NGHIÊN CỨU TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP KHAI THÁC THAN, ÁP DỤNG CHO CÔNG TY CỔ PHẦN THAN CAO SƠN

i BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC MỎ - ĐỊA CHẤT ======= ======= Nguyễn Thị Bích Phượng NGHIÊN CỨU TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP KHAI THÁC THAN, ÁP DỤNG CHO CÔNG TY CỔ PHẦN THAN CAO SƠN Ngành: Quản lí kinh tế Mã số: 62.34.04.10 LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC: 1. TS Vương Huy Hùng 2. TS Lê Quang Bính HÀ NỘI, 2016

ii LỜI CAM ĐOAN Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Các số liệu trong luận án là trung thực, những kết quả trong luận án chưa được công bố trong các công trình khác. Tác giả luận án Nguyễn Thị Bích Phượng

iii Lời cam đoan Mục lục Danh mục viết tắt Danh mục các bảng Danh mục các hình vẽ MỤC LỤC Trang MỞ ĐẦU 1 Chương 1 TỔNG QUAN CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU CỦA LUẬN ÁN 7 1.1 Tổng quan các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài 7 1.1.1 Các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài trên thế giới 7 1.1.2 Các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài trong nước 12 1.2 Phương pháp nghiên cứu 19 1.2.1 Phương pháp thu thập thông tin 19 1.2.2 Phương pháp xử lý và phân tích, tổng hợp thông tin 21 1.2.3 Phương pháp tham vấn chuyên gia 22 1.2.4 Phương pháp trình bày thông tin 22 Kết luận chương 1 23 Chương 2 CƠ SỞ LÍ LUẬN VÀ THỰC TIỄN VỀ TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT 24 2.1 Lí luận chung về tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất 24 2.1.1 Bản chất, vai trò, nội dung của kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất 24 2.1.2 Khái niệm tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất 31 2.1.3 Các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất 32 2.1.4 Các nguyên tắc tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất 34 2.2 Nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất 35 2.2.1 Tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp 35 2.2.2 Tổ chức phối hợp xây dựng hệ thống mức chi phí 38 2.2.3 Tổ chức thu nhận thông tin chi phí 38 2.2.4 Tổ chức sản xuất thông tin kế toán quản trị chi phí 46 2.2.5 Tổ chức cung cấp thông tin chi phí 56 2.3 Kinh nghiệm tổ chức kế toán quản trị chi phí trên thế giới và vận dụng cho doanh nghiệpviệt Nam 57 2.3.1 Kinh nghiệm định hướng cho doanh nghiệp tổ chức kế toán quản trị 57

iv chi phí của một số quốc gia 2.3.2 Kinh nghiệm tổ chức kế toán quản trị chi phí của một số doanh nghiệp trên thế giới 60 2.3.3 Vận dụng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất Việt Nam 63 Kết luận chương 2 65 Chương 3 THỰC TRẠNG TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP KHAI THÁC THAN THUỘC 66 TẬP ĐOÀN CÔNG NGHIỆP THAN KHOÁNG SẢN VIỆT NAM 3.1 Khái quát về Tập đoàn Công nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam và các doanh nghiệp khai thác than khảo sát 66 3.1.1 Khái quát về Tập đoàn Công nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam 66 3.1.2 Khái quát về các doanh nghiệp khai thác than thuộc Tập đoàn TKV 71 3.1.3 Khái quát về Công ty cổ phần Than Cao Sơn 72 3.2 Các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức công tác KTQT chi phí trong doanh nghiệp khai thác than 76 3.3. Quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí theo giá thành công đoạn tổng hợp trong DNKTT và nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi 81 phí 3.3.1 Quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí theo giá thành công đoạn tổng hợp trong DNKTT 81 3.3.2 Nhu cầu thông tin chi phí đáp ứng yêu cầu giao khoán chi phí trong các DNKTT 88 3.4 Thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than 89 3.4.1 Tổ chức bộ máy kế toán trong các doanh nghiệp khai thác than 89 3.4.2 Tổ chức xây dựng hệ thống mức chi phí trong doanh nghiệp khai thác than 90 3.4.3 Tổ chức thu nhận thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than 97 3.4.4 Tổ chức sản xuất thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than 100 3.4.5 Tổ chức cung cấp thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than 109 3.5 Đánh giá thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than 111 3.5.1 Ưu điểm 111 3.5.2 Hạn chế 112 3.5.3 Nguyên nhân của những hạn chế 113 Kết luận chương 3 115 Chương 4 HOÀN THIỆN TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP KHAI THÁC THAN THUỘC TẬP ĐOÀN CÔNG NGHIỆP THAN KHOÁNG SẢN VIỆT NAM, ÁP DỤNG CHO CÔNG TY CỔ PHẦN THAN CAO SƠN 118

v 4.1 Định hướng phát triển của các doanh nghiệp khai thác than đến năm 2020 triển vọng 2030 118 4.1.1 Quan điểm phát triển 118 4.1.2 Mục tiêu phát triển 119 4.2 Định hướng chiến lược kiểm soát chi phí, quản trị rủi ro 119 4.3 Quan điểm, yêu cầu hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than 120 4.4 Các giải pháp hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than, áp dụng cho Công ty cổ phần Than Cao 122 Sơn 4.4.1 Tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí kết hợp với kế toán tài chính trong doanh nghiệp khai thác than 123 4.4.2 Hoàn thiện tổ chức thu nhận thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than 125 4.4.3 Hoàn thiện tổ chức sản xuất thông tin chi phí trên cơ sở hoàn thiện phân bổ chi phí và xác định giá thành theo công đoạn 134 4.4.4 Hoàn thiện tổ chức cung cấp thông tin chi phí trong doanh nghiệp khai thác than 138 4.5 Các điều kiện cơ bản để thực hiện hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than 147 4.5.1 Đối với doanh nghiệp khai thác than 148 4.5.2 Đối với Tập đoàn TKV 151 Kết luận chương 4 153 KẾT LUẬN 155 DANH MỤC CÔNG TRÌNH CỦA TÁC GIẢ TÀI LIỆU THAM KHẢO PHỤ LỤC

vi DANH MỤC KÝ HIỆU VIẾT TẮT Kí hiệu Kí hiệu Nội dung đầy đủ Nội dung đầy đủ viết tắt viết tắt BHXH Bảo hiểm xã hội GTGT Giá trị gia tăng BHYT Bảo hiểm y tế KHTSCĐ Khấu hao tài sản cố định BHTN Bảo hiểm thất nghiệp KKTX Kê khai thường xuyên BP Biến phí KPCĐ Kinh phí công đoàn BTC Bộ tài chính KH&GTSP Kế hoạch và giá thành sản phẩm CBCNV Cán bộ công nhân viên LCTT Lưu chuyển tiền tệ CCDC Công cụ dụng cụ LN Lợi nhuận CĐKT Cân đối kế toán NSLĐ Năng suất lao động CP Chi phí PX Phân xưởng CPNVLTT Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp QLDN Quản lí doanh nghiệp CPNCTT Chi phí nhân công trực tiếp QTDN Quản trị doanh nghiệp CPSXC Chi phí sản xuất chung TNHH Trách nhiệm hữu hạn CPSX Chi phí sản xuất TNDN Thu nhập doanh nghiệp CT Công trường TT Trung tâm DN Doanh nghiệp TCT Tổng công ty DNKTT Doanh nghiệp khai thác than SX Sản xuất DT Doanh thu SXC Sản xuất chung DTT Doanh thu thuần SXKD Sản xuất kinh doanh ĐVT Đơn vị tính ĐP Định phí ĐKSX Điều khiển sản xuất

