ΤΕΧΝΟΛΟΓΙΚΟ ΕΚΠΑΙ ΕΥΤΙΚΟ Ι ΡΥΜΑ ΣΕΡΡΩΝ

ΤΕΧΝΟΛΟΓΙΚΟ ΕΚΠΑΙ ΕΥΤΙΚΟ Ι ΡΥΜΑ ΣΕΡΡΩΝ ΠΡΟΓΡΑΜΜΑ ΜΕΤΑΠΤΥΧΙΑΚΩΝ ΣΠΟΥ ΩΝ ΣΤΗ ΙΟΙΚΗΣΗ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΩΝ ΚΑΤΕΥΘΥΝΣΗ: ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗ & ΕΛΕΓΚΤΙΚΗ ΑΠΟΤΕΣΜΑΤΙΚΟΤΗΤΑ ΕΣΩΤΕΡΙΚΟΥ ΕΛΕΓΧΟΥ ΜΕΣΩ ΤΟΥ ΕΡΓΑΛΕΙΟΥ BALANCED SCORECARD Η εργασία (Thesis) υποβάλλεται για τη µερική κάλυψη των απαιτήσεων για την απόκτηση Μεταπτυχιακού ιπλώµατος Ειδίκευσης ΑΝΑΣΤΑΣΙΑ ΟΥ ΚΥΡΙΑΚΗ Επιβλέπων Καθηγητής : Γεώργιος ρογαλάς, Λέκτορας (υπό διορισµό) Πανεπιστήµιο Μακεδονίας Φεβρουάριος 2013

Copyright, 2013 Με επιφύλαξη παντός δικαιώµατος. All rights reserved. Σελίδα 2 από 66

«ΗΛΩΣΗ ΜΗ ΛΟΓΟΚΛΟΠΗΣ ΚΑΙ ΑΝΑΛΗΨΗΣ ΠΡΟΣΩΠΙΚΗΣ ΕΥΘΥΝΗΣ» Με πλήρη επίγνωση των συνεπειών του νόµου περί πνευµατικών δικαιωµάτων, δηλώνω ενυπογράφως ότι είµαι αποκλειστικός συγγραφέας της παρούσας Μεταπτυχιακής ιπλωµατικής Εργασίας, για την ολοκλήρωση της οποίας κάθε βοήθεια είναι πλήρως αναγνωρισµένη και αναφέρεται λεπτοµερώς στην εργασία αυτή. Έχω αναφέρει πλήρως και µε σαφείς αναφορές, όλες τις πηγές χρήσης δεδοµένων, απόψεων, θέσεων και προτάσεων, ιδεών και λεκτικών αναφορών, είτε κατά κυριολεξία είτε βάσει επιστηµονικής παράφρασης. Αναλαµβάνω την προσωπική και ατοµική ευθύνη ότι σε περίπτωση αποτυχίας στην υλοποίηση των ανωτέρω δηλωθέντων στοιχείων, είµαι υπόλογος έναντι λογοκλοπής, γεγονός που σηµαίνει αποτυχία στην ιπλωµατική µου Εργασία και κατά συνέπεια αποτυχία απόκτησης του Μεταπτυχιακού Τίτλου των Μεταπτυχιακών Σπουδών, πέραν των λοιπών συνεπειών του νόµου περί πνευµατικών δικαιωµάτων. ηλώνω, συνεπώς, ότι αυτή η Μ Ε προετοιµάσθηκε και ολοκληρώθηκε από εµένα προσωπικά και αποκλειστικά και ότι, αναλαµβάνω πλήρως όλες τις συνέπειες του νόµου στην περίπτωση κατά την οποία αποδειχθεί, διαχρονικά, ότι η εργασία αυτή ή τµήµα της δεν µου ανήκει διότι είναι προϊόν λογοκλοπής άλλης πνευµατικής ιδιοκτησίας. Όνοµα & Επώνυµο Συγγραφέα : Υπογραφή: Ηµεροµηνία Σελίδα 3 από 66

Αφιερώνεται στους γονείς µου και στην αδελφή µου που είναι δίπλα µου και µε στηρίζουν όλα αυτά τα χρόνια Σελίδα 4 από 66

Ευχαριστίες Μέσα από τις επόµενες γραµµές, θα ήθελα να εκφράσω τις ειλικρινείς µου ευχαριστίες στον επιβλέποντα καθηγητή κύριο Γεώργιο ρογαλά για τη πολύτιµη συµβολή και βοήθειά τους στην επιτυχή ολοκλήρωση της παρούσας διπλωµατικής εργασίας. Ακόµη, θα ήθελα να ευχαριστήσω και την οικογένειά µου, για την ενθάρρυνση, ηθική συµπαράσταση και οικονοµική υποστήριξη που µου προσέφερε όλα τα χρόνια των σπουδών µου. Σελίδα 5 από 66

Abstract Ο εσωτερικός έλεγχος αποτελεί ερευνητικό αντικείµενο εξέχουσας σηµασίας ειδικότερα τα τελευταία χρόνια. Σε αυτά τα πλαίσια η αποτελεσµατική εφαρµογή των συστηµάτων εσωτερικού ελέγχου αποτελεί ζήτηµα ουσιώδους σπουδαιότητας για τη σύγχρονη επιχείρηση. Υπό αυτό το πρίσµα η παρούσα εργασία σκοπεύει στην αποτύπωση της αποτελεσµατικότητας του εσωτερικού ελέγχου από τις ελληνικές επιχειρήσεις µε τη βοήθεια του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας. Τα αποτελέσµατα της εµπειρικής έρευνας της διπλωµατικής εργασίας τόσο σε θεωρητικό όσο και σε εµπειρικό επίπεδο τονίζουν την αποτελεσµατική εφαρµογή των συστηµάτων εσωτερικού ελέγχου. Key words: Εσωτερικός έλεγχος, Balanced scorecard, Αποτελεσµατικότητα Στρατηγική, Ελεγκτική, Περίληψη Ο εσωτερικός έλεγχος αποτελεί ερευνητικό αντικείµενο εξέχουσας σηµασίας ειδικότερα τα τελευταία χρόνια. Σε αυτά τα πλαίσια η αποτελεσµατική εφαρµογή των συστηµάτων εσωτερικού ελέγχου αποτελεί ζήτηµα ουσιώδους σπουδαιότητας για τη σύγχρονη επιχείρηση. Υπό αυτό το πρίσµα η παρούσα εργασία σκοπεύει στην αποτύπωση της αποτελεσµατικότητας του εσωτερικού ελέγχου από τις ελληνικές επιχειρήσεις µε τη βοήθεια του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας. Τα αποτελέσµατα της εµπειρικής έρευνας της διπλωµατικής εργασίας τόσο σε θεωρητικό όσο και σε εµπειρικό επίπεδο τονίζουν την αποτελεσµατική εφαρµογή των συστηµάτων εσωτερικού ελέγχου. Λέξεις Κλειδιά: Εσωτερικός έλεγχος, Balanced scorecard, Αποτελεσµατικότητα Στρατηγική, Ελεγκτική, Σελίδα 6 από 66

Πίνακας Περιεχοµένων Ευχαριστίες... 5 Abstract... 6 Περίληψη... 6 Πίνακας Περιεχοµένων... 7 Πίνακας Πινάκων... 9 Πίνακας Εικόνων... 11 Αναγκαιότητα και ιάρθρωση ιπλωµατικής Εργασίας... 12 Κεφάλαιο 1 Εσωτερικός Έλεγχος... 14 1.1 Εισαγωγή...14 1.2 Εννοιολογικό Πλαίσιο Εσωτερικού Ελέγχου...14 1.3 Σκοπός Εσωτερικού Ελέγχου...17 1.4 Βασικές Αρχές Αποτελεσµατικού Εσωτερικού Ελέγχου...17 1.5 Πρότυπα Εσωτερικού Ελέγχου...19 Κεφάλαιο 2 Πίνακας Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας... 21 2.1 Εισαγωγή...21 2.2 Εννοιολογικό Πλαίσιο Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας...21 2.3 Βασικές ιαστάσεις Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας...22 2.4 Αλληλεξάρτηση Τεσσάρων ιαστάσεων...23 2.5 Οφέλη Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας...25 Κεφάλαιο 3 Εσωτερικός Έλεγχος και Πίνακας Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας... 26 3.1 Εισαγωγή...26 3.2 Σύζευξη Εσωτερικού Ελέγχου και Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας...26 Κεφάλαιο 4 Προσέγγιση - Μεθοδολογία Έρευνας... 28 4.1 Εισαγωγή...28 4.2 Ερευνητικό είγµα...28 4.3 Ερωτηµατολόγιο Έρευνας...28 4.4 Μεθοδολογία Στατιστικής Ανάλυσης Ερωτηµατολογίου...30 Κεφάλαιο 5 Αποτελέσµατα Έρευνας... 31 5.1 Εισαγωγή...31 5.2 Παρουσίαση Αποτελεσµάτων Ερωτηµατολογίου...31 Σελίδα 7 από 66

Κεφάλαιο 6 Συµπεράσµατα και Προτάσεις για Μελλοντική Έρευνα... 54 6.1 Εισαγωγή...54 6.2 Εξαγωγή Συµπερασµάτων...54 Βιβλιογραφία... 60 Ι. Ξενόγλωσση...60 ΙΙ. Ελληνική...63 Παράρτηµα... 64 Σελίδα 8 από 66

