ΑΠΟ ΤΟΥΣ ΣΠΟΥΔΑΣΤΕΣ:

Transcript

1 Τ Ε Χ Ν Ο Λ Ο Γ ΙΚ Ο Σ Χ Ο Λ Η ^ ΕΚΠ ΑΙΔΕΥΤΙΚΟ ΔΙΟΙΚΗ ΣΗ Σ ι ΙΔ Ρ Υ Μ Α Ο ΙΚ Ο Ν Ο Μ ΙΑ Σ ι Κ Α Β Α Λ Α Σ Τ Μ Η Μ Α : Λ Ο ΓΙΣΤΙΚ Η Σ I ir Θ Ε Μ Α : ΦΟΡΟΛ ΟΓΙΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑ ΤΟΣ ΝΟΜΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ ΥΠΟΒΛΕΙΘΗΣΑ ΣΤΟΝ ΚΑΘΗΓΗΤΗ : ΠΑΡΧΑΡΙΔΗ ΒΑΣΙΑΕίΟ ΑΠΟ ΤΟΥΣ ΣΠΟΥΔΑΣΤΕΣ: ΜΑΑΑΠΑΣΧΑ ΓΡΗΓΟΡΙΟ ΠΥΡΩΤΗ ΔΗΜΗΤΡΙΟ

2 1 ^-, 1Α)θύ.\/Ιλ ΠΙΝΑΚΑΣ ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΩΝ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΠΡΩΤΟ ΓΕΝΙΚΑ ΠΕΡΙ ΕΠΙΒΟΛΗΣ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ 1. Ιστορικό της φορολογίας των νομικών προσώπων 2. Κυριότερα συστήματα φορολογίας ανωνύμων εταιριών 3. Χαρακτηριστικά γνωρίσματα της ισχύουσας φορολογίας ν.π. 3. Χρόνος επιβολής του φόρου ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΔΕΥΤΕΡΟ ΥΠΟΚΕΙΜΕΝΟ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ 1. Πρόσωπα υποκείμενα στο φόρο 2. Υποκείμενο φόρου επί ημεδαπών ανωνύμων εταιριών 3. Κριτήρια για το χαρακτηρισμό Α.Ε. ως ημεδαπής 4. Πότε αποκτά η Α.Ε. νομική προσωπικότητα επί ημεδαπών εταιριών περιορισμένης ευθύνης 5. Υποκείμενο φόρου επί ημεδαπών Ε.Π.Ε. 6. Υποκείμενο φόρου επί ΕΠΕ που έχουν συσταθεί με το άρθρο 29 παρ. 1 του Ν. 588/1977 (εκμετ/ση λεωφορείων ενταγμένων σε ΚΤΕΛ) ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΤΡΙΤΟ ΑΝΤΙΚΕΙΜΕΝΟ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ 1. Γενικά. Χωρητικότητα του φόρου 2. Αντικείμενο φόρου των ημεδαπών ανωνύμων εταιριών (πλην τραπεζικών και ασφαλιστικών) 3. Διανομή κερδών υπό μορφή μετρητών στο προσωπικό των α.ε. 4. Αντικείμενο φόρου των ημεδαπών τραπεζικών και ασφαλιστικών εταιριών 5. Αντικείμενο φόρου των ημεδαπών ανωνύμων εταιριών που απαλλάσσονται

3 του φόρου εισοδήματος βάσει ειδικών διατάξεων νόμων, 6. Αντικείμενο φόρου των δημοσίων, δημοτικών και κοινοτικών επιχειρήσεων 7. Αντικείμενο φόρου των συνεταιρισμών και ενώσεων αυτών 8. Αντικείμενο φόρου των αλλοδαπών επιχειρήσεων και οργανισμών. 8. Αντικείμενο φόρου των υποκαταστημάτων αλλοδαπών τραπεζών και ασφαλιστικών επιχειρήσεων. 10. Αντικείμενο φόρου των ημεδαπών εταιριών περιορισμένης ευθύνης 11. Αποκρυβέντα κέρδη Ανώνυμης Εταιρίας ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΤΕΤΑΡΤΟ ΜΟΝΙΜΗ ΕΓΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΑΛΛΟΔΑΠΩΝ ΝΟΜΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ ΣΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ 1. Μόνιμη εγκατάσταση αλλοδαπών νομικών προσώπων στην Ελλάδα Διατήρηση υλικής εγκατάστασης Βιομηχανοποίηση πρώτων υλών κ.λ.π Διεξαγωγή εργασιών μέσω αντιπροσώπου Έκπτωση δαπανών από τα ακαθάριστα έσοδα μόνιμης εγκατάστασης στην Ελλάδα αλλοδαπής επιχείρησης. ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΠΕΜΠΤΟ ΧΡΟΝΙΚΗ ΠΕΡΙΟΔΟΣ ΠΟΥ ΠΡΟΚΥΠΤΕΙ ΤΟ ΕΙΣΟΔΗΜΑ 1. ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ ΠΟΥ ΠΡΟΒΛΕΠΟΥΝ ΓΙΑ ΤΗ ΔΙΑΧΕΙΡΙΣΤΙΚΗ ΠΕΡΙΟΔΟ 2. ΧΡΟΝΙΚΗ ΠΕΡΙΟΔΟΣ ΠΡΟΚΥΨΕΩΣ ΤΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ 3. ΔΙΑΧΕΙΡΙΣΤΙΚΗ ΠΕΡΙΟΔΟΣ ΝΟΜΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ ΠΟΥ ΕΧΟΥΝ ΤΕΘΕΙ ΣΕ ΕΚΚΑΘΑΡΙΣΗ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΕΚΤΟ ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟΣ ΑΚΑΘΑΡΙΣΤΟΥ ΚΑΙ ΚΑΘΑΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΚΕΡΔΟΣΚΟΠΙΚΩΝ ΝΟΜΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ 1. ΑΚΑΘΑΡΙΣΤΟ ΚΑΙ ΚΑΘΑΡΟ ΕΙΣΟΔΗΜΑ 28 ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΕΒΔΟΜΟ ΑΚΑΘΑΡΙΣΤΑ ΕΣΟΔΑ

4 1. ΓΕΝΙΚΑ ΠΕΡΙ ΑΚΑΘΑΡΙΣΤΩΝ ΕΣΟΔΩΝ 2. ΑΚΑΘΑΡΙΣΤΑ ΕΣΟΔΑ ΑΠΟ ΠΩΛΗΣΕΙΣ ΠΟΥ ΕΧΟΥΝ ΠΡΑΓΜΑΤΟΠΟΙΗΘΕΙ 3. ΑΜΟΙΒΕΣ ΑΠΟ ΠΑΡΟΧΗ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ ΠΟΥ ΕΧΟΥΝ ΑΠΟΚΤΗΘΕΙ 3. ΕΙΣΟΔΗΜΑ ΑΠΟ ΑΚΙΝΗΤΑ 5. ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΑ ΑΠΟ ΣΥΜΜΕΤΟΧΗ ΣΕ ΑΛΛΕΣ ΕΜΠΟΡΙΚΕΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΙΣ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΟΓΔΟΟ ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ 1. ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟΣ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΝΟΜΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ ΣΕ ΠΕΡΙΠΤΩΣΗ ΠΟΥ ΥΠΑΡΧΟΥΝ ΚΑΙ ΑΛΛΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΑ ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΩΝ ΚΕΡΔΩΝ ΝΟΜΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ ΟΤΑΝ ΣΤΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΑ ΤΟΥΣ ΣΥΜΠΕΡΙΛΑΜΒΑΝΟΝΤΑΙ ΚΑΙ ΜΕΡΙΣΜΑΤΑ Ή ΚΕΡΔΗ ΑΠΟ ΣΥΜΜΕΤΟΧΗ ΣΕ ΑΛΛΕΣ ΕΤΑΙΡΙΕΣ ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟΣ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΩΝ ΚΕΡΔΩΝ ΝΟΜΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ ΟΤΑΝ ΣΤΑ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΑ ΤΟΥΣ ΣΥΜΠΕΡΙΛΑΜΒΑΝΟΝΤΑΙ ΑΦΟΡΟΛΟΓΗΤΑ ΕΣΟΔΑ Ή ΚΕΡΔΗ ΦΟΡΟΛΟΓΗΘΕΝΤΑ ΚΑΤ ΕΙΔΙΚΟ ΤΡΟΠΟ ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟΣ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ Ν.Π, ΣΕ ΠΕΡΙΠΤΩΣΗ ΠΟΥ ΤΑ ΑΦΟΡΟΛΟΓΗΤΑ ΕΣΟΔΑ ΤΟΥΣ Είναι ΜΕΓΑΛΥΤΕΡΑ ΤΩΝ ΚΑΘΑΡΩΝ 40 ΚΕΡΔΩΝ ΚΑΙ ΛΑΜΒΑΝΕΙ ΧΩΡΑ ΔΙΑΝΟΜΗΣ ΚΕΡΔΩΝ. 5. ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΑΦΟΡΟΛΟΓΗΤΩΝ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΩΝ ΚΑΤΑ ΤΗ ΔΙΑΝΟΜΗ Ή 42 ΚΕΦΑΛΑΙΟΠΟΙΗΣΗ ΤΟΥΣ 6. ΔΗΛΩΣΗ ΚΑΙ ΚΑΤΑΒΟΛΗ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ ΤΩΝ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΩΝ ΥΠΟΚΑΤΑΣΤΗΜΑΤΑ ΑΛΛΟΔΑΠΩΝ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ ΚΑΙ ΟΡΓΑΝΙΣΜΩΝ ΠΟΥ ΕΙΝΑΙ ΕΓΚΑΤΕΣΤΗΜΕΝΑ ΣΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ ΠΟΙΑ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΑ ΔΕΝ ΥΠΟΚΕΙΝΤΑΙ ΣΕ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΣΕ ΠΕΡΙΠΤΩΣΗ ΔΙΑΝΟΜΗΣ Ή ΚΕΦΑΛΑΙΟΠΟΙΗΣΗΣ ΤΟΥΣ 9. ΕΙΔΙΚΑ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΑ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΑ ΕΠΕΝΔΥΣΕΩΝ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΑ ΑΠΟ ΥΠΕΡΑΞΙΑ ΜΕΤΟΧΩΝ ΑΦΟΡΟΛΟΓΗΤΑ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΑ ΠΟΥ ΕΙΧΑΝ ΣΧΗΜΑΤΙΣΕΙ ΕΠΕ ΜΕΧΡΙ