vii DANH MỤC CÁC BẢNG Bảng số Tên bảng Trang Bảng 2.1 Bảng tổng hợp nhận diện và phân loại chi phí theo quan điểm kế toán quản trị 43 Bảng 2.2 Số liệu cắt giảm chi phí giai đoạn 1991-1995 của HISC 62 Bảng 3.1 Kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của Tập đoàn giai đoạn 2006-2014 70 Bảng 3.2 Thống kê thông tin về loại hình doanh nghiệp, qui mô tổ chức, công nghệ sản xuất của các DNKTT (tính đến thời điểm tháng 72 12-2014) Bảng 3.3 Một số chỉ tiêu phản ánh hoạt động sản xuất kinh doanh của Công ty giai đoạn 2010-2014 74 Bảng 3.4 Một số chỉ tiêu phản ánh chi phí SXKD và giá thành sản phẩm của Công ty giai đoạn 2010-2014 74 Bảng 3.5 Nội dung cơ bản của qui chế giao khoán chi phí áp dụng trong Tập đoàn 82 Bảng 3.6 Bảng tổng hợp kết quả tiết kiệm chi phí (-) hoặc bội chi (+) chi phí/1t than khai thác của một số doanh nghiệp khai thác lộ thiên 87 giai đoạn 2010-2014 Bảng 3.7 Qui định tỷ lệ chi phí sản xuất chung, chi phí quản lý doanh nghiệp (trích) 94 Bảng 3.8 Tổng hợp tình hình thực hiện định mức vật tư của DNKTT giai đoan 2010-2014 95 Bảng 3.9 Tổng hợp phân loại chi phí và tình trạng áp dụng trong các DNKTT 97 Bảng 3.10 Hệ thống chứng từ kế toán sử dụng trong các doanh nghiệp 100 Bảng 3.11 Giá cả một số yếu tố đầu vào 102 Bảng 3.12 Đơn giá chi phí máy xúc PC1250SP - 8R áp dụng tại Công ty cổ phần Than Cao Sơn 102 Bảng 3.13 Kế hoạch chi phí sản xuất năm 103 Bảng 3.14 Tổng hợp kế hoạch giao các yếu tố chi phí cho các đơn vị trong Công ty cổ phần Than Cao Sơn giai đoạn 2013-2014 104 Bảng 4.1 Mục tiêu sản lượng than thương phẩm 119 Bảng 4.2 Các tiêu thức nhận diện phân loại chi phí trong DNKTT 126 Bảng 4.3 Sơ bộ nhận diện chi phí theo khối lượng hoạt động 128

viii DANH MỤC CÁC HÌNH VẼ Hình vẽ số Tên hình Trang Hình 2.1 Thông tin chi phí do hệ thống kế toán doanh nghiệp cung cấp 28 Hình 2.2 Mô hình tổ chức bộ máy kế toán tài chính độc lập với kế toán 36 quản trị Hình 2.3 Mô hình tổ chức bộ máy kế toán tài chính kết hợp kế toán quản trị 37 Hình 2.4 Tổ chức bộ máy kế toán tài chính và kế toán quản trị theo kiểu 37 hỗn hợp Hình 2.5 Hệ thống trung tâm trách nhiệm trong doanh nghiệp 44 Hình 2.6 Sơ đồ tổ chức kế toán quản trị theo các khâu của quá trình kế 45 toán Hình 2.7 Hệ thống dự toán chi phí trong doanh nghiệp sản xuất 46 Hình 2.8 Sơ đồ quá trình kế toán xác định chi phí theo công việc 48 Hình 2.9 Tập hợp chi phí theo quá trình sản xuất song song 48 Hình 2.10 Tập hợp chi phí theo quá trình sản xuất liên tục. 49 Hình 2.11 Sơ đồ kế toán xác định chi phí theo mô hình ABC. 49 Hình 2.12 Các phương pháp xác định chi phí theo chu kì sống của sản 51 phẩm Hình 3.1 S å tæ chøc TËp oµn c«ng nghiöp Than - Kho ng s n 69 Hình 3.2 Sơ đồ dây chuyền công nghệ khai thác than tại Công ty Than 73 Cao Sơn Hình 3.3 Biến động giá thành đơn vị 1m 3 đất đá bóc của Công ty CP Than 75 Cao Sơn giai đoạn 2010-2014 Hình 3.4 Biến động giá thành đơn vị 1T than NK khai thác của Công ty CP 75 Than Cao Sơn giai đoạn 2010-2014 Hình 3.5 Biểu đồ biểu diễn tỷ trọng của các yếu tố chi phí trong giá thành 75 1T than NK khai thác của Công ty cổ phần Than Cao Sơn giai đoạn 2010-2014 Hình 3.6 Biểu đồ biểu diễn sự thay đổi của các yếu tố chi phí trong giá 76 thành 1T than nguyên khai khai thác của Công ty giai đoạn 2010-2014 Hình 3.7 Các nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức kế toán quản trị chi phí trong 76 DNKTT Hình 3.8 Nội dung thực hiện kế toán quả trị chi phí gắn với giao khoán chi 111 phí trong DNKTT. Hình 4.1 Tổ chức bộ máy kết hợp kế toán quản trị - kế toán tài chính trong DNKTT 123

ix Hình 4.2 Sơ đồ trình tự thực hiện kế toán quản trị chi phí. 124 Hình 4.3 Qui trình kế toán chi phí và tính giá thành theo công đoạn kết hợp 125 KTTC và KTQT trong DNKTT Hình 4.4 Mối quan hệ giữa chi phí sản xuất kinh doanh và giá thành 132 công đoạn Hình 4.5 Sơ đồ tập hợp và phân bổ chi phi theo định mức và tính giá 137 thành công đoạn tại Công ty Than Cao Sơn Hình 4.6 Mối quan hệ giữa chi phí SXKD và giá thành công đoạn có 142 tính toán phân bổ định phí SXC trong DNKTT Hình 4.7 Sơ đồ bộ máy quản trị chi phí 148

1 Mở đầu 1. Sự cần thiết của đề tài nghiên cứu Trong hơn 20 năm qua, kể từ khi hoạt động theo mô hình Tập đoàn (từ tháng 10 năm 1994 đến nay), Tập đoàn Công nghiệp Than - Khoáng sản Việt Nam (Tập đoàn TKV) đã đạt sản lượng than khai thác trên 500 triệu tấn, trở thành một trong những tập đoàn kinh tế mạnh của đất nước, được Nhà nước giao trách nhiệm chính trong việc thực hiện quy hoạch phát triển ngành Than, ngành Công nghiệp Bau-xít - alumin - nhôm, ngành Công nghiệp Titan và một số ngành công nghiệp khai thác khoáng sản khác. Tập đoàn TKV được xếp hạng nằm trong số 10 doanh nghiệp nhà nước lớn nhất theo Bảng đánh giá 500 doanh nghiệp hàng đầu Việt Nam (VNR 500) trong giai đoạn 2005-2015, duy trì ổn định Hệ số tín nhiệm (tương đương mức B+) do hai tổ chức đánh giá có uy tín quốc tế là Moody s và S&P thực hiện. Đóng góp vào sự phát triển lớn mạnh của Tập đoàn TKV có vai trò hết sức quan trọng của các doanh nghiệp khai thác than. Các doanh nghiệp khai thác than trong Tập đoàn tập trung chủ yếu ở vùng Quảng Ninh, hiện nay tổ chức hoạt động theo hai loại hình: các công ty khai thác than cổ phần hạch toán độc lập và các công ty khai thác là doanh nghiệp chi nhánh hạch toán phụ thuộc Công ty mẹ - Tập đoàn TKV. Tuy nhiên, thực hiện chỉ đạo của Chính phủ về tiếp tục Đề án sắp xếp, tái cơ cấu Tập đoàn Công nghiệp Than -Khoáng sản Việt Nam, Tập đoàn sẽ đẩy mạnh quá trình cổ phần hóa doanh nghiệp khai thác than, do vậy các doanh nghiệp khai thác than chi nhánh hạch toán phụ thuộc sẽ dần chuyển thành các công ty cổ phần khai thác than trong giai đoạn tới. Trong các doanh nghiệp khai thác than, Công ty CP Than Cao Sơn (Công ty) với sản lượng than khai thác gần 4 triệu tấn/năm chiếm khoảng 10% sản lượng khai thác toàn Tập đoàn là một trong những doanh nghiệp khai thác than lộ thiên có qui mô lớn nhất của Tập đoàn. Hiện nay, Công ty đã hoạt động sản xuất kinh doanh ổn định theo mô hình công ty cổ phần, có sự tham gia quản lí, điều hành, giám sát của các chủ sở hữu bên ngoài Tập đoàn. Nhu cầu thông tin về hoạt động SXKD của doanh nghiệp nói chung và thông tin về chi phí SXKD nói riêng tương đối đa dạng, hướng tới sự minh bạch, khoa học hơn. Do vậy, kế toán quản trị chi phí với vai trò là bộ phận trong hệ thống kế toán, thực hiện chức năng thu thập, xử lí, phân tích và cung cấp thông tin chi tiết về chi phí của từng bộ phận trong doanh nghiệp góp phần thực hiện các quyết định quản trị trong nội bộ doanh nghiệp cần được nghiên cứu hoàn thiện.