Πίνακας Πινάκων Πίνακας 1: Κατηγορία δραστηριότητας επιχείρησης...31 Πίνακας 2: Επίπεδο Αναφοράς Εσωτερικού ελέγχου...32 Πίνακας 3: Έτη Εµπειρίας...32 Πίνακας 4: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 4...33 Πίνακας 5: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 5...34 Πίνακας 6: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 6...35 Πίνακας 7: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 7...36 Πίνακας 8: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 8...37 Πίνακας 9: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 9...38 Πίνακας 10: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 10...39 Πίνακας 11: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 11...40 Πίνακας 12: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 12...41 Πίνακας 13: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 13...42 Πίνακας 14: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 14...43 Πίνακας 15: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 15...44 Πίνακας 16: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 16...45 Πίνακας 17: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 17...46 Πίνακας 18: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 17...47 Πίνακας 19: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 17...48 Πίνακας 20: Συσχέτιση ερώτησης 1 µε ερώτηση 8...49 Πίνακας 21: Πίνακας συσχέτιση ερώτησης 1 µε ερώτηση 8...49 Πίνακας 22: Συσχέτιση ερώτησης 1 µε ερώτηση 9...50 Πίνακας 23: Πίνακας συσχέτιση ερώτησης 1 µε ερώτηση 9...50 Πίνακας 24: Περιγραφικά Στοιχεία ερωτήσεις 4-7...55 Σελίδα 9 από 66

Πίνακας 25: Περιγραφικά Στοιχεία ερωτήσεις 8-11...55 Πίνακας 26: Περιγραφικά Στοιχεία ερωτήσεις 12-15...56 Πίνακας 27: Περιγραφικά Στοιχεία ερωτήσεις 16-19...57 Σελίδα 10 από 66

Πίνακας Εικόνων Εικόνα 1: Σύζευξη Balanced Scorecard µε Εσωτερικό Έλεγχο...27 Εικόνα 2: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 4...33 Εικόνα 3: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 5...34 Εικόνα 4: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 6...35 Εικόνα 5: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 7...36 Εικόνα 6: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 8...37 Εικόνα 7: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 9...38 Εικόνα 8: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 10...39 Εικόνα 9: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 11...40 Εικόνα 10: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 12...41 Εικόνα 11: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 13...42 Εικόνα 12: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 14...43 Εικόνα 13: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 15...44 Εικόνα 14: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 16...45 Εικόνα 15: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 17...46 Εικόνα 16: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 18...47 Εικόνα 17: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 18...48 Σελίδα 11 από 66

Αναγκαιότητα και ιάρθρωση ιπλωµατικής Εργασίας Αναγκαιότητα ιπλωµατικής Εργασίας Η αδυναµία µιας επιχείρησης να ασκήσει άµεση επίβλεψη στο σύνολο των λειτουργιών της δηµιουργεί την ανάγκη για την καθιέρωση ενός συστήµατος εσωτερικού ελέγχου (Καραµανής, 2008). Ταυτόχρονα, η απάτη, η διαφθορά και παραβίαση του εµπιστευτικού των εσωτερικών πληροφοριών είναι φαινόµενα που έχουν απασχολήσει, απασχολούν και θα συνεχίσουν να απασχολούν τον επιχειρηµατικό κόσµο. Ενδεδειγµένη λύση στα ανωτέρω προβλήµατα προβάλλεται η άσκηση χρηστής αποτελεσµατικής διοίκησης µέσω νέων τρόπων και µε χρήση νέων µεθόδων και τεχνικών. Σε αυτά τα πλαίσια ο εσωτερικός έλεγχος των επιχειρήσεων προβάλει ως αναγκαία συνθήκη για την επιβίωση και µακροχρόνια ανάπτυξή τους ( ρογαλάς, 2010). Παρά όµως τη σηµασία του εσωτερικού ελέγχου, στην Ελλάδα ελάχιστες έρευνες διερευνούν την αποτελεσµατικότητα των υφιστάµενων συστηµάτων εσωτερικού ελέγχου. Υπό αυτό το πρίσµα σκοπός της παρούσας διπλωµατικής εργασίας είναι τόσο η θεωρητική όσο και εµπειρική αποτύπωση της αποτελεσµατικότητας των συστηµάτων εσωτερικού ελέγχου. Ειδικότερα µε γνώµονα την έλλειψη εργαλείων ποσοτικής αποτύπωσης της εν λόγω συνεισφοράς, διερευνάται η δυνατότητα µέτρησης της αποτελεσµατικότητας του εσωτερικού ελέγχου µέσω του Balanced Scorecard. ιάρθρωση ιπλωµατικής Εργασίας Με γνώµονα την πληρέστερη επίτευξη του σκοπού της διπλωµατικής εργασίας, η εργασία απαρτίζεται από έξι κεφάλαια. Ειδικότερα, στο πρώτο κεφάλαιο αρχικά παρουσιάζεται το εννοιολογικό πλαίσιο αναφορικά µε τον εσωτερικό έλεγχο. Στη συνέχεια του κεφαλαίου αναλύεται τόσο ο κύριος σκοπός όσο και οι βασικές αρχές ενός αποτελεσµατικού εσωτερικού ελέγχου. Το κεφάλαιο ολοκληρώνεται µε την παράθεση των προτύπων του εσωτερικού ελέγχου. Σελίδα 12 από 66

Στη συνέχεια στο δεύτερο κεφάλαιο αρχικά παρουσιάζεται η εννοιολογική προσέγγιση αναφορικά µε τον Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας, ενώ στη συνέχεια αναλύονται οι τέσσερις βασικές διαστάσεις του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας. Το κεφάλαιο ολοκληρώνεται µε την εξέταση της αλληλεξάρτησης των τεσσάρων διαστάσεων και των βασικών ωφελειών από τον Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας. Στο τρίτο κεφάλαιο πραγµατοποιείται η σύζευξη του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας µε τον εσωτερικό έλεγχο. Ειδικότερα διερευνάται η δυνατότητα χρησιµοποίησης ενός εργαλείου µέτρησης της επιχειρησιακής απόδοσης ως εργαλείου µέτρησης της επίδοσης του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου. Το εµπειρικό µέρος της διπλωµατικής ξεκινάει από το τέταρτο κεφάλαιο. Στο εν λόγω κεφάλαιο παρουσιάζεται η µεθοδολογία της εµπειρικής έρευνας. Ειδικότερα, αρχικά παρουσιάζεται το δείγµα της έρευνας και το περιεχόµενο του ερωτηµατολογίου που χρησιµοποιήθηκε στην εµπειρική έρευνα. Το κεφάλαιο ολοκληρώνεται µε την παράθεση της µεθοδολογίας της στατιστικής που χρησιµοποιήθηκε. Μετά τη συλλογή των απαντηµένων ερωτηµατολογίων, σειρά έχει η επεξεργασία και η παρουσίαση των προκύψαντων αποτελεσµάτων. Στο πέµπτο κεφάλαιο παρέχονται περιγραφικά στοιχεία και γραφήµατα, όπως διαµορφώθηκαν µέσα από τη στατιστική ανάλυση που προσφέρει το λογισµικό πακέτο SPSS. Στο έκτο και τελευταίο κεφάλαιο παρατίθενται συνοπτικά τα συµπεράσµατα της διπλωµατικής εργασίας. Τα συµπεράσµατα ολοκληρώνονται µε τη διατύπωση των βασικών περιορισµών της διπλωµατικής και των προτάσεων για µελλοντική έρευνα. Σελίδα 13 από 66

Κεφάλαιο 1 Εσωτερικός Έλεγχος Αποτελεσµατικότητα Εσωτερικού Ελέγχου Μέσω του Balanced Scorecard 1.1 Εισαγωγή Στο παρόν κεφάλαιο αρχικά παρουσιάζεται το εννοιολογικό πλαίσιο αναφορικά µε τον εσωτερικό έλεγχο. Στη συνέχεια του κεφαλαίου αναλύεται τόσο ο κύριος σκοπός όσο και οι βασικές αρχές ενός αποτελεσµατικού εσωτερικού ελέγχου. Το κεφάλαιο ολοκληρώνεται µε την παράθεση των προτύπων του εσωτερικού ελέγχου. 1.2 Εννοιολογικό Πλαίσιο Εσωτερικού Ελέγχου Η λειτουργία του εσωτερικού ελέγχου είναι ουσιαστικής σηµασίας για την αποτελεσµατική λειτουργία και την ασφάλεια ενός οργανισµού (Brodie, 1989). Σύµφωνα µε τον Corchado et al (2004), οι µικρές και µεσαίες επιχειρήσεις απαιτούν έναν εσωτερικό µηχανισµό ελέγχου για να παρακολουθούν τον τρόπο λειτουργίας τους και να αναλύουν κατά πόσο επιτυγχάνουν τους στόχους τους. Στα ίδια πλαίσια ο εσωτερικός έλεγχος µπορεί να ορισθεί ως «το σύνολο των διαδικασιών, των κανόνων, των µεθόδων και των επαληθεύσεων που διασφαλίζουν στην επιχείρηση την προστασία της περιουσίας της και την αποτελεσµατική εφαρµογή της Στρατηγική της» (Παπαδάτου, 2005). Ο ορισµός του εσωτερικού ελέγχου σύµφωνα µε τον Παπαστάθη (2003) αναφέρεται ως η ανεξάρτητη και αντικειµενική διασφαλιστική δραστηριότητα, σχεδιασµένη να προσθέτει αξία και να βελτιώνει τις λειτουργίες ενός οργανισµού, βοηθώντας τον να πετύχει τους σκοπούς του, υιοθετώντας µια συστηµατική, επαγγελµατική προσέγγιση στην αξιολόγηση και βελτίωση της αποτελεσµατικότητας των διαδικασιών διαχείρισης κινδύνων, των Συστηµάτων Εσωτερικού Ελέγχου και της Εταιρικής ιακυβέρνησης. Αναλύοντας τις βασικές έννοιες του ανωτέρω ορισµού ξεκαθαρίζεται ότι ο όρος «εσωτερικός» υποδηλώνει ότι η υπηρεσία παρέχεται από το προσωπικό της επιχείρησης και διαφοροποιείται από τους εξωτερικούς ελέγχους των ορκωτών ελεγκτών λογιστών, των ρυθµιστικών, φορολογικών και λοιπών αρχών (Τσακλάγκανος, 2005; Κάντζος και Σελίδα 14 από 66

