ΑΠΟΦΑΖ Ο ΠΡΟΪΣΑΜΔΝΟ ΣΖ ΓΗΔΤΘΤΝΖ ΔΠΗΛΤΖ ΓΗΑΦΟΡΩΝ

Transcript

1 ΔΛΛΖΝΗΚΖ ΓΖΜΟΚΡΑΣΗΑ Αξηζκόο Απόθαζεο: 177/ ΤΠΟΤΡΓΔΗΟ ΟΗΚΟΝΟΜΗΚΩΝ ΓΔΝΗΚΖ ΓΡΑΜΜΑΣΔΗΑ ΓΖΜΟΗΩΝ ΔΟΓΩΝ Γηεύζπλζε Δπίιπζεο Γηαθνξώλ Σαρ. δ/λζε: Δγλαηία 45, Σ.Κ.: Θεζζαινλίθε Αξηζ. ηει.: Αξηζ. fax: ΑΠΟΦΑΖ Ο ΠΡΟΪΣΑΜΔΝΟ ΣΖ ΓΗΔΤΘΤΝΖ ΔΠΗΛΤΖ ΓΗΑΦΟΡΩΝ Έρνληαο ππ' φςε: 1. Σηο δηαηάμεηο : α. Σνπ άξζξνπ 63 ηνπ λ. 4174/2013 (ΦΔΚ Α 170). β. Σεο παξ.3 ηνπ άξζξνπ 47 ηνπ Ν 4331/2015 (ΦΔΚ Α 69). γ. Σνπ άξζξνπ 59 ηνπ πδ 111/2014 (Α 178) «Οξγαληζκφο ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ». δ. Σεο αξηζ. Γ6Α ΔΞ 2013/ Απφθαζεο ηνπ Γεληθνχ Γξακκαηέα Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ (ΦΔΚ Β 1893) «Καζνξηζκφο ηεο δηάξζξσζεο θαη ησλ αξκνδηνηήησλ ηεο Τπεξεζίαο Δζσηεξηθήο Δπαλεμέηαζεο ηεο Γεληθήο Γξακκαηείαο Γεκνζίσλ Δζφδσλ, θαζψο θαη απαξαίηεησλ ιεπηνκεξεηψλ ιεηηνπξγίαο απηήο». ε. Σεο αξηζ. Γ6Α ΔΞ 2013/ Απφθαζεο ηνπ Γεληθνχ Γξακκαηέα Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ (ΦΔΚ Β 3367) «Μεηνλνκαζία θαη αλαθαζνξηζκφο ησλ αξκνδηνηήησλ θαη ηεο εζσηεξηθήο δηάξζξσζεο ηεο Τπεξεζίαο Δζσηεξηθήο Δπαλεμέηαζεο ηεο Γεληθήο Γξακκαηείαο Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ». ζη. Σεο αξηζ. Γ.ΟΡΓ.Α ΔΞ2014 Απφθαζεο ηεο Γεληθήο Γξακκαηείαο Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ (ΦΔΚ Β3250/ ) «Σξνπνπνίεζε θαη ζπκπιήξσζε ηεο αξηζκ. Γ6Α ΔΞ2014/ απφθαζεο ηνπ Γεληθνχ Γξακκαηέα Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ, σο πξνο ηηο Γηεπζχλζεηο ηξαηεγηθνχ ρεδηαζκνχ θαη Οηθνλνκηθήο Γηνίθεζεο, Δπίιπζεο Γηαθνξψλ θαη Δθαξκνγήο ηεο Φνξνινγηθήο Πνιηηηθήο θαη Ννκνζεζίαο». δ. Σεο αξηζκ. Γ.ΟΡΓ.Α ΔΞ2014 (ΦΔΚ Β 165/ ) Απφθαζεο ηνπ Γεληθνχ Γξακκαηέα Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ «Αλαθαζνξηζκφο ηεο θαζ χιελ αξκνδηφηεηαο θαη ηνπ ρξφλνπ έλαξμεο ιεηηνπξγίαο ηνπ Απηνηεινχο Σκήκαηνο Δπαλεμέηαζεο ηεο Γηεχζπλζεο Δπίιπζεο Γηαθνξψλ ηεο Γεληθήο Γξακκαηείαο Γεκνζίσλ Δζφδσλ, θαζψο θαη ηνπ ρξφλνπ έλαξμεο ιεηηνπξγίαο ηνπ Απηνηεινχο Σκήκαηνο Δπαλεμέηαζεο, Ννκηθήο θαη Γηνηθεηηθήο Τπνζηήξημεο ηεο ίδηαο Γηεχζπλζεο θαη ηεο θαζ χιελ αξκνδηφηεηαο ηνπ Γξαθείνπ Δπαλεμέηαζεο ηνπ ίδηνπ Σκήκαηνο». ε. Σεο αξηζκ. Γ.Δ.Γ. Β ΔΞ2015/ (ΦΔΚ Β 815/ ) Απφθαζεο ηνπ Πξντζηακέλνπ ηεο Γηεχζπλζεο Δπίιπζεο Γηαθνξψλ. ζ. Σεο ΠΟΛ 1002/ Απφθαζεο ηνπ Γεληθνχ Γξακκαηέα Γεκνζίσλ Δζφδσλ (ΦΔΚ Β 55/ ). 1

2 2. Σελ ΠΟΛ 1069/ Δγθχθιην ηεο Γεληθήο Γξακκαηείαο Γεκνζίσλ Δζφδσλ ηνπ Τπνπξγείνπ Οηθνλνκηθψλ. 3. Σε κε εκεξνκελία θαηάζεζεο θαη κε αξηζκφ πξσηνθφιινπ ελδηθνθαλή πξνζθπγή ηεο επηρείξεζεο κε Α.Φ.Μ., θαηά ηεο ππ αξ. νξηζηηθήο πξάμεο δηνξζσηηθνχ πξνζδηνξηζκνχ θφξνπ εηζνδήκαηνο ηνπ Πξντζηακέλνπ ηεο Γ.Ο.Τ. Γ Θεζζαιoλίθεο. 4. Σελ ππ αξ. νξηζηηθή πξάμε δηνξζσηηθνχ πξνζδηνξηζκνχ θφξνπ εηζνδήκαηνο ηνπ Πξντζηακέλνπ ηεο Γ.Ο.Τ. Γ Θεζζαιoλίθεο. 5. Σηο απφςεηο ηεο αλσηέξσ θνξνινγηθήο αξρήο. 6. Σελ απφ εηζήγεζε ηνπ Σκήκαηνο Δπαλεμέηαζεο ηεο Τπεξεζίαο καο. Δπί ηεο απφ θαη κε αξηζκφ πξσηνθφιινπ Δλδηθνθαλνχο Πξνζθπγήο ηεο επηρείξεζεο κε ΑΦΜ, ε νπνία θαηαηέζεθε εκπξφζεζκα θαη κεηά ηελ κειέηε ησλ πξνβαιιφκελσλ ιφγσλ ηεο ελδηθνθαλνχο πξνζθπγήο, ησλ απφςεσλ ηεο αξκφδηαο θνξνινγηθήο αξρήο θαη ηελ αμηνιφγεζε φισλ ησλ πθηζηάκελσλ ζην ζρεηηθφ θάθειν εγγξάθσλ, επαγφκαζηε ηα αθφινπζα: Με ηελ κε αξηζκφ πξνζβαιιφκελε Οξηζηηθή Πξάμε Γηνξζσηηθνχ Πξνζδηνξηζκνχ Φφξνπ Δηζνδήκαηνο ηνπ Πξντζηακέλνπ ηεο Γ.Ο.Τ. Γ Θεζζαινλίθεο θαηαινγίζηεθε ζε βάξνο ηεο πξνζθεχγνπζαο επηρείξεζεο θφξνο εηζνδήκαηνο πνζνχ ,35, πιένλ ηέιε ραξηνζήκνπ 2.927,47, πιένλ πξφζζεηνο θφξνο ιφγσ αλαθξίβεηαο ,20, πιένλ πξφζζεηα ηέιε 3.512,96 ήηνη ζπλνιηθφ πνζφ ,98, γηα ηελ δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 01/01/ /12/2004, ζχκθσλα κε ηηο ζπλδπαζκέλεο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 30 ηνπ Π.Γ.186/1992 θαη ησλ άξζξσλ 30 & 32 ηνπ Ν. 2238/1994 (Κ.Φ.Δ.) θαζψο θαη ησλ άξζξσλ 1 & 2 ηνπ Ν.2523/1997. Ζ δηαθνξά θφξνπ πξνέθπςε απφ ηνλ εμσινγηζηηθφ πξνζδηνξηζκφ ησλ απνηειεζκάησλ (θαζαξψλ θεξδψλ) ζχκθσλα κε ηα άξζξα 30 θαη 32 ηνπ λ 2238/94, θαζφζνλ γηα ηελ ειεγρφκελε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν ηα βηβιία θαη ζηνηρεία ηεο πξνζθεχγνπζαο επηρείξεζεο θξίζεθαλ αλαθξηβή βάζεη ησλ δηαηάμεσλ ηνπ άξζξνπ 30 παξ.4 πεξ. ζη ηνπ ΠΓ 186/92 (ΚΒ), ιφγσ κε επίδεημεο ζηνλ θνξνινγηθφ έιεγρν ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ. Δπίζεο, ηελ ππφ θξίζε πεξίνδν ε επηρείξεζε ππέπεζε ζηηο παξαβάζεηο ηεο ιήςεο νθηψ (8) εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ θαζαξήο αμίαο ,00, ηεο κε επίδεημεο ηνπ ηεξνχκελνπ βηβιίνπ απνγξαθψλ θαη Ηζνινγηζκνχ θαζψο θαη ηεο κε έθδνζεο Α.Λ.Π. ζε επηά πεξηπηψζεηο ζπλνιηθήο αμίαο 157,50. Θα πξέπεη λα ζεκεησζεί ζην ζεκείν απηφ φηη νη δχν ηειεπηαίεο παξαβάζεηο είραλ θαηαινγηζηεί απφ πξνεγνχκελν θνξνινγηθφ έιεγρν. Ζ πξνζθεχγνπζα επηρείξεζε, κε ηελ ππφ θξίζε Δλδηθνθαλή Πξνζθπγή, δεηά λα γίλεη απηή δεθηή θαη λα αθπξσζεί ε κε αξηζκφ νξηζηηθή πξάμε δηνξζσηηθνχ πξνζδηνξηζκνχ θφξνπ εηζνδήκαηνο ηνπ Πξντζηακέλνπ ηεο Γ.Ο.Τ Γ Θεζζαινλίθεο, πξνβάιινληαο ηνπο αθφινπζνπο 2