5 12.Φ0Ρ0Λ0ΓΙΑ ΔΙΑΝΕΜΟΜΕΝΩΝ ΚΕΡΔΩΝ Ή ΚΕΦΑΛΑΙΟΠΟΙΟΥΜΕΝΩΝ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΩΝ ΠΟΥ ΕΧΟΥΝ ΣΧΗΜΑΤΙΣΕΙ ΑΠΟ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΑ ΦΟΡΟΛΟΓΗΘΕΝΤΑ ΚΑΤΑ ΕΙΔΙΚΟ ΤΡΟΠΟ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΕΝΑΤΟ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΥΠΕΡΑΞΙΑΣ ΚΑΤΑ ΤΗ ΔΙΑΛΥΣΗ ΑΕ ΚΑΙ ΕΠΕ ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΟ ΑΠΟ ΤΗΝ ΕΚΔΟΣΗ ΜΕΤΟΧΩΝ ΥΠΕΡ ΤΟ ΑΡΤΙΟ 1. ΔΙΑΝΟΜΗ ΣΤΟΥΣ ΜΕΤΟΧΟΥΣ ΤΗΣ ΥΠΕΡΑΞΙΑΣ ΠΟΥ ΠΡΟΚΥΠΤΕΙ ΚΑΤΑ ΤΗ ΔΙΑΛΥΣΗ ΚΑΙ ΕΚΚΑΘΑΡΙΣΗ ΤΗΣ ΑΝΩΝΥΜΗΣ ΕΤΑΙΡΙΑΣ ΚΑΙ ΤΗΣ ΕΤΑΙΡΙΑΣ ΠΕΡΙΟΡΙΣΜΕΝΗΣ ΕΥΘΥΝΗΣ ΠΡΟΪΣΧΥΟΥΣΕΣ ΔΙΑΤΑΞΕΙΣ ΣΧΕΤΙΚΑ ΜΕ ΤΗ ΔΙΑΝΟΜΗ ΥΠΕΡΑΞΙΑΣ ΚΑΤΑ ΤΗ ΔΙΑΛΥΣΗ ΗΜΕΔΑΠΗΣ ΑΝΩΝΥΜΗΣ ΕΤΑΙΡΙΑΣ ΥΠΕΡΑΞΙΑ ΑΠΟ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΑ ΣΤΟΙΧΕΙΑ ΠΟΥ ΔΙΑΝΕΜΟΝΤΑΙ ΑΥΤΟΥΣΙΑ ΣΤΟΥΣ ΜΕΤΟΧΟΥΣ Α.Ε. ΚΑΤΑ ΤΗ ΔΙΑΛΥΣΗ ΤΗΣ 4. ΑΠΟΘΕΜΑΤΙΚΟ ΑΠΟ ΕΚΔΟΣΗ ΜΕΤΟΧΩΝ ΥΠΕΡ ΤΟ ΑΡΤΙΟ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΔΕΚΑΤΟ ΕΞΑΓΟΡΑ ΜΕΤΟΧΩΝ ΚΑΙ ΙΔΡΥΤΙΚΩΝ ΤΙΤΛΩΝ 1. ΕΞΑΓΟΡΑ ΑΠΟ ΗΜΕΔΑΠΗ Α.Ε. ΤΩΝ ΙΔΙΩΝ ΤΗΣ ΜΕΤΟΧΩΝ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΕΝΔΕΚΑΤΟ ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ 1. ΙΣΧΥΟΝΤΕΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟΙ ΣΥΝΤΕΛΕΣΤΕΣ 2. ΚΡΙΣΙΜΟΣ ΧΡΟΝΟΣ ΓΙΑ ΤΗΝ ΕΦΑΡΜΟΓΗ ΤΟΥ ΑΥΞΗΜΕΝΟΥ ΣΥΝΤΕΛΕΣΤΗ 40% 3. ΠΡΟΪΣΧΥΣΑΝΤΕΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΟΙ ΣΥΝΤΕΛΕΣΤΕΣ ΗΜΕΔΑΠΩΝ Α.Ε. 4. ΠΙΝΑΚΕΣ ΣΥΝΤΕΛΕΣΤΩΝ ΦΟΡΟΥ ΗΜΕΔΑΠΩΝ Α.Ε. 5. ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΣ ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΟΥ ΣΥΝΤΕΛΕΣΤΗ ΕΠΙ ΤΩΝ ΕΤΑΙΡΙΩΝ ΠΕΡΙΟΡΙΣΜΕΝΗΣ ΕΥΘΥΝΗΣ (ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΗ ΑΜΟΙΒΗ)

6 6. ΕΠΙ ΠΟΙΩΝ ΚΕΡΔΩΝ ΥΠΟΛΟΓΙΖΕΤΑΙ Η ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΗ ΑΜΟΙΒΗ 7. ΔΙΚΑΙΩΜΑ ΑΦΑΙΡΕΣΗΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΗΣ ΑΜΟΙΒΗΣ ΜΕ ΕΚΠΡΟΘΕΣΜΗ ΔΗΛΩΣΗ 8. ΠΑΡΑΔΕΙΓΜΑΤΑ ΥΠΟΛΟΓΙΣΜΟΥ ΕΠΙΧΕΙΡΗΜΑΤΙΚΗΣ ΑΜΟΙΒΗΣ 9. ΣΥΜΠΛΗΡΩΜΑΤΙΚΟΣ ΦΟΡΟΣ 10. ΣΥΜΠΛΗΡΩΜΑΤΙΚΟΣ ΦΟΡΟΣ ΣΕ ΠΕΡΙΠΤΩΣΗ ΖΗΜΙΑΣ 11. ΕΠΙΠΤΩΣΕΙΣ ΑΠΟ ΤΟ ΦΟΡΟ ΑΝΑΓΝΩΡΙΖΟΜΕΝΕΣ ΑΠΟ ΤΟ ΝΟΜΟ 12. ΕΚΠΤΩΣΗ ΤΟΥ ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΘΕΝΤΟΣ Ή ΠΡΟΚΑΤΑΒΛΗΘΕΝΤΟΣ ΦΟΡΟΥ 13. ΕΚΠΤΩΣΗ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ ΠΟΥ ΑΝΑΛΟΓΕΙ ΣΤΟ ΜΕΡΟΣ ΤΩΝ ΦΟΡΟΛΟΓΗΘΕΝΤΩΝ ΜΕ ΕΞΑΝΤΛΗΣΗ ΤΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗΣ ΥΠΟΧΡΕΩΣΗΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ 14. ΕΚΠΤΩΣΗ ΤΟΥ ΚΑΤΑΒΛΗΘΕΝΤΟΣ ΣΤΗΝ ΑΛΛΟΔΑΠΗ ΦΟΡΟΥ ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΔΩΔΕΚΑΤΟ ΔΗΛΩΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ 1. ΥΠΟΒΟΛΗ ΔΗΛΩΣΗΣ ΠΡΟΘΕΣΜΙΑ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΔΗΛΩΣΗΣ ΑΠΟ ΤΑ ΝΟΜΙΚΑ ΠΡΟΣΩΠΑ ΚΕΡΔΟΣΚΟΠΙΚΟΥ ΧΑΡΑΚΤΗΡΑ (ΑΕ,ΕΠΕ,ΑΛΛΟΔΑΠΕΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΙΣ) ΠΡΟΣΥΠΟΓΡΑΦΗ ΤΗΣ ΔΗΛΩΣΗΣ ΑΠΟ ΤΟ ΛΟΓΙΣΤΗ ΥΠΟΒΟΛΗ ΔΗΛΩΣΗΣ ΑΠΟ ΕΠΕ ΜΕ ΥΠΕΡΔΟΔΕΚΑΜΗΝΗ ΧΡΗΣΗ ΠΡΟΘΕΣΜΙΑ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΔΗΛΩΣΗΣ ΑΠΟ Ν.Π. ΠΟΥ ΕΧΟΥΝ ΤΕΘΕΙ ΥΠΟ ΕΚΚΑΘΑΡΙΣΗ ΠΡΟΘΕΣΜΙΑ ΥΠΟΒΟΛΗΣ ΔΗΛΩΣΗΣ ΑΠΟ ΔΙΑΛΥΟΜΕΝΑ Ν.Π ΥΠΟΒΟΛΗ ΔΗΛΩΣΗΣ ΣΕ ΠΕΡΙΠΤΩΣΗ ΖΗΜΙΑΣ ΥΠΟΒΟΛΗ ΔΗΛΩΣΗΣ ΟΤΑΝ ΤΟΥΤΟ ΖΗΤΗΘΕΙ ΑΠΟ ΤΟΝ ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟ ΤΗΣ Δ.Ο.Υ ΑΝΑΚΛΗΣΗ ΔΗΛΩΣΗΣ ΔΗΛΩΣΗ ΜΕ ΕΠΙΦΥΛΑΞΗ ΔΗΛΩΣΗ ΗΜΕΔΑΠΩΝ Α.Ε. ΣΤΗΝ ΠΕΡΙΠΤΩΣΗ ΠΟΥ ΔΕΝ ΕΓΚΡΙΘΗΚΕ ΔΙΑΝΟΜΗ ΚΕΡΔΩΝ ΑΠΟ ΤΗ ΓΕΝΙΚΗ ΣΥΝΕΛΕΥΣΗ ΜΕΣΑ ΣΕ ΕΝΑ ΕΞΑΜΗΝΟ ΑΠΟ ΤΗ ΛΗΞΗ ΤΗΣ ΧΡΗΣΗΣ 95

7 12. ΤΕΚΜΗΡΙΟ ΑΚΡΙΒΕΙΑΣ ΤΩΝ ΔΗΛΩΣΕΩΝ 13. ΤΥΠΟΣ ΚΑΙ ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΟ ΤΗΣ ΔΗΛΩΣΗΣ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑΣ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ Ν.Π. ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΔΕΚΑΤΟ ΤΡΙΤΟ ΑΡΜΟΔΙΑ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΑΡΧΗ 1. ΑΡΜΟΔΙΟΣ ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ Δ.Ο.Υ. ΓΙΑ ΤΗΝ ΕΠΙΒΟΛΗ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ ΤΩΝ ΗΜΕΔΑΠΩΝ Ν.Π. 2. ΚΑΘΟΡΙΣΜΟΣ ΑΡΜΟΔΙΟΤΗΤΑΣ ΜΕ ΥΠΟΥΡΓΙΚΕΣ ΑΠΟΦΑΣΕΙΣ, ΟΤΑΝ ΥΠΑΡΧΟΥΝ ΠΕΡΙΣΣΟΤΕΡΟΙ ΑΠΟ ΕΝΑΣ ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΙ Δ.Ο.Υ.. ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΔΕΚΑΤΟ ΤΕΤΑΡΤΟ ΚΑΤΑΒΟΛΗ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ 1. ΚΑΤΑΒΟΛΗ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ ΑΠΟ Ν.Π. ΚΕΡΔΟΣΚΟΠΙΚΟΥ ΧΑΡΑΚΤΗΡΑ 2. ΚΑΤΑΒΟΛΗ ΤΕΛΩΝ ΧΑΡΤΟΣΗ Μ ΟΥ ΚΑΙ ΕΙΣΦΟΡΕΣ ΥΠΕΡ ΟΓΑ ΕΠΙ ΤΩΝ ΚΕΡΔΩΝ ΤΩΝ ΕΠΕ 3. ΚΑΤΑΒΟΛΗ ΦΟΡΟΥ ΑΠΟ Ν.Π. ΥΠΟ ΕΚΚΑΘΑΡΙΣΗ ΚΑΙ ΥΠΟ ΔΙΑΛΥΣΗ 4. ΥΠΟΒΟΛΗ ΔΗΛΩΣΗΣ ΧΩΡΙΣ ΚΑΤΑΒΟΛΗ ΦΟΡΟΥ 5. ΕΚΠΤΩΣΗ ΕΠΙ ΕΦΑΠΑΞ ΚΑΤΑΒΟΛΗΣ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ Κ Ε Φ Α Λ Α ΙΟ ΔΕΚΑΤΟ Π ΕΜ Π ΤΟ Π ΡΟ ΚΑΤΑΒ Ο Λ Η Τ Ο Υ Φ ΟΡΟΥ 1. ΠΡΟΚΑΤΑΒΟΛΗ (ΠΡΟΕΙΣΠΡΑΞΗ) ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ 2. Ο ΠΡΟΚΑΤΑΒΛΗΤΕΟΣ ΦΟΡΟΣ ΥΠΟΛΟΓΙΖΕΤΑΙ ΕΠΙ 12ΜΗΝΟΥ ΒΑΣΕΩΣ 3. ΠΡΟΚΑΤΑΒΟΛΗ ΦΟΡΟΥ ΕΠΙ ΠΡΟΣΩΡΙΝΩΝ ΔΗΛΩΣΕΩΝ Ν.Π. ΥΠΟ ΕΚΚΑΘΑΡΙΣΗ 4. ΕΚΠΤΩΣΕΙΣ ΑΠΟ ΤΟ ΠΟΣΟ ΤΗΣ ΠΡΟΚΑΤΑΒΟΛΗΣ