2 Giai đoạn nghiên cứu vừa qua cũng là giai đoạn có nhiều khó khăn đối với hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp khai thác than Việt Nam, do tác động xấu của suy thoái kinh tế thế giới và trong nước, thị trường tiêu thụ; đặc biệt là thị trường xuất khẩu rất khó khăn, cùng với giá dầu, giá than trên thị trường thế giới đã có xu hướng giảm giá trong suốt giai đoạn 2013-2015. Trong khi đó, chi phí khai thác than của các doanh nghiệp khai thác than thuộc Tập đoàn TKV ngày càng tăng cao dẫn đến giá thành bình quân than tiêu thụ tăng đều qua các năm: năm 2013 so với 2012 bình quân tăng 5,4%; năm 2014 so với 2013 bình quân tăng 8,2%, năm 2015 giá thành bình quân than tiêu thụ là 1,52 triệu đồng/tấn so với 2014 tiếp tục tăng 5,5% [45]. Mặt khác, theo Báo cáo điều chỉnh quy hoạch ngành Than do Công ty cổ phần tư vấn đầu tư mỏ và công nghiệp thuộc Tập đoàn TKV công bố tháng 9 năm 2015 và Qui hoạch phát triển ngành Than vừa được Thủ tướng Chính phủ phê duyệt tại Quyết định số 403/2016/QĐ-TTg ngày 14 tháng 3 năm 2016 thì trong giai đoạn từ 2016-2030 giá thành than sẽ tiếp tục tăng ở mức từ 1,7 đến 2,05 triệu đồng/tấn, so với giá thành tiêu thụ bình quân năm 2015 sẽ tăng hơn khoảng từ 12% - 30% [32]. Trong khi đó, các nước tiêu thụ than chủ yếu như Ấn Độ, Trung Quốc, đều thông báo giảm nhu cầu trong giai đoạn tới, do vậy giá bán than trên thị trường thế giới được dự báo tiếp tục ở mức thấp và có xu hướng giảm. Các hộ tiêu dùng lớn trong nước như: điện, xi măng, thép (đặc biệt là Tập đoàn Thép Formosa, Tập đoàn Thép Hòa Phát) được sự cho phép của Chính phủ đang dần chủ động trong tìm kiếm nguồn than nhập khẩu với giá cạnh tranh hơn giá than trong nước. Bên cạnh đó, các doanh nghiệp khai thác than phải tiếp tục giải quyết các vấn đề khác như: điều kiện khai thác khó khăn hơn do phải xuống sâu, đi xa hơn, công nghệ khai thác sử dụng đã lạc hậu mà doanh nghiệp thiếu vốn đầu tư đổi mới,... Một số doanh nghiệp khai thác than đã công bố báo cáo tài chính với nợ vay lớn, hệ số nợ trên vốn chủ sở hữu khá cao, vượt xa mức cho phép theo qui định là 3 lần (trung bình gấp 5-8 lần, một số doanh nghiệp phải nằm trong diện giám sát đặc biệt, cá biệt Công ty CP Than Cao Sơn thời điểm 31 tháng 12 năm 2014 có hệ số nợ trên vốn chủ sở hữu là 13,53 - cao nhất trong số các doanh nghiệp khai thác than) [7]. Tình trạng này đã làm giảm mức độ tín nhiệm đối với doanh nghiệp khai thác than trên thị trường vốn, càng hạn chế khả năng huy động vốn để đầu tư phát triển sản xuất, đổi mới thiết bị, công nghệ của doanh nghiệp khai thác than. Do đó, một trong những nhiệm vụ cấp bách đối với các doanh nghiệp khai thác than hiện nay là phải tăng cường quản trị chi phí khai thác than nhằm tiết giảm chi phí, hạn chế mức tăng của giá thành, là điều

3 kiện sống còn cho sự phát triển bền vững của ngành Than trong bối cảnh hội nhập. Để góp phần thực hiện thắng lợi nhiệm vụ đó cần phải tổ chức tốt công tác kế toán quản trị chi phí. Tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp được hiểu là hoạt động của doanh nghiệp trong việc sắp xếp, bố trí nhân sự (tổ chức bộ máy) và vận dụng các phương pháp khoa học chung kết hợp với các phương pháp kĩ thuật đặc trưng của kế toán quản trị chi phí nhằm phối hợp xây dựng hệ thống mức chi phí; thu nhận, sản xuất và cung cấp các thông tin về chi phí phục vụ cho công tác quản trị doanh nghiệp. Tuy nhiên, qua khảo sát thực tế tại một số doanh nghiệp khai thác than nói chung và Công ty CP Than Cao Sơn cho thấy cơ sở của kế toán quản trị chi phí và tổ chức kế toán quản trị chi phí là công tác quản trị chi phí được thực hiện thống nhất theo hướng dẫn chung của Tập đoàn TKV trên cơ sở giao khoán chi phí nội bộ theo đơn giá công đoạn. Tuy nhiên, bản thân công tác giao khoán chi phí cũng còn bộc lộ nhiều vướng mắc, chủ yếu tập trung vào giao ban đầu và báo cáo kết quả, quyết toán chi phí thực tế các công đoạn chủ yếu được thực hiện vào cuối năm. Các khâu tổ chức thực hiện như xây dựng qui chế khoán, tổ chức bộ máy điều hành khoán, xác định hệ thống mức sử dụng giao khoán, theo dõi hạch toán xác định chi phí, kiểm tra giám sát chi phí giao khoán, còn yếu, đôi khi mang tính đối phó làm giảm hiệu quả quản trị chi phí. Đồng thời, đáp ứng các yêu cầu của công tác quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí, trong các doanh nghiệp khai thác than đã có những biểu hiện thực hiện chức năng kế toán quản trị chi phí ở một số phòng ban khác nhau, song còn nhiều hạn chế. Cụ thể: sự phối hợp trong cung cấp thông tin chi phí (chi phí giao khoán theo định mức và chi phí thực tế) giữa bộ phận kế toán và các phòng ban chức năng (phòng kế hoạch, phòng cơ điện, phòng vật tư, ) còn yếu, chưa thống nhất. Bộ phận kế toán trong các doanh nghiệp khai thác than chủ yếu thực hiện công tác kế toán tài chính. Thông tin chi phí được nhận diện và ghi nhận theo yếu tố và theo khoản mục, các thông tin chi phí phục vụ cho quản trị chi phí, cho quá trình ra quyết định điều hành sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp (định phí, biến phí, chi phí trong định mức, chi phí ngoài định mức, ) còn hạn chế. Ví dụ: Tại hầu hết các doanh nghiệp khai thác than chi phí nhiên liệu thực tế sử dụng được quyết toán xác định theo tháng, một số chi phí khác như vật liệu, phụ tùng sửa chữa thay thế, dầu động lực, chỉ được quyết toán và xác định theo quí, do vậy thông tin chi phí cung cấp không kịp thời và chưa đảm bảo thực hiện tốt các chức

