ΑΣΚΗΣΕΙΣ ΕΝΟΠΟΙΗΜΕΝΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ

Transcript

1 ΣΩΜΑ ΟΡΚΩΤΩΝ ΕΛΕΓΚΤΩΝ ΛΟΓΙΣΤΩΝ Ινστιτούτο Εκπαίδευσης Επιμέλεια: Λουμιώτης Βασίλειος Ορκωτός Ελεγκτής Λογιστής Διευθυντής Σπουδών ΙΕΣΟΕΛ ΑΣΚΗΣΕΙΣ ΕΝΟΠΟΙΗΜΕΝΩΝ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΚΑΤΑΣΤΑΣΕΩΝ ΑΘΗΝΑ 2021

2 3. Ασκήσεις κατάρτισης Ενοποιημένων Οικονομικών Καταστάσεων σύμφωνα με τα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα (Ν. 4308/2014) Άσκηση Νο 1 Στο συνημμένο διάγραμμα παρατίθεται η δομή του Ομίλου εταιριών ALPHA Α.Ε. καθώς και τα αντίστοιχα ποσοστά συμμετοχής σε κάθε μία από αυτές. Ζητείται : α) Υπολογίσατε το ποσοστό συμμετοχής του Ομίλου "ALPHA Α.Ε." στο Κεφάλαιο κάθε μιας από τις θυγατρικές εταιρίες. β) Ποιες από τις θυγατρικές αυτές εταιρίες θα περιληφθούν στον ενοποιημένο ισολογισμό του Ομίλου ALPHA Α.Ε. και ποιες όχι;

3 ΔΟΜΗ ΟΜΙΛΟΥ ALPHA A.E. 100% 45% 80% 73% X 3 ALPHA 85% X 7 ALPHA X 1 ALPHA 20% X 2 ALPHA 36% 30% X 6 ALPHA 90% X 8 ALPHA X 4 ALPHA 100% X 5 ALPHA 3

4 Λύση άσκησης Νο 1 α) Προσδιορισμός ποσοστών Ομίλου Χ 1 ALPHA = 80% X2 ALPHA = 73% + 20% (X1 ALPHA) 73% + (20% X 80%) 73% + 16% 89% X3 ALPHA = 100% X4 ALPHA = 36% + 30% (X3 ALPHA) 36% + (30% X 100%) 36% + 30% 66% X5 ALPHA = 100% (X4 ALPHA) (100% X 66%) 66% X6 ALPHA = 85% X7 ALPHA = 45% X8 ALPHA = 90% (X7 ALPHA) (90% X 45%) 40,5% β) Όλες οι θυγατρικές εταιρίες εκτός των εταιριών Χ 7 και Χ 8 θα συμπεριληφθούν στον ενοποιημένο Ισολογισμό, επειδή η μητρική εταιρία ALPHA A.E. ελέγχει, άμεσα και έμμεσα σε όλες τις εταιρίες την πλειοψηφία των δικαιωμάτων ψήφου. 4

5 Άσκηση Νο 2 Η μητρική εταιρία «Α» υποχρεούται να καταρτίσει ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις, που να περιλαμβάνουν την ίδια καθώς και τις άμεσες και έμμεσες θυγατρικές της εταιρίες «Θ 1»,«Θ 2» και «Θ 3». Οι συμμετοχικές σχέσεις μεταξύ των εταιριών αυτών είναι οι εξής: Η «Α» συμμετέχει άμεσα στις ανωτέρω θυγατρικές «Θ 1»,«Θ 2» και «Θ 3» με ποσοστό 70%, 30% και 15% αντίστοιχα. Η εταιρία «Θ 1» συμμετέχει στη «Θ 2» με ποσοστό 50% Η εταιρία «Θ 2» συμμετέχει στη «Θ 3» με ποσοστό 85% Βάσει των ανωτέρω δεδομένων να υπολογίσετε τα ποσοστά συμμετοχής της μητρικής «Α» και των δικαιωμάτων μειοψηφίας (μη ελέγχουσα συμμετοχή) στις ενοποιούμενες εταιρίες «Θ 1»,«Θ 2» και «Θ 3» του μικτού αυτού Ομίλου. Λύση άσκησης Νο 2 Τα ποσοστά συμμετοχής της μητρικής εταιρίας «Α» στις ενοποιούμενες εταιρίες «Θ 1»,«Θ 2»,«Θ 3» έχουν ως εξής: Θ 1 70% 30% Α 15% 50% Θ 3 85% Θ 2 Στην εταιρία Θ 1 = 70% Δικαιώματα μειοψηφίας 30% (100-70) Στην εταιρία Θ 2 = 30%+70%x50% Στην εταιρία Θ 3 = 15%+65%x85% 30%+35% = 65% -//- 35% (100-65) 15%+55,25% = 70,25% -//- 29,75% (100-70,25) 5

6 Άσκηση Νο 2α Με βάση τα δεδομένα της άσκησης Νο 2 ανωτέρω, να διενεργήσετε την εγγραφή Συμψηφισμού της άμεσης και έμμεσης συμμετοχής της μητρικής εταιρίας «Α» στη θυγατρική εταιρία «Θ 3», δεδομένου ότι η αξία συμμετοχής της «Α» και της θυγατρικής εταιρίας «Θ 2» στο κεφάλαιο της θυγατρικής «Θ 3» ανερχόταν, κατά την αρχική ημερομηνία της πρώτης ενοποίησης στο ποσό των ευρώ 200 και 600 αντίστοιχα, και τα Ίδια Κεφάλαια της «Θ 3» ανερχόταν στο ποσό των ευρώ Λύση άσκησης Νο 2α 70% Α Θ 1 Εγγραφή Συμψηφισμού 30% 50% Θ 3 85% Θ 2 Αξία κτήσης συμμετ % Αξία κτήσης συμμετ. 200 Ι Κ Χ Ίδια Κεφάλαια Θ3 (1.000 x 70,25%) 702,5 Π Συμμετοχές ( x 65%) 590,0 Π Αρνητική διαφορά (κέρδος) 112,5 702,5 Χ Δικαιώματα μειοψηφίας (μη ελέγχουσα συμμετοχή) (600 x 35%) 210 Π Συμμετοχές Θ

7 Άσκηση Νο 4 Καταρτίσατε τον ενοποιημένο Ισολογισμό των εταιριών (Μ) και (Θ), λαμβανομένου υπόψη: (1) Η μητρική εταιρία (Μ) συμμετέχει στο Κεφάλαιο της θυγατρικής εταιρίας (Θ), από την ίδρυσή της, με αξία κτήσης της συμμετοχής ευρώ και με ποσοστό συμμετοχής 60%. (2) Η Εταιρία (Μ) εισέπραξε, στη κλειόμενη χρήση Χ 1, μέρισμα από την εταιρία (Θ) ποσού ευρώ (3) Η Εταιρία (Μ) πώλησε, την της κλειόμενης χρήσης, έναν Η/Υ στην εταιρία (Θ) και προέκυψε κέρδος ποσού ευρώ 500 (4) Η Εταιρία (Μ) έχει απαίτηση κατά της εταιρίας (Θ), από τιμολογήσεις συναλλαγών ποσού ευρώ Ομοίως, από γραμμάτια εισπρακτέα ποσού ευρώ (5) Στην κλειόμενη χρήση, η εταιρία (Θ) κατέβαλε στην εταιρία (Μ) ενοίκια γραφείων συνολικού ποσού ευρώ (6) Η Εταιρία (Μ) πώλησε, στην κλειόμενη χρήση, εμπορεύματα στην εταιρία (Θ) αξίας κτήσης ευρώ αντί ποσού ευρώ Τα αποθέματα αυτά παραμένουν απώλητα στο τέλος της κλειόμενης χρήσης Η Εταιρία (Μ) υποχρεούται να καταρτίσει ενοποιημένο Ισολογισμό για πρώτη φορά στην κλειόμενη χρήση Χ 1. Οι Ισολογισμοί των εταιριών (Μ) και (Θ) παρατίθενται στο συνημμένο φύλλο. Διευκρινίζεται ότι δεν συντρέχει περίπτωση κατανομής της τυχόν θετικής ή αρνητικής διαφοράς συμψηφισμού του λογαριασμού Συμμετοχές σε στοιχεία του ενοποιημένου ισολογισμού. Οι τυχόν φορολογικές συνέπειες των ενδοεταιρικών συναλλαγών να μη ληφθούν υπόψη. Τα υπόλοιπα των Ιδίων Κεφαλαίων της κλειόμενης χρήσης Χ 1 και της προηγούμενης χρήσης Χ της εταιρίας Θ έχουν ως εξής: 7