8 5. ΜΕΙΩΣΗ ΠΡΟΚΑΤΑΒΛΗΤΕΟΥ ΦΟΡΟΥ ΛΟΓΟ ΜΕΙΩΣΗΣ TOY ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ ΠΕΡΙΠΤΩΣΕΙΣ ΠΟΥ ΔΕΝ ΥΠΟΛΟΓΙΖΕΤΑΙ ΠΡΟΚΑΤΑΒΟΛΗ ΦΟΡΟΥ 106 ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΔΕΚΑΤΟ ΕΚΤΟ ΥΠΟΧΡΕΩΣΗ ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΕΩΣ ΦΟΡΟΥ 1. ΜΗ ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΗ ΦΟΡΟΥ ΕΠΙ ΔΙΑΝΕΜΟΜΕΝΩΝ ΚΕΡΔΩΝ 1 2. ΜΗ ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΗ ΦΟΡΟΥ ΚΑΤΑ ΤΗ ΔΙΑΛΥΣΗ ΗΜΕΔΑΠΗΣ Α.Ε. ΤΟΥ ΠΟΣΟΥ ΠΟΥ ΛΑΜΒΑΝΟΥΝ ΟΙ ΜΕΤΟΧΟΙ ΜΕΡΙΣΜΑΤΑ Ή ΚΕΡΔΗ ΑΠΟ ΣΥΜΜΕΤΟΧΗ ΣΕ ΑΛΛΟ Ν.Π ΠΑΡΑΚΡΑΤΗΣΗ ΦΟΡΟΥ ΣΕ ΕΙΣΟΔΕΙΜΑΤA ΑΠΟ ΚΙΝΗΤΕΣ ΑΞΙΕΣ H ΠΙΝΑΚΑΣ ΣΥΝΤΜΗΣΕΩΝ ΒΙΒΛΙΟΓΡΑΦΙΑ

9 ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΠΡΩΤΟ ΓΕΝΙΚΑ ΠΕΡΙ ΕΠΙΒΟΛΗΣ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ 1. Ιστορικό της 9opoAoviac των νομικών ττροσώπων Η φορολογία εττί του εισοδήματος των νομικών προσώπων άρχισε να εφαρμόζεται στη χώρα μας από το οικονομικό έτος 1959, με το Ν.Δ. 3843/1958. Προηγουμένως ίσχυε η προβλεπόμενη από το νόμο 1640/1919 φορολογία καθαρών προσόδων. Η φορολογία αυτή επιβάλλεται επί των εισοδημάτων των ανωνύμων εταιριών, των δημοσίων, δημοτικών και κοινοτικών επιχειρήσεων, των συνεταιρισμών και των ενώσεων τους, των αλλοδαπών επιχειρήσεων και μετά την ισχύ του Ν. 2065/92 και των εταιριών περιορισμένης ευθύνης. Ριζική αλλαγή επί της φορολογίας εισοδήματος των νομικών προσώπων επέφερε το Ν. 2065/ Κυριότερα συστήματα φορολογίας ανωνύμων εταιριών Στη φορολογία των νομικών προσώπων ιδιαίτερο δημοσιονομικό ενδιαφέρον παρουσιάζουν οι ανώνυμες εταιρίες, λόγω του ότι πρόκειται περί σοβαρών επιχειρήσεων, μείζονος φοροδοτικής ικανότητας. Τα κυριότερα συστήματα φορολογίας των κερδών των ανωνύμων εταιριών είναι τα εξής: α) Το σύστημα της φορολογίας του συνόλου των κερδών τα οποία φορολογούνται στο όνομα του νομικού προσώπου της εταιρίας. Τα διανέμοντα κέρδη ως φορολογούμενα στο όνομα του νομικού προσώπου της εταιρίας, δεν φορολογούνται προς αποφυγήν της διπλής φορολογίας. Το σύστημα αυτό εφαρμόζεται τώρα στην Ελλάδα από την έναρξη ισχύος του Ν. 2065/1992. β) Το σύστημα της φορολογίας της εταιρίας για τα αδιανέμητα κέρδη και των μετόχων για τα διανεμόμενα. Το σύστημα αυτό εφαρμόζονταν στην Ελλάδα προ της ισχύος του Ν. 2065/1992.

10 γ) To σύστημα της φορολογίας μόνο των διανεμόμενων κερδών στο όνομα των μετόχων, μη φορολογούμενης της εταιρίας για τα αδιανέμητα κέρδη της. Το σύστημα αυτό εφαρμοζόταν παλαιότερα στην Ελλάδα εισαχθέν με το Ν.1640/1919 ττερί φόρου καθαρών προσόδων. δ) Το σύστημα της φορολογίας τόσο του νομικού προσώπου της ανώνυμης εταιρίας για το σύνολο των κερδών, όσο και των μετόχων για τα διανεμόμενα σ αυτούς κέρδη. Οι οπαδοί του α' συστήματος υποστηρίζουν, ότι με το σύστημα αυτό αποφεύγεται η διπλή φορολογία του εισοδήματος και η εταιρία λογίζεται ως αυτοτελής οικονομική μονάδα, διασταλμένη από τους μετόχους, η οποία και μόνο πρέπει να φορολογείται. 3. Χαρακτηριστικά γνωρίσματα της ισχύουσας φορολογίας ν.π. Η φορολογία των νομικών προσώπων διέπεται από ορισμένες αρχές, τα δε κυριότερα γνωρίσματα είναι τα εξής; Α) Αποφεύγεται η διπλή φορολογία των εισοδημάτων του νομικού προσώπου. Β) Ο φορολογικός συντελεστής είναι αναλσγικός, διαβαθμιζόμενος αναλόγως του σκοπού που επιδιώκει το ν.π. (από 23 έως 49%). Γ) Ο φόρος επιβάλλεται ενιαίως στο συνολικό ποσό του εισοδήματος που κτάται από το νομικό πρόσωπο. Το ποσό αυτό αποτελείται από το άθροισμα των επί μέρους εισοδημάτων (ακίνητα, κινητές αξίες, εμπορικές επιχ/σεις κλπ). Εδώ έχουμε την καθιέρωση της αρχής του ενιαίου της φορολογίας, βάση της οποίας συναθροίζονται τα θετικά και αρνητικά στοιχεία των διαφόρων πηγών και ενεργείται συμψηφισμός των κερδών και ζημιών, οπότε ο φόρος επιβάλλεται επί το απομένοντος ποσού εισοδήματος. Δ) Στο φόρο υπόκεινται και οι αλλοδαπές προσωπικές εταιρίες, οι οποίες κατά το προηγούμενο καθεστώς του Ν. 1640/19 φορολογούντο στη φορολογία των Φ.Π. Ε) Στο φόρο υπόκεινται και τα εισοδήματα από γεωργικές επιχειρήσεις και εκμεταλλεύσεις, ενώ από το καθεστώς του Ν. 1640/19 απαλλάσονταν από τη φορολογία. 4, Χρόνος επιβολής του φόρου

11 Κατά τη ρητή διάταξη του νόμου (βλ. άρθρο 2 Ν.Δ. 3843/58, άρθρο 102 Ν. 2238/94), ο φόρος επιβάλλεται κάθε οικονομικό έτος στο συνολικό καθαρό εισόδημα από κάθε πηγή που αποκτάται. Για τις ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες, για τις δημόσιες δημοτικές και κοινοτικές επιχειρήσεις και εκμεταλλεύσεις κερδοσκοπικού χαρακτήρα, για τους συνεταιρισμούς και τις ενώσεις τους, για τις αλλοδαπές επιχειρήσεις και τους αλλοδαπούς οργανισμούς που αποβλέπουν στην απόκτηση οικονομικών ωφελημάτων και για τις ημεδαπές εταιρίες περιορισμένης ευθύνης, κατά τη διαχειριστική περίοδο η οποία λήγει μέσα στο χρονικό διάστημα από την 1'' Σεπτεμβρίου του προηγούμενου ημερολογιακού έτους μέχρι τις 31 Αυγούστου του οικείου οικονομικού έτους. Έννοια οικονομικού φορολογικού και διαχειριστικού έτους Κατά τον ισχύοντα λογιστικό νόμο (βλ. άρθρο 4 Ν. 2362/95 «περί δημοσίου λογιστικού...») οικονομικό έτος είναι η χρονική περίοδος που περιλαμβάνει τις διοικητικές πράξεις και τα γεγονότα, τα οποία σχετίζονται με την διαχείριση του δημόσιου χρήματος και την κίνηση της περιουσίας του Κράτους. Το οικονομικό έτος αρχίζει την 1'' Ιανουάριου και λήγει την 31'' Δεκεμβρίου του ίδιου ημερολογιακού έτους. Φορολογικό έτος νοείται το οικονομικό έτος που επιβάλλεται η φορολογία. Διαχειριστικό έτος είναι εκείνο μέσα στο οποίο αποκτήθηκε το εισόδημα, το οποίο δηλώνεται το επόμενο (οικονομικό) έτος.

12 ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΔΕΥΤΕΡΟ ΥΠΟΚΕΙΜΕΝΟ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ 1. Πρόσωπα υποκείυενα στο φόρο Στο φόρο υπόκεινται: α) Οι ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες β) Οι δημόσιες, δημοτικές και κοινοτικές επιχειρήσεις και εκμεταλλεύσεις κερδοσκοπικού χαρακτήρα, ανεξάρτητα αν αποτελούν ή όχι νομικά πρόσωπα, γ)οι συνεταιρισμοί που έχουν συσταθεί νόμιμα και οι ενώσεις τους. δ)οι αλλοδαπές επιχειρήσεις που λειτουργούν με οποιοδήποτε τύπο εταιρίας, καθώς και οι κάθε είδους αλλοδαποί οργανισμοί που αποβλέπουν στην απόκτηση οικονομικών ωφελημάτων. Ε)Οι ημεδαπές εταιρίες περιορισμένης ευθύνης. 2. Υποκείυενο φόρου επί ημεδαπών ανωνύμων εταιριών Επί ημεδαπών ανωνύμων εταιριών υποκείμενο φόρου είναι το νομικό πρόσωπο της εταιρίας για το σύνολο των πραγματοποιούμενων καθαρών κερδών και εισοδημάτων από οποιαδήποτε πηγή και αν αυτά προέρχονται. Μετά τη ριζική μεταβολή που επήλθε με το Ν. 2065/1992 έπαυσε πλέον η διάκριση των κερδών σε διανεμόμενα και αδιανέμητα. Υπό το νέο καθεστώς υποκείμενο φόρου είναι το νομικό πρόσωπο της εταιρίας για το σύνολο των κερδών. 3. Κριτήρια για το χαρακτηρισμό Α.Ε. ως ημεδαπής Για το χαρακτηρισμό ανώνυμης εταιρίας ή νομικού προσώπου εν γένει ως ημεδαπού, λαμβάνεται υπόψη η πραγματική έδρα του νομικού προσώπου κατά το δίκαιο της οποίας έχει συσταθεί και λειτουργεί το εν λόγω νομικό πρόσωπο. Συνεπώς, νομικά πρόσωπα που έχουν την έδρα τους στην Ελλάδα, κατά τους νόμους της οποίας έχουν συσταθεί και λειτουργούν, θεωρούνται ως ημεδαπά, όλα δε τα άλλα θεωρούνται ως αλλοδαπά.