Χονδράκη, 2006). Αυτό όµως δεν αποκλείει την ανάθεση του συγκεκριµένου έργου σε εξωτερικούς συνεργάτες τρίτα µέρη, εφόσον προβλέπεται από το εκάστοτε νοµοθετικό πλαίσιο της χώρας στην οποία υλοποιείται. Επίσης, η υπηρεσία του εσωτερικού ελέγχου είναι «Ανεξάρτητη», ήτοι είναι ανεξάρτητη από παρεµβάσεις και περιορισµούς που θα επηρέαζαν τα αποτελέσµατα και τις αναφορές του ελέγχου. Για να επιτευχθεί η ανεξαρτησία αυτή βέβαια, απαιτείται η αντίστοιχη οργανωτική δοµή που τοποθετεί την Υπηρεσία Εσωτερικού Ελέγχου σε επιτελικό ρόλο. Με τον τρόπο αυτό η Υπηρεσία Εσωτερικού Ελέγχου είναι ελεύθερη από πιθανή χειραγώγηση και αναφέρεται και λογοδοτεί απευθείας και µόνο στην ανώτατη διοίκηση. Επιπρόσθετα,, ο εσωτερικός έλεγχος είναι «αντικειµενικός», δηλαδή το προσωπικό που ασκεί καθήκοντα εσωτερικού ελεγκτή οφείλει να έχει αντικειµενική θεώρηση των ελεγχοµένων διαδικασιών και προσώπων. Αυτό πρακτικά σηµαίνει πως οι εσωτερικοί ελεγκτές ενεργούν µε απόλυτη ευσυνειδησία και τιµιότητα, αρνούµενοι να υποτάξουν τις αρχές τους σε οικονοµικά και πολιτικά συµφέροντα και ότι σε περίπτωση που έχουν ιδιότητα, η οποία δεν τους επιτρέπει να ασκήσουν τα ελεγκτικά τους καθήκοντα επαρκώς, προβαίνουν στις απαραίτητες γνωστοποιήσεις προς τη διοίκηση. Στα ίδια πλαίσια, ο εσωτερικός έλεγχος είναι η «Ασφαλής και Συµβουλευτική δραστηριότητα», ήτοι ο εσωτερικός έλεγχος παρέχει: α) αντικειµενική εξέταση και αξιολόγηση της διαχείρισης των κινδύνων, των συστηµάτων ελέγχου και γενικότερα της εταιρικής διακυβέρνησης ενός οργανισµού. και β) Συµβουλευτικές υπηρεσίες που προσθέτουν αξία στο τρίπτυχο: διαχείριση κινδύνων, συστηµάτων ελέγχου και εταιρικής διακυβέρνησης, χωρίς να προσδίδουν στους εσωτερικούς ελεγκτές εκτελεστικά ή διοικητικά καθήκοντα και ευθύνες. Επιπρόσθετα, ο εσωτερικός έλεγχος «Προσθέτει Αξία», δηλαδή η υπηρεσία εσωτερικού ελέγχου οφείλει να είναι «πελατοκεντρική» και να αντιλαµβάνεται τις ανάγκες της οικονοµικής µονάδας (Karagiorgos et al., 2011). Στόχος της δεν είναι απλά να καλύψει µια τυπική συµµόρφωση µε κανόνες, ρυθµίσεις και το ευρύτερο νοµοθετικό πλαίσιο, αλλά να εµπνεύσει αρχές, πρότυπα και αξίες στους ανθρώπους µέσα στην επιχείρηση και να δηµιουργήσει ασφάλεια στους ιδιοκτήτες της και το ευρύτερο επιχειρησιακό περιβάλλον. Παράλληλα ο εσωτερικός έλεγχος «Βελτιώνει τις Λειτουργίες του Οργανισµού», ήτοι ο εσωτερικός έλεγχος αναδεικνύει την ανάγκη για συνεχή βελτίωση. Η φιλοσοφία τους εσωτερικού ελέγχου είναι η αναζήτηση της «επιχειρησιακής τελειότητας» και όχι η «αστυνόµευση» του προσωπικού. Στα ίδια πλαίσια ο εσωτερικός έλεγχος «Βοηθάει τον Οργανισµό στην Επίτευξη των Σκοπών του», δηλαδη ο στόχος ενός συστήµατος εσωτερικού ελέγχου Σελίδα 15 από 66

είναι να πλαισιώνει τους σκοπούς του οργανισµού και να συµβάλλει στην µακροχρόνια και αποτελεσµατική επίτευξη τους. Τέλος ο εσωτερικός έλεγχος ακολουθεί «Συστηµατικής Προσέγγισης, ήτοι στηρίζεται σε συγκεκριµένα επαγγελµατικά ελεγκτικά πρότυπα και ένα πλαίσιο βέλτιστων πρακτικών και κατευθύνσεων, έτσι ώστε να µην αφήνει περιθώρια για αυθαίρετες ενέργειες και πρακτικές (Καζαντζής, 2006; Καραµανής, 2008). Ο εσωτερικός έλεγχος δεν αναφέρεται µόνο στα µέτρα και τις διαδικασίες που εφαρµόζονται από την επιχείρηση για να προλάβει τις καταχρήσεις και καταδολιεύσεις των εργαζοµένων σε αυτήν (Vanasco,1998). Ο εσωτερικός έλεγχος επεκτείνεται και πέρα από τις οικονοµικές, διαχειριστικές και λογιστικές λειτουργίες της επιχείρησης. Ο εσωτερικός έλεγχος απευθύνεται σε όλες τις βασικές λειτουργίες της επιχείρησης όπως στην παραγωγή, στις διοικητικές και οικονοµικές υπηρεσίες στη διαχείριση αποθεµάτων, στη διαχείριση πόρων και µέσων, στην εκτέλεση και διαχείριση έργων κ.τ.λ. ώστε να αποφεύγονται στο µέτρο του δυνατού διαρροές, ελλείψεις, αδυναµίες, διαχειριστικές καταχρήσεις και λοιπές δυσλειτουργίες σε όλο το φάσµα των δραστηριοτήτων, εντός και εκτός της επιχείρησης (Παπαστάθης, 2004). Περιλαµβάνει όλους τους τρόπους και µεθόδους µε τις οποίες η ανώτατη διοίκηση εκχωρεί αρµοδιότητες, δικαιώµατα και ευθύνες για ορισµένες λειτουργίες, όπως είναι το µάρκετινγκ και οι πωλήσεις, οι αγορές και οι διάφορες προµήθειες, οι τεχνικές υπηρεσίες και η παραγωγή, ο έλεγχος αποθεµάτων, το τµήµα προσωπικού, οι οικονοµικές υπηρεσίες (Vinten, 1999). Καταλήγοντας µπορούµε να πούµε ότι ο εσωτερικός έλεγχος αποτελείται από όλα τα µέτρα και τις διαδικασίες που παίρνει η διοίκηση για να εξασφαλιστεί η αποτελεσµατική λειτουργία της επιχείρησης (Brodie, 1989). Εν κατακλείδι, ο Henderson (1986), παροµοιάζει τον εσωτερικό έλεγχο µε αεροπλάνο. Ξεκινά για ένα ταξίδι εν µέρει στο άγνωστο και µε την ελπίδα το ταξίδι αυτό να καταλήξει τελικά σε µια επιτυχή προσγείωση, όπως ο έλεγχος που ξεκινά χωρίς να ξέρει τι θα συναντήσει, αλλά εύχεται να ολοκληρωθεί µε επιτυχία. Φυσικά στην πορεία µπορεί να συναντήσει εµπόδια και φραγµούς όπως σε µια πτήση λόγω αντίξοων συνθηκών. Οι άνθρωποι ή τα γεγονότα µπορεί να µπλοκάρουν την πρόοδο όπως µια αεροπειρατεία. Όµως ο ελεγκτής ως καλός πιλότος οφείλει να βρει τρόπο να παρακάµψει τις θύελλες και να περάσει σε καθαρό ουρανό για να συνεχίσει την Σελίδα 16 από 66

πορεία του. Ο τελικός στόχος του ελέγχου θα πρέπει να είναι η ολοκλήρωση της αποστολής µε ασφάλεια. Όταν φτάσει στο έδαφος θα πρέπει να ολοκληρωθεί η πλήρης αναθεώρηση του ελέγχου. Κάθε έλεγχος θα πρέπει να αντιµετωπίζεται ως µια νέα περιπέτεια και ο ελεγκτής θα πρέπει να είναι έτοιµος για δροµολόγια έκτακτης ανάγκης. 1.3 Σκοπός Εσωτερικού Ελέγχου Ο ρόλος του εσωτερικού ελέγχου εξαρτάται από την επίσηµη αναγνώριση της αξίας της αντικειµενικότητας του από τα υψηλότερα επίπεδα της διοίκησης. Η υποστήριξη της διοίκησης είναι απαραίτητη για την αποτελεσµατική λειτουργία του εσωτερικού ελέγχου (Karagiorgos et al., 2006; Karagiorgos et al., 2007). Οι στόχοι του εσωτερικού ελέγχου είναι πολύ διαφορετικοί και εξαρτώνται από το µέγεθος, τη διαχείριση και τη δοµή της επιχείρησης. Πρωταρχικός στόχος της υπηρεσίας εσωτερικού ελέγχου είναι να εξασφαλίσει ότι οι στόχοι και οι αρχές του πλάνου της επιχείρησης πληρούνται εντός ορίων των διαθεσίµων πόρων της. Ο αντικειµενικός σκοπός του εσωτερικού ελέγχου είναι η παροχή εξειδικευµένου και υψηλού επιπέδου υπηρεσιών προς τη διοίκηση, µέσω της αξιολόγησης του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου, ή προσφορά βοήθειας στα µέλη του οργανισµού, γενικότερα, ώστε να ασκούν αποτελεσµατικά τα καθήκοντά τους, µέσω επιστηµονικών αναλύσεων και αξιολογήσεων καθώς και η παροχή σχετικών συµβουλών µε το ελάχιστο δυνατό κόστος, προκειµένου η ιοίκηση, να διαχειριστεί τους επιχειρηµατικούς κινδύνους κατά άριστο τρόπο, που να είναι και το κύριο µέληµα τους (Karagiorgos et al., 2010). 1.4 Βασικές Αρχές Αποτελεσµατικού Εσωτερικού Ελέγχου Οι βασικές αρχές ενός επαρκούς συστήµατος εσωτερικού ελέγχου, των οποίων η τήρηση θα πρέπει να εξετάζεται από τον Ορκωτό Ελεγκτή Λογιστή κατά τον έλεγχο οποιασδήποτε οικονοµικής µονάδος αναφέρονται στις παρακάτω παραγράφους. Αρχικά οφείλεται να πραγµατοποιείται σαφής διαχωρισµός των τριών βασικών λειτουργιών της, επιχείρησης. Πιο συγκεκριµένα οι βασικές λειτουργίες είναι: της Σελίδα 17 από 66

