ΘΔΜΑ: Οδηγίερ για ηην εθαπμογή ηων διαηάξεων ηος άπθπος 49 και ηηρ παπ. 9 ηος άπθπος 72 ηος ν.4172/2013, αναθοπικά με ηην ςποκεθαλαιοδόηηζη.

Transcript

1 ΑΝΑΡΣΖΣΔΑ ΣΟ ΓΗΑΓΗΚΣΤΟ ΔΛΛΗΝΙΚΗ ΓΗΜΟΚΡΑΣΙΑ Αθήνα, 2 Φεβποςαπίος 2015 ΤΠΟΤΡΓΔΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΓΔΝΙΚΗ ΓΡΑΜΜΑΣΔΙΑ ΓΗΜΟΙΩΝ ΔΟΓΩΝ ΓΔΝΙΚΗ Γ/ΝΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΓΙΟΙΚΗΗ ΓΙΔΤΘΤΝΗ ΔΦΑΡΜΟΓΗ ΣΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΚΗ ΠΟΛΙΣΙΚΗ ΚΑΙ ΝΟΜΟΘΔΙΑ ΤΠΟΓΙΔΤΘΤΝΗ Α - ΑΜΔΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ ΣΜΗΜΑ: Β Σασ. Γ/νζη: Καξ. εξβίαο 10 Σασ. Κώδ.: ΑΘΖΝΑ Πληποθοπίερ: Φ. Φαλάξα Σηλέθωνο: ΦΑΞ: ΠΟΛ.: 1037 ΠΡΟ: ΑΠΟΓΔΚΣΔ Π.Γ. ΘΔΜΑ: Οδηγίερ για ηην εθαπμογή ηων διαηάξεων ηος άπθπος 49 και ηηρ παπ. 9 ηος άπθπος 72 ηος ν.4172/2013, αναθοπικά με ηην ςποκεθαλαιοδόηηζη. αο θνηλνπνηνύκε ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 49 θαη ηεο παξ. 9 ηνπ άξζξνπ 72 ηνπ λ.4172/2013 (ΦΔΚ Α 167/ ), όπσο ηζρύνπλ, αλαθνξηθά κε ηελ ππνθεθαιαηνδόηεζε θαη ζαο παξέρνπκε ηηο αθόινπζεο νδεγίεο γηα ηελ νξζή θαη νκνηόκνξθε εθαξκνγή ηνπο: 1. Με ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 49 ηνπ ΚΦΔ (λ. 4172/2013), όπσο ηζρύνπλ κεηά ηελ ηξνπνπνίεζή ηνπο κε ηηο δηαηάμεηο ηεο παξ. 4 ηνπ άξζξνπ 23 ηνπ λ.4223/2013 θαη ηελ ηξνπνπνίεζή ηνπο κε ηελ πεξ. 12 ηεο ππνπαξ. Γ1 ηεο παξ. Γ ηνπ άξζξνπ πξώηνπ ηνπ λ.4254/2014, εηζήρζεζαλ, γηα ηελ αληηκεηώπηζε θαηαρξήζεσλ, θαλόλεο ππνθεθαιαηνδόηεζεο ζύκθσλα κε ηε δηεζλή πξαθηηθή θαη ηα νξηδόκελα ζηηο νδεγίεο ηνπ Ψεθίζκαηνο ηνπ πκβνπιίνπ Δπξσπατθήο Έλσζεο ηεο 8 εο Ηνπλίνπ 2010 γηα ην ζπληνληζκό ησλ θαλόλσλ πεξί ειεγρόκελσλ αιινδαπώλ εηαηξεηώλ (ΔΑΔ) θαη πεξί ππνθεθαιαηνδόηεζεο εληόο ηεο ΔΔ (2010/C156/01). 2. Δηδηθόηεξα, κε ηηο δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 1 ηνπ άξζξνπ απηνύ νξίδεηαη όηη, κε ηελ επηθύιαμε ηεο παξαγξάθνπ 3, νη δαπάλεο ηόθσλ δελ αλαγλσξίδνληαη σο 1

