιμοποιηθείσα ποσότητα των πρώτων υλών θα υπολογισθεί από τον τύπο της απόκλισης ποσότητας πρώτων υλών: Απόκλιση ποσότητας πρώτων υλών = Πραγματική χρησιμοποιηθείσα ποσότητα _ Πρότυπη επιτρεπόμενη ποσότητα 10.000 (Δ) = X 24.000 x 11 Άρα η πραγματική χρησιμοποιηθείσα ποσότητα είναι x = 24.909 μονάδες. x Πρότυπη τιμή πρώτων υλών Cost Accounting 68
Άσκηση 8.4 3. Υπολογισμός πρότυπων επιτρεπόμενων ωρών άμεσης εργασίας. Ο υπολογισμός των πρότυπων επιτρεπομένων ωρών άμεσης εργασίας προκύπτει ως εξής : Πρότυπες επιτρεπόμενες ώρες άμεσης εργασίας = πρότυπες ώρες ανά μονάδα x παραχθείσες μονάδες = 1 x 4000 = 4.000 ώρες άμεσης εργασίας 4. Υπολογισμός πραγματικών ΩΑΕ Ο υπολογισμός των πραγματικών ωρών αμέσου εργασίας προκύπτει ως εξής: Απόκλιση απόδοσης άμεσης εργασίας = Πραγματικές ώρες άμεσης εργασίας _ Πρότυπες επιτρεπόμενες ώρες άμεσης εργασίας x Πρότυπο ωρομίσθιο 32.000 (Ε) = Χ 4.000 x 16 32.000 = (Χ-4.000) x 16 Άρα: Χ = 2.000 ΩΑΕ Άρα, οι πραγματικές ώρες άμεσης εργασίας είναι 2.000. Cost Accounting 69
Άσκηση 8.4 5. Υπολογισμός του ωρομισθίου Ο υπολογισμός του ωρομισθίου προκύπτει ως εξής : Απόκλιση ωρομισθίου = Πραγματικό ωρομίσθιο _ Πρότυπο ωρομίσθιο x Πραγματικές ώρες άμεσης εργασίας 9.000 (Δ) = X 16 x 2.000 9.000 = (X 16) x 2.000 Άρα Χ = 20,5 Άρα, το πραγματικό ωρομίσθιο είναι 20,5. 6. Υπολογισμός των πραγματικών Γ.Β.Ε. Εφόσον η απόκλιση Γ.Β.Ε. είναι δυσμενής τα καταλογισμένα Γ.Β.Ε. είναι περισσότερα από τα πραγματικά Γ.Β.Ε. Απόκλιση Γ.Β.Ε. = Πραγματικά Γ.Β.Ε. Γ.Β.Ε. καταλογισμένα 50.000 = Χ [(12 x 4.000)] Άρα Χ = 98.000. Άρα, τα πραγματικά Γ.Β.Ε. είναι 98.000. Cost Accounting 70
Άσκηση 8.4 7. Υπολογισμός κόστους μίας μονάδας Ο υπολογισμός του κόστους μιας μονάδας παρουσιάζεται στη συνέχεια : Επειδή δεν έχουμε πληροφορίες για τις πρώτες ύλες γίνεται η υπόθεση ότι το πραγματικό κόστος των πρώτων υλών είναι ίσο με το πρότυπο δηλαδή 11/ χιλιογραμμο. Η απόκλιση τιμής στην αγορά δε σημαίνει ότι αφορά κι τις αναλώσεις. Άρα: Πρώτες ύλες 273.999 (11 24.909) Άμεση εργασία 51.000 (25,5 2.000) Γ.Β.Ε. 98.000 Σύνολο κόστους 422.999 Μονάδες 4.000 Κόστος ανά μονάδα 105,75 (422.999/ 4.000) Cost Accounting 71
Άσκηση 8.5 Για τον καθορισμό του πρότυπου κόστους μιας μονάδας προϊόντος που παράγει η βιομηχανική επιχείρηση «ΖΗΤΑ Α.Ε» χρησιμοποιούνται τα εξής δεδομένα: Άμεσα υλικά: Άμεση εργασία: 4 κιλά ύλης Α προς 2,5 / κιλό 7,10/ΩΑΕ και 1ΩΑΕ/μονάδα Τα πραγματικά δεδομένα της επιχείρησης για τον μήνα Απρίλιο ήταν τα εξής: Παραχθείσα ποσότητα: 550 μονάδες Πραγματικές ώρες άμεσης εργασίας: 467 ΩΑΕ Πραγματικό ωρομίσθιο: 7,25/ΩΑΕ Αγορασθείσα ύλη Α: 28.500 κιλά συνολικού κόστους 78.375 Χρησιμοποιηθείσα ύλη Α: 2.500 κιλά Ζητείται: 1. Να υπολογισθούν οι σχετικές με τις πρώτες ύλες και την άμεση εργασία αποκλίσεις και να χαρακτηρισθούν εάν είναι ευμενείς ή δυσμενείς. 2. Να διενεργηθούν οι ημερολογιακές εγγραφές κίνησης του λογαριασμού Παραγωγή σε Εξέλιξη κατά τη διάρκεια του μηνός Απριλίου. Cost Accounting 72
Άσκηση 8.5 Αγορές κιλά 28.500 Αγορές αξία 78.375 Τιμή /κιλό 2,75/ κιλό Απόκλιση τιμής πρώτων υλών = (Πραγματική - Πρότυπη τιμή) x πραγματική ποσότητα αγοράς = (2,75-2,5) x 28.500 = 7.125 Δυσμενής Απόκλιση ποσότητας πρώτων υλών = (Πραγματική χρησ/μενη - Πρότυπη επιτρεπόμενη ποσότητα) x πρότυπη τιμή = [2.500 - (550 x 4)] x 2,5 = (2.500-2.200) x 2,5 = 750 Δυσμενής Απόκλιση ωρομισθίου = (Πραγματικό - Πρότυπο Ωρομίσθιο) x Πραγματικές ΩΑΕ (7,25-7,1) x 467 = 70,05 Δυσμενής Απόκλιση Απόδοσης ΑΕ = (Πραγματικές ΩΑΕ - Πρότυπες επιτρεπόμενες ΩΑΕ) x Πρότυπο ωρομίσθιο = [467 - (1 x 550)] x 7,1 = 589,30 Ευμενής Cost Accounting 73
Άσκηση 8.5 Πρότυπες α ύλες 550 x 7,1 3.905,00 Πραγματικό κόστος ΑΕ (467 x 7,25) 3.385,75 519,25Ευμενής -1- Παραγωγή σε Εξέλιξη (2.200 x 2,5) 5.500 Απόκλιση ποσότητας πρώτων υλών (βλ. ανωτέρω) 750 Πρώτες ύλες (2.500 x 2,5) 6.250-2- Παραγωγή σε Εξέλιξη (550 x 7,1) 3.905,00 Απόκλιση ωρομισθίου (βλ. ανωτέρω) 70,05 Απόκλιση αποδοτικότητας ΑΕ (βλ. ανωτέρω) 589,30 Άμεση εργασία (467 x 7,25) 3.385,75 Cost Accounting 74