3 ιφγνπο: α. Με λφκηκνο ν εμσινγηζηηθφο πξνζδηνξηζκφο βάζεη θαηαξγεζέληνο λφκνπ β. Απζαίξεηνο ν ππνινγηζκφο ησλ θαζαξψλ εζφδσλ θαη ηνπ αλαινγνχληνο θφξνπ. γ. Σν δηθαίσκα ηνπ Γεκνζίνπ λα εθδψζεη ηελ πξνζβαιιφκελε πξάμε έρεη παξαγξαθεί δ. Σα βηβιία θαη ζηνηρεία ηεο επηρείξεζεο δελ πξνζθνκίζηεθαλ γηα ιφγνπο αλσηέξαο βίαο. Ζ επηρείξεζε ιφγσ αδξάλεηαο δελ έιαβε γλψζε ησλ πξνζθιήζεσλ ηεο αξκφδηαο Γ.Ο.Τ. ε. Σα επίκαρα ηηκνιφγηα αλέξρνληαη ζην 0,56% ησλ εηήζησλ εζφδσλ. ζη. Οη ζπλαιιαγέο πνπ αθνξνχλ ηα ππφ θξίζε ηηκνιφγηα δελ είλαη εηθνληθέο. δ. ηελ πξνζβαιιφκελε έθζεζε ειέγρνπ ππάξρεη έιιεηςε λoκίκνπ αηηηνινγίαο αφξηζηε αηηηνινγία. Ωρ ππορ ηοςρ ιζσςπιζμούρ πεπί μη νομιμόηηηαρ ηος εξυλογιζηικού πποζδιοπιζμού και αςθαίπεηος ςπολογιζμού ηυν καθαπών εζόδυν. Δπεηδή, ζην άξζξν 72 1 ηνπ λένπ θψδηθα θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο (Ν. 4172/2013) νξίδεηαη ξεηψο φηη νη δηαηάμεηο απηνχ ηζρχνπλ γηα ηα εηζνδήκαηα πνπ απνθηψληαη θαη ηηο δαπάλεο πνπ πξαγκαηνπνηνχληαη, θαηά πεξίπησζε, ζηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ απφ ηελ 1ε Ηαλνπαξίνπ 2014 θαη κεηά. Δπηπξφζζεηα ζηελ παξάγξαθν 25 ηνπ ίδηνπ άξζξνπ νξίδεηαη φηη «Απφ ηελ έλαξμε ηζρχνο ηνπ λ. 4172/2013 παχνπλ λα ηζρχνπλ νη δηαηάμεηο ηνπ Ν. 2238/1994 (Α' 151), ζπκπεξηιακβαλνκέλσλ θαη φισλ ησλ θαλνληζηηθψλ πξάμεσλ θαη εγθπθιίσλ πνπ έρνπλ εθδνζεί θαη' εμνπζηνδφηεζε απηνχ ηνπ λφκνπ». Ωο εθ ηνχηνπ, απφ ην ζπλδπαζκφ ησλ αλσηέξσ παξαγξάθσλ πξνθχπηεη φηη ν πξνεγνχκελνο θψδηθαο θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο (Ν.2238/1994) παχεη λα ηζρχεη γηα θνξνινγηθά έηε πνπ αξρίδνπλ απφ 1/1/2014 θαη εθεμήο, ελψ γηα πξνγελέζηεξεο δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο (έσο 31/12/2013) εμαθνινπζεί λα βξίζθεηαη ζε ηζρχ. πλεπψο, δπλάκεη ησλ αλσηέξσ κεηαβαηηθψλ δηαηάμεσλ νξζψο εθαξκφζηεθε απφ ηνλ έιεγρν γηα ηελ δηαρεηξηζηηθή ρξήζε 2004 ν εμσινγηζηηθφο πξνζδηνξηζκφο ησλ νηθνλνκηθψλ απνηειεζκάησλ ζχκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ησλ άξζξσλ 30 & 32 ηνπ Ν.2238/1994. Δπεηδή, ζχκθσλα κε ην άξζξν 18 παξ. 2 ηνπ Π.Γ 186/92, θάζε εγγξαθή ζηα βηβιία πνπ αθνξά ζπλαιιαγή ή άιιε πξάμε ηνπ ππφρξενπ, πξέπεη λα ζηεξίδεηαη ζε ζηνηρεία πνπ πξνβιέπνληαη 3

4 απφ ηηο δηαηάμεηο ηνπ Κψδηθα απηνχ ή ζε δεκφζηα έγγξαθα ή ζε άιια πξφζθνξα απνδεηθηηθά ζηνηρεία Ζ πξνζθεχγνπζα δελ έζεζε ζηε δηάζεζε ηνπ ειέγρνπ ηα βηβιία ηεο νχηε θαλέλα παξαζηαηηθφ - απνδεηθηηθφ πξαγκαηνπνίεζεο ηνπ εμφδνπ θαη σο εθ ηνχηνπ δελ ήηαλ δπλαηφλ λα γίλεη ν έιεγρνο πξνθεηκέλνπ λα δηαπηζησζεί αλ πξαγκαηνπνηήζεθαλ νη δαπάλεο απηέο θαη αλ λνκίκσο έγηλε ε έθπησζε απηψλ απφ ηα αθαζάξηζηα έζνδα ηεο ειεγρφκελεο πεξηφδνπ. Δπεηδή, ζχκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 30 παξ. 4 ηνπ Π.Γ 186/92 : «Σα βηβιία θαη ηα ζηνηρεία ηεο δεχηεξεο θαη ηξίηεο θαηεγνξίαο θξίλνληαη αλαθξηβή φηαλ ν ππφρξενο δηαδεπθηηθά ή αζξνηζηηθά: α)...,β)...,γ) δελ εθδίδεη ή εθδίδεη αλαθξηβή ή εηθνληθά ή πιαζηά σο πξνο ηελ πνζφηεηα ή ηελ αμία ή ηνλ αληηζπκβαιιφκελν θνξνινγηθά ζηνηρεία δηαθίλεζεο ή αμίαο, ή ιακβάλεη αλαθξηβή ή εηθνληθά σο πξνο ηελ πνζφηεηα ή ηελ αμία ηέηνηα ζηνηρεία, δ)... ε)...,ζη) δελ δηαθπιάζζεη ή δελ επηδεηθλχεη ζηνλ ηαθηηθφ θνξνινγηθφ έιεγρν, εληφο ηαθηνχ επιφγνπ ρξφλνπ, πνπ νξίδεηαη κε ζεκείσκα ηεο αξκφδηαο Γ.Ο.Τ., θαηά πεξίπησζε ην ηζνδχγην γεληθνχ - αλαιπηηθψλ θαζνιηθψλ ή..., ηα ζπλνδεπηηθά ζηνηρεία ησλ αγαζψλ, θαζψο θαη ηα πξνβιεπφκελα απφ ηνλ Κψδηθα απηφ παξαζηαηηθά, κε ηα νπνία ελεξγνχληαη νη πξσηνγελείο εγγξαθέο, αλεμάξηεηα απφ ηηο δηαρεηξηζηηθέο πεξηφδνπο ζηηο νπνίεο απηά αθνξνχλ. Οη πξάμεηο ή νη παξαιείςεηο ηεο παξαγξάθνπ απηήο, γηα λα ζπλεπάγνληαη εμσινγηζηηθφ πξνζδηνξηζκφ ησλ απνηειεζκάησλ, πξέπεη λα είλαη κεγάιεο έθηαζεο, ψζηε λα ηα επεξεάδνπλ ζεκαληηθά ή λα θαζηζηνχλ αληηθεηκεληθά αδχλαην ην ινγηζηηθφ έιεγρν ησλ θνξνινγηθψλ ππνρξεψζεσλ, εθαξκνδνκέλσλ αλαιφγσο ησλ δηαηάμεσλ ησλ δχν ηειεπηαίσλ εδαθίσλ ηεο παξαγξάθνπ 3 ηνπ άξζξνπ απηνχ γηα ηηο πξάμεηο ή παξαιείςεηο ησλ πεξηπηψζεσλ ζη θαη ζ ηεο παξαγξάθνπ απηήο.» Δπεηδή, κε ηηο δηαηάμεηο ηεο πεξ. γ παξ. 2 ηνπ άξζξνπ 30 ηνπ λ. 2238/1994(Κ.Φ.Δ.), νξίδεηαη φηη: «Γηα επηρεηξήζεηο πνπ δελ ηεξνχλ βηβιία θαη ζηνηρεία ηνπ Κψδηθα Βηβιίσλ θαη ηνηρείσλ ή ηα ηεξνχκελα είλαη θαηψηεξα ηεο πξνζήθνπζαο θαηεγνξίαο ή αλεπαξθή ή αλαθξηβή, ηα αθαζάξηζηα έζνδα πξνζδηνξίδνληαη εμσινγηζηηθά, κε βάζε ηα ζηνηρεία θαη ηηο πιεξνθνξίεο πνπ δηαζέηεη ν πξντζηάκελνο ηεο δεκφζηαο νηθνλνκηθήο ππεξεζίαο γηα ηελ έθηαζε ηεο ζπλαιιαθηηθήο δξάζεο θαη ηηο ζπλζήθεο ιεηηνπξγίαο ηεο επηρείξεζεο. Δηδηθά, ζηελ πεξίπησζε πνπ θαηά ηνλ έιεγρν δηαπηζησζεί απφθξπςε θνξνινγεηέαο χιεο ή/θαη κε έθδνζε ζηνηρείσλ ή/θαη έθδνζε πιαζηψλ - εηθνληθψλ ζηνηρείσλ πνπ ζπλεπάγνληαη ην ραξαθηεξηζκφ ησλ βηβιίσλ σο αλαθξηβψλ, ην ζρεηηθφ πνζφ πνπ πξνθχπηεη, ην νπνίν ζε πεξίπησζε επαλάιεςεο ησλ σο άλσ παξαβάζεσλ κέζα ζηελ ίδηα δηαρεηξηζηηθή ρξήζε δηπιαζηάδεηαη, πξνζηίζεηαη ζηα αθαζάξηζηα έζνδα ησλ βηβιίσλ θαη ην άζξνηζκα πξνζαπμάλεηαη θαηά έλα πνζνζηφ, σο αθνινχζσο: α).., β) θαηά νθηψ ηνηο εθαηφ (8%), εάλ ην πνζφ ππεξβαίλεη ην πέληε ηνηο εθαηφ (5%) ηεο δεισζείζαο θαη ζε πνζφ ηα πέληε ρηιηάδεο (5.000) επξψ.». 4