2 εθπηπηόκελεο επηρεηξεκαηηθέο δαπάλεο, ζην βαζκό πνπ νη πιενλάδνπζεο δαπάλεο ηόθσλ ππεξβαίλνπλ ην 30% ησλ θνξνινγεηέσλ θεξδώλ πξν ηόθσλ, θόξσλ θαη απνζβέζεσλ (EBITDA). Σα θέξδε πξν ηόθσλ, θόξσλ θαη απνζβέζεσλ θαζνξίδνληαη κε βάζε ηηο νηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο πνπ ζπληάζζνληαη ζύκθσλα κε ηνπο ειιεληθνύο θαλόλεο ινγηζηηθήο κε ηηο θνξνινγηθέο αλαπξνζαξκνγέο πνπ πξνβιέπνληαη ζηνλ Κ.Φ.Δ., δειαδή κεηά ηελ αλακόξθσζε ησλ ινγηζηηθώλ απνηειεζκάησλ ηεο επηρείξεζεο ζύκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ηνπ Κ.Φ.Δ. (λ.4172/2013). Γηα ηελ εθαξκνγή ηνπ άξζξνπ απηνύ, σο ηόθνη λννύληαη νη νξηδόκελνη κε ηηο δηαηάμεηο ηεο παξ.1 ηνπ άξζξνπ 37 ηνπ λ.4172/2013. Με βάζε ηηο δηαηάμεηο ηεο πεξ. α ηεο παξ. 9 ηνπ άξζξνπ 72 ηνπ λ.4172/2013, νη νπνίεο πξνζηέζεθαλ κε ηελ παξ. 3 ηνπ άξζξνπ 26 ηνπ λ.4223/2013, νξίδεηαη όηη ν ζπληειεζηήο 30% επί ηνπ EBITDA εθαξκόδεηαη γηα δαπάλεο ηόθσλ πνπ πξαγκαηνπνηνύληαη ζηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ από ηελ θαη κεηά. Καηά ηε κεηαβαηηθή πεξίνδν, δειαδή ζηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ από ηελ έσο θαη ηελ εθαξκόδνληαη νη αθόινπζνη ζπληειεζηέο επί ηνπ EBITDA: 60% γηα ηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ από ηελ % γηα ηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ από ηελ % γηα ηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ από ηελ Με ηελ παξάγξαθν 2 νξίδεηαη όηη ν όξνο «πιενλάδνπζεο δαπάλεο ηόθσλ» ζεκαίλεη ην πιεόλαζκα ησλ δαπαλώλ ηόθσλ έλαληη ηνπ εηζνδήκαηνο από ηόθνπο. Ωο δαπάλε ηόθσλ λνείηαη ην ζύλνιν ησλ ηόθσλ πνπ θαηαβάιιεη ε επηρείξεζε, ζε θάζε θνξνινγηθό έηνο, είηε απηνί αθνξνύλ ζε δάλεηα πνπ ιακβάλεη από ζπλδεδεκέλε ή κε εηαηξεία, από πηζησηηθό ίδξπκα, νκνινγηαθά δάλεηα, θ.