συναλλακτικής, - η οποία περιλαµβάνει τη διενέργεια των συναλλαγών (Αγορές - πωλήσεις κ.λπ.), της διαχειριστικής, η οποία περιλαµβάνει τη διαχείριση και φύλαξη των περιουσιακών στοιχείων και της λογιστικής, η οποία περιλαµβάνει τη λογιστική απεικόνιση και Λογιστική παρακολούθηση των συναλλακτικών πράξεων, καθώς και των περιουσιακών στοιχείων της. Οι ανωτέρω λειτουργίες θα πρέπει να είναι, υπερεσιακώς, ανεξάρτητες και να ασκούνται από πρόσωπα, τα οποία δεν συνδέονται µε στενό προσωπικό ή οικογενειακό δεσµό. Στην συσχέτιση µε τα παραπάνω πρέπει να διενεργείται κατανοµή αρµοδιοτήτων και ευθυνών και διαχωρισµός των λειτουργικών διαδικασιών. Η κατανοµή των αρµοδιοτήτων του προσωπικού πρέπει να σχεδιάζεται κατά τέτοιο τρόπο, ώστε καµία συναλλακτική ή διαχειριστική πράξη και λογιστική καταχώρηση να ολοκληρώνεται από ένα και µονό υπάλληλο, αλλά η εργασία του καθενός να είναι συµπληρωµατική της εργασίας ενός, τουλάχιστον, άλλου υπαλλήλου και να ελέγχεται από ένα τρίτο υπάλληλο (εσωτερικό ελεγκτή). Ο σχεδιασµός των αρµοδιοτήτων του προσωπικού πρέπει να είναι τέτοιος, ώστε να εφαρµόζεται, πάντοτε, η βασική αρχή "Ο ταµίας απαγορεύεται να είναι και λογιστής" και αντίστροφα. Παράλληλα προτείνεται η άµεση έκδοση προκαθορισµένων στοιχείων για κάθε είσπραξη ή πληρωµή, καθώς και για κάθε δηµιουργία απαίτησης της επιχειρήσεως. Τα στοιχεία αυτά πρέπει να φέρουν σχετική προαρίθµηση και να επικυρώνονται από αρµόδια εξουσιοδοτηµένα πρόσωπα της επιχειρήσεως. Επίσης, για τα ανωτέρω στοιχεία, πρέπει να εξασφαλίζεται η ορθή λογιστικοποίησή τους. Καλή πρακτική αποτελεί και η-καθιέρωση µέτρων φυσικής προστασίας των λογιστικών βιβλίων και στοιχείων, καθώς και.µέτρων, τα οποία να αποκλείουν οποιαδήποτε πρόσβαση σε αυτά, µη αρµοδίων υπαλλήλων της επιχειρήσεως. Στα ίδια πλαίσια προτείνεται η λήψη µέτρων φυσικής προστασίας των περιουσιακών στοιχείων, καθώς και η χρήση ή διάθεση αυτών µόνο κατόπιν προκαθορισµένης διαδικασίας Τέλος, στενά συνυφασµένη µε το παραπάνω αποτελεί και η διενέργεια, σε τακτά χρονικά διαστήµατα επαληθεύσεων των περιουσιακών στοιχείων της επιχειρήσεως. Ταυτόχρονα προτείνεται και η διενέργεια επαληθεύσεων σχετικών συµφωνιών Σελίδα 18 από 66

λοιπών λογαριασµών (π.χ. Τράπεζες, πελάτες κλπ.) από αρµόδιο υπάλληλο, ανεξάρτητο από εκείνον, που έχει την ευθύνη της ορθής λογιστικής παρακολουθήσεως και συµφωνίας των λογαριασµών. 1.5 Πρότυπα Εσωτερικού Ελέγχου Τα πρότυπα διαφοροποιούνται µεταξύ των ποικίλων ευθυνών του οργανισµού, του τµήµατος εσωτερικού ελέγχου, του διευθυντή εσωτερικού ελέγχου και των εσωτερικών ελεγκτών. Τα πρότυπα συµπεριλαµβάνουν την ανεξαρτησία του τµήµατος εσωτερικού ελέγχου από τις δραστηριότητες που ελέγχονται και την αντικειµενικότητα των εσωτερικών ελεγκτών, την επάρκεια γνώσεων των εσωτερικών ελεγκτών και την επαγγελµατική επιµέλεια που πρέπει να ασκούν, το πλαίσιο εργασίας του εσωτερικού ελέγχου, την εργασιακή απόδοση των καθηκόντων του εσωτερικού έλεγχο και τη διοίκηση του τµήµατος εσωτερικού ελέγχου (Drogalas et al., 2012). Πιο συγκεκριµένα λέγοντας ανεξαρτησία εννοείται ότι ιι εσωτερικοί ελεγκτές είναι ανεξάρτητοι όταν µπορούν να πραγµατοποιούν την εργασία τους ελεύθερα και αντικειµενικά. Η ανεξαρτησία δίνει τη δυνατότητα στους εσωτερικούς ελεγκτές να προσφέρουν τις ανεπηρέαστες και αµερόληπτες απόψεις που είναι απαραίτητες για τον σωστό χειρισµό των ελέγχων. Αυτό επιτυγχάνεται µέσω του οργανωτικού καθεστώτος και της αντικειµενικότητας.. Στα ίδια πλαίσια οι εσωτερικοί έλεγχοι πρέπει να διενεργούνται µε επάρκεια γνώσεων και µε την οφειλόµενη επαγγελµατική φροντίδα. Η επαγγελµατική επάρκεια γνώσεων αποτελεί ευθύνη του τµήµατος εσωτερικού ελέγχου και κάθε εσωτερικού ελεγκτή. Το τµήµα πρέπει να ορίζει σε κάθε έλεγχο εκείνα τα άτοµα που συλλογικά κατέχουν την απαραίτητη γνώση, τις δεξιότητες και την εξειδίκευση, για την σωστή επιτέλεση του ελέγχου. Παράλληλα το πλαίσιο εργασίας του εσωτερικού ελέγχου πρέπει να περικλείει την εξέταση και αξιολόγηση της επάρκειας και αποτελεσµατικότητας του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου του οργανισµού και της ποιότητας της εργασιακής απόδοσης κατά την επιτέλεση ανατεθειµένων καθηκόντων. Σελίδα 19 από 66

Στενά συνυφασµένο µε τα ανωτέρω η εργασία ελέγχου πρέπει να συµπεριλαµβάνει προγραµµατισµό του ελέγχου, εξέταση και αξιολόγηση πληροφοριών, ανακοίνωση αποτελεσµάτων και συνεχή παρακολούθηση. Ο εσωτερικός ελεγκτής είναι υπεύθυνος για τον προγραµµατισµό και τη διεξαγωγή της εργασίας του ελέγχου, υποκείµενος σε εποπτικό επανέλεγχο και έγκριση. Τέλος ο διευθυντής εσωτερικού ελέγχου πρέπει να διοικεί σωστά το τµήµα εσωτερικού ελέγχου. Σε αυτά τα πλαίσια ο διευθυντής εσωτερικού ελέγχου πρέπει να έχει µια δήλωση σκοπού, δικαιοδοσίας και ευθύνης για το τµήµα εσωτερικού ελέγχου και πρέπει να καθιερώνει προγράµµατα εφαρµογής των ευθυνών του τµήµατος του εσωτερικού ελέγχου. Σελίδα 20 από 66