5 πλεπψο, ζηελ πξνθεηκέλε πεξίπησζε, νξζψο ηα βηβιία θαη ζηνηρεία ηεο πξνζθεχγνπζαο εηαηξείαο θξίζεθαλ αλαθξηβή ιφγσ ηνπ φηη δελ ηέζεθαλ ππφςηλ ηνπ ειέγρνπ θαη νξζψο ηα αθαζάξηζηα έζνδα ηεο ρξήζεο πξνζδηνξίζηεθαλ εμσινγηζηηθά. Πξνζαπμήζεθαλ δε νξζψο θαηά 8%, θαζψο ζηελ ζπγθεθξηκέλε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν ηα εηθνληθά πνπ έιαβε ε πξνζθεχγνπζα επηρείξεζε αλέξρνληαη ζην πνζφ ησλ ,00 ή δηαθνξεηηθά ζε πνζνζηό 5,64% επί ησλ δεισζέλησλ αθαζαξίζησλ εζόδσλ. Δπεηδή, ζην θεθάιαην ΛΟΗΠΑ ΘΔΜΑΣΑ ΔΛΔΓΥΟΤ ηεο ΠΟΛ.1087/ νξίδεηαη όηη: «2. Με ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 10 ηνπ λ.3296/2004 επήιζαλ ζεκαληηθέο κεηαβνιέο ζε φηη αθνξά ηνλ εμσινγηζηηθφ πξνζδηνξηζκφ ηνπ αθαζάξηζηνπ θαη θαζαξνχ εηζνδήκαηνο θαηά ηηο δηαηάμεηο ησλ άξζξσλ 30 θαη 32 ηνπ λ.2238/1994, γηα ηηο νπνίεο δφζεθαλ ζρεηηθέο δηεπθξηλίζεηο κε ηελ εγθχθιην ΠΟΛ.1016/ ηεο Γ/λζεο Φνξνινγίαο Δηζνδήκαηνο. Δηδηθφηεξα, κε ηηο δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 1 ηνπ άξζξνπ 10 ηνπ λ.3296/2004 ζεζπίζηεθαλ αληηθεηκεληθά πνζνζηά πξνζαχμεζεο ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ (4% ή 8%, θαηά πεξίπησζε), εηδηθά ζηηο πεξηπηψζεηο δηαπίζησζεο ησλ νξηδφκελσλ ζηηο δηαηάμεηο απηέο ηδηαίηεξα ζνβαξψλ θνξνινγηθψλ παξαβάζεσλ (δειαδή επί απφθξπςεο θνξνινγεηέαο χιεο, κε έθδνζεο ζηνηρείσλ ηνπ Κ.Β.., έθδνζεο πιαζηψλ- εηθνληθψλ ζηνηρείσλ), εθφζνλ απηέο ζπλεπάγνληαη ην ραξαθηεξηζκφ ησλ βηβιίσλ σο αλαθξηβψλ. χκθσλα κε ηηο ελ ιφγσ δηαηάμεηο, ην θαηά πεξίπησζε πνζνζηφ πξνζαχμεζεο εθαξκφδεηαη ζην άζξνηζκα ησλ βάζεη βηβιίσλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ θαη ησλ πνζψλ πνπ πξνθχπηνπλ απφ ηελ απφθξπςε ή ηε κε έθδνζε ή ηελ έθδνζε πιαζηψλ-εηθνληθψλ ζηνηρείσλ, ηα νπνία πνζά θαη δηπιαζηάδνληαη ζε πεξίπησζε επαλάιεςεο ησλ σο άλσ παξαβάζεσλ κέζα ζηελ ίδηα ρξήζε. ε φηη αθνξά ηηο κεηαβνιέο απηέο, δηεπθξηλίδεηαη πεξαηηέξσ φηη σο απφθξπςε γηα ηελ εθαξκνγή ησλ αλσηέξσ λνείηαη νπνηαδήπνηε, αλεμαξηήησο πξνειεχζεσο, απφθξπςε αθαζάξηζηνπ εηζνδήκαηνο θαη φηη ν θαηά ηα αλσηέξσ δηπιαζηαζκφο ησλ πνζψλ πνπ πξνθχπηνπλ απφ ηηο πξναλαθεξφκελεο παξαβάζεηο εθαξκφδεηαη εθφζνλ ε επαλάιεςε ησλ παξαβάζεσλ απηψλ δηαπηζηψλεηαη απφ δηαθνξεηηθνχο ειέγρνπο, ζπκπεξηιακβαλνκέλνπ θαη ηνπ δηελεξγνχκελνπ ηαθηηθνχ ειέγρνπ. Δηδηθά σο πξνο ηηο παξαβάζεηο κε έθδνζεο ή έθδνζεο πιαζηψλ - εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ, νη αλσηέξσ δηαηάμεηο έρνπλ εθαξκνγή αλεμαξηήησο αλ πξφθεηηαη γηα ζηνηρεία αμίαο ή δηαθίλεζεο. ηηο πεξηπηψζεηο ησλ αλαθεξφκελσλ ζηηο αλσηέξσ δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 1 ηνπ άξζξνπ 10 ηνπ λ.3296/04 παξαβάζεσλ πνπ ε απφθξπςε ηεο θνξνινγεηέαο χιεο κε βάζε ηηο παξαβάζεηο απηέο ππεξβαίλεη ην 5% ηεο δεισζείζαο φρη φκσο θαη ηα επξψ ή αληίζηξνθα, ζα εθαξκφδεηαη πνζνζηφ πξνζαχμεζεο 4%. Δμάιινπ, ζηηο ινηπέο πεξηπηώζεηο παξαβάζεσλ πνπ επηζχξνπλ κελ αλαθξίβεηα ησλ ηεξνχκελσλ βηβιίσλ θαηά ηηο νηθείεο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 30 ηνπ Κ.Β.. αιιά δελ ζπκπεξηιακβάλνληαη ζηηο αλσηέξσ δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 1 ηνπ άξζξνπ 10 ηνπ λ.3296/2004, εμαθνινπζεί βεβαίσο λα πθίζηαηαη ε δπλαηφηεηα πξνζαχμεζεο ησλ αθαζάξηζησλ 5

6 εζφδσλ θαηά ηηο δηαηάμεηο ησλ δχν πξψησλ εδαθίσλ ηεο πεξίπησζεο γ' ηεο παξαγξάθνπ 2 ηνπ άξζξνπ 30 ηνπ λ.2238/1994, επί ησλ νπνίσλ ζεκεησηένλ δελ επήιζε θακία κεηαβνιή, ζεσξείηαη σζηόζν ζθόπηκν θαηά ηνλ πξνζδηνξηζκό ηεο θαη' έιεγρν πξνζαύμεζεο ησλ αθαζάξηζησλ εζόδσλ λα ζπλεθηηκνύληαη, ρσξίο απηό λα είλαη δεζκεπηηθό, ηα θαζνξηδφκελα απφ ηηο δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 1 ηνπ άξζξνπ 10 ηνπ λ.3296/04 πνζνζηά πξνζαχμεζεο, αθνχ κε ηηο δηαηάμεηο απηέο ξπζκίδνληαη ηδηαίηεξα ζνβαξέο πεξηπηψζεηο θνξνδηαθπγήο Δπεηδή, ζηηο πεξηπηψζεηο πνπ ηα βηβιία θαη ζηνηρεία ηεο ειεγρφκελεο επηρείξεζεο έρνπλ θαηαζηξαθεί ή ραζεί ή δελ επηδεηθλύνληαη, παξά ηε ζρεηηθή πξόζθιεζε ηεο θνξνινγηθήο αξρήο, ελφςεη ηνπ φηη θαζίζηαηαη αδχλαηε ε δηελέξγεηα ησλ ειεγθηηθψλ επαιεζεχζεσλ θαη ε εμαθξίβσζε ησλ απνηειεζκάησλ ηεο νηθείαο ρξήζεο, επέξρεηαη εμνκνίσζε, από άπνςε πξνζδηνξηζκνύ εηζνδήκαηνο, πξνο ηελ πεξίπησζε ηεο κε ηήξεζεο ινγηζηηθώλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ (ηδ 2490/84, 701/2001) θαη επνκέλσο δηθαηνινγείηαη ε πξνζθπγή ζηνλ εμσινγηζηηθφ πξνζδηνξηζκφ ησλ απνηειεζκάησλ ηεο επηρείξεζεο εληαίσο, θαηά ζπλεθηίκεζε ηφζν ησλ παιαηψλ φζν θαη ησλ λέσλ ζηνηρείσλ (πξβι. ηδ 3413/81, 1021/1996, 2743/1996, 4780/1996, 2198/1997, 1426/2000, 701/2001 θαη 304/2003). Δπεηδή, θξίλεηαη ζθφπηκν λα γίλεη αλαθνξά θαη ζηηο πξφζθαηεο απνθάζεηο ηνπ πκβνπιίνπ ηεο Δπηθξαηείαο (ΣτΕ 4605/2013, /2013, 1325/2012, 789/2010, 1165 και 1171/2009), κε ηηο νπνίεο έρεη θξηζεί φηη ην ζχζηεκα ηνπ εμσινγηζηηθνχ πξνζδηνξηζκνχ ηνπ εηζνδήκαηνο, ζην κέηξν πνπ ζπλνδεχεηαη απφ επαξθείο εγγπήζεηο πξνζηαζίαο ηνπ θνξνινγνπκέλνπ, δελ αληίθεηηαη ζηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 6 ηεο ΔΓΑ, θαη φηη νχηε ν εμσινγηζηηθφο πξνζδηνξηζκφο νχηε ε πξνζαχμεζε ηνπ ζπληειεζηή θαζαξνχ θέξδνπο απνηεινχλ θπξψζεηο, θαζψο απνζθνπνχλ ζηελ εμεχξεζε ηνπ πξαγκαηηθνχ εηζνδήκαηνο θαη ηεο αληίζηνηρεο θνξνδνηηθήο ηθαλφηεηνο ησλ επηρεηξήζεσλ, γηα ηηο νπνίεο, ιφγσ ηεο κε ηεξήζεσο βηβιίσλ, πξνθχπηεη αδπλακία αζθαινχο πξνζδηνξηζκνχ ηνπ εηζνδήκαηφο ηνπο. ε θάζε πεξίπησζε, ν θαζνξηζκφο απφ ην λφκν ελφο κφλν ζπληειεζηή θέξδνπο γηα θάζε θαηεγνξία επηρεηξήζεσλ, ζηελ πεξίπησζε πνπ απηέο δελ ηεξνχλ επαξθή θαη εηιηθξηλή βηβιία, ζπλάδεη πξνο ην χληαγκα θαη δε πξνο ηελ δηάηαμε ηνπ άξζξνπ 25 παξ. 1 πεξί αλαινγηθφηεηαο, δεδνκέλνπ φηη δελ ζεζπίδεη κέηξν πξνδήισο αθαηάιιειν θαη απξφζθνξν, νχηε ππεξαθνληίδεη ηνλ θαίξην ζθνπφ δεκνζίνπ ζπκθέξνληνο ηεο απνθπγήο ζπλαιιαγψλ θαηά ηελ επηινγή ηνπ εθαξκνζηένπ ζπληειεζηή (πρβλ. ΣτΕ 3474/2011 Ολομ., 1800/2012, απου. ΔΕΚ της , σποθ.c-262/1999, Λοσλοσδάκης κατά Ελληνικού Δημοσίοσ). Δθφζνλ δε θαηά ηα αλσηέξσ ε θνξνινγηθή αξρή, ζεκηηψο θαηά ην χληαγκα, δελ δηαζέηεη επρέξεηα λα πξνζδηνξίζεη ην χςνο ηνπ ζπληειεζηή θαζαξνχ θέξδνπο, δελ ηίζεηαη ζέκα παξαβηάζεσο ηνπ δηθαηψκαηνο παξνρήο ελλφκνπ πξνζηαζίαο, σο εθ ηνπ φηη νχηε ην δηθαζηήξην πνπ ειέγρεη ηε λνκηκφηεηα ηεο ζρεηηθήο πξάμεσο ηεο σο άλσ αξρήο δελ δηαζέηεη ηέηνηα εμνπζία (πρβλ. ΣτΕ 2402/2010 7μ.). 6

