Θέυα πτυχιακής εργασίας: Διαχείριση και κοστολόγηση παραγόμενων προϊόντων σε επιχειρήσεις που δεν τηρούν αναλυτική λογιστική.

Transcript

1 ΤίΜΗλ,ί ΛΗΧΕΙΡίΣΗΣ Θέυα πτυχιακής εργασίας: Διαχείριση και κοστολόγηση παραγόμενων προϊόντων σε επιχειρήσεις που δεν τηρούν αναλυτική λογιστική. Υποβληθείσα στην Καθηγήτρια Λημναίου Παρθένα απο τον σπουδαστή ΦΡΥΔ ΕΥΓΓΕΛΟ ΕΜ:553 (64004 Θάσος/Θάσου) Έναρξη: Παράδοση: 1

2 ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝ Εισαγωγή ο Κεφάλαιο-Θεωρητικά στοιχεία για την διαδικασία διαχείρισης και κοστολόγησης των αποθεμάτων Η έννοια και βασικοί τύποι των αποθεμάτων ποθέματα και ΕΓΛΣ Περιεχόμενο πρωτοβάθμιων λογαριασμών αποθεμάτων Κοστολόγηση και λογιστική παρακολούθηση αποθεμάτων Ορισμός κόστους -κοστολόγησης Διαδικασία της κοστολόγησης Είδη κοστολόγησης Κοστολόγηση αγοραζόμενων και παραγόμενων αποθεμάτων ο Κεφάλαιο-ναλυτική Λογιστική Παρακολούθηση του κόστους στη λογιστική Εταιρίες υπόχρεες να εφαρμόζουν ναλυτική Λογιστική (ομάδα 9 ΕΓΛΣ) Βραχυπρόθεσμη και μακροπρόθεσμη υποχρέωση τήρησης αναλυτικής λογιστικής Υποχρεωτικοί Λογαριασμοί Ομάδας 9 ΕΓΛΣ Καταχώρηση εγγραφών της ναλυτικής Λογιστικής Κεφάλαιο- ποτίμηση των αποθεμάτων απογραφής Έννοια και σημασία της αποτιμήσεως των αποθεμάτων Μέθοδοι αποτίμησης αποθεμάτων Ένα παράδειγμα αποτίμησης ποτίμηση αγοραζόμενων και παραγόμενων αποθεμάτων ποτίμηση αγοραζόμενων αποθεμάτων ποτίμηση παραγόμενων αποθεμάτων ο Κεφάλαιο- Εφαρμογή της Γενικής Λογιστικής για Κοστολόγηση Εφαρμογή σε εμπορικές επιχειρήσεις Εφαρμογή σε επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών Εφαρμογή σε επιχειρήσεις στον τομέα της μεταποίησης Υπόδειγμα εξωλογιστικού προσδιορισμού κόστους παραγωγής και μικτών και καθαρών αποτελεσμάτων χρήσεως Κεφάλαιο-Έξοδα (Ομάδα 6 του ΕΓΛΣ)

3 5.1 Έννοια των εξόδων και περιεχόμενο της ομάδας 6 του ΕΓΛΣ Διακρίσεις των εξόδων Έννοια του κόστους κατ είδος και κατά προορισμό Λόγοι που επιβάλλουν τη παρακολούθηση των εξόδων κατ είδος νάλυση ομάδας 6 του ΕΓΛΣ νάλυση πρωτοβάθμιων λογαριασμών της ομάδας Κεφάλαιο-Βιβλίο αποθήκης-τεχνικών προδιαγραφών και παραγωγήςκοστολογίου Βιβλίο αποθήκης Κριτήρια τήρησης βιβλίου αποθήκης σύμφωνα με τον ΚΒΣ Σκοπιμότητα-προϋποθέσεις και παύση τήρησης βιβλίου αποθήκης Σκοπιμότητα τήρησης του βιβλίου αποθήκης Προϋποθέσεις τήρησης βιβλίου αποθήκης Παύση υποχρέωσης τήρησης βιβλίου αποθήκης Τρόπος τήρησης βιβλίου αποθήκης Ενημέρωση της εξαγωγής του βιβλίου αποθήκης σε ημερήσια βάση Βιβλίο τεχνικών προδιαγραφών και παραγωγής κοστολογίου Βιβλίο τεχνικών προδιαγραφών Τι είναι και πότε αναγράφονται οι τεχνικές προδιαγραφές Φύρα παραγωγής Βιβλίο παραγωγής-κοστολογίου Συγκέντρωση παραγωγής-κόστους Κριτήρια τήρησης βιβλίου τεχνικών προδιαγραφών και παραγωγήςκοστολόγησης σύμφωνα με τον ΚΒΣ Χρησιμότητα των βιβλίων τεχνικών προδιαγραφών και παραγωγής-κοστολόγησης Κεφάλαιο- Έκδοση στοιχείων για την διακίνηση της ποσότητας και της αξίας των α και β υλών, υλικών συσκευασίας, ημιτελών και έτοιμων προϊόντων Διακίνηση α και β υλών-υλικών συσκευασίας γορά α και β υλών και υλικών συσκευασίας ναλώσεις α και β υλών-υλικών συσκευασίας Διακίνηση ημικατεργασμένων προϊόντων Παραγωγή ημικατεργασμένων προϊόντων Διακίνηση για παραπέρα επεξεργασία ή πώληση ημικατεργασμένων προϊόντων Διακίνηση έτοιμων προϊόντων Παραγωγή έτοιμου προϊόντος Πώληση έτοιμου προϊόντος ο Κεφάλαιο- Παράδειγμα διαχείρισης και κοστολόγησης αποθεμάτων σε επιχείρηση παραγωγής ζωοτροφών

4 ΕΙΣΓΩΓΗ Η εκπόνηση της πτυχιακής αυτής εργασίας αποτελεί μια προσωπική προσπάθεια από τον σπουδαστή να προσεγγίσει το θέμα της διαχείρισης και κοστολόγησης των παραγόμενων προϊόντων σε επιχειρήσεις οι οποίες δεν τηρούν αναλυτική λογιστική, όπως γίνεται κατανοητό και από τον τίτλο. Στην ουσία ασχολούμαστε με την λογιστική διαχείριση των αποθεμάτων των επιχειρήσεων μέχρι να φτάσουν στη τελική τους μορφή και να είναι έτοιμα για πώληση. Πιο αναλυτικά,στο 1ο κεφαλαίο γίνεται λόγος για την έννοια και το περιεχόμενο των αποθεμάτων και πώς παρακολουθούνται σύμφωνα με το ΕΓΛΣ και τον διαχωρισμό που κάνει το ΕΓΛΣ, μεταξύ παραγόμενων και αγοραζόμενων, καθώς επίσης στον ορισμό της κοστολόγησης και του κόστους. Στο 2ο Κεφάλαιο γίνεται αναφορά στις μεθόδους παρακολούθησης του κόστους με βάση τις αρχές του ΕΓΛΣ και γίνεται σύντομη αναφορά στην αναλυτική λογιστική. Έπειτα ασχολείται με την σημασία της αποτίμησης σε μία επιχείρηση παρουσιάζοντας τις κυριότερες μεθόδους και παράδειγμα αποτίμησης με 4 διαφορετικές μεθόδους. Στο 4ο Κεφάλαιο αναφέρεται, στα αποτελέσματα χρήσης, δηλαδή ποιες είναι οι κινήσεις του λογιστή μίας επιχείρησης για να καταλήξει στο αποτέλεσμα χρήσεως. Στο συγκεκριμένο κεφάλαιο δίνονται παραδείγματα 3ων τύπων επιχειρήσεων,εμπορικών επιχειρήσεων,επιχειρήσεων παροχής υπηρεσιών και επιχειρήσεων μεταποιητικού χαρακτήρα. Στο τέλος του κεφαλαίου παραθέτονται παραδείγματα εξωλογιστικού προσδιορισμού κόστους παραγωγής και μικτών και καθαρών αποτελεσμάτων χρήσης. Στο 5ο Κεφάλαιο παρουσιάζεται η 6η ομάδα του ΕΓΛΣ, της οποίας ο ρόλος είναι πολύ σημαντικός για τον προσδιορισμό του κόστους των αποθεμάτων. Δίνονται στοιχεία για τον τρόπο παρακολούθησης της 6ης ομάδας από το ΕΓΛΣ, τον τρόπο διάκρισης των εξόδων και επίσης γίνεται η ανάλυση σε 1ο βάθμιους λογαριασμούς όπως αυτό ορίζεται από το νόμο. Στα επόμενα 2 κεφάλαια παρουσιάζονται τα βιβλία που υποχρεούνται να τηρούν και τα στοιχεία που εκδίδουν επιχειρήσεις που δεν τηρούν αναλυτική λογιστική για τον υπολογισμό του κόστους των αποθεμάτων τους. Τέλος, το 8ο Κεφαλαίο, αποτελεί την πρακτική εφαρμογή των όσων έχουν αναφερθεί στα κεφάλαια που προηγήθηκαν. Πιο συγκεκριμένα, αναπτύσσεται παράδειγμα μιας επιχειρήσεις ζωοτροφών η οποία παρακολουθεί το κόστος των αποθεμάτων της με βάση τις αρχές της γενικής λογιστικής και παρουσιάζει πως τηρείται η όλη διαδικασία με βάση το ΚΒΣ. Το παρόν Κεφάλαιο αποτελεί ένα ολοκληρωμένο παράδειγμα παρακολούθησης των αποθεμάτων της από την φάση των αγορών των α υλών μέχρι των φάση της επεξεργασίας τους για να φτάσουν στη τελική τους μορφή και την πώλησή τους. Στόχος είναι ο αναγνώστης να καταλάβει την μεθοδολογία και να αντιληφθεί τον τρόπο σκέψης και την πολιτική διαχείρισης και κοστολόγησης που εφαρμόζει η συγκεκριμένη επιχείρηση. 4

