ΣΔΥΝΟΛΟΓΗΚΟ ΔΚΠΑΗΓΔΤΣΗΚΟ ΗΓΡΤΜΑ ΚΑΒΑΛΑ ΥΟΛΖ ΓΗΟΗΚΖΖ ΚΑΗ ΟΗΚΟΝΟΜΗΑ ΣΜΖΜΑ ΛΟΓΗΣΗΚΖ

Transcript

1 1 ΣΔΥΝΟΛΟΓΗΚΟ ΔΚΠΑΗΓΔΤΣΗΚΟ ΗΓΡΤΜΑ ΚΑΒΑΛΑ ΥΟΛΖ ΓΗΟΗΚΖΖ ΚΑΗ ΟΗΚΟΝΟΜΗΑ ΣΜΖΜΑ ΛΟΓΗΣΗΚΖ Θέκα πηπρηαθήο εξγαζίαο: Παξνπζίαζε θαη Αλάιπζε ησλ Οηθνλνκηθψλ Καηαζηάζεσλ ησλ Δπηρεηξήζεσλ Τπνβιεζείζα ζηελ θαζεγήηξηα Διεπζεξηάδνπ Γεζζεκαλή Απφ ηελ ζπνπδάζηξηα Παπαδνπνχινπ σηεξία (ΑΔΜ 8343) ΚΑΒΑΛΑ 2010

2 2 ΠΔΡΗΔΥΟΜΔΝΑ ΠΔΡΗΛΖΦΖ 4 ΔΗΑΓΧΓΖ.5 Κεθάιαην 1ν: ΓΗΔΘΝΖ ΛΟΓΗΣΗΚΑ ΠΡΟΣΤΠΑ Παξνπζίαζε ησλ δηεζλψλ ινγηζηηθψλ πξνηχπσλ Παξνπζίαζε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ κε βάζε ηα Γ.Λ.Π Οη ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο Μέζνδνη παξνπζίαζεο θαηάζηαζεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο ζέζεο Δπηινγή παξνπζίαζεο κηαο ή δχν θαηαζηάζεσλ Πιεξνθνξίεο πνπ πξέπεη λα παξνπζηάδνληαη ζηελ θαηάζηαζε πιήξνπο εηζνδήκαηνο Κέξδνο ή δεκηά γηα ηελ πεξίνδν Άιια πιήξε εηζνδήκαηα γηα ηελ πεξίνδν Πιεξνθνξίεο πνπ πξέπεη λα παξνπζηάδνληαη είηε ζηελ θαηάζηαζε πιήξνπο εηζνδήκαηνο είηε ζηηο ζεκεηψζεηο Μέζνδνη παξνπζίαζεο θαηάζηαζεο απνηειεζκάησλ Παξαδείγκαηα ησλ δχν κεζφδσλ.. 19 Κεθάιαην 2ν: ΔΛΛΖΝΗΚΟ ΓΔΝΗΚΟ ΛΟΓΗΣΗΚΟ ΥΔΓΗΟ Παξνπζίαζε ηνπ Διιεληθνχ Γεληθνχ Λνγηζηηθνχ ρεδίνπ θνπνί ηνπ Δ.Γ.Λ ρέδην ινγαξηαζκψλ (ηξφπνο αλαπηχμεσο ησλ ινγαξηαζκψλ) Τπνρξεσηηθνί θαη πξναηξεηηθνί ινγαξηαζκνί Γηάξζξσζε ηνπ Δ.Γ.Λ...24 Κεθάιαην 3ν: ΟΜΟΗΟΣΖΣΔ ΚΑΗ ΓΗΑΦΟΡΔ ΜΔΣΑΞΤ ΓΛΠ ΚΑΗ ΔΓΛ Δηζαγσγηθέο παξαηεξήζεηο Γεληθέο δηαθνξέο κεηαμχ ΓΛΠ θαη ΔΓΛ πληαζζφκελεο νηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο θαη πιεξνθνξίεο πνπ παξέρνληαη απφ απηέο Γηαθνξεηηθή ινγηζηηθή αληηκεηψπηζε πξαγκάησλ χγθξηζε ησλ θπξηφηεξσλ ΓΛΠ κε ην ΔΓΛ...30

3 3 3.4 Παξνπζίαζε έξεπλαο γηα ηελ απνδνρή ησλ ΓΛΠ θαη ηνπ ΔΓΛ..37 Κεθάιαην 4ν: ΑΝΑΛΤΖ ΣΧΝ ΥΡΖΜΑΣΟΟΗΚΟΝΟΜΗΚΧΝ ΚΑΣΑΣΑΔΧΝ ΜΔ ΒΑΖ ΣΟ ΔΓΛ ΚΑΗ ΣΑ ΓΛΠ Δηζαγσγηθά Αλάιπζε θαη παξνπζίαζε ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο θαηάζηαζεο Αλαιπηηθή νηθνλνκηθή θαηάζηαζε πλνπηηθή νηθνλνκηθή θαηάζηαζε Λνγηζηηθή θαηάζηαζε εηαηξείαο Παξάδεηγκα εθαξκνγήο ζχκθσλα κε ην ΔΓΛ Παξάδεηγκα εθαξκνγήο ζχκθσλα κε ηα ΓΛΠ χγθξηζε πκπέξαζκα 57 ΒΗΒΛΗΟΓΡΑΦΗΑ 58

4 4 ΠΔΡΗΛΖΦΖ Σα Γηεζλή Λνγηζηηθά Πξφηππα εθδίδνληαη απφ ηνλ «Οξγαληζκφ Γηεζλψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ» πνπ βξίζθεηαη ζην Λνλδίλν. Γηεζλή Λνγηζηηθά Πξφηππα νλνκάδνληαη νη δηεζλείο ινγηζηηθνί θαλφλεο κε ηνπο νπνίνπο ε Δπξσπατθή Έλσζε παξαθνινπζεί ηε ρξεκαηννηθνλνκηθή πιεξνθφξεζε πνπ παξέρνπλ νη εηζεγκέλεο ζην ρξεκαηηζηήξην εηαηξείεο, δηαθπιάζζεη ηελ εκπηζηνζχλε πξνο ηηο ρξεκαηνπηζησηηθέο αγνξέο θαη δηεπθνιχλεη ηελ δηαπξαγκάηεπζε θηλεηψλ αμηψλ ζε δηαζπλνξηαθφ θαη δηεζλέο επίπεδν. ηελ Διιάδα είλαη ππνρξεσηηθή ε εθαξκνγή ηνπο απφ ην Σν πξψην Γ.Λ.Π. εθδφζεθε ην 1973 θαη φια απηά ηα ρξφληα ηξνπνπνηνχληαη θαη βειηηψλνληαη αλάινγα κε ηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο ζπλζήθεο. Σν Γ.Λ.Π. 1 είλαη απηφ πνπ θαζνξίδεη ηελ παξνπζίαζε ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο θαηάζηαζεο ησλ εηαηξεηψλ. Οη θπξηφηεξεο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο είλαη ν Ηζνινγηζκφο, ε Καηάζηαζε Απνηειεζκάησλ Υξήζεο, ν Πίλαθαο Γηάζεζεο Απνηειεζκάησλ, ην Πξνζάξηεκα θαη ε Καηάζηαζε Σακεηαθψλ Ρνψλ. Τπάξρνπλ δχν κέζνδνη παξνπζίαζεο ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο ζέζεο, ε κέζνδνο πνπ αλαθέξεηαη ζηα «θαζαξά ζηνηρεία ελεξγεηηθνχ» θαη ε κέζνδνο πνπ ζπλίζηαηαη ζην «ζχλνιν ζηνηρείσλ ελεξγεηηθνχ» θαη είλαη ε επηθξαηέζηεξε. Σν Διιεληθφ Γεληθφ Λνγηζηηθφ ρέδην νξίδεηαη απφ ην Π.Γ ηνπ Ζ εθαξκνγή ηνπ μεθίλεζε ην 1987 θαη ζηεξίρηεθε ζην γαιιηθφ κνληέιν, ελψ απφ ην 2006 αθνινπζνχληαη νη ινγηζηηθέο πξαθηηθέο ησλ Γ.Π.Υ.Π. γηα ηε ζχληαμε ησλ νηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ. Σν πεξηερφκελν ηνπ Δ.Γ.Λ.. ρσξίδεηαη ζε πέληε κέξε: ηηο Βαζηθέο αξρέο ηνπ Γ.Λ.., ηε Γεληθή Λνγηζηηθή, ηνπο Λνγαξηαζκνχο Σάμεσο, ηηο Οηθνλνκηθέο Καηαζηάζεηο θαη ηελ Αλαιπηηθή Λνγηζηηθή Δθκεηαιιεχζεσο. Οη ινγαξηαζκνί ηνπ Δ.Γ.Λ.. αλαπηχζζνληαη απφ πξσηνβάζκηνπο ζε δεπηεξνβάζκηνπο θ.ν.θ., ελψ νξηζκέλνη είλαη ππνρξεσηηθνί θαη άιινη πξναηξεηηθνί. Οη δηαθνξέο κεηαμχ ησλ Γ.Λ.Π. θαη ηνπ Δ.Γ.Λ.. είλαη πεξηζζφηεξεο απφ ηηο νκνηφηεηεο θαη ρσξίδνληαη ζε δχν θαηεγνξίεο: α)ζηηο ζπληαζζφκελεο νηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο θαη ζηηο πιεξνθνξίεο πνπ παξέρνληαη απφ απηέο θαη β)ζηε δηαθνξεηηθή ινγηζηηθή αληηκεηψπηζε ζπγθεθξηκέλσλ ζεκάησλ, πεξηπηψζεσλ θαη γεγνλφησλ. Σηο νκνηφηεηεο θαη ηηο δηαθνξέο κεηαμχ Γ.Λ.Π. θαη Δ.Γ.Λ.. κπνξνχκε λα ηηο εληνπίζνπκε θαη απφ ηε ζχγθξηζε ησλ θπξηφηεξσλ Γ.Λ.Π. κε ην Δ.Γ.Λ... Δπίζεο κπνξνχκε λα δνχκε ηελ απνδνρή ησλ Γ.Λ.Π. απφ ηα απνηειέζκαηα κηαο έξεπλαο πνπ έγηλε γηα ην Οηθνλνκηθφ Παλεπηζηήκην Αζελψλ. Σέινο, ζπγθξίλνληαο έλαλ Ηζνινγηζκφ κηαο εηαηξείαο κε βάζε ην Δ.Γ.Λ.. κε έλαλ Ηζνινγηζκφ κηαο εηαηξείαο κε βάζε ηα Γ.Λ.Π. βιέπνπκε ηηο δηαθνξέο ζηελ νλνκαηνινγία ησλ ινγαξηαζκψλ θαζψο θαη ζηελ παξνπζίαζε ησλ νηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ, γηα λα θαηαιήμνπκε ζην ζπκπέξαζκα, ην νπνίν ζπκθσλεί κε ηελ έξεπλα πνπ πξαγκαηνπνηήζεθε γηα ην Οηθνλνκηθφ Παλεπηζηήκην Αζελψλ.