7 Δπεηδή, κε ηηο δηαηάμεηο ηεο παξ. 1 ηνπ άξζξνπ 31 ηνπ λ. 2238/1994(Κ.Φ.Δ.), νξίδεηαη φηη: «1. Σν θαζαξφ εηζφδεκα ησλ επηρεηξήζεσλ πνπ ηεξνχλ επαξθή θαη αθξηβή βηβιία θαη ζηνηρεία δεχηεξεο θαη ηξίηεο θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.. εμεπξίζθεηαη ινγηζηηθψο κε έθπησζε απφ ηα αθαζάξηζηα έζνδα, φπσο απηά νξίδνληαη ζην πξνεγνχκελν άξζξν, ησλ αθφινπζσλ εμφδσλ: α).». Δπεηδή, κε ηηο δηαηάμεηο ηεο παξ. 1 ηνπ άξζξνπ 32 ηνπ λ. 2238/1994 νξίδεηαη φηη: «Σν θαζαξφ εηζφδεκα ησλ επηρεηξήζεσλ πνπ ηεξνχλ βηβιία θαη ζηνηρεία πξψηεο θαηεγνξίαο ηνπ Κ.Β.., θαζψο θαη ησλ επηρεηξήζεσλ πνπ δελ ηεξνχλ βηβιία θαη ζηνηρεία ή ηεξνχλ βηβιία θαη ζηνηρεία θαηψηεξεο θαηεγνξίαο ηεο πξνζήθνπζαο ή ηεξνχλ αλαθξηβή ή αλεπαξθή βηβιία θαη ζηνηρεία θαη ζηελ ηειεπηαία απηή πεξίπησζε ε αλεπάξθεηα θαζηζηά αδχλαηε ηε δηελέξγεηα ησλ ειεγθηηθψλ επαιεζεχζεσλ, πξνζδηνξίδεηαη εμσινγηζηηθψο κε πνιιαπιαζηαζκφ ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηεο επηρείξεζεο κε εηδηθνχο, θαηά γεληθέο θαηεγνξίεο επηρεηξήζεσλ, ζπληειεζηέο θαζαξνχ θέξδνπο». Δπεηδή, κε ηηο δηαηάμεηο ηεο παξ. 2 ηνπ άξζξνπ 32 ηνπ λ. 2238/1994 νξίδεηαη φηη: «Γηα θάζε θαηεγνξία επηρεηξήζεσλ πξνβιέπεηαη έλαο κνλαδηθφο ζπληειεζηήο θαζαξνχ θέξδνπο, ν νπνίνο εθαξκφδεηαη ζηα αθαζάξηζηα έζνδα. Οη κνλαδηθνί ζπληειεζηέο θαζαξνχ θέξδνπο πεξηιακβάλνληαη ζε εηδηθφ πίλαθα, ν νπνίνο θαηαξηίδεηαη κε απνθάζεηο ηνπ Τπνπξγνχ Οηθνλνκηθψλ πνπ δεκνζηεχνληαη ζηελ Δθεκεξίδα ηεο Κπβεξλήζεσο. Ο ζπληειεζηήο θαζαξνχ θέξδνπο πνπ εθαξκφδεηαη ζηα αθαζάξηζηα έζνδα δελ κπνξεί λα είλαη αλψηεξνο απφ ηα ηξία πέκπηα (3/5) ηνπ ζπληειεζηή κηθηνχ θέξδνπο, πνπ έρεη θαζνξίζεη ην Τπνπξγείν Δκπνξίνπ. Όηαλ ην Τπνπξγείν Δκπνξίνπ, αληί γηα ζπληειεζηέο κηθηνχ θέξδνπο, έρεη θαζνξίζεη ζπληειεζηέο θαζαξνχ θέξδνπο, δελ εθαξκφδνληαη νη ζπληειεζηέο θαζαξνχ θέξδνπο ηνπ πίλαθα, αιιά νη ζπληειεζηέο θαζαξνχ θέξδνπο ηνπ Τπνπξγείνπ Δκπνξίνπ. Γηα ηηο επηρεηξήζεηο γηα ηηο νπνίεο ηα βηβιία θαη ζηνηρεία θξίλνληαη αλαθξηβή ν ζπληειεζηήο πξνζαπμάλεηαη θαηά ζαξάληα ηνηο εθαηφ (40%). Δπίζεο, θαηά ζαξάληα ηνηο εθαηφ (40%) πξνζαπμάλεηαη ν ζπληειεζηήο γηα ηηο επηρεηξήζεηο πνπ δελ ηεξνχλ βηβιία πνπ πξνβιέπνληαη γη απηέο απφ ηνλ Κψδηθα Βηβιίσλ θαη ηνηρείσλ ζηα νπνία θαηαρσξνχληαη πξσηνγελψο νη ζπλαιιαγέο ή ηεξνχλ βηβιία θαηψηεξεο θαηεγνξίαο απφ ηα νξηδφκελα απφ ηνλ ίδην Κψδηθα. Δηδηθά, ν ζπληειεζηήο ηνπ πξνεγνχκελνπ εδαθίνπ δελ πξνζαπμάλεηαη φηαλ ε ηήξεζε βηβιίσλ πξνθχπηεη απφ ππέξβαζε ηνπ νξίνπ ησλ αθαζάξηζησλ εζφδσλ ηεο επηρείξεζεο θαη θαηά ην πξψην έηνο ηεο ππνρξέσζεο ηήξεζεο βηβιίσλ απηήο. Δμαηξεηηθά, ην παξαπάλσ πνζνζηφ πξνζαχμεζεο δηπιαζηάδεηαη εθφζνλ ε αλαθξίβεηα ησλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ νθείιεηαη ζε έλαλ ηνπιάρηζηνλ απφ ηνπο πην θάησ ιφγνπο: α) ηελ έθδνζε πιαζηψλ ή εηθνληθψλ ή ζηε ιήςε εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ σο πξνο ηελ πνζφηεηα ή ηελ αμία ή ζηε λφζεπζε απηψλ. β)...γ) ηε κε δηαθχιαμε ή κε επίδεημε ζηνλ ηαθηηθφ θνξνινγηθφ έιεγρν ησλ βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ. δ)...ε πεξίπησζε εμσινγηζηηθνχ πξνζδηνξηζκνχ ησλ θαζαξψλ θεξδψλ επηρεηξήζεσλ ηεο 7

8 παξαγξάθνπ 1 ηνπ άξζξνπ 31, ζπγθξίλεηαη ν ζπληειεζηήο πνπ πξνθχπηεη απφ ην ινγηζηηθφ πξνζδηνξηζκφ ηνπ θαζαξνχ εηζνδήκαηνο κε ην ζπληειεζηή πνπ νξίδεηαη κε ηα πξνεγνχκελα εδάθηα θαη εθαξκφδεηαη ν κεγαιχηεξνο, ν νπνίνο δελ κπνξεί λα ππεξβαίλεη ην δηπιάζην ηνπ νηθείνπ ζπληειεζηή ηνπ πίλαθα. Δθφζνλ ηα πξνθχπηνληα θαηά ηα αλσηέξσ θαζαξά θέξδε ππνιείπνληαη ησλ θαζαξψλ θεξδψλ πνπ πξνζδηνξίδνληαη απφ ηνλ έιεγρν ινγηζηηθά, σο ηειηθά θαζαξά θέξδε ιακβάλνληαη ηα ινγηζηηθψο πξνζδηνξηδφκελα, αλεμάξηεηα αλ απηά αληηζηνηρνχλ ζε ζπληειεζηή αλψηεξν ηνπ δηπιάζηνπ ηνπ νηθείνπ ζπληειεζηή ηνπ πίλαθα. ε θάζε πεξίπησζε ν ζπληειεζηήο θαζαξνχ θέξδνπο πνπ ηειηθά εθαξκφδεηαη ή αληηζηνηρεί ζηα ηειηθά πξνζδηνξηδφκελα, θαη εθαξκνγή ηνπ παξφληνο άξζξνπ, θαζαξά θέξδε, δελ κπνξεί λα είλαη αλψηεξνο απφ ην εβδνκήληα πέληε ηνηο εθαηφ (75%). Δπεηδή, δελ ηέζεθαλ ζηνλ έιεγρν ηα βηβιία θαη ηα ζηνηρεία ηεο επηρείξεζεο, δελ θαηέζηε δπλαηή ε δηελέξγεηα ησλ πξνβιεπφκελσλ απφ ηελ ΠΟΛ. 1037/2005, ειεγθηηθψλ επαιεζεχζεσλ θαη ε εμαθξίβσζε ησλ απνηειεζκάησλ ηεο νηθείαο ρξήζεο, ζπλεπψο λνκίκσο ε θνξνινγηθή αξρή έθξηλε απηά αλαθξηβή, ζχκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ηεο παξ. 4 πεξ. ζη ηνπ άξζξνπ 30 ηνπ Π.Γ 186/92 θαη πξνέβε ζε εμσινγηζηηθφ πξνζδηνξηζκφ απηψλ (ηδ 1038/2011). πλεπεία ησλ αλσηέξσ ηα αθαζάξηζηα έζνδα ηεο ειεγρφκελεο ρξήζεο πξνζδηνξίζηεθαλ νξζψο απφ ηελ Γ.Ο.Τ Γ Θεζζαινλίθεο, ζχκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 30 παξ. 2 ηνπ Ν. 2238/1994 θαη ην θαζαξφ εηζφδεκα ζχκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 32 παξ. 2 ηνπ ίδηνπ λφκνπ. Ωρ ππορ ηον ιζσςπιζμό πεπί παπαγπαθήρ ηος δικαιώμαηορ ηος Δημοζίος Δπεηδή, ζχκθσλα κε ην άξζξν 72 παξάγξαθνο 11 ηνπ Ν. 4174/13: «Γηαηάμεηο πεξί παξαγξαθήο ηνπ δηθαηψκαηνο ηνπ Γεκνζίνπ λα θνηλνπνηεί θχιια ειέγρνπ θαη πξάμεηο πξνζδηνξηζκνχ θφξνπ, ηειψλ, εηζθνξψλ, πξνζηίκσλ, πξντζρχνπζεο ηνπ άξζξνπ 36 ηνπ Κψδηθα Φνξνινγηθήο Γηαδηθαζίαο, εμαθνινπζνχλ λα έρνπλ εθαξκνγή γηα ηηο ρξήζεηο, ηηο πεξηφδνπο, ηηο ππνζέζεηο θαη ηηο θνξνινγηθέο ππνρξεψζεηο ηηο νπνίεο αθνξνχλ. Καη' εμαίξεζε, νη δηαηάμεηο ηεο παξαγξάθνπ 3 ηνπ άξζξνπ 36 εθαξκφδνληαη θαη γηα πεξηπηψζεηο θνξνδηαθπγήο, ε νπνία δηαπξάρζεθε πξηλ ηελ εθαξκνγή ηνπ Κψδηθα, εάλ, θαηά ηε ζέζε απηνχ ζε ηζρχ, ην δηθαίσκα ηνπ Γεκνζίνπ δελ έρεη παξαγξαθεί». Δπεηδή, ζχκθσλα κε ην αξ.84 παξ. 1 ηνπ Ν.2238/94 «ε θνηλνπνίεζε θχιινπ ειέγρνπ, θαηά ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 69, δελ κπνξεί λα γίλεη κεηά ηελ πάξνδν πεληαεηίαο απφ ην ηέινο ηνπ έηνπο κέζα ζην νπνίν ιήγεη ε πξνζεζκία γηα ηελ επίδνζε ηεο δήισζεο. Σν δηθαίσκα ηνπ Γεκνζίνπ γηα επηβνιή ηνπ θφξνπ παξαγξάθεηαη κεηά ηελ πάξνδν ηεο πεληαεηίαο». χκθσλα κε ην άξζξν 12 παξ. 7 Ν.3888/2010, ε πξνζεζκία παξαγξαθήο πνπ ιήγεη ζηηο , εκεξνκελία κεηά ηελ νπνία παξαγξάθεηαη ην δηθαίσκα ηνπ Γεκνζίνπ γηα 8