ιπ. Δμππαθνύεηαη όηη ζηηο δαπάλεο ηόθσλ δελ πεξηιακβάλνληαη ηα έμνδα ησλ δαλείσλ. Γηα ηελ εθαξκνγή ηνπ άξζξνπ απηνύ, ζηηο δαπάλεο ηόθσλ δελ πεξηιακβάλνληαη ηπρόλ ηόθνη πνπ θεθαιαηνπνηνύληαη. Αληίζηνηρα, σο εηζόδεκα από ηόθνπο ιακβάλεηαη ππόςε ην ζύλνιν ηνπ απνθηεζέληνο εηζνδήκαηνο από ηόθνπο, δειαδή από θάζε αηηία, ην νπνίν απνθηά ε επηρείξεζε ζε θάζε θνξνινγηθό έηνο. 4. Με ηελ παξάγξαθν 3 νξίδεηαη όηη νη δαπάλεο ηόθσλ ηεο παξαγξάθνπ 1, δειαδή νη πιενλάδνπζεο δαπάλεο ηόθσλ πνπ ππεξβαίλνπλ ην 30% ηνπ EBITDA, αλαγλσξίδνληαη πιήξσο σο εθπηπηόκελεο επηρεηξεκαηηθέο δαπάλεο, εθόζνλ ην πνζό ησλ εγγεγξακκέλσλ ζηα βηβιία θαζαξώλ δαπαλώλ ηόθσλ δελ ππεξβαίλεη ην πνζό ησλ ην ρξόλν. Με ηηο δηαηάμεηο ηεο πεξ. β ηεο παξ. 9 ηνπ άξζξνπ 72 ηνπ λ.4172/2013, όπσο ηζρύνπλ, νξίδεηαη όηη ην πην πάλσ όξην ησλ εθαξκόδεηαη γηα δαπάλεο ηόθσλ πνπ πξαγκαηνπνηνύληαη ζηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ από ηελ θαη κεηά. Καηά ηε 2

3 κεηαβαηηθή πεξίνδν, δειαδή ζηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ από ηελ έσο θαη ηελ , εθαξκόδεηαη σο όξην δαπαλώλ ηόθσλ ην πνζό ησλ Δπνκέλσο, όηαλ νη δαπάλεο ηόθσλ είλαη κηθξόηεξεο από ην εθάζηνηε θαζνξηδόκελν πνζό ( ή , αληίζηνηρα) απηέο εθπίπηνπλ από ηα αθαζάξηζηα έζνδα ησλ επηρεηξήζεσλ, επηθπιαζζνκέλσλ σζηόζν ησλ δηαηάμεσλ ηεο παξ. α ηνπ άξζξνπ 23 ηνπ ίδηνπ λόκνπ ζηηο νπνίεο νξίδεηαη όηη, δελ εθπίπηνπλ από ηα αθαζάξηζηα έζνδα ησλ επηρεηξήζεσλ νη ηόθνη από δάλεηα πνπ ιακβάλεη ε επηρείξεζε από ηξίηνπο, εθηόο από ηα ηξαπεδηθά, δηαηξαπεδηθά θαη νκνινγηαθά δάλεηα πνπ εθδίδνπλ αλώλπκεο εηαηξείεο, θαηά ην κέηξν πνπ ππεξβαίλνπλ ηνπο ηόθνπο πνπ ζα πξνέθππηαλ εάλ ην επηηόθην ήηαλ ίζν κε ην επηηόθην ησλ δαλείσλ αιιειόρξεσλ ινγαξηαζκώλ πξνο κε ρξεκαηνπηζησηηθέο επηρεηξήζεηο, όπσο απηό αλαθέξεηαη ζην ζηαηηζηηθό δειηίν νηθνλνκηθήο ζπγθπξίαο ηεο Σξάπεδαο ηεο Διιάδνο γηα ηελ πιεζηέζηεξε ρξνληθή πεξίνδν πξηλ ηελ εκεξνκελία δαλεηζκνύ. 