4 năng kế toán quản trị chi phí. Nhìn chung, các doanh nghiệp khai thác than vẫn còn đang trong giai đoạn tìm lối đi để tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí cho phù hợp với điều kiện sản xuất kinh doanh của từng doanh nghiệp. Tuy nhiên, đối với các doanh nghiệp Việt Nam nói chung và các doanh nghiệp khai thác than nói riêng, kế toán quản trị còn là vấn đề mới cả về lí luận và thực tiễn. Thuật ngữ kế toán quản trị chỉ được đề cập chính thức trong các văn bản pháp qui từ Luật kế toán ban hành ngày 17 tháng 6 năm 2003, các nội dung công tác kế toán quản trị chi phí nói chung và tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí nói riêng trong doanh nghiệp chưa được làm rõ trong các văn bản và cũng chưa có những hướng dẫn tạo điều kiện định hướng cho các doanh nghiệp trong quá trình tổ chức thực hiện. Bên cạnh đó, đến thời điểm tháng 12-2015, cũng đã có một số nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí sản xuất, giá thành sản phẩm và tổ chức kế toán quản trị trong doanh nghiệp khai thác than (03 công trình). Tuy nhiên, các công trình này tiến hành khảo sát, nghiên cứu trong giai đoạn 2003-2007, trước khi Tập đoàn TKV thực hiện tái cơ cấu, sắp xếp lại các doanh nghiệp thành viên, trong đó có các doanh nghiệp khai thác than theo Quyết định số 314/QĐ-TTg của Thủ tướng Chính phủ. Do tính lịch sử của giai đoạn nghiên cứu, một số nội dung của các công trình này đã không còn phù hợp với thực tiễn, các công trình chưa làm rõ và gắn nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí với đặc trưng quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than hiện nay. Chính vì vậy cần thiết phải có các nghiên cứu bổ sung hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than. Trên cơ sở các phân tích nêu trên, đề tài Nghiên cứu tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than, áp dụng cho Công ty cổ phần Than Cao Sơn được lựa chọn nghiên cứu. 2. Mục tiêu nghiên cứu Hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than và đề xuất các nội dung áp dụng cụ thể trong điều kiện Công ty CP Than Cao Sơn. 3. Các vấn đề nghiên cứu Để đạt được các mục tiêu nghiên cứu, luận án cần giải quyết được các vấn đề: 1. Các đặc điểm cơ bản trên góc độ quản trị chi phí và kế toán quản trị chi phí trong hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp khai thác than. 2. Tổ chức thực hiện kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than

5 hiện nay. 3. Những nhân tố ảnh hưởng đến tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than nói chung và Công ty CP Than Cao Sơn nói riêng. 4. Tổ chức kế toán quản trị chi phí phù hợp với đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh và yêu cầu quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than nói chung và Công ty CP Than Cao Sơn nói riêng. 4. Đối tượng và phạm vi nghiên cứu - Đối tượng nghiên cứu: tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than. - Phạm vi nghiên cứu: + Về không gian: Luận án tập trung khảo sát, nghiên cứu trong các doanh nghiệp cổ phần khai thác than thuộc Tập đoàn TKV vùng Quảng Ninh. + Về nội dung: Tổ chức kế toán quản trị chi phí kinh doanh của doanh nghiệp khai thác than (không bao gồm hoạt động tài chính, hoạt động khác). + Về thời gian: Các số liệu, dữ liệu, tài liệu sử dụng trong luận án có nguồn gốc từ các báo cáo tài chính, báo cáo thống kê, báo cáo tổng kết, các báo cáo có liên quan của Tập đoàn và các doanh nghiệp khai thác than khảo sát trong giai đoạn 2010-2014. 5. Những kết quả đạt được và đóng góp mới của luận án - Hoàn thiện khung lý luận về kế toán quản trị chi phí nói chung và tổ chức kế toán quản trị chi phí nói riêng trong các doanh nghiệp sản xuất (trên cơ sở cách tiếp cận nội dung kế toán quản trị chi phí được thực hiện nhằm phục vụ cho yêu cầu của quản trị chi phí trong doanh nghiệp); - Đã tổng kết nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp nói chung và doanh nghiệp khai thác than nói riêng tại một số quốc gia trên thế giới, luận án đã chỉ ra những bài học kinh nghiệm về tổ chức kế toán quản trị chi phí cho các doanh nghiệp khai thác than Việt Nam; - Đã làm rõ các đặc điểm quản trị chi phí và tổ chức kế toán quản trị chi phí, đánh giá những ưu điểm và những tồn tại về kế toán quản trị nói chung và tổ chức kế toán quản trị chi phí nói riêng trong các doanh nghiệp khai thác than được khảo sát tại vùng Quảng Ninh thuộc Tập đoàn TKV; - Trên cơ sở nghiên cứu lý luận, đánh giá thực tiễn, kết hợp với định hướng phát triển ngành Than Việt Nam đến năm 2030, luận án đã phân tích yêu cầu hoàn thiện và đề xuất các giải pháp cơ bản hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh

6 nghiệp khai thác than. Nội dung các giải pháp hoàn thiện bao gồm: hoàn thiện tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí (tại Công ty mẹ - Tập đoàn TKV và tại các doanh nghiệp khai thác than thành viên); hoàn thiện nhận diện và phân loại chi phí đáp ứng yêu cầu quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí theo công đoạn trong doanh nghiệp khai thác than; hoàn thiện hệ thống chứng từ, tài khoản, báo cáo phân tích chi phí; hoàn thiện tổ chức cung cấp thông tin chi phí trên mạng nội bộ,... Các đề xuất áp dụng cho Công ty CP Than Cao Sơn đồng thời có thể triển khai ứng dụng vào thực tiễn các doanh nghiệp khai thác than khác thuộc TKV. - Đã đề xuất các điều kiện thực hiện các giải pháp đối với Tập đoàn TKV và các doanh nghiệp khai thác than. Những kết quả nghiên cứu của luận án đã đóng góp: Về ý nghĩa khoa học: đã góp phần hệ thống, hoàn thiện khung lý luận về kế toán quản trị chi phí nói chung và tổ chức kế toán quản trị chi phí nói riêng trong các doanh nghiệp sản xuất, xác định các nội dung vận dụng, cụ thể hóa lý luận về kế toán quản trị chi phí và tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất ở Việt Nam (trên cơ sở cách tiếp cận nội dung kế toán quản trị chi phí được thực hiện nhằm phục vụ cho yêu cầu của quản trị chi phí trong doanh nghiệp); Về ý nghĩa thực tiễn: Luận án có giá trị tham khảo cho các doanh nghiệp khai thác than cũng như Tập đoàn TKV trong việc hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí. Ngoài ra, luận án có thể dùng làm tài liệu tham khảo phục vụ cho việc nghiên cứu, học tập, giảng dạy về kế toán quản trị chi phí. 6. Kết cấu của luận án Luận án gồm có phần mở đầu, kết luận, tài liệu tham khảo, các phụ lục và nội dung được kết cấu gồm 4 chương như sau: Chương 1: Tổng quan công trình nghiên cứu và phương pháp nghiên cứu của luận án. Chương 2: Cơ sở lí luận và thực tiễn về tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất. Chương 3: Thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp khai thác than thuộc Tập đoàn TKV. Chương 4: Hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than thuộc Tập đoàn TKV, áp dụng cho Công ty cổ phần Than Cao Sơn.