5 1ο ΚΕΦΛΙΟ ΘΕΩΡΙ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗΣ ΠΟΘΕΜΤΩΝ 1.1 Η ΕΝΝΟΙ ΚΙ ΒΣΙΚΟΙ ΤΥΠΟΙ ΤΩΝ ΠΟΘΕΜΤΩΝ Όλες οι επιχειρήσεις που παράγουν ή εμπορεύονται απαιτείτε συνήθως να αποθεματοποιούν και να αποθηκεύουν προϊόντα. Γι' αυτό το λόγο γνωρίζουν πολύ καλά τη σημασία της σωστής οργάνωσης και του εξορθολογισμού της αποθηκευτικής λειτουργίας. Όμως ο ρόλος που μπορεί να διαδραματίσει η πολιτική διαχείρισης αποθεμάτων είναι πολύ σημαντικός, τόσο στη μείωση του λειτουργικού κόστους, όσο και στην αποφυγή άσκοπων επενδύσεων. ς σημειωθεί ότι το απόθεμα που διατηρεί μια επιχείρηση, της κοστίζει σε ετήσια βάση περίπου το 25% της αξίας του. Τα αποθέματα διακρίνονται σε τέσσερις κατηγορίες ( κυκλικό, ασφαλείας, αναμονής, και σε κίνηση), ανάλογα με τον τρόπο που δημιουργούνται. Τα διαφορετικά αυτά είδη αποθεμάτων δεν διακρίνονται σε φυσική μορφή αλλά με βάση την αιτία δημιουργίας τους. Το κυκλικό απόθεμα ( cycle inventory) είναι τμήμα του συνολικού αποθέματος που καθορίζεται άμεσα από το μέγεθος της παραγγελίας. Το ύψος του κυκλικού αποθέματος εξαρτάται από τον χρόνο ανάμεσα σε δύο παραγγελίες. Για παράδειγμα, αν γίνεται μια παραγγελιά κάθε μήνα, το ύψος του αποθέματος θα πρέπει να ισούται με την μηνιαία ζήτηση. Όσο μεγαλύτερη είναι η χρονική περίοδος ανάμεσα σε δύο παραγγελίες τόσο μεγαλύτερο θα πρέπει να είναι το κυκλικό απόθεμα. Για να αποφύγουν προβλήματα εξυπηρέτησης των πελατών και μη διαθεσιμότητας εξαρτημάτων, οι εταιρίες συχνά κρατάνε ένα απόθεμα ασφαλείας (safety stock inventory). Τα αποθέματα ασφαλείας είναι χρήσιμα όταν οι προμηθευτές δεν παραδίδουν την απαιτούμενη ποσότητα στην προκαθορισμένη ημερομηνία, σε αποδεκτή ποιότητα ή όταν τα παρασκευασμένα αντικείμενα έχουν υποστεί ζημιές ή απαιτούν περαιτέρω διορθώσεις. Η διατήρηση αποθεμάτων ασφαλείας εξασφαλίζει την ομαλή λειτουργία της παραγωγικής διαδικασίας σε περίπτωση τέτοιων προβλημάτων. Για την διατήρηση αποθεμάτων ασφαλείας μια εταιρία κάνει μια παραγγελία νωρίτερα από ότι την χρειάζεται είτε σε μεγαλύτερη ποσότητα. Σαν απόθεμα αναμονής (anticipation inventory) καθορίζεται το απόθεμα που χρησιμοποιείται για να απορροφήσει ανόμοια ζήτηση σε διαφορετικές χρονικές περιόδους. Για παράδειγμα, τα 90% της ετήσιας ζήτησης του πετρελαίου θέρμανσης εμφανίζεται μέσα σε τέσσερις μήνες τον χρόνο. Με την διατήρηση αποθεμάτων αναμονής, οι επιχειρήσεις δεν είναι υποχρεωμένες να προβαίνουν σε σημαντικές αυξομειώσεις της παραγωγής που συνεπάγονται κόστος. Τα αποθέματα αναμονής χρησιμοποιούνται επίσης και σε περιπτώσεις αβεβαιότητας σχετικά με την προσφορά ενός προϊόντος. Τα αποθέματα που κινούνται από το ένα σημείο του συστήματος ροής υλικών στο άλλο καλούνται αποθέματα σε κίνηση (pipeline inventory). Τα 5

6 αποθέματα αυτά αποτελούν παραγγελίες που έχουν γίνει αλλά δεν έχουν περιληφθεί ακόμα. Μπορούν να υπολογιστούν ως μέση ζήτηση κατά τον χρόνο μεταξύ της παραλαβής δύο διαδοχικών παραγγελιών ποθέματα στο ΕΓΛΣ Σύμφωνα με το Ενιαίο Γενικό Λογιστικό Σχέδιο που τηρείτε από επιχειρήσεις που τηρούν βιβλία τρίτης κατηγορίας, τα αποθέματα παρακολουθούνται στην δεύτερη ομάδα. Ο Ε.Ι. Σακελης αναφέρει: «Στην ομάδα 2 του ΕΓΛΣ παρακολουθούνται τα αποθέματα της οικονομικής μονάδας τα οποία προέρχονται είτε από: > πογραφή > γορά > Ιδιοπαραγωγή > νταλλαγή > Εισφορά σε είδος > Δωρεά Κατά το σχέδιο αποθέματα είναι τα υλικά αγαθά που ανήκουν στην επιχείρηση τα οποία: > Προορίζονται να πωληθούν κατά την συνήθη πορεία των εργασιών της. > Βρίσκονται στην διαδικασία της παραγωγής και προορίζονται να πωληθούν όταν πάρουν την μορφή των έτοιμων προϊόντων. > Προορίζονται να αναλωθούν για την παραγωγή ετοίμων προϊόντων ή την παροχή υπηρεσιών. > Προορίζονται να αναλωθούν για την καλή λειτουργία, συντήρηση ή την επισκευή, καθώς και την ιδιοπαραγωγή υπηρεσιών. > Προορίζονται να χρησιμοποιηθούν για την συσκευασία των παραγόμενων προϊόντων ή των εμπορευμάτων που προορίζονται για πώληση.»(1) Τα αποθέματα δημιουργούν στους λογιστές σημαντικά προβλήματα που εστιάζονται στην λογιστική παρακολούθηση τους κατά τη διάρκεια της χρήσης καθώς και στην ποσοτική καταμέτρηση και αποτίμηση αυτών στο τέλος κάθε χρήσεως. Η διάκρισή τους σύμφωνα με το ΕΓΛΣ δεν στηρίζεται στην αντικειμενική φύση των στοιχείων αλλά στον προορισμό αυτών στα πλαίσια της λειτουργικής δραστηριότητας της οικονομικής μονάδας. Η ανάλυση της 2ης ομάδας των αποθεμάτων από το ΕΓΛΣ έχει ως εξής: Λογαριασμοί Ομάδας 2 Λογαριασμός (20) "Εμπορεύματα" Λογαριασμός (21) "Προϊόντα Έτοιμα & Ημιτελή" (1) Ε.Ι. Σακελης «Το ΕΓΛΣ, ναλυτική ερμηνεία της Γενικής και ναλυτικής Λογιστικής τομ '-3η Έκδοση» σελ

7 Λογαριασμός (22) "Υποπροϊόντα Έτοιμα & Ημιτελή Λογαριασμός (23) "Παραγωγή σε Εξέλιξη" Λογαριασμός (24) "Πρώτες και Βοηθητικές Ύλες-Υλικά Συσκευασίας" Λογαριασμός (25) "ναλώσιμα Υλικά" Λογαριασμός (26) "νταλλακτικά Παγίων Στοιχείων" Λογαριασμός (27) "..." Λογαριασμός (28) "Είδη Συσκευασίας" Λογαριασμός (29) "ποθέματα Υποκαταστημάτων ή Άλλων Κέντρων" Οι παραπάνω πρωτοβάθμιοι λογαριασμοί είναι υποχρεωτικής εφαρμογής και αναπτύσσονται σε δευτεροβάθμιους, τριτοβάθμιους ή αναλυτικότερους λογαριασμούς σύμφωνα με τις πληροφοριακές ανάγκες της επιχείρησης Περιεχόμενο των πρωτοβάθμιων λογαριασμών αποθεμάτων (2) Λ/σμος (20) "Εμπορεύματα" Είναι τα υλικά αγαθά που αποκτούνται από την επιχείρηση με σκοπό να μεταπωλούνται στην κατάσταση που αγοράζονται. Η επιχείρηση δηλαδή δεν μεταβάλει τη φυσική μορφή των αγαθών αυτών αλλά τα διαθέτει με τη μορφή που τα απέκτησε Λ/σμος (21) "Προϊόντα Έτοιμα & Ημιτελή" Έτοιμα προϊόντα είναι τα υλικά αγαθά που έχουν παραχθεί,συναρμολογηθεί ή κατασκευαστεί από τη επιχείρηση και είναι ολοκληρωμένα και έτοιμα για πώληση π.χ. στην τσιμεντοβιομηχανία οι σάκοι τσιμέντων Ημιτελή (ή ημικατεργασμένα) προϊόντα είναι τα υλικά αγαθά που μετά από κατεργασία σε ορισμένο στάδιο είναι έτοιμα για περαιτέρω βιομηχανοποίηση ή για πώληση στην ημιτελή τους κατάσταση. Λ/σμος (22) "Υποπροϊόντα Έτοιμα & Ημιτελή" Έτοιμα υποπροϊόντα είναι τα υλικά αγαθά που παράγονται μαζί με τα κύρια προϊόντα, σε διάφορα στάδια της παραγωγικής διαδικασίας από τις ίδιες πρώτες κ βοηθητικές ύλες. Ημιτελή είναι υλικά κατάλοιπα της παραγωγικής διαδικασίας κατά κανόνα άχρηστα. Τα υπολείμματα αυτά απορρίπτονται από την επιχείρηση και αποτελούν την φύρα της επιχείρησης. (2) Ε.Ι. Σακελης «Το ΕΓΛΣ, ναλυτική ερμηνεία της Γενικής και ναλυτικής Λογιστικής τομ '-3η Έκδοση» σελ

8 Λ/σμος (23) "Παραγωγή σε Εξέλιξη Είναι οι πρώτες ύλες, βοηθητικά υλικά, ημιτελή προϊόντα και αλλά στοιχεία κόστους (π.χ. ΓΒΕ, εργασία) τα οποία κατά την διάρκεια της χρήσεως ή κατά την απογραφή τέλους χρήσεως βρίσκονται στο κύκλωμα της παραγωγικής διαδικασίας για κατεργασία. Λ/σμος (24) "Πρώτες και Βοηθητικές Ύλες-Υλικά Συσκευασίας" Πρώτες ύλες είναι ενσώματα αγαθά που αγοράζει_η επιχείρηση με σκοπό να τα χρησιμοποιήσει για την παραγωγή προϊόντων για πώληση. Βοηθητικές ύλες είναι τα υλικά αγαθά που είναι αναγκαία για την επεξεργασία των πρώτων υλών, οι οποίες όμως δεν ενσωματώνονται από φυσική άποψη στο τελικό προϊόν της παραγωγής. Υλικά συσκευασίας είναι τα υλικά αγαθά που αποκτά η επιχείρηση με σκοπό την χρησιμοποίηση τους για την συσκευασία των τελικών προϊόντων της. Λ/σμος (25)"ναλώσιμα Υλικά" Είναι τα αγαθά που αποκτά η επιχείρηση με προορισμό την ανάλωσή τους για την συντήρηση του πάγιου εξοπλισμού και γενικά για την εξασφάλιση των αναγκαίων συνθηκών λειτουργίας των κύριων και βοηθητικών υπηρεσιών της. Λ/σμος (26) "νταλλακτικά Παγίων Στοιχείων" Είναι υλικά αγαθά που έχουν σκοπό την ανάλωσή τους για συντήρηση κ επισκευή πάγιου εξοπλισμού της επιχείρησης Λ/σμος (27) "... " Είναι κενός. Η συμπλήρωσή του είναι δυνατή μόνο μετά από απόφαση του κατά νόμου αρμόδιου οργάνου. Λ/σμος (28) "Είδη Συσκευασίας" Είναι τα υλικά μέσα που χρησιμοποιούνται για τη συσκευασία εμπορευμάτων ή προϊόντων της και παραδίδονται στους πελάτες μαζί με το περιεχόμενο τους. Λ/σμος (29) "ποθέματα Υποκαταστημάτων ή Άλλων Κέντρων" φορά αποθέματα που προορίζονται για υποκαταστήματα ή άλλα κέντρα της επιχείρησης. 8