5. Από ηα αλσηέξσ ζπλάγεηαη όηη, ζηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ από ηελ έσο θαη , σο κε εθπηπηόκελν πνζό ιακβάλεηαη ππόςε ην ζεηηθό πνζό πνπ πξνθύπηεη από ηελ αθόινπζε ζρέζε, όηαλ νη δαπάλεο ηόθσλ ππεξβαίλνπλ ην πνζό ησλ : [Γαπάλεο ηόθσλ Δηζόδεκα από ηόθνπο] 60%* EBITDA Αληίζηνηρα, γηα ηα επόκελα θνξνινγηθά έηε, ζηελ πην πάλσ ζρέζε, ιακβάλνληαη ππόςε ηα αθόινπζα πνζνζηά επί ηνπ EBITDA θαη όξηα δαπαλώλ: πνζνζηό 50% επί ηνπ EBITDA θαη όξην δαπαλώλ ηόθσλ , γηα ηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ από ηελ έσο θαη , πνζνζηό 40% επί ηνπ EBITDA θαη όξην δαπαλώλ ηόθσλ , γηα ηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ από ηελ έσο θαη πνζνζηό 30% επί ηνπ EBITDA θαη όξην δαπαλώλ ηόθσλ , γηα ηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ από ηελ θαη κεηά. 6. Με ηελ παξάγξαθν 4 νξίδεηαη όηη θάζε δαπάλε ηόθσλ πνπ δελ εθπίπηεη ζύκθσλα κε ηελ παξάγξαθν 1 ηνπ παξόληνο άξζξνπ κεηαθέξεηαη ρσξίο ρξνληθό πεξηνξηζκό γηα έθπησζε από ηα αθαζάξηζηα έζνδα ησλ επηρεηξήζεσλ. Πξνθεηκέλνπ γηα ηελ εθαξκνγή ηεο παξαγξάθνπ απηήο, κε ηελ παξνύζα γίλεηαη δεθηό όηη, ην κε εθπηπηόκελν πνζό δαπαλώλ ηόθσλ θάζε θνξνινγηθνύ έηνπο κεηαθέξεηαη γηα έθπησζε ζηα επόκελα θνξνινγηθά έηε θαηά ηα νπνία νη πιενλάδνπζεο δαπάλεο ηόθσλ ππνιείπνληαη ηνπ νηθείνπ θάζε θνξά πνζνζηνύ επί ηνπ EBITDA. Δπηζεκαίλεηαη όηη, ην πνζό πνπ κεηαθέξεηαη ζε θάζε θνξνινγηθό έηνο δελ κπνξεί λα ππεξβαίλεη ην πνζό πνπ πξνθύπηεη από ην νξηδόκελν ζην ίδην θνξνινγηθό έηνο, πνζνζηό επί ηνπ EBITDA κεησκέλν θαηά ηηο 3

4 πιενλάδνπζεο δαπάλεο ηόθσλ ηνπ έηνπο απηνύ, δεδνκέλνπ όηη ην πνζνζηό επί ηνπ EBITDA είλαη ην κέγηζην επηηξεπόκελν πνζό έθπησζεο δαπαλώλ ηόθσλ ζε θάζε έηνο, κε βάζε ηηο δηαηάμεηο ηνπ θνηλνπνηνύκελνπ άξζξνπ. 7. Γηα ηελ θαιύηεξε θαηαλόεζε ησλ αλσηέξσ, παξαζέηνπκε ην αθόινπζν παξάδεηγκα: Αλώλπκε εηαηξεία ζην θνξνινγηθό έηνο 2014 θαηέβαιε ζπλνιηθά ηόθνπο ύςνπο (πνζό κεγαιύηεξν ηνπ νξίνπ ησλ ) ελώ εηζέπξαμε ηόθνπο ύςνπο , κε απνηέιεζκα νη πιενλάδνπζεο δαπάλεο ηόθσλ λα αλέξρνληαη ζε ην έηνο απηό ηα θνξνινγεηέα θέξδε πξν ηόθσλ, θόξσλ θαη απνζβέζεσλ αλέξρνληαη ζε Γειαδή, ην κέγηζην πνζό ησλ δαπαλώλ ηόθσλ πνπ εθπίπηνπλ θνξνινγηθά, ήηνη ην πνζνζηό 60% επί ηνπ EBITDA ηεο εηαηξείαο, αλέξρεηαη ζε Δπνκέλσο, ζην θνξνινγηθό έηνο 2014 δελ εθπίπηεη θνξνινγηθά από ηα αθαζάξηζηα έζνδα ηεο εηαηξείαο πνζό ύςνπο ( ). Ζ ίδηα εηαηξεία ζην επόκελν θνξνινγηθό έηνο (2015) θαηέβαιε ηόθνπο ύςνπο (πνζό κεγαιύηεξν ηνπ νξίνπ ησλ ) θαη εηζέπξαμε ηόθνπο ύςνπο , κε απνηέιεζκα νη πιενλάδνπζεο δαπάλεο ηόθσλ λα αλέξρνληαη ζε , ελώ ηα θνξνινγεηέα θέξδε πξν ηόθσλ, θόξσλ θαη απνζβέζεσλ αλέξρνληαη ζε Γειαδή, ην κέγηζην πνζό ησλ δαπαλώλ ηόθσλ πνπ εθπίπηνπλ θνξνινγηθά ζην έηνο απηό, ήηνη ην πνζνζηό 50% επί ηνπ EBITDA ηεο εηαηξείαο, αλέξρεηαη ζε Δπνκέλσο, ζην ππόςε θνξνινγηθό έηνο νη πιενλάδνπζεο δαπάλεο ηόθσλ ππνιείπνληαη ηνπ 50% ηνπ EBITDA θαηά ( ) θαη σο εθ ηνύηνπ δελ πξνθύπηεη πνζό πξνο αλακόξθσζε. Ωζηόζν, κε δεδνκέλν όηη ζην πξνεγνύκελν θνξνινγηθό έηνο (2014) ε εηαηξεία είρε αλακνξθώζεη ηα απνηειέζκαηά ηεο κε ην πνζό ησλ θαη επνκέλσο δελ είρε εθπέζεη θνξνινγηθά ην πνζό απηό, δηθαηνύηαη ζην θνξνινγηθό έηνο 2015 λα κεηαθέξεη πξνο έθπησζε ην πνζό ηνπ , δειαδή ην πνζό ηνπ 50% ηνπ EBITDA πνπ ππεξβαίλεη ηηο πιενλάδνπζεο δαπάλεο ηόθσλ ηνπ νηθείνπ θνξνινγηθνύ έηνπο. Σα ππόινηπν πνζό ησλ ( ) ζα κεηαθεξζεί, ρσξίο ρξνληθό πεξηνξηζκό, αληίζηνηρα ζε επόκελα θνξνινγηθά έηε γηα έθπησζε από ηα αθαζάξηζηα έζνδα ησλ εηώλ απηώλ. 8. Γηεπθξηλίδεηαη όηη ζε πεξίπησζε ζπλδεδεκέλσλ επηρεηξήζεσλ, νη δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ απηνύ εθαξκόδνληαη αθνύ πξνεγεζεί ε εθαξκνγή ησλ δηαηάμεσλ ηνπ άξζξνπ 50 πεξί ηήξεζεο ηεο αξρήο ησλ ίζσλ απνζηάζεσλ. 9. Με ηελ παξάγξαθν 5 πξνβιέπεηαη όηη, νη δηαηάμεηο ησλ πξνεγνύκελσλ παξαγξάθσλ δελ εθαξκόδνληαη γηα ηηο δαπάλεο ηόθσλ πνπ θαηαβάιινληαη ή πηζηώλνληαη 4