9 θνηλνπνίεζε θχιισλ ειέγρνπ επηβνιήο θφξσλ, ηειψλ θαη εηζθνξψλ, παξαηείλεηαη κέρξη χκθσλα κε ην άξζξν 18 παξ. 2 ηνπ Ν.4002/2011, ε πξνζεζκία παξαγξαθήο πνπ ιήγεη ζηηο , εκεξνκελία κεηά ηελ νπνία παξαγξάθεηαη ην δηθαίσκα ηνπ Γεκνζίνπ γηα θνηλνπνίεζε θχιισλ ειέγρνπ επηβνιήο θφξσλ, ηειψλ θαη εηζθνξψλ, παξαηείλεηαη κέρξη χκθσλα κε ην άξζξν 2 παξ. 1 ηνπ Ν.4098/2012, ε πξνζεζκία παξαγξαθήο πνπ ιήγεη ζηηο , εκεξνκελία κεηά ηελ νπνία παξαγξάθεηαη ην δηθαίσκα ηνπ Γεκνζίνπ γηα θνηλνπνίεζε θχιισλ ειέγρνπ επηβνιήο θφξσλ, ηειψλ θαη εηζθνξψλ, παξαηείλεηαη κέρξη χκθσλα ηέινο κε ην άξζξν 22 ηνπ λφκνπ 4203/2013 «..Οη πξνζεζκίεο παξαγξαθήο ηνπ δηθαηψκαηνο ηνπ Γεκνζίνπ γηα θνηλνπνίεζε θχιισλ ειέγρνπ θαη θάζε άιιεο πξάμεο επηβνιήο θφξσλ, ηειψλ, πξνζηίκσλ ή εηζθνξψλ, πνπ ιήγνπλ ζηηο , παξαηείλνληαη θαηά δχν (2) έηε απφ ηε ιήμε ηνπο ζηηο αθφινπζεο πεξηπηψζεηο: α) γηα ππνζέζεηο, γηα ηηο νπνίεο έρνπλ απνζηαιεί ζηνηρεία ζε ειιεληθή δηθαζηηθή, θνξνινγηθή, ειεγθηηθή ή άιιε αξρή απφ άιια θξάηε κέιε ηεο Δ. Δ. ή ηξίηεο ρψξεο ζηα πιαίζηα ακνηβαίαο δηνηθεηηθήο ή δηθαζηηθήο ζπλδξνκήο ή ζπκβάζεσλ απνθπγήο δηπιήο θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο θαη θεθαιαίνπ ή ζπκβάζεσλ αληαιιαγήο πιεξνθνξηψλ ή ζπκβάζεηο δηνηθεηηθήο ζπλδξνκήο γηα ηελ θαηαπνιέκεζε ηεο απάηεο θαη ηεο θνξνδηαθπγήο ή νπνηαζδήπνηε άιιεο δηαδηθαζίαο, ή εθθξεκεί, θαηφπηλ αηηήκαηνο ησλ αλσηέξσ ειιεληθψλ αξρψλ ε απνζηνιή ζηνηρείσλ, θαη β) γηα ππνζέζεηο, γηα ηηο νπνίεο έρνπλ εθδνζεί θαηά ηε δεκνζίεπζε ηνπ παξφληνο ή ζα εθδνζνχλ κέρξη ηηο εηζαγγειηθέο παξαγγειίεο, εληνιέο ειέγρνπ, έξεπλαο ή επεμεξγαζίαο ή εληνιέο θαη αηηήκαηα δηεξεχλεζεο απφ δηθαζηηθή ή θνξνινγηθή ή ειεγθηηθή αξρή, θαζψο θαη απφ ηελ Αξρή Καηαπνιέκεζεο ηεο Ννκηκνπνίεζεο Δζφδσλ απφ Δγθιεκαηηθέο Γξαζηεξηφηεηεο θαη ηεο Υξεκαηνδφηεζεο ηεο Σξνκνθξαηίαο θαη Διέγρνπ ησλ Γειψζεσλ Πεξηνπζηαθήο Καηάζηαζεο. Καηφπηλ φισλ ησλ αλσηέξσ δηαδνρηθψλ παξαηάζεσλ, ην δηθαίσκα ην Γεκνζίνπ γηα επηβνιή θφξνπ ζηελ πξνζθεχγνπζα επηρείξεζε γηα ηελ θξίζηκε δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1/1/ /12/2004 δελ είρε παξαγξαθεί, δεδνκέλνπ φηη ν έιεγρνο δηελεξγήζεθε θαηφπηλ ηεο κε αξηζκό εληνιήο ειέγρνπ. Ωρ ππορ ηον ιζσςπιζμό πεπί μη πποζκόμιζηρ ηυν βιβλίυν για λόγοςρ ανυηέπαρ βίαρ Δπεηδή, ζχκθσλα κε ην άξζξν 5 2 ηνπ Ν.4174/2013: «Δάλ ε πξάμε αθνξά λνκηθφ πξφζσπν ή λνκηθή νληφηεηα, ε θνηλνπνίεζε ζπληειείηαη εθφζνλ: α) β) γ) απνζηαιεί κε ζπζηεκέλε επηζηνιή ζηελ ηειεπηαία δεισζείζα ηαρπδξνκηθή δηεχζπλζε ηεο έδξαο ή ηεο εγθαηάζηαζεο ηνπ λνκηθνχ πξνζψπνπ ή ηεο λνκηθήο νληφηεηαο,.. Ζ θνηλνπνίεζε ζχκθσλα κε ηνλ Κψδηθα Γηνηθεηηθήο Γηθνλνκίαο θαηά ην πξνεγνχκελν εδάθην ζεσξείηαη λφκηκε, εθφζνλ γίλεη ζηελ ηειεπηαία δεισζείζα ζηε Φνξνινγηθή Γηνίθεζε δηεχζπλζε ηεο έδξαο ή ηεο 9

10 εγθαηάζηαζεο ηνπ λνκηθνχ πξνζψπνπ ή ηεο λνκηθήο νληφηεηαο ή ηεο θαηνηθίαο ηνπ ηειεπηαίνπ δεισζέληα ζηε Φνξνινγηθή Γηνίθεζε λφκηκνπ ή θνξνινγηθνχ εθπξνζψπνπ. Ζ λνκηκφηεηα ηεο θνηλνπνίεζεο δελ ζίγεηαη ζηελ πεξίπησζε παξαίηεζεο ησλ πξνζψπσλ ηνπ πξνεγνχκελνπ εδαθίνπ, εθφζνλ θαηά ην ρξφλν ηεο θνηλνπνίεζεο, δελ είρε γλσζηνπνηεζεί ζηε θνξνινγηθή δηνίθεζε ν δηνξηζκφο λένπ λνκίκνπ ή θνξνινγηθνχ εθπξνζψπνπ». ηελ ελ ιφγσ πεξίπησζε ε θνηλνπνίεζε ηφζν ηεο γλσζηνπνίεζεο πεξί δηελέξγεηαο ηαθηηθνχ ειέγρνπ φζν θαη ησλ δχν πξνζθιήζεσλ γηα πξνζθφκηζε ζηνηρείσλ δηελεξγήζεθαλ λνκφηππα. ηελ πεξίπησζε ηεο γλσζηνπνίεζεο, απηή εζηάιε κε ζπζηεκέλε επηζηνιή ζηελ ηειεπηαία δεισζείζα δηεχζπλζε ηεο έδξαο ηεο επηρείξεζεο, ελψ ζηελ πεξίπησζε ησλ πξνζθιήζεσλ ν έιεγρνο νξζψο, έρνληαο ήδε δηαπηζηψζεη κεηά απφ κεηάβαζε ζηελ έδξα φηη εθεί ιεηηνπξγεί άιιε επηρείξεζε, απέζηεηιε απηέο κε ζπζηεκέλε επηζηνιή ζηηο δηεπζχλζεηο θαηνηθίαο ησλ δχν δηαρεηξηζηψλ. Απφ ην πιεξνθνξηαθφ δε ζχζηεκα ησλ Δ.Λ.Σ.Α πξνθχπηεη φηη ν έλαο εθ ησλ δηαρεηξηζηψλ, θνο παξέιαβε ακθφηεξεο ηηο πξνζθιήζεηο, ζηηο νπνίεο δελ αληαπνθξίζεθε παξά ηελ ξεηή αλαθνξά επί ηεο δεχηεξεο πξφζθιεζεο φηη ε κε πξνζθφκηζε ησλ δεηεζέλησλ ζηνηρείσλ, ζπλεπάγεηαη ηνλ εμσινγηζηηθφ πξνζδηνξηζκφ ησλ αθαζαξίζησλ εζφδσλ θαη ησλ θαζαξψλ θεξδψλ γηα ηελ ειεγρφκελε ρξήζε, βάζεη ησλ δηαηάμεσλ ησλ άξζξσλ 30 θαη 32 ηνπ Ν. 2238/1994. Δπεηδή, θαηά ηελ πάγηα Γηνηθεηηθή θαη Γηθαζηηθή λνκνινγία αλσηέξα βία απνηειεί θάζε γεγνλφο απξφβιεπην, ην νπνίν ζηε ζπγθεθξηκέλε πεξίπησζε δελ κπνξνχζε λα απνηξαπεί νχηε κε ηελ επίδεημε άθξαο επηκέιεηαο θαη ζχλεζεο, ιφγσ ηνπ νπνίνπ θαζίζηαηαη αλέθηθην ζηνλ ππφρξεν λα πξνβεί ν ίδηνο ή κε άιιν πξφζσπν ζηελ επηβαιιφκελε ζ απηφλ ελέξγεηα. (ηδ 4228/2011, 2546/2008, 239/2003, 2192/2002). ηελ πξνθεηκέλε πεξίπησζε ε πξνζθεχγνπζα επηρείξεζε δελ δήισζε ζην αξκφδην ηκήκα κεηξψνπ ηεο Γ.Ο.Τ. Γ Θεζζαινλίθεο ηελ αδξάλεηά ηεο, κε απνηέιεζκα αθφκε θαη ζήκεξα λα εκθαλίδεηαη σο ελεξγή. πλεπψο, ν ηζρπξηζκφο ηεο πξνζθεχγνπζαο φηη ιφγνη αλσηέξαο βίαο δελ ηεο επέηξεςαλ λα είλαη ζπλεπήο ζηηο ππνρξεψζεηο ηεο δελ επζηαζεί, θαζψο ε ίδηα δελ επέδεημε επηκέιεηα θαη ζχλεζε, δειψλνληαο ηελ αδξάλεηά ηεο, ψζηε λα απνηξέςεη ηελ παξνχζα θαηάζηαζε. Ωρ ππορ ηον ιζσςπιζμό όηι ηα επίμασα ηιμολόγια ανέπσονηαι ζηο 0,56% ηυν εηήζιυν εζόδυν. Δπεηδή, ν ηζρπξηζκφο πνπ πξνβάιιεηαη απφ ηελ πξνζθεχγνπζα φηη ηα επίκαρα ηηκνιφγηα αλέξρνληαη ζην 0,56% ησλ εηήζησλ εζφδσλ είλαη αβάζηκνο. πγθεθξηκέλα, φπσο πξνθχπηεη απφ ηελ ζπληαρζείζα έθζεζε ειέγρνπ θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο ηεο Γ Γ.Ο.Τ. Θεζζαινλίθεο ε θαζαξή αμία ησλ εηθνληθψλ ηηκνινγίσλ άλεπ ΦΠΑ αλέξρεηαη ζην πνζφ ησλ ,00 επξψ, ελψ ε πξνζθεχγνπζα επηρείξεζε ηελ ρξήζε 2004 δήισζε αθαζάξηζηα έζνδα χςνπο 10