9 1.2 ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗ ΚΙ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ ΠΡΚΟΛΟΥΘΗΣΗ ΠΟΘΕΜΤΩΝ ΟΡΙΣΜΟΣ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗΣ-ΚΟΣΤΟΥΣ Κόστος είναι ένα αριθμητικό μέγεθος που αντιπροσωπεύει τα ποσά που επενδύθηκαν για την απόκτηση υλικών ή αύλων αγαθών και υπηρεσιών με σκοπό τη χρησιμοποίησή τους για την πραγματοποίηση εσόδων από πωλήσεις ή για την κάλυψη κοινωνικών αναγκών. Για τις περισσότερες επιχειρήσεις και ιδιαίτερα τις παραγωγικές-όπου το κόστος των αγαθών και υπηρεσιών αλλάζει μορφή μέσα στην επιχείρηση προκειμένου να παραχθούν προϊόντα-η εύρεση του κόστους αποτελεί σημαντική επιδίωξη. Στόχος της γνώσης του «κόστους» είναι ο καθορισμός των τιμών πώλησης, ο έλεγχος των πωλήσεων και οι απαντήσεις σε ερωτήματα όπως : κερδίζω ή χάνω, πόσο κερδίζω ή χάνω, πόσο πρέπει να πουλήσω για να μη χάσω, ποια είναι η αξία των εξόδων λειτουργίας για την παραγωγή μιας μονάδας προϊόντος και πλήθος παρόμοιων ερωτημάτων. Ένας άλλος ορισμός του κόστους είναι ο εξής: κόστος είναι η συνολική αξία των πραγμάτων και των υπηρεσιών που καταναλώνονται κάθε φορά για να παραχθεί ένα συγκεκριμένο έργο ή ένα ορισμένο προϊόν. πό τον παραπάνω ορισμό του κόστους συνάγεται ότι το κόστος είναι ένας δείκτης που προκύπτει από το κλάσμα που αριθμητή έχει το σύνολο των δαπανών που πραγματοποιήθηκαν σε μια ορισμένη χρονική περίοδο για να παραχθεί μια ποσότητα από έργο ή προϊόντα και παρανομαστή τις μονάδες από το έργο ή τα προϊόντα που παράχθηκαν μέσα στη ίδια χρονική περίοδο. Ο δείκτης όμως αυτός από μόνος του δεν ορίζει τίποτα. Για να φανεί πιο χρήσιμος και να μας οδηγήσει σε σωστά συμπεράσματα θα πρέπει να συγκριθεί με τον δείκτη του ίδιου κόστους σε άλλη χρονική περίοδο είτε της ίδιας χρονικής περιόδου ενός όμοιου προϊόντος ή υπηρεσίας άλλης παραγωγής. πό όλα τα παραπάνω απορρέει ότι αντικείμενο της έρευνας του κόστους είναι σε πρώτη φάση το έργο που παράγεται στις διάφορες κατεργασίες και σε δεύτερη φάση το προϊόν που απορρόφησε αυτό το έργο. Επίσης γίνεται εύκολα αντιληπτό το πόσο χρήσιμο για την οικονομική μονάδα είναι ο έλεγχος και ο προσδιορισμός του κόστους. 9

10 ΣΧΕΔΙΟ ΠΕΙΚΟΝΙΣΗΣ ΕΝΟΣ ΓΕΝΙΚΟΥ ΥΠΟΔΕΙΓΜΤΟΣ ΡΟΗΣ ΤΟΥ ΚΟΣΤΟΥΣ (3) γορές Υλικών Άμεσα υλικά * ναλωθέντα Υλικά Παραγωγή Σε Εξέλιξη Πληρωμές προσωπικού Δαπάνες Π. Άμεσο Κόστος Έτοιμα Προϊόντα * Κόστος Παραχθέντων Πραγματικά Γ.Β.Ε. Γ. Β.Ε. Καταλογισθέντα Υπο/σθέντα Υπερ/σθέντα (3) Πομόνης Ν. Κοστολόγηση, Εκδόσεις Σταμούλη θήνα 1999 σελ.78 10

11 1.2.2 Η ΔΙΔΙΚΣΙ ΤΗΣ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗΣ Όπως προαναφέραμε η κοστολόγηση ως διαδικασία προσδιορισμού του κόστους, αναφέρεται στα αγαθά και τις υπηρεσίες που αγοράζονται, πωλούνται και παράγονται, στις επιχειρηματικές ή μη δραστηριότητες Η διαδικασία που ακολουθείται στην κοστολόγηση είναι η εξής: 1. Συγκέντρωση των κοστολογήσιμων μεγεθών, δηλαδή των αναλωμένων υλικών και των εξόδων. Η εργασία αυτή απαιτεί ορθή οργάνωση αποθηκών έτσι ώστε τα στοιχεία τα οποία ζητούνται στην περίοδο της κοστολόγησης να είναι όσο τον δυνατόν έτοιμα για επεξεργασία. Πρέπει να παρακολουθούνται λοιπόν κατά ημέρα τα εξής στοιχεία κατά είδος: Για τις πρώτες ύλες, βοηθητικά υλικά και υλικά συσκευασίας: α. γορές σε ποσότητα και αξία. β. Κόστος επεξεργασίας από τρίτους μόνο σε αξία. γ. Πωλήσεις σε ποσότητα και αξία. δ. ναλώσεις για παραγωγή προϊόντων σε ποσότητα. Για τα έτοιμα προϊόντα: α. Παραχθέντα ποσότητα.(παραχθείσα ποσότητα) β. Παραχθέντα ποσότητα από τρίτους. γ. Κόστος επεξεργασίας από τρίτους μονό σε αξία. δ. Πωλήσεις σε ποσότητα και αξία. 2. Προσδιορισμός του λειτουργικού κόστους των βασικών λειτουργιών της επιχείρησης και ανάλυση αυτού κατά κέντρα κόστους. Οι βασικές λειτουργίες μιας οικονομικής μονάδας είναι οι εξής: Η λειτουργία της παραγωγής Η διοικητική λειτουργία Η λειτουργία ερευνών και ανάπτυξης Η λειτουργία διαθέσεως Και τέλος η χρηματοοικονομική λειτουργία της μονάδας ΕΙΔΗ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗΣ φού αναφέρθηκαν η έννοια και η διαδικασία της κοστολόγησης, θα αποτελούσε παράληψη να μη διευκρινισθούν τα είδη της κοστολόγησης. Η κοστολόγηση οπότε μπορεί να επιτευχθεί με τους εξής δύο τρόπους 4- Εξωλογιστικά και 4- Εσωλογιστικά 11

12 Εξωλογιστικά Η κοστολόγηση αν δεν συνοδεύεται από ένα ιδιαίτερο προσδιορισμό, είναι πάντοτε εξωλογιστική, γιατί είναι απλά μια μαθηματική διαδικασία που με αυτήν προσδιορίζεται το κόστος. Ειδικότερα και περισσότερο συγκεκριμένα το «εξωλογιστικά» εντοπίζεται στην ανάλωση των αξιών-παραγωγικών προϋποθέσεων και την παραγωγή των προϊόντων. υτές οι δύο διαδικασίες είναι που δεν παρακολουθούνται λογιστικά. Συνεπώς η εξωλογιστική κοστολόγηση σαν κοστολογική διαδικασία είναι πλήρης και παρέχει όλες τις πληροφορίες για τον έλεγχο της παραγωγικής διαδικασίας και το σύνολο των δαπανών κατ είδος που καταλογίζονται στην κάθε θέση κόστους. πλά δεν αποτυπώνει λογιστικά όλες τις μεταβολές της περιουσίας της επιχείρησης, που από αυτό το λόγο μένουν αφανείς. Πρέπει να επισημανθεί πάντως, ότι η απουσία λογιστικής καταγραφής δεν συνδέεται αναγκαία με την ακρίβεια των κοστολογικών δεδομένων. Επειδή η εξωλογιστική κοστολόγηση δεν συνεπάγεται λογιστικές εγγραφές, δεν καταγράφεται δηλαδή στην περιουσία της επιχείρησης, αλλά έχει αξία μόνο πληροφοριακή, μπορεί να λειτουργήσει και λειτουργεί στην πράξη, καλύπτοντας λογιστικές περιόδους οποιασδήποτε διάρκειας και συχνότητας. Με άλλα λόγια λειτουργεί με πλήρη επάρκεια σαν βραχύχρονη είτε μηνιαία, είτε τριμηνιαία κ.λ.π. αλλά και σαν ετήσια. Η τελευταία αυτή μάλιστα, η ετήσια εξωλογιστική κοστολόγηση είναι η κοστολόγηση που καλύπτει τις ανάγκες όλων των επιχειρήσεων που δεν είναι από το νόμο υποχρεωμένες να τηρούν την ναλυτική Λογιστική του ΕΓΛΣ. Οι επιχειρήσεις αυτής της κατηγορίας είναι υποχρεωμένες να προσδιορίσουν το κόστος της παραγωγής των προϊόντων τους προκειμένου να αποτιμήσουν τα αποθέματα λήξεως, που είναι από τα στοιχεία του «Λογαριασμού Γενικής Εκμετάλλευσης» (80,00). Όπως είναι γνωστό η κατάρτιση του λογαριασμού αυτού στο τέλος της χρήσης είναι υποχρεωτική από το Σχέδιο, προκειμένου να προσδιοριστεί το ετήσιο οικονομικό αποτέλεσμα της επιχείρησης. Εσωλογιστικά Εσωλογιστική, είναι η κοστολόγηση που καταγράφεται λογιστικά που σημαίνει με λογιστικές εγγραφές σε ένα ολοκληρωμένο λογιστικό κύκλωμα, που ξεκινάει και καταγράφει την ανάλωση των αξιών-παραγωγικών προϋποθέσεων μιας παραγωγής, στη χρονική και χωρική διασπορά τους, και καταλήγει και καταγράφει την παραγωγή των νέων αξιών-προϊόντων της ίδιας παραγωγής, σ όλη την ποικιλία τους. Η εσωλογιστική κοστολόγηση, είναι είτε βραχύχρονη, (μηνιαία, τριμηνιαία) είτε ετήσια. Στην περίπτωση της βραχύχρονης το τέλος της χρήσης καλύπτεται από την τελευταία βραχεία κοστολόγηση. Η εσωλογιστική συνεπάγεται βέβαια την εργασία που απαιτείται για την λογιστική καταχώρηση εγγράφων, την τήρηση των σχετικών λογαριασμών και την αναζήτηση των αναγκαίων συμφωνιών. Έχει όμως τρία σπουδαία πλεονεκτήματα: 12