7 CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU CỦA LUẬN ÁN 1.1. Tổng quan các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài 1.1.1. Các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài trên thế giới Quá trình nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí và tổ chức kế toán quản trị chi phí trên thế giới đã diễn ra trong hơn 2 thế kỉ qua với số lượng lớn các công trình nghiên cứu. Tuy nhiên, do gặp khó khăn về ngôn ngữ và điều kiện tiếp cận các công trình nghiên cứu, trong phạm vi luận án, tác giả giới hạn trình bày một số công trình mà tác giả đã tiếp cận trong quá trình nghiên cứu phục vụ đề tài luận án của mình. Kế toán quản trị xuất hiện đầu tiên ở Hoa Kỳ vào những năm đầu của thế kỉ 19. Tuy nhiên, cùng với sự phát triển mạnh cả về quy mô và phạm vi hoạt động của các doanh nghiệp trong giai đoạn từ thập kỉ 80 thế kỉ XX đến nay, kế toán quản trị nói chung, kế toán quản trị chi phí nói riêng và tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí đã có sự phát triển mạnh mẽ, thể hiện rõ vai trò của mình trong công tác quản trị doanh nghiệp, đáp ứng các yêu cầu của các nhà quản trị trong nền kinh tế thị trường. Đồng thời cũng là vấn đề thu hút sự quan tâm nghiên cứu của nhiều nhà khoa học với số lượng lớn các công trình nghiên cứu. Tuy nhiên, trong phạm vi nghiên cứu của mình, tác giả đã lựa chọn tiếp cận với các công trình nghiên cứu trên thế giới theo các nội dung như sau: Nhóm 1: Các công trình nghiên cứu về các vấn đề lí luận cơ bản của kế toán quản trị. Trong những năm 90, thế kỉ XX, kế toán quản trị đã hoàn thiện các nội dung lí luận cơ bản và lần đầu tiên được đưa vào giảng dạy với ý nghĩa là một môn khoa học tại Đại học Kinh doanh Harvard và Viện Công nghệ Massachusets. Một số công trình nghiên cứu tiêu biểu: - Ronald W. Hilton (1994), Managerial accounting second edition [53]; - Steven M. Bragg (2009), Management accounting best practices [49]. Các công trình nêu trên đã làm rõ bản chất, chức năng, vai trò, nội dung cơ bản và các công cụ phổ biến sử dụng trong công tác kế toán quản trị của doanh nghiệp. Cung cấp các kiến thức cơ bản cho người đọc khi nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí

8 trong doanh nghiệp. Nhóm 2: Các công trình nghiên cứu về các phương pháp, kĩ thuật kế toán quản trị chi phí áp dụng trong các doanh nghiệp sản xuất. Các công trình nghiên cứu đi sâu phát triển các phương pháp kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp phân thành hai khu vực tiêu biểu: * Ở Hoa Kỳ và Châu Âu: là nơi ra đời và phát triển các phương pháp quản trị như Just in time (JIT), kế toán chi phí theo hoạt động (ABC), Thẻ điểm cân bằng (Balanced Scorecards), - Naughton - Travers (2001), Activity-Based Costing: The new management tool Behavioural Health Management, Mar/Apr 2001, Vol. 21, Iss. 2, Page 48: nghiên cứu về phương pháp kế toán quản trị chi phí theo hoạt động - ABC: Tác giả đã trình bày hai đặc điểm cơ bản của phương pháp ABC là: 1) Giá thành sản phẩm theo ABC bao gồm toàn bộ các chi phí phát sinh trong kỳ kể cả các chi phí gián tiếp như chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp 2) Phương pháp ABC là phương pháp phân bổ chi phí phát sinh vào giá thành mỗi sản phẩm dựa trên mức hoạt động và mức độ đóng góp của mỗi hoạt động vào quá trình sản xuất và tiêu thụ sản phẩm, do vậy giá thành sản phẩm phản ánh chính xác hơn mức chi phí thực tế kết tinh trong mỗi đơn vị sản phẩm [59]. - John Blake và nnk (2008) The dimensions of, and factors giving rise to variations in national management accounting approaches, European Business Review, Vol. 15, Iss. 3, page 181-188: nghiên cứu về chi phí định mức, đã trình bày 3 phương pháp xác định chi phí định mức trong doanh nghiệp sản xuất: 1) Phương pháp kỹ thuật đòi hỏi sự kết hợp của các chuyên gia kỹ thuật nghiên cứu thời gian thao tác công việc để định lượng nguyên liệu và lao động hao phí cần thiết sản xuất sản phẩm với điều kiện hiện có của doanh nghiệp (công nghệ, năng lực quản lý, nguồn nhân lực); 2) Phương pháp phân tích số liệu lịch sử xem xét chi phí và giá thành của kỳ trước cùng với những thay đổi của kỳ này để xây dựng định mức chi phí cho kỳ tương lai; 3) Phương pháp điều chỉnh dùng để điều chỉnh chi phí định mức cho phù hợp với điều kiện hoạt động trong tương lai của doanh nghiệp [48]. - Kip R. Krumwiede (2009), Reward and realities of German Cost Accounting, Strategic Finance, Apr. Vol. 86, page 26-34: nghiên cứu về chi phí và các mô hình phân bổ chi phí sản xuất chung của kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp Liên bang Đức. Trong đó, các bộ phận sử dụng chi phí được nhận diện là các

9 trung tâm chi phí để kiểm soát và điều chỉnh. Các chi phí phát sinh được phân nhóm, phân bổ, tính toán linh hoạt trên cơ sở các hệ số điều chỉnh. Đồng thời, đã xác định trong quá trình phân bổ chi phí có thể sử dụng các mô hình phân bổ sau: 1) Mô hình sử dụng một tiêu chuẩn phân bổ duy nhất (ví dụ như chi phí nhân công) để phân bổ chi phí chung cho từng loại sản phẩm, dịch vụ; 2) Mô hình phân bổ chi phí chung theo bộ phận: Kế toán sử dụng nhiều tiêu chuẩn phân bổ khác nhau phù hợp với bản chất của các công việc được thực hiện ở từng bộ phận (trung tâm chi phí). Mô hình này cho phép xác định giá phí của từng loại dịch vụ, sản phẩm một cách chính xác hơn nhưng lại gặp khó khăn khi các sản phẩm đa dạng về tính chất, kích cỡ, quy trình sản xuất [57]. * Ở Châu Á: sau chiến tranh thế giới thứ 2, cùng với sự phát triển của các trường phái quản trị theo kiểu Nhật Bản, kế toán quản trị chi phí được hình thành để phục vụ cho nhu cầu thông tin của các nhà quản trị doanh nghiệp. Các phương pháp kế toán quản trị chi phí Nhật Bản nổi bật là chi phí mục tiêu (Target costing) và phương pháp chi phí Kaizen (Kaizen costing) đã được các doanh nghiệp Nhật Bản như công ty TOYOTA, HONDA,... ứng dụng thành công trong quá trình sản xuất kinh doanh. Tính hiệu quả trong hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp Nhật Bản đã thu hút sự quan tâm nghiên cứu của nhiều nhà khoa học qua các công trình: - Yoshikawa Takeo và nnk, Japanese management accounting:a comparative survey, Management Accounting, Nov, Vol. 67, Iss. 10, Page 20 [68]; - Gagne và nnk (1993), New product costing, Japanese style, The CPA Journal, May, Vol. 63, Iss. 5, Page 68-70 [51]; - Howell và nnk (1992), Management accounting lesson from the Japanese, Management Accounting, Dec, Vol. 74, Iss. 6, Page 28-34 [54]; - Akira Nishimura (2000), Implications of Target Costing and its international application, International Journal of Accounting Literature, Vol.1, No. 1, Page. 51-71 [61]; Các công trình nghiên cứu nêu trên đã tổng kết các nội dung của trường phái quản trị chi phí của Nhật Bản, trọng tâm của các phương pháp kế toán quản trị chi phí này là gắn chi phí với mục tiêu của hoạt động sản xuất kinh doanh và sự tiết kiệm chi phí đến mức mong muốn được thực hiện từ khâu thiết kế, sản xuất với quan điểm luôn thay đổi cho tốt hơn. Do vậy, nếu kế toán quản trị chi phí của giai đoạn trước và của khu vực Hoa Kỳ, Châu Âu chú trọng đến sử dụng chi phí phát sinh, thì các phương pháp quản trị chi phí