Κεφάλαιο 2 Πίνακας Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας 2.1 Εισαγωγή Στο κεφάλαιο αυτό αρχικά παρουσιάζεται η εννοιολογική προσέγγιση αναφορικά µε τον Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας. Στη συνέχεια αναλύονται οι τέσσερις βασικές διαστάσεις του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας. Το κεφάλαιο ολοκληρώνεται µε την εξέταση της αλληλεξάρτησης των τεσσάρων διαστάσεων και των βασικών ωφελειών από τον Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας. 2.2 Εννοιολογικό Πλαίσιο Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας Η διοίκηση των επιχειρήσεων προκειµένου να αντιµετωπίσει τις ελλείψεις των χρηµατοοικονοµικών µετρήσεων εισήγαγε νέες συµπληρωµατικές µετρήσεις οι οποίες αφορούσαν την λειτουργική επίδοση της επιχείρησης (Zervopoulos and Palaskas, 2010). Αυτά τα νέα συστήµατα αξιολόγησης που δηµιουργήθηκαν ήταν περισσότερο απλές λίστες µε µετρήσεις και όχι ένα ολοκληρωµένο σύστηµα µε συνδεδεµένους µεταξύ τους δείκτες επίδοσης. Όµως η επιλογή διαφόρων ασύνδετων µεταξύ τους µετρήσεων δεν ήταν η λύση για την ορθή απεικόνιση της επίδοσης της επιχείρησης. Σε αυτά τα πλαίσια, στις αρχές της δεκαετίας του 90, οι Kaplan και Norton παρουσίασαν µία νέα προσέγγιση στα συστήµατα αξιολόγησης της επίδοσης των Επιχειρήσεων, την οποία ονόµασαν Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθέτησης (Βalanced Scorecard). Ο Πίνακας Ισορροπηµένης Στοχοθέτησης θα ενσωµάτωνε τόσο τα παραδοσιακά ποσοτικά και περισσότερο αφηµένα ποιοτικά µεγέθη απόδοσης, στοχεύοντας να παρέχει «ένα πλαίσιο το οποίο µεταφέρει την στρατηγική στη πράξη» (Papalexandris, 2005). Ο πίνακας ισορροπηµένης στοχοθέτησης είναι ένα εργαλείο στρατηγικής διαχείρισης της απόδοσης, µια δοµηµένη έκθεση που υποστηρίζεται από δοκιµασµένες µεθόδους σχεδιασµού και εργαλεία αυτοµατισµού που µπορούν να χρησιµοποιηθούν από τους διευθυντές για να παρακολουθούν την εκτέλεση των δραστηριοτήτων από το προσωπικό και να παρακολουθούν τις συνέπειες που προκύπτουν από τις ενέργειες αυτές. Σελίδα 21 από 66

2.3 Βασικές ιαστάσεις Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας Ο πίνακας ισορροπηµένης στοχοθέτησης συνδυάζει τα χρηµατοοικονοµικά µεγέθη των παρελθοντικών αποδόσεων, µε µεγέθη που καθοδηγούν την µελλοντική απόδοση. Τα µεγέθη, οι µετρήσεις και οι στόχοι του πίνακα ισορροπηµένης στοχοθέτησης πηγάζουν από το όραµα και την στρατηγική της επιχείρησης. Οι στόχοι και τα µεγέθη, αντιλαµβάνονται την απόδοση της επιχείρησης από 4 πλευρές: οικονοµικά, πελάτες, εσωτερικές επιχειρηµατικές διαδικασίες και τέλος µάθηση και ανάπτυξη (Kaplan and Norton, 1996) Αυτές οι τέσσερις διαστάσεις θέτουν µια ισορροπία µεταξύ, των βραχυπρόθεσµων και µακροπρόθεσµων στόχων, του επιθυµητού αποτελέσµατος και των κινήτρων απόδοσης αυτών των αποτελεσµάτων, των ποσοτικών αντικειµενικών µετρήσεων και των ποιοτικών υποκειµενικών µετρήσεων (Papalexandris et al, 2005; Speckbacher, 2003). Πιο συγκεκριµένα αρχικά η µέτρηση της οικονοµικής επίδοσης δείχνει αν η στρατηγική της εταιρείας, η εφαρµογή, και η εκτέλεση αποδίδουν στην βελτίωση των καθαρών κερδών της επιχείρησης. Η οικονοµική πλευρά, περιλαµβάνει 3 µετρήσεις που είναι σηµαντικές για τους µετόχους. Η απόδοση κεφαλαίου και οι ταµειακές ροές αντικατοπτρίζουν την βραχυπρόθεσµη προτίµηση, ενώ η πρόβλεψη αξιοπιστίας δείχνει την επιθυµία της µητρικής εταιρείας να µειώσει την ιστορική αβεβαιότητα που σχετίζεται µε την απόκλιση της απρόσµενης απόδοσης. (Huang, 2009). Στη συνέχεια η πλευρά των πελατών επίσης προσδιορίζουν τα αποτελέσµατα που σχετίζονται µε την παράδοση διαφοροποιηµένων προτάσεων αξίας. Αυτά τα αποτελέσµατα περιέχουν µερίδιο αγοράς σε συγκεκριµένα τµήµατα πελατών, µερίδιο µε στοχευµένους πελάτες, απόκτηση και διατήρηση των πελατών σε στοχευµένα τµήµατα, και κερδοφορία πελατών. Μερικές µελέτες έδειξαν µια σηµαντική σχέση µεταξύ της ικανοποίησης των πελατών και της απόδοσης (Huang, 2009). Παράλληλα, ένα τυπικό µοντέλο πίνακα ισορροπηµένης στοχοθέτησης υποθέτει ότι οι ικανότητες των υπαλλήλων οδηγούν την βελτίωση της εσωτερικής διαδικασίας. Οι Kaplan and Norton διαίρεσαν την γενική αλυσίδα δραστηριοτήτων των επιχειρήσεων σε 4 περιοχές υψηλού επιπέδου διαδικασίες. Καινοτοµία, διοίκηση πελατών, λειτουργίες και τέλος κανονισµοί και περιβάλλον (Schneiderman, 2000). Σελίδα 22 από 66

Τέλος, οι Kaplan and Norton στήριξαν το µοντέλο του πίνακα ισορροπηµένης στοχοθέτησης σε δραστηριότητες οι οποίες αναπτύσσουν την πλευρά της µάθησης και ανάπτυξης (Jude. et al, 2006) Αυτή η πλευρά περιλαµβάνει την ικανότητα των υπαλλήλων, των συστηµάτων πληροφορικής, και της ευθυγράµµισης της εταιρείας στην υιοθέτηση της αλλαγής. Η επιτυχία της διαδικασίας εξαρτάται από την παρακίνηση των υπαλλήλων, καθώς επίσης στην ακριβή και έγκαιρη πληροφόρηση. 2.4 Αλληλεξάρτηση Τεσσάρων ιαστάσεων Οι τέσσερις πτυχές, που περιγράφηκαν παραπάνω, δεν είναι ανεξάρτητες και άσχετες µεταξύ τους (Schneiderman, 2000). Οι τέσσερις αυτές πτυχές αλληλεπιδρούν µεταξύ τους µε σχέσεις αιτίου αποτελέσµατος, και τελικά οδηγούν στην χρηµατοοικονοµική πτυχή της επίδοσης της επιχείρησης. Ο προσδιορισµός των συσχετισµών αυτών είναι εξαιρετικά σηµαντικός, για την ορθή οργάνωση του BSC. Ο ακριβής προσδιορισµός των σχέσεων εξάρτησης µεταξύ των τεσσάρων πτυχών του ΒSC, για να γίνει εφικτός, απαιτεί την εισαγωγή της έννοιας του στρατηγικού χάρτη της επιχείρησης (Kaplan and Norton 2000, 2001). Ο στρατηγικός χάρτης είναι µια σχηµατική διάταξη που απεικονίζει τις βασικές δραστηριότητες της επιχείρησης ταξινοµηµένες στις τέσσερις βασικές πτυχές του BSC και τους τρόπους µε τους οποίους συνδυάζονται µεταξύ τους ώστε να συνεισφέρουν στο τελικό οικονοµικό αποτέλεσµα της επιχείρησης. Ο στρατηγικός χάρτης απεικονίζει την αλυσίδα αιτίου-αποτελέσµατος κατά την οποία συγκεκριµένες βελτιώσεις σε ένα τοµέα της επιχείρησης, µπορούν να δώσουν επιθυµητά αποτελέσµατα σε κάποιον άλλο. Για παράδειγµα, η βελτίωση των ικανοτήτων των εργαζοµένων, οδηγεί σε καλύτερη ποιότητα του προϊόντος ή της υπηρεσίας, η οποία έχει σαν συνέπεια τη ύπαρξη «αφοσιωµένων» πελατών, µε συνακόλουθη αύξηση των πωλήσεων και των εσόδων. Ο στρατηγικός χάρτης υπό µια πιο ευρεία έννοια δείχνει πώς µια επιχείρηση µπορεί να µετατρέψει τους πόρους της, συµπεριλαµβανοµένων και των µη ποσοτικών µεγεθών όπως το διανοητικό κεφάλαιο της επιχείρησης, την άυλη αξία της επιχείρησης (φήµη-πελατεία) κ.α. σε µετρήσιµα οικονοµικά αποτελέσµατα. Σελίδα 23 από 66