8 Ε Εταιρία (Μ) Π Ε Εταιρία (Θ) Π Συμμετοχές ΙΔΙΑ ΚΕΦΑΛΑΙΑ α) Λογ. μη επηρεαζόμενοι Χ Χ από διανομή κερδών Κλειόμενη Προηγ. - Μετοχικό Κεφάλαιο Διαφορά Υ/άρτιο Αποθεμ. αναπροσαρμογής β) Λογ. επηρεαζόμενοι από διανομή κερδών - Τακτικό αποθεματικό Έκτακτο αποθεματικό Αφορολόγητα αποθεματικά Υπόλοιπο κερδών εις νέο Γενικό σύνολο (α+β)

9 Λύση άσκησης Νο 4 α. Εγγραφές συμψηφισμού του λογαριασμού "Συμμετοχές" (α) Χρεώνονται οι λογ/σμοί Ιδίων Κεφαλαίων της κλειόμενης χρήσης Χ 1, που δεν επηρεάζονται από τη διανομή κερδών, και πιστώνεται: Ο λογ. «Συμμετοχές» με το ποσοστό συμμετοχής της μητρικής Ο λογ. «Δικαιώματα τρίτων» με το ποσοστό συμμετοχής των τρίτων ήτοι: Μετοχικό Κεφάλαιο Διαφορά Υ/άρτιο Αποθεματικά αναπροσαρμογής «Συμμετοχές» ( Χ 60%) Δικαιώματα τρίτων ( Χ 40%) (β) Χρεώνονται οι λογ/σμοί Ιδίων Κεφαλαίων της κλειόμενης χρήσης Χ 1, που επηρεάζονται από τη διανομή κερδών, με το ποσοστό συμμετοχής των τρίτων και πιστώνεται ο λογ. «Δικαιώματα τρίτων» ήτοι: Τακτικό αποθεματικό (5.000 Χ 40%) Έκτακτο αποθεματικό ( Χ 40%) Αφορολόγητα αποθεματικά ( Χ 40%) Υπόλοιπο κερδών εις νέο (3.000 Χ 40%) Δικαιώματα τρίτων (γ) Χρεώνονται οι λογ/σμοί Ιδίων Κεφαλαίων της προηγούμενης χρήσης Χ, που επηρεάζονται από τη διανομή κερδών, με το ποσοστό συμμετοχής της μητρικής και πιστώνεται ο λογ. «Συμμετοχές» 9

10 ήτοι: Τακτικό αποθεματικό (4.000 Χ 60%) Έκτακτο αποθεματικό (8.000 Χ 60%) Αφορολόγητα αποθεματικά ( Χ 60%) Υπόλοιπο κερδών εις νέο (2.000 Χ 60%) Συμμετοχές Μετά τις ανωτέρω εγγραφές: Τα υπόλοιπα των λογαριασμών Ιδίων Κεφαλαίων της εταιρίας (Θ) έχουν κλείσει, εκτός των υπολοίπων που δημιουργήθηκαν από τη διανομή κερδών της κλειόμενης χρήσης. Το υπόλοιπο του λογ/σμού «Δικαιώματα τρίτων» εμφανίζει το σύνολο των δικαιωμάτων τρίτων στην καθαρή θέση της εταιρίας (Θ) κατά την κλειόμενη χρήση. Η προκύπτουσα διαφορά συμψηφισμού του λογ/σμού «Συμμετοχές» (αρνητική διαφορά) μεταφέρεται, με σχετική εγγραφή, στα ενοποιημένα αποτελέσματα. Συμμετοχές Δικαιώματα τρίτων (α) (α) Διαφ. ενοπ (γ) (β) Αρνητική διαφορά (ενοπ. Αποτελέσματα)

11 β. Εγγραφές απάλειψης διεταιρικών συναλλαγών Μερίσματα πληρωτέα Υπόλοιπο κερδών εις νέο ( Χ 60%) Δικαιώματα τρίτων ( Χ 40%) (απάλειψη μερισμάτων εταιρίας (Θ) Έσοδα συμμετοχών Υπόλοιπο κερδών εις νέο (απάλειψη εσόδων από συμμετοχές) Λοιπά κέρδη 500 Πάγια 500 (απάλειψη διεταιρικού κέρδους από πώληση παγίων) Λοιπές Υποχρεώσεις ( ) Απαιτήσεις ( ) (απάλειψη διεταιρικών απαιτήσεων - υποχρεώσεων) Κύκλος εργασιών Οργανικά έξοδα (απάλειψη διεταιρικών εσόδων - εξόδων) Κύκλος εργασιών Κόστος πωλήσεων Αποθέματα (απάλειψη διεταιρικών πωλήσεων) 11

12 ΤΕΛΙΚΟΣ ΠΙΝΑΚΑΣ ΕΝΟΠΟΙΗΣΗΣ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ Υπόλοιπα Χ 1 Εγγραφές Ενοποίησης Ενοποιημένος Μ Θ ΣΥΝΟΛΟ Χ Π Ισολογισμός Χ 1 Πάγια Συμμετοχές Αποθέματα Απαιτήσεις Διαθέσιμα Σύνολα ΠΑΘΗΤΙΚΟ Μετοχικό Κεφάλαιο Διαφορά υπερ το άρτιο Διαφορές αναπροσαρμογής Τακτικό Αποθεματικό Έκτακτα Αποθεματικά Αφορολόγητα Αποθεματικά Υπόλοιπο Κερδών εις νέο Αρνητική Διαφορά Ενοποίησης Δικαιώματα Τρίτων Προβλέψεις Μερίσματα Πληρωτέα Λοιπές Υποχρεώσεις Σύνολα

13 ΛΟΓΑΡΙΑΣΜΟΣ ΑΠΟΤΕΛΕΣΜΑΤΑ ΧΡΗΣΗΣ Υπόλοιπα Χ 1 Εγγραφές Ενοποίησης Ενοποιημένη Μ Θ ΣΥΝΟΛΟ Χ Π Κατάσταση Αποτ/των Κύκλος Εργασιών Μείον: Κόστος Πωλήσεων ( ) ( ) ( ) ( ) Μείον: Οργανικά Έξοδα ( ) (80.000) ( ) ( ) Λοιπά Αποτελέσματα (5.000) 0 (5.000) (5.500) Κέρδος (αρνητική διαφορά συμψηφισμού) Καθαρά Αποτ/τα Χρήσης Διαφορά μεταξύ: α) Ενεργητικού Παθητικού μείον = (500) β) Συνολική Χρέωση Συνολική Πίστωση (Λογ/μών Αποτ/των Χρήσης) μείον = (500) (11) γ) Καθαρά Κέρδη Χρήσης Προ Ενοποίησης Μείον Ενοποιημένα Κέρδη Χρήσης μείον = (500) (11) Με έναν από τους τρεις υπολογισμούς διαπιστώσαμε το ποσό, με το οποίο πρέπει να αυξηθεί, με πίστωση, το υπόλοιπο κερδών εις νέο του ενοποιημένου ισολογισμού, ώστε να συμφωνήσουν Ενεργητικό και Παθητικό. 13

14 Εγγραφή συμψηφισμού λογαριασμού Συμμετοχές Εταιρία Θ Λογαριασμοί Ιδίων Κεφαλαίων Υπ. λογ. Χρεώσεις λογ/σμών Ιδίων Κεφαλαίων Χ Χ = Μετοχικό Κεφάλαιο = Διαφορά Υ/άρτιο = Αποθεμ. αναπροσαρμογής (600) = Τακτικό αποθεματικό (1.200) = Έκτακτα αποθεματικά (3.600) = Αφορολόγητα αποθεματικά (600) = Υπόλοιπο κερδών εις νέο (6.600) = Λογ/σμός Συμμετοχές στη Θ Δικαιώματα Τρίτων Αρνητική δαφορά συμψηφισμού (ΑΧ) Χ Ίδια Κεφάλαια (Θ) αναλυτικά Π Συμμετοχές Χ Ίδια Κεφάλαια (Θ) αναλυτικά Π Δικαιώματα Τρίτων Χ Συμμετοχές Π Αρνητική δαφορά συμψηφισμού (κέρδος)