10 trường phái Nhật Bản lại hướng tới mục tiêu tiết kiệm chi phí thông qua hoạt động cải tiến liên tục (cả về phương pháp quản lí, công nghệ sản xuất, môi trường sản xuất,...) để có thể cắt giảm chi phí cho phù hợp, đảm bảo sự cạnh tranh về chi phí cho các sản phẩm dịch vụ tạo ra. Nhóm 3: Các công trình nghiên cứu về nhân tố ảnh hưởng và tổ chức kế toán quản trị trong doanh nghiệp. - Jonas Gerdin (2005) Management accounting system design in manufacturing departments: an empirical investigation using a multiple contingencies approach, Accounting, Organizations and Societ, Vol.30, Iss.2, Page 99-126: Trình bày nội dung nghiên cứu thiết kế, tổ chức kế toán quản trị phù hợp với điều kiện cụ thể của các doanh nghiệp. Tác giả đã chỉ ra các nhân tố tác động đến việc tổ chức hệ thống kế toán quản trị tại các doanh nghiệp, bao gồm các nhân tố bên trong và bên ngoài doanh nghiệp. Để phân tích các nhân tố tác động bên trong doanh nghiệp đến lựa chọn mô hình kế toán quản trị, tác giả đã khảo sát 126 doanh nghiệp thuộc các ngành nghề kinh doanh khác nhau trên thế giới và đã khẳng định được ảnh hưởng của hai nhân tố bên trong doanh nghiệp tác động trực tiếp đến thiết kế kế toán quản trị là: bộ máy quản lý (cấu trúc tổ chức) và sự tác động lẫn nhau giữa các phòng ban chức năng trong doanh nghiệp [52]. - Michèle Pomberg và nnk (2012), Management accounting information systems:a case of a developing country Vietnam, Asia-Pacific Journal of Accounting & Economics, Apr, Vol. 19, No. 1, Page 100-114: Nhóm nghiên cứu đã công bố kết quả khảo sát tại 53 bệnh viện tại thành phố Hà Nội và 9 tỉnh lân cận đưa ra kết luận về các nhân tố: môi trường hoạt động, sự thay đổi của các chính sách Nhà nước về y tế, những thay đổi về tổ chức của hệ thống y tế, nhu cầu thông tin về chi phí của các CFO, đã đòi hỏi các bệnh viện Việt Nam cần phải ứng dụng các lý thuyết quản trị cao cấp trong quản lí điều hành. Nhóm nghiên cứu cũng đã tìm hiểu về khả năng áp dụng hệ thống kế toán quản trị chi phí vào các nước đang phát triển, đã đưa ra kết luận nghiên cứu về điều kiện tổ chức áp dụng các phương pháp quản trị chi phí hiện đại như phương pháp Activity - Based Cost (ABC), Just in time (JIT) vào các bệnh viện Việt Nam là cần thiết và phù hợp [66]. - Akira Nishimura (Đại học Beppu, Nhật Bản và Đại học Otago, New Zealand) có các công trình nghiên cứu giai đoạn 2003-2007 gồm: + Akira Nishimura (2003), Comparative Study of Asian Management

11 Accounting, Monograph of Asian Management Accounting Forum in Japan, 2003; [62] + Akira Nishimura (2004), Enterprise Governance and Management Accounting from the Viewpoint of Feed-forward Control, Review of Business & Commerce, Vol.45, No.2, p.13 [63]; + Akira Nishimura (2007), The Development of management accounting and the Asian position, Kyushu University, Japan [64]. Các công trình nghiên cứu đã trình bày quan điểm của ông về sự phát triển của kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng trên thế giới qua 4 giai đoạn: 1. Kế toán quản trị sơ khai, 2. Kế toán quản trị truyền thống, 3. Kế toán quản trị ứng dụng định lượng, 4. Kế toán quản trị tổng hợp [61]. Bên cạnh đó, thông qua kết quả khảo sát các nội dung công tác kế toán quản trị trong doanh nghiệp tại một số quốc gia Châu Á, ông đã phân nhóm trình độ ứng dụng tổ chức kế toán quản trị trong doanh nghiệp Châu Á khảo sát thành 4 nhóm: 1. Nhật Bản; 2. NIEs (các nền kinh tế mới - Hồng Kông, Hàn Quốc, Singapore và Đài Loan); 3. Các nước ASEAN (trừ Việt Nam và Singapore) gồm Brunei, Campuchia, Indonesia, Lào, Malaysia, Myanmar, Philippines, Thái Lan); 4. Các nước xã hội chủ nghĩa gồm Trung Quốc, Triều Tiên và Việt Nam. Ông cũng căn cứ vào kết quả khảo sát tình trạng ứng dụng kế toán quản trị, các kĩ thuật, phương pháp kế toán quản trị sử dụng trong các doanh nghiệp Việt Nam, Trung Quốc và đưa ra nhận định kế toán quản trị của nhóm này đang phát triển ở giai đoạn 1 chuyển sang giai đoạn 2. Tuy nhiên, ông đã phân tích và rút ra nhận định so với Trung Quốc, Việt Nam có thể sẽ mất nhiều thời gian hơn để có thể thiết lập được một hệ thống kế toán quản trị hiện đại trong các doanh nghiệp [64]. Đồng thời, ông cũng đã lập luận và chỉ rõ khi doanh nghiệp hoạt động trong nền kinh tế thị trường với nhiều sự biến động, cạnh tranh, các nhà quản trị doanh nghiệp ngày càng phải đối mặt với việc ra các quyết định trong quá trình điều hành hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp. Do vậy, nhà quản trị cần có nhu cầu sử dụng thông tin chi phí để ra quyết định một cách khoa học và hiệu quả trong việc tối đa hóa lợi nhuận, giảm thiểu chi phí, thể hiện qua áp dụng một số kĩ thuật: phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận (lý thuyết của việc ra quyết định và phương trình toán học); sử dụng đồ thị phương trình tuyến tính trong điều kiện sản xuất nhiều mặt hàng khác nhau,... Nội dung các hoạt động quản trị doanh nghiệp chứng minh cần thiết có sự phối

12 hợp công việc kế toán quản trị chi phí và các bộ phận quản trị chức năng khác trong doanh nghiệp [63]. 1.1.2. Các công trình nghiên cứu liên quan đến đề tài trong nước Thuật ngữ kế toán quản trị bắt đầu xuất hiện ở Việt Nam trong những năm đầu thập kỷ 90 thế kỷ XX. Tiếp thu, kế thừa các nội dung từ các công trình nghiên cứu trên thế giới, kế toán quản trị đã được nghiên cứu và đưa vào giảng dạy trong các trường đại học, viện nghiên cứu Việt Nam. Các công trình nghiên cứu trong nước liên quan đến kế toán quản trị và tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp Việt Nam được tác giả tiếp cận theo các nội dung như sau: Nhóm 1: Các công trình nghiên cứu mang tính định hướng chung cho các doanh nghiệp Việt Nam. Từ năm 1995, kế toán quản trị và các nội dung của kế toán quản trị bắt đầu thu hút sự quan tâm của các nhà nghiên cứu trong nước. Phần lớn các công trình nghiên cứu giai đoạn 1995-2002, mang tính khai phá, định hướng chung cho tất cả các loại hình doanh nghiệp, đặt nền móng cho quá trình nghiên cứu vận dụng kế toán quản trị nói chung và tổ chức kế toán quản trị chi phí nói riêng trong các doanh nghiệp Việt Nam với một số công trình nghiên cứu: - Phạm Văn Dược (1997), Phương hướng xây dựng nội dung và tổ chức vận dụng kế toán quản trị vào các doanh nghiệp Việt Nam, luận án tiến sĩ: Trong công trình này, tác giả đã có những nghiên cứu cụ thể nội dung kế toán quản trị và đề xuất các biện pháp ứng dụng kế toán quản trị vào thực tiễn các doanh nghiệp, đề xuất phương hướng và giải pháp để xây dựng hệ thống kế toán tài chính kết hợp kế toán quản trị trong các doanh nghiệp Việt Nam. Những nghiên cứu này mang tính chất chung cho tất cả các loại hình doanh nghiệp, trong khi tính linh hoạt của kế toán quản trị rất cao, phụ thuộc vào đặc điểm hoạt động kinh doanh của từng ngành, từng loại hình doanh nghiệp [10]. - Trần Văn Dung (2002), Tổ chức kế toán quản trị và giá thành trong doanh nghiệp sản xuất ở Việt Nam, luận án tiến sĩ: Trong luận án, tác giả đã phân tích hệ thống kế toán chi phí trong các doanh nghiệp thuộc các ngành sản xuất công nghiệp, xây dựng,... và đề xuất các giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí và giá thành trong các doanh nghiệp, bao gồm các nội dung hướng dẫn chung, sau đó cụ thể cho từng ngành vì mỗi ngành đều có những đặc thù và yêu cầu quản lý riêng, nhưng do