13 4. Πότε αποκτά η Α.Ε. νομική προσωπικότητα Για να καταστεί η Α.Ε. υποκείμενο φορολογίας πρέπει να αποκτήσει νομική προσωπικότητα. Η Α.Ε. αποκτά νομική προσωπικότητα με την καταχώρηση στο οικείο Μητρώο Ανωνύμων Εταιριών της διοικητικής απόφασης για τη σύσταση της εταιρίας και την έγκριση του καταστατικού της. (άρθρο 7 β, παρ. 10 Ν.1920 «περί ανωνύμων εταιριών»),πριν από την απόκτηση της νομικής προσωπικότητας, η εταιρία δεν αποκτά δικαιώματα και υποχρεώσεις. Για τις πράξεις που ενεργούνται κατά το προπαρασκευαστικό στάδιο, δηλαδή πριν από την απόκτηση της νομικής προσωπικότητας της εταιρίας, ευθύνονται οι ιδρυτές της Α.Ε. εκτός αν την ευθύνη γγ αυτές τις πράξεις την ανέλαβε μεταγενέστερα η εταιρία. Ρητή είναι η διάταξη του άρθρου 7 δ' του Ν. 2190/1920 η οποία ορίζει ότι πρόσωπα που έχουν ενεργήσει στο όνομα εταιρίας υπό ίδρυση ευθύνονται για τις πράξεις αυτές απεριόριστα και σε ολόκληρο. Ευθύνεται, όμως, μόνη η εταιρία για τις πράξεις που έγιναν ρητά στο όνομα της κατά το ιδρυτικό στάδιο, εάν μέσα σε τρεις μήνες από την απόκτηση της νομικής προσωπικότητας ανέλαβε τις υποχρεώσεις που απορρέουν από αυτές τις πράξεις. Η απόκτηση νομικής προσωπικότητας από την Α.Ε. παίζει ρόλο και από φορολογική άποψη. Υπό ορισμένες όμως προϋποθέσεις, υπόχρεος σε φόρο γίνεται το νομικό πρόσωπο της εταιρίας, για ορισμένες πράξεις που ενεργήθηκαν κατά το πριν από τη σύσταση της προπαρασκευαστικό στάδιο. Έτσι σύμφωνα με τις διατάξεις του Κ.Β.Σ. (άρθρο 10 παρ.2), μπορεί να αναγνωρισθούν δαπάνες και πράξεις που έγιναν μέχρι τη σύσταση νομικού προσώπου, αρκεί να έχουν καταχωρηθεί αυτές σε προσωρινά βιβλία, θεωρημένα πριν από τη χρησιμσποίηση τσυς, στο όνομα του ιδρυτή που τα προσκόμισε, από τη Δ.Ο.Υ. ή της έδρας της κατοικίας του και εφόσον έχει γίνει, πάνω σ αυτή την πράξη της θεώρησης, ειδική μνεία ως προς την επιχείρηση που πρόκειται να συσταθεί. Οι εγγραφές που καταχωρήθηκαν στα προσωρινά βιβλία, μεταφέρονται, μόλις συσταθεί το νομικό πρόσωπο, στα οριστικώς θεωρημένα βιβλία και πριν από οποιαδήποτε άλλη καταχώρηση, με εξαίρεση τις εγγραφές έναρξης. Σε περίτπωση που παραλειφθεί η καταχώρηση των δαπανών στα πρσσωρινά βιβλία, δεν είναι δυνατή η αναγνώριση αυτών με άλλο τρόπο διότι με την ανωτέρω διάταξη έχει θεσπισθεί αποκλειστικός τρόπος αποδείξεως των εξόδων πρώτης εγκατάστασης και των αγορών που έγιναν μέχρι τη σύσταση του νομικού προσώπου (βλ. Σ.Ζ.Ε. 5474/1979).

14 5Ύποκείυενο Φόρου επί ημεδαπών εταιριών περιορισυένης ευθύνης Με τις διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 15 του Ν.2065/1992 προστέθηκε στην παράγραφο 1 του άρθρου 3 του ν.δ. 3843/1958, που αναφέρεται στα υποκείμενα σε φορολογία του νόμου αυτού νομικά πρόσωπα, νέα περίπτωση Ε', με βάση την οποία, οι εταιρίες περιορισμένης ευθύνης που έχουν συσταθεί ή συνιστώνται με τις διατάξεις του ν. 3190/1955 καθίστανται υποκείμενο φορολογίας του ανωτέρω ν.δ., ενώ προηγουμένως διέποντο από τις διατάξεις του ν.δ. 3323/1955, βάση των οποίων, οι ίδιες δεν ήταν, ως γνωστό υποκείμενο του φόρου αλλά οι εταίροι τους ανάλογα με το ποσοστό συμμετοχής αυτών στα κέρδη του νομικού προσώπου. Συνεπώς, με την επελθούσα ως άνω ριζική μεταβολή τα κέρδη των εταιριών περιορισμένης ευθύνης φορολογούνται στο όνομα του νομικού προσώπου και με την επιβολή του φόρου αυτού εξαντλείται η φορολογική υποχρέωση επί των κερδών των εταίρων που συμμετέχουν στις εταιρίες αυτές. 6. Υποκείμενο φόοου επί ΕΠΕ που έχουν συσταθεί με το άρθρο 29 παρ. 1 του Ν. 588/1977 (εκμετ/ση λεωφορείων ενταγμένων σε ΚΤΕΛ) Σύμφωνα με τις διατάξεις του τελευταίου εδαφίου της περίτττ. α' της παραγράφου 1 του άρθρου 99 του Ν.2238/94, που προστέθηκε με το άρθρο 4 παρ. 20 του Ν. 2390/1996, εξαιρετικά, το συνολικό καθαρό εισόδημα ή κέρδος των εταίρων περιορισμένης ευθύνης, οι οποίες έχουν συσταθεί με τις διατάξεις της παρ. 1 του άρθρου 29 του ν.588/1977 και αποκλειστικό σκοπό έχουν την εκμετ/ση του συνόλου ή μέρους των ενταγμένων λεωφορείων σε ΚΤΕΛ, δεν φορολογείται στο όνομα του νομικού προσώπου της ΕΠΕ, αλλά στο όνομα κάθε εταίρου αυτών για το ποσοστό των κερδών που του αναλογεί από τη συμμετοχή του στην εταιρία.

15 ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΤΡΙΤΟ ΑΝΤΙΚΕΙΜΕΝΟ ΤΟΥ ΦΟΡΟΥ 1. Γενικά. Χωρητικότητα του φόρου Με το άρθρο 99 του Ν.2238/94 καθορίζεται το αντικείμενο της φορολογίας και η χωρικότητα του φόρου. Ως κριτήριο, για τον καθορισμό της χωρικότητας του φόρου λαμβάνεται υπόψη η χώρα όπου εδρεύει το νομικό πρόσωπο. Έτσι, προκειμένου περί ημεδαπών νομικών προσώπων, των οποίων η έδρα βρίσκεται στην Ελλάδα, αυτά έχουν απεριόριστη φορολογική υποχρέωση και θα φορολογηθούν τόσο για τα εισοδήματα που προκύπτουν στην ημεδαπή, όσο και για τα εισοδήματα που προκύπτουν στην αλλοδαπή. Π.χ. εισοδήματα από ακίνητα που βρίσκονται στην αλλοδαπή θα υπαχθούν σε φόρο. Επίσης κέρδη από επιχειρήσεις που ασκούνται στην αλλοδαπή μέσω υποκαταστημάτων, πρακτορείων ή αντιπροσώπων, θα υπαχθούν σε φόρο. Αντίθετα προκειμένου περί αλλοδαπών νομικών προσώπων, η φορολογική υποχρέωση είναι περιορισμένη και θα φορολογηθούν μόνο για τα εισοδήματα που προκύτπουν στην ημεδαπή. Από την παραπάνω υιοθετείσα αρχή, είναι ενδεχόμενο να προκόψει διπλή φορολόγηση του ίδιου εισοδήματος τόσο στη χώρα όπου προκύπτει αυτό, όσο και στη χώρα όπου εδρεύει το νομικό πρόσωπο. Για το λόγο αυτό ο νόμος προνοεί για την αποφυγή της διπλής φορολογίας και καθιερώνει τη μέθοδο της εκπτώσεως από τον ημεδαπό φόρο, του φόρου που καταβλήθηκε στην αλλοδαπή. 2. Αντικείμενο φόρου των ηυεδαπών ανωνύμων εταιριών (πλην τραπεζικών και ασφαλιστικών) Όπως είναι γνωστό, μέχρι την ισχύ του νόμου 2065/92, οι ανώνυμες εταιρίες εφορολογούντο για τα αδιανέμητα κέρδη τους, ενώ τα διανεμόμενα κέρδη εφορολογούντο στο όνομα των δικαιούχων. Με τις διατάξεις όμως της παραγράφου 2 του άρθρου 15 του Ν. 2065/92 αντικαταστάθηκε μεταξύ άλλων και η περίπτωση α' του άρθρου 99 του Ν 2238/94 και ορίστηκε ότι, αντικείμενο φόρου στις ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες και εταιρίες περιορισμένης ευθύνης είναι το συνολικό τους καθαρό εισόδημα ή κέρδος που προκύπτει

16 στην ημεδαπή ή αλλοδαπή και ότι τα κέρδη που διανέμουν, λαμβάνονται από το υπόλοιπο των κερδών, που απομένει μετά την αφαίρεση του αναλογούντος φόρου εισοδήματος. Επομένως, προκειμένου για ανώνυμη εταιρία, τα μερίσματα που καταβάλλει στα μέλη του Δ.Σ. ή στους διευθυντές, τα κέρδη που καταβάλλει με τη μορφή μετρητών στο εργατοϋπαλληλικό προσωπικό τους, τα κέρδη που καταβάλλει στους κατόχους ιδρυτικών τίτλων λόγω εξαγοράς αυτών, λαμβάνονται από το υπόλοιπο των πραγματικών κερδών της που προκύτπει μετά την αφαίρεση από αυτά του φόρου που αναλογεί στα συνολικά (προ της διανομής) φορολογητέα κέρδη. Παράδειγμα: Έστω ότι η ανώνυμη βιομηχανική εταιρία «Α» πραγματοποίησε κατά τη διαχειριστική χρήση καθαρά κέρδη δρχ. από τα οποία αποφάσισε να διανείμει για μερίσματα δρχ. και για αμοιβές μελών Δ.Σ δρχ. Μεταξύ των δαπανών της, περιλαμβάνονται και δαπάνες δρχ., οι οποίες δεν αναγνωρίζονται φορολογικά προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα της κατά τις διατάξεις του άρθρου 8 του ν.δ. 3843/58. Με βάση τα πιο πάνω δεδομένα και λαμβανομένου υπόψη ότι, σύμφωνα με το άρθρο 10 του ν.δ. 3843/58, όπως ισχύει μετά την αντικατάσταση του με τις διατάξεις του νόμου 2065/92 ο συντελεστής φορολογίας είναι 35%, θα έχουμε τα εξής; - Αντικείμενο φορολογίας (φορολογητέα κέρδη) = Αναλογών φόρος ( X35%) = Τα διανεμόμενα κέρδη ύψους δρχ. συνολικά θα ληφθούν από τα πραγματικά κέρδη, μετά την αφαίρεση από αυτά του αναλογούντος φόρου, ήτοι από το ποσό των δρχ. ( δρχ.) 3. Διανομή κεοδών υπό μορφή μετρητών στο προσωπικό των ανώνυμων εταιριών Πριν από την αντικατάσταση της περίπτωσης α' του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/58 με το άρθρο 15 παρ.2 του Ν.2065/92 το ανώτατο όριο ποσοστού των κερδών που μπορούσαν να διανεμηθούν σε μετρητά στο εργατοϋπαλληλικό προσωπικό της ανώνυμης εταιρίας ήταν 15% των ετήσιων καθαρών κερδών κάθε διαχειριστικής χρήσης, όπως αυτά