5 5 ΔΗΑΓΧΓΖ Γηα ηξηάληα πεξίπνπ ρξφληα ζηελ Διιάδα γηλφηαλ αγψλαο γηα ηε δεκηνπξγία ελφο ινγηζηηθνχ ζρεδίνπ. Έηζη ην 1980 κε ην Ν. 1041/1980 θαη ην Π.Γ. 1123/1980, ε ρψξα απέθηεζε ινγηζηηθφ ζρέδην ην νπνίν ήηαλ πξνζαξκνζκέλν ζηηο ζχγρξνλεο ζπλζήθεο. Σν Διιεληθφ Γεληθφ Λνγηζηηθφ ρέδην (ΔΓΛ) βειηίσζε ηελ ινγηζηηθή ζηε ρψξα καο, βνήζεζε ζηε κεραλνξγάλσζε ησλ επηρεηξήζεσλ, ειαρηζηνπνίεζε ην ινγηζηηθφ θφζηνο θαη δίλεη αμηφπηζηα ζηνηρεία ζπγθξίζηκα δηαρξνληθά θαη δηαθιαδηθά, θαηάιιεια γηα ηελ θαηάξηηζε δεηθηψλ ηεο νηθνλνκίαο, ζηνπο νπνίνπο βαζίδνληαη θξίζηκεο γηα ηνλ ηφπν απνθάζεηο. Αθνχ ην ΔΓΛ εθαξκφζηεθε γηα πάξα πνιιά ρξφληα απφ ηηο ειιεληθέο επηρεηξήζεηο, πξνθεηκέλνπ απηέο λα θαηαζηξψζνπλ ηνπο ηζνινγηζκνχο ηνπο ζην ηέινο θάζε ρξφλνπ, γηα λα δηαπηζηψζνπλ ην ελεξγεηηθφ ηνπο, ην παζεηηθφ ηνπο, ηε γεληθφηεξε πνξεία ηνπο θαη κε ηε βνήζεηα ησλ ζηνηρείσλ απηψλ λα ζθεθηνχλ θαη λα πάξνπλ απνθάζεηο γηα ηε κεηέπεηηα πνξεία ηνπο. Αξγφηεξα ε έληαμε ηεο ρψξαο καο ζηελ Δπξσπατθή Έλσζε ηελ ππνρξέσζε λα αθνινπζήζεη θνηλή πνξεία κε ηα άιια θξάηε-κέιε ζε πνιιά ζέκαηα θη έλα απφ απηά ήηαλ θαη ην ζρέδην ηζνινγηζκνχ θαη γεληθφηεξα ε παξνπζίαζε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ ησλ εηαηξεηψλ ηεο. Γηα λα κελ ππάξρνπλ δηαθνξέο απφ ρψξα ζε ρψξα, ζηνλ ηξφπν θαηαξηίζεσο ησλ νηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ άξρηζαλ λα δεκηνπξγνχληαη πξφηππα ινγηζηηθήο ζπκπεξηθνξάο. Με ηελ θαηάζηξσζε δηεζλψλ πξνηχπσλ ινγηζηηθήο ζπκπεξηθνξάο, άξρηζε λα ππάξρεη εληαίνο ηξφπνο αληηκεηψπηζεο ησλ ινγηζηηθψλ ζεκάησλ. Σα πξφηππα απηά νλνκάζηεθαλ Διεθνή Λογιζηικά Ππόηςπα (ΓΛΠ). Σα πξφηππα απηά πηνζεηήζεθαλ ζηαδηαθά απφ ηηο ρψξεο ηεο επξσπατθήο έλσζεο. Σα ΓΛΠ παξνπζηάδνπλ θάπνηεο νκνηφηεηεο θαη δηαθνξέο κε ην ΔΓΛ. Ζ ζχγθξηζε απηψλ ησλ δηαθνξψλ κεηαμχ ΓΛΠ θαη ΔΓΛ, ησλ ραξαθηεξηζηηθψλ ηνπο, θαζψο θαη ε δηαδηθαζία πνπ επηηάζζνπλ γηα ηελ παξνπζίαζε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ ησλ επηρεηξήζεσλ ζα είλαη θαη ην ζέκα ηεο εξγαζίαο απηήο. Σν πξψην θεθάιαην αλαθέξεηαη ζηα δηεζλή ινγηζηηθά πξφηππα. Αξρηθά ζα παξνπζηάζνπκε ηελ αλάιπζε ηνπ φξνπ Γηεζλή Λνγηζηηθά Πξφηππα θαη ζα αθνινπζήζεη παξνπζίαζε ησλ θπξηφηεξσλ νξγάλσλ θαηάξηηζεο ησλ ΓΛΠ. Θα αθνινπζήζεη κηα ιίζηα κε ηα ζεκαληηθφηεξα απφ απηά θαη ε αλαθνξά νξηζκέλσλ ηζηνξηθψλ ζηνηρείσλ απφ ηελ εκεξνκελία ίδξπζήο ηνπο θαη ηε ζηαδηαθή πηνζέηεζή ηνπο απφ δηάθνξεο ρψξεο. Θα αλαθεξζνχλ επίζεο νη ιφγνη πνπ νδήγεζαλ ζηελ επηηπρία πνπ είραλ ηα ΓΛΠ θαη ζηελ πξαγκαηηθή «επηρεηξεκαηηθή» επαλάζηαζε πνπ πξνθάιεζαλ. Γελ ζα παξαιείςνπκε φκσο λα αλαθέξνπκε θαη θάπνηα πξνβιεκαηάθηα πνπ πξνθάιεζε ε κεηάθξαζή ησλ ΓΛΠ ζηελ ειιεληθή γιψζζα. Ζ παξνπζίαζε ησλ ΓΛΠ ζα θιείζεη κε κεξηθέο αθφκε ιεπηνκέξεηεο γηα ηηο δηαδηθαζίεο έγθξηζεο θαη πηνζέηεζήο ηνπο. Δλ ζπλερεία, αθνχ ηειεηψζνπκε κε ην ζεσξεηηθφ θνκκάηη ζα πεξάζνπκε ζηνλ ηξφπν πνπ παξνπζηάδνληαη νη ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ησλ επηρεηξήζεσλ κε βάζε ηα ΓΛΠ θαη ζα αλαθέξνπκε ηηο κεζφδνπο παξνπζίαζεο πνπ ππάξρνπλ θαη ζα παξαηεζνχλ παξαδείγκαηα εθαξκνγήο ησλ κεζφδσλ απηψλ ζπλνδεπφκελα απφ επεμεγεκαηηθέο ζεκεηψζεηο. Απ φιε ηελ παξνπζίαζε ζα κείλνπκε ιίγν πεξηζζφηεξν ζηηο δπν κεζφδνπο «παξνπζίαζεο θαηάζηαζεο απνηειεζκάησλ» θαη ζα παξνπζηάζνπκε ζρεκαηηθέο αλαπαξαζηάζεηο ηνπο. ην δεχηεξν θεθάιαην ζα παξνπζηάζνπκε θάπνηα γεληθά ζηνηρεία γηα ην ΔΓΛ.

6 6 πγθεθξηκέλα ζα μεθηλήζνπκε κε κηα αλαθνξά ζηηο ζπλζήθεο πνπ νδήγεζαλ ζηελ θαηάζηξσζή ηνπ. Έπεηηα ζα αλαθέξνπκε ηε λνκηθή πξάμε πνπ νξίδεη ηελ ίδξπζή ηνπ, ηνπο ζθνπνχο ηνπ θαη ηηο πέληε νκάδεο, ζηηο νπνίεο αλήθνπλ νη ινγαξηαζκνί ηνπ ΔΓΛ. απηνχο ηνπο ινγαξηαζκνχο ζα αλαθεξζνχκε πην δηεμνδηθά αλαθέξνληαο ηα ραξαθηεξηζηηθά ηνπο θαη ηηο πεξηπηψζεηο ρξήζεο ηνπο. Καη ην δεχηεξν θεθάιαην ζα θιείζεη κε κηα πιήξε παξνπζίαζε ηεο δηάξζξσζεο ηνπ ΔΓΛ, φπσο απηή παξνπζηάδεηαη ζηελ Δθεκεξίδα ηεο Κπβεξλήζεσο. Σν ηξίην θεθάιαην είλαη ην πην νπζηαζηηθφ θνκκάηη ηεο εξγαζίαο, αθνχ γίλεηαη ε ζχγθξηζε ηνπ ΔΓΛ κε ηα ΓΛΠ. Αξρηθά γίλεηαη ζπλνπηηθή παξνπζίαζε ησλ ινγηζηηθψλ ρεηξηζκψλ πνπ πξνβιέπνπλ ηα ζπνπδαηφηεξα ΓΛΠ θαη γίλεηαη εληνπηζκφο ησλ δηαθνξψλ πνπ πξνθχπηνπλ κεηαμχ ησλ ΓΛΠ θαη ηνπ ΔΓΛ απφ ηνλ ηξφπν θαηάξηηζεο ησλ νηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ ησλ εηαηξεηψλ, πνπ ζπληάζζνληαη ζην ηέινο ηνπ έηνπο θαη ζηε δηαθνξεηηθή ινγηζηηθή αληηκεηψπηζε δηάθνξσλ άιισλ ζεκάησλ (πάγηα πξνβιέςεηο ζπκκεηνρέο έμνδα πνιπεηνχο απφζβεζεο ρξεφγξαθα ηφθνη δαλείσλ θαηαζθεπαζηηθήο πεξηφδνπ αλαβαιιφκελνη). ηε ζπλέρεηα ζα εληνπίζνπκε ηηο νκνηφηεηεο θαη ηηο δηαθνξέο κεηαμχ ηνπ ΔΓΛ θαη ησλ ζεκαληηθφηεξσλ ΓΛΠ (ΓΛΠ 2: Απνζέκαηα, ΓΛΠ 12: Φφξνη εηζνδήκαηνο, ΓΛΠ 16: Δλζψκαηεο αθηλεηνπνηήζεηο, ΓΛΠ 17: Μηζζψζεηο, ΓΛΠ 20: Λνγηζηηθή ησλ θξαηηθψλ επηρνξεγήζεσλ, ΓΛΠ 37: Πξνβιέςεηο, Δλδερφκελεο Τπνρξεψζεηο & Δλδερφκελεο Απαηηήζεηο, ΓΛΠ 39: Υξεκαηννηθνλνκηθά Μέζα, ΓΛΠ 40: Δπελδχζεηο ζε αθίλεηα). Έπεηηα ζα ζπγθξίλνπκε ηα ΓΛΠ θαη ην ΔΓΛ, φζνλ αθνξά ηελ απνδνρή ηνπο απφ ηηο επηρεηξήζεηο θαη ηνπο ινγηζηέο. Ζ ζχγθξηζε απηή είλαη απνηέιεζκα κηαο έξεπλαο ηνπ παλεπηζηεκίνπ Αζελψλ, ε νπνία απέδεημε πσο ε πιεηνςεθία ησλ ινγηζηψλ αληηκεησπίδεη πην ζεηηθά ηα ΓΛΠ. ην ηέηαξην θεθάιαην ζα παξνπζηάζνπκε ηηο ρξεκαηννηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ηξηεηίαο κηαο εηαηξείαο πνπ θαηαξηίδεη ηνπο ηζνινγηζκνχο ηεο ζχκθσλα κε ην ΔΓΛ θαη κηαο άιιεο πνπ ηνπο ζπληάζζεη ζχκθσλα κε ηα ΓΛΠ. Θα πξνεγεζνχλ θάπνηα ζεσξεηηθά ζηνηρεία πνπ εμεγνχλ ηε δηαδηθαζία ηεο αλάιπζεο θαη ηεο παξνπζίαζεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ. Δλ ζπλερεία, ζα παξνπζηάζνπκε ηνπο γεληθνχο ινγαξηαζκνχο ηεο θάζε επηρείξεζεο ηξηψλ ζπλερφκελσλ εηψλ, πξψηα απηήο πνπ αθνινπζεί ην ΔΓΛ θαη κεηά απηήο πνπ αθνινπζεί ηα ΓΛΠ. Ζ παξνπζίαζε απηή ζα καο δψζεη ηελ επθαηξία λα θάλνπκε κεξηθέο παξαηεξήζεηο ζρεηηθά κε ηελ πνξεία πνπ αθνινπζεί ε θάζε επηρείξεζε θαη κε ηνλ ηξφπν πνπ πξέπεη λα αληηκεησπίζεη ηελ πνξεία ηεο απηή. Σέινο, ζα θάλνπκε θαη κηα ζχγθξηζε ησλ δηαθνξεηηθψλ ηζνινγηζκψλ ησλ δπν επηρεηξήζεσλ θαη ζα αλαθέξνπκε ηα ζπκπεξάζκαηα απφ απηήλ ηελ εξγαζία.