13 phạm vi nghiên cứu rộng nên những đề xuất của tác giả mang tính định hướng chung, và chủ yếu tập trung vào các doanh nghiệp nhà nước [9]. - Lê Đức Toàn (2002), Kế toán quản trị và phân tích chi phí sản xuất trong ngành sản xuất công nghiệp ở Việt Nam, luận án tiến sĩ: trong công trình nghiên cứu của mình, tác giả đã nghiên cứu thực trạng kế toán quản trị và phân tích chi phí sản xuất của các doanh nghiệp sản xuất công nghiệp Việt Nam. Trên cơ sở đó, tác giả đã đề xuất xây dựng mô hình kế toán quản trị và các nội dung phân tích chi phí, hoàn thiện lập dự toán chi phí, một số giải pháp hoàn thiện kế toán quản trị chi phí như hoàn thiện phân loại chi phí, xây dựng trung tâm chi phí, trung tâm trách nhiệm, nội dung của luận án tập trung chủ yếu vào phân tích chi phí, các giải pháp đề xuất mang tính định hướng, chưa gắn với đặc điểm kinh doanh của từng ngành cụ thể [41]. Nhóm 2: Các công trình đi sâu nghiên cứu về kế toán quản trị và tổ chức kế toán quản trị chi phí vào từng loại hình doanh nghiệp cụ thể. - Nguyễn Văn Bảo (2002), Nghiên cứu hoàn thiện cơ chế quản lý tài chính và kế toán quản trị trong doanh nghiệp nhà nước về xây dựng, luận án tiến sĩ: Đã nghiên cứu công tác kế toán quản trị trong các doanh nghiệp xây dựng thuộc sở hữu nhà nước thực hiện hạch toán theo Quyết định số 1864/1998/QĐ/BTC ngày 16 tháng 12 năm 1998 của Bộ Tài chính áp dụng cho các DN xây lắp. Từ kết quả khảo sát và nghiên cứu của mình, tác giả đã có một số đề xuất các giải pháp nhằm hoàn thiện cơ chế tài chính và công tác kế toán quản trị trong các doanh nghiệp xây dựng thuộc sở hữu nhà nước. Tuy nhiên, phạm vi nghiên cứu hạn chế trong doanh nghiệp thuộc sở hữu nhà nước và chỉ nghiên cứu, khảo sát về công tác kế toán, một số nội dung liên quan mật thiết đến hoạt động tài chính của doanh nghiệp chưa được làm rõ. Trong chương 3, các giải pháp về tổ chức kế toán quản trị mới mang tính khai phá, đặt nền móng nhận thức về triển khai kế toán quản trị trong doanh nghiệp [2]. - Nguyễn Thanh Quý (2004), Xây dựng hệ thống thông tin kế toán phục vụ quản trị doanh nghiệp kinh doanh bưu chính viễn thông, luận án tiến sĩ: Tác giả đã hệ thống các nội dung cơ bản của hệ thống kế toán quản trị và đề xuất phương hướng ứng dụng vào ngành cụ thể theo phạm vi nghiên cứu của các đề tài. Dựa trên quan sát và nghiên cứu thực tế tại Tổng công ty Bưu chính - Viễn thông Việt Nam, tác giả đã chỉ ra những hạn chế của hệ thống thông tin kế toán và đề xuất một số giải pháp góp phần hoàn thiện hệ thống thông tin kế toán phục vụ quản trị doanh nghiệp tại đơn vị này. Tuy nhiên, các đề xuất của tác giả liên quan đến hoàn thiện kế toán quản trị chủ yếu tập

14 trung vào cung cấp thông tin phục vụ mục tiêu kiểm soát giá (bao gồm xây dựng định mức chi phí và dự toán chi phí); nội dung tổ chức kế toán quản trị hạn chế trong phạm vi các doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ viễn thông cố định và cho thuê đường truyền dữ liệu, chưa nghiên cứu vận dụng trong các đơn vị thuộc lĩnh vực thông tin di động - mảng dịch vụ có tốc độ phát triển nhanh trong giai đoạn nghiên cứu và hiện nay chiếm tỷ trọng lớn trong doanh nghiệp [30]. - Lưu Thị Hằng Nga (2004), Hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị trong các doanh nghiệp dầu khí Việt Nam, luận án tiến sĩ: đã hệ thống những vấn đề lý luận cơ bản về kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị trong các doanh nghiệp dầu khí Việt Nam nói riêng, đánh giá thực trạng kế toán quản trị ở các doanh nghiệp thuộc ngành dầu khí từ đó đưa ra các kiến nghị tổ chức kế toán quản trị phù hợp với ngành dầu khí. Để hoàn thiện kế toán quản trị trong các doanh nghiệp dầu khí, tác giả đưa ra và phân tích 6 yêu cầu cơ bản, đồng thời đề xuất các nội dung cần hoàn thiện: hoàn thiện việc tổ chức thu nhận thông tin phục vụ cho mục đích quản trị doanh nghiệp; hoàn thiện nội dung vận dụng kế toán quản trị; vận dụng các phương pháp kỹ thuật trong kế toán quản trị. Tuy nhiên, luận án chưa làm rõ nội dung tổ chức bộ máy kế toán quản trị; phần thực trạng tác giả nêu khá nhiều về đặc điểm của ngành dầu khí và các đơn vị thành viên với sự đa dạng về loại hình, chức năng hoạt động sản xuất kinh doanh (đơn vị khai thác, đơn vị cung cấp dịch vụ, đơn vị thương mại,...) nhưng nội dung đề xuất liên quan đến tổ chức kế toán quản trị như thu nhận, xử lý và cung cấp thông tin kế toán quản trị được trình bày khái quát, chưa làm rõ sự vận dụng cụ thể trong từng loại hình, một số báo cáo quản trị mà luận án đề xuất chưa có các mẫu biểu cụ thể [26]. - Hoàng Văn Tưởng (2010), Tổ chức kế toán quản trị với việc tăng cường quản lý hoạt động kinh doanh trong doanh nghiệp xây lắp Việt Nam, luận án tiến sĩ: Tác giả đã trình bày nội dung tổ chức kế toán quản trị theo 2 cách tiếp cận là: + Tổ chức kế toán quản trị theo chức năng thông tin kế toán; + Tổ chức kế toán quản trị theo quá trình công việc. Các nội dung tổ chức kế toán quản trị theo quan điểm của tác giả có tính thiết thực và thuận lợi trong quá trình vận dụng tổ chức kế toán quản trị vào các loại hình doanh nghiệp khác. Tuy nhiên, một số đề xuất của tác giả mới chỉ dừng lại ở mức độ công việc chi tiết, các nội dung tổ chức công tác kế toán quản trị theo hướng thu nhận

15 thông tin, xử lý thông tin và lập báo cáo kế toán quản trị và chưa gắn với các đặc thù riêng của ngành xây lắp [43]. Nội dung kế toán quản trị chi phí và tổ chức (xây dựng mô hình) kế toán quản trị chi phí tiếp tục được nghiên cứu trong một số loại hình doanh nghiệp khác: - Nguyễn Quốc Thắng (2010), Tổ chức kế toán quản trị chi phí và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp thuộc ngành giống cây trồng Việt Nam [38]; - Đỗ Thị Mai Thơm (2012), Tổ chức kế toán quản trị chi phí và giá thành trong các doanh nghiệp vận tải biển Việt Nam [40]; - Trần Thị Thu Hường (2014), Xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng Việt Nam [19]; - Nguyễn Thị Mai Anh (2014), Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các công ty cổ phần nhựa niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam [1]; - Lê Thị Minh Huệ (2014), Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa [15]; - Nguyễn Thị La Soa (2016), Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí cho Tổng công ty xây dựng công trình giao thông 8 [31]. Các công trình nghiên cứu sau năm 2010 nêu trên đã khắc phục được một phần tính chủ quan trong các nhận định, đánh giá đối tượng nghiên cứu của giai đoạn trước trên cơ sở sử dụng các phương pháp khoa học trong tiếp cận, khảo sát doanh nghiệp nghiên cứu (thu thập các thông tin sơ cấp, thứ cấp về đối tượng nghiên cứu qua nhiều hình thức như phỏng vấn trực tiếp, sử dụng bảng hỏi, khảo sát qua phỏng vấn trực tuyến; sử dụng thống kê kinh tế trong đánh giá kết quả khảo sát, ); đồng thời, đã tiếp tục nghiên cứu hoàn thiện các nội dung liên quan tổ chức kế toán quản trị chi phí theo phạm vi nghiên cứu của các công trình và trên cơ sở nghiên cứu đặc điểm thực tế và tính riêng biệt của hoạt động sản xuất kinh doanh trong từng loại hình doanh nghiệp. Các tác giả đã đưa ra một số đề xuất góp phần hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp như: Xây dựng hệ thống mức chi phí, dự toán chi phí khoa học và đồng bộ phù hợp với đặc điểm của công nghệ sản xuất; Thiết lập hệ thống báo cáo kế toán quản trị phù hợp với đặc điểm kinh doanh của doanh nghiệp; Đề xuất áp dụng một số phương pháp quản trị chi phí hiện đại phù hợp với từng loại hình doanh nghiệp. Nhóm 3: Các công trình nghiên cứu quản trị chi phí và tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than.

16 Nội dung quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than đã được nghiên cứu qua một số công trình tiêu biểu: - Đặng Huy Thái và nnk (2008), Hoàn thiện công tác khoán chi phí phân xưởng tại Công ty cổ phần Than Hà Lầm - TKV [36]; - Nguyễn Thái Hưng (2008), Nghiên cứu hoàn thiện phương pháp giao khoán chi phí cho các đơn vị sản xuất trong Công ty Than Thống Nhất - TKV [18]; - Đặng Huy Thái và nnk (2013), Hoàn thiện quản trị chi phí theo phương pháp hạch toán phân xưởng tại Công ty CP Than Hà Lầm - TKV [37]; - Nguyễn Duy Lạc và nnk (2014), Đánh giá thực trạng và một số định hướng nâng cao công tác khoán quản trị chi phí tại Công ty CP Than Hà Tu - VINACOMIN [20]. Khảo sát các công trình nghiên cứu đã làm rõ thực tế công tác quản trị chi phí tại các doanh nghiệp khai thác than gắn với đặc trưng sử dụng phương pháp (công cụ quản lí) giao khoán chi phí nội bộ đặc biệt với các bộ phận sản xuất (công trường, phân xưởng,...). Thông qua đánh giá một số nội dung cơ bản trong quá trình thực hiện về trình độ quản lí chi phí khoán, tổ chức giao khoán, nghiệm thu thanh quyết toán, các công trình nghiên cứu đã cho thấy đặc điểm công tác quản trị chi phí gắn với hoạt động sản xuất kinh doanh của từng doanh nghiệp khai thác than nghiên cứu. Trong giới hạn phạm vi nghiên cứu, nội dung hoàn thiện đã trình bày trong các công trình nghiên cứu có tính hệ thống cả về lí luận và thực tiễn, có thể góp phần nâng cao hiệu quả công tác quản trị chi phí của các doanh nghiệp khai thác than. Tuy nhiên, quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí là một phần hoạt động hạch toán nội bộ, do vậy để hoàn thiện cần được xây dựng trong mối liên hệ với hệ thống hạch toán kinh tế của doanh nghiệp nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng. Bên cạnh đó, nội dung nghiên cứu kế toán quản trị chi phí và tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than đã được đề cập trong các công trình: - Nguyễn Thị Bích Phượng (2005), Nghiên cứu hoàn thiện công tác kế toán quản trị trong các doanh nghiệp mỏ, áp dụng cho doanh nghiệp khai thác than lộ thiên thuộc Tổng công ty than Việt Nam. Đây là nghiên cứu bước đầu về kế toán quản trị trong doanh nghiệp khai thác than. Tuy nhiên, các nội dung nghiên cứu còn mang tính khái quát, dàn trải trên các nội dung của kế toán quản trị trong doanh nghiệp nên nội dung tổ chức kế toán quản trị còn hạn chế. - Trần Văn Hợi (2007), Tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí sản xuất và tính

17 giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp khai thác than [14]; - Phạm Thị Hồng Hạnh (2008), Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí, giá thành trong các doanh nghiệp khai thác than thuộc Tập đoàn CN Than - Khoáng sản Việt Nam [13]. Đây là các công trình đã đi sâu nghiên cứu nội dung kế toán quản trị chi phí và có những nội dung nghiên cứu hết sức hữu ích như: làm rõ sự cần thiết của tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp khai thác than; đề xuất bổ xung phương pháp phân loại chi phí; thiết kế một số mẫu biểu phục vụ ghi nhận thông tin chi phí theo quan điểm kế toán quản trị, Tuy nhiên, có thể thấy : + Công trình của tác giả Trần Văn Hợi có quan điểm tiếp cận kế toán quản trị chi phí dưới góc độ kế toán tài chính, chủ yếu phục vụ ghi nhận thông tin chi tiết chi phí hỗ trợ thực hiện phần hành kế toán chi phí và giá thành trong doanh nghiệp khai thác than do vậy nội dung luận án đi sâu vào kĩ thuật ghi nhận, hạch toán chi phí và tính giá thành; không đề cập đến các phương pháp, kĩ thuật hiện đại của kế toán quản trị trong thu nhận, kiểm soát, cung cấp thông tin phục vụ quản trị chi phí; đề xuất về mở và hạch toán các tài khoản cấp 1 (TK 353, TK 443) trong hệ thống tài khoản sử dụng để hạch toán, nằm ngoài phạm vi tổ chức kế toán quản trị chi phí. + Phạm vi công trình của tác giả Phạm Thị Hồng Hạnh chủ yếu đi sâu phản ánh và hoàn thiện nội dung kế toán quản trị chi phí và tính giá thành; do vậy, các nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí, ứng dụng thông tin đầu ra của kế toán quản trị chi phí còn hạn chế. + Các công trình nghiên cứu đã đề cập đều chưa làm rõ và gắn nội dung tổ chức kế toán quản trị chi phí với đặc trưng quản trị chi phí trên cơ sở giao khoán chi phí nội bộ trong các doanh nghiệp khai thác than. * Tổng hợp đánh giá nội dung các công trình nghiên cứu đã tiếp cận Nội dung của các công trình nghiên cứu quốc tế đã đề cập ở trên cho thấy: - Kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng trên thế giới hình thành và phát triển xuất phát từ nhu cầu thông tin phục vụ quản trị trong các doanh nghiệp, tổ chức. Môi trường kinh doanh cạnh tranh buộc các doanh nghiệp, các tổ chức phải tìm mọi biện pháp mở rộng và phát triển qui mô, giảm chi phí, tăng lợi nhuận. Kế toán quản trị chi phí là công cụ hữu hiệu cho phép các nhà quản trị kiểm soát quá trình sản xuất, kiểm soát chi phí kinh doanh, đánh giá hiệu quả hoạt động của từng bộ phận trong doanh nghiệp để có các quyết định phù hợp và hiệu quả;