17 προσδιορίζονταν σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 45 του Κ.Ν. 2190/1920. Προηγουμένως το ως άνω ποσοστό ήταν 10%. Το ποσό των διανεμόμενων κερδών στο προσωπικό μείωνε τα φορολογητέα κέρδη των ανωνύμων εταιριών υπό τις εξής προϋποθέσεις; α) Η διανομή των κερδών να έχει εγκριθεί απο την γενική συνέλευση των μετόχων, β) Το ποσοστό του διανεμόμενου κέρδους να μην υπερβαίνει το νόμιμο. Για τα διανεμόμενα κέρδη στο προσωπικό υπήρχε υποχρέωση καταβολής ασφαλιστικών εισφσρών στο Ι.Κ.Α. μέχρι Μετά όμως την προσθήκη νέου εδαφίου στην περίπτωση α' του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/58 με το άρθρο 43 παρ.2 του Ν. 1982/1990 δεν υπήρχε πλέον υποχρέωση καταβολής ασφαλιστικών εισφορών σε οργανισμούς και ταμεία κύριας ή επικουρικής ασφάλισης. Τα ανώτατα όρια ποσοστού διανομής κερδών στο προσωπικό έπαυσαν να ισχύουν από αφού με τη νέα διάταξη της περίπτωσης α' του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/58 όλα τα κέρδη φορολογούνται στο όνομα της ανώνυμης εταιρίας. Με τις διατάξεις του δευτέρου εδαφίου της παραγράφου 1 του άρθρου 18 του Ν. 1731/1987, ορίζεται ότι για τον προσδιορισμό των καθαρών κερδών που φορολογούνται στο όνομα του νομικού προσώπου της ανώνυμης εταιρίας αφαιρούνται, πέραν των ποσών που προβλέπονται από την περίπτωση α' του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/58, και το ποσό που διανέμεται στους εργαζόμενους με την μορφή μετοχών. Συνεπώς, αντικείμενο φόρου του ν.δ. 3843/58 για τις ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες είναι το καθαρό κέρδος που προκύπτει στην ημεδαπή ή αλλοδαπή, εκτός από το τμήμα το οποίο διανέμεται στο εργατοϋπαλληλικό προσωπικό τους με την μορφή μετοχών. Σημειώνεται ότι με την αρχική διάταξη του παραπάνω νόμου η δυνατότητα διανομής μέρος των κερδών στο εργατοϋπαλληλικό προσωπικό υπό μορφή μετοχών, υπήρχε μόνο για τις ημεδαπές βιομηχανικές, βιοτεχνικές, μεταλλευτικές και λατομικές ανώνυμες εταιρίες. Με τις διατάξεις όμως του άρθρου 12 του Ν. 1882/1990 τροποποιήθηκαν οι διατάξεις του άρθρου 18 του Ν. 1731/1987 και παρασχέθηκε η δυνατότητα αυτή σε όλες γενικές τις ανώνυμες εταιρίες, ανεξάρτητα από το αντικείμενο των εργασιών τους. 4. Αντικείμενο φόρου των ημεδαπών τραπεζικών και ασφαλιστικών εταιριών

18 αφορολόγητα έσοδα... (200 εκ.χ 800εκ./2.000εκ.) Καθαρά κέρδη που αναλογούν στα φορολογητέα έσοδα -Προστίθεται μέρος των αφορολόγητων κερδών που αναλογεί στα διανεμόμενα δρχ. 100 εκ. Δίαν. X 80 εκ. Αφορ. 200 εκ. Κ.Κέρδη -Πλέον αναλογών φόρος στο ποσό αυτό (35 X 40εκ./65) Φορολογητέα κέρδη δρχ δον. Οφειλόμενος φόρος X35% = δρχ. και κατά συνέπεια, η διανομή των κερδών θα γίνει από τα καθαρά κέρδη που μένουν μετά την αφαίρεση του αναλογούντος φόρου εισοδήματος από αυτά, δηλαδή από το ποσό δρχ. ( ). Για τον προσδιορισμό του φορολογητέου εισοδήματος της τράπεζας, κατ αρχή προσδιορίστηκε, σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης α' της παραγράφου 2 που αναλογεί στα αφορολόγητα έσοδα των δρχ. το οποίο στην συνέχεια, αφαιρέθηκε από τα συνολικά καθαρά κέρδη και το προκύπτον υπόλοιπο ( δρχ.) αποτελεί το αντικείμενο φόρου εισοδήματος της τράπεζας. Επειδή όμως η τράπεζα διένειμε και κέρδη ( δρχ. συνολικά), στα ανωτέρω φορολογούμενα κέρδη ( δρχ) προστέθηκε, σύμφωνα με το τελευταίο εδάφιο των πιο πάνω διατάξεων, και το μέρος των αφορολόγητων κερδών που αναλογεί στα διανεμόμενα, κατόπιν αναγωγής αυτού σε μικτό ποσό με την προσθήκη του φόρου που αναλογεί σε αυτό. -Περαιτέρω, διευκρινίζεται ότι αν η τραπεζική ή ασφαλιστική εταιρία έχει κέρδη από πώληση χρεωγράφων τα οποία θα μεταφέρει στο Αφορολόγητο Αποθεματικό από πώληση χρεωγράφων (άρθρο 10 Α.Ν. 148/1967), ολόκληρο το ποσό αυτό θα αφαιρεθεί από τα καθαρά κέρδη προκειμένου ισολογισμού των φορολογητέων κερδών.

19 Επίσης, αν η εταιρία απέκτησε μέσα στη χρήση 1992 μερίσματα από συμμετοχή της σε άλλες ανώνυμες εταιρίες, επί των οποίων έχει παρακρατηθεί ο αναλογών φόρος μερισμάτων και δεδομένου ότι σύμφωνα με την παράγραφο 1 του άρθρου 42 του νόμου 2065/92 για τα μερίσματα αυτά σε κάθε περίπτωση επέρχεται εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης των δικαιούχων με την παρακράτηση του φόρου απο την καταβάλλουσα το μέρισμα εταιρία, προκύπτει ότι τα μερίσματα αυτά θα αφαιρεθούν από τα καθαρά κέρδη προκειμένου υπολογισμού των φορολογητέων κερδών της εταιρίας. Στην περίπτωση αυτή ως έσοδα για την ανώνυμη εταιρία θα ληφθεί το καθαρό ποσό μερισμάτων, ήτοι το ποσό που λαμβάνει μετά την αφαίρεση του παρακρατούμενου φόρου μερισμάτων, καθόσον σύμφωνα με τις διατάξεις της παραγράφου 2 του άρθρου 42 του νόμου 2065/92 σε περίπτωση περαιτέρω διανομής των μερισμάτων αυτών ουδείς φόρος οφείλεται αλλά και ούτε επιστρέφεται ή συμψηφίζεται με το φόρο του νομικού προσώπου ο παρακρατηθείς για τα μερίσματα αυτά φόρος. Παράδειγμα 2 Η ανώνυμη εταιρία «Β» κατά τη διαχ/κή χρήση πραγματοποίησε καθαρά κέρδη βάσει ισολογισμού δρχ. Τα συνολικά ακαθάριστα έσοδα κατά τη χρήση αυτή ανέρχονται σε δρχ. Μεταξύ των ακαθαρίστων εσόδων συμπεριλαμβάνονται και τα εξής έσοδα: α. Έσοδα απαλλασσόμενα του φόρου δρχ (τόκοι καταθέσεων στην Τράπεζα της Ελλάδος, τόκοι εντόκων γραμματίων του Δημοσίου κ.λ.π.) β. Έσοδα από εκμίσθωση ακινήτων δρχ γ. Έσοδα από τόκους ομολογιακών δανείων δρχ επιχειρήσεων που δεν έχουν υπαχθεί στο ν.δ. 3746/1957. Επί των τόκων έχει Παρακρατηθεί φόρος 12 εκ. δ. Μερίσματα από συμμετοχή σε άλλες ΑΕ δρχ (Μέρισμα 350 εκ. - Παρακρ. Φόρος 150

20 ε. Κέρδη από πώληση χρεογράφων ,000 δρχ Το Δ.Σ. της Τράπεζας πρότεινε να διανεμηθούν από τα κέρδη, 470 εκ. ως μερίσματα και 30 εκ. ως αμοιβές μελών Δ.Σ. και διευθυντών, ήτοι συνολικά 500 εκ. δρχ. Με βάση τα παραπάνω αναφερθέντα τα φορολογητέα κέρδη και ο οφειλόμενος φόρος προσδιορίζονται ως εξής: Α' ΦΟΡΟΛΟΓΗΤΕΑ ΚΕΡΔΗ Συνολικά καθαρά κέρδη... Μείον μερίσματα από συμμετοχή σε ΑΕ Μείον κέρδη από πώληση χρεωγράφων Υπόλοιπο κερδών δρχ δογ δρχ Μείον μέρος των καθαρών κερδών που αναλογεί στα φορολογητέα έσοδα Προστίθενται: α. Μέρος αφορολόγητων κερδών που αναλογεί στα διανεμόμενα X ( / ) β. Φόρος εισοδήματος που αναλογεί στο ποσό των 150 εκ. δρχ. 35 X ( /65) Φορολογητέα Καθαρά Κέρδη δρχ δρχ δρχ Β. ΟΦΕΙΛΟΜΕΝΟΣ ΦΟΡΟΣ Κύριος φόρος ( X35%) Συμπ.φόρος ( X 3%) Μείον παρακρατηθείς φόρος τόκων ομολ. Δανείων Οφειλόμενος Φόρος δρχ δρχ δρχ δρχ