5 από ηα πηζησηηθά ηδξύκαηα, ηηο εηαηξείεο ρξεκαηνδνηηθήο κίζζσζεο ηνπ λ.1665/1986 θαη ηηο εηαηξείεο πξαθηνξείαο επηρεηξεκαηηθώλ απαηηήζεσλ ηνπ λ.1905/1990 πνπ ιακβάλνπλ άδεηα από ηελ Σξάπεδα ηεο Διιάδνο θαη ηηο αληίζηνηρεο ξπζκηζηηθέο αξρέο άιισλ θξαηώλ κειώλ ηεο Δπξσπατθήο Έλσζεο. Δπίζεο, κε ηηο δηαηάμεηο ηεο πεξ. γ ηεο παξ. 9 ηνπ άξζξνπ 72 ηνπ λ.4172/2013, όπσο ηζρύνπλ, νξίδεηαη όηη νη δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 49 δελ εθαξκόδνληαη γηα ηηο δαπάλεο ηόθσλ πνπ θαηαβάιινληαη ή πηζηώλνληαη από ηηο επηρεηξήζεηο εηδηθνύ ζθνπνύ, κόλν θαηά ην κέξνο πνπ αθνξά ηελ εθηέιεζε δεκνζίνπ έξγνπ ή ηελ παξνρή δεκόζηαο ππεξεζίαο κέζσ ζύκβαζεο παξαρώξεζεο, θαηά ηελ έλλνηα ησλ πξνεδξηθώλ δηαηαγκάησλ 59/2007 θαη 60/2007, ε νπνία έρεη θπξσζεί κε λόκν, ή κέζσ ζύκβαζεο ύκπξαμεο Γεκόζηνπ Ηδησηηθνύ Σνκέα (.Γ.Η.Σ.) θαηά ηηο δηαηάμεηο ηνπ λ.3389/2005, νη νπνίεο ζπλάπηνληαη κέρξη θαη ηηο Ακπιβέρ Ανηίγπαθο Η Πποϊζηαμένη ηος Αςηοηελούρ Σμήμαηορ Γιοίκηζηρ H ΓΔΝΙΚH ΓΡΑΜΜΑΣΔΑ ΓΗΜΟΙΩΝ ΔΟΓΩΝ ΑΙΚΑΣΔΡΙΝΗ ΑΒΒΑΪΓΟΤ ΠΙΝΑΚΑ ΓΙΑΝΟΜΗ Ι. ΑΠΟΓΔΚΣΔ ΓΙΑ ΔΝΔΡΓΔΙΑ 1. Απνδέθηεο πίλαθα Β (εθηόο ηνπ αξηζκνύ 2 απηνύ) 2. Κεληξηθή Τπεξεζία ΓΟΔ θαη ηηο Πεξηθεξεηαθέο Γηεπζύλζεηο ηεο 3. Γηεύζπλζε Ζιεθηξνληθήο Γηαθπβέξλεζεο (e - ΔΦΑΡΜΟΓΔ) 4. Γηεύζπλζε Τπνζηήξημεο Ζιεθηξνληθά πλαιιαζζνκέλσλ (e-ππεξεζίεο) (Με ηελ παξάθιεζε λα αλαξηεζεί ζηελ ηζηνζειίδα ηεο ΓΓΓΔ) ΙΙ. ΑΠΟΓΔΚΣΔ ΓΙΑ ΚΟΙΝΟΠΟΙΗΗ 1. Απνδέθηεο πηλάθσλ Α, Σ (εθηόο ησλ αξηζ.1 θαη 2 απηνύ), Ε (εθηόο ησλ αξηζκώλ 3, 4 θαη 7), Ζ, Θ, Η, ΗΑ, ΗΒ, ΗΓ, ΗΓ, ΗΔ, ΗΣ, ΗΕ, ΗΖ, ΗΘ, Κ, ΚΑ, ΚΒ θαη ΚΓ 2. Τπνπξγείν Αλάπηπμεο θαη Αληαγσληζηηθόηεηαο, Γηεύζπλζε Αλσλύκσλ Δηαηξηώλ θαη Πίζηεσο, Πι. Κάληγγνο ΑΘΖΝΑ 3. Τπνπξγείν Οηθνλνκηθώλ, Δπηηξνπή Λνγηζηηθήο Σππνπνίεζεο θαη Διέγρσλ (ΔΛΣΔ), Βνπιήο ΑΘΖΝΑ 4. ΠΔΡΗΟΓΗΚΟ «ΦΟΡΟΛΟΓΗΚΖ ΔΠΗΘΔΩΡΖΖ» 5

6 ΙΙΙ. ΔΩΣΔΡΙΚΗ ΓΙΑΝΟΜΗ 1. Γξαθείν θ. Τπνπξγνύ 2. Γξαθείν θ. Τθππνπξγνύ 3. Γξαθείν θαο. Γεληθήο Γξακκαηέσο Γεκνζίσλ Δζόδσλ 4. Γξαθεία θ.θ. Γεληθώλ Γ/ληώλ 5. Γξαθείν Σύπνπ θαη Γεκνζίσλ ρέζεσλ 6. Γηεύζπλζε Παξνρήο Φνξνινγηθώλ Τπεξεζηώλ 7. Γηεύζπλζε Δθαξκνγήο ηεο Φνξνινγηθήο Πνιηηηθήο θαη Ννκνζεζίαο Τπνδηεύζπλζε Α - Άκεζεο Φνξνινγίαο Σκήκαηα Α (3) - Β (3) 6