11 ,48 επξψ. πλεπψο ηα εηθνληθά ηηκνιφγηα δελ αλέξρνληαη ζην 0.56% ησλ εζφδσλ αιιά ζην 5,65% απηνχ. Δπεηδή, ν έιεγρνο ζε θάζε πεξίπησζε πξνρψξεζε ζηνλ εμσινγηζηηθφ πξνζδηνξηζκφ ησλ νηθνλνκηθψλ απνηειεζκάησλ γηα ηελ δηαρεηξηζηηθή πεξίνδν 1/1-31/12/2004, ιφγσ ηνπ φηη ε πξνζθεχγνπζα επηρείξεζε, παξά ηηο πξνζθιήζεηο ηεο θνξνινγηθήο δηνίθεζεο γηα πξνζθφκηζε ζηνηρείσλ, δελ αληαπνθξίζεθε θαη δελ πξνζθφκηζε ηα ηεξνχκελα βηβιία θαη ζηνηρεία ηεο. Σν γεγνλφο απηφ είρε σο απνηέιεζκα ηα βηβιία θαη ζηνηρεία ηεο επηρείξεζεο λα θξηζνχλ νξζψο απφ ηνλ έιεγρν σο αλαθξηβή, ηεξψληαο ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 30 ηνπ παξ. 4 ηνπ Π.Γ 186/92 θαζψο θαη ησλ άξζξσλ 30 & 32 ηνπ Ν.2238/94. Ωρ ππορ ηον ιζσςπιζμό πεπί μη εικονικόηηηαρ ηυν ζςναλλαγών Δπεηδή, ζχκθσλα κε άξζξν 19 παξ. 4 ηνπ Ν.2523/1997 εηθνληθό είλαη ην ζηνηρείν πνπ εθδίδεηαη γηα ζπλαιιαγή αλύπαξθηε ζην ζύλνιν ηεο ή γηα κέξνο απηήο ή γηα ζπλαιιαγή πνπ πξαγκαηνπνηήζεθε απφ πξφζσπα δηαθνξεηηθά απφ απηά πνπ αλαγξάθνληαη ζην ζηνηρείν ή ην έλα απφ απηά είλαη άγλσζην θνξνινγηθψο πξφζσπν, κε ηελ έλλνηα φηη δελ έρεη δειψζεη ηελ έλαξμε ηνπ επηηεδεχκαηνο ηνπ νχηε έρεη ζεσξήζεη ζηνηρεία ζηελ θαηά ηφπν αξκφδηα, ζχκθσλα κε ηελ αλαγξαθφκελε ζην ζηνηρείν δηεχζπλζε, δεκφζηα νηθνλνκηθή ππεξεζία. Δηθνληθφ είλαη επίζεο ην ζηνηρείν πνπ θέξεηαη φηη εθδφζεθε ή έρεη ιεθζεί απφ εηθνληθή εηαηξία, θνηλνπξαμία, θνηλσλία ή άιιε νπνηαζδήπνηε κνξθήο επηρείξεζε ή απφ θπζηθφ πξφζσπν γηα ην νπνίν απνδεηθλχεηαη φηη είλαη παληειψο ακέηνρν κε ηε ζπγθεθξηκέλε ζπλαιιαγή, νπφηε ζηελ ηειεπηαία απηή πεξίπησζε ε ζρεηηθή δηνηθεηηθή θχξσζε επηβάιιεηαη, θαζψο θαη ε πνηληθή δίσμε αζθείηαη θαηά ηνπ πξαγκαηηθνχ ππεπζχλνπ πνπ ππνθξχπηεηαη. Σα θνξνινγηθά ζηνηρεία ζηα νπνία αλαγξάθεηαη αμία ζπλαιιαγήο θαηψηεξε ηεο πξαγκαηηθήο ζεσξνχληαη πάληνηε γηα ηνπο ζθνπνχο ηνπ παξφληνο λφκνπ σο αλαθξηβή, ελψ ηα θνξνινγηθά ζηνηρεία ζηα νπνία αλαγξάθεηαη αμία κεγαιχηεξε ηεο πξαγκαηηθήο ζεσξνχληαη σο εηθνληθά θαηά ην κέξνο ηεο κεγαιχηεξεο απηήο αμίαο. Δπεηδή, ζχκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ηνπ άξζξνπ 31 παξ. 1 πεξ. δ θαη ε ηνπ λ. 1591/86 Αδίθεκα θνξνδηαθπγήο δηαπξάηηεη: δ) Όπνηνο εθδίδεη πιαζηφ ή εηθνληθφ ή λνζεχεη ηηκνιφγην πψιεζεο αγαζψλ ή παξνρήο ππεξεζηψλ ή νπνηνδήπνηε απφ ηα θνξνινγηθά ζηνηρεία πνπ αλαθέξνληαη ζηελ πεξίπησζε γ ηεο παξαγξάθνπ απηήο. Θεσξείηαη σο πιαζηφ θαη ην θνξνινγηθφ ζηνηρείν πνπ έρεη δηαηξεζεί ή ζθξαγηζηεί κε νπνηνδήπνηε ηξφπν, ρσξίο λα έρεη θαηαρσξεζεί ζηα νηθεία βηβιία ηεο αξκφδηαο θνξνινγηθήο αξρήο ζρεηηθή πξάμε ζεψξεζήο ηνπ θαη εθφζνλ ε κε θαηαρψξεζε ηειεί ζε γλψζε ηνπ ππφρξενπ γηα ηε ζεψξεζε θνξνινγηθνχ ζηνηρείνπ. Θεσξείηαη επίζεο σο πιαζηφ ην θνξνινγηθφ ζηνηρείν φηαλ ην πεξηερφκελν θαη ηα ινηπά ζηνηρεία ηνπ πξσηνηχπνπ είλαη δηαθνξεηηθά απφ απηά πνπ αλαγξάθνληαη ζην ζηέιερνο 11

12 ηνπ ίδηνπ ζηνηρείνπ. Θεσξείηαη εηθνληθφ ην θνξνινγηθφ ζηνηρείν πνπ εθδφζεθε γηα ζπλαιιαγή, δηαθίλεζε ή νπνηαδήπνηε άιιε αηηία αλχπαξθηε ζην ζχλνιφ ηεο ή γηα κέξνο απηήο ή γηα ζπλαιιαγή πνπ πξαγκαηνπνηήζεθε απφ πξφζσπα δηαθνξεηηθά απφ απηά πνπ αλαγξάθνληαη ζην θνξνινγηθφ ζηνηρείν. Δπεηδή, γηα ηε ζηνηρεηνζέηεζε ηνπ αδηθήκαηνο ηεο θνξνδηαθπγήο δελ απαηηείηαη πιένλ ε πξφζεζε ηνπ θαηεγνξνχκελνπ λα απνθξχςεη θνξνινγεηέα χιε αιιά αξθεί λα έρεη έζησ ππφλνηα φηη εθδίδεη ή ιακβάλεη πιαζηά ή εηθνληθά ηηκνιφγηα, θαη ζπγθεθξηκέλα, ζχκθσλα κε ηελ ππ αξηζκ. 285/2012 απφθαζε ηνπ η Πνηληθνχ Σκήκαηνο ηνπ Αξείνπ Πάγνπ, γηα ηε ζηνηρεηνζέηεζε ηνπ εγθιήκαηνο ηεο θνξνδηαθπγήο, απαηηείηαη, αληηθεηκεληθψο ε έθδνζε απφ ην δξάζηε πιαζηψλ ή εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ ή ε απνδνρή εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ (θαη κάιηζηα αλεμαξηήησο αλ ηα ηειεπηαία είλαη θαη πιαζηά, αθνχ ν λφκνο δελ ζεσξεί σο εηθνληθά κφλν ηα γλήζηα), ππνθεηκεληθψο δε δφινο, ν νπνίνο πεξηιακβάλεη ηε γλψζε, έζησ, θαη κε ηελ έλλνηα ηεο ακθηβνιίαο, ηεο πιαζηφηεηαο ή ηεο εηθνληθφηεηαο ησλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ θαη, επί απνδνρήο ηεο εηθνληθφηεηαο απηψλ, ηε ζέιεζε ή απνδνρή ηνπ δξάζηε λα πξνβεί ζηελ έθδνζε ησλ πιαζηψλ ή εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ ή λα απνδερζεί εηθνληθά θνξνινγηθά ζηνηρεία. Δπεηδή, ζχκθσλα κε ην άξζξν 18 9 ηνπ ΠΓ 186/92: «Σν βάξνο ηεο απφδεημεο ηεο ζπλαιιαγήο θέξεη ηφζν ν εθδφηεο, φζν θαη ν ιήπηεο ηνπ ζηνηρείνπ, νη νπνίνη δηθαηνχληαη λα επηβεβαηψλνπλ ηα αλαγθαία ζηνηρεία ηνπ αληηζπκβαιιφκελνπ απφ ηε δήισζε έλαξμεο εξγαζηψλ ή απφ άιιν πξφζθνξν απνδεηθηηθφ ζηνηρείν, επηθπιαζζνκέλσλ ησλ δηαηάμεσλ πεξί θνξνινγηθνχ απνξξήηνπ, ηα νπνία νη ζπκβαιιφκελνη ππνρξενχληαη εθαηέξσζελ λα παξέρνπλ, θέξνληαο ν θαζέλαο θαη ηελ επζχλε γηα ηελ αθξίβεηα ησλ ζηνηρείσλ πνπ παξέρεη». ηελ πξνθεηκέλε πεξίπησζε ε πξνζθεχγνπζα επηρείξεζε δελ πξνέβε ζε νπδεκία δηαζηαχξσζε ζηνηρείσλ ησλ αληηζπκβαιινκέλσλ θαη νχηε πξνζθφκηζε ζηνλ έιεγρν ζηνηρεία πνπ λα απνδεηθλχνπλ φηη νη ππφ θξίζε ζπλαιιαγέο ήηαλ πξαγκαηηθέο θαη δηελεξγήζεθαλ έζησ κε δηαθνξεηηθνχο αληηζπκβαιιφκελνπο. Δπεηδή, ν ηζρπξηζκφο ηεο θνξνινγηθήο αξρήο πεξί εηθνληθφηεηαο δελ είλαη απζαίξεηνο, αθνχ ε απφ έθζεζε κεξηθνχ ειέγρνπ Κ.Β.. ηεο Γ.Ο.Τ. Γ Θεζζαινλίθεο (ε νπνία έιαβε ππφςηλ πιεξνθνξηαθά δειηία θαη εθζέζεηο ειέγρνπ ζπληαρζείζεο απφ ην.γ.ο.δ. Κεληξηθήο Μαθεδνλίαο) πεξηέρεη πιεξνθνξίεο θαη δηαπηζηψζεηο, δηέπεηαη απφ αληηθεηκεληθφηεηα, αθξίβεηα θαη πιεξφηεηα, αλαθέξεηαη αλαιπηηθά ζηνπο ιφγνπο πνπ νδήγεζαλ ηνλ έιεγρν ζηε εηθνληθφηεηα ησλ επίκαρσλ ηηκνινγίσλ θαη ηα πνξίζκαηα είλαη δηαηππσκέλα κε ηξφπν ζαθή θαη αηηηνινγεκέλν. Πην ζπγθεθξηκέλα, θαη ελάληηα ζηνπο ηζρπξηζκνχο ηεο πξνζθεχγνπζαο επηρείξεζεο, αλαθέξνπκε ζπλνπηηθά νξηζκέλνπο απφ ηνπο ιφγνπο απηνχο: 12