21 Όπως ευστόχως παρατηρεί ο έγκριτος δικηγόρος Δ.Γ.Καλδής το τεκμήριο που θεσπίζεται με τις πιο πάνω διατάξεις δεν είναι αμάχητο γιατί δεν ανταποκρίνεται στην πραγματικότητα και δεν στηρίζεται στα διδάγματα της κοινής πείρας. Συνεπώς το τεκμήριο αυτό είναι μαχητό και δύναται να αμφισβητηθεί. 5. Αντικείμενο φόρου των ημεδαπών ανωνύμων εταιριών που απαλλάσσονται του φόοου εισοδήματος βάσει ειδικών διατάξεων νόμων. Με τις διατάξεις του προτελευταίου εδαφίου της περίπτωσης α' του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/58, όπως προστέθηκαν με το άρθρο 18 παρ.1 του Ν. 2166/1993 ορίζεται ότι αντικείμενο φόρου για τις ημεδαπές ανώνυμες εταιρίες, οι οποίες απαλλάσσονται του φόρου εισοδήματος βάσει ειδικών διατάξεων νόμων είναι τα κέρδη που κεφαλαιοποιούν ή διανέμουν με οποιαδήποτε μορφή, αφού προηγουμένως αναχθούν σε μικτά με την προσθήκη σε αυτά του αναλογούντος φόρου. Δηλαδή, το ποσό των κερδών που διανέμεται (μερίσματα, αμοιβές μελών Δ.Σ. κλπ) ή κεφαλαιοποιείται πρέπει να ανάγεται σε μικτό ποσό με την προσθήκη του αναλογούντος σε αυτά φόρου εισοδήματος, ο οποίος κατά τις οδηγίες της Διοίκησης (βλ.υπ.οικ // ,πολ.1341), εξευρίσκεται, με πολλαπλασιασμό του ποσού αυτού με το κλάσμα 35/65 και στο προκύτπον άθροισμα θα εφαρμόζεται ο συντελεστής φόρου 35%. Η αναγωγή των κεφαλαιοποιημένων ή διανεμόμενων κατά περίπτωση κερδών σε μικτό ποσό προβλέπεται, γιατί αυτά καταβάλλονται ελεύθερα φόρου στους δικαιούχους. Περαιτέρω, με τις διατάξει του τελευταίου εδαφίου της περίπτωσης α'του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/58 που προστέθηκαν με το άρθρο 18 παρ.1 του Ν.2166/93 προβλέπεται ότι, τα προαναφερθέντα εφαρμόζονται ανάλογα και σε οποιαδήποτε περίπτωση κεφαλαιοποίησης ή διανομής κερδών από ανώνυμη εταιρία για τα οποία δεν έχει καταβληθεί φόρος εισοδήματος. Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω παραθέτουμε τα εξής παραδείγματα τα οποία λάβαμε από την υπ' αριθμ /1993, οικ εγκύκλιο του Υπ.Οικονομικών.

22 Παράδεινμα 1 Η ΑΕ «Τράπεζα της Ελλάδος» κατά τη διαχειριστική χρήση πραγματοποίησε καθαρά κέρδη βάσει ισολογισμού δρχ. 10 δισ. Το Δ.Σ. που συνήλθε πρότεινε να διανεμηθούν μερίσματα στους μετόχους δρχ. και αμοιβές, εκτός μισθού, στα μέλη του Δ.Σ. και στους Διευθυντές δρχ Τα διανεμόμενα αυτά ποσά ενεκρίθηκαν και από την γενική συνέλευση των μετόχων. Με βάση τα ανωτέρω τα φορολογητέα κέρδη της Τράπεζας και ο οφειλόμενος επ αυτών φόρος έχουν ως εξής; Η Τράπεζα της Ελλάδος, σύμφωνα μετ ο Ν. 3424/1927 απαλλάσσεται για τα κτώμενα κέρδη της από το φόρο εισοδήματος. Περαιτέρω όμως, εφόσον η Τράπεζα προβαίνει σε διανομή κερδών, αντικείμενο φόρου αποτελεί, κατ εφαρμογή των διατάξεων της παραγράφου 1 του άρθρου 18 του κοινοποιούμενου νόμου, το συνολικό ποσό των διανεμόμενων κερδών μετά την αναγωγή του ποσού αυτού σε μικτό ποσό με την προσθήκη του αναλογούντος σε αυτό φόρου. Επομένως, τα κέρδη που θα φορολογηθούν στο όνομα του νομικού προσώπου θα εξευρεθούν ως εξής: Διανεμόμενα κέρδη Μερίσματα Αμοιβές Δ.Σ. και Δ/ντού Πλέον αναλογών φόρος στο ποσό αυτό ( X35/65) Σύνολο φορολογητέων κερδών Οφειλόμενος φόρος εισοδήματος ( X35%) Παράδειγμα 2 Η ΑΕ «Α» κατά τη διαχειριστική χρήση πραγματοποίησε καθαρά κέρδη βάσει ισολογισμού δρχ. Το Δ.Σ. που συνήλθε πρότεινε να διανεμηθούν μερίσματα στους μετόχους και αμοιβές στα μέλη του Δ.Σ. δρχ Η εταιρία είχε ακάλυπτο ποσό ζημίας προηγούμενων χρήσεων συμψηφιζόμενο φορολογικά δρχ και το οποίο όμως δεν εμφανίζεται στα βιβλία της

23 επιχείρησης. To ποσό αυτό είχε προκόψει κατά δήλωση μετά την αναμόρφωση των αποτελεσμάτων. Με βάση τα ανωτέρω τα φορολογητέα κέρδη της εταιρίας και ο οφειλόμενος επ αυτών φόρος έχουν ως εξής: Επειδή το ποσό των ζημιών προηγούμενων χρήσεων που αναγνωρίζεται φορολογικά, υπερκαλύπτει το ποσό των κερδών της χρήσης 1992, προκύπτει ότι δεν απομένουν κέρδη προς φορολογία. Επομένως, το ποσό των δρχ. που θα διανεμηθεί προέρχεται από κέρδη για τα οποία δεν έχει καταβληθεί φόρος εισοδήματος. Στην περίπτωση αυτή, κατά τη ρητή διάταξη της παραγράφου 1 του άρθρου 18 του Ν. 2166/93, αντικείμενο φόρου για την ΑΕ αποτελεί το ποσό των καθαρών κερδών που διανέμεται με οποιαδήποτε μορφή, μετά την αναγωγή αυτού σε μικτό ποσό με την προσθήκη του αναλογούντος σε αυτό φόρου. Ο προσδιορισμός των φορολογητέων κερδών της ανώνυμης εταιρίας θα γίνει ως εξής: Διανεμόμενα κέρδη Πλέον αναλογών σε αυτά φόρος ( X35/65) Σύνολο φορολογητέων κερδών Οφειλόμενος φόρος εισοδήματος ( X35%) Οι παραπάνω διατάξεις εφαρμόζονται για κεφαλαιοποιούμενα ή διανεμόμενα, κατά περίπτωση, ποσά που προκύπτουν από ισολογισμούς που κλείνουν μετά την 30η Δεκεμβρίου 1992 (βλ. άρθρο 18 παρ. 4 Ν. 2166/1993) 6. Αντικείμενο φόρου των δημοσίων, δημοτικών και κοινοτικών επιγειρήσεων. Επί των δημόσιων, δημοτικών και κοινοτικών επιχειρήσεων και εκμεταλλεύσεων κερδοσκοπικού χαρακτήρα που αποτελούν ή μη ίδια νομικά πρόσωπα, αντικείμενο φόρου αποτελεί το ολικό καθαρό εισόδημα ή κέρδος αυτών, χωρίς να εξετάζεται ο τρόπος της περαιτέρω διαθέσεως του εισοδήματος.

24 7. Αντικείμενο φόρου των συνεταιρισμών και ενώσεων αυτών. Σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης γ' του άρθρου 4 του ν,δ. 3843/58, όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 15 παρ. 2 του Ν.2065/1992, αντικείμενο φόρου για τους συνεταιρισμούς που έχουν συσταθεί νόμιμα και για όλες τις ενώσεις αυτών, είναι το συνολικό καθαρό εισόδημα ή κέρδος που αποκτούν στην ημεδαπή ή αλλοδαπή, πριν την αφαίρεση των χορηγούμενων εκπτώσεων στα μέλη τους, ενώ, με βάση τις προϊσχύουσες διατάξεις, ήταν το μέρος αυτού που δεν διενείμετο στα μέλη τους. Κατά τη ρητή διατύπωση του νόμου, σε περίπτωση που οι συνεταιρισμοί (κυρίως προμηθευτικοί και καταναλωτικοί) χορηγούν εκπτώσεις στα μέλη τους, αυτές δεν αφαιρούνται προκειμένου για τον προσδιορισμό του φορολογητέου εισοδήματος τους, αλλά όπως και τα διανεμόμενα κέρδη (μερίσματα ) λαμβάνονται από το υπόλοιπο των κερδών που απομένει μετά την αφαίρεση του αναλογούντος φόρου (35%). Τα ανωτέρω δεν έχουν εφαρμογή για τις εκπτώσεις που χορηγούν οι συνεταιρισμοί για τα πωλούμενα στα μέλη τους διατιμημένα είδη εφόσον όμως η έκπτωση αναγράφεται στα τιμολόγια πώλησης και μέχρι του επιτρεπόμενου, από τις εκάστοτε ισχύουσες αγορανομικές διατάξεις, ποσοστού έκπτωσης. Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω παραθέτουμε το εξής παράδειγμα το οποίο λάβαμε από την υπ αριθμ /1992, πολ εγκύκλιο του Υπ.Οικ/κών. Παράδειγμα: Προμηθευτικός συνεταιρισμός φαρμακοποιών πραγματοποίησε κατά τη διαχ/κή χρήση καθαρά κέρδη δρχ. Το αποτέλεσμα αυτό προέκυψε μετά την αφαίρεση ποσού έκπτωσης δρχ. που χορηγήθηκε κατόπιν προέγκρισης από τη γενική συνέλευση των μελών έκπτωσης 10% σε όσα μέλη πραγματοποιήσουν μέσα στη χρήση 1992 αγορές πάνω από δρχ. Η γενική συνέλευση των μελών που έγινε ενέκρινε την ανωτέρω έκπτωση και αποφάσισε να διανείμει μερίσματα δρχ. κατ αναλογία των συνεταιριστικών μερίδων.

25 Με βάση όσα αναφέρθηκαν πιο πάνω σε φορολογία θα υπαχθούν τα καθαρά κέρδη ( ) πλέον οι χορηγηθείσες εκπτώσεις στα μέλη δρχ. ήτοι το συνολικό ποσό κερδών δρχ. Από το υπόλοιπο των κερδών αυτών που προκύπτει μετά την αφαίρεση του αναλογούντος φόρου 35% θα χορηγηθούν τα μερίσματα και η έκπτωση στα μέλη, ήτοι; Καθαρά κέρδη δρχ Πλέον χορηγηθείσες εκπτώσεις δρχ Σύνολο κερδών δρχ Αναλογών φόρος ( X35%) Υπόλοιπο καθαρών κερδών δργ δρχ Από τα ανωτέρω καθαρά κέρδη θα διανεμηθούν τα μερίσματα δρχ στα μέλη του, καθώς και η έκπτωση δρχ. στα μέλη που είχαν πραγματοποιήσει αγορές από το συνεταιρισμό μεγαλύτερες των δρχ. Υπό το προηγούμενο καθεστώς, ειδικώς επί των συνεταιρισμών του Ν.602/1915 και των ενώσεων αυτών (πλην των γεωργικών) η νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας παγίως εδέχετο (βλ. Σ.τ.Ε. 2114/1996, /1970, 2581/1971) ότι αυτοί υπόκεινται σε φόρο για το καθαρό εισόδημα που αποκτούσαν στην ημεδαπή και στην αλλοδαπή, ανεξάρτητα από τον κερδοσκοπικό ή όχι χαρακτήρα τους. Προκειμένου ειδικότερα για τους προμηθευτικούς και καταναλωτικούς συνεταιρισμούς, είχε ανακύψει το ζήτημα να οποιοδήποτε ποσό που διανέμετο στα μέλη τους έπρεπε να θεωρείται ως μέρισμα και να υπάγεται σε φόρο ή θα έπρεπε να εξετάζεται η φύση και η προέλευση του διανεμόμενου ποσού. Η Διοίκηση με την υπ' αριθμ. Α /1959, πολ. 129 διαταγή της είχε αποφανθεί ότι επιβάλλεται να εξετάζεται η προέλευση και η πραγματική φύση των ποσών που διανέμονται στα μέλη του συνεταιρισμού και στην περίπτωση που προκύπτει από τα βιβλία και στοιχεία κατά τρόπο αναμφισβήτητο ότι το ως μέρισμα χαρακτηριζόμενο ποσό καλύπτει στην πραγματικότητα έκπτωση υπολογιζόμενη επί του καταβληθέντος από τα μέλη του συνεταιρισμού τιμήματος για την προμήθεια αγαθών ή παροχή υπηρεσιών, το διατιθέμενο κατ αυτό τον τρόπο ποσό δεν αποτελεί εισόδημα για τον λαμβάνοντα και δεν υπάγεται στο φόρο.