13 Διασφαλίζει την εγκυρότητα και την ακρίβεια των δεδομένων και των πληροφοριών που παρέχει. Την εγκυρότητα, γιατί προκύπτουν από καταχωρήσεις στα «επίσημα» λογιστικά βιβλία. Την ακρίβεια εξαιτίας των λογιστικών συμφωνιών που από τους νόμους λειτουργίας της λογιστικής μεθόδου διασφαλίζονται. Επιτρέπεται η παρακολούθηση του συνολικού κόστους διαχρονικά, λόγω της χρησιμοποίησης των λογαριασμών και τρίτο και βασικό πλεονέκτημα αποτελεί η ακριβής λογιστική εμφάνιση της επιχειρηματικής περιουσίας, σ 'όλη τη διάρκεια της χρήσης, επειδή τα αποθέματα έχουν προσαρμοστεί στην ανάλωση των υλικών και την παραγωγή των προϊόντων. Έναντι αυτών των πλεονεκτημάτων πρέπει να αναφερθεί το μειονέκτημα ότι περιορίζει τη διοίκηση της επιχείρησης στις επιλογές πολιτικής αποτελεσμάτων στο τέλος της χρήσης Κοστολόγηση αγοραζόμενων και παραγόμενων αποθεμάτων Όπως αναφέραμε και προηγουμένως, το ΕΓΛΣ προβλέπει τους παρακάτω πρωτοβάθμιους λογαριασμούς για την λογιστική παρακολούθηση αυτών των 2 ειδών αποθεμάτων: Γ ια τα αγοραζόμενα αποθέματα 20 Εμπορεύματα 24 Πρώτες και βοηθητικές ύλες- Υλικά συσκευασίας 25 ναλώσιμα υλικά 26 νταλλακτικά παγίων στοιχείων 28 Είδη συσκευασίας Για τα παραγόμενα αποθέματα 21 Προϊόντα έτοιμα και ημιτελή 22 Υποπροϊόντα και υπολείμματα 23 Παραγωγή σε εξέλιξη Οι λογαριασμοί 20,24,25,26,και 28 λειτουργούν ως εξής: Κατά την έναρξη της χρήσεως χρεώνονται (οι υπολογαριασμοί «αποθέματα απογραφής») με την αξία των αποθεμάτων της προηγούμενης απογραφής. Κατά την διάρκεια της χρήσεως χρεώνονται (οι υπολογαριασμοί «αγορές χρήσης») με την αξία κτήσεως των αγοραζόμενων αγαθών και πιστώνονται με τις τυχών επιστροφών και τις εκτός τιμολογίου εκπτώσεις. Κατά το τέλος της χρήσεως πιστώνονται, με χρέωση του λογαριασμού «Γενική εκμετάλλευση» με την αξία των αρχικών αποθεμάτων της και την αξία των καθαρών, μετά την αφαίρεση των επιστροφών και των εκτός τιμολογίου εκπτώσεων, αγορών της χρήσεως και χρεώνονται με πίστωση του λογαριασμού 80.00, με την αξία των αποθεμάτων απογραφής λήξεως της χρήσεως όπως η αξία αυτή προκύπτει κατά την αποτίμηση τους. Για τον υπολογισμό του κόστους των παραγόμενων αποθεμάτων, δηλαδή για τους λογαριασμούς 2ΐ,22 και 23 πρέπει να συγκεντρώσουμε όλα τα έξοδα 13

14 που στην Γενική λογιστική παρακολουθούνται στην 6η ομάδα του ΕΓΛΣ τα οποία στο τέλος της χρήσεως πιστώνονται, και χρεώνονται, όπως και στα αγοραζόμενα αποθέματα, ο λογαριασμός «Γενική εκμετάλλευση» με το σύνολο των εξόδων. Στην συνέχεια όλα τα κατ είδος έσοδα της 7ης ομάδας χρεώνονται για να εξισωθούν και πιστώνεται, με το συνολικό τους ποσό, ο λογαριασμός «Γενική εκμετάλλευση». Στην συνέχεια γίνεται μια πιο λεπτομερής παρουσίαση στη διαχείριση και κοστολόγηση των αποθεμάτων. 2ο ΚΕΦΛΙΟ ΝΛΥΤΙΚΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ 2.1 ΠΡΚΟΛΟΥΘΗΣΗ ΤΟΥ ΚΟΣΤΟΥΣ ΣΤΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ Για την παρακολούθηση του κόστους των προϊόντων το ΕΓΛΣ διαθέτει μια ξεχωριστή ενότητα-ομάδα. υτή λοιπόν η ομάδα, που ασχολείται με την παρακολούθηση του κόστους των προϊόντων ονομάζεται ομάδα 9 του ΕΓΛΣ ή αλλιώς «αναλυτική λογιστική» και αποτελεί κομμάτι της Διοικητικής Λογιστικής. Σύμφωνα με τις αρχές του ΕΓΛΣ και του ΚΒΣ οι τρόποι με τους οποίους μπορούμε να παρακολουθήσουμε το κόστος των προϊόντων μιας οποιαδήποτε επιχείρησης είναι οι εξής δυο: > Με την ναλυτική Λογιστική (ομάδα 9) όπως προαναφέραμε και > Με εγγραφές της Γενικής Λογιστικής χρησιμοποιώντας τις ομάδες του λογιστικού σχεδίου. Ο δεύτερος τρόπος είναι αυτός που μας ενδιαφέρει για την συγκεκριμένη εργασία. Η επιλογή του τρόπου παρακολούθησης από τις επιχειρήσεις δεν είναι τυχαία. Πρέπει να πληρούν ορισμένα κριτήρια για να εφαρμόσουν συγκεκριμένο τρόπο παρακολούθησης του κόστους. 2.2 ΕΤΙΡΙΕΣ ΥΠΟΧΡΕΕΣ Ν ΕΦΡΜΟΖΟΥΝ ΝΛΥΤΙΚΗ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗ (ΟΜΔ 9) Η εταιρίες που ελέγχονται υποχρεωτικά από ορκωτούς ελεγκτές είναι υποχρεωμένες από τον Νόμο να εφαρμόζουν και την ομάδα 9 του ΕΓΛΣ, άσχετα με το αντικείμενο εργασιών τους, είτε είναι δηλαδή βιομηχανικές, είτε εμπορικές, είτε παροχής υπηρεσιών, είτε μικτές κ.λ.π. Τέτοιες επιχειρήσεις είναι οι.ε. οι Ε.Π.Ε. οι κατά μετοχές Ε.Ε. καθώς και οι Ο.Ε. και Ε.Ε. στις οποίες όλοι οι απεριόριστα ευθυνόμενοι εταίροι τους είναι: α).ε., Ε.Π.Ε. και κατά μετοχές Ε.Ε., ή β) Ο.Ε. ή Ε.Ε. στις οποίες όλοι οι απεριόριστα ευθυνόμενοι εταίροι τους είναι.ε. Ε.Π.Ε. ή κατά μετοχές Ε.Ε. Φυσικά, οι παραπάνω εταιρίες για να εφαρμόζουν αναλυτική λογιστική θα πρέπει να ελέγχονται από ορκωτούς ελεγκτές. Για να συμβαίνει αυτό, δηλαδή για να επιλέγουν τους ελεγκτές τους υποχρεωτικά από το Σόμα Ορκωτών Ελεγκτών, θα πρέπει οι επιχειρήσεις αυτές 14

15 να υπερβαίνουν τα δύο από τα τρία κριτήρια (όρια) του Άρθρου 42α παρ. 6. που παραθέτονται στον παρακάτω πίνακα. ΠΙΝΚΣ ΚΡΙΤΗΡΙΩΝ ΠΟ ΤΟ α. Σύνολο Ισολογισμού δρχ δρχ β. Καθαρός κύκλος Εργασιών δρχ δρχ γ. Μέσος όρος προσωπικού (θροίζονται τα άτομα που ασχολούνται έστω και μια μέρα, και το άθροισμα αυτό διαιρείται με το σύνολο των εργάσιμων ημερών του έτους) 50 άτομα 50 άτομα 50 άτομα Όλα τα άλλα νομικά πρόσωπα, που δεν εμπίπτουν στις διατάξεις του άρθρου 7, δεν έχουν υποχρέωση να εφαρμόζουν πλήρως το ΕΓΛΣ δηλαδή δεν υποχρεούνται να τηρούν τους λογαριασμούς της ναλυτικής Λογιστικής. Οπότε οι επιχειρήσεις που δεν τηρούν ομάδα 9 για τον προσδιορισμό του κόστους είναι: 1. τομικές επιχειρήσεις 2. Ομόρρυθμες εταιρίες (εκτός εάν τα μέλη είναι όλα.ε. ή Ε.Π.Ε). 3. Ετερόρρυθμες εταιρίες (εκτός αν τα ομόρρυθμα μέλη είναι.ε. ή Ε.Π.Ε). 4. Οργανισμός ύδρευσης και αποχέτευσης. 5. Οργανισμός στικών Συγκοινωνιών Θεσσαλονίκης. 6. γροτικές συνεταιριστικές οργανώσεις. 7. Γενικά οι επιχειρήσεις εκείνες οι οποίες από διατάξεις άλλων νόμων ελέγχονται από Ορκωτούς Ελεγκτές ΒΡΧΥΠΡΟΘΕΣΜΗ ΚΙ ΜΚΡΟΠΡΟΘΕΣΜΗ ΥΠΟΧΡΕΩΣΗ ΤΗΡΗΣΗ ΝΛΥΤΙΚΗΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ Οι επιχειρήσεις που υπερβαίνουν τα δύο από τα κριτήρια, όπως αναφέραμε υπόκεινται σε έλεγχο από ορκωτούς ελεγκτές. Άρα υποχρεούνται και βάση Νόμου να τηρούν ναλυτική Λογιστική. Η αναλυτική παρακολουθείται με δυο τρόπους: α. βραχυπρόθεσμα δηλαδή ενημερώνονται οι λογαριασμοί της αναλυτικής λογιστικής στο τέλος κάθε μήνα β. μακροπρόθεσμα δηλαδή όταν ενημερώνονται οι λογαριασμοί στο τέλος της χρήσης. Στην πρώτη περίπτωση ανήκουν,όσες από τις πιο πάνω μορφές επιχειρήσεων 2 Δημήτρης Παρ. Σταματόπουλος νάλυση και ερμηνεία ΚΒΣ 10ηΈκδοση 3ος τόμος 2005 σελ