Ο στρατηγικός χάρτης δηµιουργείται ξεκινώντας από τον ορισµό του σκοπού της επιχείρησης και διερευνώντας τους τρόπους που οδηγούν στην επίτευξή του. Τα στελέχη της διοίκησης πρέπει καταρχήν να επαναπροσδιορίσουν τη δήλωση αποστολής, τον σκοπό ύπαρξης και τις θεµελιώδεις αξίες της επιχείρησης. Με βάση αυτά αναπτύσσουν το στρατηγικό όραµα της επιχείρησης - ή αλλιώς που θέλει να φθάσει αυτή. Το όραµα αυτό δίνει ένα πλαίσιο προσδιορισµού των γενικών στόχων της επιχείρησης. Το επόµενο βήµα είναι να καθορισθούν τα λογικά βήµατα που θα οδηγήσουν στην υλοποίησή του (Kaplan and Norton 2001). Όλες οι ενέργειες της επιχείρησης οδηγούν τελικά στην επίτευξη των οικονοµικών της αποτελεσµάτων. Άρα η χρηµατοοικονοµική πτυχή θα πρέπει να βρίσκεται στην κορυφή του στρατηγικού χάρτη. Ο πυρήνας κάθε επιχειρησιακής στρατηγικής είναι η αξία που προσδίδεται στο προϊόν της από τον πελάτη (πελατειακή πτυχή). Η αξία αυτή συγκροτείται από την ποιότητα του προϊόντος ή της υπηρεσίας, την ανταπόκρισή του στις ανάγκες του πελάτη, και το κύρος της επιχείρησης που το παράγει. Η αξία αυτή καθορίζει τους παράγοντες που διαφοροποιούν το προϊόν από τον ανταγωνισµό ώστε να προσελκύσει και να διατηρήσει τους πελάτες της αγοράςστόχου της επιχείρησης. Η αξία αυτή δηµιουργείται από τρεις διαφορετικές προσεγγίσεις: λειτουργική υπεροχή (operational excellence), στενή σχέση µε τον πελάτη (customer intimacy) και ηγεσία στο προϊόν. Οι επιχειρήσεις επιδιώκουν να διαπρέψουν σε µία από αυτές τις τρεις προσεγγίσεις που δηµιουργούν αξία για τον πελάτη και να διατηρήσουν ένα αποδεκτό επίπεδο στις άλλες δύο. Με τον τρόπο αυτό γνωρίζουν πως θα διαθέσουν τα κεφάλαιά τους και σε ποιες οµάδες πελατών θα εστιάσουν την προσοχή τους. Η επιχείρηση εφόσον δηµιουργήσει µια σαφή εικόνα για τις χρηµατοοικονοµικές και πελατειακές πτυχές της, στη συνέχεια µπορεί να προσδιορίσει τους τρόπους ώστε να τις υλοποιήσει.. Οι τρόποι αυτοί είναι το αντικείµενο της εσωτερικής πτυχής του BSC. Η εισαγωγή καινοτοµιών συµβάλλει στην αύξηση του µεριδίου αγοράς, η βελτίωση της γραµµής παραγωγής, και η µείωση του κύκλους ζωής των προϊόντων συµβάλλει στην αύξηση της παραγωγικότητάς της, όπως επίσης και οι επιτυχείς συνεργασίες µε προµηθευτές και κανάλια διανοµών. Σελίδα 24 από 66

2.5 Οφέλη Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας Η παραδοσιακή µέτρηση της απόδοση, που εστιάζει στα εξωτερικά λογιστικά στοιχεία, είναι πλέον παροχυµένη. Υπό αυτό το πρίσµα κάτι παραπάνω είναι αναγκαίο για τις σύγχρονες επιχειρήσεις, έτσι ώστε να έχουν αποδοτικά εργαλεία. Σε αυτά τα πλαίσια, ο πίνακας ισορροπηµένης στοχοθέτησης παρέχει µια σαφή περιγραφή για το ποιες εταιρίες θα πρέπει να µετρούν, έτσι ώστε να υπάρχει ισορροπία στον οικονοµικό τοµέα. Τα οφέλη του πίνακα ισορροπηµένης στοχοθέτησης είναι πολλά. Παρακάτω παρουσιάζονται τα πιο σηµαντικά: στρατηγικές πρωτοβουλίες που ακολουθούν τις «βέλτιστες πρακτικές» σε όλη την επιχείρηση. αυξηµένη δηµιουργικότητα και απρόσµενες ιδέες ευθυγράµµιση των βασικών µέτρων επίδοσης µε την στρατηγική σε όλα τα επίπεδα της επιχείρησης Παροχή στην διοίκηση µιας κατανοητή εικόνα των επιχειρηµατικών δραστηριοτήτων ιευκόλυνση στην κοινοποίηση και στην κατανόηση των επιχειρηµατικών στόχων και στρατηγικής σε όλα τα επίπεδα µια επιχείρησης Μεγιστοποίησης της συνεργασίας Μείωση της τεράστιας ποσότητας πληροφοριών Σελίδα 25 από 66

Κεφάλαιο 3 Αποτελεσµατικότητα Εσωτερικού Ελέγχου Μέσω του Balanced Scorecard Εσωτερικός Έλεγχος και Πίνακας Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας 3.1 Εισαγωγή Στο παρόν κεφάλαιο πραγµατοποιείται η σύζευξη του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας µε τον εσωτερικό έλεγχο. Ειδικότερα διερευνάται η δυνατότητα χρησιµοποίησης ενός εργαλείου µέτρησης της επιχειρησιακής απόδοσης ως εργαλείου µέτρησης της επίδοσης του συστήµατος εσωτερικού ελέγχου. 3.2 Σύζευξη Εσωτερικού Ελέγχου και Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας Οι Seminogovas και Rupsys (2006) ερεύνησαν τις δυνατότητες και ευκαιρίες υιοθέτησης ενός σχεδίου balanced scorecard για την αξιολόγηση της απόδοσης του εσωτερικού ελέγχου. Πιο συγκεκριµένα η χρηµατοοικονοµική διάσταση προσοµοιάζεται µε την «αξία των υπηρεσιών του εσωτερικού ελέγχου». Ειδικότερα, η χρηµατοοικοµική διάσταση του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας όπου χρησιµοποιούνταν ως κριτήριο απόδοσης η αξία των µετοχών αντιστοιχήθηκε µε την «αξία των υπηρεσιών του εσωτερικού ελέγχου», όπου χρησιµοποιήθηκε ως κριτήριο η προστιθέµενη αξία των υπηρεσιών, η θέση της ιοίκησης, το πλάνο ελέγχου και η διαχείριση κινδύνου από το τµήµα εσωτερικού ελέγχου. Αντίστοιχα η πελατειακή διάσταση προσοµοιάζεται µε τους «πελάτες εσωτερικού ελέγχου». Πιο συγκεκριµένα η πελατειακή διάσταση του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας όπου χρησιµοποιούνταν ως κριτήριο απόδοσης η διατύπωση ελκυστικών προτάσεων στους πελάτες αντιστοιχήθηκε µε τους «πελάτες του εσωτερικού ελέγχου», όπου χρησιµοποιήθηκε ως κριτήριο οι απαιτήσεις της ιοίκησης, το επίπεδο του εσωτερικού ελέγχου και η ικανοποίηση από τον εσωτερικό έλεγχο. Ακολουθώντας την ανωτέρω προσέγγιση, η διάσταση εσωτερικών διεργασιών προσοµοιάζεται µε την «διαδικασία του εσωτερικού ελέγχου». Ειδικότερα, η Σελίδα 26 από 66

διάσταση εσωτερικών διεργασιών του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας όπου χρησιµοποιούνταν ως κριτήριο απόδοσης η δηµιουργία προστιθέµενης αξίας µετοχών αντιστοιχήθηκε µε την ««διαδικασία του εσωτερικού ελέγχου», όπου χρησιµοποιήθηκε ως κριτήριο η αποτελεσµατικότητα, παραγωγικότητα του τµήµατος εσωτερικού ελέγχου. Τέλος, η διάσταση ανάπτυξης και µάθησης προσοµοιάζεται µε την «καινοτοµία, επάρκεια και ικανότητα του εσωτερικού ελέγχου». Ειδικότερα, η διάσταση ανάπτυξης και µάθησης του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας όπου χρησιµοποιούνταν ως κριτήριο απόδοσης οι άνθρωποι, η τεχνολογία και τα συστήµατα αντιστοιχήθηκε µε την «καινοτοµία, επάρκεια και ικανότητα του εσωτερικού ελέγχου», όπου χρησιµοποιήθηκε ως κριτήριο η γνώση, η εµπειρία και η εκπαίδευση των ανθρώπων του τµήµατος εσωτερικού ελέγχου. Όλες οι ανωτέρω συσχετίσεις αποτυπώνονται και διαγραµµατικά στην παρακάτω εικόνα. Εικόνα 1: Σύζευξη Balanced Scorecard µε Εσωτερικό Έλεγχο Σελίδα 27 από 66

Κεφάλαιο 4 Προσέγγιση - Μεθοδολογία Έρευνας 4.1 Εισαγωγή Στο εν λόγω κεφάλαιο παρουσιάζεται η µεθοδολογία της εµπειρικής έρευνας. Ειδικότερα, αρχικά παρουσιάζεται το δείγµα της έρευνας και το περιεχόµενο του ερωτηµατολογίου που χρησιµοποιήθηκε στην εµπειρική έρευνα. Το κεφάλαιο ολοκληρώνεται µε την παράθεση της µεθοδολογίας της στατιστικής που χρησιµοποιήθηκε. 4.2 Ερευνητικό είγµα Ο εσωτερικός έλεγχος εφαρµόζεται υποχρεωτικά από τις εισηγµένες επιχειρήσεις. Με γνώµονα την διενέργεια οµοιόµορφης εµπειρικής έρευνας, το δείγµα που χρησιµοποιήθηκε αφορά σε επιχειρήσεις που είναι εισηγµένες στο Χρηµατιστήριο Αξιών Αθηνών και διαθέτουν υποχρεωτικά τµήµα εσωτερικού ελέγχου Ο κλάδος δραστηριότητας δεν αποτέλεσε περιοριστικό στοιχείο, γι αυτό και στην έρευνα συµµετείχαν επιχειρήσεις ανεξαρτήτου τοµέα παραγωγικότητας. 4.3 Ερωτηµατολόγιο Έρευνας Για τους σκοπούς της εµπειρικής έρευνας δηµιουργήθηκε ηλεκτρονικό ερωτηµατολόγιο το οποίο στάλθηκε στις επιχειρήσεις µέσα από το δικτυακό τόπο του επιβλέποντα καθηγητή. Ειδικότερα µέσα από την εφαρµογή «διενέργεια εµπειρικών ερευνών» εστάλησαν τα ερωτηµατολόγια σε τρεις διαφορετικές στιγµές. Οι ερωτήσεις που χρησιµοποιήθηκαν ήταν κλειστού τύπου, πολλαπλής επιλογής και βαθµολογικής κλίµακας Likert (πενταβάθµια κλίµακα), όπου ο ερωτώµενος καλείται να δηλώσει το βαθµό συµφωνίας ή διαφωνίας του µε µια σειρά προτάσεων σχετικά µε το αντικείµενο που πραγµατεύεται η έρευνα. Το ερωτηµατολόγιο σχεδιάστηκε µε τέτοιο τρόπο, ώστε να µη χρειαστεί οι συµµετέχοντες να καταναλώσουν πολύ χρόνο για τη συµπλήρωση του. Για το λόγο αυτό, απαρτίζεται από δύο µέρη. Ειδικότερα, το µέρος Α, αφορά γενικά χαρακτηριστικά της επιχείρησης και του προσώπου που συµπλήρωσε το Σελίδα 28 από 66

ερωτηµατολόγιο, ενώ το µέρος Β αφορά την µέτρηση της αποτελεσµατικότητας του εσωτερικού ελέγχου µέσω του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας. Πιο συγκεκριµένα το τµήµα Α αποτελείται από τρεις ερωτήσεις. Ειδικότερα εξετάστηκε η κατηγορία στην οποία ανήκει η βασική δραστηριότητα της Επιχείρησης, το επίπεδο ιοίκησης στο οποίο αναφέρεται ο εσωτερικός έλεγχος και τα έτη ελεγκτικής εµπειρίας του προσώπου που συµπλήρωσε το ερωτηµατολόγιο. Το τµήµα Β, το οποίο όπως ελέγχθη αποτιµά την αποτελεσµατικότητα του εσωτερικού ελέγχου µέσω του Balanced Scorecard απαρτίζεται από δεκαέξι ερωτήσεις. Πιο συγκεκριµένα µε βάση έρευνες του εξωτερικού και µία που διενεργήθηκε στην Ελλάδα, για την κάθε διάσταση του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας δηµιουργήθηκαν τέσσερις ερωτήσεις. Όπως ελέγχθη η χρηµατοοικονοµική διάσταση του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας αντιστοιχίζεται µε την «αξία των υπηρεσιών του εσωτερικού ελέγχου». Για την µέτρηση της Χρηµατοοικονοµικής διάστασης χρησιµοποιούνται οι ερωτήσεις 4 7. Αρχικά στην ερώτηση 4 διερευνάται ο βαθµός ελέγχου του κόστους εργασίας του εσωτερικού ελεγκτή, ενώ στην ερώτηση 5 η αύξηση του ρόλου του εσωτερικού ελεγκτή. Τέλος µε την ερώτηση 6 εξετάζεται ο βαθµός ελέγχου επίτευξης των στόχων της επιχείρησης από τον εσωτερικό έλεγχο, ενώ µε την ερώτηση 7 διερευνάται η προστιθέµενη αξία από τον εσωτερικό έλεγχο. Αντίστοιχα η πελατειακή διάσταση προσοµοιάζεται µε τους «πελάτες εσωτερικού ελέγχου». Για την αξιολόγηση της ανωτέρω διάστασης χρησιµοποιούνται οι ερωτήσεις 8 11. Αρχικά στην ερώτηση 8 εξετάζεται η ύπαρξη συνεργασίας µεταξύ του εσωτερικού και του εξωτερικού ελεγκτή, ενώ στην ερώτηση 9 διερευνάται ο βαθµός ικανοποίησης της διοίκησης της επιχείρησης από το τµήµα εσωτερικού ελέγχου. Τέλος µε την ερώτηση 10 εξετάζεται ο βαθµός διενέργειας ερευνών ικανοποίησης πελατών από τον εσωτερικό έλεγχο, ενώ µε την ερώτηση 11 διερευνάται ο βαθµός κατά τον οποίο οι εξωτερικοί ελεγκτές βασίζονται στα ευρήµατα των εσωτερικών ελεγκτών. Σελίδα 29 από 66

Ακολουθώντας την ανωτέρω προσέγγιση, η διάσταση εσωτερικών διεργασιών προσοµοιάζεται µε την «διαδικασία του εσωτερικού ελέγχου». Για την µέτρηση της ανωτέρω διάστασης χρησιµοποιούνται οι ερωτήσεις 12 15. Αρχικά στην ερώτηση 12 εξετάζεται η συµµόρφωση των εσωτερικών ελεγκτών στα διεθνή πρότυπα ελέγχου, ενώ στην ερώτηση 13 διερευνάται ο βαθµός ελέχου από τους εσωτερικούς ελεγκτές για τις αποκλίσεις µεταξύ των προυπολογιζόµενων και των πραγµατικών περιοχών ελέγχου. Τέλος µε την ερώτηση 14 εξετάζεται ο βαθµός διενέργειας ελέγχου από τους εσωτερικούς ελεγκτές για το ποσό των χρηµάτων που εξοικονοµεί ο εσωτερικός έλεγχος, ενώ µε την ερώτηση 15 διερευνάται ο βαθµός διενεργείας ελέγχου για την σηµαντικότητα των θεµάτων που ελέγχει ο εσωτερικός έλεγχος. Τέλος, η διάσταση ανάπτυξης και µάθησης προσοµοιάζεται µε την «καινοτοµία, επάρκεια και ικανότητα του εσωτερικού ελέγχου». Για την αξιολόγηση της ανωτέρω διάστασης χρησιµοποιούνται οι ερωτήσεις 16 19. Αρχικά στην ερώτηση 16 εξετάζεται ο βαθµός επανεκπαίδευσης των εσωτερικών ελεγκτών, ενώ στην ερώτηση 17 διερευνάται ο βαθµός πιστοποίησης των εσωτερικών ελεγκτών. Τέλος µε την ερώτηση 18 εξετάζεται ο βαθµός ελέγχου των µορφωτικών προσόντων των εσωτερικών ελεγκτών, ενώ µε την ερώτηση 19 διερευνάται ο βαθµός ελέγχου της ελεγκτικής εµπειρίας των εσωτερικών ελεγκτών. 4.4 Μεθοδολογία Στατιστικής Ανάλυσης Ερωτηµατολογίου Για τη στατιστική επεξεργασία και ανάλυση των απαντήσεων του ερωτηµατολογίου χρησιµοποιήθηκε το στατιστικό πακέτο λογισµικού SPSS 17 (Statistical Package for Social Sciences). Πιο συγκεκριµένα από την ηλεκτρονική εφαρµογή που εστάλησαν τα ερωτηµατολόγια, εξήχθησαν οι απαντήσεις µορφή λογιστικού φύλου excel και στη συνέχεια τα συγκεκριµένα αριθµητικά στοιχεία εισήχθησαν στο στατιστικό πακέτο SPSS 17. Από το στατιστικό πακέτο εξήχθησαν τα δεδοµένα τόσο µε µορφή πινάκων όσο και µε µορφή διαγραµµάτων. Σελίδα 30 από 66

Κεφάλαιο 5 Αποτελέσµατα Έρευνας 5.1 Εισαγωγή Μετά τη συλλογή των απαντηµένων ερωτηµατολογίων, σειρά έχει η επεξεργασία και η παρουσίαση των προκύψαντων αποτελεσµάτων. Στο παρόν κεφάλαιο παρέχονται περιγραφικά στοιχεία και γραφήµατα, όπως διαµορφώθηκαν µέσα από τη στατιστική ανάλυση που προσφέρει το λογισµικό πακέτο SPSS. 5.2 Παρουσίαση Αποτελεσµάτων Ερωτηµατολογίου Για τη διεξαγωγή της παρούσας έρευνας, απεστάλησαν ερωτηµατολόγια σε 230 εισηγµένες επιχειρήσεις, από τις οποίες ανταποκρίθηκαν οι 35, δηλαδή ποσοστό της τάξης του 15,21% επί του συνόλου. Όπως ελέχθη οι πρώτες τρεις ερωτήσεις είναι γενικές ερωτήσεις, οι οποίες αναφέρονται σε γενικά στοιχεία αναφορικά µε την επιχείρηση και το πρόσωπο που συµπλήρωσε το ερωτηµατολόγιο. Πιο συγκεκριµένα µε την ερώτηση 1 εξετάζεται η κατηγορία στην οποία ανήκει η βασική δραστηριότητα της επιχείρησης. Τα αποτελέσµατα εµφανίζονται στο παρακάτω πίνακα. Σε ποια κατηγορία ανήκει η βασική δραστηριότητα της Επιχείρησης Οργανισµού; Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Valid ΕΜΠΟΡΙΚΗ 15 42,9 42,9 42,9 ΠΑΡΑΓΩΓΙΚΗ 8 22,9 22,9 65,7 ΑΛΛΟ 12 34,3 34,3 100,0 Total 35 100,0 100,0 Πίνακας 1: Κατηγορία δραστηριότητας επιχείρησης Όπως διακρίνεται από τον Πίνακα, από τις 35 αυτές επιχειρήσεις, το µεγαλύτερο ποσοστό, ήτοι 42,9% είναι εµπορικές επιχειρήσεις και το χαµηλότερο (22,9%) είναι παραγωγικές επιχειρήσεις. Σηµαντικό ποσοστό ήτοι 34,2% δήλωσαν την απάντηση «Άλλο», δηλαδή είτε επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών είτε επιχειρήσεις τόσο εµπορικές όσο και παραγωγικές. Σελίδα 31 από 66