26 Επίσης, υπό το προηγούμενο καθεστώς είχε κριθεί ότι δεν αποτελούν εισόδημα του συνεταιρισμού τα έσοδα που προέρχονται αποκλειστικά από συνδρομές και έκτακτες εισφορές των μελών του, που κατά το καταστατικό αποτελούν πόρους για την αντιμετώπιση των λειτουργικών δαπανών του (βλ. Σ.τ.Ε. 1651/1983, 3187/1983, 631-3/1984, 3685/1985, 1943/1986). 8. Αντικείμενο φόρου των αλλοδαπών επιχειρήσεων και οργανισμών. Σύμφωνα με τις διατάξεις του πρώτου εδαφίου της περίπτωσης δ' του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/58, επί των αλλοδαπών επιχειρήσεων που λειτουργούν με οποιοδήποτε τύπο εταιρίας (Ο.Ε., Ε.Ε., Ε.Π.Ε., Α.Ε.) και επί των κάθε φύσης αλλοδαπών οργανισμών, οι οποίοι αποβλέπουν στην απόκτηση οικονομικών ωφελημάτων, αντικείμενο φόρου είναι το καθαρό εισόδημα ή κέρδος το οποίο προκύπτει από πηγή που βρίσκεται στην Ελλάδα, καθώς και το καθαρό κέρδος, το οποίο προκύπτει από την μόνιμη εγκατάσταση της επιχείρησης στην Ελλάδα, κατά την έννοια του άρθρου 5 του ν.δ. 3843/58 (άρθρου 100 Ν. 2238/94). Για την έννοια της μόνιμης εγκατάστασης στην Ελλάδα των αλλοδαπών νομικών προσώπων βλ. επόμενο κεφάλαιο Δ'. 9. Αντικείμενο φόρου των υποκαταστηυάτων αλλοδαπών τραπεζών και ασφαλιστικών επινειρήσεων. Με τις διατάξεις του δευτέρου εδαφίου της περίπτωσης δ' του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/58, όπως αντικαταστάθηκαν με το άρθρο 15 παρ. 3 του Ν. 2065/92 ορίζεται ότι για τον προσδιορισμό των φορολογητέων κερδών των υποκαταστημάτων των πιο πάνω επιχειρήσεων (τραπεζικών) καθώς και ασφαλιστικών, που αποκτούν και εισοδήματα που απαλλάσσονται του φόρου ή εισοδήματα που φορολογούνται κατά ειδικό τρόπο με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης, αφαιρείται από το καθαρό εισόδημα τους στην Ελλάδα, το μέρος αυτών που αναλογεί στα πιο πάνω εισοδήματα το οποίο εξευρίσκεται με επιμερισμό ανάλογα με τα ακαθάριστα έσοδα που υπόκεινται σε φορολογία και των απαλλασσόμενων ή φορολογηθέντων κατά ειδικό τρόπο με εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης.

27 Για την καλύτερη κατανόηση των ανωτέρω παραθέτουμε το ακόλουθο παράδειγμα, το οποίο λάβαμε από την υπ αριθμ / , πολ εγκύκλιο του Υπ.Οικ/κών. Παράδειγμα: Υποκατάστημα της αλλοδαπής τράπεζας «X» που είναι εγκατεστημένο στη χώρα μας κατά τις διατάξεις του άρθρου 50 του κ.ν. 2190/1920, κατά τη διαχειριστική χρήση / πραγματοποίησε καθαρά κέρδη δρχ. Τα συνολικά ακαθάριστα έσοδα κατά τη διαχειριστική αυτή χρήση ανήλθαν σε εκ. δρχ. Μεταξύ των ακαθαρίστων εσόδων της περιλαμβάνονται και τα εξής: α. Τόκοι εντόκων γραμματίων του Δημοσίου δρχ β. Τόκοι από καταθέσεις σε άλλες Τράπεζες της ημεδαπής -Μερικό σύνολο γ. Κέρδη από πωλήσεις χρεωγράφων δρχ δρχ δρχ δ. Μερίσματα από συμμετοχή σε ημεδαπές ΑΕ (Μέρισμα 180 εκ. - Παρακρ. Φόρος 80 εκ. δρχ.) Με βάση τα δεδομένα αυτά τα κέρδη που θα υπαχθούν σε φορολογία προσδιορίζονται ως εξής: δρχ Καθαρά Κέρδη δρχ Μείον Μερίσματα από συμμετοχή σε ΑΕ Μείον Κέρδη από πώληση χρεωγράφων δογ Υπόλοιπο κερδών δρχ Αφαιρείται το μέρος των κερδών που αναλογεί στα αφορολόγητα έσοδα ( X δρχ Κέρδη που υπόκεινται σε φορολογία δογ 10. Αντικείμενο φόρου των ημεδαπών εταιριών περιορισμένης ευθύνης

28 Σύμφωνα με τις διατάξεις της ττερίπτωσης α' του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/58, όπως αντικαταστάθηκε με το άρθρο 15 παρ.2 του Ν. 2065/92, αντικείμενο φόρου των ημεδαπών εταιριών περιορισμένης ευθύνης είναι το συνολικό καθαρό εισόδημα ή κέρδος που προκύπτει στην ημεδαπή ή αλλοδαπή. Με την επιβολή του φόρου αυτού εξαντλείται η φορολογική υποχρέωση επί των κερδών αυτών των εταίρων που συμμετέχουν στις εταιρίες περιορισμένης ευθύνης. Η εξάντληση της φορολογικής υποχρέωσης ισχύει για όλους γενικά τους εταίρους, ημεδαπά ή αλλοδαπά, φυσικά ή νομικά πρόσωπα και ανεξάρτητα αν εταίροι της Ε.Π.Ε. είναι αλλοδαπές επιχειρήσεις εγκατεστημένες σε χώρες με τις οποίες έχουν συναφθεί συμβάσεις για την αποφυγή της διπλής φορολογίας εισοδήματος. Ο τρόπος αυτός φορολογίας των κερδών της Ε.Π.Ε. ισχύει για τα κέρδη που προκύτττουν από ισολογισμούς που κλείνουν με 30 Ιουνίου 1992 και μετά. Από το συνολικό καθαρό εισόδημα ή κέρδη της Ε.Π.Ε. αφαιρείται επιχειρηματική αμοιβή για φυσικά μόνο πρόσωπα, διαχειριστές-εταίρους, μέχρι τρεις, κατά τα στο άρθρο 10 παρ,2 του ν.δ. 3843/58 διαλαμβανόμενο και το υπόλοιπο που απομένει φορολογείται στο όνομα της Ε.Π.Ε. με συντελεστή 35% 11. Αποκρυβέντα κέρδη Ανώνυμης Εταιρίας Μέχρι την ισχύ του Ν. 2065/92, υπήρχε διάταξη στην περίπτωση α' του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/58, σύμφωνα με την οπαία «τα αποκρυβέντα κέρδη δγ αναλήψεως ήμη περιουσιακών στοιχείων φορολογούνται στο όνομα της ανώνυμης εταιρίας. Για τον αναλογούντα όμως φόρο επί των αποκρυβέντων κερδών ευθύνονται αλληλεγγύως μετά της ανώνυμου εταιρίας και οι έχοντες των ιδιότητα του διευθύνοντος ή εντεταλμένου συμβούλου αυτής κατά την αντίστοιχη διαχειριστική περίοδο, ισχύοντος και κατ αυτού του τίτλου βεβαιώσεως που εκδόθηκε εις βάρος της ανωνύμου εταιρίας. Για το ποσό του εισοδήματος αυτού δεν υπάρχει υποχρέωση καταβολής ασφαλιστικών εισφορών σε οργανισμούς και ταμεία κύριας ή επικουρικής ασφάλισης.» Συνεπώς, οσάκις καθίστατο ανέφικτη η είσπραξη του φόρου επί αποκρυβέντων κερδών από την ανώνυμη εταιρία, το Δημόσιο Ταμείο όφειλε να επιδιώξει την είσπραξη τούτου απο τον διευθύνοντα ή εντεταλμένο σύμβουλο της εταιρίας. Σημειώνεται ότι η ευθύνη του

29 διευθύνοντος συμβούλου περιορίζεται στο ποσό του φόρου που οφείλετο για τα αποκρυβέντα κέρδη και όχι από οποιαδήποτε άλλη αιτία. Η παραπάνω διάταξη περί αποκρυβέντων κερδών έπαυσε αυτομάτως να ισχύει μετά την αντικατάσταση της περίπτωσης α'του άρθρου 4 του ν.δ. 3843/58 με την παρ. 2 του άρθρου 15 του Ν. 2065/92, η οποία δεν την συμπεριέλαβε.