16 που αναφέραμε, από τα δύο κριτήρια που τηρούν το ένα είναι εκείνο του ύψους του κύκλου εργασιών. Τότε οι εταιρίες αυτές έχουν υποχρέωση να ενημερώνουν τους λογαριασμούς της αναλυτικής λογιστικής κάθε μέρα ή το αργότερο στο τέλος του μήνα. Δηλαδή, οι επιχειρήσεις το αργότερο στο τέλος του μήνα και μέχρι το τέλος του επόμενου μήνα είναι υποχρεωμένες να υπολογίζουν και να προσδιορίζουν το λειτουργικό τους κόστος, το κόστος παραγωγής, το κόστος πωληθέντων. Τα μικτά αποτελέσματα καθώς και το καθαρό αποτέλεσμα με λογιστικές εγγραφές. Στην δεύτερη περίπτωση ανήκουν όλες οι υπόλοιπες περιπτώσεις στις οποίες η ομάδα 9 εφαρμόζεται στο τέλος κάθε χρήσης, δηλαδή μακροπρόθεσμα. Επίσης οι παραπάνω μορφές επιχειρήσεων που υπάγονται στον έλεγχο από ορκωτούς ελεγκτές και οι οποίες είτε απαλλάσσονται από την υποχρέωση τήρησης βιβλίου αποθήκης, είτε έχουν απαλλαγή από την τήρηση, κατά την διάρκεια της χρήσης, της αποθήκης κατά ποσότητα και αξία ως προς την εξαγωγή δεν υποχρεούνται να προσδιορίζουν με λογιστικές έγγραφες μηνιαία αναλυτικά αποτελέσματα. Δηλαδή, οι επιχειρήσεις αυτές προσδιορίζουν εσωλογιστικά σε μηνιαία βάση μόνο το λειτουργικό τους κόστος ενώ ο προσδιορισμός του κόστους παραγωγής, κόστος πωληθέντων, των μικτών αποτελεσμάτων και του καθαρού αποτελέσματος με λογιστικές έγγραφες επιτρέπεται μόνο στο τέλος της χρήσης ΥΠΟΧΡΕΩΤΙΚΟΙ ΛΟΓΡΙΣΜΟΙ ΟΜΔΣ 9 ΕΓΛΣ Σε περίπτωση υποχρεωτικής τήρησης ναλυτικής λογιστικής, η οικονομική μονάδα πρέπει να αναπτύξει τους λογαριασμούς που εξυπηρετούν τις ανάγκες της, κατά την δικιά της κρίση, κάτω από τους υποχρεωτικούς πρωτοβάθμιους λογαριασμούς που παραθέτονται παρακάτω: 16

17 ΠΙΝΚΣ ΥΠΟΧΡΕΩΤΙΚΩΝ ΠΡΩΤΟΒΘΜΙΩΝ ΛΟΓΡΙΣΜΩΝ ΤΗΣ ΟΜΔΣ 9 3 Λ/ΣΜΟΣ Λ/σμος 90 Λ/σμος 91 Λ/σμος 92 Λ/σμος 93 Λ/σμος 94 ΠΕΡΙΓΡΦΗ Διάμεσοι - ντικριζόμενοι λογαριασμοί νακατάταξη εξόδων-αγορών και εσόδων Κέντρα κόστους Κόστος παραγωγής. ποθέματα Λ/σμος 95 Λ/σμος 96 ποκλίσεις από το πρότυπο κόστος Έσοδα - Μικτά αναλυτικά αποτελέσματα Λ/σμος 97 Λ/σμος 98 Διαφορές ενσωματώσεως και καταλογισμού ναλυτικά αποτελέσματα. Η οικονομική μονάδα δεν είναι υποχρεωμένη να χρησιμοποιεί όλους τους παραπάνω λογαριασμούς, από την στιγμή όμως θα αποφασίσει να ακολουθήσει διαδικασίες που παρακολουθούνται από οποιοδήποτε από τους λογαριασμούς αυτούς είναι υποχρεωμένη να χρησιμοποιήσει τον αντίστοιχο λογαριασμό.. Έτσι π.χ. αν η επιχείρηση, πριν από την συγκέντρωση του κόστους κατά κέντρα ή θέσεις κόστους, επιθυμεί την ανακατάταξη του κατά τρόπο διαφορετικό, είναι υποχρεωμένη να αναπτύξει τους αντίστοιχους λογαριασμούς ανακατατάξεως κάτω από τον πρωτοβάθμιο λογαριασμό 91. Πρέπει να σημειωθεί επίσης ότι υποχρεωτικής τήρησης είναι οι λογαριασμοί 90, 92, 93, 94, 96 και 98. Οι λογαριασμοί 91, 95 και 97 γίνονται υποχρεωτικοί εφόσον η επιχείρηση αποφασίσει να ακολουθήσει τις διαδικασίες που προβλέπονται από τους λογαριασμούς αυτούς. πό τους δευτεροβάθμιους υποχρεωτικοί είναι των λογαριασμών 94 και ΚΤΧΩΡΗΣΗ ΕΓΓΡΦΩΝ ΤΗΣ ΝΛΥΤΙΚΗΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ Οι εγγραφές της αναλυτικής λογιστικής καταχωρούνται, είτε στο τηρούμενο γενικό ημερολόγιο όταν εφαρμόζεται το κλασσικό σύστημα, είτε στο ημερολόγιο 3 Σημειώσεις Λογιστικής Κόστους Σωτηριάδου Δομνίκη 2001 σελ.22 17

18 διαφόρων πράξεων ή στο συγκεντρωτικό ημερολόγιο όταν εφαρμόζεται το συγκεντρωτικό σύστημα, είτε στο ημερολόγιο εγγραφών ισολογισμών. Οι εγγραφές αυτές μπορεί να λειτουργούν, είτε σε ξεχωριστό λογιστικό κύκλωμα, είτε στο ίδιο λογιστικό κύκλωμα με την γενική λογιστική αλλά στη δεύτερη αυτή περίπτωση η αναλυτική λογιστική θα πρέπει να διατηρεί την αυτονομία της και δεν θα πρέπει να αλλοιώνονται οι αρχές του ΕΓΛΣ. κόμα, η καταχώρηση των εγγραφών της αναλυτικής λογιστικής, μπορεί να γίνεται σε ειδικό ημερολόγιο που ονομάζεται συνήθως "ημερολόγιο αναλυτικής λογιστικής το οποίο μπορεί να τηρείται αθεώρητο, με την προϋπόθεση όμως, ότι δεν θα καταχωρούνται στο ημερολόγιο αυτό οικονομικές πράξεις πρωτογενώς. Ως προθεσμία ενημέρωσης του ημερολογίου που περιέχει τις εγγραφές της αναλυτικής λογιστικής ορίζεται το τέλος του επόμενου μήνα. Η προθεσμία αυτή αφορά, τόσο την χειρόγραφη καταχώρηση στο ημερολόγιο, όσο και την μηχανογραφημένη καταχώρηση και εκτύπωση του ημερολογίου αυτού. 3ο ΚΕΦΛΙΟ ΠΟΤΙΜΗΣΗ ΤΩΝ ΠΟΘΕΜΤΩΝ ΠΟΓΡΦΗΣ 3.1 ΕΝΝΟΙ ΚΙ ΣΗΜΣΙ ΤΗΣ ΠΟΤΙΜΗΣΕΩΣ ΤΩΝ ΠΟΘΕΜΤΩΝ4 Στο τέλος κάθε διαχειριστικής περιόδου γίνεται αποτίμηση των εμπορευμάτων για να μπορεί να βγει ένα πιο ακριβές αποτέλεσμα. Ως έννοια της αποτίμησης ορίζεται η μετατροπή της ποσότητας των εμπορευμάτων σε χρήμα σε μία συγκεκριμένη στιγμή, σύμφωνα με τις μέθοδο αποτίμησης που επιλέγεται από την επιχείρηση. Η αποτίμηση των αποθεμάτων, στο τέλος της χρήσεως, είναι κύριας σημασίας για την οικονομική παρουσίαση της επιχείρησης γιατί εξυπηρετεί του εξής δύο σκοπούς: Στοχεύει στο να προσδιορίσει την αξία με την οποία τα αποθέματα θα εμφανιστούν στον ισολογισμό, δηλαδή στοχεύει στην αλήθεια του ισολογισμού. Επίσης αποσκοπεί στο να προσδιορίσει το κόστος των πωληθέντων, το οποίο αντιπαραβάλλεται με τα έσοδα από τις πωλήσεις, δηλαδή στον ακριβή προσδιορισμό, στο τέλος της χρήσης, του αποτελέσματος της χρήσεως. Μεταξύ της αξίας των αποθεμάτων λήξεως και του κόστους των πωληθέντων υπάρχει αντίστροφη σχέση. Όσο μεγαλύτερη λογιστική αξία δίνεται στα αποθέματα λήξεως, τόσο μικρότερο κόστος απομένει για τα πωληθέντα και το αντίθετο. Οι λογιστικές λοιπόν μέθοδοι, για τις οποίες θα γίνει ανάλυση παρακάτω, που υπερεκτιμούν την αξία των αποθεμάτων λήξεως οδηγούν σε υποεκτίμηση του κόστους των πωληθέντων το οποίο έχει ως αποτέλεσμα να εμφανίζει μεγαλύτερο αποτέλεσμα χρήσεως. ντίθετα, οι μέθοδοι που υποεκτιμούν την αξία των αποθεμάτων λήξεως οδηγούν σε υπερεκτίμηση του 4 Εμμανουήλ Ι. Σακκέλη Το Ελληνικό Γενικό Λογιστηκό Σχέδιο Τόμος ' Εκδόσεις «ΠΜΙΣΟΣ» θήνα 1999 σελ