13 -Ωο πξνο ηηο ζπλαιιαγέο κε ηελ επηρείξεζε κε ΑΦΜ Ο ίδηνο ν θαηέζεζε, αλαθνξηθά κε ηελ εκπνξηθή δξαζηεξηφηεηα ηεο επηρείξεζήο ηνπ, φηη ρξεζηκνπνηήζεθε σο αρπξάλζξσπνο απφ ηνλ κε κεληαία ακνηβή. Ζ αλσηέξσ επηρείξεζε νπδέπνηε απέθηεζε πξαγκαηηθή ππφζηαζε ή νληφηεηα, δπλάκελε λα πξαγκαηνπνηήζεη νπνηεζδήπνηε ζπλαιιαγέο, είηε αγνξέο, είηε πσιήζεηο, είηε παξνρή ππεξεζηψλ. Οπδέπνηε απαζρφιεζε πξνζσπηθφ, νχηε δηέζεηε πιηθνηερληθή ππνδνκή ή ηερληθφ εμνπιηζκφ, ζηνηρεία απαξαίηεηα γηα ηε ιεηηνπξγία ηεο επηρείξεζεο. Οη επαγγεικαηηθνί ρψξνη πνπ κίζζσλε ε επηρείξεζε εγθαηαιείθζεθαλ ηνλ Μάην ηνπ 2004, πνιχ λσξίηεξα ηεο εκεξνκελίαο έθδνζεο ησλ επίκαρσλ ηηκνινγίσλ. Ζ επηρείξεζε ηνπ δελ πξνζθφκηζε βηβιία θαη ζηνηρεία ζηνλ έιεγρν. Γελ ππέβαιε πνηέ δειψζεηο θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο θαη νχηε εθθαζαξηζηηθέο δειψζεηο ΦΠΑ πέξαλ ησλ φζσλ αλαθέξνληαη ζηελ έθζεζε ειέγρνπ ηεο Γ.Ο.Τ. Β Θεζζαινλίθεο -Ωο πξνο ηηο ζπλαιιαγέο κε ηελ επηρείξεζε κε ΑΦΜ Ζ αηνκηθή επηρείξεζε ηνπ νπδέπνηε ιεηηνχξγεζε θαη νπδέπνηε άζθεζε νπνηαδήπνηε εκπνξηθή θαη ζπλαιιαθηηθή δξαζηεξηφηεηα ζηηο δεισζείζεο δηεπζχλζεηο. ην απνινγεηηθφ ηνπ ππφκλεκα ν δήισζε φηη ε επηρείξεζε ηδξχζεθε απφ ζπγθεθξηκέλα άηνκα ηα νπνία εθκεηαιιεχηεθαλ ηελ νηθνλνκηθή ηνπ αλάγθε θαη ηελ εμάξηεζή ηνπ απφ ηηο λαξθσηηθέο νπζίεο θαη νπδέπνηε άζθεζε επαγγεικαηηθή δξαζηεξηφηεηα. Οπδέπνηε απαζρφιεζε πξνζσπηθφ, νχηε δηέζεηε πιηθνηερληθή ππνδνκή ή ηερληθφ εμνπιηζκφ, κε απνηέιεζκα λα είλαη αδχλαην λα πξαγκαηνπνηήζεη ηνλ ηεξάζηην φγθν ησλ πσιήζεσλ εκπνξεπκάησλ θαη ηηο παξνρέο ππεξεζίαο πνπ αλαγξάθνληαη ζηα επίκαρα ηηκνιφγηα. Γελ ππέβαιε πνηέ δειψζεηο θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο. Τπέβαιε κφλν πεξηνδηθέο δειψζεηο ΦΠΑ γηα ηελ ρξήζε ηνπ 2004 κε κηθξά ρξεσζηηθά πνζά. Γελ πξνζθφκηζε βηβιία θαη ζηνηρεία ζηνλ έιεγρν. -Ωο πξνο ηηο ζπλαιιαγέο κε ηελ επηρείξεζε κε ΑΦΜ Ζ αηνκηθή επηρείξεζε ηνπ δελ αληαπνθξίζεθε νπδέπνηε ζε θιήζεηο ηνπ ΓΟΔ γηα πξνζθφκηζε βηβιίσλ θαη ζηνηρείσλ. χκθσλα κε ππεχζπλε δήισζή ηνπ ν δελ γλψξηδε ηελ χπαξμε ππνθαηαζηήκαηνο.δπίζεο, ν γξαθηθφο ραξαθηήξαο επί ησλ θαηαζρεζέλησλ απφ ηελ Γηεχζπλζε Αζθάιεηαο Θεζζαινλίθεο θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ ηνπ ήηαλ άγλσζηνο 13

14 χκθσλα κε ππεχζπλεο δειψζεηο άιισλ ιεπηψλ, ν ηνπο ήηαλ άγλσζηνο θαη νη ίδηνη ζπλαιιάρζεθαλ κε άιια πξφζσπα. Γελ ππέβαιε δειψζεηο θφξνπ εηζνδήκαηνο θαηά ηηο ρξήζεηο 2003,2004 θαη 2005, νχηε δειψζεηο ΦΠΑ ηηο ρξήζεηο 2004 θαη 2005 Ο δήισζε έλα επξχ θάζκα δξαζηεξηνηήησλ απφ νξπθηέιαηα, ειαζηηθά θαη αληαιιαθηηθά απηνθηλήηνπ έσο πνηήξηα, βηβιηνζήθεο θαξέθιεο, νηθηαθέο ζπζθεπέο, γεγνλφο ζχλεζεο ζε εηαηξίεο έθδνζεο εηθνληθψλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ. -Ωο πξνο ηηο ζπλαιιαγέο κε ηελ επηρείξεζε «κε ΑΦΜ Ο ίδηνο ν παξαδέρηεθε μεθάζαξα ζηελ έλνξθε θαηάζεζή ηνπ φηη δελ πξαγκαηνπνίεζε θακία ζπλαιιαγή κε ην ζχλνιν ησλ επηρεηξήζεσλ πνπ θέξεηαη λα ζπλαιιάρηεθε ε αηνκηθή ηνπ επηρείξεζε. Ο ίδηνο ήηαλ εμαξηεκέλνο απφ λαξθσηηθέο νπζίεο θαη ζπλεπψο ήηαλ αδχλαην λα δηαρεηξηζηεί νπνηαδήπνηε επηρείξεζε. Απφ 17/9/2004 ε επηρείξεζε ηνπ ζηεξνχληαλ έδξαο, γεγνλφο πνπ θαζηζηά αδχλαηε ηε δηελέξγεηα θάζε είδνπο ζπλαιιαγή. Οπδέπνηε απαζρφιεζε πξνζσπηθφ, νχηε δηέζεηε πιηθνηερληθή ππνδνκή ή ηερληθφ εμνπιηζκφ, κε απνηέιεζκα λα είλαη αδχλαην λα πξαγκαηνπνηήζεη ηνλ ηεξάζηην φγθν ησλ πσιήζεσλ εκπνξεπκάησλ θαη ηηο παξνρέο ππεξεζίαο πνπ αλαγξάθνληαη ζηα επίκαρα ηηκνιφγηα. Γελ ππέβαιε πνηέ δειψζεηο θνξνινγίαο εηζνδήκαηνο. Τπέβαιε κφλν κηα πεξηνδηθή δήισζε ΦΠΑ. Οπδέπνηε ε επηρείξεζε απφθηεζε πξαγκαηηθή ππφζηαζε θαη νληφηεηα, δπλάκελε λα πξαγκαηνπνηήζεη εκπνξηθέο ζπλαιιαγέο. Οπδέπνηε δήισζε ζηελ αξκφδηα Α Γ.Ο.Τ. Θεζζαινλίθεο ηελ κε αξηζκφ ΔΜΕ ΔΑΦΓ. Δπεηδή, ε θαηαγξαθή φισλ ησλ ζηνηρείσλ θαη ε ζπλνιηθή αμηνιφγεζή ηνπο ζηε έθζεζε ειέγρνπ ΚΒ, ζπληζηνχλ πιήξε απφδεημε, θαιχπηνληαο ηελ ππνρξέσζε ηνπ Γεκνζίνπ λ απνδείμεη ηελ εηθνληθφηεηα ησλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ. Δπεηδή, φηαλ απνδίδεηαη ζε επηηεδεπκαηία ε παξάβαζε ηεο ιήςεσο ηηκνινγίνπ ή δειηίνπ απνζηνιήο εηθνληθνχ, ππφ ηελ έλλνηα είηε φηη δελ έρεη πξαγκαηνπνηεζεί ε ζπλαιιαγή ζηελ νπνία απηφ αλαθέξεηαη είηε φηη έρεη κελ πξαγκαηνπνηεζεί ε ζπλαιιαγή, φρη φκσο, φπσο εκθαλίδεηαη, κε ηνλ θεξφκελν σο εθδφηε ηνπ ηηκνινγίνπ ή δειηίνπ απνζηνιήο, ε θνξνινγηθή αξρή βαξχλεηαη, θαη' αξρήλ, κε ηελ απφδεημε ηεο ελ ιφγσ εηθνληθφηεηαο. Πξνο ηνχην αξθεί, θαη' αξρήλ, λ' απνδείμεη είηε φηη ν εθδφηεο ηνπ ηηκνινγίνπ είλαη πξφζσπν θνξνινγηθψο αλχπαξθην, δειαδή, πξφζσπν πνπ δελ είρε δειψζεη ηελ έλαξμε ηνπ επηηεδεχκαηφο ηνπ, νχηε είρε ζεσξήζεη ζηνηρεία ζηελ αξκφδηα θνξνινγηθή αξρή (νπφηε ν ιήπηεο βαξχλεηαη πιένλ λ' απνδείμεη ηελ 14

15 αιήζεηα ηεο ζπλαιιαγήο θαη ηελ θαιή ηνπ πίζηε θαηά ην ρξφλν ηεο, φηη δειαδή είρε ειέγμεη ηα ζηνηρεία ηνπ αληηζπκβαιιφκελνχ ηνπ - εθδφηε ησλ θνξνινγηθψλ ζηνηρείσλ), είηε φηη ν εθδφηεο ηνπ ηηκνινγίνπ είλαη πξφζσπν θνξνινγηθψο κελ ππαξθηφ, αιιά ζπλαιιαθηηθψο αλχπαξθην, ή φηη, ελφςεη ησλ επηρεηξεκαηηθψλ ηνπ δπλαηνηήησλ, φπσο πξνθχπηνπλ απ' ηε ζπλνιηθή εθηίκεζε ηεο ζπλαιιαθηηθήο ηνπ ζπκπεξηθνξάο θαη ηεο θχζεσο ηνπ θχθινπ εξγαζηψλ ηνπ, δελ είλαη δπλαηφλ λα ήηαλ ζε ζέζε λα εθπιεξψζεη ηελ επίκαρε παξνρή (νπφηε, θαη πάιη, ν ιήπηεο ηνπ θνξνινγηθνχ ζηνηρείνπ βαξχλεηαη λ' απνδείμεη ηελ αιήζεηα ηεο ζπλαιιαγήο, δειαδή φηη απηή πξαγκαηνπνηήζεθε κεηαμχ απηνχ θαη ηνπ θεξφκελνπ σο εθδφηνπ, έηζη φπσο πεξηγξάθεηαη ζην ηηκνιφγην (ηδ 506/ ). ηελ πξνθεηκέλε πεξίπησζε ε θνξνινγηθή αξρή κε ηηο ειεγθηηθέο επαιεζεχζεηο πνπ δηελήξγεζε απέδεημε φηη νη εθδφηεο ησλ επίκαρσλ ηηκνινγίσλ είλαη πξφζσπα θνξνινγηθψο κελ ππαξθηά αιιά ζπλαιιαθηηθψο αλχπαξθηα θαη ζπλεπψο ε ιήπηξηα επηρείξεζε έρεη ην βάξνο ηεο απφδεημεο πξαγκαηνπνίεζεο ηεο ζπλαιιαγήο Δπεηδή, ζχκθσλα κε ηελ απφθαζε 1404/2015 ηνπ ηδ «..Δθφζνλ ε θνξνινγηθή αξρή απνδείμεη φηη ν εθδφηεο ηνπ ηηκνινγίνπ είλαη κελ πξφζσπν θνξνινγηθψο ππαξθηφ, αιιά ελ φςεη ησλ επηρεηξεκαηηθψλ ηνπ δπλαηνηήησλ ή ηεο πιηθνηερληθήο ππνδνκήο ηεο επηρεηξήζεψο ηνπ θαη ηνπ πξνζσπηθνχ πνπ απαζρνιεί, δελ είλαη δπλαηφλ λα ήηαλ ζε ζέζε λα εθπιεξψζεη ηελ επίκαρε παξνρή, ην βάξνο απνδείμεσο ηεο αιεζείαο ηεο ζπλαιιαγήο θέξεη ν ιήπηεο ηνπ θνξνινγηθνχ ζηνηρείνπ. Δμ άιινπ, δελ απαηηείηαη απφδεημε, θαη δε άκεζε, ηεο εηθνληθφηεηαο εηδηθψο ηεο ζπγθεθξηκέλεο ζπλαιιαγήο, αιιά ε απφδεημε απηή κπνξεί λα πξνθχςεη θαη απφ δηθαζηηθφ ηεθκήξην, πξνο ζπλαγσγή ηνπ νπνίνπ αξθεί απφ ηε ζπλνιηθή θαη φρη κεκνλσκέλε θαη απνζπαζκαηηθή εθηίκεζε ησλ θαη ηδίαλ απνδεηθηηθψλ κέζσλ λα πξνθχπηνπλ νη πεξηζηάζεηο εθείλεο πνπ δηθαηνινγνχλ ην ζπκπέξαζκα φηη ν εθδφηεο ηνπ ηηκνινγίνπ δελ είλαη, πάλησο, εκθαλέο φηη δηέζεηε ηα κέζα, πιηθά θαη πξνζσπηθφ γηα λα εθηειέζεη ηηο επίκαρεο εξγαζίεο..». Ωρ ππορ ηον ιζσςπιζμό πεπί έλλειτηρ νομίμος αιηιολογίαρ Δπεηδή, βαζηθά ζηνηρεία ηεο αηηηνινγίαο απνηεινχλ θαηά ην λφκν, ηε ζεσξία θαη ηε λνκνινγία εθηφο απφ ην λφκηκν έξεηζκα ηεο πξάμεο, δειαδή ηελ αλαθνξά ησλ απξφζσπσλ θαλφλσλ δηθαίνπ πνπ πξνβιέπνπλ ηελ έθδνζή ηεο, ε εξκελεία ηνπο, νη λφκηκεο πξνυπνζέζεηο πνπ έρνπλ δηαπηζησζεί, ε νπζηαζηηθή εθηίκεζε ησλ πξαγκαηηθψλ θαηαζηάζεσλ, ν απαηηνχκελνο λνκηθφο ραξαθηεξηζκφο ηνπο θαζψο θαη ηα θξηηήξηα θαη νη ζθέςεηο ηνπ δηνηθεηηθνχ νξγάλνπ ζρεηηθά κε ηελ άζθεζε ηεο δηαθξηηηθήο επρέξεηαο (Δπ. πειησηφπνπινπ, Δγρεηξίδην Γηνηθεηηθνχ Γηθαίνπ, εθδφζεηο Αλη. Ν. άθθνπια 2001, παξ. 516 έσο 519). Ζ αηηηνινγία δε, ζεσξείηαη λφκηκε φηαλ είλαη α)εηδηθή (θαη φρη γεληθή θαη αφξηζηε) θαη β)πιήξεο ή επαξθήο (θαη φρη αλεπαξθήο ή 15

16 ειιηπήο). θνπφο χπαξμεο αηηηνινγίαο ζε κηα δηνηθεηηθή πξάμε είλαη νπζηαζηηθά ε δεκηνπξγία δπλαηφηεηαο ειέγρνπ ηεο πξάμεο απηήο απφ ηα δηθαζηήξηα. ηελ πξνθεηκέλε πεξίπησζε, ε έθζεζε ειέγρνπ, ε νπνία απνηειεί ηελ αηηηνινγία ησλ ππφ θξίζε πξάμεσλ (Η.Γ. Αλαζηφπνπινο - Θ.Π. Φνξηζάθεο, Φνξνινγηθφ Γίθαην, εθδφζεηο Αλη. Ν. άθθνπια 2003, ζει. 504), αλαγξάθεη ζηελ ζειίδα ηηο δηαηάμεηο εθείλεο πνπ απνηεινχλ ην λφκηκν έξεηζκα γηα ηελ έθδνζε ηεο πξνζβαιιφκελεο πξάμεο. ηελ έθζεζε ειέγρνπ, επίζεο, εθηίζεληαη ιεπηνκεξεηαθά ε ζπλδξνκή ησλ πξαγκαηηθψλ θαηαζηάζεσλ (ζειίδεο 4-15), φπνπ ηα πξαγκαηηθά πεξηζηαηηθά παξαηίζεληαη εκπεξηζηαησκέλα. ηελ ίδηα έθζεζε (ζειίδεο 24-28) γίλεηαη ε ππαγσγή ησλ πξαγκαηηθψλ πεξηζηαηηθψλ ζηνλ θαλφλα δηθαίνπ, ελψ ζηηο πξνζβαιιφκελεο πξάμεηο γίλεηαη ν πξνζδηνξηζκφο ηνπ θφξνπ θαη ησλ αλαινγνχλησλ πξνζαπμήζεσλ ζε ζπλέρεηα ησλ δηαπηζηψζεσλ ηνπ ειέγρνπ. Άξα ινηπφλ ζε θακία πεξίπησζε ε αηηηνινγία ησλ ππφ θξίζε πξάμεσλ δελ είλαη ειαηησκαηηθή, φπσο αλππφζηαηα ππνζηεξίδεη ε πξνζθεχγνπζα επηρείξεζε. Α Π Ο Φ Α Η Ε Ο Τ Μ Δ Σελ απόξξηςε ηεο ππό θξίζε Δλδηθνθαλήο Πξνζθπγήο. ΟΡΗΣΗΚΖ ΦΟΡΟΛΟΓΗΚΖ ΤΠΟΥΡΔΩΖ ΣΖ ΠΡΟΦΔΤΓΟΤΑ ΔΠΗΥΔΗΡΖΖ ΚΑΣΑΛΟΓΗΕΟΜΔΝΑ ΠΟΑ ΜΔ ΒΑΖ ΣΖΝ ΠΑΡΟΤΑ ΑΠΟΦΑΖ Γηαρεηξηζηηθή Πεξίνδνο 01/01/ /12/2004 Γηαθνξά θφξνπ εηζνδήκαηνο βάζεη ηεο παξνχζαο απφθαζεο ,35 Γηαθνξά ηειψλ ραξηνζήκνπ βάζεη ηεο παξνχζαο απφθαζεο 2.927,47 Πξφζζεηνο θφξνο ιφγσ αλαθξίβεηαο βάζεη ηεο παξνχζαο απφθαζεο ,20 Πξφζζεηα ηέιε ραξηνζήκνπ βάζεη ηεο παξνχζαο απφθαζεο 3.512,96 ΤΝΟΛΗΚΟ ΠΟΟ ΚΑΣΑΛΟΓΗΜΟΤ ΒΑΔΗ ΣΖ ΠΑΡΟΤΑ ΑΠΟΦΑΖ ,98 Δληειιόκεζα όπσο αξκόδην όξγαλν θνηλνπνηήζεη κε ηελ λόκηκε δηαδηθαζία ηελ παξνύζα απόθαζε ζηελ πξνζθεύγνπζα επηρείξεζε. Αθξηβέο αληίγξαθν ΜΔ ΔΝΣΟΛΖ ΣΟΤ ΠΡΟΪΣΑΜΔΝΟΤ ΣΖ ΓΗΔΤΘΤΝΖ ΔΠΗΛΤΖ ΓΗΑΦΟΡΩΝ Ζ Τπάιιεινο ηνπ Σκήκαηνο Γηνηθεηηθήο Τπνζηήξημεο Ο ΠΡΟΪΣΑΜΔΝΟ ΣΟΤ ΑΤΣΟΣΔΛΟΤ ΣΜΖΜΑΣΟ ΔΠΑΝΔΞΔΣΑΖ, ΝΟΜΗΚΖ ΚΑΗ ΓΗΟΗΚΖΣΗΚΖ ΤΠΟΣΖΡΗΞΖ 16

17 ε κ ε ί σ ζ ε : Καηά ηεο απόθαζεο απηήο επηηξέπεηαη ε άζθεζε πξνζθπγήο ελώπηνλ ησλ αξκόδησλ Γηνηθεηηθώλ Γηθαζηεξίσλ εληόο ηξηάληα (30) εκεξώλ από ηελ θνηλνπνίεζή ηεο κε ππνρξέσζε, επί πνηλή απαξαδέθηνπ άζθεζεο ηεο πξνζθπγήο, επίδνζεο επηθπξσκέλνπ αληηγξάθνπ απηήο ζηελ Γηεύζπλζή καο εληόο είθνζη (20) εκεξώλ από ηελ ιήμε ηεο πξνζεζκίαο γηα ηελ άζθεζή ηεο (άξζξν 126 Ν.2717/1999). 17