15 Διατάραξη Ενεργητικού - Παθητικού Ε Π Λογ/σμός Υπόλοιπο κερδών εις νέο (M) (Θ) * * Αναμόρφωση ΑΧ 15

16 4. Ασκήσεις κατάρτισης ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων σύμφωνα με τα Διεθνή Προτυπα Χρηματοοικο-νομικής Αναφοράς (ΔΠΧΑ) Άσκηση Νο 1 (έλεγχος εταιριών συμμετοχής) Η ανώνυμη εταιρία ''Μ'' : α) Συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της νεοϊδρυθείσας εταιρίας Θ1 με ποσό ευρώ ή σε ποσοστό 40% του συνόλου του μετοχικού της κεφαλαίου, το οποίο απαρτίζεται απο κοινές και προνομιούχες μετοχές (χωρίς δικαίωμα ψήφου ) ως εξής : Mετοχικό Κεφάλαιο Θ1 Συμμετοχή της Μ Κατηγ. Μετοχών Αριθ. Μετοχών Ονομ. αξ. Μετοχής Ονομ. Αξ. Μετοχ. Αριθμ. Μετοχών Ον. Αξία Κατεχ. Συν. Ον. Αξ. Μετ. κατεχ. Κοινές Προνομ Σύνολο ή 40% του συνόλου ( Χ 40%= ) β) Συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρίας Θ2 με ποσοστό 45% και παράλληλα, κατέχει ένα τίτλο που παρέχει δικαιώματα αγοράς μετοχών (share Warrants) της εταιρίας αυτής σε ποσοστό 10%. Τα δικαιώματα αυτά μπορούν να ασκηθούν άμεσα απο την εταιρία "Μ". 16

17 γ) Συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρίας Θ3 με ποσοστό 47% (μετοχές x10/μετοχή = ). Το σύνολο των εκδοθεισών μετοχών της εταιρίας Θ3 ανέρχεται σε μετοχές ονομαστικής αξίας ευρώ 10. Η εταιρία Θ3 συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρίας Θ4 με ποσοστό 100%. Μετοχές της εταιρίας Θ3 σε ποσοστό 5% κατέχονται απο την ίδια την εταιρία Θ3 και σε ποσοστό 7% κατέχονται από την θυγατρική της εταιρία Θ4. Ερώτημα Υπάρχει υποχρέωση κατάρτισης ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων, από την εταιρία Μ, σύμφωνα με τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς; Εάν συντρέχει τέτοια περίπτωση, ποιές από τις εταιρίες Θ1, Θ2, Θ3 και Θ4 πρέπει να περιληφθούν στην ενοποίηση; Αιτιολογήσατε, επαρκώς, την απάντησή σας. 17

18 Λύση άσκησης Νο 1 Βάσει των δεδομένων της άσκησης, η εταιρία ''Μ'' ελέγχει τις εταιρίες Θ1, Θ2, Θ3 και Θ4 και συνεπώς υφίσταται υποχρέωση κατάρτισης ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων. Κατωτέρω αναλύεται για ποιούς λόγους η εταιρία "Μ" ελέγχει τις εταιρίες αυτές. α) Η εταιρία "Μ", παρότι συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρίας Θ1 με ποσοστό 40% ελέγχει την εταιρία αυτή, γιατί κατέχει το 51% των κοινών μετοχών της μετά ψήφου και συνεπώς ελέγχει τη Γενική Συνέλευσή της και κατ επέκταση τη Διοίκησή της. Όμως, το ποσοστό συμμετοχής που θα χρησιμοποιηθεί κατά την ενοποίηση είναι 40%. β) Η εταιρία "Μ", παρότι συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρίας Θ2 με ποσοστό 45%, ελέγχει την εταιρία αυτή, γιατί στο ποσοστό αυτό πρέπει, σύμφωνα με το ΔΠXA 10, να προστεθεί και το ποσοστό 10% που αφορά δικαιώματα αγοράς μετοχών της εταιρίας αυτής, που μπορούν να ασκηθούν άμεσα απο την εταιρία Μ. Διευκρινίζεται ότι το ποσοστό συμμετοχής που θα χρησιμοποιηθεί κατά την ενοποίηση είναι 45%. γ) Η Εταιρία "Μ", παρότι συμμετέχει στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρίας Θ3 με ποσοστό 47%, ελέγχει την εταιρία αυτή, γιατί πρέπει, σύμφωνα με τα Διεθνή Πρότυπα Χρηματοοικονομικής Αναφοράς, απο το σύνολο των εκδοθεισών μετοχών της Θ3 να αφαιρεθούν οι μετοχές σε ποσοστό 5% που κατέχει η ίδια, καθώς και οι μετοχές σε ποσοστό 7% που κατέχει η θυγατρική της εταιρία Θ4. Μετά την αφαίρεση των μετοχών αυτών, το ποσοστό συμμετοχής της εταιρίας "Μ" στην εταιρία Θ3 (μόνο για τη διαπίστωση του ελέγχου της εταιρίας αυτής) ανέρχεται σε ποσοστό 53% ( =88 47/88=53%) Διευκρινίζεται ότι το ποσοστό συμμετοχής που θα χρησιμοποιηθεί κατά την ενοποίηση είναι 47%. δ) Η Εταιρία ''Μ'' ελέγχει την ''Θ4'' μέσω της θυγατρικής της Θ3. 18

19 Άσκηση Νο 11 (Ενοποίηση Μητρικής και Θυγατρικής). Η Εταιρία ''Α'' αγόρασε, την 30.6.Χ 1, ''μετρητοίς'' το 51% του συνόλου των εκδοθεισών μετοχών της εταιρίας ''Β'', έναντι του ποσού ευρώ Η Λογιστική και η εύλογη αξία των επί μέρους περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων της εταιρίας ''Β'', κατά την ημερομηνία της αγοράς, έχει ως εξής : Λογιστική αξία Εύλογη αξία Προσ. Διαφορές Πάγια Αποθέματα Απαιτήσεις Διαθέσιμα Υποχρεώσεις ( ) ( ) (30.000) Καθαρή Θέση Η Κατάσταση Οικονομικής Θέσης της εταιρίας ''Α'', πριν την αγορά, έχει ως εξής : Ενεργητικό Κατάσταση Οικονομικής Θέσης Ά Παθητικό Πάγια Μετοχικό Κεφάλαιο Απαιτήσεις Υποχρεώσεις Διαθέσιμα Σύνολο Σύνολο Ζητείται Να διενεργηθεί η εγγραφή αγοράς της ''Β'' απο την ''Α'' σε επίπεδο μητρικής, οι εγγραφές ενοποίησης και να καταρτισθεί η ενοποιημένη Κατάσταση Οικονομικής Θέσης της ''Α'' και ''Β'' αμέσως μετά την αγορά, σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ (συντελεστής φορολογίας 25%). Τα δικαιώματα μειοψηφίας (μη ελέγχουσα συμμετοχή) να προσδιορισθούν με τη μέθοδο της εύλογης αξίας του καθαρού ενεργητικού. 19

20 Λύση άσκησης Νο 11 Προσδιορισμός Υπεραξίας Φύλλο Εργασίας Λογιστικό Υπόλοιπο Ι.Κ. 30/06/Χ Ποσό εγγραφής για προσαρμογή στην εύλογη αξία Ποσό εγγραφής για τακτοποίηση της αναβαλλόμενης φορολογικής υποχρέωσης (75.000) Εύλογη αξία Ι.Κ. 30/6/Χ Αναβαλλόμενος φόρος (υποχρέωση) ( ) x25% = (75.000) Μέρος του τιμήματος που αναλογεί στην εύλογη αξία της συμμετοχής x 51% = Συνολικό καταβληθέν τίμημα Υπεραξία Δικαιώματα Μειοψηφίας (μη ελέγχουσα συμμετοχή) Χ 49% = α) Εγγραφή αγοράς (σε επίπεδο μητρικής) Χ Συμμετοχές Π Διαθέσιμα