19 κόστους των πωληθέντων και συνεπώς σε μικρότερο αποτέλεσμα χρήσεως. Έτσι μεταξύ της αξίας των αποθεμάτων λήξεως και του αποτελέσματος χρήσεως υπάρχει αναλογική σχέση, ενώ υπάρχει αντίστροφή σχέση μεταξύ αξίας αποθεμάτων λήξεως και κόστους πωληθέντων. Τα τελευταία χρόνια δίνεται ιδιαίτερη έμφαση στην ακριβέστερη μέτρηση του αποτελέσματος της χρήσεως, δηλαδή του κόστους των πωληθέντων, παρά στην αλήθεια του ισολογισμού. Σύμφωνα με τις απόψεις του AICPA (American Institute of Public Accountants), ο κύριος σκοπός της λογιστικής των αποθεμάτων είναι η αντιπαράθεση του κατάλληλου κόστους με τα αντίστοιχα έσοδα, για να επιταχύνεται ο προσδιορισμός ακριβέστερου αποτελέσματος χρήσεως. 3.2 ΜΕΘΟΔΟΙ ΠΟΤΙΜΗΣΗΣ ΠΟΘΕΜΤΩΝ Στην λογιστική υπάρχουν πάρα πολλές μέθοδοι αποτίμησης των αποθεμάτων, οι οποίες κατατάσσονται σε τρεις κατηγορίες: Στις μεθόδους που βασίζονται στο κόστος κτήσεως, Στις μεθόδους που απομακρύνονται από το κόστος κτήσεως Στις μεθόδους εκτιμήσεως τη αξίας των αποθεμάτων. Ο διαχωρισμός των μεθόδων σύμφωνα με τις τρεις παραπάνω κατηγορίες έχει ως εξής: 1. Μέθοδοι που βασίζονται στο κόστος κτήσεως: α) Η μέθοδος του μέσου σταθμικού όρου. β) η μέθοδος του κυκλοφοριακού ή κινητού μέσου όρου ή των διαδοχικών υπολοίπων. γ) Η μέθοδος πρώτη εισαγωγή- πρώτη εξαγωγή (LIFO) δ) Η μέθοδος τελευταία εισαγωγή- πρώτη εξαγωγή (FIFO) ε) Η μέθοδος επόμενη εισαγωγή- πρώτη εξαγωγή. στ) Η μέθοδος του εξατομικευμένου κόστους ζ) Η μέθοδος του πρότυπου κόστους η) Η μέθοδος του μεταβλητού ή άμεσου κόστους θ) η μέθοδος του βασικού αποθέματος 2. Μέθοδοι απομακρυνόμενες από το κόστος κτήσεως: Ι) Η μέθοδος της χαμηλότερης τιμής μεταξύ κόστους κτήσεως και τρέχουσας τιμής ια) Η μέθοδος αποτιμήσεως στην τιμή πωλήσεως. Ιβ) Μέθοδοι αποτιμήσεως των κατασκευαζόμενων έργων. 3. Μέθοδοι εκτιμήσεως της αξίας των αποθεμάτων: ιγ) Η μέθοδος αποτιμήσεως του ποσοστού μικτού κέρδους. Ιδ) Η μέθοδος αποτιμήσεως στις τιμές λιανικών πωλήσεων. Οι συνηθέστερες μέθοδοι αποτίμησης αποθεμάτων απογραφής και χρησιμοποιούνται συχνότερα είναι: του μέσου σταθμικού όρου του κυκλοφοριακού ή κινητού μέσου όρου ή των διαδοχικών υπολοίπων πρώτη εισαγωγή-πρώτη εξαγωγή (FIFO) τελευταία εισαγωγή- πρώτη εξαγωγή (LIFO) 19

20 Γενικά στις περιπτώσεις όμως που η κοστολόγηση γίνεται στο τέλος κάθε έτους, σαν ενδεδειγμένη μέθοδος αποτίμησης θεωρείται η μέθοδος του μέσου σταθμικού όρου. Οποιαδήποτε μέθοδο χρησιμοποιήσει η επιχείρηση, στο πρώτο έτος λειτουργίας της, την ίδια μέθοδο οφείλει ν εφαρμόζει και στα επόμενα έτη γιατί ειδάλλως θα αυξομειώνονται τ' αποτελέσματα της κάθε χρήσης κατά την επιθυμία του επιχειρήματα Ένα παράδειγμα αποτίμησης 5 Μία επιχείρηση για το εμπορεύσιμο είδος είχε πραγματοποιήσει τις εξής αγορές, αναλώσεις και πωλήσεις μέσα στο ΕΙΔΟΣ α) γορές Ημερομηνίες Ποσότητες Ι Μ ξία 1/1/09 ρχ. πόθεμα κιλ 100 * 10 = /3/09 γορά κιλ 200 * 9 = /10/09 γορά κιλ 300 * 11 = 3300 Σύνολο κιλ β) Πωλήσεις Ημερομηνίες 6/2/09 νάλωση 20/4/09 Πώληση 15/12/09 νάλωση Σύνολο Ποσότητες κιλ 80 κιλ 120 κιλ 340 κιλ 540 α) Μέθοδος FIFO Με την μέθοδο αυτή ότι αναλίσκεται ή πωλείται θεωρείται ότι προέρχεται από τα αρχικά αποθέματα, στη συνέχεια από την πρώτη αγορά κ.ο.κ. Κατά συνέπεια τα τελικά αποθέματα προέρχονται από την τελευταία ή την προτελευταία αγορά κ.ο.κ. Δηλαδή τα τελικά αποθέματα που είναι 60 κιλά ( ) θα έχουν τιμή κτίσης 11 και αξία αποτίμησης 660 (60 κιλά * 11 ) β) Μέθοδος LIFO Η μέθοδος LIFO περιοδικής απογραφής είναι ακριβώς αντίθετη με την μέθοδο FIFO. Επομένως τα τελικά αποθέματα (60 κιλά) θα έχουν τιμή κτίσης 10 και αξία αποτίμησης 600 (60 κιλά * 10 ) γ) Μέθοδος του κινητού μέσου όρου 5 Δημήτρης ι. Καραγιάννης Λογιστικά- Κοστολόγηση στην πράξη Έκδοση Λ σελ

21 Η μέθοδος αυτή εφαρμόζεται όταν επιδιώκονται βραχύχρονα αποτελέσματα (μηνιαία, τριμηνιαία κλπ) Με την μέθοδο αυτή, όταν εξάγεται ή πωλείται μια ποσότητα, υπολογίζεται η τιμή του μέσου όρου των αγορών μέχρι την στιγμή της πώλησης με την οποία και υπολογίζεται το κόστος των αναλώσεων. Ενεργώντας έτσι φθάνουμε στον τελευταίο μέσο όρο της διαχειριστικής χρήσης ο ποίος θεωρείται και τιμή κτίσης του τελικού αποθέματος. Δηλαδή: 1- Ιαν ρχικά ποθέματα κιλά Φεβ Κόστος κιλά -80 νάλωσης Υπόλοιπο κιλά Μαρ γορά κιλά 200 Σύνολο κιλά πρ Πώληση κιλά -120 Υπόλοιπο κιλά Οκτ γορά κιλά 300 Σύνολο κιλά νάλωση κιλά -340 Υπόλοιπο κιλά 60 (1) 2000/220=9,09 * * * * * * * * * * * 10 = = = = ,09(1) = ,09 = ,09 = = ,53 = ,53 = ,53 = 631 Συνεπώς τα τελικά αποθέματα 60 κιλά θα έχουν τιμή κτίσης 10,53 και αξία 631. δ) Μέθοδος του σταθμικού μέσου όρου Με αυτή τη μέθοδο αθροίζονται τα αρχικά αποθέματα και οι αγορές όλης της χρήσης κατά ποσότητα και αξία έτσι βρίσκεται η μέση τιμή (αξία/ ποσότητα). Στο παράδειγμά μας δηλαδή έχει ως εξής: Κιλά ρχικά 100 ποθέματα γορές 200 γορές 300 Σύνολο 600 * * * * Τιμή 10 = ξία = = ,17(2) = 6100 (2) 6100/600=10,17 Έτσι τα τελικά αποθέματα που είναι 60 κιλά θα έχουν τιμή κτίσης 10,17 και αξία αποτίμησης 610 (60*10,17) 21

22 3.3 ΠΟΤΙΜΗΣΗ ΓΟΡΖΟΜΕΝΩΝ ΚΙ ΠΡΓΟΜΕΝΩΝ ΠΟΘΕΜΤΩΝ Σύμφωνα με την διάταξη του άρθρου 43 παρ 7α του ν. 2190/1920 «τα αποθέματα αποτιμούνται, χωριστά για κάθε είδος, στην χαμηλότερη τιμή μεταξύ της τιμής κτήσης ή του κόστους παραγωγής τους και της τιμής στην οποία η επιχείρηση μπορεί ν αγοράσει ή να παράγει, κατά την ημέρα κλεισίματος του ισολογισμού, τα αποθέματα του κάθε είδους στην κατάσταση που βρίσκονται την ημέρα εκείνη, όπως ορίζεται από της διατάξεις της παρ του άρθρου 1 του Π.Δ. 1123/1980». μφότερες οι παραπάνω διατάξεις πρέπει να ερμηνευτούν σε συνδυασμό με όσα επί του θέματος προβλέπει το ΕΓΛΣ. Έτσι, για την αποτίμηση των αγοραζόμενων και παραγόμενων αποθεμάτων ισχύουν ειδικότερα τα παρακάτω ποτίμηση αγοραζόμενων αποθεμάτων Τα αποθέματα που προέρχονται από αγορές όπως τα εμπορεύματα, οι πρώτες και βοηθητικές ύλες, τα υλικά συσκευασίας κτλ αποτιμούνται στην κατ είδος χαμηλότερη τιμή μεταξύ της τιμής κτίσεως και τις τρέχουσας τιμής τις αγοράς. Η μέθοδος της χαμηλότερης κτήσεως και τρέχουσας μπορεί να εφαρμοστεί κατά τρεις τρόπους: σύγκριση του κόστους κτήσεως και της τρέχουσας τιμής χωριστά για κάθε στοιχείο της απογραφής σύγκριση του κόστους κτήσεως και της τρέχουσας τιμής χωριστά για κάθε κατηγορία στοιχείων της απογραφής και σύγκριση του συνολικού κόστους κτήσεως και της συνολικής τρέχουσας αξίας των αποθεμάτων της απογραφής ποτίμηση παραγόμενων αποθεμάτων Τα αποθέματα, εκτός από τα υπολείμματα και τα υποπροϊόντα, που προέρχονται από την παραγωγή της επιχείρησης και προορίζονται είτε για πώληση ως έτοιμα προϊόντα, είτε για παραπέρα επεξεργασία προς παραγωγή ετοίμων προϊόντων, αποτιμούνται στην κατ είδος χαμηλότερη τιμή μεταξύ των τιμών ιστορικού κόστους παραγωγής και του κόστους στο οποίο η επιχείρηση μπορεί να παράγει τα αποθέματα κατ είδος κατά το τέλος της χρήσεως. Στην περίπτωση που η επιχείρηση αδυνατεί να προσδιορίσει το τελευταίο αυτό κόστος, αντί αυτού λαμβάνει υπόψη την καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία. Κατά το ΕΓΛΣ, ιστορικό κόστος παραγωγής6 είναι το άμεσο κόστος αγοράς των πρώτων και δίφορων υλών που χρησιμοποιήθηκαν για την παραγωγή των αγαθών, προσαυξημένο με τα γενικά (έμμεσα) έξοδα αγορών, καθώς και με τα άμεσα και έμμεσα έξοδα παραγωγής που δαπανήθηκαν για να φτάσουν τα παραγόμενα αγαθά στην θέση και κατάσταση που βρίσκονται κατά την απογραφή. Επίσης, καθαρή ρευστοποιήσιμη αξία7 είναι η τιμή πώλησης του αποθέματος, στη οποία 6 Εμμανουηλ Ι. Σάκελλη Το Ελληνικό Λογιστικό Σχέδιο Γ Έκδοση σελ Εμμανουηλ Ι. Σάκελλη Το Ελληνικό Λογιστικό Σχέδιο Γ Έκδοση σελ