7 7 Κεθάιαην 1ν ΓΗΔΘΝΖ ΛΟΓΗΣΗΚΑ ΠΡΟΣΤΠΑ 1.1 Παξνπζίαζε ησλ δηεζλώλ ινγηζηηθώλ πξνηύπσλ Σα Γηεζλή Λνγηζηηθά Πξφηππα (ΓΛΠ) απνθαινχκελα «International Accounting Standards» (IAS) εθδίδνληαη απφ ηνλ «Οξγαληζκφ Γηεζλψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ» - ΟΓΛΠ [«International Accounting Standards Board» (IASB)] πνπ είλαη εγθαηεζηεκέλνο ζην Λνλδίλν θαη ζηνλ νπνίν ζα εθπξνζσπείηαη ε Δπηηξνπή. ην κέιινλ, νη θνηλνί απηνί θαλφλεο ζα κεηνλνκαζηνχλ ζε «Γηεζλή Πξφηππα Υξεκαηννηθνλνκηθήο Πιεξνθφξεζεο» - ΓΠΥΠ, [«International Financial Reporting Standards» (IFRS)] «Γηεζλή ινγηζηηθά πξφηππα» (ΓΛΠ) νλνκάδνληαη νη δηεζλείο ινγηζηηθνί θαλφλεο, κε ηελ εθαξκνγή ησλ νπνίσλ ε Δπξσπατθή Έλσζε ελαξκνλίδεη ηε ρξεκαηννηθνλνκηθή πιεξνθφξεζε πνπ παξέρνπλ νη εηζεγκέλεο ζην ρξεκαηηζηήξην εηαηξείεο πξνθεηκέλνπ λα εμαζθαιηζζεί ε πξνζηαζία ησλ επελδπηψλ. Αθφκε κε ηελ εθαξκνγή ηνπο απνζθνπείηαη ε δηαθχιαμε ηεο εκπηζηνζχλεο πξνο ηηο ρξεκαηνπηζησηηθέο αγνξέο θαη, ηαπηφρξνλα, ε δηεπθφιπλζε ηεο δηαπξαγκάηεπζεο θηλεηψλ αμηψλ ζε δηαζπλνξηαθφ θαη δηεζλέο επίπεδν. 1 Με άιια ιφγηα ηα Γηεζλή Λνγηζηηθά Πξφηππα είλαη ινγηζηηθέο πξαθηηθέο ππφ ηε κνξθή λφκσλ κε ηνπο νπνίνπο θαινχληαη λα ελαξκνληζηνχλ ππνρξεσηηθά νη ειιεληθέο επηρεηξήζεηο, κεηά απφ θνηλνηηθή νδεγία. Μεηά απφ κηα κηθξή θαζπζηέξεζε ζηελ επηηαθηηθφηεηα ηεο εθαξκνγήο ηνπο, θαζίζηαληαη ππνρξεσηηθά απφ ην 2006 θαη έπεηηα, αξρηθψο γηα ηηο εηζεγκέλεο ζην ρξεκαηηζηήξην εηαηξείεο, αιιά ζηε ζπλέρεηα θαη ζε άιιεο. Σα ΓΛΠ εκπινπηίδνληαη κε νδεγίεο πνπ αιιάδνπλ ηνλ αξρηθφ απζηεξψο ινγηζηηθφ ηνπο πξνζαλαηνιηζκφ θαη είλαη πιένλ γλσζηά σο Γηεζλή Πξόηππα Υξεκαηννηθνλνκηθήο Πιεξνθόξεζεο (ΓΠΥΠ). Ζ πξψηε ηνπο έθδνζε πξαγκαηνπνηήζεθε ηελ πεξίνδν απφ ηελ Δπηηξνπή Γηεζλώλ Λνγηζηηθώλ Πξνηύπσλ (IASC). Γηα λα εγθξηζεί έλα δηεζλέο ινγηζηηθφ πξφηππν πξέπεη λα αληηθαηνπηξίδεη κηα πηζηή θαη έληηκε εηθφλα ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο θαηάζηαζεο θαη ησλ απνηειεζκάησλ ηεο επηρείξεζεο, λα αληαπνθξίλεηαη ζην επξσπατθφ δεκφζην ζπκθέξνλ θαη λα ηθαλνπνηεί ηελ απαηηνχκελε πνηφηεηα ηεο πιεξνθφξεζεο. Ζ Δπηηξνπή ζα ζπλελλνεζεί κε ηελ Δπξσπατθή Δπηηξνπή Ρπζκηζηηθψλ Αξρψλ ησλ Αγνξψλ Κηλεηψλ Αμηψλ (ΔΔΡΑΑΚΑ) κε ζθνπφ ηελ αλάπηπμε θνηλήο πξνζέγγηζεο επηβνιήο ησλ πξνηχπσλ. Ο θαλνληζκφο ζα εγθξηζεί ζχκθσλα κε κεραληζκφ δηπιήο δηάξζξσζεο: έλα θαλνληζηηθφ επίπεδν κε ηε ζχζηαζε θαλνληζηηθήο επηηξνπήο ινγηζηηθψλ ζεκάησλ, πνπ ζα απαξηίδεηαη απφ αληηπξνζψπνπο ησλ θξαηψλ κειψλ θαη ζα πξνεδξεχεηαη απφ ηελ Δπηηξνπή. Απηή ζα απνθαζίζεη ηελ ελδερφκελε έγθξηζε ησλ πξνηχπσλ ΓΛΠ ζηε βάζε πξφηαζεο ηεο Δπηηξνπήο. ηφρνο είλαη λα εμαζθαιηζζεί απφιπηε δηαθάλεηα θαη επζχλε έλαληη ηνπ πκβνπιίνπ θαη ηνπ Κνηλνβνπιίνπ έλα ηερληθφ επίπεδν κε ηε ζχζηαζε ηερληθήο επηηξνπήο ινγηζηηθψλ 1 Άγγελοσ Α. Τςακλαγκάνοσ, «Χρηματοοικονομική λογιςτική: (Σφμφωνα με τα Διεθνή Λογιςτικά Πρότυπα)