21 β) Εγγραφές ενοποίησης Χ Πάγια Αποθέματα Απαιτήσεις (20.000) Π Υποχρεώσεις Αναβαλ.Φορολ. Υποχρ Ίδια κεφάλαια θυγατρικής Η εγγραφή ενοποίησης που θα διενεργηθεί μετά την ανωτέρω εγγραφή είναι: Χ Υπεραξία Ίδια Κεφάλαια θυγατρικής Π Συμμετοχές Δικαιώματα μειοψηφίας (μη ελέγχουσα συμμετοχή)

22 γ) Ενοποιημένη Κατάσταση Οικονομικής Θέσης Ενοποιημένη Κατάσταση Οικονομικής Θέσης της ''Α'' και ''Β'' Υπεραξία Μετοχικό Κεφάλαιο ''Μ'' Πάγια Δικαιώματα τρίτων (μη ελέγχουσα συμμετοχή) ) Αναβ. Φορ. Υποχρεώσεις Απαιτήσεις Υποχρεώσεις ( ) ( ) Αποθέματα ( ) Διαθέσιμα ( ) Σύνολο Σύνολο Διευκρινίσεις α. Εάν τα αποθέματα, λογιστικής αξίας , πωληθούν εντός της χρήσης Χ 1 από την εταιρία Β, η εταιρία Α πρέπει να διενεργήσει, στην ενοποίηση της Χ 1 τις εξής εγγραφές: Χ Κόστος πωληθέντων Π Αποθέματα (Διαφορά λογιστικής και εύλογης αξίας αποθεμάτων) Χ Αναβ. Φορολ. Υποχρ Π Φόρος εισοδήματος(αχ) (50.000Χ25%) 22

23 β) Κατά την ενοποίηση της Χ 1, η εταιρία Α θα διενεργήσει αποσβέσεις επί της διαφοράς των παγίων στοιχείων ευρώ (διαφορά μεταξύ εύλογης αξίας και λογιστικής αξίας παγίων). Έστω ότι ο συντελεστής απόσβεσης των παγίων είναι 10%. Βάσει των δεδομένων αυτών πρέπει να διενεργηθούν, κατά την ενοποίηση, οι εξής λογιστικές εγγραφές: Χ Αποσβέσεις (έξοδα) Π Πάγια ( Χ10%/2) Χ Αναβαλ. Φορολ. Υποχρέωση Π Αναβαλ. Φόρος (ΑΧ) (15.000Χ25%) Σημειώνεται ότι, κατά τις επόμενες ενοποιήσεις, και μέχρι πλήρους απόσβεσης της ανωτέρω αναφερόμενης διαφοράς ευρώ θα διενεργούνται ανάλογα οι ίδιες ως άνω λογιστικές εγγραφές. 23

24 Άσκηση Νο 12 (Λογιστική παρακολούθηση συγγενούς εταιρίας με τη μέθοδο της Καθαρής Θέσης) Η εταιρία ''Α'' αγόρασε, την 2.1.Χ 1, το 30% του συνόλου των εκδοθεισών μετοχών της εταιρίας ''Β'', καταβάλλοντας το ποσό ευρώ Η εύλογη αξία της εταιρίας ''Β'' (περιουσιακά στοιχεία μείον υποχρεώσεις) ανέρχεται, κατά την ημερομηνία αγοράς, σε ευρώ Τα αποτελέσματα χρήσης της εταιρίας ''Β'' την Χ 1 και Χ 2, ανέρχονται σε ευρώ (κέρδη) και ευρώ (ζημίες) αντίστοιχα. Η εταιρία διένειμε, την 31.3.Χ 1, μέρισμα ποσού ευρώ Ζητείται Με βάση τα ανωτέρω δεδομένα, να διενεργηθούν, σε επίπεδο ομίλου, οι λογιστικές εγγραφές απεικόνισης της εταιρίας ''Β'' με τη μέθοδο της καθαρής θέσης σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ για τις χρήσεις Χ 1 και Χ 2 (φορολογικός συντελεστής 25%). Λύση άσκησης Νο 12 α) Λογιστική εγγραφή αρχικής καταχώρησης (2.1.Χ 1), (σε επίπεδο ομίλου) Χ Επενδύσεις σε συγγενείς εταιρίες (Β) Π Διαθέσιμα (αιτιολ.αγορά το 30% μετοχών της εταιρίας ''Β'') 24

25 β) Λογιστική εγγραφή καταχώρησης των κερδών Χ 1 Χ Επενδύσεις σε συγγενείς εταιρίες (Β) (10.000x30%=3000) Π Έσοδα απο συγγενείς εταιρίες (Β) (αιτιολ. Λογισμός αναλογίας κερδών συγγενούς εταιρίας Β) γ) Λογιστική εγγραφή καταχώρησης της διανομής μερίσματος (31.3.Χ 1) Χ έσοδα συμμετοχών 900 Π Επενδύσεις σε συγγενείς εταιρίες (Β) 900 (3.000x30%=900) (αιτιολ.είσπραξη μερίσματος απο συγγενή εταιρία Β) Διευκρινίζεται ότι κατά την είσπραξη του μερίσματος, η εταιρία ''Α'' έχει διενεργήσει, στα ιδιαίτερα βιβλία της, την εγγραφή : X Διαθέσιμα 900 Π Έσοδα συμμετοχών 900 δ) Λογιστική εγγραφή καταχώρησης των ζημιών Χ 2 Χ Ζημίες απο συγγενείς εταιρίες (Β) Π Επενδύσεις σε συγγενείς εταιρίες (Β) (αιτιολ.: Λογισμός αναλογούσας ζημίας 7.000Χ30% εταιρίας Β) Διευκρινίζεται ότι στη χρήση Χ 2 επαναλαμβάνεται η εγγραφή της χρήσης Χ 1 με τη χρησιμοποίηση του λογαριασμού «Αποτελέσματα εις νέον» 25

26 Άσκηση Νο 13 (Μετατροπή Συγγενούς εταιρίας σε θυγατρική) Η εταιρία ''Α'' αγόρασε, την 30.6.Χ 1, το 30% του συνολικού αριθμού των μετοχών της εταιρίας ''Β'', αντί του ποσού ευρώ, η οποία καθίσταται στο εξής συγγενής εταιρία της ''Α''. Το Μετοχικό Κεφάλαιο της εταιρίας ''Β'' διαιρείται σε 1000 κοινές μετοχές, μετά ψήφου, ονομαστικής αξίας 5 ευρώ εκάστης. Το σύνολο των Ιδίων Κεφαλαίων της εταιρίας ''Β'', κατά την ημερομηνία της αγοράς (30.6.Χ 1), ανερχόταν σε ευρώ και αντιπροσώπευε την εύλογη αξία των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων της εταιρίας αυτής. Την 31.3.Χ 2, η εταιρία ''Α'' αγόρασε ένα πρόσθετο πακέτο μετοχών της εταιρίας ''Β'', που αντιπροσώπευε το 21% του Μετοχικού της Κεφαλαίου, καταβάλλοντας το ποσό των ευρώ Μετά την αγορά αυτή, η εταιρία ''Α'' κατείχε το 51% των μετοχών της ''Β'' και συνεπώς καθίσταται στο εξής θυγατρική της. Το σύνολο των Ιδίων Κεφαλαίων της εταιρίας ''Β'', κατά την ημερομηνία της αγοράς (31.3.Χ 2), ανέρχονταν σε ευρώ και αντιπροσώπευε την εύλογη αξία των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων της εταιρίας αυτής. Μέρος της εύλογης αυτής αξίας ποσού ευρώ αναλογεί στο προηγούμενο ποσοστό συμμετοχής 30% ( =1000). Την 30.9.Χ 2, η εταιρία ''Α'' αγόρασε ακόμη ένα πακέτο μετοχών της θυγατρικής εταιρίας ''Β'', που αντιπροσώπευε το 20% του Μετοχικού της κεφαλαίου, καταβάλλοντας το ποσό ευρώ. Το σύνολο των Ιδίων Κεφαλαίων της εταιρίας ''Β'', κατά την ημερομηνία της αγοράς (30.9.Χ 2), ανερχόταν σε ευρώ και αντιπροσώπευε την εύλογη αξία των περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων της εταιρίας αυτής. Ερώτημα: Με βάση τα ανωτέρω δεδομένα, ποιες είναι οι ορθές λογιστικές εγγραφές αγοράς των μετοχών της ''Β'' σε επίπεδο ομίλου; 26

27 Λύση άσκησης Νο 13 α) Λογιστική εγγραφή κατά την αγορά του 30% (30.6.Χ 1), σε επίπεδο ομίλου Χ Συμμετοχές σε συγγενείς επιχειρήσεις Π Διαθέσιμα (αιτιολ.αγορά 300 μετοχών της ''Β'') Διευκρινίζεται ότι, στη χρήση Χ 1, η ''Β'' θα απεικονιστεί με τη μέθοδο της Καθαρής θέσης, ως συγγενής εταιρία. β) Λογιστική εγγραφή κατά την αγορά του 21% (31.3.Χ 2), σε επίπεδο ομίλου Χ Συμμετοχές σε θυγατρικές εταιρίες -εύλογη αξία ( x 21%) Υπεραξία θυγατρικής ''Β'' Π Διαθέσιμα (αιτιολ.αγορά 210 μετοχών της ''Β'') Χ Συμμετοχές σε συγγενείς επιχειρήσεις Π Κέρδη από διαφορά αποτίμησης στην εύλογη αξία (αιτιολ.αποτίμηση προϋπάρχοντος ποσοστού 30% στην εύλογη αξία) Χ Συμμετοχές σε θυγατρικές εταιρίες -εύλογη αξία Π Συμμετοχές σε συγγενείς επιχειρήσεις (αιτιολ. μεταφορά συγγενούς ''Β'' εις θυγατρικές) 27

28 γ) Λογιστική εγγραφή κατά την αγορά του 20% (30.9.Χ 2), σε επίπεδο ομίλου Χ Συμμετοχές σε θυγατρικές εταιρίες -εύλογη αξία (35.000x20%) Αποτελέσματα εις νέον * Π Διαθέσιμα (αιτιολ.αγορά 200 μετοχών της ''Β'') Διευκρινίζεται ότι, στη χρήση Χ 2, η ''Β'' θα ενοποιηθεί με τη μέθοδο της ολικής ενοποίησης, ως θυγατρική εταιρία. * Το ποσό αυτό σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ, καταχωρείται στα Αποτελέσματα εις νέον της ενοποιημένης Κατάστασης Οικονομικής Θέσης. 28

29 Άσκηση Νο 14 Η μητρική εταιρία (Μ) πώλησε, την 1.7.Χ 1, στη θυγατρική εταιρία (Θ), κεντρική μονάδα Η/Υ αντί ποσού Η μονάδα αυτή εμφανιζόταν στα βιβλία της μητρικής εταιρίας (Μ) με αξία κτήσης και σωρευμένες την Χ 0 αποσβέσεις Η εταιρία «Μ» συμμετέχει στη θυγατρική «Θ» με ποσοστό 100%. Οι εταιρίες αποσβένουν τους Η/Υ με ετήσιο συντελεστή 30%. Ο συντελεστής φόρου εισοδήματος ανέρχεται σε 30%. Ερώτημα Ποιες είναι οι ορθές λογιστικές εγγραφές, που διενεργήθηκαν κατά την κατάρτιση των ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων της χρήσης Χ 1 και των επόμενων χρήσεων, μέχρι πλήρους απόσβεσης της μονάδας Η/Υ, για την αποκατάσταση των συνεπειών της προαναφερόμενης διεταιρικής πώλησης; Η απάντηση να δοθεί με βάση τα προβλεπόμενα από τα ΔΠΧΑ. Λύση άσκησης Νο 14 Οι ορθές εγγραφές, που διενεργήθηκαν κατά την κατάρτιση των ενοποιημένων οικονομικών καταστάσεων της χρήσης Χ 1 και των επόμενων χρήσεων, μέχρι πλήρους απόσβεσης του Η/Υ, για την αποκατάσταση των συνεπειών της προαναφερόμενης διεταιρικής πώλησης είναι οι εξής : Χρήση Χ 1-1- Χρέωση: Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Λοιπά κέρδη Πίστωση: Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές (Αποκατάσταση αξίας κτήσης και αποσβέσεων και απάλειψη διεταιρικού κέρδους) 29

30 -2- Χρέωση: Αποσβέσεις Πίστωση: Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές (Συμπληρωματικές αποσβέσεις λόγω αλλαγής της αξίας κτήσης (υπόλοιπο για πλήρη απόσβεση)) -3- Χρέωση: Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση Πίστωση: Αναβαλλόμενος φόρος (Αναβαλλόμενος φόρος επί διεταιρικού κέρδους και διαφοράς αποσβέσεων ( ) Χ 30%) Χρήση Χ 2-1- Χρέωση: Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποτελέσματα εις νέο Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση Πίστωση: Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές (Αποκατάσταση αξίας κτήσης και αποσβέσεων και απάλειψη διεταιρικού κέρδους) -2- Χρέωση: Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Πίστωση: Αποσβέσεις (Αναστροφή αποσβέσεων πέραν της αρχικής αξίας κτήσης) -3-30

31 Χρέωση: Αναβαλλόμενος φόρος Πίστωση: Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση (Αναβαλλόμενος φόρος επί διαφοράς αποσβέσεων Χ 30%) Χρήση Χ 3-1- Χρέωση: Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποτελέσματα εις νέο Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση Πίστωση: Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές (Αποκατάσταση αξίας κτήσης και αποσβέσεων και απάλειψη διεταιρικού κέρδους) -2- Χρέωση: Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Πίστωση: Αποσβέσεις (Αναστροφή αποσβέσεων πέραν της αρχικής αξίας κτήσης) -3- Χρέωση: Αναβαλλόμενος φόρος Πίστωση: Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση (Αναβαλλόμενος φόρος επί διαφοράς αποσβέσεων Χ 30%) 31

32 Χρήση Χ 4-1- Χρέωση: Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποτελέσματα εις νέο Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση Πίστωση: Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές (Αποκατάσταση αξίας κτήσης και αποσβέσεων και απάλειψη διεταιρικού κέρδους) -2- Χρέωση: Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Πίστωση: Αποσβέσεις (Αναστροφή αποσβέσεων πέραν της αρχικής αξίας κτήσης) -3- Χρέωση: Αναβαλλόμενος φόρος Πίστωση: Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση (Αναβαλλόμενος φόρος επί διαφοράς αποσβέσεων Χ 30%) 32

33 Χρήση Χ 5-1- Χρέωση: Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Πίστωση: Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποκατάσταση αξίας κτήσης και αποσβέσεων Η τελευταία λογιστική εγγραφή πρέπει να διενεργείται σε κάθε επόμενη ενοποίηση, μέχρις ότου το πάγιο αυτό στοιχείο διαγραφεί, με οποιοδήποτε τρόπο, από το μητρώο της θυγατρικής εταιρίας. Χρήση Χ1 Βιβλία (Μ) Βιβλία (Θ) Εγγραφές ενοποίησης Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβέσεις Αποσβέσεις Αποσβέσεις Λοιπά κέρδη Λοιπά κέρδη Ταμείο Ταμείο Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση ΑΧ Αναβαλλόμενος φόρος

34 Χρήση Χ2 Βιβλία (Μ) Βιβλία (Θ) Εγγραφές ενοποίησης Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβέσεις Αποσβέσεις Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση ΑΧ Αναβαλλόμενος φόρος Αποτελέσματα εις νέο Χρήση Χ3 Βιβλία (Μ) Βιβλία (Θ) Εγγραφές ενοποίησης Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβέσεις Αποσβέσεις Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση ΑΧ Αναβαλλόμενος φόρος

35 Αποτελέσματα εις νέο Χρήση Χ4 Βιβλία (Μ) Βιβλία (Θ) Εγγραφές ενοποίησης Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβέσεις Αποσβέσεις Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση ΑΧ Αναβαλλόμενος φόρος Αποτελέσματα εις νέο Χρήση Χ5 Βιβλία (Μ) Βιβλία (Θ) Εγγραφές ενοποίησης Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές Αποσβεσμένοι ηλεκτρονικοί υπολογιστές

36 Άσκηση Νο 17 Η Κατάσταση Οικονομικής Θέσης της εταιρίας "Μ" την Χ 1, έχει συνοπτικά, ως εξής : ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΗΣ ΘΕΣΗΣ "Μ" ΤΗΣ Χ 1 ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ ΠΑΘΗΤΙΚΟ Πάγια 5.000,00 Μετοχικό κεφάλαιο ,00 Αποθέματα 2.000,00 Αποθεματικά 3.000,00 Απαιτήσεις 3.000,00 Αποτελέσματα σε νέο 1.000,00 Διαθέσιμα ,00 Καθαρή Θέση ,00 Υποχρεώσεις 4.000,00 Σύνολο ,00 Σύνολο ,00 Στα πλαίσια υλοποίησης των επιχειρηματικών σχεδίων της ανωτέρω εταιρίας και κατόπιν σχετικής απόφασης του Διοικητικού της Συμβουλίου, αποκτήθηκε την Χ 1, το 60% των μετοχών της εταιρίας "Θ", αντί του ποσού 7.000,00. Η λογιστική και εύλογη αξία των επιμέρους περιουσιακών στοιχείων και υποχρεώσεων της εταιρίας "Θ", κατά την ημερομηνία της απόκτησης (02.01.Χ 1), που ταυτίζεται απόλυτα με τα αντίστοιχα στοιχεία της Κατάστασης Οικονομικής Θέσης της προηγούμενης χρήσης (31.12.Χ 0), έχει ως εξής : ΕΤΑΙΡΙΑ "Θ" Λογιστική Εύλογη Προσωρινές Αξία Αξία Διαφορές Πάγια 3.000, ,00 500,00 Αποθέματα 2.000, ,00 200,00 Απαιτήσεις 4.000, ,00 (200,00) Διαθέσιμα 500,00 500,00 0, , ,00 500,00 Υποχρεώσεις 4.000, ,00 (500,00) Καθαρή θέση 5.500, ,00 0,00 36

37 Ζητείται : 1. Να διενεργηθεί η λογιστική εγγραφή της αρχικής καταχώρισης της απόκτησης της συμμετοχής αυτής, σε επίπεδο μητρικής εταιρίας. 2. Να διενεργηθούν οι λογιστικές εγγραφές ενοποίησης κατά την ημερομηνία απόκτησης (02.01.Χ 1). 3. Με βάση τις εγγραφές ενοποίησης, να καταρτιστεί η ενοποιημένη Κατάσταση Οικονομικής Θέσης της "Μ" και "Θ", αμέσως μετά την απόκτηση (02.01.Χ 1). (Η απάντηση μπορεί να δοθεί με βάση τα προβλεπόμενα, είτε από τα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα είτε από τα Δ.Λ.Π. ή Δ.Π.Χ.Α.). Διευκρινίσεις : Σε κάθε διενεργούμενη εγγραφή πρέπει να χρησιμοποιούνται οι αντίστοιχοι λογαριασμοί της συνοπτικής Κατάστασης Οικονομικής Θέσης και να παρατίθεται σαφής αιτιολογία διενέργειας αυτής. Δεν επήλθε μεταβολή στα στοιχεία των Καταστάσεων Οικονομικής Θέσης των εταιριών "Μ" και "Θ" στο χρονικό διάστημα Χ Χ 1, εκτός εκείνης της αγοράς της συμμετοχής και Ο συντελεστής φορολογίας εισοδήματος είναι 25%. Τα δικαιώματα μειοψηφίας (μη ελέγχουσα συμμετοχή) να προσδιορισθούν με τη μέθοδο της εύλογης αξίας του καθαρού ενεργητικού. 37

38 Λύση άσκησης Νο 17 α. Απάντηση σύμφωνα με τα Δ.Π.Χ.Α. Με βάση τα δεδομένα του θέματος, πρέπει να διενεργηθούν οι κατωτέρω λογιστικές εγγραφές : α) Εγγραφή αρχικής καταχώρισης της συμμετοχής (02.01.Χ 1), σε επίπεδο μητρικής εταιρίας Χ Συμμετοχές Π Διαθέσιμα β) Εγγραφή ενοποίησης κατά την ημερομινία της απόκτησης (02.01.Χ 1) Χ Ίδια κεφάλαια Υπεραξία ( x60%) Πάγια 500 Αποθέματα 200 Απαιτήσεις (200) Π Υποχρεώσεις 500 Δικαιώματα τρίτων (μη ελέγχουσα συμμετοχή) (5.500 x 40%) Συμμετοχές

39 γ) Κατάρτιση ενοποιημένης Κατάστασης Οικονομικής Θέσης της "Μ" και "Θ" ΕΝΟΠΟΙΗΜΕΝΗ ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΗΣ ΘΕΣΗΣ ΤΗΣ "Μ" ΚΑΙ "Θ" ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ ΠΑΘΗΤΙΚΟ Υπεραξία Μετοχικό κεφάλαιο Πάγια ( ) Αποθεματικά Αποθέματα ( ) Αποτελέσματα σε νέο Απαιτήσεις ( ) Δικαιώματα τρίτων (μη ελέγχουσα συμμετοχή) (5.500 X 40%) Διαθέσιμα ( ) Υποχρεώσεις ( ) Σύνολο Σύνολο β. Απάντηση σύμφωνα με τα Ελληνικά Λογιστικά Πρότυπα Οι λογιστικές εγγραφές της αρχικής καταχώρισης της απόκτησης της συμμετοχής, καθώς και της ενοποίησης, που πρέπει να διενεργηθούν, είναι οι εξής : α) Λογιστική εγγραφή κατά την απόκτηση (02.01.Χ 1) στα βιβλία της "Μ" Χ Συμμετοχές Π Διαθέσιμα

40 β) Λογιστικές εγγραφές κατά την ενοποίηση με τη μέθοδο της ολικής ενοποίησης Χ Ίδια κεφάλαια "Θ" Υπεραξία (υπεραξία) [7.000, ,00 (5.500,00 x 60%)] Π Συμμετοχές Δικαιώματα τρίτων (5.500,00-40%) ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ ΕΝΟΠΟΙΗΜΕΝΗ ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΗΣ ΘΕΣΗΣ ΤΗΣ "Μ" ΚΑΙ "Θ" ΠΑΘΗΤΙΚΟ Πάγια ( ) Μετοχικό κεφάλαιο Υπεραξία ( ) Αποθεματικά Απαιτήσεις ( ) Αποτελέσματα σε νέο Διαθέσιμα ( ) Δικαιώματα τρίτων Υποχρεώσεις ( ) Σύνολο Σύνολο

41 Άσκηση Νο 23 Δίδονται, σε συνοπτική μορφή, οι ατομικές Καταστάσεις Οικονομικής Θέσης καθώς και οι Καταστάσεις Συνολικών Εσόδων της κλειόμενης χρήσης Χ 1 της μητρικής ανώνυμης εταιρίας"μ" και της θυγατρικής της ανώνυμης εταιρίας "Θ" (ποσά σε ευρώ). ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΗΣ ΘΕΣΗΣ ΠΑΘΗΤΙΚΟ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ Υπόλοιπα Χ1 Υπόλοιπα Χ1 Λογαριασμοί "Μ" "Θ" Λογαριασμοί "Μ" "Θ" Πάγια στοιχεία Ίδια κεφάλαια Αποσβεσθέντα πάγια ( ) ( ) - Μετοχικό κεφάλαιο Συμμετοχές Διαφορά υπέρ το άρτιο Αποθέματα Διαφορές αναπροσαρμογής Πελάτες Τακτικό αποθεματικό Λοιπές απαιτήσεις Έκτακτα αποθεματικά Χρεόγραφα Αφορολόγητα αποθεματικά Διαθέσιμα Αποτελέσματα εις νέο Προβλέψεις Προμηθευτές Δάνεια τραπεζών Λοιπές υποχρεώσεις Σύνολο Σύνολο ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΣΥΝΟΛΙΚΩΝ ΕΣΟΔΩΝ ΧΡΗΣΗΣ Υπόλοιπα Χ1 Λογαριασμοί "Μ" "Θ" Κύκλος εργασιών Κόστος πωλήσεων ( ) ( ) Μικτά αποτελέσματα (κέρδη) εκμετάλλευσης Άλλα έσοδα εκμετάλλευσης Σύνολο Έξοδα διοικητικής λειτουργίας ( ) (70.000) Έξοδα λειτουργίας διάθεσης ( ) (60.000) Μερικά αποτελέσματα (κέρδη) εκμετάλλευσης Χρηματοοικονομικά Έξοδα ( ) ( ) Καθαρά αποτελέσματα (κέρδη) χρήσης προ φόρων Φόρος Εισοδήματος ( ) (50.000) Καθαρά Κέρδη μετά φόρων

42 Η μητρική εταιρία «Μ» απέκτησε, την 2.1. της ελεγχόμενης χρήσης Χ 1, το 70% των μετοχών της εταιρίας «Θ» καταβάλλοντας το ποσό των ευρώ Τα υπόλοιπα των λογαριασμών των ιδίων κεφαλαίων της Κατάστασης Οικονομικής Θέσης της κλειόμενης χρήσης Χ 1 της θυγατρικής εταιρίας «Θ» που δεν επηρεάζονται από τη διάθεση, είναι ίδια με αυτά της Κατάστασης Οικονομικής Θέσης της προηγούμενης χρήσης. Επίσης, τα υπόλοιπα των λογαριασμών αυτών που επηρεάζονται από τη διάθεση κερδών, δεν έχουν υποστεί καμία μεταβολή σε σχέση με τα υπόλοιπα της Κατάστασης Οικονομικής Θέσης της προηγούμενης, λόγω μη έγκρισης ακόμη των οικονομικών καταστάσεων από τη Γενική Συνέλευση της Εταιρίας. Τα υπόλοιπα των ιδίων κεφαλαίων της Χ 0 ή 2.1.Χ 1 της θυγατρικής εταιρίας Θ αντιπροσώπευαν την εύλογη αξία της εταιρίας αυτής κατά το χρόνο της απόκτησής της από τη μητρική εταιρία «Μ». Κατά τη διάρκεια της ελεγχόμενης χρήσης Χ 1 διενεργήθηκαν μεταξύ των εταιριών αυτών οι κατωτέρω διεταιρικές συναλλαγές : 1. Η μητρική εταιρία «Μ» πώλησε «επί πιστώσει» στη θυγατρική της εταιρία «Θ» εμπορεύματα αξίας κτήσης ευρώ αντί του ποσού των ευρώ Το τίμημα της πώλησης αυτής δεν είχε τακτοποιηθεί μέχρι το τέλος της κλειόμενης χρήσης. Στη συνέχεια το σύνολο των εμπορευμάτων αυτών πωλήθηκε σε τρίτους, αντί του ποσού των ευρώ Η μητρική εταιρία «Μ» πώλησε «επί πιστώσει» στη θυγατρική της εταιρία «Θ» προϊόντα κόστους παραγωγής ευρώ αντί του ποσού των ευρώ Μέρος του τιμήματος αυτού από ευρώ είχε εξοφληθεί μέχρι το τέλος της κλειόμενης χρήσης. Για το υπόλοιπο ποσό των ευρώ εκδόθηκε σχετική επιταγή λήξης Μαίου επομένης χρήσης. Τα ανωτέρω προϊόντα δεν είχαν πωληθεί μέχρι το τέλος της κλειόμενης χρήσης απο την εταιρία «Θ». 3. Η μητρική εταιρία «Μ» πώλησε «μετρητοίς», της 1.7. της κλειόμενης χρήσης, στην θυγατρική εταιρία «Θ» μηχάνημα που χρησιμοποιείται για τις ανάγκες παραγωγής αντί ποσού ευρώ Το μηχάνημα αυτό εμφανίζεται στα βιβλία της εταιρίας «Μ» με αξία κτήσης ευρώ και σωρευμένες μέχρι της προηγούμενης χρήσης αποσβέσεις ευρώ Οι αποσβέσεις επί της αξίας κτήσης του μηχανήματος διενεργούνται με συντελεστή 15%. 42

43 4. Η εταιρία «Θ» κατέβαλλε στην εταιρία «Μ» το ποσό των ευρώ για ενοίκιο των γραφείων της. Ομοίως για τόκους βραχυπρόθεσμου δανεισμού το ποσό των ευρώ Η εταιρία «Μ» τιμολόγησε στην εταιρία «Θ» ποσό ευρώ για αμοιβές των υπαλλήλων της, που ασχολήθηκαν με την οργάνωση της εταιρίας αυτής. Οι αμοιβές αυτές δεν είχαν εξοφληθεί μέχρι το τέλος της κλειόμενης χρήσης. Ζητείται : Να καταρτίσετε την ενοποιημένη Κατάσταση Οικονομικής Θέσης της κλειόμενης χρήσης Χ 1 και την ενοποιημένη Κατάσταση Συνολικών Εσόδων χρήσης της μητρικής ανώνυμης εταιρίας «Μ» και της θυγατρικής της ανώνυμης εταιρίας «Θ», σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ (οι φορολογικές συνέπειες να μη ληφθούν υπόψη και τα δικαιώματα μειοψηφίας (μη ελέγχουσα συμμετοχή) να προσδιορισθούν με τη μέθοδο της εύλογης αξίας του καθαρού ενεργητικού). Διευκρινίσεις Η μητρική εταιρία «Μ», της οποίας οι μετοχές διαπραγματεύονται στο Χρηματιστήριο Αξιών Αθηνών, δεν είναι θυγατρική άλλης εταιρίας. Η ενοποιημένη Κατάσταση Οικονομικής Θέσης και η ενοποιημένη Κατάσταση Συνολικών Εσόδων χρήσης δύνανται να καταρτιστούν με οποιαδήποτε λογιστική τεχνική (προτείνεται να καταρτιστούν με τη βοήθεια πολύστηλου πίνακα και με την τήρηση «Ημερολογίου εγγραφών ενοποιημένης Κατάστασης Οικονομικής Θέσης». Η διενέργεια των εγγραφών ενοποίησης πρέπει να γίνεται με τη χρήση των αντίστοιχων λογαριασμών της συνοπτικής Κατάστασης Οικονομικής Θέσης, που παρατίθεται ανωτέρω (π.χ. «πάγια στοιχεία», «λοιπές απαιτήσεις» κ.λπ.). Σε κάθε διενεργούμενη εγγραφή ενοποίησης θα παρατίθεται συνοπτική και σαφής αιτιολογία για κάθε πράξη συμψηφισμού, απαλοιφής κ.λπ. (π.χ. «προσδιορισμός δικαιωμάτων τρίτων» κ.λπ.). 43

44 Κάθε διενεργούμενη εγγραφή ενοποίησης στο Ημερολόγιο πρέπει να φέρει σχετική αύξουσα αρίθμηση, η οποία να αναγράφεται και στον «πίνακα κατάρτισης της ενοποιημένης Κατάστασης Οικονομικής Θέσης».\ Δεν συντρέχει περίπτωση κατανομής της τυχόν θετικής ή αρνητικής διαφοράς συμψηφισμού του λογαριασμού «Συμμετοχές» σε στοιχεία του ενοποιημένου ισολογισμού. 44