Συνεχίζοντας το µέρος Α, µε την ερώτηση 2, διερευνάται το επίπεδο ιοίκησης στο οποίο αναφέρεται ο εσωτερικός έλεγχος. Τα αποτελέσµατα εµφανίζονται στο παρακάτω πίνακα. Σε ποιο επίπεδο ιοίκησης αναφέρεται ο εσωτερικός έλεγχος; Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Valid Στην Επιτροπή Ελέγχου 10 28,6 28,6 28,6 Άλλο 25 71,4 71,4 100,0 Total 35 100,0 100,0 Total 35 100,0 Πίνακας 2: Επίπεδο Αναφοράς Εσωτερικού ελέγχου Όπως διακρίνεται από τον Πίνακα, το παράδοξο είναι από τις 35 αυτές επιχειρήσεις, το µεγαλύτερο ποσοστό, ήτοι 71,4% δεν αναφέρονται ούτε στην Επιτροπή Ελέγχου, ούτε στο ιοικητικό Συµβούλιο, ούτε στον Πρόεδρο του ιοικητικού Συµβουλίου. Βέβαια ποσοστό της τάξης του 28,6% δήλωσαν ότι ο εσωτερικός έλεγχος αναφέρεται στην Επιτροπή Ελέγχου αλλά και το ποσοστό αυτό κρίνεται ιδιαίτερα χαµηλό. Κλείνοντας το µέρος Α, µε την ερώτηση 3, διερευνάται η ελεγκτική εµπειρία του προσώπου που συµπλήρωσε το ερωτηµατολόγιο. Τα αποτελέσµατα εµφανίζονται στο παρακάτω πίνακα. Valid Πόσα έτη είναι η εµπειρία σας στον εσωτερικό έλεγχο Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent 1-4 3 8,6 8,6 8,6 5-8 11 31,4 31,4 40,0 8 και πάνω 21 60,0 60,0 100,0 Total 35 100,0 100,0 Πίνακας 3: Έτη Εµπειρίας Όπως διακρίνεται από τον Πίνακα, το µεγαλύτερο ποσοστό, ήτοι 60% διαθέτει ελεγκτική εµπειρία 8 και πάνω ετών. Επίσης σηµαντικό ποσοστό της τάξης του 31,4% δήλωσαν εµπειρία 5 έως 8 έτη. Σελίδα 32 από 66

Όπως ελέχθη το µέρος Β αποτελείται από τέσσερις υποενότητες, όσες δηλαδή και οι διαστάσεις του Πίνακα Ισορροπηµένης Στοχοθεσίας. Για την αποτύπωση της Χρηµατοοικονοµικής ιάστασης υπάρχουν οι ερωτήσεις 4 7. Πιο συγκεκριµένα µε την ερώτηση 4 διερευνάται ο βαθµός ελέγχου του κόστους εργασίας του εσωτερικού ελεγκτή. Τα αποτελέσµατα περιγράφονται στον παρακάτω Πίνακα. Σε ποιο βαθµό πραγµατοποιείται έλεγχος του κόστους εργασίας του εσωτερικού ελεγκτή Valid Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Καθόλου 14 40,0 40,0 40,0 Σε µικρή κλίµακα 8 22,9 22,9 62,9 Σε µέτρια κλίµακα 10 28,6 28,6 91,4 Σε µεγάλη κλίµακα 3 8,6 8,6 100,0 Total 35 100,0 100,0 Total 35 100,0 Πίνακας 4: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 4 Από τον παραπάνω Πίνακα φαίνεται ότι κατά 40% δεν ελέγχεται το κόστος εργασίας του εσωτερικού ελεγκτή, ενώ κατά 22,9% ελέγχεται σε µικρή κλίµακα.. Αντίθετα µόλις το 8,6% ελέγχει το κόστος εργασίας του εσωτερικού ελεγκτή. Τα ανωτέρω ποσοστά δείχνουν ότι υπάρχουν σηµαντικά περιθώρια βελτίωσης στην παραπάνω περίπτωση. Τα παραπάνω αποτελέσµατα παρουσιάζονται και διαγραµµατικά. Εικόνα 2: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 4 Σελίδα 33 από 66

Στη συνέχεια µε την πέµπτη ερώτηση διερευνάται ο βαθµός αύξησης του ρόλου του εσωτερικού ελεγκτή διαχρονικά. Τα αποτελέσµατα περιγράφονται στον παρακάτω Πίνακα. Valid Σε ποιο βαθµό ο ρόλος του εσωτερικού ελεγκτή αυξάνεται διαχρονικά Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Σε µέτρια κλίµακα 10 28,6 28,6 28,6 Σε µεγάλη κλίµακα 11 31,4 31,4 60,0 Πάρα πολύ 14 40,0 40,0 100,0 Total 35 100,0 100,0 Total 35 100,0 Πίνακας 5: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 5 Τα αποτελέσµατα του Πίνακα εµφανίζονται ιδιαιτέρως ενθαρρυντικά, αφού φαίνεται ότι το 40% των ερωτώµενων θεωρεί ότι ο ρόλος του εσωτερικού ελεγκτή αυξάνεται πάρα πολύ, ενώ και σηµαντικό ποσοστό της τάξης του 31,4% θεωρεί ότι ο ρόλος του εσωτερικού ελεγκτή αυξάνεται σε µεγάλη κλίµακα. Τα παραπάνω αποτελέσµατα παρουσιάζονται και διαγραµµατικά. Εικόνα 3: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 5 \ Σελίδα 34 από 66

Συνεχίζοντας µε την ανάλυση της Χρηµατοοικονοµικής ιάστασης, µε την ερώτηση 6 διερευνάται ο βαθµός ελέγχου της επίτευξης των στόχων της επιχείρησης από τον εσωτερικό έλεγχο. Τα αποτελέσµατα περιγράφονται στον παρακάτω Πίνακα. Σε ποιο βαθµό ελέγχεται η επίτευξη των στόχων της επιχείρησης από τον εσωτερικό έλεγχο Valid Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Καθόλου 22 62,9 62,9 62,9 Σε µικρή κλίµακα 3 8,6 8,6 71,4 Σε µέτρια κλίµακα 9 25,7 25,7 97,1 Σε µεγάλη κλίµακα 1 2,9 2,9 100,0 Total 35 100,0 100,0 Total 35 100,0 Πίνακας 6: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 6 Στη συγκεκριµένη ερώτηση τα αποτελέσµατα δεν εµφανίζονται τόσο θετικά αφού 62,9% των ερωτώµενων θεωρεί ότι ο εσωτερικός έλεγχος δεν ελέγχει την επίτευξη των στόχων της επιχείρησης. Μάλιστα µόλις 2,9% θεωρεί ότι ο εσωτερικός έλεγχος ελέγχει σε µεγάλη κλίµακα τους στόχους. Συνεπώς και στη συγκεκριµένη περίπτωση διαφαίνονται σηµαντικά περιθώρια βελτίωσης, ώστε ο εσωτερικός έλεγχος να διαδραµατίσει τον σηµαντικό ρόλο που του αξίζει στη διαµόρφωση της στρατηγικής της επιχείρησης. Τα παραπάνω αποτελέσµατα παρουσιάζονται και διαγραµµατικά. Εικόνα 4: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 6 Σελίδα 35 από 66

Η ανάλυση της Χρηµατοοικονοµικής ιάστασης ολοκληρώνεται µε την ερώτηση 7, όπου διερευνάται ο βαθµός στον οποίο ο εσωτερικός έλεγχος προσθέτει αξία. Τα αποτελέσµατα περιγράφονται στον παρακάτω Πίνακα. Valid Σε ποιο εσωτερικός έλεγχος προσθέτει αξία στην επιχείρηση Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Σε µικρή κλίµακα 1 2,9 2,9 2,9 Σε µέτρια κλίµακα 7 20,0 20,0 22,9 Σε µεγάλη κλίµακα 15 42,9 42,9 65,7 Πάρα πολύ 12 34,3 34,3 100,0 Total 35 100,0 100,0 Total 35 100,0 Πίνακας 7: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 7 Από τον παραπάνω Πίνακα διαφαίνεται τουλάχιστον ότι οι ερωτώµενοι αναγνωρίζουν τις δυνατότητες του εσωτερικού ελέγχου. Σηµαντικό ποσοστό της τάξεως του 77,2% θεωρεί ότι ο εσωτερικός έλεγχος προσθέτει αξία στην επιχείρηση είτε σε µεγάλη κλίµακα, είτε πάρα πολύ. Μάλιστα, µόλις 2,9% θεωρεί ότι ο εσωτερικός έλεγχος προσθέτει αξία είτε σε µικρή κλίµακα είτε καθόλου. Τα παραπάνω αποτελέσµατα παρουσιάζονται και διαγραµµατικά. Εικόνα 5: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 7 Σελίδα 36 από 66

Στη συνέχεια µε τις ερωτήσεις 8 11 αξιολογείται η διάσταση «πελάτες εσωτερικού ελέγχου». Ειδικότερα µε την ερώτηση 8 εξετάζεται η ύπαρξη συνεργασίας µεταξύ του εσωτερικού και του εξωτερικού ελεγκτή. Τα αποτελέσµατα περιγράφονται στον παρακάτω Πίνακα. Σε ποιο βαθµό υπάρχει συνεργασία των εσωτερικών ελεγκτών µε τους εξωτερικούς ελεγκτές Valid Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent Σε µέτρια κλίµακα 2 5,7 5,7 5,7 Σε µεγάλη κλίµακα 16 45,7 45,7 51,4 Πάρα πολύ 17 48,6 48,6 100,0 Total 35 100,0 100,0 Total 35 100,0 Πίνακας 8: Περιγραφικά στατιστικά για την ερώτηση 8 Τα αποτελέσµατα από τον παραπάνω Πίνακα κρίνονται ιδιαιτέρως ενθαρρυντικά αφού 94,3% θεωρεί ότι υπάρχει συνεργασία των εσωτερικών µε τους εξωτερικούς ελεγκτές είτε σε µεγάλη κλίµακα είτε πάρα πολύ. Μάλιστα 0% θεωρεί ότι δεν υπάρχει συνεργασία ή υπάρχει συνεργασία σε µικρή κλίµακα. Τα παραπάνω αποτελέσµατα παρουσιάζονται και διαγραµµατικά. Εικόνα 6: ιάγραµµα ράβδων για την ερώτηση 8 Σελίδα 37 από 66