8 8 ζεκάησλ, ηεο ζπκβνπιεπηηθήο νκάδαο γηα ηε ρξεκαηννηθνλνκηθή πιεξνθφξεζε ζηελ Δπξψπε (EFRAG), πνπ ζα απαξηίδεηαη απφ εκπεηξνγλψκνλεο ζε ζέκαηα ινγηζηηθήο ηνπ ηδησηηθνχ ηνκέα πνιιψλ θξαηψλ κειψλ. Απηή ζα παξέρεη εγθαίξσο ηε ζπλδξνκή θαη ηηο αλαγθαίεο αξκνδηφηεηεο γηα ηελ αμηνιφγεζε ησλ πξνηχπσλ ΓΛΠ θαη ζα ζπκβνπιεχεη ηελ Δπηηξνπή γηα ην ελδερφκελν ηξνπνπνίεζεο ηεο ηζρχνπζαο λνκνζεζίαο. Σα Κχξηα Όξγαλα Καηάξηηζεο Γηεζλψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ είλαη: Ζ Δπηηξνπή Γηεζλψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ. Σν ψκα Γηεζλψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ (IASB). H πκβνπιεπηηθή Δπηηξνπή Πξνηχπσλ (SAC). Ζ Δπηηξνπή Γηεξκελεηψλ Γηεζλψλ Πξνηχπσλ Υξεκαηννηθνλνκηθήο Πιεξνθφξεζεο (IFRIC). Ζ Δπξσπατθή Έλσζε. Μεξηθά απφ ηα ζεκαληηθφηεξα Γηεζλή Λνγηζηηθά Πξφηππα είλαη: ΓΛΠ 1: Παξνπζίαζε Οηθνλνκηθψλ Καηαζηάζεσλ ΓΛΠ 2: Απνζέκαηα ΓΛΠ 7: Καηαζηάζεηο Σακεηαθψλ Ρνψλ ΓΛΠ 8: Λνγηζηηθέο Πνιηηηθέο, Αιιαγέο ζηηο Λνγηζηηθέο Δθηηκήζεηο θαη Λάζε ΓΛΠ 10: Γεγνλφηα κεηά ηελ εκεξνκελία ηνπ Ηζνινγηζκνχ ΓΛΠ 11: Καηαζθεπαζηηθέο πκβάζεηο ΓΛΠ 12: Φφξνη Δηζνδήκαηνο ΓΛΠ 14: Οηθνλνκηθέο Πιεξνθνξίεο Καηά Σνκέα ΓΛΠ 16: Δλζψκαηα Πάγηα ΓΛΠ 17: Μηζζψζεηο ΓΛΠ 18: Έζνδα ΓΛΠ 19: Παξνρέο ζε Δξγαδφκελνπο ΓΛΠ 26: Λνγηζηηθή θαη Πιεξνθφξεζε Πξνγξακκάησλ Παξνρψλ Απνρψξεζεο απφ ηελ Τπεξεζία ΓΛΠ 20: Λνγηζηηθή ησλ Δπηρνξεγήζεσλ θαη Γλσζηνπνίεζε ηεο Κξαηηθήο Τπνζηήξημεο ΓΛΠ 21: Οη Δπηδξάζεηο ησλ Μεηαβνιψλ ζηηο Σηκέο πλαιιάγκαηνο ΓΛΠ 23: Κφζηνο Γαλεηζκνχ ΓΛΠ 24: Γλσζηνπνηήζεηο πλδεδεκέλσλ Μεξψλ ΓΛΠ 27: Δλνπνηεκέλεο θαη Αηνκηθέο Οηθνλνκηθέο Καηαζηάζεηο ΓΛΠ 28: Δπελδχζεηο ζε πγγελείο Δπηρεηξήζεηο ΓΛΠ 29: Παξνπζίαζε Οηθνλνκηθψλ ηνηρείσλ ζε Τπεξπιεζσξηζηηθέο Οηθνλνκίεο ΓΛΠ 30: Γλσζηνπνηήζεηο ζηηο Οηθνλνκηθέο Καηαζηάζεηο Σξαπεδψλ θαη Όκνησλ Υξεκαηννηθνλνκηθψλ Ηδξπκάησλ ΓΛΠ 31: Δπελδχζεηο ζε Κνηλνπξαμίεο ΓΛΠ 32: Υξεκαηννηθνλνκηθά Μέζα: Αλαγλψξηζε θαη Απνηίκεζε ΓΛΠ 33: Κέξδε αλά Μεηνρή

9 9 ΓΛΠ 34: Δλδηάκεζεο Οηθνλνκηθέο Καηαζηάζεηο ΓΛΠ 36: Μείσζε ηεο Αμίαο ηνηρείσλ ηνπ Δλεξγεηηθνχ ΓΛΠ 37: Πξνβιέςεηο, Δλδερφκελεο Τπνρξεψζεηο θαη Δλδηάκεζεο Απαηηήζεηο ΓΛΠ 38: Άπια ηνηρεία ηνπ Δλεξγεηηθνχ ΓΛΠ 40: Δπελδχζεηο ζε Αθίλεηα ΓΛΠ 41: Γεσξγία 2 Σα Γηεζλή Λνγηζηηθά Πξφηππα (ΓΛΠ) έρνπλ «δσή» πεξηζζφηεξν απφ 35 ρξφληα, θαζψο ην πξψην ΓΛΠ εθδφζεθε απφ ηελ Δπηηξνπή Γηεζλψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ (ΔΓΛΠ) ην Καηά ηε δηάξθεηα ηεο πεξηφδνπ απηήο (ησλ 35 θαη πιένλ εηψλ), ηα ΓΛΠ πθίζηαλην ηξνπνπνηήζεηο θαη βειηηψζεηο αλάινγα κε ηηο εθάζηνηε επηθξαηνχζεο παγθφζκηεο ρξεκαηννηθνλνκηθέο ζπλζήθεο, γηα λα θαζνξίδνπλ δηαρξνληθά ηνλ εθάζηνηε πξφηππν ινγηζηηθφ ρεηξηζκφ. Αξθεηέο ρψξεο πηνζέηεζαλ θαη εθαξκφδνπλ ηα ΓΛΠ εδψ θαη πάξα πνιιά ρξφληα. ηελ Κχπξν, γηα παξάδεηγκα, εθαξκφδνληαη απφ ην Όκσο, ε πηνζέηεζε ησλ ΓΛΠ θαη ησλ Γηεζλψλ Πξνηχπσλ Υξεκαηννηθνλνκηθήο Αλαθνξάο (ΓΠΥΑ) ζηηο ρψξεο ηεο Δπξσπατθήο Έλσζεο απφ ην 2005 έρεη πξνθαιέζεη κία ινγηζηηθή θαη επηρεηξεκαηηθή «επαλάζηαζε» ζηηο πιείζηεο απηέο ρψξεο, ζπκπεξηιακβαλνκέλεο θαη ηεο Διιάδαο. Οη ιφγνη είλαη πνιχ ζπγθεθξηκέλνη. Tα ΓΛΠ/ΓΠΥΑ βαζίδνληαη ζην Αγγινζαμνληθφ κνληέιν ινγηζηηθήο, ελψ ηα ινγηζηηθά ζπζηήκαηα ζηηο πεξηζζφηεξεο Δπξσπατθέο ρψξεο (ζπκπεξηιακβαλνκέλεο θαη ηεο Διιάδαο) βαζίδνληαη ζην Φξαγθνγεξκαληθφ κνληέιν. Οη θηινζνθηθέο, ελλνηνινγηθέο θαη πξαθηηθέο δηαθνξέο κεηαμχ ησλ δχν απηψλ κνληέισλ ινγηζηηθήο είλαη ηφζν ζεκειηψδεηο πνπ κέρξη θαη ν ζθνπφο ηεο ινγηζηηθήο θαη ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ είλαη δηαθνξεηηθφο! H Αγγινζαμνληθή ινγηζηηθή βαζίδεηαη ζηε «ρξεκαηννηθνλνκηθή επηζηήκε» (finance) θαη ε ζσζηή εθαξκνγή ησλ ΓΛΠ/ΓΠΥΑ απαηηεί ηελ θαηαλφεζε θαη εθαξκνγή αξθεηψλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ ζεσξηψλ θαη κνληέισλ. Σέινο, ε εθξεθηηθή αλάπηπμε ησλ δηεζλψλ αγνξψλ, ν ηιηγγηψδεο ξπζκφο ησλ επηρεηξεκαηηθψλ δξαζηεξηνηήησλ θαη ε επαθφινπζε αλάγθε γηα πςεινχ επηπέδνπ ινγηζηηθά πξφηππα κε επαξθείο θηινζνθηθέο θαη ελλνηνινγηθέο βάζεηο, έρνπλ επηθέξεη, ηα ηειεπηαία ρξφληα, ξαγδαίεο θαη ξηδνζπαζηηθέο κεηαβνιέο ζηε «ινγηζηηθή επηζηήκε». ην ζεκείν απηφ ζα ζέιακε λα δηεπθξηλίζνπκε ηα εμήο: Σν πκβνχιην Γηεζλψλ Λνγηζηηθψλ Πξνηχπσλ (ΓΛΠ) ηνλίδεη φηη ηα επηθπξσκέλα/εγθεθξηκέλα θείκελα ησλ ΓΛΠ είλαη απηά ηα νπνία εθδίδνληαη απφ ην ΓΛΠ ζηελ Αγγιηθή γιψζζα. Όκσο, φπσο είλαη γλσζηφ, ηα ΓΛΠ έρνπλ κεηαθξαζηεί ζε δηάθνξεο γιψζζεο, ζπκπεξηιακβαλνκέλεο θαη ηεο Διιεληθήο, γηα κειέηε, ρξήζε θαη εθαξκνγή ζε δηάθνξεο ρψξεο αλά ην παγθφζκην. Όζνλ αθνξά ηε κεηάθξαζε ησλ ΓΛΠ ζηελ Διιεληθή γιψζζα, ππάξρνπλ θάπνηα 2 Λουκάσ Λουκάσ, «Διεθνή Λογιςτικά Πρότυπα 2009: ςυμπεριλαμβάνει όλεσ τισ τροποποιήςεισ και βελτιώςεισ που ζγιναν 25 Δ.Λ.Π./Δ.Π.Χ.Π. κατά τη διάρκεια του 2008»

10 10 ζεκεία ηα νπνία πξνθάιεζαλ θάπνηα πξνβιήκαηα ζηε κεηάθξαζή ηνπο. Θα ιέγακε πσο απηφ είλαη έλα πξφβιεκα πνπ ζπλαληάηαη ζπρλά ζηελ πξνζπάζεηα λα κεηαθξάζνπκε ζε άιιεο γιψζζεο επηζηεκνληθνχο φξνπο πνπ πξσηνδηαηππψζεθαλ ζε θάπνηα ζπγθεθξηκέλε γιψζζα. Μεξηθά απφ ηα ζεκεία απηά είλαη: Γηα ηνλ φξν financial reporting πξνηάζεθαλ νη κεηαθξάζεηο «ρξεκαηννηθνλνκηθή πιεξνθφξεζε» θαη «ρξεκαηννηθνλνκηθή αλαθνξά». Γηα ηνλ φξν International Financial Reporting Standards (IFRSs) πξνηάζεθαλ νη κεηαθξάζεηο «Γηεζλή Πξφηππα Υξεκαηννηθνλνκηθήο Πιεξνθφξεζεο (ΓΠΥΠ)» θαη «Γηεζλή Πξφηππα Υξεκαηννηθνλνκηθήο Αλαθνξάο». Δμήγεζε χκθσλα κε ην ΓΛΠ «νη σπημαηοοικονομικέρ καηαζηάζειρ δείσνοςν ηα αποηελέζμαηα ηηρ διασείπιζηρ ηηρ διεύθςνζηρ, ή ηηρ λογοδοζίαρ ηηρ διεύθςνζηρ για ηοςρ οικονομικούρ πόποςρ πος διασειπίζεηαι». Ωο εθ ηνχηνπ, ζηα ΓΛΠ, αιιά θαη ζηε ινγηζηηθή γεληθφηεξα, ν φξνο reporting («αλαθνξά») εκπεξηέρεη θαη ην ζηνηρείν ηεο «ινγνδνζίαο» ( accountability ) πξνο ηνπο ρξήζηεο ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ, θάηη πνπ δελ ηζρχεη ζηελ πεξίπησζε ηνπ φξνπ informing («πιεξνθφξεζε») φπνπ απιά πιεξνθνξείο θάπνην ρξήζηε αιιά δελ ινγνδνηείο πξνο απηφλ. Ωο εθ ηνχηνπ, ε έλλνηα ηνπ φξνπ report («αλαθέξσ») είλαη δηαθνξεηηθή απφ ηελ έλλνηα ηνπ φξνπ inform («πιεξνθνξψ»), θαη γη απηφ ην ιφγν πξνηάζεθε ζαλ πην θαηάιιειε κεηάθξαζε ηνπ φξνπ financial reporting ε «σπημαηοοικονομική αναθοπά» θαη φρη «ρξεκαηννηθνλνκηθή πιεξνθφξεζε». Δδψ ζα πξέπεη λα ζεκεηψζνπκε φηη ελψ ζηα Αγγιηθά επηθπξσκέλα/εγθεθξηκέλα θείκελα ησλ ΓΛΠ ν φξνο reporting έρεη ηελ ίδηα θαη ηελ απηή έλλνηα φπνπ θαη αλ ρξεζηκνπνηείηαη, ζηελ Διιεληθή κεηάθξαζε ησλ ΓΛΠ άιινηε κεηαθξάδεηαη σο «πληποθόπηζη», άιινηε σο «αναθοπά», άιινηε σο «παποςζίαζη» θαη άιινηε σο «έκθεζη» π.ρ. ην financial reporting κεηαθξάζηεθε σο «ρξεκαηννηθνλνκηθή πιεξνθφξεζε», ην reporting date θαη ην reporting entity κεηαθξάζηεθαλ σο «εκεξνκελία αλαθνξάο» θαη σο «αλαθέξνπζα νληφηεηα» αληίζηνηρα, ην reportable segment σο «ηνκέαο πξνο αλαθνξά/παξνπζίαζε» θαη ην interim financial reporting σο «ελδηάκεζε νηθνλνκηθή έθζεζε». Άιιε πεξίπησζε βειηίσζεο ηεο Διιεληθήο κεηάθξαζεο ησλ ΓΛΠ κε πην θαηάιιεινπο φξνπο είλαη ν ινγηζηηθφο φξνο profit θαη ν ινγηζηηθφο φξνο gain, πνπ θαη νη δπν κεηαθξάζηεθαλ σο «κέπδορ», ελψ ζηα επηθπξσκέλα/εγθεθξηκέλα θείκελα ησλ ΓΛΠ ζηελ Αγγιηθή γιψζζα ε έλλνηα ηνπ profit είλαη δηαθνξεηηθή απφ απηή ηνπ gain θαη σο εθ ηνχηνπ δελ κπνξνχλ λα κεηαθξαζηνχλ θαη νη δχν φξνη σο «θέξδνο». Δπίζεο, ν φξνο revenue θαη ν φξνο income κεηαθξάζηεθαλ θαη νη δχν σο «έζοδα», ελψ ζηα επηθπξσκέλα/εγθεθξηκέλα θείκελα ησλ ΓΛΠ ζηελ Αγγιηθή γιψζζα ε έλλνηα ηνπ revenue είλαη δηαθνξεηηθή απφ απηή ηνπ income θαη σο εθ ηνχηνπ, δελ

11 11 κπνξνχλ λα κεηαθξαζηνχλ θαη νη δχν φξνη σο «έζνδα» 3. Ζ πξάμε εθαξκνγήο ησλ ΓΛΠ έγηλε κε ηνλ θαλνληζκφ (ΔΚ) αξηζ. 1606/2002 ηνπ Δπξσπατθνχ Κνηλνβνπιίνπ θαη ηνπ πκβνπιίνπ ηεο 19εο Ηνπιίνπ Οη πξνηεξαηφηεηεο πνπ ηέζεθαλ είλαη ε δεκηνπξγία πξνυπνζέζεσλ γηα κηα νινθιεξσκέλε θαη απνηειεζκαηηθή αγνξά θεθαιαίσλ, κέζσ ηεο αχμεζεο ηεο ζπγθξηζηκφηεηαο ησλ θαηαζηάζεσλ ζηελ εληαία αγνξά, πξνθεηκέλνπ λα δηεπθνιπλζεί ν αληαγσληζκφο θαη ε θπθινθνξία θεθαιαίσλ. Αθφκε είλαη ε αλάγθε έγθξηζεο θαλνληζκνχ πξνθεηκέλνπ λα εμαζθαιηζηεί φηη φιεο νη εηζεγκέλεο εηαηξίεο ηεο ΔΔ ζα εθαξκφδνπλ νξζά ηα πξφηππα ΓΛΠ κέρξη ην 2005 (αμηνπηζηία, αμηνιφγεζε, αληαγσληζκφο). Όζνλ αθνξά ην πεδίν εθαξκνγήο ησλ ΓΛΠ, απφ ην 2005 φιεο νη εηζεγκέλεο εηαηξίεο ηεο ΔΔ (ζπκπεξηιακβαλνκέλσλ ησλ ηξαπεδψλ θαη ησλ αζθαιηζηηθψλ επηρεηξήζεσλ) πξέπεη λα εθαξκφδνπλ δηεζλή ινγηζηηθά πξφηππα πςειήο πνηφηεηαο θαηά ηελ θαηάξηηζε ησλ νηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεψλ ηνπο. Σα θξάηε κέιε κπνξνχλ επίζεο λα επηηξέπνπλ ή λα ππνρξεψλνπλ απηέο ηηο επηρεηξήζεηο λα εθαξκφδνπλ απηφ ην ζχζηεκα ζηηο εηαηξηθέο θαηαζηάζεηο ηνπο. Θα είλαη αθφκε δπλαηφλ λα επηβάιινπλ ηε λέα λνκνζεζία ζε κε εηζεγκέλεο ηξάπεδεο ή αζθαιηζηηθέο επηρεηξήζεηο. Παξά ην γεγνλφο φηη σο εκεξνκελία-ζηφρνο έρεη ηεζεί, φπσο ήδε αλαθέξακε, ην 2005, ν πξνηεηλφκελνο θαλνληζκφο ζα ηεζεί ζε ηζρχ ακέζσο, παξέρνληαο ζηα θξάηε κέιε ην ρξφλν λα πξνζαξκνζηνχλ ζηαδηαθά. Δμάιινπ, ε λνκνζεζία γηα ηα πξφηππα ΓΛΠ ζα ζπκπιεξψζεη ηηο απαηηήζεηο πνπ πεξηέρνληαη ζηηο ινγηζηηθέο νδεγίεο. Σέινο, ηα θξάηε κέιε κπνξνχλ λα αλαζηείινπλ ηελ εθαξκνγή νξηζκέλσλ δηαηάμεσλ έσο ην 2007 γηα ηηο εηαηξείεο πνπ είλαη εηζεγκέλεο ζε ρξεκαηηζηήξην ηεο Κνηλφηεηαο θαη ζε νξγαλσκέλε αγνξά ηξίηεο ρψξαο. Γηα λα εγθξηζεί έλα δηεζλέο ινγηζηηθφ πξφηππν πξέπεη λα αληηθαηνπηξίδεη κηα πηζηή θαη έληηκε εηθφλα ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο θαηάζηαζεο θαη ησλ απνηειεζκάησλ ηεο επηρείξεζεο, λα αληαπνθξίλεηαη ζην επξσπατθφ δεκφζην ζπκθέξνλ θαη λα ηθαλνπνηεί ηελ απαηηνχκελε πνηφηεηα ηεο πιεξνθφξεζεο. Ζ Δπηηξνπή ζα ζπλελλνεζεί κε ηελ Δπξσπατθή Δπηηξνπή Ρπζκηζηηθψλ Αξρψλ ησλ Αγνξψλ Κηλεηψλ Αμηψλ (ΔΔΡΑΑΚΑ) κε ζθνπφ ηελ αλάπηπμε θνηλήο πξνζέγγηζεο επηβνιήο ησλ πξνηχπσλ Παξνπζίαζε ησλ ρξεκαηννηθνλνκηθώλ θαηαζηάζεσλ κε βάζε ηα Γ.Λ.Π. Απφ ηα δηεζλή ινγηζηηθά πξφηππα, ην ΓΛΠ 1 είλαη απηφ πνπ θαζνξίδεη ηελ παξνπζίαζε ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο θαηάζηαζεο ησλ εηαηξεηψλ. Οη νηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο είλαη κία δνκεκέλε απεηθφληζε ηεο νηθνλνκηθήο ζέζεο θαη επίδνζεο κηαο νηθνλνκηθήο κνλάδαο. Δπηδίσμε ησλ νηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ είλαη λα παξέρνπλ πιεξνθνξίεο ζρεηηθά κε ηελ νηθνλνκηθή ζέζε, ηελ επίδνζε θαη ηηο ηακηαθέο ξνέο ηεο 3 Global Training, «Διεθνή Λογιςτικά Πρότυπα, Δ.Λ.Π.-Δ.Π.Χ.Π.» 4 Άγγελοσ Α. Τςαγκλαγκάνοσ, «Χρηματοοικονομική λογιςτική: (Σφμφωνα με τα Διεθνή Λογιςτικά Πρότυπα)»