45 Λύση άσκησης Νο 23 Η μητρική εταιρία «Μ», της οποίας οι μετοχές διαπραγματεύονται στο χρηματιστήριο, πρέπει, σύμφωνα με τα ΔΠΧΑ, να καταρτίσει, στο τέλος της κλειόμενης χρήσης Χ 1, ενοποιημένες οικονομικές καταστάσεις. Από τα δεδομένα της άσκησης προκύπτει ότι η εύλογη αξία της ενοποιούμενης θυγατρικής εταιρίας «Θ», βάσει της οποίας πρέπει να γίνει η προβλεπόμενη, από τα ΔΠΧΑ εγγραφή συμψηφισμού, ανέρχεται σε ευρώ και αναλύεται ως εξής : Λογιστική Καθαρή Θέση εταιρίας «Θ» Μετοχικό κεφάλαιο ευρώ Διαφορά υπέρ το άρτιο» Διαφορές αναπροσαρμογής» Τακτικό αποθεματικό» Έκτακτο αποθεματικό» Αφορολόγητα αποθεματικά» Σύνολο ευρώ Για την κατάρτιση της ενοποιημένης Κατάστασης Οικονομικής Θέσης της κλειόμενης χρήσης Χ 1, και της αντίστοιχης ενοποιημένης Κατάστασης Συνολικών Εσόδων χρήσης, πρέπει να διενεργηθούν, βάσει των δεδομένων της άσκησης, οι κατωτέρω εγγραφές ενοποίησης : 45

46 Χρέωση Πίστωση 1 Μετοχικό κεφάλαιο (εταιρίας "Θ") Χ Διαφορά υπέρ το άρτιο (εταιρίας "Θ") Χ Διαφορές αναπροσαρμογής (εταιρίας "Θ") Χ Τακτικό αποθεματικό (εταιρίας "Θ") Χ Έκτακτα αποθεματικά (εταιρίας "Θ") Χ Αφορολόγητα αποθεματικά (εταιρίας "Θ") Χ Σύνολο Υπεραξία (Goodwill) επιχείρησης Συμμετοχές (Συμψηφισμός λογαριασμού "Συμμετοχές" εταιρίας με Λογιστική Καθαρή Θέση εταιρίας "Θ") 2 Μετοχικό κεφάλαιο (εταιρίας "Θ") Χ Διαφορά υπέρ το άρτιο (εταιρίας "Θ") Χ Διαφορές αναπροσαρμογής (εταιρίας "Θ") Χ Τακτικό αποθεματικό (εταιρίας "Θ") Χ Έκτακτα αποθεματικά (εταιρίας "Θ") Χ Αφορολόγητα αποθεματικά (εταιρίας "Θ") Χ Αποτελέσματα εις νέο (εταιρίας "Θ") Χ Σύνολο Δικαιώματα τρίτων (μη ελέγχουσα συμμετοχή) (Προσδιορισμός δικαιωμάτων τρίτων στην εταιρία "Θ") 3 Προμηθευτές (εταιρίας "Θ") Πελάτες (εταιρίας «Μ») (Απάλειψη διεταιρικών απαιτήσεων - υποχρεώσεων από πώληση εμπορευμάτων) 4 Πωλήσεις (εταιρίας "Μ") Κόστος πωλήσεων (εταιρίας «Θ») (Απάλειψη διεταιρικών αγορών - πωλήσεων 5 Λοιπές υποχρεώσεις (εταιρίας "Θ") Λοιπές απαιτήσεις (εταιρίας «Θ») (Απάλειψη διεταιρικών επιταγών εισπρακτέων - επιταγών πληρωτέων από πώληση προϊόντων) 6 Πωλήσεις (εταιρίας "Μ") Κόστος πωλήσεων (εταιρίας «Μ») Αποθέματα (εταιρίας «Θ») (Απάλειψη διεταιρικών αγορών - πωλήσεων προϊόντων και μη πραγματοποιηθέντος διεταιρικού απότελ/τος) 7 46

47 Πάγια στοιχεία (εταιρίας "Θ") Άλλα έσοδα εκμετάλλευσης (εταιρίας "Μ") Αποσβεσθέντα πάγια εταιρίας «Θ») (Απάλειψη διεταιρικών αγορών - πωλήσεων πάγιων στοιχείων και διεταιρικού αποτελέσματος από πώληση πάγιων στοιχείων) 8 Κόστος πωλήσεων (εταιρίας "Θ") Αποσβεσθέντα πάγια (εταιρίας «Θ») (Αποσβέσεις που δεν λογίστηκαν από την εταιρία "Θ" λόγω αλλαγής της βάσεως υπολογισμού τους) 9 Άλλα έσοδα εκμετάλλευσης (εταιρίας "Μ") Έξοδα διοικητικής λειτουργίας (εταιρίας «Θ») Έξοδα λειτουργίας διάθεσης (εταιρίας «Θ») (Απαλειφή διεταιρικών εσόδων - εξόδων από ενοίκια γραφείων) (ενδεικτική κατανομή εξόδων) 10 Τόκοι πιστωτικοί (εταιρίας "Μ") Τόκοι χρεωστικοί (εταιρίας «Θ») (Απαλειφή διεταιρικών εσόδων - εξόδων από τόκους δανεισμού) 11 Λοιπές υποχρεώσεις (εταιρίας "Θ") Λοιπές απαιτήσεις (εταιρίας «Μ») (Απαλειφή διεταιρικών απαιτήσεων - υποχρεώσεων από τιμολόγηση υπηρεσιών) 12 Άλλα έσοδα εκμετάλλευσης (εταιρίας "Μ") Έξοδα διοικητικής λειτουργίας (εταιρίας «Θ») (Απαλειφή διεταιρικών εσόδων - εξόδων από τιμολόγηση 47

48 Υπόλοιπα Χ 1 Εγγραφές ενοποίησης Ενοποιημένα "Μ" "Θ" Σύνολο Χρέωση α/α Πίστωση ποσά ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΗΣ ΘΕΣΗΣ ΕΝΕΡΓΗΤΙΚΟ Λογαριασμοί Υπεραξία επιχείρησης (Goodwill) (1) Πάγια στοιχεία Αποσβεσθέντα πάγια ( ) ( ) ( ) (7),(8) ( ) Συμμετοχές (1) Αποθέματα (6) Πελάτες (3) Λοιπές απαιτήσεις (5),(11) Χρεόγραφα Διαθέσιμα Σύνολο ΠΑΘΗΤΙΚΟ Λογαριασμοί Ιδια κεφάλαια - Μετοχικό κεφάλαιο (1),(2) Διαφορά υπέρ το άρτιο (1),(2) Διαφορές αναπροσαρμογής (1),(2) Τακτικό αποθεματικό (1),(2) Εκτακτα αποθεματικά (1),(2) Αφορολόγητα αποθεματικά (1),(2) Αποτελέσματα εις νέο * (2) Δικαιώματα τρίτων (μη ελέγχουσα συμμετοχή) (2)

49 Προβλέψεις Προμηθευτές (3) Δάνεια Τραπεζών Λοιπές υποχρεώσεις (5),(11) Σύνολο ΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΣΥΝΟΛΙΚΩΝ ΕΣΟΔΩΝ ΧΡΗΣΗΣ Λογαριασμοί Κύκλος εργασιών (4),(6) Κόστος πωλήσεων ( ) ( ) ( ) (4),(6),(8) ( ) Μικτά αποτελέσματα (κέρδη) εκμετάλλευσης Άλλα έσοδα εκμετάλλευσης (7),(9),(12) Σύνολο Εξοδα διοικητικής λειτουργίας ( ) (70.000) ( ) (9),(12) ( ) Εξοδα λειτουργίας διάθεσης ( ) (60.000) ( ) (9) ( ) Μερικά αποτελέσματα (κέρδη) εκμετάλλευσης Χρηματοοικονομικά έσοδα / (έξοδα) καθαρά ( ) ( ) ( ) (10) ( ) Ολικά αποτελέσματα (κέρδη) εκμετάλλευσης Καθαρά αποτελέσματα (κέρδη) χρήσης προ φόρων Φόρος εισοδήματος ( ) (50.000) ( ) ( ) Καθαρά κέρδη μετά φόρων

50 Τα καθαρά κέρδη μετά φόρων κατανέμονται σε: Μετόχους της μειοψηφίας (μη ελέγχουσα συμμετοχή) Μετόχους της εταιρίας * * Αφορά στη διαφορά μεταξύ χρεώσεων και πιστώσεων των αποτελεσματικών λογαριασμών ( ) και μεταφέρεται σε σε χρέωση του λογαριασμού αποτελέσματα εις νέο. Διατάραξη Ενεργητικού - Παθητικού Ε - Αποθέματα Πάγια (έκτακτα κέρδη) Πάγια (αποσβ.) Π 50

51 51