23 υπολογίζεται ότι αυτό θα πωληθεί κατω από συνθήκες ομαλής πορείας των εργασιών της οικονομικής μονάδας, μειωμένη με το κόστος ολοκληρώσεως της επεξεργασίας και με τα έξοδα που υπολογίζεται ότι θα πραγματοποιηθούν για την επίτευξη της πώλησης. 4ο ΚΕΦΛΙΟ ΕΦΡΜΟΓΗ ΤΗΣ ΓΕΝΙΚΗΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΗΣ ΓΙ ΤΗΝ ΚΟΣΤΟΛΟΓΗΣΗ ΠΟΘΕΜΤΩΝ ΠΟΓΡΦΗΣ 4.1 ΕΦΡΜΟΓΗ ΣΕ ΕΜΠΟΡΙΚΕΣ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΙΣ Εμπορικές είναι οι επιχειρήσεις οι οποίες εμπορεύονται προϊόντα δηλαδή αγοράζει εμπορεύματα με σκοπό να τα μεταπωλήσει αυτούσια χωρίς να τα επεξεργαστεί. Οι επιχειρήσεις αυτές που τηρούν βιβλία τρίτης κατηγορίας εφαρμόζουν το ΕΓΛΣ ως προς τους πρωτοβάθμιους και δευτεροβάθμιους λογαριασμούς πλην εκείνων της ομάδας 9. Συνεπώς τηρούν και τους λογαριασμούς των ομάδων 2, 6, 7, και 8. Οι επιχειρήσεις αυτές στο τέλος της χρήσεως διενεργούν πραγματική (εξωτερική) απογραφή των αποθεμάτων τους τα οποία αποτιμούν, σύμφωνα με όσα ορίζονται στο Άρθρο 28 του ΚΒΣ. Τα δεδομένα (υπόλοιπα) των λογαριασμών 2, 6 και 7 μεταφέρονται στο λογαριασμό «Λογαριασμός Γενικής Εκμετάλλευσης» και οι λογαριασμοί αυτοί εξισώνονται. Στη συνέχεια ο λογαριασμός 80,00 «Λογαριασμός Γενικής Εκμετάλλευσης» πιστώνεται με το κόστος της τελικής απογραφής των αποθεμάτων. Μετά την εγγραφή αυτή ο λογαριασμός 80,00 δείχνει, με το υπόλοιπο του, το καθαρό αποτέλεσμα εκμεταλλεύσεως. Ο σχηματισμός του λογαριασμού 86 «ποτελέσματα Χρήσεως» γίνεται ως εξής: Το καθαρό αποτέλεσμα εκμεταλλεύσεως μεταφέρεται από το λογαριασμό «Λογαριασμός Γενικής Εκμετάλλευσης» στο λογαριασμό 80,01 «Μικτά αποτελέσματα εκμεταλλεύσεως» (κέρδη ή ζημίες). Στην πίστωση του λογαριασμού 80,01 «Μικτά αποτελέσματα εκμεταλλεύσεως» μεταφέρεται επίσης το κόστος των λειτουργιών: 1. Διοικήσεως 2. Ερευνών και νάπτυξης 3. Διαθέσεως 4. Χρηματοδοτήσεως, με χρέωση του λογαριασμού 80,02 «Έξοδα μη προσδιοριστικά των μικτών αποτελεσμάτων». Το κόστος των λειτουργιών αυτών λαμβάνεται από το εξωλογιστικά καταρτιζόμενο φύλλου μερισμού των οργανικών εξόδων κατ είδος των λογαριασμών της ομάδας 6 του ΕΓΛΣ, με βάση το οποίο σχηματίζεται το κόστος των λειτουργιών διοικήσεως, ερευνών και ανάπτυξης, διαθέσεως και χρηματοδοτήσεως. Στη χρέωση του λογαριασμού «Μικτά αποτελέσματα εκμεταλλεύσεως» μεταφέρονται, επίσης, τα δεδομένα των λογαριασμών 74 «Επιχορηγήσεις και Διάφορα Έσοδα», 75 «Έσοδα Παρεπόμενων σχολιών», «Έσοδα συμμετοχών», «Έσοδα χρεογράφων», «Διαφορές (κέρδη από πώληση συμμετοχών και χρεογράφων», «Δουλεμένοι τόκοι 23

24 γραμματίων εισπρακτέων» «Λοιπά έσοδα κεφαλαίων» και «χρησιμοποιημένες προβλέψεις προς κάλυψη εξόδων εκμεταλλεύσεως» του ΕΓΛΣ, με πίστωση του λογαριασμού «Έσοδα μη προσδιοριστικά των μικτών αποτελεσμάτων». Μετά τις εγγραφές αυτές έχουν σχηματισθεί - εσωλογιστικά όλοι οι λογαριασμοί από τους οποίους καταρτίζεται ο λογαριασμός 86 «ποτελέσματα Χρήσεως» στη Γενική Λογιστική. 4.2 ΕΦΡΜΟΓΗ ΣΕ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΙΣ ΠΡΟΧΗΣ ΥΠΗΡΕΣΙΩΝ Επιχειρήσεις παροχής υπηρεσιών είναι οι επιχειρήσεις που δεν εμπορεύονται προϊόντα αλλά αυτό που τους προσφέρει κέρδος είναι πρόσφορα έργου ή υπηρεσίας. Στις επιχειρήσεις αυτές εύκολα γίνεται κατανοητό ότι δεν υπάρχουν αποθέματα αφού ο χαρακτήρας της είναι διαφορετικός από τα υπόλοιπα είδη επιχειρήσεων. Οπότε τηρούν μόνο τους λογαριασμούς των ομάδων 6 και 7. Η διαδικασία, κατάρτισης του λογαριασμού 86 «ποτελέσματα Χρήσεως» στη Γενική Λογιστική, σ αυτού του είδους των επιχειρήσεων έχει ως εξής: Στο τέλος της χρήσεως μεταφέρουν τα υπόλοιπα των λογαριασμών οργανικών εξόδων κατ είδος και οργανικών εσόδων κατ είδος των ομάδων 6 και 7 του ΕΓΛΣ στο λογαριασμό γενικής εκμετάλλευσης για τον σχηματισμό του λογαριασμού της γενικής εκμετάλλευσης και τον προσδιορισμό του καθαρού αποτελέσματος εκμεταλλεύσεως. Στη συνέχεια για την κατάρτιση του λογαριασμού 86 «ποτελέσματα Χρήσεως» η διαδικασία που ακολουθείται είναι ακριβώς η ίδια που περιγράψαμε παραπάνω στην περίπτωση των εμπορικών επιχειρήσεων. 4.3 ΕΦΡΜΟΓΗ ΣΕ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΕΙΣ ΤΟΥ ΜΕΤΠΟΙΗΤΙΚΟΥ ΤΟΜΕ Μεταποιητικές επιχειρήσεις ονομάζονται οι επιχειρήσεις οι οποίες αγοράζουν εμπορεύματα και αφού τα επεξεργαστούν τα πωλούν. Οι επιχειρήσεις αυτής της κατηγορίας λειτουργούν, μεταξύ των άλλων, και τους πρωτοβάθμιους και δευτεροβάθμιους λογαριασμούς των ομάδων 2, 6 και 7. Η διαδικασία προσδιορισμού του λογαριασμού 86 «ποτελέσματα Χρήσεως» περιγράφεται παρακάτω. Στο τέλος της χρήσεως διενεργούν πραγματική (εξωτερική) απογραφή των αποθεμάτων τους, τα οποία αποτιμούν με τις μεθόδους που αναφέραμε στο προηγούμενο κεφάλαιο και αφού ολοκληρώσουν την αποτίμηση και την κατάρτιση των καταστάσεων απογραφής ενημερώνουν τους κατάλληλους λογαριασμούς για να καταλήξουν στο αποτέλεσμα της χρήσης. Συγκεκριμένα οι επιχειρήσεις αυτές: 1. Στο τέλος της χρήσεως προσδιορίζουν εξωλογιστικά το λειτουργικό κόστος των βασικών λειτουργιών τους, με την κατάρτιση του φύλλου μερισμού των οργανικών εξόδων κατ είδος των λογαριασμών της ομάδας 6 και των αποθεμάτων που αναλώθηκαν στη λειτουργία παραγωγής ή και στις άλλες λειτουργίες. 2. Με βάση το φύλλο μερισμού και τα δεδομένα απογραφών των αποθεμάτων προσδιορίζεται εξωλογιστικά, το ολικό πραγματικό κόστος παραγωγής και το μικτό και καθαρό αποτέλεσμα. 24

25 3. Στο τέλος της χρήσης με εσωλογιστικές εγγραφές, όπως έχουμε προαναφέρει στις προηγούμενες δύο περιπτώσεις, καταρτίζεται ο λογαριασμός «Λογαριασμός Γενικής Εκμετάλλευσης» και ο λογαριασμός 86 «ποτελέσματα Χρήσεως». 4.4 ΥΠΟΔΕΙΓΜ ΕΞΩΛΟΓΙΣΤΙΚΟΥ ΠΡΟΣΔΙΟΡΙΣΜΟΥ ΚΟΣΤΟΥΣ ΠΡΓΩΓΗΣ ΚΙ ΜΙΚΤΩΝ ΚΙ ΚΘΡΩΝ ΠΟΤΕΛΕΣΜΤΩΝ ΧΡΗΣΕΩΣ 8 Έσοδα Πωλήσεις εμπ/των (Λ/σμος 70) ΧΧΧΧΧΧ Πωλήσεις προϊόντων (Λ/σμος 71) ΧΧΧΧΧΧ Πωλήσεις λοιπών αποθεμάτων (Λ/σμος 72) ΧΧΧΧΧΧ Πωλήσεις υπηρεσιών (Λ/σμος 73) ΧΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧΧ ΜΕΙΟΝ:ΚΟΣΤΟΣ ΕΞΟΔΩΝ ΠΡΩΤΕΣ ΥΛΕΣ (Λ/σμος 24) ρχική απογραφή γορές χρήσεως Σύνολο Τελική απογραφή -σε μεταφορά -από μεταφορά Διάθεση: -Κόστος πωλήσεων ΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧΧ 8Δημήτρης Καραγιάννης Κοστολόγηση με την ομάδα 9 του ΕΓΛΣ στην πράξη Β' Έκδοση σελ.246 -Κόστος αναλώσεων στις λοιπές λειτουργίες ΧΧΧΧΧΧ Κόστος αναλώσεων στην παραγωγή ΧΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧΧ ΝΛΩΣΙΜ ΥΛΙΚ (Λ/σμος 25) ρχική απογραφή ΧΧΧΧΧΧ γορές χρήσεως ΧΧΧΧΧΧ Σύνολο ΧΧΧΧΧΧ Τελική απογραφή ΧΧΧΧΧ Διάθεση: ΧΧΧΧΧΧ -Κόστος πωλήσεων ΧΧΧΧΧΧ -Κόστος αναλώσεων στις λοιπές λειτουργίες ΧΧΧΧΧΧ -Κόστος αναλώσεων στην παραγωγή ΧΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧΧ ΝΤΛΚΤΙΚ ΠΓΙΩΝ (Λ/σμος 26) ρχική απογραφή 25 ΧΧΧΧΧ

26 γορές χρήσεως ΧΧΧΧ Σύνολο ΧΧΧΧΧ Τελική απογραφή ΧΧΧΧΧ Διάθεση: ΧΧΧΧΧ -Κόστος πωλήσεων ΧΧΧΧΧ -Κόστος αναλώσεων στις λοιπές λειτουργίες ΧΧΧΧΧ -Κόστος αναλώσεων στην παραγωγή ΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧΧ Είδη Συσκευασίας (Λ/σμος 28) ρχική απογραφή ΧΧΧΧΧ γορές χρήσεως ΧΧΧΧ Σύνολο ΧΧΧΧΧ Τελική απογραφή ΧΧΧΧΧ Διάθεση: ΧΧΧΧΧ -Κόστος πωλήσεων ΧΧΧΧΧ -Κόστος αναλώσεων στις λοιπές λειτουργίες ΧΧΧΧΧ -Κόστος αναλώσεων στην παραγωγή ΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧΧ Κόστος ναλωμένων Υλικών στην Παραγωγή ΧΧΧΧΧΧ Πλέον ΕΞΟΔ ΚΤ ΕΙΔΟΣ στην Παραγωγή (ως φύλλο μερισμού) ΧΧΧΧΧΧ 60 μοιβές και έξοδα προσωπικού ΧΧΧΧΧ 61 μοιβές και έξοδα τρίτων ΧΧΧΧΧ 62 Παροχές τρίτων ΧΧΧΧΧ 63 Φόροι-τέλη ΧΧΧΧΧ 64 Διάφορα έξοδα ΧΧΧΧΧ -Σε μεταφορά ΧΧΧΧΧ -πό μεταφορά ΧΧΧΧΧ 66 ποσβέσεις Παγίων ΧΧΧΧΧ 68 Προβλέψεις εκμεταλλεύσεως ΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧΧ ΟΛΙΚΟ ΚΟΣΤΟΣ ΠΡΓΩΓΗΣ ΧΧΧΧΧΧ ΠΛΕΟΝ ρχική πογραφή Προϊόντων (Λ/σμοι 21,22, 23) ΧΧΧΧΧΧ ΜΕΙΟΝ Τελική απογραφή προϊόντων ΧΧΧΧΧΧ ΚΟΣΤΟΣ ΠΩΛΗΘΕΝΤΩΝ ΠΡΟΪΟΝΤΩΝ ΧΧΧΧΧΧ ΠΛΕΟΝ Κόστος πωλήσεων πρώτων υλών (Λ/σμος 24) ΧΧΧΧΧ Κόστος πωλήσεων αναλώσιμων υλικών (Λ/σμος 25) ΧΧΧΧΧ Κόστος πωλήσεων νταλ/κων παγίων (Λ/σμος 26) ΧΧΧΧΧ Κόστος πωλήσεων Ειδών συσκευασίας (Λ/σμος 28) ΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧ ΠΛΕΟΝ ΕΜΠΟΡΕΎΜΤ (Λ/σμος 20) ρχική απογραφή ΧΧΧΧΧ γορές χρήσεως ΧΧΧΧ 26

27 Σύνολο ΧΧΧΧΧ Τελική πογραφή ΧΧΧΧΧ Διατεθέντα ΧΧΧΧΧ Κόστος αναλωθέντων ΧΧΧΧΧ Κόστος πωληθέντων ΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧ ΟΛΙΚΟ ΚΟΣΤΟΣ ΠΩΛΗΘΕΝΤΩΝ ΧΧΧΧΧ ΧΧΧΧΧΧ ΜΙΚΤΟ ΠΟΤΕΛΕΣΜ ΧΧΧΧΧΧ ΠΛΕΟΝ Άλλα έσοδα εκμεταλλεύσεως (Λ/σμοι 74, 75, 76, 78) ΧΧΧΧΧΧ Σύνολο ΧΧΧΧΧΧ ΜΕΙΟΝ Έξοδα που βαρύνουν τα μικτά αποτελέσματα (ως φύλλο μερισμού) Είδος Εξόδου Διοίκηση Διάθεση Έρευνα και Χρημ/κη νάπτυξη 60 ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ 61 ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ 62 ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ 63 ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ 64 ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ 65 ΧΧΧΧ 66 ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ 68 ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ 24 ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ 25 ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ 26 ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ 28 ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ ΧΧΧΧ + ΧΧΧΧ + ΧΧΧΧ + ΧΧΧΧ =ΧΧΧΧΧ ΚΘΡΟ ΠΟΤ/ΣΜ ΕΚΜ/ΣΕΩΣ ΧΧΧΧΧ ΠΛΕΟΝ νόργ. έσοδα-κέρδη (Λ/σμοι 81.01,81.03, 82.01,84) ΧΧΧΧ ΜΕΙΟΝ νόργ. έξοδα-ζημίες (Λ/σμοι 82.00, 83.85) ΧΧΧ ΧΧΧΧΧ ΤΕΛΙΚΟ ΚΘΡΟ ΠΟΤΕΛΕΣΜ ΧΡΗΣΕΩΣ ΧΧΧΧΧ 27

28 5ο ΚΕΦΛΙΟ ΕΞΟΔ (ΟΜΔ 6ηΤΟΥ ΕΓΛΣ) 5.1 ΕΝΝΟΙ ΕΞΟΔΟΥ ΚΙ ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΟ ΤΗΣ ΟΜΔΣ 6 ΤΟΥ ΕΓΛΣ Στην ομάδα 6 της Γενικής Λογιστικής απεικονίζονται και παρακολουθούνται όλα τα οργανικά κατ είδος έξοδα όπως αυτά πραγματοποιούνται στην επιχείρηση καθώς και οι ετήσιες επιβαρύνσεις για την διενέργεια αποσβέσεων και προβλέψεων που ενσωματώνονται στο λειτουργικό κόστος. Κατά το ΕΓΛΣ, έξοδο είναι το κόστος που βαρύνει τα έσοδα της χρήσεως. Το κόστος εξαφανίζεται (εκπνέει) όταν πωλείται το αγαθό στο οποίο είναι ενσωματωμένο. Τότε το κόστος του αγαθού αυτού μετατρέπεται σε έξοδο και βαρύνει το έσοδο που προκύπτει από την πώληση του. Δηλαδή, έξοδο είναι το κόστος που εξέπνευσε με την προσδοκία δημιουργίας εσόδου ή κατ άλλη διατύπωση, έξοδο είναι η χρησιμοποίηση ή ανάλωση αγαθών και υπηρεσιών στη διαδικασία αποκτήσεως εσόδων. Σύμφωνα με τα παραπάνω έξοδο υφίσταται: α) Όταν το κόστος σχηματίζεται και ταυτόχρονα εκπνέει χάριν της πραγματοποιήσεως εσόδων και όχι χάριν της παραγωγής ενσώματων προϊόντων ή πάγιων επενδύσεων. Έτσι λ.χ. το κόστος της εργασίας ενός τεχνίτη παραγωγής υποδημάτων σε ένα εργοστάσιο υποδηματοποιίας δεν εκπνέει γιατί ενσωματώνεται σε στοιχείο του ενεργητικού που δημιουργήθηκε με την παραγωγή των υποδημάτων και ενώνεται με τα υπόλοιπα στοιχεία του κόστους αυτών. ντίθετα, το κόστος της εργασίας μιας πωλήτριας, το οποίο κόστος αναλώθηκε για την πραγματοποίηση της πωλήσεως των υποδημάτων δεν υπάρχει σαν στοιχείο του ενεργητικού και γι αυτό δεν ενσωματώνεται στο κόστος των υποδημάτων. Το κόστος αυτό εκπνέει ταυτόχρονα με την παροχή της υπηρεσίας από τη πωλήτρια και πρέπει να βαρύνει τα αποτελέσματα χρήσεως τα οποία ευνοούνται από τα έσοδα που προέρχονται από την πώληση των υποδημάτων. β) Όταν μια επένδυση, πάγια λ.χ. μηχανήματα ή τρέχουσα λ.χ. προϊόντα πωλείται, το κόστος αυτής εκπνέει με την πώληση, αφού η επένδυση παύει πια να υπάρχει σαν στοιχείο του ενεργητικού της επιχειρήσεως. Έτσι το κόστος της πάγιας επενδύσεως του μηχανήματος που πωλείται μετατρέπεται σε έξοδο κατά τη στιγμή της πωλήσεως όπως επίσης μετατρέπεται σε έξοδο και το κόστος των προϊόντων που πωλούνται κατά την στιγμή της πωλήσεως. 5.2 ΔΙΚΡΙΣΕΙΣ ΤΩΝ ΕΞΟΔΩΝ 1. Με κριτήριο το σκοπό για τον οποίο πραγματοποιείται, το κόστος-έξοδο διακρίνεται σε οργανικό και ανόργανο, ως εξής: α. Οργανικό κόστος-έξοδο είναι εκείνο που αναφέρεται στην ομαλή εκμετάλλευση της χρήσεως και συσχετίζεται με τα οργανικά έσοδα για τον προσδιορισμό του οργανικού αποτελέσματος εκμεταλλεύσεως της οικονομικής μονάδας. β. νόργανο κόστος-έξοδο είναι εκείνο που δεν αναφέρεται στην ομαλή εκμετάλλευση της χρήσεως και δεν συσχετίζεται με τα οργανικά έσοδα για τον προσδιορισμό του οργανικού αποτελέσματος εκμεταλλεύσεως. υτό το κόστος - 28