12 12 νηθνλνκηθήο κνλάδαο. Γηα λα επηηεπρζεί ν ζθνπφο απηφο νη νηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο παξέρνπλ πιεξνθνξίεο κε ηα αθφινπζα ζηνηρεία: Σα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία Σηο ππνρξεψζεηο Σα ίδηα θεθάιαηα Σα έζνδα θαη ηηο δαπάλεο, ζπκπεξηιακβαλνκέλσλ ησλ θεξδψλ θαη δεκηψλ Μεηαβνιέο ησλ ηδίσλ θεθαιαίσλ Σακηαθέο ξνέο Οη Υξεκαηννηθνλνκηθέο Καηαζηάζεηο Οη θπξηφηεξεο ινγηζηηθέο θαηαζηάζεηο απφ ηηο νπνίεο αληινχληαη ηα ζηνηρεία γηα ηελ ρξεκαηννηθνλνκηθή αλάιπζε είλαη νη παξαθάησ: Ηζνινγηζκόο (balance sheet), ιέγεηαη ε ζπλνπηηθή ινγηζηηθή θαηάζηαζε πνπ ζπληάζζεηαη χζηεξα απφ ηελ απνγξαθή θαη ε νπνία απεηθνλίδεη κεζνδηθά θαη εχιεπηα ζε εληαίν λφκηζκα ηελ πεξηνπζηαθή ζπγθξφηεζε ηεο επηρείξεζεο ζε κηα νξηζκέλε ζηηγκή, ζπλήζσο ηελ ηειεπηαία κέξα ηνπ έηνπο θαη ε νπνία πξνθχπηεη απφ ηελ νηθνλνκηθή θαη λνκηθή ζέζε ησλ ελεξγεηηθψλ θαη παζεηηθψλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ ηεο. Ο Ηζνινγηζκφο ινηπφλ έρεη ηε κνξθή πίλαθα ν νπνίνο πεξηιακβάλεη ζπλνπηηθή ηαμηλφκεζε ησλ πεξηνπζηαθψλ ζηνηρείσλ ηεο επηρείξεζεο, πνπ πξνθχπηεη απφ ηελ απνγξαθή πνπ δηελεξγήζεθε πξνεγνπκέλσο. Ζ ηαμηλφκεζε απηή είλαη πεξηεθηηθή, κεζνδηθή, εχιεπηε ζπλήζσο θαηά βαζκφ ξεπζηνπνίεζεο. πγθεθξηκέλα ν Ηζνινγηζκφο: Καηαξηίδεηαη ππνρξεσηηθά. Υξεζηκνπνηείηαη ζην ηέινο θάζε ρξήζεο θαη θαηά ηελ έλαξμε ηεο λέαο ρξήζεο πνπ αθνινπζεί γηα ηηο εγγξαθέο θιεηζίκαηνο θαη αλνίγκαηνο ησλ ινγαξηαζκψλ ηνπ Ηζνινγηζκνχ. Καηαρσξείηαη ζην βηβιίν απνγξαθψλ θαη ηζνινγηζκψλ ησλ νηθνλνκηθψλ κνλάδσλ, φπνπ θάζε νηθνλνκηθφ κέγεζνο (θνλδχιη) ζπζρεηίδεηαη κε ηνπο θσδ. αξηζκνχο ησλ αληίζηνηρσλ ινγαξηαζκψλ ηνπ ζρεδίνπ ινγαξηαζκψλ. Γεκνζηεχεηαη ππνρξεσηηθά ζην ηέινο ηεο ρξήζεο καδί κε ηελ θαηάζηαζε ηνπ ινγαξηαζκνχ Απνηειέζκαηα Υξήζεο, ηνπ Πίλαθα Γηάζεζεο Απνηειεζκάησλ θαη ην Πξνζάξηεκα ζχκθσλα κε ηηο δηαηάμεηο ηεο λνκνζεζίαο πνπ ηζρχεη θάζε θνξά. ην ελεξγεηηθφ εκθαλίδνληαη ηα πεξηνπζηαθά ζηνηρεία ηεο νηθνλνκηθήο κνλάδαο ζχκθσλα κε ην βαζκφ ξεπζηφηεηαο θαη θηλεηηθφηεηαο, πξψηα ηνπνζεηνχληαη ηα βξαδέσο ξεπζηνπνηήζηκα (πάγηα, ζπκκεηνρέο) θαη αθνινπζνχλ ηα επθνιφηεξα ξεπζηνπνηήζηκα (απνζέκαηα, απαηηήζεηο).

13 13 ην παζεηηθφ εκθαλίδνληαη νη ππνρξεψζεηο ηεο κνλάδαο ζχκθσλα κε ην βαζκφ ιεθηφηεηάο ηνπο (ρξνλνινγηθήο ιήμεο). Πάγηεο ππνρξεψζεηο είλαη απηέο πξνο ηνπο θνξείο ηεο κνλάδαο (ίδηα θεθάιαηα) θαη έπεηηα αθνινπζνχλ νη καθξνπξφζεζκεο θαη βξαρππξφζεζκεο ππνρξεψζεηο. Ζ Καηάζηαζε Απνηειεζκάησλ Υξήζεο (income statement of profit and loss account), ε νπνία εκθαλίδεη ηα έζνδα, ηα έμνδα, ηνπο θφξνπο θαη ηα θέξδε κηαο εηαηξείαο γηα κηα ρξνληθή πεξίνδν, ζπλήζσο έλα έηνο. Δλψ δειαδή, ν Ηζνινγηζκφο απνηειεί κηα θσηνγξαθία ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο θαηάζηαζεο ηεο εηαηξείαο κηα ζπγθεθξηκέλε ζηηγκή ζην ρξφλν, ηα Απνηειέζκαηα Υξήζεο παξνπζηάδνπλ ηελ απνδνηηθφηεηα ηεο εηαηξείαο θαηά ηε δηάξθεηα κηαο πεξηφδνπ. πγθεθξηκέλα ε Καηάζηαζε Απνηειεζκάησλ Υξήζεο: Δίλαη ν ινγαξηαζκφο «86» ηνπ Δ.Γ.Λ.. πνπ ρξεζηκνπνηείηαη κφλν ζην ηέινο ηεο ρξήζεο. Καηαξηίδεηαη ππνρξεσηηθά. Καηαρσξείηαη ζην βηβιίν απνγξαθψλ θαη ηζνινγηζκψλ κεηά ηνλ Ηζνινγηζκφ. Πεξηιακβάλεη ηα έθηαθηα θαη αλφξγαλα απνηειέζκαηα (έζνδα, θέξδε-έμνδα, δεκηέο) θαη ηηο κε ελζσκαησκέλεο ζην ιεηηνπξγηθφ θφζηνο απνζβέζεηο παγίσλ. Γεκνζηεχεηαη ππνρξεσηηθά ζην ηέινο ηεο ρξήζεο. Δκθαλίδεη ηα ζπλνιηθά θαζαξά απνηειέζκαηα ηεο θιεηφκελεο ρξήζε πξηλ απφ ηελ αθαίξεζε ησλ θφξσλ πνπ αλαινγνχλ ζηα θέξδε. Ο Πίλαθαο Γηάζεζεο Απνηειεζκάησλ (statement of retained results), είλαη ε νηθνλνκηθή θαηάζηαζε πνπ εκθαλίδεη ηνλ ηξφπν δηάζεζεο ησλ θαζαξψλ απνηειεζκάησλ ηεο ρξήζεο πνπ θιείλεη. πγθεθξηκέλα ν Πίλαθαο Γηάζεζεο απνηειεζκάησλ: Καηαξηίδεηαη ππνρξεσηηθά ζην ηέινο ηεο ρξήζεο φηαλ γίλεηαη δηάζεζε θεξδψλ. Καηαρσξείηαη ζην βηβιίν απφγξαθψλ θαη ηζνινγηζκψλ, κεηά ηνλ Ηζνινγηζκφ θαη ηα Απνηειέζκαηα Υξήζεο. Πξφθεηηαη γηα ινγαξηαζκφ ηνπ «88» ηνπ Δ.Γ.Λ.. «Απνηειέζκαηα πξνο δηάζεζε».

14 14 Γεκνζηεχεηαη ππνρξεσηηθά ζην ηέινο θάζε ρξήζεο καδί κε ηνλ Ηζνινγηζκφ θαη ηα Απνηειέζκαηα Υξήζεο. Δκθαλίδεη εθηφο απφ ηα θαζαξά απνηειέζκαηα ηεο ρξήζεο θαη ηα ππφινηπα ηεο πξνεγνχκελεο ή πξνεγνχκελσλ ρξήζεσλ, ηηο δηαθνξέο θνξνινγηθνχ ειέγρνπ πξνεγνχκελσλ ρξήζεσλ θαη ζηελ πεξίπησζε θεξδψλ πξνο δηάζεζε, ηνλ ηξφπν δηαλνκήο απηψλ. Σν Πξνζάξηεκα (notes to the Financial statement), παξέρεη δηάθνξεο πξφζζεηεο ή επεμεγεκαηηθέο πιεξνθνξίεο θαη είλαη ην απαξαίηεην ζπκπιήξσκα ησλ νηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ (Ηζνινγηζκνχ θαη Απνηειεζκάησλ Υξήζεο). Οη πιεξνθνξίεο δηεπθνιχλνπλ απηνχο ζηνπο νπνίνπο απεπζχλνληαη νη νηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο ζην λα θαηαλνήζνπλ ην πεξηερφκελφ ηνπο, λα πξνζδηνξίζνπλ ηελ αιεζηλή νηθνλνκηθή θαηάζηαζε θαη ηα αθξηβή απνηειέζκαηα (θέξδε ή δεκηέο) ησλ επηρεηξήζεσλ. πγθεθξηκέλα ην Πξνζάξηεκα: Υξεζηκνπνηείηαη ζην ηέινο ηεο ρξήζεο. Γεκνζηνπνηείηαη ππνρξεσηηθά κε ηελ θαηαρψξεζε ζην κεηξψν εηαηξεηψλ θαη Δ.Π.Δ. ηνπ Τπνπξγείνπ Δκπνξίνπ, ζε αληίζεζε κε ηηο άιιεο νηθνλνκηθέο θαηαζηάζεηο πνπ δεκνζηεχνληαη ζηηο εθεκεξίδεο. Πεξηιακβάλνληαη νη παξαθάησ πιεξνθνξίεο: 1. Μέζνδνη απνηίκεζεο, απνζβέζεσλ, πξνβιέςεσλ θαη αλαπξνζαξκνγήο αμηψλ ησλ ζηνηρείσλ ηνπ ελεξγεηηθνχ. 2. Πξφζζεηεο απνζβέζεηο ηνπ πάγηνπ ελεξγεηηθνχ. 3. πκκεηνρέο ζε επηρεηξήζεηο κεγαιχηεξεο ηνπ 10%. 4. Ο αξηζκφο θαη ε νλνκαηηθή αμία ησλ λέσλ κεηνρψλ ηεο εηαηξείαο, γηα ηηο νπνίεο έγηλε εγγξαθή θαηά ηε δηάξθεηα ηεο ρξήζεο. 5. Οη ππνρξεψζεηο πνπ θαιχπηνπλ κε εκπξάγκαηεο αζθάιεηεο, κε αλαθνξά ηεο θχζεο θαη ηεο κνξθήο ηνπο. 6. Οη θαζαξέο πσιήζεηο θαηά θαηεγνξίεο δξαζηεξηνηήησλ θαη θαηά γεσγξαθηθέο πεξηνρέο. 7. Ο κέζνο αξηζκφο ηνπ πξνζσπηθνχ πνπ αζρνιήζεθε θαηά ηε δηάξθεηα ηεο ρξήζεο, κε αλάιπζε ακνηβψλ, θνηλσληθψλ επηβαξχλζεσλ.