30 ΚΕΦΑΛΑΙΟ ΤΕΤΑΡΤΟ ΜΟΝΙΜΗ ΕΓΚΑΤΑΣΤΑΣΗ ΑΛΛΟΔΑΠΩΝ ΝΟΜΙΚΩΝ ΠΡΟΣΩΠΩΝ ΣΤΗΝ ΕΛΛΑΔΑ 1. Μόνιμη εγκατάσταση αμρδ,απών νομικών προσώπων στην Ελλάδα Με το άρθρο 100 Ν. 2238/94 καθορίζεται η έννοια την μόνιμης εγκατάστασης των αλλοδαπών επιχειρήσεων που εργάζονται στην Ελλάδα. Όπως τονίζεται στην εισηγητική έκθεση του νόμου η διευκρίνηση του όρου «μόνιμη εγκατάσταση» κρίθηκε απαραίτητη επειδή κατά το παρελθόν είχαν προκόψει αμφισβητήσεις, τις οποίες η φορολογική πρακτική και τα φορολογικά δικαστήρια δεν έλυσαν με ομοιόμορφο τρόπο. Ο Δε καθορισμός αυτής της έννοιας με θετική διάταξη έχει, όπως είναι ευνόητο, ιδιαίτερη σημασία για τους ξένους κεφαλαιούχους, οι οποίοι προκειμένου να τοποθετήσουν κεφάλαια τους στην Ελλάδα, ενδιαφέρονται να γνωρίσουν εκ των προτέρων μέχρι ποιου σημείου φθάνουν οι φορολογικές τους υποχρεώσεις. Στην παράγραφο 1 του άρθρου 100 του Ν. 2238/94 ορίζονται σαφώς και λεπτομερώς οι περιπτώσεις που συνιστούν την έννοια της μόνιμης εγκατάστασης στην Ελλάδα των αλλοδαπών επιχειρήσεων και οργανισμών, κατά τρόπο που να μην χρειάζεται παραπέρα ανάπτυξη τους. Ωστόσο, κρίναμε σκόπιμο να διευκρινίσουμε πιο κάτω ακόμα περισσότερο ορισμένες περιπτώσεις που θα μπορούσαν να δώσουν λαβή σε παρερμηνείες. Εδώ όμως πρέπει να σημειώσουμε ότι προκειμένου να εφαρμοσθούν συμβάσεις με άλλα κράτη ο όρος «μόνιμη εγκατάσταση» πρέπει να λαμβάνεται υπό την έννοια αυτών των συμβάσεων και όχι με την έννοια του άρθρου 100 του Ν.2238/94 η οποία μπορεί να είναι διαφορετική. Διότι όπως αποφαίνεται η Διοίκηση (Υπ.Οικ. Α. 437/1961), η διάταξη του άρθρου 100 Ν. 2238/94 σχετικά με τη μόνιμη εγκατάσταση δεν μπορεί να καταργήσει διάταξη της σύμβασης, της οποίας οι απαλλαγές διατηρούνται σε ισχύ από το άρθρο 103 του ίδιου νόμου και, συνεπώς, αυτή δεν μπορεί να έχει εφαρμογή στις περιπτώσεις συμβάσεων με ξένα κράτη, όπου ο όρος «μόνιμη εγκατάσταση» θα κρίνεται κατά του όρου αυτών των συμβάσεων. Ο όρος «μόνιμη εγκατάσταση» τον οποίο έχει υιοθετήσει η Ελληνική νομοθεσία, συμβαδίζει με τα κρατούντα στην επιστήμη και τη διεθνή νομολογία. Έτσι, κατά τον Pierre Beirrame, με τον όρο «εγκατάσταση» νοείται κάθε επαγγελματικός οργανισμός που είναι εγκατεστημένος σε κάποιο τόπο και έχει κάποια αυτονομία. Ως οργανισμοί

31 που έχουν μόνιμη εγκατάσταση (υποκαταστήματα, γραφεία, αποθήκες κλπ) ή διεξάγουν εργασίες μέσω αντιπροσώπου για λογαριασμό του οργανισμού. Η γαλλική νομολογία έχει αποφανθεί, ότι ακόμα και αν δεν υπάρχει μόνιμη εγκατάσταση κάποιας επιχείρησης στη χώρα, η επιχείρηση θεωρείται ότι πραγματοποιεί κέρδη σε αυτή όταν αυτά προέρχονται από ένα πλήρη κύκλο εργασιών που διενεργούνται μέσα στη χώρα. Π.χ. αγορά και πώληση εμπορευμάτων μέσα στη χώρα από αλλοδαπή επιχείρηση. Μόνιμη εγκατάσταση αλλοδαπής επιχείρησης στην Ελλάδα υπάρχει όταν συντρέχουν οι εξής περιπτώσεις: α) Διατήρηση υλικής εγκατάστασης β) Βιομηχανοποίηση πρώτων υλών κλπ. γ) Διεξαγωγή εργασιών μέσω αντιπροσώπσυ δ) Διατήρησή αποθέματος εμπορευμάτων ε) Συμμετοχή αλλοδαπής επιχείρησης σε ημεδαπή προσωπική εταιρία ή ΕΠΕ. Ανάπτυξη των ανωτέρω γίνεται στις επόμενες παραγράφους. 2. Διατήρηση υλικής εγκατάστασης Υπάρχει μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα όταν η αλλοδαπή επιχείρηση διατηρεί σ' αυτή ένα ή περισσότερα καταστήματα, πρακτορεία, παραρτήματα, γραφεία, αποθήκες, εργοστάσια ή εργαστήρια και διάφσρες εγκαταστάσεις. Σ όλες αυτές τις είναι εμφανές το υλικό στοιχείο ώστε να μην γεννιέται αμφισβήτηση ότι πληρούνται οι προϋποθέσεις του νόμου ως προς την υπαγωγή της αλλοδαπής επιχείρησης σε φόρο για το κέρδος που προκύπτει στην Ελλάδα, όπου αυτή έχει τη μόνιμη εγκατάσταση της. 3. Βιομηχανοποίηση πρώτων υλών κ.λ.π. Όταν μια επιχείρηση προβαίνει σε βιομηχανοποίηση πρώτων υλών ή επεξεργασία γεωργικών προϊόντων με δικές της εγκαταστάσεις ή χρησιμοποιώντας εγκαταστάσεις στην Ελλάδα τρίτων προσώπων που ενεργούν κατ' εντολή και για λογαριασμό της θεωρείται κατά το νόμο ότι η επιχείρηση αυτή έχει μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα και υπόκειται ως εκ τούτου σε φόρο για το κέρδος που έχει προκόψει στη χώρα μας.

32 Πότε συντελείται βιομηχανοποίηση πρώτων υλών ή επεξεργασία γεωργικών προϊόντων, κρίνεται στην κάθε συγκεκριμένη περίπτωση από διάφορσυς παράγοντες που ο συνδυασμός τους πρέπει να δίνει την έννοια της βιομηχανίας ή της βιοτεχνίας, της οποίας κύριο χαρακτηριστικό είναι η μετατροπή πρώτων υλών και αγαθών εν γένει σε νέα προϊόντα με την χρησιμοποίηση μηχανικών ή άλλων μέσων. 4. Διεξαγωγή εργασιών μέσω αντιπροσώπου Υπάρχει μόνιμη εγκατάσταση αλλοδαπής επιχείρησης στην Ελλάδα όταν αυτή διεξάγει στην Ελλάδα εργασίες ή παρέχει υπηρεσίες μέσω αντιπροσώπου, ο οποίος έχει εξουσιοδότηση και μπορεί να διαπραγματεύεται και να συνάπτει συμβάσεις για λογαριασμό της αλλοδαπής επιχείρησης. Σ αυτή την περίπτωση ο αντιπρόσωπος δεσμεύει νομικά την επιχείρηση, ενεργώντας για λογαριασμό της και προσδίδει σ αυτή το χαρακτήρα επιχείρησης εργαζόμενης στην Ελλάδα με μόνιμη εγκατάσταση. Δεν είναι απαραίτητο, κατά τη γνώμη μας, να είναι ο αντιπρόσωπος αποκλειστικός της αλλοδαπής επιχείρησης, αρκεί ότι τη δεσμεύει νομικά εργαζόμενος για λογαριασμό της. Ζήτημα είχε προκόψει, εάν πρέπει να θεωρείται ότι έχουν μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα οι αλλοδαπές αντασφαλιστικές επιχειρήσεις, οι οποίες πραγματοποιούν κέρδη από την εκχώρηση σ αυτές εργασιών από μέρους ημεδαπών ασφαλιστικών εταιριών. Στο θέμα αυτό, η Διοίκηση αποφάνθηκε (Υπ.Οικ. Α /1960), ότι οι αντασφαλιστικές επιχειρήσεις δεν πληρούν τις προϋποθέσεις της υπαγωγής τους σε φόρο για τα κέρδη που αποκομίζουν καθόσον δεν έχουν μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα. Ορθώς και κατά τη δική μας γνώμη, αφού αυτές δεν διατηρούν κάποια υλική εγκατάσταση στην Ελλάδα, αλλά και ούτε μπορεί να υπάρχει κάποια σχέση αντιπροσωπεία ανάμεσα στην Ελληνική ασφαλιστική εταιρία και την αλλοδαπή αντασφαλιστική απλώς η πρώτη εκχωρεί στη δεύτερη, η οποία βρίσκεται στο εξωτερικό, εργασίες αντασφάλισης για την κατανομή των κινδύνων. 5. Έκπτωση δαπανών από τα ακαθάριστα έσοδα μόνιμης εγκατάστασης στην Ελλάδα αλλοδαπής επιχείρησης.

33 Με το άρθρο 5 παρ.2 του Ν.Δ. 3843/58, όπως τροποποιήθηκε με την παράγραφο 1 του άρθρου 20 να προσδιορισθεί το καθαρό κέρδος, το οποίο προκύπτει στην Ελλάδα από την μόνιμη εγκατάσταση αλλοδαπής επιχείρησης, η επιβάρυνση της μόνιμης στην Ελλάδα εγκατάστασης της με γενικά έξοδα διαχείρισης και διάφορα άλλα έξοδα οργάνωσης και λειτουργίας αυτής που πραγματοποιούνται από την στο εξωτερικό ευρισκόμενη έδρα της αλλοδαπής επιχείρησης δεν μπορεί να είναι μεγαλύτερη από το 2% των ακαθαρίστων εσόδων που πραγματοποιούνται στην Ελλάδα από την αλλοδαπή επιχείρηση. Συνεπώς στις περιπτώσεις που μια αλλοδαπή επιχείρηση έχει μόνιμη εγκατάσταση στην Ελλάδα (υποκατάστημα, γραφείο, πρακτορείο κ.λ.π.) και πραγματοποιούνται από την έδρα της επιχείρησης αυτής που βρίσκεται στην αλλοδαπή γενικά έξοδα, διαχείρισης και διάφορα άλλα έξοδα που αφορούν την λειτουργία της μόνιμης εγκατάστασης στην Ελλάδα, προκειμένου να γίνει προσδιορισμός του καθαρού εισοδήματος της μόνιμης αυτής εγκατάστασης που προέρχονται από εργασίες που διεξάγει στην Ελλάδα, θα εκπίπτονται από τα ακαθάριστα έσοδα της εκτός από τις δαπάνες που πραγματοποιούνται στην Ελλάδα, που προβλέπουν οι ισχύουσες διατάξεις φορολογίας εισοδήματος, και τα έξοδα που πραγματοποιούνται στην έδρα της αλλοδαπής επιχείρησης στο εξωτερικό, τα οποία όμως δεν μπορούν να υπερβούν το 2% των ακαθάριστων εσόδων που πραγματοποιούνται στην Ελλάδα από την αλλοδαπή επιχείρηση. Με αποφάσεις του Υπουργού Οικονομικών καθορίζονται τα αναγκαία δικαιολογητικά για την αναγνώριση των δαπανών αυτών και κάθε άλλη λεπτομέρεια για την εφαρμογή του νόμου. Κατ εξουσιοδότηση του νόμου εκδόθηκε η υπ αριθμ. Ε /1985 (πολ.134) απόφαση του Υπουργού Οικονομικών, με την οποία καθορίζονται τα απαιτούμενα δικαιολογητικά των δαπανών που επιβαρύνουν την έδρα της αλλοδαπής επιχείρησης του βρίσκεται στην αλλοδαπή. Με την απόφαση αυτή ορίζεται ότι για να αναγνωρισθούν οι ανωτέρω δαπάνες προς έκπτωση από τα ακαθάριστα έσοδα θα πρέπει η αλλοδαπή επιχείρηση να προσκομίσει μέχρι το χρόνο που θα διενεργηθεί ο φορολογικός έλεγχος αυτής, βεβαίωση της αρμόδιας ελεγκτικής υπηρεσίας ή άλλης Οικονομικής Αρχής της Χώρας που βρίσκεται η έδρα της αλλοδαπής επιχείρησης, από την οποία να προκύπτει: