: «Κοινοποίηζη ηης 166/2012 Γνωμοδόηηζης ηοσ Ν..Κ.»

Transcript

1 ΑΔΑ: ΒΕΦΧΗ-3ΨΩ ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΣΙΑ ΤΠΟΤΡΓΕΙΟ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΓΕΝ. ΓΡΑΜΜΑΣΕΙΑ ΔΗΜ.ΕΟΔΩΝ ΓΕΝ. Δ/ΝΗ ΦΟΡΟΛΟΓΙΑ Δ/ΝH ΦΟΡΟΛ. ΕΙΟΔΗΜΑTO ΣΜΗΜΑ Γ Ταρ. Γ/λζε : Καξ. Σεξβίαο 10 Τ.Κ. : Πιεξνθνξίεο : Γόζεο, Εαξθαδνύια Τειέθωλν : FAX : ΑΝΑΡΣΗΣΕΑ ΣΟ ΔΙΑΔΙΚΣΤΟ ΕΠΕΙΓΟΝ Αζήλα, 15 Ηαλνπαξίνπ 2013 ΠΟΛ:1008 ΠΡΟ: Απνδέθηεο Π.Γ. ΘΕΜΑ : «Κοινοποίηζη ηης 166/2012 Γνωμοδόηηζης ηοσ Ν..Κ.» Σαο θνηλνπνηνύκε γηα ελεκέξωζή ζαο, θαη εθαξκνγή ζε αλάινγεο πεξηπηώζεηο, ηελ 166/2012 Γλωκνδόηεζε ηνπ Ννκηθνύ Σπκβνπιίνπ ηνπ Κξάηνπο (Ν.Σ.Κ.), πνπ έγηλε απνδεθηή από ηνλ Υθππνπξγό Οηθνλνκηθώλ. Με ηελ παξαπάλω Γλωκνδόηεζε ην Ν.Σ.Κ. (Τκήκα Α ) έθξηλε νκόθωλα ηα αθόινπζα: α) Γελ είλαη ζύλλνκε ε επηβνιή εηζθνξάο ηνπ άξζξνπ 10 ηνπ λ.27/1975, ζε πινία, ηα νπνία, ζύκθωλα κε ηνλ λέν όξν 12 ηωλ ζρεηηθώλ ηξνπνπνηεηηθώλ πξάμεωλ λενιόγεζήο ηνπο ωο θεθαιαίωλ εμωηεξηθνύ, θνξνινγνύληαη θαηά ην άξζξν 6 ηνπ ηδίνπ λόκνπ. β) Ο έιεγρνο ηεο λνκηκόηεηαο ηωλ ζρεηηθώλ ηξνπνπνηεηηθώλ πξάμεωλ γηα ζπγθεθξηκέλα θνξηεγά πινία θαη ζπλεπώο ηεο πεξίπηωζεο αλάθιεζήο ηνπο, αλήθεη ζηελ απνθιεηζηηθή αξκνδηόηεηα ηνπ νξγάλνπ πνπ ηηο εμέδωζε. Σπλεπώο, ε δηνίθεζε κπνξεί λα απεπζπλζεί ζηηο θαζύιελ αξκόδηεο ππεξεζίεο ηωλ Υπνπξγείωλ πνπ εμέδωζαλ ηηο ηξνπνπνηεηηθέο πξάμεηο θαη λα δεηήζεη λα πξνβνύλ 1

2 ζηνλ έιεγρν ηεο λνκηκόηεηάο ηνπο θαη λα εμεηάζνπλ ην δήηεκα ηεο αλάθιεζεο ηνπο. ΑΔΑ: ΒΕΦΧΗ-3ΨΩ Ο Αλαπι.Γεληθόο Γηεπζπληήο Γ. Κξηηζέιεο Σπλεκκέλα: Ζ αξηζκ. 166/2012 Γλωκνδόηεζε ηνπ Ν.Σ.Κ. ΠΙΝΑΚΑ ΔΙΑΝΟΜΗ: Ι. Αποδέκηες για ενέργεια Κοινοποίηζη: 1. Απνδέθηεο πίλαθα Β (εθηόο ηνπ αξηζκνύ 2 απηνύ) 2. Οηθνλνκηθέο Δπηζεωξήζεηο Όινπο ηνπο Δπηζεωξεηέο ζηηο έδξεο 3. Κεληξηθή Υπεξεζία ΣΓΟΔ θαη ηηο Πεξηθεξεηαθέο Γηεπζ/λζεηο ηνπο 4. Γεληθή Γξακκαηεία Πιεξ/θώλ Σπζηεκάηωλ (Γ30) 5. Ννκηθό Σπκβνύιην ηνπ Κξάηνπο ΙΙ. Εζωηερική διανομή: 1. Γξαθείν θ. Υπνπξγνύ Οηθνλνκηθώλ 2. Γξαθείν θ. Υθππνπξγνύ Οηθνλνκηθώλ 3. Γξαθείν Τύπνπ & Γεκνζίωλ Σρέζεωλ 4. Γξαθείν Δπηθ/λίαο & Πιεξνθόξεζεο Πνιηηώλ 5. Γεληθή Γ/λζε Οηθ/θήο Δπηζεώξεζεο Δκκ.Μπελάθε 13-15, Αζήλα 6. Όιεο νη Φνξνινγηθέο Γ/λζεηο θαη Τκήκαηα 7. Γξαθείν θ. Αλαπι. Γελ. Γ/ληή Φνξνινγίαο 8. Γξαθείν θ. Αλαπι. Γ/ληή Φνξνινγίαο 9. Γ/λζε 12ε Τκήκαηα Α (2), Β (2), Γ (2) 2

3 Γνωµοδότηση Ν.Σ.Κ. αρ. 166/ Αν θα επιβληθεί και η εισφορά του άρθρου 10 του ίδιου νόµου, σε πλοία, τα οποία, σύµφωνα µε τον νέο όρο 12 των σχετικών τροποποιητικών πράξεων νηολογήσεώς τους ως κεφαλαίων εξωτερικού, φορολογούνται κατά το άρθρο 6 του ν. 27/ Αν είναι δυνατή και δέουσα η ανάκληση των προαναφερθεισών τροποποιητικών πράξεων, δεδοµένου ότι κατά την έκδοσή τους ελήφθησαν, εκ παραδροµής, υπόψη οι διατάξεις του άρθρου 6 του ν. 27/1975, αντί των διατάξεων των άρθρων 8 και 10 του ν. 27/1975, καθόσον τα ανωτέρω πλοία έχουν νηολογηθεί πριν την έναρξη ισχύος του νόµου αυτού. 3. Σε περίπτωση καταφατικής απάντησης επί του δευτέρου ερωτήµατος, από πότε θα ισχύσει η ανακλητική απόφαση ΕΛΛΗΝΙΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ ΥΠΟΥΡΓΟΣ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ ΝΟΜΙΚΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΟΥ ΚΡΑΤΟΥΣ Σύνθεση Αριθµός Γνωµοδοτήσεως 166/2012 ΤΟ ΝΟΜΙΚΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΟΥ ΚΡΑΤΟΥΣ (Α' ΤΜΗΜΑ) Συνεδρίαση της 19ης Μαρτίου 2012 Πρόεδρος : Βασίλειος Σουλιώτης, Αντιπρόεδρος Ν.Σ.Κ. Μέλη : Χρυσαφούλα Αυγερινού, Ανδρέας Χαρλαύτης, Στυλιανή Χαριτάκη, Ευφροσύνη Μπερνικόλα και Γαρυφαλία Σκιάνη, Νοµικοί Σύµβουλοι του Κράτους. Εισηγητής : Παναγιώτης Πανάγος, Πάρεδρος Ν.Σ.Κ. Αριθµός ερωτήµατος: Το υπ' αριθµ. Πρωτ. Δ ΕΞ2010/ έγγραφο του Υπουργείου/Οικονοµικών Γενικής Γραµµατείας Φορολογικών και Τελωνειακών Θεµάτων/Γεν. Διεύθυνση Φορολογίας/ Διεύθυνση Φορολογίας Εισοδήµατος, Τµ. Γ'. Περίληψη: 1. Αν θα επιβληθεί και η εισφορά του άρθρου 10 του ίδιου νόµου, σε πλοία, τα οποία, σύµφωνα µε τον νέο όρο 12 των σχετικών τροποποιητικών πράξεων νηολογήσεώς τους ως κεφαλαίων εξωτερικού, φορολογούνται κατά το άρθρο 6 του ν. 27/ Αν είναι δυνατή και δέουσα η ανάκληση των προαναφερθεισών τροποποιητικών πράξεων, δεδοµένου ότι κατά την έκδοσή τους ελήφθησαν, εκ παραδροµής, υπόψη οι διατάξεις του άρθρου 6 του ν. 27/1975, αντί των διατάξεων των άρθρων 8 και 10 του ν. 27/1975, καθόσον τα ανωτέρω πλοία έχουν νηολογηθεί πριν την έναρξη ισχύος του νόµου αυτού. 3. Σε περίπτωση καταφατικής απάντησης επί του δευτέρου ερωτήµατος, από πότε θα ισχύσει η ανακλητική απόφαση.

4 Επί του ανωτέρω ερωτήµατος, το Νοµικό Συµβούλιο του Κράτους (Α' Τµήµα), γνωµοδότησε ως ακολούθως: I. Ιστορικό Στο έγγραφο της ερωτώσης υπηρεσίας ιστορούνται, κατά λέξη, τα κατωτέρω εκτιθέµενα, τα οποία απετέλεσαν τη βάση για την υποβολή των εν θέµατι ερωτηµάτων: «Με την αριθµ. Φ.Υ /2002 (ΦΕΚ54/ΤΑΠΣ/ ) κοινή απόφαση των Υπουργών Οικονοµίας και Οικονοµικών και Εµπορικής Ναυτιλίας εγκρίθηκαν οι όροι από τους οποίους θα διέπεται όταν νηολογηθεί σύµφωνα µε το ν.δ. 2687/1953 το φορτηγό πλοίο ΑΝ. Γ. Ο όρος 12 αυτής της απόφασης που αναφέρεται στη φορολογία του πλοίου έχει ως εξής: «Όσον αφορά τη φορολογία του πλοίου θα εφαρµόζονται καθ' όλην την διόρκειαν της παραµονής του στην ελληνική σηµαία οι διατάξεις του ν. 27/1975 οι οποίες αποτελούν ενιαίο σύνολο µε τους όρους της παρούσης µε τις πιο κάτω όµως αλλαγές: Α. Ο φόρος για το πλοίο αυτό και µέχρι την θα υπολογίζεται µε βάση όσα ορίζονταν στην παράγραφο 1 του άρθρου 6 του ν. 27/1975 κατά τον πρώτο χρόνο της ισχύος του, µε περαιτέρω µείωση 40% των αντιστοίχων συντελεστών ανά κόρον ολικής χωρητικότητος. Κατά τη διάρκεια της πιο πάνω περιόδου δεν θα έχει εφαρµογή η παράγραφος 4 του άρθρου 6 του ν. 27/1975. Μετά την για την εφαρµογή του β' εδαφίου της παραγράφου 4 του όρθρου 6 τα ποσά των φόρων ανά κόρον ολικής χωρητικότητας θα υπολογίζονται επί των ποσών που θα έχουν προκύψει κατόπιν της πιο πάνω µείωσης. Β. Ο φόρος που αναλογεί στο πλοίο σύµφωνα µε τον ανωτέρω όρο 12Α µειούται κατά ποσοστό 50% για την κλίµακα χωρητικότητος από έως κ.ο.χ. και κατά ποσοστό 75% για την κλίµακα χωρητικότητος από κ.ο.χ. και άνω...» Από τα αναφερόµενα στην παράγραφο αυτή (παρ. 5 του παρόντος) είναι φανερό ότι η µείωση του φόρου πλοίων που παρέχεται µε τον νέο όρο 12 της προαναφερθείσας απόφασης (του πλοίου Α... Γ...) αφορά µόνο τα πλοία που έχουν νηολογηθεί µετά την έναρξη ισχύος του ν. 27/1975 (αρθρ. 6 ν. 27/1975). Με βάση τις διατάξεις του ν.δ/τος 2687/1953 που προαναφέρθηκαν, εκδόθηκαν οι αριθµ. Φ.Υ /1/2002 και Φ.Υ /1/2002 (ΦΕΚ 124/ΤΑΠΣ/ ) τροποποιητικές αποφάσεις για τα φορτηγά πλοία Μ.Μ. Ν.Π και Μ. Ν.Π αντίστοιχα, που ανήκουν στην εταιρεία Ν.Τ. S.A προκειµένου να εφαρµοστεί και στα πλοία αυτά ο ευνοϊκότερος όρος 12 του φορτηγού πλοίου ΑΝ. Γ. όπως αυτός παρατέθηκε παραπάνω. Όµως κατά την έκδοση αυτών των τροποποιητικών αποφάσεων δεν ελήφθη υπόψη ότι τα συγκεκριµένα πλοία δεν φορολογούνται µε βάση το άρθρο 6 του ν. 27/1975

5 (όπως το Αν. Γ.) αλλά µε βάση τα άρθρα 8 και 10 του ίδιου νόµου επειδή έχουν νηολογηθεί πριν την έναρξη ισχύος του ν.27/1975. Ο νέος όρος 12, δεδοµένου ότι αφορά πλοίο που νηολογήθηκε µετά την έναρξη ισχύος του ν. 27/1975 δεν αναφέρεται καθόλου στις διατάξεις του άρθρου 10 του νόµου αυτού». II. Εφαρµοστέες διατάξεις Στο άρθρο 107 του Συντάγµατος ορίζονται τα εξής: «1. Η πριν από την 21 Απριλίου 1967 νοµοθεσία µε αυξηµένη τυπική ισχύ για την προστασία κεφαλαίων εξωτερικού διατηρεί την αυξηµένη τυπική ισχύ που είχε και εφαρµόζεται και στα κεφάλαια που θα εισάγονται στο εξής. Την ίδια ισχύ έχουν και οι διατάξεις των Κεφαλαίων Α' έως και Δ' του τµήµατος Α' του νόµου 27/1975 "περί φορολογίας πλοίων, επιβολής εισφοράς προς ανάπτυξιν της εµπορικής ναυτιλίας, εγκαταστάσεως αλλοδαπών ναυτιλιακών επιχειρήσεων και ρυθµίσεως συναφών θεµάτων». Εξ άλλου, στις διατάξεις του ν.δ. 2687/1953 «Περί επενδύσεως και προστασίας κεφαλαίων εξωτερικού» (Α'317), µεταξύ άλλων, ορίζονται, µεταξύ άλλων, τα εξής: Άρθρο 10: «1. Επιχειρήσεις ιδρυόµενοι δια κεφαλαίων εξωτερικού, τυγχάνουσι µεταχειρίσεως εξ ίσου ευνοϊκής, της ασκουµένης έναντι άλλων εν τη χώρα οµοειδών επιχειρήσεων. Εις περίπτωσιν καθ' ήν εις επιχείρησιν ιδρυοµένην δια κεφαλαίων εξωτερικού, κατά το παρόν Ν.Δ/µα εγκριθώσιν όροι ευνοϊκώτεροι των εγκριθέντων δι' άλλην οµοίαν επιχείρησιν προγενεστέρως συσταθείσαν επίσης δια κεφαλαίων εξωτερικού, βάσει του παρόντος Ν.Δ/τος, οι ευνοϊκώτεροι ούτοι όροι επεκτείνονται και εις την προγενεστέρως συσταθείσαν επιχείρησιν, τροποποιούµενης της σχετικής εγκριτικής πράξεως τη αιτήσει του δικαιούχου». Άρθρο 13: «1. Κεφάλαια εξωτερικού εν τη έννοια των άρθρω. 1 και 2 του παρόντος Ν.Δ/τος λογίζονται και τα από της ενάρξεως της ισχύος αυτού νηολογούµενα υπό Ελληνικήν σηµαίαν πλοία ολικής χωρητικότητος ανωτέρας των κόρων. 2. Εν τη εκδιδοµένη κατά το άρθρ. 3 του παρόντος ν.δ/τος εγκριτική πράξει δύνανται να ορίζονται επιτρεπόµενης και παρεκκλίσεως από των κειµένων διατάξεων, α. η ελευθέρα πώλησις και η υποθήκευσις του πλοίου άνευ αδείας της Διοικήσεως προς αλλοδαπούς, ών η εθνικότης προσδιορίζει εν τη εγκριτική πράξει, β. Η ελευθέρα διάθεσις του εις συνάλλαγµα εξωτερικού αντιτίµου της πωλήσεως του πλοίου, ή του ποσού της ασφαλιστικής αποζηµιώσεως αυτού εν περιπτώσει ατυχήµατος ή του προϊόντος του επί υποθήκη δανεισµού του πλοίου, άνευ της υποχρεώσεως προς εισσγωγήν εις την χώραν των εις συνάλλαγµα εξωτερικού αντιστοίχων ποσών. γ. Η ελευθέρα διαχείρισις των εσόδων του πλοίου άνευ οιουδήποτε περιορισµού, δ. Ο περιορισµός των υπέρ του Ναυτικού Αποµαχικού Ταµείου εισφορών, ε. Η αναγνώρισις ως Ελληνικών πλοίων ανηκόντων εις αλλοδαπούς, ς. Ο καθορισµός του φόρου και των µελών µεταβιβάσεως του εκποιούµενου εις αλλοδαπούς πλοίου κατ' αναλογίαν της καθαρός χωρητικότητος αυτού, µη δυναµένου εν πάση περιπτώσει να υπερβή το

6 ποσόν των 2 δολλαρίων κατά κόρον καθαρός χωρητικότητος. ζ. Η πληρωτέα αποζηµίωσις εις περίπτωσιν επιτάξεως του πλοίου, η. Η επίλυσις των αναφυοµένων διαφορών εκ της εφαρµογής της εγκριτικής πράξεως δια διαιτησίας και θ. Πας άλλος όρος, πλην των ως άνω ενδεικτικώς αναφερόµενων, εξυπηρετικός του σκοπού του παρόντος όρθρου, ως και αι δια την εξασφάλισιν της τηρήσεως της εγκριτικής πράξεως κυρώσεις...4. Αι διατάξεις του παρόντος άρθρου εφαρµόζονται και δια πάντα τα από 1ης Ιαν νηολογηθέντα υπό Ελληνικήν σηµαίαν πλοία ολικής χωρητικότητος εκάστου ανωτέρας των κόρων, επιτρεπόµενης της εκδόσεως της σχετικής εγκριτικής πράξεως και µετά την νηολόγησιν αυτών». Περαιτέρω, στις διατάξεις του ν. 27/1975 «Περί φορολογίας πλοίων, επιβολής εισφοράς προς ανάπτυξιν της Εµπορικής Ναυτιλίας, εγκαταστάσεως αλλοδαπών ναυτιλιακών επιχειρήσεων και ρυθµίσεως συναφών θεµάτων» (Α'77), µεταξύ άλλων, ορίζονται τα εξής: Άρθρο 1: «Επιβολή του φόρου και της εισφοράς. 1. Επιβάλλεται κατά τας διατάξεις του παρόντος νόµου φόρος και εισφορά επί των υπό ελληνικήν σηµαίαν πλοίων. 2. Διά τους σκοπούς του παρόντος νόµου τα πλοία λογίζονται υπό ελληνικήν σηµαίαν, από της νηολογήσεως των εις ελληνικόν λιµένα ή της εγγραφής των εις τας εις Προξενικά Λιµεναρχεία τηρούµενα νηολόγια ή της εκδόσεως προσωρινού εγγράφου ελληνικής Εθνικότητας αυτών, µέχρι του χρόνου καθ' ον λαµβάνει χώραν το επιβάλλον την δ/αγραφήν του εκ του νηολογίου γεγονός. 3. Ο όρος πλοίον περιλαµβάνει και τα πλοιάρια, εφ'όσον ειδικώς δεν ορίζεται άλλως». ΚΕΦΑΛΑΙΟΝ Β', που φέρει τον τίτλο: «Φορολογία πλοίων πρώτης κατηγορίας νηολογουµένων υπό ελληνικήν σηµαίαν µετά την έναρξιν ισχύος του παρόντος νόµου». Άρθρο 6, µε τίτλο «Υπολογισµός φόρου»: «1. Ο φόρος επί των πλοίων πρώτης κατηγορίας, των αναφεροµένων εις την περ. Α' της παρ. 1 του άρθρου 3 του παρόντος νόµου, νηολογουµένων υπό ελληνικήν σηµαίαν µετά την ισχύ ν του παρόντος νόµου, υπολογίζεται επί τη βάσει της ηλικίας και της εις κόρους ολικής χωρητικότητος (GROSS) αυτών, ως ακολούθως:...». Άρθρο 8, µε τίτλο «Υπολογισµός φόρου»: «1. Πλοία της πρώτης κατηγορίας αναφερόµενα εις την περ. Α 'της παρ. 1 του άρθ. 3 του παρόντος νοµού, νηολογηθέντα υπό ελληνικήν σηµαίαν µέχρι της ενάρξεως της ισχύος του παρόντος νόµου υπόκεινται εις φόρον ως ακολούθως: α) Πλοία ηλικίας άνω των 10 ετών και κατωτέρας των 20 ετών υπόκεινται εις φόρον υπολογιζόµενον εις 0.20 του δολλαρίου Ηνωµένων Πολιτειών Αµερικής, κατό κόρον καθαρός χωρητικότητος. β) Πλοία ηλικίας άνω των 20 ετών και κατωτέρας των 25 ετών υπόκεινται εις φόρον υπολογιζόµενον εις 0.30 του δολλαρίου ΗΠΑ κατά κόρον καθαρός χωρητικότητος. γ) Πλοία ηλικίας άνω των 25 ετών υπόκεινται εις φόρον υπολογιζόµενον εις 0.40 του δολλαρίου ΗΠΑ κατά κόρον καθαρός

7 χωρητικότητος. 2. Αι διατάξεις των παρ. 2 και 3 του όρθ. 6 του παρόντος νόµου εφαρµόζονται και επί των περί ων το παρόν άρθρον πλοίων». ΚΕΦΑΛΑΙΟΝ Δ'. Άρθρο 10, που φέρει τον τίτλο: «Επιβολή εισφοράς επί πλοίων πρώτης κατηγορίας νηολογηθέντων υπό ελληνικήν σηµαίαν µέχρις ενάρξεως ισχύος του παρόντος»: «1. Επί των πλοίων της πρώτης κατηγορίας των αναφεροµένων εις την περίπτ. Α' της παρ. 1 του άρθρ. 3 του παρόντος νόµου, νηολογηθέντων υπό ελληνικήν σηµαίαν µέχρις ενάρξεως ισχύος του παρόντος νόµου, επιβάλλεται εισφορά δια την κάλυψιν της δαπάνης των περιεχοµένων υπηρεσιών εις την Εµπορικήν Ναυτιλίαν. 2. Η εισφορά υπολογίζεται βάσει της ηλικίας και της εις κόρους ολικής χωρητικότητος των πλοίων και καταβάλλεται υπό των υποχρέων προσθέτως προς τον φόρον τον επιβαλλόµενον επί των πλοίων του παρόντος άρθρου κατά τας διατάξεις του άρθ. 8 του παρόντος νόµου, ως ακολούθως:...». III. Ερµηνεία και εφαρµογή των διατάξεων 1. Από τις προπαρατεθείσες διατάξεις του ν.δ. 2687/1953 συνάγονται τα ακόλουθα: Στη διάταξη του άρθρου 1 δίδεται η έννοια των κεφαλαίων εξωτερικού, στο άρθρο 2 η έννοια των παραγωγικών επενδύσεων και στο άρθρο 3 καθορίζεται η διαδικασία εγκρίσεως εισαγωγής κεφαλαίων εξωτερικού και υπαγωγής τους στις διατάξεις του νόµου, το οποίο ορίζει ειδικότερα, στην παράγραφο 3, ότι η χορηγουµένη, µε τις σχετικές πράξεις, έγκριση, η οποία είναι ανέκκλητη, αποτελεί και την εγγύηση του Ελληνικού Κράτους έναντι του εισάγοντος τα κεφάλαια εξωτερικού, ότι αυτά υπόκεινται εφεξής αµεταβλήτως στο καθεστώς του εν λόγω ν.δ. 2687/1953, µεταβολή δε των όρων αυτών επιτρέπεται µόνο µε τη συγκατάθεση του εισάγοντος τα κεφάλαια εξωτερικού και διενεργείται µε τροποποίηση ή συµπλήρωση των παραπάνω διοικητικών πράξεων. Στο κεφάλαιο Β' του ως άνω ν.δ/τος ορίζεται ότι ως κεφάλαια εξωτερικού λογίζονται και τα από την έναρξη της ισχύος του νόµου νηολογούµενα υπό ελληνική σηµαία πλοία ολικής χωρητικότητας ανώτερης των κόρων. Εξ άλλου, τα της φορολογίας των πλοίων υπό ελληνική σηµαία διέπονταν προ του ν. 27/1975 από τις διατάξεις του β.δ. 800/1970 «Περί κωδικοποιήσεως της ισχυούσης νοµοθεσίας περί φορολογίας των πλοίων» (Α' 270). Σύµφωνα µε αυτές τις διατάξεις τα πλοία κατατάσσονταν σε δύο κατηγορίες (άρθρο 2). Τα πλοία της πρώτης κατηγορίας υπέκειντο σε φόρο, εφ' όσον το πλοίο ήταν ηλικίας άνω των 10 ετών, επί τη βάσει της ηλικίας του πλοίου και των κόρων καθαρής χωρητικότητας, κατά τα ειδικότερα, στο άρθρο 3 οριζόµενα, προβλεπόταν δε µείωση του φόρου (άρθρο 7) και απαλλαγές (άρθρο 8). Τα πλοία της δεύτερης κατηγορίας υπόκειντο σε φόρο επί τη βάσει της ηλικίας του πλοίου και των κόρων ολικής χωρητικότητας (άρθρο 10 επ.). Με τον ν. 27/1975, µε το άρθρο 29 παρ. 1 εδ. α' του οποίου καταργήθηκαν οι διατάξεις του β.δ. 800/1970, τα υπό ελληνική σηµαία πλοία κατατάσσονται, επίσης, στις ίδιες ως άνω δύο κατηγορίες (άρθρο 3). Για την πρώτη κατηγορία

8 προβλέπεται η καταβολή αυξηµένου φόρου για τα νηολογούµενα υπό ελληνική σηµαία πλοία, µετά την έναρξη της ισχύος του ν. 27/1975, διότι ο φόρος υπολογίζεται επί τη βάσει της ηλικίας του πλοίου και των κόρων ολικής χωρητικότητας (άρθρο 6), σε σχέση προς τα νηολογηθέντα µέχρι την έναρξη της ισχύος του, που φορολογούνται επί τη βάσει της ηλικίας του πλοίου και των κόρων καθαρής χωρητικότητας (άρθρο 8). Στο κεφάλαιο Δ' του Α' Μέρους του εν λόγω νόµου και δη στο άρθρο 10 αυτού ορίζεται ότι καθόσον αφορά στα πλοία της πρώτης κατηγορίας, τα οποία αναφέρονται στην περίπτωση Α' της παρ. 1 του άρθρ. 3, που νηολογήθηκαν υπό ελληνική σηµαία µέχρι την έναρξη της ισχύος του νόµου, επιβάλλεται εισφορά για την κάλυψη της δαπάνης των παρεχοµένων υπηρεσιών στην Εµπορική Ναυτιλία, η οποία εισφορά υπολογίζεται βάσει της ηλικίας και της ολικής χωρητικότητας σε κόρους των πλοίων και καταβάλλεται από τους υπόχρεους επιπλέον του φόρου που επιβάλλεται επί των πλοίων κατά τας διατάξεις του άρθρου 8, παρατίθενται δε και οι συντελεστές υπολογισµού του φόρου. 2. Όπως προκύπτει από τις πιο πάνω διατάξεις του ν. 27/1975, γίνεται διαφορετική φορολογική µεταχείριση των πλοίων, τα οποία νηολογήθηκαν πριν από την έναρξη της ισχύος του και εκείνων τα οποία νηολογήθηκαν µετά από αυτήν, κρίσιµο στοιχείο για τη φορολόγηση των πλοίων πρώτης κατηγορίας, σύµφωνα µε τις διατάξεις των άρθρων 8-11, του ίδιου νόµου, είναι ο χρόνος της νηολόγησής τους, πριν ή µετά την έναρξη της ισχύος του. Περαιτέρω, όπως συνάγεται από τις παρατεθείσες διατάξεις της παραγράφου 1 του άρθρου 107 του ισχύοντος Συντάγµατος, από της θέσεως σε ισχύ του ν. 27/1975, οι διατάξεις των κεφαλαίων Α' έως και Δ' του Τµήµατος Α' του εν λόγω νόµου, στις οποίες περιλαµβάνονται και οι διατάξεις που προβλέπουν την επιβολή της ανωτέρω εισφοράς (άρθρο 10), έχουν την αυτή ισχύ προς την προ της 21ης Απριλίου 1967 αυξηµένης τυπικής ισχύος νοµοθεσία «περί προστασίας κεφαλαίων εξωτερικού», ήτοι προς το ν.δ. 2687/1953 και τα προαναφερθέντα ερµηνευτικά του νοµοθετήµατα. Συνεπώς, µετά την συνταγµατική αυτή ρύθµιση δεν δύναται να γίνει λόγος περί ανισχύρου της επιβαλλούσης την ρηθείσα φορολογία διατάξεως του άρθρου 10 του (νεωτέρου) ν. 27/1975, ως προσκρούουσας στις αυξηµένης τυπικής ισχύος διατάξεις του ν.δ. 2687/1953 (άρθρο 13) και τις κατ' εφαρµογήν αυτού εκδοθείσες διοικητικές πράξεις, µε τις οποίες προεβλέπετο παγιοποίηση της ισχύουσας κατά τον χρόνο της εκδόσεώς τους φορολογίας, ως εκ της ίσης τυπικής ισχύος των νοµοθετηµάτων αυτών. Προϋπόθεση για την φορολόγηση του πλοίου µε βάση τις διατάξεις του άρθρου 8 του ν. 27/1975, δηλαδή βάσει της ηλικίας του πλοίου και των κόρων καθαρής χωρητικότητας και για την επιβολή της εισφοράς του άρθρου 10 αποτελεί η νηολόγηση του πλοίου πριν από την έναρξη της ισχύος του ν. 27/1975, εφόσον όµως µε την εγκριτική ή τροποποιητική της νηολογήσεώς του πράξη το πλοίο έχει µεταταχθεί και φορολογείται κατά το άρθρο 6 του ν. 27/1975, όπως και τα πλοία που νηολογήθηκαν µετά την έναρξη ισχύος του νόµου αυτού, για τα οποία δεν προβλέπεται η επιβολή της ανωτέρω εισφοράς, η επιβολή της τελευταίας δεν είναι σύννοµη. 3. Επί του πρώτου ερωτήµατος Κατά πάγια αρχή του διοικητικού δικαίου, οι ατοµικές διοικητικές πράξεις, από της ενάρξεως ισχύος των µέχρις ακυρώσεώς των δια δικαστικής αποφάσεως ή δια της διοικητικής οδού

9 ανακλήσεως ή καταργήσεως ή της κατ' άλλον τρόπο παύσεως της ισχύος των, παράγουν όλα τα έννοµα αποτελέσµατά των, ανεξαρτήτως από το αν τυχόν έχουν νοµικές πληµµέλειες (τεκµήριο νοµιµότητας) -( βλ. Ε. Σπηλιωτόπουλο: Εγχειρίδιο Διοικητικού Δικαίου, Ενδέκατη Έκδοση, I, παρ. 100). Στην προκειµένη περίπτωση, µε βάση το διδόµενο πραγµατικό, δεν συντρέχουν οι ανωτέρω προϋποθέσεις για την επιβολή της εισφοράς του άρθρου 10 του ν. 27/1975 διότι, σύµφωνα µε τον νέο όρο 12 των υπ' αριθµ. Φ.Υ /1/2002 και Φ.Υ /1/2002 (ΦΕΚ 124/ΤΑΠΣ / ) τροποποιητικών πράξεων νηολογήσεως των φορτηγών πλοίων Μ. Μ. και Μ., αντίστοιχα, ως κεφαλαίων εξωτερικού, τα εν λόγω πλοία έχουν µεταταχθεί και φορολογούνται πλέον κατά το άρθρο 6 του ν. 27/1975, για τα οποία δεν προβλέπεται η επιβολή της ανωτέρω εισφοράς. Είναι αληθές ότι, κατά το άρθρο 10 παρ. 2 του ν.δ. 2687/1953 το ευνοϊκότερο ειδικό καθεστώς που χορηγήθηκε σε οµοειδή επίσης επιχείρηση, η οποία ιδρύθηκε µεταγενέστερα, και µε κεφάλαια εξωτερικού, η εν λόγω δε επέκταση, στην τελευταία αυτή περίπτωση, τελεί υπό τον όρο ότι ζητήθηκε από την ήδη λειτουργούσα επιχείρηση και τροποποιήθηκε ανάλογα η σχετική εγκριτική πράξη εισαγωγής κεφαλαίων από την επιχείρηση αυτή (ΣτΕ 136/1991). Εφόσον, όµως, ο ν. 27/1975 διακρίνει το φορολογικό καθεστώς των πλοίων ανάλογα µε το χρόνο νηολογήσεώς τους (πριν ή µετά την έναρξη της ισχύος του), στην έννοια της όµοιας επιχείρησης, εν προκειµένω του πλοίου, δεν νοείται µόνον από την άποψη του είδους του πλοίου και της ασκούµενης δραστηριότητας, αλλά και από την άποψη του χρόνου νηολογήσεώς του. Συνεπώς, του ευνοϊκότερου ειδικού φορολογικού καθεστώτος που χορηγήθηκε σε πλοίο νηολογηθέν µετά την έναρξη ισχύος του ν. 27/1975 µπορεί να απολαύσει, ύστερα από αίτησή του και µετά τροποποίηση της εγκριτικής πράξεως πλοιοκτήτης πλοίου που ήταν νηολογηµένο επίσης µετά την έναρξη ισχύος του προαναφερθέντος νόµου. Στην εξεταζόµενη περίπτωση, όµως, το ευνοϊκότερο ειδικό καθεστώς που χορηγήθηκε σε πλοίο που νηολογήθηκε µετά την ισχύ του ν. 27/1975 επεκτάθηκε και στα δύο πλοία που είχαν νηολογηθεί πριν από την έναρξη ισχύος του νόµου αυτού. Οι ανωτέρω πράξεις, ως προς τον όρο 12 αυτών, παράγουν τεκµήριο νοµιµότητας, το οποίο µέχρι την κατάργηση, ανάκληση, παύση ισχύος ή δικαστική ακύρωσή τους, δεν αναιρείται από το γεγονός ότι, κατά το διδόµενο πραγµατικό, κατά την έκδοση των εν λόγω πράξεων ελήφθησαν, εκ παραδροµής, υπόψη οι διατάξεις του άρθρου 6 του ν. 27/1975, αντί των διατάξεων των άρθρων 8 και 10 του ν. 27/1975, καθόσον τα ανωτέρω πλοία έχουν νηολογηθεί πριν την έναρξη ισχύος του νόµου αυτού. Είναι δε άλλο το (κατωτέρω πραγµατευόµενο στην οικεία θέση) ζήτηµα της συνδροµής ή µη των προϋποθέσεων ανακλήσεως των επίµαχων πράξεων για τον ανωτέρω λόγο. Με τα δεδοµένα αυτά, η υιοθέτηση αντίθετης άποψης θα οδηγούσε σε υπερβολική φορολόγηση των πλοίων της επίµαχης κατηγορίας, δεδοµένου ότι θα φορολογούνταν επί τη βάσει των κόρων της ολικής τους χωρητικότητας και επιπλέον θα επιβαλλόταν και η εισφορά του άρθρου 10 του ν. 27/1975. Εποµένως, κατά την οµόφωνη γνώµη του Τµήµατος µε την οποία συντάχθηκε και ο Εισηγητής Πάρεδρος, επί του πρώτου ερωτήµατος αρµόζει η απάντηση

10 ότι εφόσον τα πλοία αυτά, µε τις ανωτέρω πράξεις, έχουν καταταχθεί στην ανωτέρω κατηγορία και φορολογούνται κατά το άρθρο 6 του ν. 27/1975, δεν δύναται να επιβληθεί και η εισφορά του άρθρου 10 του ίδιου νόµου. 4. Επί του δευτέρου και τρίτου ερωτήµατος. α. Οι γενικές αρχές του Διοικητικού Δικαίου, όπως έχουν διαµορφωθεί από τη θεωρία και την νοµολογία του Συµβουλίου της Επικρατείας, ρυθµίζουν την ανάκληση των ατοµικών διοικητικών πράξεων. Ειδικότερα, η ανάκληση των παρανόµων ή πληµµελών ατοµικών διοικητικών πράξεων επιτρέπεται ελεύθερα. Η Διοίκηση δε δεν έχει υποχρέωση, υπό την έννοια της οφειλοµένης νόµιµης ενέργειας, να προβεί στην ανάκληση της παράνοµης ατοµικής πράξεως, εκτός αν υπάρχει περί τούτου σχετική διάταξη. Η ανάκληση, όµως, της παράνοµης πράξης εκπληρώνει καθήκον, που απορρέει από την γενική αρχή της νοµιµότητας (ΣτΕ 1654/1998). Περαιτέρω, σύµφωνα µε γενική αρχή του διοικητικού δικαίου, εφόσον διάταξη νόµου δεν ορίζει το αντίθετο, η διοίκηση δεν υποχρεούται να ανακαλεί τις παράνοµες πράξεις της, για τις οποίες έχει παρέλθει η προβλεπόµενη προθεσµία προσβολής τους ή έχουν προσβληθεί ανεπιτυχώς. Εάν, όµως, ανακαλέσει την χωρίς νόµιµο έρεισµα πράξη της, η ανακλητική πράξη δεν είναι αντίθετη στην ανάγκη ασφαλείας του δικαίου και της σταθερότητας των διοικητικών καταστάσεων, αλλά, αντίθετα, είναι σύµφωνη προς τις αρχές του κράτους δικαίου, της νοµιµότητας της δράσης της διοίκησης και της χρηστής διοίκησης (ΟλΣτΕ 2176/2004). Ως προς τα αποτελέσµατα που επέρχονται από την ανάκληση διοικητικής πράξης, πρέπει να γίνει διάκριση µεταξύ των νοµίµων και παρανόµων πράξεων που ανακαλούνται. Η ανάκληση των ευµενών παρανόµων διοικητικών πράξεων, δηλαδή των πράξεων από τις οποίες οι διοικούµενοι απέκτησαν δικαιώµατα, δεν είναι επιτρεπτή, µετά την παρέλευση του ευλόγου χρόνου από την έκδοση τους, όπως αυτός ορίζεται από γενικές ή ειδικές διατάξεις, εκτός εάν το διοικητικό όργανο παρασύρθηκε στην έκδοση της πράξης από απατηλή ενέργεια του διοικούµενου, που ωφελείται από την πράξη (ΣτΕ 3159/1998) ή η ανάκληση γίνεται για λόγους συµµόρφωσης προς το περιεχόµενο απόφασης του Συµβουλίου της Επικρατείας ή Διοικητικού Δικαστηρίου (ΣτΕ 395/2000). Ως προς την ανάκληση των παράνοµων ή πληµµελών πράξεων ισχύει ο κανόνας ότι, καταρχήν, επιτρέπεται ελεύθερα η ανάκληση τους και µάλιστα και µετά την παρέλευση ευλόγου χρόνου εφόσον αυτές είναι δυσµενείς και η ανάκληση γίνεται προς όφελος του διοικούµενου. Παράνοµες ή πληµµελείς στην προκείµενη περίπτωση είναι οι διοικητικές πράξεις που πάσχουν ακυρότητα και οι οποίες, εάν προσβάλλονταν µε αίτηση ακυρώσεως ή προσφυγή, θα ακυρώνονταν. Με την ανάκληση, δηλαδή, η διοίκηση στο πλαίσιο του διοικητικού αυτοελέγχου ελέγχει τη νοµιµότητα των πράξεων της και θεραπεύει τις πληµµέλειες που έχουν εµφιλοχωρήσει. Η ανάκληση χωρεί µόνο για λόγους νοµιµότητας. Περιλαµβάνονται δε στις πράξεις αυτές και εκείνες που έχουν εκδοθεί κατά πλάνη περί τα πράγµατα. Σε περίπτωση ανάκλησης νόµιµης πράξης, η ανάκληση, κατά κανόνα, ενεργεί από την ηµεροµηνία έκδοσης της ανακλητικής πράξης και δεν επιτρέπεται η αναδροµική ανάκληση. Αντίθετα, η ανάκληση των παράνοµων

11 πράξεων, κατά κανόνα, τις εξαφανίζει και ανατρέχει στο χρόνο της έκδοσης τους, αποκαθιστά δε τη νοµική κατάσταση που υπήρχε πριν από την έκδοση των ανακαλούµενων πράξεων (Ε. Σπηλιωτόπουλος Εγχειρίδιο Διοικητικού Δικαίου, έκτη έκδοση (1993) παρ όπου και παραποµπές στη νοµολογία). Συνέπεια του προαναφερθέντος τεκµηρίου της νοµιµότητας των διοικητικών πράξεων είναι ότι οι διοικητικές αρχές δεν µπορούν να ελέγξουν τη νοµιµότητα των πράξεων άλλων διοικητικών αρχών του Κράτους, αλλ' υποχρεούνται να τις αναγνωρίζουν και να τις εφαρµόζουν ως ισχυρές, εφόσον οι πράξεις αυτές φέρουν εξωτερικώς τα κατά νόµον γνωρίσµατα εγκύρων πράξεων, εκτός εάν υπάρχει ειδική νοµοθετική διάταξη επιτρέπουσα τον έλεγχο αυτό (βλ. ΣτΕ 2287/1988, 1955/1980). Ακόµα και τα διοικητικά όργανα που ανήκουν σε άλλα δηµόσια νοµικά πρόσωπα µπορούν, εφόσον έχουν έννοµο συµφέρον, να προσβάλουν µε αίτηση ακύρωσης τις ατοµικές διοικητικές πράξεις, οι οποίες έχουν εκδοθεί από άλλες αρχές και έχουν ελαττώµατα, αλλά δεν έχουν εξουσία να προβούν σε παρεµπίπτοντα έλεγχο της νοµιµότητας των πράξεων αυτών (περί όλων των ανωτέρω βλ. Ε. Σπηλιωτόπουλος, ό.π., παρ. 102, όπου και παραποµπές στη νοµολογία). Ωστόσο, το διοικητικό όργανο που εξέδωσε τη διοικητική πράξη µπορεί να εξετάσει τη νοµιµότητά της προκειµένου να την ανακαλέσει, εφόσον συντρέχουν οι προϋποθέσεις ανάκλησής της. Χαρακτηριστική των ανωτέρω είναι η προµνησθείσα υπ' αριθµ. 2287/1988 απόφαση του ΣτΕ, η οποία δέχθηκε ότι, παρά τη διαπίστωση της µη νοµιµότητας διοικητικών πράξεων µε γνωµοδότηση του ΝΣΚ, που έγινε και αρµοδίως αποδεκτή, οι διοικητικές αυτές πράξεις, ανεξαρτήτως του κατά πόσον είναι νόµιµες ή όχι, εφόσον δεν ανακλήθηκαν από τη διοίκηση ούτε ακυρώθηκαν από δικαστήριο, παράγουν όλες τις έννοµες συνέπειές τους. β. Ενόψει των προεκτεθέντων, ο έλεγχος της νοµιµότητας των υπ' αριθµ. Φ.Υ /1/2002 και Φ.Υ /1/2002 (ΦΕΚ 124/ΤΑΠΣ/ ) τροποποιητικών αποφάσεων για τα φορτηγά πλοία Μ. Μ. και Μ., αντίστοιχα και, συνακόλουθα, ο έλεγχος της συνδροµής των προϋποθέσεων ανάκλησής τους, στο πλαίσιο του οποίου θα εξετασθούν και όλα τα ανακύπτοντα συναφή ζητήµατα, ανήκει στην αποκλειστική αρµοδιότητα του (µη ερωτώντος) οργάνου που τις εξέδωσε και, εποµένως, η πραγµάτευση των ανωτέρω ζητηµάτων εκφεύγει των ορίων της παρούσας γνωµοδότησης, αφού η αποδοχή της ή µη από το αρµόδιο προς τούτο όργανο του Υπουργείου Οικονοµικών δεν δεσµεύει το αρµόδιο για τον έλεγχο των ανωτέρω επίµαχων ζητηµάτων όργανο και συνιστά µη επιτρεπτό έλεγχο της νοµιµότητας των τροποποιητικών πράξεων που εκδόθηκαν από το τελευταίο, το οποίο ανήκει σε άλλη αρχή. Συνεπώς, κατά την οµόφωνη γνώµη των µελών του Τµήµατος παρέλκει η απάντηση επί του δευτέρου και τρίτου ερωτήµατος, µε την παρατήρηση ότι η διοίκηση µπορεί να απευθυνθεί στις καθ' ύλην αρµόδιες υπηρεσίες των Υπουργείων που εξέδωσαν τις τροποποιητικές πράξεις και να ζητήσει να προβούν στον έλεγχο της νοµιµότητάς τους και να εξετάσουν το ζήτηµα της ανάκλησής τους.

12 IV. Κατόπιν των ανωτέρω, επί των τεθέντων ερωτηµάτων, το Νοµικό Συµβούλιο του Κράτους γνωµοδότησε, οµόφωνα, ως ακολούθως: Επί του πρώτου ερωτήµατος: Δεν είναι σύννοµη η επιβολή εισφοράς του άρθρου 10 του ν. 27/1975, σε πλοία, τα οποία, σύµφωνα µε τον νέο όρο 12 των σχετικών τροποποιητικών πράξεων νηολόγησής τους ως κεφαλαίων εξωτερικού, φορολογούνται κατά το άρθρο 6 του ίδιου νόµου. Επί του δευτέρου και τρίτου ερωτήµατος: Ο έλεγχος της νοµιµότητας των υπ' αριθµ. Φ.Υ /1/2002 και Φ.Υ /1/2002 (ΦΕΚ 124/ΤΑΠΣ/ ) τροποποιητικών αποφάσεων για τα φορτηγά πλοία Μ. Μ. και Μ., αντίστοιχα και, συνακόλουθα, ο έλεγχος της συνδροµής των προϋποθέσεων ανάκλησής τους ανήκει στην αποκλειστική αρµοδιότητα του (µη ερωτώντος) οργάνου που τις εξέδωσε και, εποµένως, η πραγµάτευση των ανωτέρω ζητηµάτων εκφεύγει των ορίων της παρούσας γνωµοδότησης, αφού η αποδοχή της ή µη από το αρµόδιο προς τούτο όργανο του Υπουργείου Οικονοµικών δεν δεσµεύει το αρµόδιο για τον έλεγχο των ανωτέρω επίµαχων ζητηµάτων όργανο και συνιστά µη επιτρεπτό έλεγχο της νοµιµότητας των τροποποιητικών πράξεων που εκδόθηκαν από το τελευταίο, το οποίο ανήκει σε άλλη αρχή. Συνεπώς, παρέλκει η απάντηση επί του δευτέρου και τρίτου ερωτήµατος, µε την παρατήρηση ότι η διοίκηση µπορεί να απευθυνθεί στις καθ' ύλην αρµόδιες υπηρεσίες των Υπουργείων που εξέδωσαν τις τροποποιητικές πράξεις και να ζητήσει να προβούν στον έλεγχο της νοµιµότητάς τους και να εξετάσουν το ζήτηµα της ανάκλησής τους. ΘΕΩΡΗΘΗΚΕ Αθήνα Ο Πρόεδρος Βασίλειος Σουλιώτης Αντιπρόεδρος Ν.Σ.Κ. Ο Εισηγητής Παναγιώτης Πανάγος Πάρεδρος Ν.Σ.Κ.