15 15 8. Οη θάζε κνξθήο εγγπήζεηο πνπ δελ εκθαλίδνληαη ζην παζεηηθφ. 9. Οη κεηαβνιέο ησλ παγίσλ (Αμία θηήζεο, εμαγσγέο, αγνξέο, απνζβέζεηο ρξήζεο, ζπλνιηθέο απνζβέζεηο, αλαπφζβεζηε αμία ζην ηέινο ηεο ρξήζεο). 10. Δπεμεγεκαηηθέο ζεκεηψζεηο θαη πιεξνθνξίεο. 5 Ζ Καηάζηαζε Σακεηαθώλ Ρνώλ, ηαμηλνκείηαη θαη παξνπζηάδεηαη ζε ηξεηο επηκέξνπο θαηεγνξίεο: Σακεηαθέο ξνέο από ιεηηνπξγηθέο δξαζηεξηόηεηεο. Οη θχξηεο δξαζηεξηφηεηεο δεκηνπξγίαο εζφδσλ ηεο επηρείξεζεο, νη νπνίεο κπνξνχλ λα παξνπζηαζηνχλ είηε κα ηελ άκεζε είηε κε ηελ έκκεζε κέζνδν. Σακεηαθέο ξνέο από επελδπηηθέο δξαζηεξηόηεηεο. Ζ απφθηεζε θαη δηάζεζε καθξνπξφζεζκσλ ζηνηρείσλ ηνπ ελεξγεηηθνχ θαη άιισλ επελδχζεσλ πνπ δελ ζπκπεξηιακβάλνληαη ζηα ηακεηαθά ηζνδχλακα. Σακεηαθέο ξνέο από ρξεκαηννηθνλνκηθέο δξαζηεξηόηεηεο. Οη δξαζηεξηφηεηεο πνπ θαηαιήγνπλ ζε κεηαβνιέο ζην κέγεζνο θαη ζηε ζπγθξφηεζε ησλ ηδίσλ θεθαιαίσλ θαη ηνπ δαλεηζκνχ ηεο επηρείξεζεο. 6 Ζ έθζεζε ησλ νξθσηώλ ινγηζηώλ (audiors report), ην πεξηερφκελν ηεο νπνίαο πξνζδηνξίδεη ηελ πνηφηεηα ησλ ινγηζηηθψλ θαηαζηάζεσλ θαη επνκέλσο θαη ηελ αμηνπηζηία πνπ απηέο κπνξνχλ λα έρνπλ γηα ηνπο ρξήζηεο Μέζνδνη παξνπζίαζεο θαηάζηαζεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο ζέζεο. Γελ θαζνξίδεηαη ζπγθεθξηκέλε κέζνδνο ζχληαμεο ησλ νηθνλνκηθψλ θαηαζηάζεσλ, αιιά ζηελ πξάμε έρνπλ επηθξαηήζεη δχν κέζνδνη παξνπζίαζεο: ΜΔΘΟΓΟ 1 ε : Ζ πξψηε κέζνδνο αλαθέξεηαη ζηα «θαζαξά ζηνηρεία ελεξγεηηθνχ». Οη επηρεηξήζεηο πνπ ρξεζηκνπνηνχλ ηε κέζνδν απηή γηα ηνλ ηζνινγηζκφ ηνπο αξρηθά 5 Κ. Αρβανιτίδησ, Ανάλυςη Ιςολογιςμών, διδακτικζσ ςημειώςεισ 6 Γ. Ελευθεριάδου-Αςημή, Ανάλυςη Χρηματοοικονομικών Καταςτάςεων-Σημειώςεισ 7 Jack L. Smith, Robert M. Keith and William L. Stephens, (1989), Accounting Principles, McGraw-Hill International Editions

16 16 ζπγθεληξψλνπλ ηα «ζηνηρεία ελεξγεηηθνχ» πνπ είλαη φιεο νη πεγέο εζφδσλ ηεο εηαηξείαο, απφ ηηο νπνίεο καδεχεηαη ν ιεγφκελνο «ηδίξνο». ηε ζπλέρεηα αθαηξνχληαη νη νηθνλνκηθέο ππνρξεψζεηο ηεο εηαηξείαο (κηζζνί, ελνίθηα θιπ) θαη απηφ πνπ απνκέλεη είλαη ην ζπκθέξνλ ησλ κεηφρσλ, δειαδή ην θέξδνο ηνπο. ΜΔΘΟΓΟ 2 ε : Ζ δεχηεξε κέζνδνο ζπλίζηαηαη ζην «ζχλνιν ζηνηρείσλ ελεξγεηηθνχ» θαη είλαη ε κέζνδνο πνπ ζήκεξα έρεη επηθξαηήζεη ζηελ πξάμε. χκθσλα κε ηε κέζνδν απηή ηα ζηνηρεία ηνπ ελεξγεηηθνχ ηαπηίδνληαη κε ην ζπκθέξνλ ησλ κεηφρσλ θαη νη νηθνλνκηθέο ππνρξεψζεηο ηεο εηαηξείαο είλαη ην ζηνηρείν πνπ «πιενλάδεη» Δπηινγή Παξνπζίαζεο Μίαο ή Γύν Καηαζηάζεσλ. Μία νληφηεηα πξέπεη λα παξνπζηάδεη φια ηα ζηνηρεία εηζνδεκάησλ θαη εμφδσλ πνπ αλαγλσξίζηεθαλ ζε κία πεξίνδν: (α) ζε κία Καηάζηαζε Πιήξσλ Δηζνδεκάησλ, ή (β) ζε δχν Καηαζηάζεηο: (i) κία θαηάζηαζε πνπ παξαζέηεη ζηνηρεία θέξδνπο ή δεκηάο (μερσξηζηή Καηάζηαζε Δηζνδεκάησλ ή Λνγαξηαζκφ Κεξδνδεκηψλ ή Καηάζηαζε Απνηειεζκάησλ), θαη (ii) κία θαηάζηαζε πνπ μεθηλά κε ην θέξδνο ή δεκηά θαη παξαζέηεη ζηνηρεία Άιισλ Πιήξσλ Δηζνδεκάησλ (Καηάζηαζε Πιήξσλ Δηζνδεκάησλ) Πιεξνθνξίεο πνπ Πξέπεη λα Παξνπζηάδνληαη ζηελ Καηάζηαζε Πιήξνπο Δηζνδήκαηνο Ωο ειάρηζηε πιεξνθφξεζε, ε Καηάζηαζε Πιήξνπο Δηζνδήκαηνο πξέπεη λα ζπκπεξηιακβάλεη ηα πην θάησ ζπλνπηηθά ζηνηρεία γξακκήο: (α) έζνδα (β) ρξεκαηννηθνλνκηθά θφζηε (γ) κεξίδην θεξδψλ ή δεκηψλ απφ ζπλδεδεκέλεο νληφηεηεο ή θνηλνπξαμίεο πνπ ινγηζηηθνπνηνχληαη κε ηε κέζνδν ηεο «θαζαξήο ζέζεο» (δ) θνξνινγηθφ έμνδν (ε) έλα εληαίν πνζφ πνπ απνηειεί ην ζχλνιν: (i) ηνπ (ηεο) κεηά ηε θνξνινγία θέξδνπο (δεκηάο) δξαζηεξηνηήησλ πνπ δηαθφπεθαλ θαη (ii) ηε κεηά ηε θνξνινγία αχμεζε ή δεκηά πνπ αλαγλσξίδεηαη ζηελ επηκέηξεζε ηεο δίθαηεο αμίαο κείνλ θφζηε πψιεζεο ή ζηελ εθπνίεζε ησλ ζηνηρείσλ ελεξγεηηθνχ ή θαηεγνξηψλ εθπνίεζεο πνπ απνηεινχλ ηε δηαθνπείζα δξαζηεξηφηεηα (ζη) θέξδνο ή δεκηά (δ) θάζε ζπζηαηηθφ ζηνηρείν ησλ Άιισλ Πιήξσλ Δηζνδεκάησλ ηαμηλνκεκέλσλ κε βάζε ηε «θχζε ηνπο» [εμαηξνπκέλσλ ησλ πνζψλ ζην (ε) πην θάησ] (ε) ην κεξίδην ζηα Άιια Πιήξε Δηζνδήκαηα ησλ ζπλδεδεκέλσλ θαη θνηλνπξαμηψλ πνπ ινγηζηηθνπνηνχληαη κε ηε κέζνδν ηεο θαζαξήο ζέζεο, θαη

17 17 (ζ) ζπλνιηθά πιήξε εηζνδήκαηα. Ζ νληφηεηα πξέπεη λα γλσζηνπνηεί ηα αθφινπζα ζηνηρεία ζηελ Καηάζηαζε Πιήξσλ Δηζνδεκάησλ σο θαηαλνκέο ηνπ θέξδνπο ή ηεο δεκηάο γηα ηελ πεξίνδν: (α) θέξδνο ή δεκηά γηα ηελ πεξίνδν απνδνηέν: (i) ζην ζπκθέξνλ άλεπ ειέγρνπ, θαη (ii) ζηνπο ηδηνθηήηεο ηεο κεηξηθήο (β) ζπλνιηθά πιήξε εηζνδήκαηα γηα ηελ πεξίνδν απνδνηέα: (i) ζην ζπκθέξνλ άλεπ ειέγρνπ, θαη (ii) ζηνπο ηδηνθηήηεο ηεο κεηξηθήο. Ζ νληφηεηα κπνξεί λα παξνπζηάζεη κε κία μερσξηζηή Καηάζηαζε Δηζνδεκάησλ ηα παξαπάλσ ζηνηρεία γξακκήο (α ζ) θαη ηηο γλσζηνπνηήζεηο (α) ηεο πην πάλσ ππνπαξαγξάθνπ. Δπηπξφζζεηα ζπλνπηηθά ζηνηρεία γξακκήο, επηθεθαιίδεο θαη ππνζχλνια πξέπεη λα παξνπζηάδνληαη ζηελ Καηάζηαζε Πιήξσλ Δηζνδεκάησλ θαη ηελ μερσξηζηή Καηάζηαζε Δηζνδεκάησλ (εάλ παξνπζηάδεηαη) φηαλ ε ελ ιφγσ παξνπζίαζε ζπκβάιιεη ζηελ θαηαλφεζε ηεο ρξεκαηννηθνλνκηθήο απφδνζεο ηεο νληφηεηαο. Ζ νληφηεηα δεν ππέπει λα παξνπζηάδεη νπνηαδήπνηε ζηνηρεία εηζνδεκάησλ ή εμφδσλ σο έκηακηα κονδύλια (extraordinary items), ζηελ Καηάζηαζε Πιήξσλ Δηζνδεκάησλ, ζηελ μερσξηζηή Καηάζηαζε Δηζνδεκάησλ (εάλ παξνπζηάδεηαη), ή ζηηο εκεηψζεηο Κέξδνο ή Εεκηά γηα ηελ Πεξίνδν Ζ νληφηεηα πξέπεη λα αλαγλσξίδεη φια ηα ζηνηρεία εηζνδεκάησλ ή εμφδσλ ηεο πεξηφδνπ ζην θέξδνο ή δεκηά εθηφο εάλ θάπνην ΓΠΥΑ απαηηεί ή επηηξέπεη δηαθνξεηηθφ ινγηζηηθφ ρεηξηζκφ (π.ρ. ην ΓΛΠ 8 γηα δηφξζσζε ιαζψλ θαη επηπηψζεηο απφ κεηαβνιέο ζε ινγηζηηθέο πνιηηηθέο) Άιια Πιήξε Δηζνδήκαηα γηα ηελ Πεξίνδν Ζ νληφηεηα πξέπεη λα γλσζηνπνηεί ην πνζφ ηνπ θφξνπ εηζνδήκαηνο πνπ αθνξά ζε θάζε ζπζηαηηθφ ζηνηρείν ησλ άιισλ πιήξσλ εηζνδεκάησλ, ζπκπεξηιακβαλνκέλσλ αλαπξνζαξκνγψλ αλαηαμηλφκεζεο, είηε ζηελ Καηάζηαζε Πιήξνπο Δηζνδήκαηνο είηε ζηηο εκεηψζεηο. Ζ νληφηεηα κπνξεί λα παξνπζηάζεη ζηνηρεία ησλ άιισλ πιήξσλ εηζνδεκάησλ είηε: (α) θαζαξά απφ ζρεηηθέο θνξνινγηθέο επηπηψζεηο, ή (β) πξηλ απφ ζρεηηθέο θνξνινγηθέο επηπηψζεηο καδί κε έλα ζπλνιηθφ πνζφ θφξνπ εηζνδήκαηνο πνπ αθνξά ζην ζχλνιν ησλ ελ ιφγσ ζηνηρείσλ.

18 18 Ζ νληφηεηα πξέπεη λα γλσζηνπνηεί αλαπξνζαξκνγέο αλαηαμηλφκεζεο πνπ αθνξνχλ ζε ζηνηρεία ησλ άιισλ πιήξσλ εηζνδεκάησλ. Ζ νληφηεηα κπνξεί λα παξνπζηάδεη ηηο αλαπξνζαξκνγέο αλαηαμηλφκεζεο είηε ζηελ Καηάζηαζε Πιήξνπο Δηζνδήκαηνο είηε ζηηο εκεηψζεηο. Οη αλαπξνζαξκνγέο αλαηαμηλφκεζεο πξνθχπηνπλ, γηα παξάδεηγκα: (α) ζηελ εθπνίεζε κίαο εθκεηάιιεπζεο εμσηεξηθνχ (ΓΛΠ 21) (β) ζηελ απναλαγλψξηζε ΥΔ ΓΠΠ (ΓΛΠ 39), θαη (γ) φηαλ κία αληηζηαζκηζκέλε αλακελφκελε ζπλαιιαγή επεξεάδεη ην θέξδνο ή δεκηά (ΓΛΠ 39). Αλαπξνζαξκνγέο αλαηαμηλφκεζεο δελ πξνθχπηνπλ ζηηο κεηαβνιέο ζε πιενλάζκαηα επαλεθηίκεζεο (ΓΛΠ 16 ή ΓΛΠ 38) ή ζε αλαινγηζηηθέο απμήζεηο ή δεκηέο ζε ζρέδηα θαζνξηζκέλνπ σθειήκαηνο (ΓΛΠ 19). Απηά ηα ζηνηρεία αλαγλσξίδνληαη ζηα άιια πιήξε εηζνδήκαηα θαη δελ αλαηαμηλνκνχληαη ζην θέξδνο ή δεκηά ζε κεηαγελέζηεξεο πεξηφδνπο. Οη κεηαβνιέο ζε πιενλάζκαηα επαλεθηίκεζεο κπνξνχλ λα κεηαθέξνληαη ζηα ζπζζσξεπκέλα θέξδε ζε κεηαγελέζηεξεο πεξηφδνπο φηαλ ην ζηνηρείν ελεξγεηηθνχ ρξεζηκνπνηείηαη ή απναλαγλσξίδεηαη (ΓΛΠ 16 θαη ΓΛΠ 38). Οη αλαινγηζηηθέο απμήζεηο ή δεκηέο αλαθέξνληαη ζηα ζπζζσξεπκέλα θέξδε ζηελ πεξίνδν θαηά ηελ νπνία αλαγλσξίδνληαη σο άιια πιήξε εηζνδήκαηα Πιεξνθνξίεο πνπ Πξέπεη λα Παξνπζηάδνληαη είηε ζηελ Καηάζηαζε Πιήξνπο Δηζνδήκαηνο είηε ζηηο εκεηώζεηο Όηαλ θάπνηα ζηνηρεία εηζνδεκάησλ ή εμφδσλ είλαη ζεκαληηθά, ε θχζε ηνπο θαη ηα ζρεηηθά πνζά πξέπεη λα γλσζηνπνηνχληαη μερσξηζηά. Παξαδείγκαηα ζπκπεξηιακβάλνπλ: (α) δηαγξαθή πνζψλ ζηα απνζέκαηα ή ζε πιηθά πάγηα ζηνηρεία θαζψο θαη αλαζηξνθέο δηαγξαθψλ (β) αλαδηνξγαλψζεηο εξγαζηψλ ηεο νληφηεηαο (γ) εθπνηήζεηο πιηθψλ πάγησλ ζηνηρείσλ ελεξγεηηθνχ (δ) εθπνηήζεηο επελδχζεσλ (ε) δηαθνπή δξαζηεξηνηήησλ (ζη) δηαθαλνληζκνχο λνκηθψλ αγσγψλ, θαη (δ) άιιεο αλαζηξνθέο πξνβιέςεσλ Μέζνδνη Παξνπζίαζεο Καηάζηαζεο Απνηειεζκάησλ Ζ νληφηεηα πξέπεη λα παξνπζηάδεη κία αλάιπζε ησλ εμφδσλ πνπ αλαγλσξίζηεθαλ ζην θέξδνο ή δεκηά ρξεζηκνπνηψληαο κία ηαμηλφκεζε βαζηδφκελε είηε ζηε θύζη ηων εξόδων είηε ζην ζκοπό ηνπο κέζα ζηελ νληφηεηα, αλάινγα κε ην πνηα κέζνδνο δίλεη πιεξνθνξίεο πνπ είλαη αμηφπηζηεο θαη πην ζρεηηθέο. Οη νληφηεηεο ελζαξξχλνληαη λα παξνπζηάδνπλ ηελ αλάιπζε πνπ αλαθέξεηαη ζηελ πην πάλσ ππνπαξάγξαθν είηε ζηελ Καηάζηαζε Πιήξνπο Δηζνδήκαηνο είηε ζηελ μερσξηζηή Καηάζηαζε Δηζνδήκαηνο (εάλ παξνπζηάδεηαη).

19 19 Ζ νληφηεηα πνπ ηαμηλνκεί ηα έμνδα κε βάζε ηο ζκοπό ηοςρ, πξέπεη λα γλσζηνπνηεί επηπξφζζεηεο πιεξνθνξίεο γηα ηε θχζε ησλ εμφδσλ, ζπκπεξηιακβαλνκέλσλ ησλ απνζβέζεσλ, ησλ εμφδσλ ρξενιπζίαο θαη ησλ εμφδσλ γηα σθειήκαηα ηνπ πξνζσπηθνχ. Ζ επηινγή ηεο κεζφδνπ εμαξηάηαη απφ ηζηνξηθνχο ιφγνπο, απφ βηνκεραληθνχο παξάγνληεο (ζρεηηθνχο κε ηνλ θιάδν βηνκεραλίαο) θαη απφ ηε θχζε ηεο νληφηεηαο Παξαδείγκαηα ησλ δύν κεζόδσλ. ΜΔΘΟΓΟ 1 ε : Ζ πξψηε κέζνδνο είλαη γλσζηή ζαλ «ν ζθνπφο ησλ εμφδσλ» θαη ζαλ ε «κέζνδνο ηνπ θφζηνπο ησλ πσιήζεσλ». Πξφθεηηαη γηα ηε κέζνδν πνπ έρεη επηθξαηήζεη ζηελ πξάμε. χκθσλα κε ηε κέζνδν απηή γίλεηαη πξφζζεζε ησλ εζφδσλ κηαο εηαηξείαο κε ην θφζηνο ησλ πσιήζεσλ. Μ απηφλ ηνλ ηξφπν βγαίλεη ην Μικηό κέπδορ. απηφ ην θέξδνο πξνζηίζεληαη άιινπ είδνπο εηζνδήκαηα θαη ζηε ζπλέρεηα αθαηξνχληαη ηα θφζηε δηάζεζεο, ηα έμνδα δηνίθεζεο θαη άιισλ εηδψλ έμνδα. Ό,ηη απνκέλεη είλαη ην ιεγφκελν «θέξδνο πξηλ απφ ηε θνξνινγία». ΜΔΘΟΓΟ 2 ε : Ζ δεχηεξε κέζνδνο είλαη γλσζηή ζαλ «θχζε ησλ εμφδσλ». χκθσλα κε ηε κέζνδν απηή αξρηθά γίλεηαη κηα πξφζζεζε ησλ θχξησλ εζφδσλ κε άιια είδνπο εηζνδήκαηα. Απφ ην άζξνηζκα πνπ πξνθχπηεη αθαηξνχληαη ζηε ζπλέρεηα ηα εμήο: α) νη κεηαβνιέο ζηα απνζέκαηα, β) νη πξψηεο χιεο θαη ηα αλαιψζηκα πιηθά πνπ ρξεζηκνπνηήζεθαλ, γ) ηα έμνδα ησλ σθειεκάησλ ηνπ πξνζσπηθνχ, δ) νη απνζβέζεηο θαη νη ρξενιπζίεο θαη δ) φια ηα ππφινηπα έμνδα. Ό,ηη απνκέλεη κεηά ηελ αθαίξεζε είλαη ην θέξδνο πξηλ απφ ηε θνξνινγία. 1 ν Παξάδεηγκα Παξνπζίαζεο Μέζνδνο «θνπόο ησλ εμόδσλ» ή ηνπ «θόζηνπο ησλ πσιήζεσλ». Έζνδα Κφζηνο πσιήζεσλ Μηθηό θέξδνο Άιια εηζνδήκαηα Κφζηε δηάζεζεο Έμνδα δηνίθεζεο Άιια έμνδα Κέξδνο πξηλ από ηε θνξνινγία X X X X (X) (X) (X) X

20 20 2 ν Παξάδεηγκα Παξνπζίαζεο Μέζνδνο «Φύζε ησλ εμόδσλ». Έζνδα X Άιια εηζνδήκαηα X Μεηαβνιέο ζηα απνζέκαηα (X) Πξψηεο χιεο θαη αλαιψζηκα πνπ ρξεζηκνπνηήζεθαλ (X) Έμνδα σθειεκάησλ πξνζσπηθνχ (X) Απνζβέζεηο θαη ρξενιπζίεο (X) Άιια έμνδα (X) χλνιν εμφδσλ (X) Κέξδνο πξηλ από ηε θνξνινγία X 8 8 Global Training, «Διεθνή Λογιςτικά Πρότυπα, Δ.Λ.Π.-Δ.Π.Χ.Π.»